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IMUNIDADE TRIBUTRIA E ISENES DE IMPOSTOS.

Tomz de Aquino Resende


Procurador de Justia
Coordenador do Centro de Apoio ao Terceiro Setor de Minas Gerais

Primeiro, necessrio estabelecermos a diferena entre imunidade e


iseno, vez que da tem decorrido inmeros litgios e indevidas
cobranas pelo estado s entidades sem fins lucrativos.
Sem divergncia os mais importantes estudiosos do tema concluem e
professam que imunidade a renncia fiscal ou vedao de cobrana
de tributo estabelecida em sede constitucional, ou seja, ainda que o
termo utilizado na Constituio seja iseno, como o caso de
contribuies para a previdncia social (art. 195, 7 ), na verdade se
trata de imunidade. O que significa a vedao da cobrana de tais
tributos mediante edio de leis complementares ou ordinrias, muito
menos, como si acontecer nestas plagas, por portarias ou ordens de
servios de rgos burocrticos do Estado (v.g. Receita Federal,
INAMPS, etc.).
J a iseno a dispensa de recolhimento de tributo que o Estado
concede a determinadas pessoas e em determinadas situaes,
atravs de leis infra-constitucionais. Neste caso, havendo autorizao
legislativa, diante de determinadas condies, o Estado pode, ou no,
cobrar o tributo em um determinado perodo, ou no faz-lo em outro,
diferentemente da imunidade, que perene e s pode ser revogada
ou modificada atravs de processo de emenda Constituio.
Necessrio, tambm, que fique estabelecido o sentido e o alcance
dessas renncias do Estado em favor de pessoas jurdicas de direito
privado sem fins lucrativos.
Na verdade, quando o Estado, atravs do legislador constituinte
estabelece as imunidades, ou atravs do legislador ordinrio concede
as isenes, no est, como erroneamente alguns entendem, fazendo
nenhum favor ao particular. O raciocnio outro, alis o contrrio.
Quem est favorecendo o particular ao pblico, vez que realiza
funes que suprem e em muitos casos at substituem o que dever
do Estado.
Assim, injusto tributar aquele que auxilia ao Estado, ou at mesmo
o substitui, no atendimento de servios de interesse coletivo, como o
fazem a maioria das pessoas jurdicas de direito privado sem fins

lucrativos, pois, o objetivo do tributo justamente o de viabilizar a


prestao de tais servios.
Alis o particular tem feito melhor e a menor custo o atendimento
populao no que tange a direitos de todos e dever do Estado.
Apenas para ilustrar, citamos o exemplo mencionado pelo grande
jurista e especialista em Direito Previdencirio Dr. Luiz Vicente Dutra:
Comprovou-se, atravs de pesquisa, que o custo por aluno na
universidade pblica gira em torno dos R$17.000,00 anualmente,
pagos com dinheiro do contribuinte e que o custo por aluno na
universidade particular fica em torno de R$5.400,00 por ano, ou seja,
a escola pblica, onde normalmente estudam os que podem pagar,
custa ao Errio trs vezes mais do que aquela onde a maioria dos
alunos se sacrifica para pagar as mensalidades.
Diante de tais fatos, alm de ser de extrema justia a no cobrana
de tributos, faria melhor o Estado se, com o dinheiro pblico, no
mnimo, concedesse bolsas de estudo nas Universidades mantidas
por pessoas jurdicas de direito privado sem fins lucrativos (que
tambm so pblicas), estaria assim atendendo ao triplo das pessoas,
ao invs de administrar to mal a escola estatal.
E, como exaustivamente j vimos, so tidas, pela legislao ptria,
como organizaes sociais de fins no econmicos (ou no lucrativos)
e de interesse coletivo: as associaes e as fundaes regularmente
constitudas.
Clarssimo ficou, tambm, que no Brasil no se permite a instituio
de pessoa jurdica com fins no econmicos para a administrao de
interesses individuais ou de interesse apenas privado, v.g: administrar
heranas em favor de herdeiros; administrar patrimnio em favor de
alguma famlia, etc.
Induvidoso ento que, em nosso Pas, as associaes e fundaes s
podem existir se tiverem como objetivos aes que atendam
coletividade, ou ao interesse pblico.
A Lei Federal n. 91 de 28 de agosto de 1935, que determina as
regras pelas quais as entidades sem fins lucrativos so declaradas de
utilidade pblica, bem como as leis da Previdncia Social (Lei
8.212/91, Dec. n. 356/91, Dec. n. 612/92 e Dec. n. 752/93),
estabelecem algumas condies para o recebimento dos ttulos de
utilidade pblica e de filantropia.
Inseridos em tais mandamentos, ou em outros deles decorrentes,
estipulado que no tendo ttulo de utilidade pblica, ou de

filantropia, no pode a pessoa jurdica gozar do direito s imunidades.


Ai o grande absurdo.
A Constituio Federal estabelece, com relao s imunidades de
impostos sobre o patrimnio renda e servios, bem como com relao
contribuio patronal da previdncia pblica de determinadas
pessoas jurdicas sem fins lucrativos, o seguinte:
Artigo 150 - Sem prejuzo de outras garantias asseguradas
aos contribuintes, vedado Unio, aos Estados, ao Distrito
Federal e aos Municpios:
...
VI - Instituir impostos sobre:
...
c) patrimnio, renda ou servios dos partidos polticos,
inclusive suas fundaes, das entidades sindicais dos
trabalhadores, das instituies de educao e assistncia
social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei (sem
realces no original);...
4. - As vedaes expressas no inciso VI, alneas b e c,
compreendem somente o patrimnio, a renda e os servios,
relacionados com as finalidades essenciais das entidades nela
mencionadas.
Proibida constitucionalmente, portanto, a cobrana de impostos
federais, estaduais e municipais, das organizaes civis sem fins
lucrativos, definidas como entidades de assistncia social ou de
educao, bem como das fundaes institudas por partidos polticos,
e que preencham os requisitos da lei.
J o artigo 195 7, preconiza: "So isentas de contribuio para a
seguridade social as entidades beneficentes de assistncia social que
atendam s exigncias estabelecidas em lei".
J no existe mais discusso de que houve erro de redao neste
dispositivo, quando utiliza a expresso "isentas", vez que a regra
constitucional que estabelece renncia fiscal se denomina imunidade.
Ou seja, no restam mais dvidas de que as filantrpicas so imunes
contribuio patronal da previdncia pblica.
O art. 146. da Constituio
indiscutvel, estabelece:
"Cabe lei complementar:

Federal

em

redao

de

clareza

I -....
II - regular as limitaes constitucionais ao poder de tributar;
III - estabelecer normas gerais em matria de legislao
tributria, especialmente sobre:..."
A Lei n 5.172, de 25.10.1966, o Cdigo Tributrio Nacional, foi
recepcionado pela Constituio Federal de 1988, adquirindo status de
lei complementar, a ela cabendo, no h como divergir: "estabelecer
normas gerais em matria de legislao tributria" .
Portanto, os exigidos "requisitos da lei" so os estabelecidos no art.
14 do CTN., quais sejam:
I.

no distriburem qualquer parcela de seu patrimnio ou


de suas rendas, a qualquer ttulo; (Redao dada pela
LCP n 104, de 10 de janeiro de 2001).

II.

aplicarem integralmente, no Pas, os seus recursos na manuteno


dos seus objetivos institucionais;

III.

manterem escriturao de suas receitas e despesas em livros


revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatido."

As imunidades tributrias, para serem reconhecidas, ento, no


necessitam de outros atos por parte do Estado, tais como declarao
de utilidade pblica ou certificado de entidade beneficente ou
filantrpica, bastando a comprovao do preenchimento dos
requisitos acima mencionados. E s de tais requisitos, vez que,
conforme temos repisado, no pode lei ordinria ou lei de hierarquia
inferior, ou simples atos administrativos, modificar o que a
Constituio e a Lei Complementar estabeleceram, como o caso da
cassao da imunidade quando a entidade remunera seus dirigentes,
o que, por qualquer ngulo que se analise, muito diferente de
distribuio de rendas ou lucros.
QUAL O ALCANCE DA IMUNIDADE? QUAIS TRIBUTOS
ESTARIAM, EM RAZO DELA, IMUNES AS ENTIDADES? QUAIS
ENTIDADES SERIAM IMUNES?
A responder tais questes baseados na lio dos mestres e em
princpios do direito, temos difundido um raciocnio, que, embora
possamos t-lo como simplista, se afigura inconteste, face aos
elementos jurdicos retro-mencionados, e, especialmente calcados na
regra jurdica consagrada na alnea a, do inciso VI, do art. 150, da
Constituio Federal que estabelece a reciprocidade da no
instituio de tributos entre os entes federativos, que baseada no

princpio geral da isonomia, pelo qual devem as entidades sem fins


lucrativos serem equiparadas s entidades estatais que prestam o
mesmo servio, como se v:

o nico motivo que pode autorizar o Estado em proceder a


cobrana de tributos o de, com os recursos recolhidos,
promover atividades que atendam s demandas de interesse
coletivo, ou seja, primria a idia de que todo dinheiro recolhido
ao Errio pela sociedade, a ela deve retornar em forma de
equipamentos e servios de interesse geral.

os motivos que levam os legisladores a concederem imunidades


tributrias, sem qualquer dvida, so os de que as pessoas
jurdicas beneficirias de tais renncias fiscais estaro
promovendo atividades de interesse da sociedade como um
todo.

Assim, se considerarmos que as entidades sem fins econmicos e de


interesse coletivo (associaes e fundaes) prestam aqueles
servios que a prpria constituio do estado declarou que so
direitos de todos e dever do mesmo estado, absurdo querer impor a
elas qualquer tipo de tributao.
Tal raciocnio pode ser melhor compreendido com a seguinte
comparao: Por fora da maior das leis de um Pas, sou obrigado a
"descarregar com as mos um caminho de pedras". Juntam-se a
mim outras pessoas, a me auxiliarem no rduo trabalho. Ora, o
mnimo que eu poderia/deveria fazer seria remuner-las pelo servio
prestado. Ilgico, absurdo dos absurdos, eventual pretenso minha,
almejando receber de tais pessoas algum pagamento.
Assim, da mesma forma, sem qualquer sentido, querer cobrar
(tributar) pessoas jurdicas de direito privado que cuidam, sem visar
fim econmico, de questes pblicas de sade, educao,
assistncia social, meio ambiente, direitos do consumidor, etc., etc...
(deveres do Estado, a serem atendidos com recursos
provenientes dos impostos).
Portando, nenhuma entidade de direito privado sem fins econmicos
pode ser passvel de, sobre seus bens, servios ou rendas ser
institudo qualquer tipo de tributo (seja imposto, contribuio ou
taxa) por parte do Estado. E mais, quem administra pessoa jurdica
sem fim econmico (naturalmente de interesse coletivo) e est
recolhendo tributo, sem pelo menos questionar a licitude de tal
pagamento junto ao Poder Judicirio, est, no mnimo, administrando
mal o que no lhe pertence.
RESUMO

renncia fiscal com sede constitucional, independente do


vocbulo que se utilize, imunidade. , na verdade, a limitao

constitucional ao poder de tributar, diferente de iseno, que


uma concesso voluntria do Estado, em determinadas
situaes;

a constituio o pice do sistema jurdico, sendo, os mandamentos


nela contidos modificados somente por emenda constitucional, e, em
muitos casos, como os direitos sociais (dentre eles a imunidade
tributria) as regras no podem ser mudados;

o art. 150, VI, c, probe que se instituam tributos sobre as entidades ali
mencionadas e o art. 195, 7, da Constituio Federal, diz respeito
imunidade das contribuies sociais pelas entidades beneficentes de
assistncia social;

as

condies

para

gozo

de

imunidades

constitucionalmente

estabelecidas s podem ser tratadas em Lei Complementar


Constituio. Assim, qualquer limitao referidas imunidades s
podem ocorrer mediante Lei Complementar;

a nica Lei Complementar que traz requisitos para o gozo das


imunidades pelas referidas entidades o Cdigo Tributrio Nacional;

qualquer restrio ou regulamentao do gozo das imunidades


tributrias

efetivado

por

outra

regulamentao

que

no

Lei

Complementar, padece de nulidade. invlido. inconstitucional.

no h que se falar em iseno das contribuies sociais para as


entidades de assistncia social e muito menos condicion-las a
requisitos dispostos em instrumentos normativos diversos da Lei
Complementar (Cdigo Tributrio Nacional), pois se trata, conforme j foi
dito, de imunidade tributria.