INTRODUCCIN

El presente trabajo est enfocado a atemperar la actividad

probatoria

en

la

tramitacin

de

procesos

administrativos

en

el

ordenamiento venezolano, que hacen inminente una buena prctica de

los medios de prueba tradicionalmente conocidos, as como adecuarlos a
las particularidades de los procedimientos tributarios.
El anlisis que he realizado es novedoso y nos aportar un estudio
terico doctrinales, en el tratamiento del tema tributario, as como un
anlisis histrico y exegtico de la legislacin, aspectos que nos
permitieron dilucidar los argumentos para el perfeccionamiento y
adecuacin de la actividad probatoria a los recursos.
Unido a lo anterior es importante destacar, la necesidad de contar
con una normativa tributaria que contenga procedimientos coherentes,
eficientes y capaces de garantizar el respeto al principio de seguridad
jurdica que requiere todo Sistema Tributario, as como garantizar la
efectividad en el servicio que se les presta a los contribuyentes por parte
de la Administracin Tributaria.

Historia.

Ya desde el derecho romano existe una elaborada doctrina,

recibida en la legislacin, acerca de los medios de prueba. Las pruebas
pertenecan al demandante en virtud del principio "actori incumbit onus
probandi" las principales pruebas eran el escrito y la prueba testifical
adems del juramento y la pericia. Iniciados los debates en el proceso, las
partes comparecen el da fijado, los debates se entablan.
Consisten en los alegatos, causae peroratio. Y en el examen de las
pruebas, que cada uno pretenda hacer valer en apoyo de sus
alegaciones. En principio, el que afirma en su beneficio la existencia de un
derecho o de un hecho es quien est obligado a suministrar la prueba. As
pues, el demandante debe justificar su pretensin.
Si no lo consigue, el demandado es absuelto. Por su parte, el
demandado no tiene que hacer prueba directa; su papel se limita a
combatir las suministradas por el demandante. Pero si se opone una
excepcin en la demanda, debe a su vez probar los hechos en que se
apoya este modo de defensa, en cuanto a la excepcin, desempea el
papel del demandante. Los modos de prueba consisten en:
Escritos, instrumenta, tales como el escrito que comprueba una
estipulacin, el arcarium nomen.
En testigos, testes. Estos se aprecian, no de acuerdo a su nmero,
sino conforme el valor de los testimonios.
En el juramento, jusjurandum in juidicio. El juez puede deferirlo de
oficio a una de las partes. Este juramento le instruye, pero no le
compromete. (Gayo, L.31, D., de urej., XII, 2.).

Los medios de prueba en el ordenamiento venezolano.

El Cdigo Civil estudia la materia en el capitulo V del Ttulo III, de

su libro III, cuando habla de la Prueba de las obligaciones y de su
extincin" y su artculo 1354 pauta: "quien pida la ejecucin de una
obligacin debe probarla, y quien pretenda haber sido liberado de
ella debe por su parte probar el pago o el hecho que ha producido la
extincin de su obligacin".
De la forma transcrita se desprende que la teora de la prueba no
solo compete al estudio de las obligaciones, sino que domina todo el
derecho; ya que no basta ser titular de un derecho de familia, real o de
crdito, porque se ese derecho es desconocido, tendr que probarse su
existencia para evitar se le considere como inexistente.
Cdigo civil: El capitulo V del Libro III, consta de siete secciones donde se
encuentran las pruebas establecidas por el legislador venezolano:
seccin:
Seccin De la prueba por escrito.
Seccin De la prueba de testigos.
Seccin de las presunciones.
Seccin de la confesin.
Seccin del juramento.
Seccin de la experticia.
Seccin de la inspeccin ocular.

El Cdigo de Procedimiento Civil establece, en su artculo 395 que:

Son medios de prueba admisibles en juicio aquellos que determina
el Cdigo Civil, el presente Cdigo y otras leyes de la Repblica.
Pueden tambin las partes valerse de cualquier otro medio de
prueba no prohibido expresamente por la ley, y que consideren
conducente a la demostracin de sus pretensiones. Estos medios se
promovern y evacuarn aplicando por analoga las disposiciones
relativas a los medios de pruebas semejantes contemplados en el
Cdigo Civil, y en su defecto, en la forma que seale el Juez.

El Cdigo Orgnico Tributario en el Captulo III, seccin segunda

en el artculo 156 establece: Podrn invocarse todos los medios de
prueba admitidos en derecho, con excepcin del juramento y de la
confesin de empleados pblicos cuando ella implique prueba
confesional de la Administracin.
Salvo prueba en contrario, se presumen ciertos los hechos u
omisiones conocidos por las autoridades fiscales extranjera.
Servicio

Nacional

Integrado

de Administracin Aduanera

Tributaria (en adelante SENIAT) a travs de la Resolucin GJT-DRAJ-A2001-1106 de fecha 7-5-2001, lo cual se plasma de la siguiente forma: El
derecho a la defensa viene a constituir en nuestra legislacin un
principio que rige las relaciones que se desarrollen en la vida
cotidiana entre los miembros de la sociedad ya estemos en
presencia de personas jurdicas privadas o pblicas o naturales, y
con relevancia a aquellos casos en los cuales los derechos de los
particulares puedan ser afectados por autoridades pblicas o
privada.
Ello es consecuencia de nuestras normas de rango constitucional,
de manera que todo proceso, ya se trate de un procedimiento
administrativo o judicial, el mismo deber ser llevado con igualdad y
equilibrio para las partes, atendiendo a que puedan ser odas, desvirtuar
lo imputado, y promover y evacuar en su oportunidad pruebas de las
generalmente admitidas en derecho que le sean favorables, y que al
mismo tiempo le van a proporcionar al rgano decidor, como en el caso
bajo estudio, la posibilidad de comprender y evaluar el asunto sometido a
su consideracin, y en consecuencia dictar una decisin adecuada.
Definicin Medios de pruebas.

Por medios de prueba deben considerarse los elementos o

instrumentos utilizados por las partes y el juez, que suministren esas
razones o motivos.
Son aportes que realizan las partes al proceso, a travs de los
mecanismos previamente establecidos en la Ley, o materializando el
principio de la libertad probatoria, utilizando otros medios no especificados
en la legislacin, pero que no estn expresamente prohibidos en las
mismas.
Santana, M. (1983), al hablar sobre los medios probatorios
establece que: es el instrumento previamente reglamentado para
incorporar al juicio las fuentes de pruebas que permiten reconstruir
el acontecimiento. Ese instrumento tiene que ser idneo, lo cual
apunta

una

admisibilidad

dentro

del

sistema

procesal

regularmente realizado, lo que seala que todo medio est

reglamentado en su realizacin. Los medios e instrumentos
probatorios estn preestablecidos, aun cuando sean permisibles y
restringidos (p.9).
Por otra parte, Bello Lozano, H., (1985), al definir los medios de
prueba establece: vienen a ser los medios de prueba las formas
aceptadas en el ordenamiento positivo para la debida demostracin
ante el Juez, que conduzca a la veracidad y certeza de los hechos
cuestionados (p.54).
El artculo 395 del Cdigo de Procedimiento Civil, dispone:
Artculo 395: Son medios de prueba admisibles en juicio aquellos
que determina el Cdigo Civil, el presente Cdigo y otras leyes de la
Repblica.

Legalidad del medio de prueba.

Acerca de la legalidad como condicin de conducencia de la

prueba, Mrquez, (2004, p.127), apunta: Para el autor Arstides Rengel
Romberg, "...la ilegalidad del medio es una determinacin de signo
negativo, que excluye al medio y lo hace inadmisible en el proceso.
En consecuencia, sern ilegales aquellas pruebas prohibidas por el
legislador para cierta clase de procesos o cierta clase de sujetos
procesales, as, por ejemplo, los menor es de doce aos no pueden ser
promovidos como testigos, (artculo 477 del CPC), ni tampoco solicitadas
posiciones juradas en

procedimientos contencioso-tributarios (artculo

269 del COT).

Pertinencia del medio de prueba.

Contrariamente la impertinencia de la prueba se refiere al hecho a
probar, mientras que la conducencia se refiere al medio probatorio, a su
idoneidad para transmitir los hechos controvertidos; sentido en cual
contina expresando el autor: An cuando el artculo 269 del COT no
remite al examen de la conducencia del medio probatorio, creemos
que tal circunstancia es controlable igualmente por el Juez
Tributario, al punto de poder considerarla como un elemento ms del
control de legalidad de los mismos.

Conducencia del medio de prueba.

La conducencia de la prueba se refiere, a la idoneidad del medio

empleada por las partes para poner en evidencia ante el tribunal, la
veracidad de una determinada informacin.
Cuando el juez contencioso tributario fiscaliza la pertinencia de un
hecho o la conducencia y legalidad de un medio probatorio, debe
examinar el material probatorio aportado por las partes, inclinndose
siempre por la admisin del mismo, posibilitando la produccin de la
prueba y salvaguardando la interpretacin del ordenamiento procesal
tributario que ms favorezca el ejercicio del derecho a la defensa ya la
tutela judicial efectiva.
Una aspecto de alta importancia en ste sentido se refiere a la
consideracin que debe efectuar el juez, al momento de decidir acerca de
si ingresar o no al probatorio, aquella prueba que ha sido promovida por
las partes; ello de acuerdo con el examen de conducencia. Frente a este
hecho el autor examinado explica: El control de la impertinencia de los
hechos a ser probados debe ponderar el derecho a la defensa del
promovente y el derecho a un juicio sin dilaciones indebidas de la
contraria. De suerte tal, que la promocin abundante de medios slo
devenga en inconstitucional cuando sea manifiesta la intencin del
promovente en entorpecer el proceso.

Definicin prueba.
Podemos definir como prueba, aquella actividad que desarrollan las
partes con el tribunal para adquirir el convencimiento de la verdad o
certeza de un hecho, para fijarlos como ciertos a los efectos de un
proceso.
La prueba es el elemento procesal ms relevante para determinar
los hechos, a efectos del proceso ya que para obtener un fallo al fondo se
exige una reconstruccin de los hechos.

En materia tributaria la prueba, le genera a la Administracin

Tributaria la confianza, seguridad y certeza que los hechos econmicos
fiscalizados son basados en parmetros y principios bsicos para su
validez.
Corresponde al Juez de mrito declarar la legalidad y pertinencia
de la prueba promovida una vez realizado el juicio analtico que le
corresponde respecto a las condiciones exigidas para la admisibilidad del
medio probatorio escogido por las partes, atendiendo a lo dispuesto en las
normas que regulan las reglas de admisin de las pruebas contenidas en
el Cdigo de Procedimiento Civil; y ser en la sentencia definitiva cuando
el juez de la causa, como resultado del juicio de valor que debe realizar
sobre la prueba promovida, determine la incidencia de la misma sobre la
decisin que habr de dictar en cuanto a la legalidad del acto impugnado.

Adquisicin de la Prueba.
La adquisicin de la prueba radica, en las operaciones y
conductas ejecutadas por la Administracin Tributaria conforme a sus
poderes de fiscalizacin; de los que se deducirn los elementos de
conviccin

suficientes

para

determinar

el

incumplimiento

de

obligaciones por parte del contribuyente o en todo caso, alguna clase

de ilcito susceptible de persecucin penal.

Carga de la prueba.

En el derecho comn venezolano, la distribucin de la carga de la

prueba se encuentra consagrada en el Cdigo Civil en el artculo 1354 de
la Prueba de las Obligaciones y de su Extincin, el cual establece que
quien pida la ejecucin de una obligacin debe probarla, y quien pretenda
que ha sido libertado de ella debe por su parte probar el pago o el hecho
que ha producido la extincin de su obligacin. En concordancia con ello
el artculo 506 del Cdigo de Procedimiento Civil De la Carga y
Apreciacin de la Prueba seala que las partes tienen la carga de probar
sus respectivas afirmaciones de hecho. Los hechos notorios no son objeto
de prueba.
La carga de la prueba lo que busca es determinar a quin le
corresponde probar dentro del proceso. Segn Pittaluga (2004) la carga
de la prueba recae sobre la administracin Tributaria en numerosos
supuestos, ente los cuales estn:
1. La carga de la prueba cuando se alega el hecho negativo absoluto:
cada vez que el accionante alega en su defensa un hecho que en
principio es imposible probar, la carga de la prueba se invierte y
recae sobre la Administracin Tributaria.
2. La carga de la prueba en el caso de las infracciones tributarias: la
garanta constitucional de presuncin de inocencia mientras no se
demuestre lo contrario, establecido en la Carta Magna en su
artculo 49 ordinal 2, invierte la carga de la prueba, y segn el
principio del onus probandi, esta recae sobre la Administracin
Tributaria
3. La carga de la prueba cuando se alega incompetencia del
funcionario: segn el artculo 240 numeral 4, del Cdigo Orgnico
Tributario, esto es cuando hubiesen 67 sido dictados por
autoridades manifiestamente incompetentes, o con prescindencia
total y absoluta del procedimiento legalmente establecido.
4. La carga de la prueba cuando no se remite el expediente
administrativo: surge la prueba indiciaria de que el expediente no
existe o no fue abierto oportunamente, cuando no se presentan

evidencias necesarias para resolver el conflicto de intereses entre

las partes, y esto a su vez da lugar, al indicio que no se cumpli
con el procedimiento legal establecido para llevar a cabo el
procedimiento de fiscalizacin y verificacin, por lo tanto segn lo
establecido en el artculo 240 numeral 4 del Cdigo Orgnico
Tributario (2001) este acto es nulo, de manera que le corresponde
a la Administracin Tributaria, probar que este procedimiento si se
cumpli.
5. La carga de la prueba cuando se alega el falso supuesto de hecho:
esto se produce cuando se alega que los hechos invocados como
fundamento del acto son falsos, aqu le corresponde a la
Administracin Tributaria probar la falsedad de tal hecho o
circunstancia.

Diferencia prueba y medios de prueba.

Como bien lo expresa Rocco: se puede diferenciar la prueba del
medio de prueba. En sentido estricto, son pruebas judiciales las razones o
motivos que sirven para llevarle al juez la certeza de los hechos, en tanto
que por medios de pruebas, deben considerarse los elementos o
instrumentos utilizados por las partes y el juez, que suministren esas
razones o motivos.
Probar en el proceso, no es ms que una actividad de parte,
consistente en llevar a l, por los medios y procedimientos prescriptos en
la ley, las razones que convengan al juzgador de la certeza o veracidad de
los hechos cuestionados.
En cuanto a esa diferencia entre pruebas y medios, diferencia muy
sutil, como primera la accin de probar, de hacer la prueba (para nosotros
esto en sentido procesal) como cuando se dice que el actor incumbe la
carga de la prueba de los hechos afirmados por l, con lo cual se
10

precepta que es l quien debe suministrar los elementos de juico o

producir los medios indispensables para determinar la exactitud de los
hechos que alega como base de su accin, sin cuya demostracin
perdera, en tanto que medios de prueba (que para nosotros solo es la
actividad probatoria) son los distintos elementos de juicio, producidos por
las partes o recogidos por el juez, a fin de establecer la existencia de
ciertos hechos.

Medio de prueba en materia tributaria.

De la transcripcin anterior, se evidencia que son medios de
pruebas admisibles en juicio, son los que determina el Cdigo Civil, el
Cdigo de Procedimiento Civil y otras leyes de la Repblica, adems de
aquellos no prohibidos por la ley y que las partes consideren conducentes
para la demostracin de sus pretensiones.
Cabe destacar que tambin las partes pueden valerse de cualquier
otro medio de prueba no prohibido expresamente por la ley, y que
consideren conducente a la demostracin de sus pretensiones. Estos
medios se promovern y evacuarn aplicando por analoga las
disposiciones

relativas

los

medios

de

pruebas

semejantes

contemplados en el Cdigo Civil, y en su defecto, en la forma que seale

el Juez.

Experticia.
En los procedimientos tributarios podrn practicarse experticias
para la comprobacin o apreciacin de hechos que exijan conocimientos
especiales. Definiremos experticia como, el medio de prueba consistente
11

en el dictamen de personas con conocimientos especiales (cientficos, artsticos, tcnicos o prcticos) designadas por las partes o por el juez, con
el fin de cooperar en la apreciacin tcnica de cuestiones de hecho sobre
las cuales debe decidir el juez segn su propia conviccin.
A tal efecto deber indicarse con toda precisin los hechos y
elementos que abarcar la experticia y el estudio tcnico a realizar.
La Administracin Tributaria y el interesado, de mutuo acuerdo,
procedern a designar a un experto, indicando su nombre y apellido,
cdula de identidad, profesin, lugar de su notificacin, objeto y lmites de
la experticia. De no existir dicho acuerdo, cada parte designar su experto
y convendrn la designacin de un experto adicional, propuesta por el
colegio o gremio profesional relacionado con la materia objeto de la
experticia.
El experto o los expertos designados, segn sea el caso, debern
manifestar en forma escrita su aceptacin y prestar juramento de cumplir
cabalmente con las tareas asumidas, debiendo, igualmente, fijar sus
honorarios y el tiempo y oportunidad para la realizacin de la experticia. El
dictamen del experto o de los expertos, segn el caso, deber extenderse
por escrito, expresando el contenido, motivos y resultados de la misma.
En caso de que se solicite una experticia, los costos de la
experticia incluyendo los honorarios del experto o los expertos, segn sea
el caso, corrern por cuenta de la parte que la solicite. El trmino de
prueba ser fijado de acuerdo con la importancia y complejidad de cada
caso, y no podr ser inferior a diez (10) das hbiles.
No se valorarn las pruebas manifiestamente impertinentes o
ilegales, las que debern rechazarse al decidirse el acto o recurso que
corresponda.
De igual forma existen otros medios de prueba distinta al de
la experticia que igualmente requieren la presencia de un prctico, perito

12

o experto. Algunos de estos medios ya no se encuentran vigentes pero

pudieran ser revividos a travs del medio de prueba libre.

Acta de requerimiento.
Se define acta de requerimiento como el documento mediante el
cual se solicita al sujeto pasivo que suministre la informacin y
documentacin necesaria para la realizacin de una auditora fiscal o
tramitacin de un asunto determinado.

Es un medio de prueba que soporta la actuacin de la fiscalizacin

en el curso del procedimiento de determinacin de oficio de la
obligacin tributara, frente a la omisin del contribuyente o
responsable en la entrega de la informacin requerida, lo cual
resulta de capital importancia, a los fines de justificar, por ejemplo,
una determinacin de oficio realizada sobre base presuntiva. En
efecto, si bien es un deber formal del contribuyente suministrar la
informacin requerida, es por su parte, una obligacin de la
Administracin Tributaria requerir por escrito la informacin
necesaria para realizar la correcta determinacin del tributo

respectivo.
Es un medio de prueba para el contribuyente o responsable de la
informacin y documentacin que le fue requerida por la
Administracin Tributaria.

Prueba Libre.
Adems de los medios de prueba tpicos o enumerados o clausus
en las leyes y que fueran sealados de forma sucinta, nuestro Cdigo de

13

Procedimiento Civil establece la posibilidad que sean utilizados medios de

pruebas libres o no nominados.
Estos medios se promovern y evacuarn aplicando por analoga
las disposiciones relativas a los medios de pruebas semejantes
contemplados en el Cdigo Civil, y en su defecto, en la forma que seale
el Juez.
Por lo que nuestro cdigo de formas decidi romper con parte del
esquema en materia probatoria e impuso la libertad de medios de prueba,
lo que es compartido por la mayor parte de la doctrina. Pero para que ello
tuviera xito, al menos a corto plazo, se requera, en palabras de Cabrera
Romero, de otro litigante y de otro Juez distinto al actual. Es por esta
razn que la prueba libre o innominada no ha tenido la vida que se
esperaba.

Es cierto que el Cdigo al implantar la prueba libre, dej mucho

camino sin sealamiento lo que pudo haber influido en el poco desarrollo
de la libertad de medios de prueba hasta hoy. Al Cdigo de Procedimiento
Civil le falt organizar un sistema de exigencias para la promocin libre de
medios de prueba, as como para la contradiccin y control de la prueba
innominada y de la legal sin formas preestablecidas para su insercin al
proceso por las leyes que las crearan.
Esta posibilidad de hacerse valer de medios de pruebas no
previstos expresamente, puede utilizarse tanto en los procedimientos
administrativos como en el proceso contencioso administrativo tributario.
Por ello lo traeremos a colacin en este trabajo, dado que aunado a los
medios de pruebas tpicos (dentro de ellos la experticia) pueden existir
otros que puedan tener igual o parecido resultado, por ejemplo las
reproducciones de formulas contables aplicables a los software de
liquidacin de tributos.

14

CONCLUSIONES

15

Hemos elaborado las conclusiones de este trabajo, sobre la base del

cumplimiento del objetivo, por lo que el desarrollo de esta investigacin ha
posibilitado arribar a lo siguiente:
El sistema tributario venezolano, fundamenta su marco legal en el
ordenamiento jurdico contemplado en la Constitucin de la Repblica
Bolivariana de Venezuela, la cual contiene dentro de sus artculos los
derechos y garantas de los contribuyentes, por consiguiente no puede
haber otra norma que vaya en detrimento de los mismos.
El ordenamiento jurdico tributario venezolano, se encuentra sealado en
la Constitucin y el Cdigo Orgnico Tributario. Por su parte, la Carta
Magna establece los derechos que tienen los ciudadanos, estos son: el
derecho al debido proceso, la presuncin de inocencia y libre acceso a la
justicia; y el Cdigo Orgnico Tributario, por su parte, establece los
medios de defensa con que cuenta un contribuyente
La Prueba desde su surgimiento ha sido utilizada con diversas
acepciones tanto para denominar una actuacin en el proceso o como
aquellos tipos o medios que se utilizan para demostrar los hechos que se
alegan, constituyendo stos el objeto de la prueba, con el fin de que el
juez logre la certeza sobre los mismos, por lo que su regulacin en el
procedimiento civil.
Lo que quiere decir que la sola exposicin del contribuyente y el deseo de
defenderse no es suficiente para proporcionar al rgano jurisdiccional la
seguridad necesaria para que este produzca una decisin, debe existir un
medio que permita al juez acercarse a la verdad.

BIBLIOGRAFA

16

Cdigo Civil de Venezuela, Gaceta N 2.990 Extraordinaria del 26

de Julio de 1982.
Cdigo de Procedimiento

Extraordinaria de fecha 18 de septiembre de 1990.

Cdigo Orgnico Tributario (Gaceta Oficial N 6.152 del 18 de

noviembre de 2014).
Servicio Nacional Integrado

Civil

Gaceta

Oficial

4.209

de Administracin Aduanera

Tributaria (SENIAT) a travs de la Resolucin GJT-DRAJ-A-20011106 de fecha 7-5-2001.

Pruebas. Autor: Miguel Santana Mujica ao 1983.

Procedimiento Ordinario. Autor: Humberto Bello Lozano ao 1985.

Tratamiento de los Medios de Prueba en el Nuevo Cdigo de

Procedimiento Civil, Autor: Humberto Bello Lozano ao 1986.

Importancia de la prueba documental admitida en el cdigo

orgnico tributario como medio de defensa del contribuyente en el
procedimiento administrativo autor: Lcda. mara Joanna Gonzlez
Paredes ao 2009.

17