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Aspectos tributarios de los gastos por cierre de faenas mineras.

Chile y
Derecho Comparado
Desde el ao 2012, la Ley N 20.551, que regula el cierre de faenas e instalaciones mineras,
permite descontar como gasto necesario para producir la renta, la garanta efectivamente
constituida para caucionar el proceso de cierre de dichas faenas. Dicho gasto se puede
aprovechar dentro del ltimo tercio de vida til de una mina, provisionando financieramente el
costo de la garanta, y llevando a gasto tal provisin, aunque en la prctica dicho cierre no haya
comenzado y aunque dicho gasto no se haya comenzado a desembolsar.
As, el desembolso real slo ser efectivo al momento de cerrar la mina en el ltimo ao, pero el
gasto ya habr sido llevado a resultado con anterioridad y aprovechado tributariamente,
rebajndose de la Renta Lquida Imponible de los ejercicio anteriores.
Este gasto slo procede para empresas que tributen en base a renta efectiva, pues las
empresas que tributan en base a renta presunta no pueden descontar gastos, al presumrsele
de derecho una renta.
Este gasto no procede respecto del Impuesto Especfico a la Actividad Minera.
En materia de Impuesto al Valor Agregado (IVA), los gastos de cierre de la faena minera dan
derecho a crdito fiscal, por la adquisicin de bienes o por la contratacin de servicios
necesarios para la ejecucin del plan de cierre de faenas mineras. Si la empresa no puede
recuperar el IVA y pone trmino a sus actividades, el IVA recargado en la adquisicin de bienes
y servicios puede ser reembolsado dentro de los tres meses siguientes a la aprobacin del
Trmino de Giro.
La Ley chilena no acepta como gasto, aquellos efectuados por una empresa minera en
beneficio de los mineros y su entorno, pueblos o familia. Sin embargo, el SII acepta las obras de
recuperacin y saneamiento como gasto, por estimar que se enmarcan dentro del concepto de
labores de mitigacin, compensacin y/o reparacin reguladas en el marco del Sistema de
Evaluacin de Impacto Ambiental. Bajo la misma argumentacin, adems, estima que los
gastos en que incurra para la adquisicin de bienes y utilizacin de servicios para tales faenas
tendrn la calidad de un gasto de tipo general relacionado con la actividad de la empresa y que
por tanto, el IVA soportado en tales operaciones da derecho a crdito fiscal.
La legislacin internacional analizada contiene nomas similares en materia de cierre de faenas
mineras. En materia de gastos efectuados en beneficio de los mineros y su entorno, pueblos o
familia, las legislaciones de Canad, Per, Indonesia, Rusia, frica del Sur y Mxico, aceptan
expresamente tales gastos en trminos genricos. En el caso de Nueva Zelanda se aceptan los
gastos medioambientales.
Tabla de contenido
I. Introduccin..................................................................................................................................................2
II. Tratamiento tributario de los gastos por cierre de faena minera.................................................................2

1.Aplicacin de gastos por cierre de faena minera y exigencia de garanta............................... 3


2.Impuesto a la Renta: artculo 58 de la Ley N 20.551.............................................................. 3
a.Contenido de los gastos de cierre de faena......................................................................... 4

Biblioteca del Congreso Nacional. Annette Hafner y Juan Pablo Cavada, Asesora Tcnica Parlamentaria.
ahafner@bcn.cl y jcavada@bcn.cl, Anexos: 3992 y 3905. 14/01/2014.

b.Contribuyentes que efectan operaciones sujetas al procedimiento simplificado de


aprobacin del plan de cierre................................................................................................... 5
c.Contribuyentes que tributan en rgimen de renta presunta.................................................5
d.Tratamiento tributario frente al Impuesto a la Renta, del aporte al Fondo para la Gestin
de Faenas Mineras Cerradas................................................................................................... 5
e.Tratamiento frente al Impuesto Especfico a la Actividad Minera......................................... 6
3.IVA: artculo 59 de la Ley N 20.551........................................................................................ 6
4.Vigencia de la Ley N 20.551 .................................................................................................. 7
III.

Tratamiento tributario de los gastos en beneficio de los mineros y su entorno, pueblos o familias......7

IV.

Legislacin extranjera............................................................................................................................ 8

1.Pases que tienen normas especiales para los impuestos mineros........................................8


a.Canad.................................................................................................................................. 8
b.Argentina............................................................................................................................... 8
2.Pases en que no se han encontrado reglas legales especiales para las mineras................. 9
a.Per....................................................................................................................................... 9
b.Indonesia............................................................................................................................. 10
c.Rusia................................................................................................................................... 10
d.Sudfrica............................................................................................................................. 10
e.Nueva Zelanda.................................................................................................................... 11
Inland Revenue. Deduction rates for environmental expenditure.
Disponible en:
http://bcn.cl/1ifjn (Enero, 2014).................................................................................................. 11
f.Mxico.................................................................................................................................. 12
I.

Introduccin

Se analiza el tratamiento tributario de los gastos en que debe incurrir una empresa minera, en el
caso de cierre de faena minera, y adems, los gastos incurridos en beneficio de los mineros, su
entorno, pueblos o familia. Ambas materias se analizan en la legislacin nacional, y en las
legislaciones de frica del Sur, Argentina, Canad, Indonesia, Mxico, Nueva Zelanda, Per y
Rusia, segn su existencia y disponibilidad. Se han seleccionado estos pases por solicitud
expresa del usuario y por estimarse que en ellos puede haber actividad minera relevante.
Para el caso chileno se analiza la legislacin tributaria, la interpretacin administrativa del
Servicio de Impuestos Internos (SII) en materia tributaria, la interpretacin administrativa del
Servicio Nacional de Geologa y Minera (SERNAGEOMN) en materia minera, y la opinin de
algunos profesionales que han opinado pblicamente sobre la materia.

II.

Tratamiento tributario de los gastos por cierre de faena minera

La Ley N 20.5511 de 2011, que regula el cierre de faenas e instalaciones mineras, establece la
obligacin de generar un Plan de Cierre de las Faenas Mineras. ste permite mitigar los
impactos de la realizacin de la actividad extractiva, y debe ser aprobado por el
SERNAGEOMN, estableciendo garantas financieras para dicho plan y debe hacerse cargo de
otros aspectos medioambientales relevantes2.
1

Disponible en: http://bcn.cl/35d9 (Enero, 2014).


Opinin similar, Orellana, Juan Pablo. Op. Cit. Tribuna: Incentivos para el cierre de faenas mineras. Cariola Dez
Prez-Cotapos. Disponible en: http://bcn.cl/1ie2u (Enero, 2014).
2

Este mismo cuerpo legal, entre otras materias, regula el tratamiento tributario que debe darse,
en el mbito de la Ley sobre Impuesto a la Renta, a los gastos en que se incurra con motivo del
cumplimiento del plan de cierre y a la garanta que la empresa deba constituir para garantizar su
cumplimiento, en los casos que se encuentre obligada a hacerlo. Adems, regula la
procedencia del Crdito Fiscal para efectos del Impuesto al Valor Agregado, por el impuesto
recargado en la adquisicin de bienes o servicios necesarios para la ejecucin del plan de cierre
de faenas e instalaciones mineras.
1.

Aplicacin de gastos por cierre de faena minera y exigencia de garanta

El artculo 58 de la Ley N 20.551 dispone que los contribuyentes que efecten operaciones
sujetas al procedimiento general de aprobacin del plan de cierre, slo podrn deducir como
gasto necesario para producir la renta, el monto de la garanta efectivamente constituida, segn
las reglas que se sintetizan ms adelante.
El artculo 10 dispone que se sujetarn al procedimiento de aplicacin general las empresas
mineras cuyo fin sea la extraccin o beneficio de uno o ms yacimientos mineros, y cuya
capacidad de extraccin de mineral sea superior a 10 mil toneladas brutas mensuales por faena
minera.
El artculo 48 dispone que se someten al procedimiento general de aprobacin aquellos planes
de cierre relacionados con la exploracin, explotacin y beneficio de hidrocarburos, cuando la
capacidad de extraccin por yacimiento sea superior a 600 metros cbicos por da de petrleo o
un milln de metros cbicos por da de gas natural.
El artculo 49, dispone que toda empresa minera o empresario minero que efecte operaciones
mineras sujetas al procedimiento general de aprobacin del plan de cierre, deber constituir
garanta que asegure al Estado el cumplimiento ntegro y oportuno de la obligacin de cierre
prescrita por la ley3.
Igualmente, y en cuanto el plan de cierre deba aprobarse a travs del procedimiento general,
quedan sujetas a la obligacin de garanta, las personas naturales o jurdicas que fueren
Titulares del respectivo decreto o concesin, el contratista en el contrato especial de operacin
que se haya suscrito con el Estado de Chile, y la Empresa Nacional del Petrleo, cuando
ejecutare directamente sus operaciones en el territorio nacional.
2.

Impuesto a la Renta: artculo 58 de la Ley N 20.551

El artculo 58 de la ley permite, dentro del ltimo tercio de vida til de una mina, provisionar
financieramente el costo de la garanta efectivamente constituida, y que esa provisin pueda
llevarse a resultado, y consecuentemente, deducirse tributariamente. Por ejemplo, si un
yacimiento minero tiene 30 aos de vida til, en el ao 21 de operacin de la mina, el
contribuyente podr descontar un gasto tributario por el cierre de la faena minera, aunque en la
3

La letra j) del artculo 3 de la ley, dispone que la garanta se define como las obligaciones que se contraen e
instrumentos que se otorgan para asegurar el cumplimiento de las cargas que derivan del plan de cierre, de acuerdo a
lo establecido en la ley. Por su parte, el artculo 49 dispone que toda empresa minera o empresario minero que efecte
operaciones mineras sujetas al procedimiento de aplicacin general deber constituir garanta que asegure al Estado el
cumplimiento ntegro y oportuno de la obligacin de cierre. El monto de dicha garanta de acuerdo con lo prescrito por el
artculo 50, ser determinado a partir de la estimacin peridica del valor presente de los costos de implementacin de
todas las medidas de cierre, contempladas para el perodo de operacin de la faena hasta el trmino de su vida til, as
como las medidas de seguimiento y control requeridas para la etapa de post cierre. El monto de la garanta as
determinado deber ser integrado por los instrumentos que el artculo 52 enumera como elegibles al efecto.

prctica dicho cierre no haya comenzado y aunque dicho gasto no se haya comenzado a
desembolsar, pues estar descontando como gasto las provisiones constituidas mediante las
garantas exigidas por la ley, que caucionan su cumplimiento4.
As, el desembolso real slo ser efectivo al momento de cerrar la mina, pero el gasto ya habr
sido llevado a resultado con anterioridad y aprovechado tributariamente, rebajndose de la
Renta Lquida Imponible de los ejercicio anteriores 5.
Alicia Domnguez agrega que6:

El gasto se deduce durante el ltimo tercio de vida til de la faena, en forma lineal.
Al trmino de vida til y ejecucin de plan de cierre, se realiza un ajuste contable para
reconocer los gastos efectivos.
La ampliacin de vida til de la faena implica ajustar la oportunidad del gasto.

a.

Contenido de los gastos de cierre de faena

La ley no identifica taxativamente los tems que puede comprender los gastos por cierre de
faenas. De de modo indiciario, el artculo 3, define para los efectos de deducir el monto de la
garanta efectivamente constituida, que ha de entenderse por plan de cierre, cierres
progresivos, cierres parciales, y post cierre.
El SII entiende algo similar, al sealar en la Circular N 22, de 2013, sobre la materia, que Para
los efectos de deducir el monto de la garanta efectivamente constituida de conformidad con las
reglas antes explicitadas, se debe tener presente que de acuerdo con lo dispuesto por el
artculo 53 de la Ley, el monto de la garanta deber ajustarse cuando se produzcan
actualizaciones del plan de cierre, cambios en los costos de implementacin del plan de cierre,
cierres progresivos y parciales contemplados en el plan de cierre u otra circunstancia
debidamente calificada y fundamentada por el Sernageomin, segn los criterios que establezca
el Reglamento.. De esta manera, se puede interpretar razonablemente que los gastos
aceptados seran los comprendidos en los conceptos sealados.
Luego, el Sernageomn7, en una presentacin sobre Actividades de Cierre de Faenas Mineras
y Costo de Obras de Cierre, seala que Cada Faena Minera se considera un caso particular e
individual, que tiene caractersticas propias y diferentes a las dems. Por lo tanto, cada Plan de
Cierre deber ser analizado caso a caso, segn sean los aspectos ms relevantes de la Faena
Minera y de su entorno..
La presentacin detalla diferentes tems, como por ejemplo:

Desmantelamiento de instalaciones

Cierre de accesos

Estabilizacin de taludes

Sealizaciones

Cierre de almacenes de explosivos

Caracterizacin de efluentes e infiltraciones (estabilizacin qumica)


4

Ejemplo propuesto por Orellana. OP. Cit.


Orellana, Juan Pablo. OP. Cit.
6
Domnguez Varas, Alicia, Aspectos Tributarios del Cierre de Faenas Mineras. Ernst & Young. Disponible en:
http://bcn.cl/1ie2t (Enero, 2014).
7
San Martn, Rene Rojas, Sernageomn. Disponible en: http://bcn.cl/1ifig (Enero, 2014).
5

Si se requiere, determinar tipos de monitoreos que deben realizarse,


Otras medidas y actividades de cierre,

Dentro de cada tem, seala sub-tems especficos de gastos.


b.

Contribuyentes que efectan operaciones sujetas al procedimiento simplificado de


aprobacin del plan de cierre

Las empresas que deban someterse al procedimiento simplificado para la aprobacin del plan
de cierre, conforme a los criterios sealados previamente, no quedan obligadas a constituir
garanta. Por lo tanto, el gasto comentado no se rige por los artculos 58 y 59 de la ley, sino por
las reglas generales en materia de deduccin de gastos. Conforme lo anterior, para determinar
su Renta Lquida Imponible del Impuesto de Primera Categora, podrn rebajar slo aquellos
efectivamente pagados o adeudados con motivo del cumplimiento del plan de cierre,
debidamente aprobado por la autoridad competente. No los simplemente provisionados 8.
Estos gastos debern cumplir con los requisitos del artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, para que su deduccin sea aceptada conforme a la ley.
Adicionalmente, el SII agrega que cabe indicar que en la medida que los gastos referidos
guarden relacin con las medidas y actividades que contempla el plan de cierre aprobado o sus
actualizaciones, se entender que los mismos son necesarios para producir la renta, sin
perjuicio de la facultad de este Servicio para revisar la necesidad de dichos gastos en cuanto a
su monto.9.
c.

Contribuyentes que tributan en rgimen de renta presunta

Para los mineros que tributen bajo renta presunta (N 1 del artculo 34 de la Ley sobre Impuesto
a la Renta), no son aplicables las reglas de deduccin del gasto comentado. Ellos siguen la
regla general, de que bajo el sistema de renta presunta no existen gastos deducibles, ya que la
norma legal citada establece una presuncin de derecho para determinar la Renta Lquida
Imponible de la actividad minera10.
Por lo tanto, estos contribuyentes, sea que queden sujetos al procedimiento general o al
procedimiento simplificado para la aprobacin del plan de cierre de faenas, no pueden rebajar
monto alguno de su renta presunta con motivo del cumplimiento de dicho plan.
d.

Tratamiento tributario frente al Impuesto a la Renta, del aporte al Fondo para la


Gestin de Faenas Mineras Cerradas

El artculo 55 de la Ley N 20.551, crea el Fondo para la gestin de faenas mineras cerradas,
cuya finalidad es financiar las actividades destinadas a asegurar en el tiempo la estabilidad

Dicha conclusin se extrae del texto expreso de la ley, y coincide con la interpretacin administrativa del Servicio de
Impuestos Internos, en Circular N 22, de 2013, sobre Tratamiento tributario de garantas y gastos incurridos en
cumplimiento de planes de cierre de faenas e instalaciones mineras para los efectos de los impuestos a la renta y a las
ventas y servicios. Disponible en: http://bcn.cl/1ifga (Enero, 2014).
9
Servicio de Impuestos Internos. Op. Cit.
10
Coincidente con criterio del SII. Op. Cit.

fsica y qumica del lugar en que se ha efectuado un plan de cierre, as como el resguardo de la
vida, salud y seguridad de las personas.
El artculo 56, dispone que antes del otorgamiento del certificado de cierre final la empresa
minera deber efectuar un aporte no reembolsable al Fondo, en dinero o en instrumentos
financieros establecidos en el artculo 52, A.1 de la ley, representativos de los recursos
necesarios para financiar el post cierre de la faena o instalacin minera 11.
Para efectos de la determinacin de la Renta Lquida Imponible, el aporte es deducible en el
ejercicio comercial en que sea efectivamente pagado o adeudado, cumpliendo los requisitos de
los gastos necesarios para producir la renta, del artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta.
El SII agrega que () dado el carcter obligatorio del aporte y atendido su carcter no
reembolsable, en la medida que el mismo se ajuste al monto establecido en el artculo 56 de la
Ley, se entender que califica como gasto necesario para producir la renta. 12.

e.

Tratamiento frente al Impuesto Especfico a la Actividad Minera

Para determinar el tratamiento tributario frente al Impuesto Especfico a la Actividad Minera


(IEAM) de los gastos en que se incurra con motivo del cumplimiento del plan de cierre aprobado
por la autoridad competente, es preciso distinguir:

Contribuyentes que efectan operaciones sujetas al procedimiento general y al


procedimiento simplificado de aprobacin del plan de cierre: El artculo 58, inciso segundo,
parte final de la ley, dispone que Este gasto no ser deducible para los efectos de la
determinacin del Impuesto Especfico a la Actividad Minera establecido en la Ley sobre
Impuesto a la Renta..
Adicionalmente, el SII agrega que () la expresin Este gasto a que se refiere la parte
final, del inciso segundo del artculo 58 de la Ley, comprende todos los desembolsos
incurridos en el proceso de cierre de una faena minera, haya o no existido la obligacin de
constituir garanta conforme al Ttulo XIII de la Ley.13.

Contribuyentes que gozan de invariabilidad tributaria respecto del Impuesto Especfico a la


Actividad Minera: el SII seala que Tratndose de contribuyentes que con anterioridad a la
entrada en vigencia de la Ley, hayan celebrado contratos con el Estado de Chile, conforme
a las disposiciones del Decreto Ley 600 y gocen de invariabilidad tributaria respecto del
IEAM, segn lo dispuesto en el artculo 11 ter del texto legal citado, () podrn deducir los
gastos incurridos en el cierre de faenas mineras en la determinacin de la base imponible
del IEAM, por los aos que resten para el cumplimiento del plazo fijado para dicha
invariabilidad. 14.

3.

IVA: artculo 59 de la Ley N 20.551

11

El monto de dichos recursos corresponder al valor presente del costo total de las medidas de post cierre por el plazo
que el plan establezca, incluyendo los costos de administracin de contratos con un tercero, y ajustes correspondientes.
12
SII. Op. Cit.
13
SII. Op. Cit.
14
El SII funda dicha interpretacin expresamente en que a estas empresas no les ser aplicable lo sealado en la parte
final, del inciso segundo del artculo 58 de la Ley.. Op. Cit.

En materia de IVA, los gastos de cierre de la faena minera dan derecho a crdito fiscal IVA, por
la adquisicin de bienes o por la contratacin de servicios necesarios para la ejecucin del plan
de cierre de faenas mineras15. Si la empresa minera no pudiere recuperar el IVA y pone trmino
a sus actividades, el IVA recargado en la adquisicin de bienes y servicios puede ser
reembolsado dentro de los tres meses siguientes a la aprobacin del Trmino de Giro 16.
4.

Vigencia de la Ley N 20.551

El artculo 60 de la Ley N 20.551 dispone que sta entrara en vigencia en el plazo de un ao


luego de su publicacin en el Diario Oficial, la que tuvo lugar el 11 de noviembre de 2011. Por lo
tanto rige desde el 11 de noviembre de 2012, y se aplica a los gastos en que se incurra y de las
garantas que se constituyan desde esa fecha.
Ello significa que los gastos que se provisionen desde esa fecha slo pueden llevarse a
resultado y descontarse tributariamente como gasto, en el ltimo tercio de vida til de la faena
minera, determinada de modo lineal17
Los gastos motivados por el cierre de instalaciones o faenas mineras, efectivamente pagados o
adeudados con anterioridad a la vigencia de la Ley N 20.551, se sujetan a las reglas generales
aplicables en dicha oportunidad y en particular a lo dispuesto en el artculo 31 de la LIR 18.

III.

Tratamiento tributario de los gastos en beneficio de los mineros y su entorno,


pueblos o familias

La Ley N 20.551 no se refiere a los gastos efectuados por una empresa minera en beneficio de
los mineros y su entorno, pueblos o familia. Por lo tanto, desde el punto de vista estricto de
dicha ley, no puede considerarse que se trate de gastos aceptados.
Sin embargo, tales gastos podran ser aceptados como necesarios para producir la renta. En
efecto, ello ocurrira si es que son exigidos concretamente por la autoridad competente, como
parte del proceso de autorizacin para realizar una determinada obra o proyecto, como por
ejemplo, compensaciones o mitigaciones establecidas en una Resolucin de Calificacin
Ambiental Favorable (llamadas RCA favorable). Esta ltima, como resultado del proceso de
calificacin ambiental a partir de un Estudio o Declaracin de Impacto Ambiental, segn sea el
caso, y siempre que adems el gasto rena los requisitos generales de los gastos necesarios
para producir la renta, del artculo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
El Servicio de Impuestos Internos ha razonado en el mismo sentido, por ejemplo, en el Oficio
N1.373, de 27.04.2009, sobre Tratamiento tributario de desembolsos efectuados por una
empresa privada en la construccin de una obra comunitaria 19, y en el Ordinario N 336, de
2010, sobre Tratamiento tributario frente a las leyes sobre Impuesto a la Renta e Impuesto a las
Ventas y Servicios de los desembolsos efectuados por una sociedad annima cerrada,

15

Orellana. OP. Cit.


Misma opinin, Orellana. OP. Cit.
17
El artculo 3, inciso segundo, del Cdigo Tributario, dispone: La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o
los elementos que sirven para determinar la base de ellos, entrar en vigencia el da primero de Enero del ao siguiente
al de su publicacin, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarn afectos a la nueva ley..
18
SII. Op. Cit.
19
Disponible en: http://bcn.cl/1ifj0 (Enero, 2014).
16

originados en labores de extraccin y saneamiento en terrenos donde funcionaban sus


instalaciones20.
En ambos casos, se aceptan las obras de recuperacin y saneamiento como gasto, por estimar
que se enmarcan dentro del concepto de labores de mitigacin, compensacin y/o reparacin
reguladas en el marco del Sistema de Evaluacin de Impacto Ambiental. Bajo la misma
argumentacin, adems, en ambos casos, se estima que los gastos en que incurra para la
adquisicin de bienes y utilizacin de servicios para tales faenas tendrn la calidad de un gasto
de tipo general relacionado con la actividad de la empresa y por tanto, el IVA soportado en tales
operaciones dar derecho a crdito fiscal.

IV.

Legislacin extranjera

En los siguientes puntos se analiza si algunas legislaciones extranjeras permiten la deduccin


como gasto, de los desembolsos en que se incurra para el cierre de faenas e instalaciones
mineras, y especialmente, aquellos efectuados por una empresa minera en beneficio de los
mineros y su entorno, pueblos o familia. Para estos efectos, especialmente respecto de ste
ltimo punto, se ha atendido a normas ms generales, por la dificultad de encontrar normas
particulares.
1.
Pases que tienen normas especiales para los impuestos mineros
a.

Canad

La legislacin canadiense contempla los objetos adquiridos por las mineras, en la llamada
clase 41, que permite una depreciacin anual de 25% (o ms en casos especficos). Dentro de
dicha clase, se contempla un tem de actividades con fines sociales 21: Bienes que prestan
servicios a la mina o a la comunidad donde reside una parte sustancial de las personas
empleadas en la mina (ejemplos: hospitales, escuelas, aeropuertos, cuarteles de bomberos,
etc.).
A nivel de Provincias, existen reglas parecidas. Por ejemplo, en la provincia de Ontario, la Ley
de impuestos mineros (Mining Tax Act)22 dispone que se permite la deduccin de (entre muchos
otros) costos de operacin y de manutencin de bienes sociales. Estos ltimos son definidos,
en la ley, como bienes muebles que sirven, directamente, para el alojamiento, para todo tipo de
servicios o para el tiempo libre de los mineros, siempre y cuando:

sean necesarios para atraer nuevos o mantener trabajadores existentes, y

estn a la disposicin de todos los trabajadores.


b.

20

Argentina

Los descriptores del documento sealan: Los desembolsos que debe efectuar la sociedad, no obedecen a una mera
liberalidad, sino a una obligacin establecida en nuestro ordenamiento jurdico. Podrn rebajarse como gastos
necesarios para producir la renta en el ejercicio en que paguen o adeuden, siempre y cuando sean acreditados
fehacientemente ante este Servicio y no sean declarados excesivos por la Direccin Regional considerando la
importancia de la empresa, sus rentas declaradas y otros parmetros econmicos y tcnicos. Requisitos que deben
concurrir para que un determinado gasto sea considerado necesario para producir la renta. Las obras tendientes a
mitigar el impacto ambiental que produce una actividad o proyecto, en la medida que sean obligatorias para el
contribuyente y no una mera liberalidad, le darn derecho a crdito fiscal por el IVA soportado en las adquisiciones o
servicios utilizados, por cuanto se entiende que tales obras, se encuentran vinculadas al giro de la empresa..
21
Mining Tax Canada. Resumen disponible en: http://miningtaxcanada.com/treatment-of-expenditures/ (Enero, 2014).
22
Ley disponible en: http://bcn.cl/1ifj6 (Enero, 2014).

En Argentina, la Ley de inversiones mineras 23 permite ciertas deducciones del balance


impositivo del impuesto a las ganancias (artculo 12 y siguientes). Se trata de las inversiones
que se realicen en equipamiento, obras civiles y construcciones para proporcionar la
infraestructura necesaria para la operacin, tales como accesos, obras viales, obras de
captacin y transporte de aguas, tendido de lneas de electricidad, instalaciones para la
generacin de energa elctrica, campamentos, viviendas para el personal, obras destinadas a
los servicios de salud, educacin, comunicaciones y otros servicios pblicos como polica,
correo y aduanas.
Se permite la amortizacin del 60% del monto total de la unidad de infraestructura en el ao de
la habilitacin respectiva, y el restante 40% por partes iguales en los dos aos siguientes.
2.
a.

Pases en que no se han encontrado reglas legales especiales para las mineras
Per

De acuerdo al artculo 37 de la Ley de impuestos sobre la renta 24, se deducir de la renta bruta
los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, as como los vinculados con la
generacin de ganancias de capital.
Adems, la Ley exige un nexo de causalidad entre los gastos y la generacin de renta,
disponiendo que para efecto de determinar que los gastos sean necesarios para producir y
mantener la fuente, estos debern ser normalmente para la actividad que genera la renta
gravada, as como cumplir con criterios tales como razonabilidad en relacin con los ingresos
del contribuyente.
Mientras que la Administracin Tributaria peruana tiende a considerar que un gasto solo es
necesario cuando es imprescindible, el Tribunal Fiscal peruano considera que para que un
gasto se considere necesario, se requiere normalidad, proporcionalidad o razonabilidad con
relacin a la actividad de la empresa25.
Se ha establecido, mediante la jurisprudencia, una interpretacin amplia de los gastos
necesarios: estos comprenden todo gasto que no slo tenga relacin con la produccin de la
renta, sino tambin con el mantenimiento de la fuente, sea la relacin directa o indirecta 26.
Para Cevasco, con base en esta interpretacin, los gastos sociales son, generalmente,
deducibles, porque son inherentes a la actividad empresarial misma y, a su vez, porque en
muchos casos derivan de compromisos contractuales y/o legales 27.
Un ejemplo de un compromiso legal es el Decreto Supremo No. 042-2003-EM, el que dispone
que todo proyecto minero debe relacionarse desde el inicio con las poblaciones locales,
promoviendo una alianza con las empresas mineras bajo lineamientos que promuevan la
contratacin y capacitacin de la mano de obra local, la utilizacin de bienes y servicios de la
zona, y la ejecucin de obras de beneficio local 28. Los gastos realizados en este contexto, es
23

Ley disponible en: http://www.mineria.gov.ar/marcolegal.htm (Enero, 2014).


Superintendencia Nacional de Aduanas de de Administracin Tributaria. Disponible en: http://bcn.cl/1ifj7 (Enero,
2014).
25
Villanueva, Martn. Aspectos tributarios de la inversin en proyectos sociales. Ms informacin disponible en
bloglosperuanos: http://bcn.cl/1ifj8 (Enero, 2014).
26
Cevasco, Rolando Gastos de Responsabilidad Social y Tributacin. Disponible en: http://bcn.cl/1ifja (Enero, 2014).
27
Ibdem.
28
Ibdem.
24

10

decir en aplicacin del mencionado decreto, son deducibles como gastos sociales necesarios y
no califican como donaciones (no deducibles).
Tanto el Tribunal Fiscal como la Corte Suprema han emitido varios resoluciones y fallos al
respecto de la deducibilidad de gastos sociales. Entre ellos se encuentran los siguientes
ejemplos:

La Corte Suprema ha decidido que los gastos incurridos como consecuencia de trabajos de
construccin para el mejoramiento de carreteras, para efectos de permitir el trnsito normal
y seguro hacia y desde un campamento minero se consideran como gastos necesarios 29.

Por su parte, el Tribunal Fiscal ha decidido en 2010 que los gastos relacionados con la
entrega de bienes a los pobladores de comunidades nativas eran deducibles 30.
b.

Indonesia

En Indonesia31, el artculo 74 de la Ley N 40 de 2007 respecto a las empresas de


responsabilidad limitada (cualquier tipo de empresa), obliga a estas desarrollar actividades de
responsabilidad corporativa social (RCP). Las empresas que pertenecen al estado estn
obligadas a invertir el 5% de su beneficio neto para RCP, y 3% para la preservacin del
medioambiente. El porcentaje que pagar por las empresas privadas es determinado por los
gobiernos regionales32. Estos costos son fiscalmente deducibles y se aplican multas en caso de
no cumplimiento.
c.

Rusia

En un informe de Price WaterhouseCoopers sobre impuestos mineros33, se declaran deducibles


los gastos sociales, siempre y cuando sean requeridos. El informe especifica al respecto que
es practica comn de parte de mineras entrar en asociaciones (partnership) socio-econmicas
con las autoridades (locales). En el contexto de estas asociaciones, las mineras obligan, a
cambio de recibir la licencia de minera, de efectuar ciertos programas de desarrollo social en el
territorio donde ocurre la extraccin. Las grandes mineras tpicamente se comprometeran a
desarrollar infraestructura social, actividades culturales, educacin e investigacin cientfica en
la regin, as como pagos sociales a los trabajadores activos y retirados. Muchas veces, las
prestaciones se efectuaran en natura, por ejemplo mediante el compromiso de parte de una
minera de emplear cierto nmero mnimo de ciudadanos locales.
d.

Sudfrica

En trminos generales, ciertos gastos de responsabilidad social corporativa pueden deducirse


en la medida que cumplan con los requisitos de la ley de impuestos sobre la renta (artculo 11
(a) y el artculo 23 (g)), esto es que se incurra en ellos con ocasin del negocio del
contribuyente, para la produccin de ingresos en el futuro y no se trate de bienes de capital 34.

29

Ibdem.
Fallo disponible en: http://bcn.cl/1ifjb (Enero, 2014).
31
The
Canadian
Trade
Commisioner.
An
investment
guide
to
Indonesia.
Disponible
en:
http://www.tradecommissioner.gc.ca/eng/document.jsp?did=133467 (Enero, 2014).
32
Las Pyme y las productoras de algodn estn exentas.
33
PricewaterhouseCoopers. Corporate income taxes, mining royalties and other mining taxes, disponible en:
http://bcn.cl/1ifjc (Enero, 2014).
34
The South Africa Institute of Chartered Accountants. Deductions. Ms informacin disponible en: http://bcn.cl/1ifjd
(Enero, 2014).
30

11

Se debe determinar si el gasto debe ser considerado como ligado a la estructura de generacin
de ingresos del contribuyente (sera un bien de capital y por lo tanto no deducible), o si se
trataba de un costo de operacin (necesario para la generacin del ingreso, y por lo tanto,
deducible de impuestos). El Tribunal se inclin en el caso Warner Lambert por esto ltimo para
resolver la discusin35.
Para el sector minero, se ha encontrado una fuente 36 que sostiene que algunos gastos sociales
pueden deducirse como gastos en inversin de acuerdo a lo estipulado en el artculo 36 (11) de
la Ley sobre los impuestos de la renta. En este artculo se mencionan gastos como la
adquisicin, construccin o edificacin de37:

Alojamiento y muebles para los trabajadores

Infraestructura para estas reas residenciales

Hospitales, escuelas, supermercados y estructuras similares para el uso de los


trabajadores

Lneas de tren u otros sistemas de transporte para minerales

Vehculos para los trabajadores, etc.


Los gastos se pueden deducir anualmente durante 10 aos, en partes iguales (cada ao 10%).
e.

Nueva Zelanda

En Nueva Zelanda, la minera no est regulada de manera uniforme. Por ejemplo, se regula la
extraccin de ciertos minerales por una parte, y la extraccin de petrleo por otra.
En la Ley del impuesto sobre la renta de 2007, no se han podido encontrar reglas para la
deduccin de gastos sociales, ni para el sector petrolero 38, ni para otros tipos de minera39.
Tampoco se ha encontrado una deduccin de este tipo en la lista de deducciones fiscales
publicada por el gobierno40
Dentro del rgimen comn de impuestos sobre la renta, se permiten (a todas personas y
empresas) deducciones por donaciones a ciertos tipos de instituciones, denominadas en la ley.
Se trata de organismos sin fines de lucro41.
Adems, se permite la deduccin de los siguientes gastos (para toda persona o empresa):

Gastos hechos en relacin con la preservacin del medioambiente 42

Gastos para investigacin cientfica en relacin con la actividad generadora de renta 43

Ciertos gastos hechos en relacin con el entretenimiento de los trabajadores 44. Por
ejemplo: gastos de hotel, gastos de comida y bebida, etc.

35

The South Africa Institute of Chartered. Deductions. 1155. Is "social responsibility expenditure" tax-deductible?.
Disponible en: http://bcn.cl/1ifjf (Enero, 2014).
36
Legalbrief today, Deductibility of Social Development Expenditure. Disponible en: http://bcn.cl/1ifjh (Enero, 2014).
37
Institute of Retirement Funds. Income tax Act 58 of 1962. Disponible en: http://bcn.cl/1ifji (Enero, 2014).
38
Ibidem.
39
Parliamentary Counsel Office. Income Tax Acta 2007. Ms informacin disponible en: http://bcn.cl/1ifjk (Enero, 2014).
40
Lista disponible en: http://bcn.cl/1ifjl (Enero, 2014).
41
Ley de impuestos sobre la renta, disponible en: http://bcn.cl/1ifjm (Enero, 2014).
42
Inland Revenue. Deduction rates for environmental expenditure. Disponible en: http://bcn.cl/1ifjn (Enero, 2014).
43
Ley de impuestos sobre la renta, disponible en: http://bcn.cl/1ifjo (Enero, 2014).
44
Michael Prasad Group. Income Tax Entertainment Tax. Ms informacin disponible en: http://bcn.cl/1ifjp (Enero,
2014).

12

f.

Mxico

En Mxico, no se ha encontrado una legislacin tributaria especfica para la minera 45. Sin
embargo, se seala que la legislacin est actualmente en revisin (Reforma fiscal 2014). La
nueva Ley de impuestos sobre la renta entr en vigencia el 13 de diciembre de 2013 46.
Se seala que el artculo 271 de la nueva Ley federal de Derechos crea un Fondo (especial)
para el Desarrollo Regional Sustentable de Estados y Municipios Mineros, cuyos recursos
debern ser empleados en inversin fsica con un impacto social, ambiental y de desarrollo
urbano positivo47.

45

Minera en Mxico, impuestos y regalas, disponible en: http://bcn.cl/1ifjq (Enero, 2014).


Ley disponible en: http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/pdf/LISR.pdf (Enero, 2014).
47
Disponible en: http://www.diputados.gob.mx/LeyesBiblio/pdf/107.pdf (Enero, 2014).
46