La Doble Tributacin.

Ricardo Alberto Acosta Casanova

I. Fuente y objeto de los
tributos.
La fuente del tributo es la actividad
econmica gravada por el legislador.

El objeto del tributo es el ingreso que en la

respectiva ley es sealado como punto
de incidencia de la propia contribucin.
Ejemplo de fuente:
La generacin de energa elctrica (es la
fuente o actividad econmica) est
simultneamente sujeta al pago de un
impuesto a la produccin y de otro al
consumo.
Ejemplos de objeto:
El objeto del Impuesto sobre la Renta
(ISR) est constituido por la utilidad anual
percibida por el sujeto pasivo.
El objeto del Impuesto a la Produccin
de Cerveza comprende de los ingresos
provenientes de la elaboracin de ese
producto.
 La fuente de una contribucin es la
actividad econmica considerada en las
diversas etapas o facetas que la
componen, susceptible de ser gravada
en lo general o por facetas.

El objeto de una contribucin es el

ingreso, la utilidad o el rendimiento
provenientes de una actividad
econmica y/o de cualesquiera de sus
facetas y que sirve de base para la
determinacin en cantidad lquida del
tributo.
II. Hiptesis de doble
tributacin.
La doble tributacin tiene por fuerza
que hacer referencia al ingreso, a la
utilidad o al rendimiento gravables, es
decir, al objeto.

Una fuente puede estar gravada por

ms de un impuesto por una misma
entidad, sin que se consideren
inconstitucionales.
Por ejemplo la energa elctrica est
gravada de la siguiente manera:
Un impuesto a la produccin y un impuesto
al consumo, y no existe inconstitucionalidad
debido a que el mismo objeto no est
gravado con ms de un tributo impuesto
por la misma entidad.

Hay doble tributacin cuando la misma

entidad establece ms de un impuesto
sobre el mismo objeto.
Hiptesis o casos de doble tributacin:

a) Cuando un mismo sujeto activo

establece ms de un gravamen sobre el
mismo objeto.
b) Cuando dos o mas sujetos activos
establecen ms de un tributo sobre el
mismo objeto.
c) Cuando dos o ms sujetos activos
establecen dos o ms gravmenes
cada uno de ellos sobre el mismo objeto.
La doble tributacin es esencialmente
antieconmica, puesto que tiende a
agotar los recursos disponibles para el
ejercicio de la potestad tributaria de la
Federacin, de las Entidades Federativas y
de los Municipios.
Pero independientemente de sus
repercusiones en los ingresos del Estado, la
doble tributacin es primariamente un acto
de injusticia que obliga al ciudadano a
sacrificarse ms all del lmite de su
capacidad contributiva.
III. Acumulacin de
impuestos (4 hiptesis
de doble tributacin).
El Artculo 18 de la Ley del Impuesto
al Valor Agregado ha introducido en
nuestro Derecho Fiscal Positivo una
cuarta hiptesis de doble tributacin,
consistente en la nociva prctica de
acumular impuesto sobre impuesto
para gravar doblemente
determinados de consumo.
Artculo 18.- Para calcular el impuesto
tratndose de prestacin de servicios se
considerar como valor el total de la
contraprestacin pactada, as como las
cantidades que adems se carguen o
cobren a quien reciba el servicio por
otros impuestos, derechos, viticos,
gastos de toda clase, reembolsos
intereses normales o moratorios, penas
convencionales y cualquier otro
concepto
Ejemplos de doble tributacin basada en
acumulacin de impuestos:

1) En el recibo de telfono se carga el

Impuesto especial (impuesto sobre
servicios telefnicos 3%) como parte del
consumo del mes, y sobre ste se
calcula adicionalmente el IVA 16%.
2) Mismo caso pero con el recibo de CFE,
aqu el impuesto especial es el impuesto
sobre consumo de energa elctrica.
Consecuencia:

Inevitable y progresivo encarecimiento de

consumos que estn vinculados con los
precios de un gran numero de bienes y
servicios que, a su vez, tienen que
incrementarse en forma proporcional a los
aumentos que en los costos operativos
provoca esta indebida acumulacin de
impuestos.
La doble tributacin basada en la
acumulacin de impuestos rompe con
cualquier nocin de justicia fiscal al gravar
no un ingreso, utilidad o rendimiento, sino un
impuesto con otro impuesto.
Al hacer esto, se est forzando a los
particulares a efectuar aportaciones
tributarias que no se encuentran en una
proporcin justa y adecuada a sus
respectivas capacidades contributivas,
vulnerndose el principio de
proporcionalidad establecido en la fraccin
IV del artculo 31 de la Constitucin.
IV. Por qu la doble
tributacin es
inconstitucional?
La doctrina y la jurisprudencia no
se han mostrado uniformes en
considerar a la doble tributacin
como un acto tpicamente
inconstitucional, lo cual es absurdo
a la luz de lo que dispone la
fraccin IV del Artculo 31 de
nuestra Carta Magna.
Artculo 31.- Son obligaciones de los
mexicanos:
IV. Contribuir para los gastos pblicos,
as de la Federacin, como del Distrito
Federal o del Estado y Municipio en que
residan, de la manera proporcional y
equitativa que dispongan las leyes.
A pesar de esta falta de uniformidad
doctrinaria, algunos autores se han
pronunciado abiertamente en contra de esta
indeseable prctica fiscal.
Margain Manautou: Estaremos en presencia
de una doble imposicin cuando la misma
entidad pblica establece ms de un
impuesto sobre el mismo objeto.
Fernando A. Vzquez Pando: las
situaciones de doble o mltiple imposicin
son en ltima instancia indebidas desde el
punto de vista constitucional, en virtud de los
principios de equidad y proporcionalidad
que deben presidir en todo nuestro sistema
tributario, por imperativo de la fraccin IV
de Articulo 31 de nuestra Constitucin
Mientras no se establezca un verdadero
rgimen competencial que fortalezca a los
Estados y Municipios otorgndoles fuentes
propias de tributacin vedadas al voraz
apetito hacendario del Fisco Federal, no
existir un sentir uniforme acerca de la
inconstitucionalidad de la doble tributacin.

Los fundamentos de inconstitucionalidad no

pueden ubicarse dentro del sistema
competencial entre la Federacin, los
Estados y los Municipios, por dos razones:
1) Porque al no delimitar con exactitud las
reas competenciales de los tres sujetos
activos de la relacin jurdico-tributaria,
nuestra Constitucin no da margen a
establecer los casos de violacin a
normas que por su ambigua
interpretacin, implcitamente autorizan
la concurrencia fiscal.
2) Porque por motivos de orden lgico
dentro de la regulacin de un sistema
competencial, no puede quedar
comprendida la hiptesis referente a la
situacin en la que un mismo sujeto
activo decreta dos o ms impuestos
sobre el mismo objeto.
Los fundamentos de inconstitucionalidad
debemos localizarlos en la fraccin IV del
artculo 31 de la Ley Suprema y ms
concretamente, en la violacin a los
principios de proporcionalidad y equidad.
Por los siguientes motivos:

a) La acumulacin de dos o ms tributos

sobre el mismo objeto ocasiona que los
causantes afectados tengan que
soportar un sacrificio fiscal que exceden
sus capacidades econmicas.
b) La doble tributacin, al incidir
repetidamente sobre las percepciones
gravables disponibles existentes en el
pas, es contraria a una de las
caractersticas primordiales del Principio
de Proporcionalidad: la de la justa y
adecuada distribucin de las cargas
fiscales entre los recursos econmicos
generados por una Nacin.
c) Al coincidir, por ejemplo, un gravamen
federal con un tributo establecido por
una determinada Entidad Federativa o
Municipio sobre idntico objeto, se crea
una notoria situacin de desigualdad
entre los contribuyentes sujetos a la
doble tributacin y aquellos que por
radicar en diferente Entidad o Municipio,
solo deben afrontar el tributo Federal.
V. Tesis de la Suprema Corte de
Justicia de la Nacin en Materia
de Doble Tributacin.
El Mximo Tribunal de la Repblica
ha sostenido tesis contradictorias.
ltimamente se ha inclinado por
considerar que la doble tributacin
no es violatoria de precepto
constitucional alguno.
En la resolucin transcrita, la Corte,
determina la ilegalidad del cobro de dos
tributos por parte de dos sujetos activos,
sobre el mismo ingreso gravable. Aplica la
regla bsica de la competencia tributaria
de las Entidades Federativas entre s (el
principio de residencia). En ningn
momento argumenta que la acumulacin
de un gravamen en el D.F. con otro en el
Estado de Veracruz, implica un absoluto
desconocimiento de los principios de
proporcionalidad y equidad, nicamente se
interesa por las reglas del domicilio y el
lugar.
Estas ltimas dos ejecutorias sostienen que
la doble tributacin en s no es un acto
inconstitucional violatorio de los principios
de proporcionalidad y equidad, debido a
que la Carta Magna no la prohbe
expresamente y a que inclusive algunas
leyes la autorizan para lograr diversos
fines.
Esta interesante ejecutoria confirma que la
doble tributacin por acumulacin de
impuestos es inconstitucional al contrariar el
principio de proporcionalidad en la
tributacin, sin embargo, solo se enfoca a la
acumulacin de impuestos nicamente y
no a todos los casos de doble tributacin.

Nos resta esperar a que en un futuro,

partiendo de este precedente, la SCJN
siente jurisprudencia definida declarando la
inconstitucionalidad de todos y cada uno
de los casos o hiptesis de doble tributacin
que hemos analizado, sin limitarse al caso
de la acumulacin de impuestos.