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Comisin de Asuntos Tributarios - C.P.C.E.J.

CONSORCIOS DE PORPIEDAD HORIZONTAL

Sujeto de Derecho

Antes de abordar su tratamiento en materia tributaria,


abordaremos su encuadramiento en la legislacin de fondo, el
Nuevo Cdigo Civil y Comercial de la Nacin (Ley 26.994).

Los consorcios de propiedad horizontal se encontraban


encuadrados en la vieja ley 13.512 y en el artculo 33 del
Cdigo Civil que las caracterizaba como personas jurdicas de
carcter privado. La ley 26.994 que reglamenta el nuevo cdigo
civil y comercial deroga la ley 13.512 de propiedad horizontal y
los incluye en el artculo 148 inc. h).

El concepto de propiedad horizontal se encuentra en el art.


2037 del C. C. y C. La propiedad horizontal es el derecho real
que se ejerce sobre un inmueble propio que otorga a su titular
facultades de uso, goce y disposicin material y jurdica que se
ejercen sobre partes privativas y sobre partes comunes de un
edificioLas diversas partes del inmueble as como las
facultades que sobre ellas se tienen son interdependientes y
conforman un todo escindible.

A su vez, el art. 2044 establece El conjunto de los


propietarios de las unidades funcionales constituye la persona
jurdica consorcio. Tiene su domicilio en el inmueble. Sus
rganos son la asamblea, el consejo de propietarios y el
administrador.

Cada propietario de un departamento o unidad funcional lo es


tambin de las denominadas partes comunes del edificio y del
terreno donde est erigido en la misma proporcin que la que
corresponde a su unidad.

Se dice que el consorcio de propiedad horizontal no es


equivalente al dominio o al condominio contemplado en el Cdigo
Civil.
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ADMINISTRACION

Con respecto a las cosas y partes comunes, que es lo que en


definitiva lo que el consorcio administra, el art. 2040 del C.
C. y C. establece son comunes a todas o a algunas de las
unidades funcionales las cosas y partes de uso comn de ellas o
indispensables para mantener su seguridad y las que se
determinan en el reglamento de propiedad horizontal. Las cosas y
partes cuyo uso no est determinado, se consideran comunes. El
art. 2041 del C.C. y C. establece una enumeracin de carcter
enunciativo, de las cosas y partes que considera necesariamente
comunes, que a modo de ejemplo citamos al terreno, los pasillos,
los techos, azoteas; y el art. 2042 enuncia las cosas y partes
comunes no indispensables, entre ellas la piscina, el gimnasio,
el lavadero.

Podramos afirmar, que el funcionamiento del consorcio de


propiedad horizontal, como conjunto de propietarios, ser el de
velar por los gastos que ocasionen las cosas y partes comunes
que entre ellos comparten.

El art. 2048 del C. C. y C. expresa que cada propietario,


debe pagar las expensas comunes ordinarias de administracin y
reparacin o sustitucin de las cosas y partes comunes o bienes
del consorcio, necesarias para mantener en buen estado las
condiciones de seguridad, comodidad y decoro del inmueble y las
resultantes de las obligaciones impuestas al administrador por
la ley, por el reglamento o por la asamblea.

Es decir, que en un principio y solo hasta lo aqu expuesto,


el consorcio recibe una entrada de dinero por parte de los
propietarios por medio de las expensas, con el nico fin de
destinarlos a la administracin, reparacin o sustitucin de las
cosas y partes comunes a la propiedad horizontal, situacin que
hasta ahora nos permite afirmar que no obtiene ganancias, ni
tiene un fin de lucro por dicha actividad.

Sin entrar ms en detalle sobre la funcionalidad del


consorcio, por cuanto creemos haber expuesto la parte
pertinente, pasaremos a analizar lo que realmente nos interesa,
si los mismos son o no sujetos de impuestos y cual sera su
tratamiento impositivo.
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Los Consorcios de Propiedad Horizontal son sujetos pasivos de


tributos?

El tratamiento fiscal de los consorcios es materia de consulta


en forma recurrente. En este trabajo comentaremos los aspectos
ms salientes dentro del marco legal vigente.

LEY DE PROCEDIMIENTO TRIBUTARIO N 11.683

Ahora bien, empecemos en primer lugar a sealar lo que


establece la Ley de Procedimiento Fiscal N 11.683 (t.o. en 1998
y sus modificaciones) en su Captulo II Sujetos de los Deberes
Impositivos:

Art. 5:Estn obligados a pagar el tributo al Fisco en la


forma y oportunidad debidas, personalmente o por medio de sus
representantes legales, como responsables del cumplimiento de su
deuda tributaria: los que sean contribuyentes segn las leyes
respectivas Son contribuyentes, en tanto se verifique a su
respecto el hecho imponible que les atribuyen las respectivas
leyes tributarias, en la medida y condiciones necesarias que
stas prevn para que surja la obligacin tributaria:

b) Las personas jurdicas del Cdigo Civil y las


sociedades, asociaciones y entidades a las que el
derecho privado reconoce la calidad de sujetos de
derecho

Como se podr observar de acuerdo al artculo transcripto


supra, la ley de procedimientos tributarios nos remite a la
legislacin de fondo. Al respecto, el art. 148 del Cdigo Civil
y Comercial expresa Son personas jurdicas privadas inciso h)
el consorcio de propiedad horizontal.

Seguidamente, el art. 6 de la ley de procedimientos


tributarios establece quienes sern los responsables por deuda
ajena, expresando estn obligados a pagar el tributo al Fisco,
con los recursos que administran, perciben o que disponeninciso
d) los directores, gerentes y dems representantes de las
personas jurdicas, sociedades, asociaciones, entidades,
empresas y patrimonios a que se refiere el artculo 5 en sus
incisos b) y c). En el C.C. y C. el artculo 2065 rezael
administrador es el representante legal del consorcio y
continuamente el artculo 2067 expresa el administrador tiene
los derechos y obligaciones impuestos por la ley, el reglamento
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y la asamblea de propietarios. En especial debeinciso g)
cumplir con las obligaciones derivadas de la legislacin
laboral, previsional y tributaria

Segn as lo expresa la ley de procedimientos, al


administrador tambin le pesa la responsabilidad en forma
personal y solidaria con los deudores por cuanto el artculo 8
expresa responden con sus bienes propios y solidariamente con
los deudores del tributoinciso a) todos los responsables
enumerados en los primeros cinco (5) incisos del artculo 6
cuando, por incumplimiento de sus deberes tributarios, no
abonaran oportunamente el debido tributo, si los deudores no
cumplen la intimacin administrativa de pago

La ley dispone que el consorcio deba designar un representante


que ser el encargado de administrar las cosas de
aprovechamiento comn, gestionar ante las autoridades como
mandatario legal, recaudar los fondos necesarios, etc. Las
obligaciones de pago que corresponden al consorcio deben ser
cumplidas por el mandatario, esto es, por el representante
administrador.

Es decir que el representante es en realidad un mandatario, y


sus atribuciones surgen del reglamento de copropiedad.

El administrador es responsable penalmente y por lo tanto le


caben las generales de la ley en la materia si comete algn tipo
de irregularidad. Tambin tiene responsabilidad penal el Consejo
Directivo del consorcio, por supuesto en el caso de estar
involucrado.

Es importante destacar que los consorcistas constituyen el


Consejo Directivo y ste se rene y resuelve sobre cuestiones
cotidianas que finalmente delega en el administrador. Siendo
ste ltimo el mandatario encargado de los pagos fiscales,
previsionales, etc., es obvio que su falta de cumplimiento
dolosa es imputable a l de manera directa.

Concluimos en este primer anlisis, que el consorcio es sujeto


de derecho en materia tributaria, en tanto se verifiquen en l
hechos imponibles que les atribuyan las leyes tributarias,
siendo responsable por deuda propia; mientras que el
administrador o representante lo es por deuda ajena y responde
en forma personal y solidaria con el deudor principal.
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IMPUESTOS GRAVADOS

A continuacin expondremos cuales son los tratamientos ante


los siguientes tributos: impuesto al valor agregado, impuesto a
las ganancias, impuesto a los ingresos brutos (Jujuy), impuesto
inmobiliario (Jujuy).

IMPUESTOS NACIONALES

Tratamiento en el Impuesto al Valor Agregado (I.V.A.):

Al momento de analizar el tratamiento con respecto a este


impuesto, necesariamente se nos viene, al menos en un primer
momento, lo ya expuesto antecedentemente; por cuanto el
consorcio solo recibe el ingresos de las expensas con el fin de
administrar, reparar o sustituir las cosas y partes comunes a la
propiedad horizontal, y que por lo tanto en principio no obtiene
ingresos por dicha actividad. Sin embargo, planteamos a
continuacin un ejemplo en donde concluimos que el consorcio es
sujeto del impuesto al valor agregado.

Algunos ingresos del consorcio, adems de las expensas, pueden


ser los alquileres de:

Locales comerciales,
Espacios para publicidad grfica,
EL alquiler de las medianeras para publicidad,
El alquiler de la terraza para colocacin de antenas de
telefona o datos,
El alquiler de la unidad de portera, o
El alquiler de locales cuyo dueo es el consorcio
El artculo 4 de la Ley de IVA establece quienes son los
sujetos pasivos de dicho gravamen, expresando quedan incluidos
en las disposiciones de este artculo quienes, revistiendo la
calidad de uniones transitorias de empresas, agrupamientos de
colaboracin empresaria, consorciosse encuentren comprendidos
en algunas de las situaciones previstas en el prrafo anterior
. Es decir, que en un primer lugar lo expresa tcitamente a
los consorcios como sujeto, y a su vez nos remite al artculo 3
que establece las actividades que se encuentran alcanzadas por
esta ley.
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Es decir que si el consorcio realiza alguna de las actividades
mencionadas en el artculo 3 de la Ley de IVA, y mientras tanto
esas actividades no se encuentren exentas o no alcanzadas, el
consorcio es sujeto del impuesto al valor agregado; y los
ingresos de alquileres generaran IVA de corresponder, es decir
cuando se traten de locaciones gravadas. Ello es as con
independencia de que algunos consorcistas sean monotributistas,
segn lo ha contemplado el dictamen D.A.L. (Direccin de Asuntos
Legales) 70/01.

Un ejemplo que planteamos es el caso de que un consorcio


reciba ingresos por alquileres de los lugares comunes al
edificio como son los S.U.M. (saln de usos mltiples), en tanto
y en cuanto el mismo supere el valor de $1.500 (valor vigente a
la fecha). Para el caso de la expensas sostenemos que no existe
hecho imponible gravado, no hay valor agregado y por ende
estaran fuera de la gravabilidad del tributo en cuestin.

En definitiva el consorcio es sujeto de este impuesto en tanto


genere hechos gravados por l. Un detalle a considerar es que el
pago de los alquileres que pudieran existir de las partes
comunes debe ser efectuado al consorcio y no a cada uno de los
copropietarios.

El consorcio deber inscribirse ante la Administracin


Federal y solicitar una CUIT, y por ende tributar e ingresar el
impuesto correspondiente en caso de corresponder.

Sostenemos que, sobre aquellas compras o adquisiciones y


prestaciones de servicios adquiridas, directamente relacionadas
e identificables con las operaciones generadoras de dbito
fiscal, son totalmente computables como crdito fiscal, para la
liquidacin del tributo.

El consorcio tambin est obligado a llevar los registros


contables necesarios, como libros iva ventas y compras, y
conservar la documentacin por el trmino que exige la ley.

En el caso de que la posicin de la declaracin jurada del


impuesto respectivo arroje saldos a favor o de libre
disponibilidad, a opinin del fisco no es trasladable hacia los
propietarios, posicin que compartimos por cuanto a que el hecho
imponible generador lo dispara el sujeto consorcio, como
conjunto de propietarios, persona jurdica diferente a cada
propietario. A la vez, el actual artculo 143 del C.C. y C.
expresa la persona jurdica tiene una personalidad distinta de
la de sus miembros.
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Gravabilidad de las locaciones en el IVA:

a) Locaciones que no superan los $ 1.500 mensuales:

En este caso todas las locaciones que no alcancen este


importe se encuentran exentas del IVA segn el art. 7 inc. h),
pto. 22, de la Ley 23.349 del Impuesto al Valor Agregado.

b) Locaciones que superan los $ 1500 mensuales:

En este punto debemos hacer una distincin entre:

- Locaciones de inmuebles destinados exclusivamente a casa


habitacin del locatario y su familia.

Mantendr la exencin en el IVA a pesar de superar los $


1500 mensuales. Para que esta exencin sea procedente,
el inmueble debe tener como nico destino el de
vivienda, es decir no puede ser utilizado
simultneamente con otro fin.
Por ejemplo si el consorcio cuenta con portera y se
ha decidido por asamblea alquilarla para vivienda, no
importa el precio del alquiler que se establezca dado
que no pagar IVA.
- Otras locaciones que superan los $ 1500 mensuales

Se encuentran gravadas en el IVA a la alcuota del 21%

Tratamiento en el Impuesto a las Ganancias:

Al igual que al momento de analizar el impuesto al valor


agregado, dejamos aclarado que en principio se supone que el
consorcio no genera ganancias, sin embargo pueden plantearse
situaciones que nos lleven a concluir lo contrario.

Vemos que se pueden dar situaciones donde los consorcios


alquilan los SUM, o locales comerciales en la planta baja del
edificio, o la terraza para publicidad grfica y colocacin de
telefona celulares.

Interpretamos que el tratamiento a seguir para este impuesto,


coincidiendo con la posicin fiscal -Direccin de Asesora
Tcnica (DI ATEC) N 18/2010 -, es que corresponde asignar esos
ingresos a cada uno de los condominios en la proporcin que le
corresponde segn la unidad funcional que poseen.

Se consulto en dichas actuaciones el tratamiento de las rentas


provenientes del alquiler del espacio ubicado en la terraza del
edificio a una compaa telefnica. Comienza la asesora
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destacando que al encontrarse el consorcio regulado por la Ley
N 13.512, cada "...propietario ser dueo exclusivo de su piso
o departamento y copropietario sobre el terreno y sobre todas
las cosas de uso comn del edificio, o indispensables para
mantener su seguridad" (Artculo 2), siendo que "El derecho de
cada propietario sobre los bienes comunes, ser proporcional al
valor del departamento o piso de su propiedad ..." (segundo
prrafo Artculo 3)". Continua diciendo ... desde la rbita
tributaria, cabe mencionar lo dispuesto a travs del primer
prrafo del Artculo 57 del Decreto Reglamentario de la ley del
gravamen, en donde se prev, respecto de las rentas de primera
categora, que "La parte de cada condominio ser considerada a
los efectos del impuesto como un bien inmueble distinto"". En
tal sentido, termina concluyendo en que sern los condominios,
considerados individualmente, quienes debern declarar las
rentas derivadas de la explotacin de los espacios comunes
pertenecientes al consorcio, en la proporcin que les
corresponda de acuerdo a la superficie de sus respectivas
unidades. La interpretacin brindada por esta asesora es que
las personas fsicas o jurdicas integrantes del consorcio de
propietarios, son quienes resultarn contribuyentes del tributo
por el eventual alquiler de espacios comunes

Creemos que tal posicin se adecua con el principio de la


realidad econmica, por cuanto lo que verdaderamente sucede, es
que el alquiler de un espacio comn que gener ganancias para el
consorcio, y al ser ste un conjunto de propietarios, el
resultado final del mismo se deber informar a cada propietario
para que adicione a su declaracin jurada anual, la proporcin
de ganancias o quebranto impositivo resultante del consorcio,
porque adems as lo deja establecido el art. 57 del decreto
reglamentario de la ley de impuesto a las ganancias.

Sern ganancias correspondientes a la primera categora (art.


41 de la ley) en caso de que el propietario sea persona fsica
o ganancias de tercera categora si el propietario es un sujeto
empresa (art. 49 de la ley). Es decir, que el consorcio no debe
inscribirse en ste impuesto.

No nos es ajeno dejar aclarado que resultara en la prctica


contable, un trabajo administrativo complejo, por cuanto se
deber proceder a practicar prorrateos para cada propietario,
pero sera lo correcto.
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IMPUESTOS PROVINCIALES

Tratamiento tributario a nivel local:

El art. 16 del Cdigo Fiscal de la Provincia de Jujuy Ley N


5791/2013, establece que son contribuyentes o responsables por
deuda propia aquellos respecto de quienes se verifica un hecho
generador atribuible por una ley tributaria provincialLa
calidad de contribuyentes puede recaerpunto 2) En las personas
de existencia ideal, que tengan o no personera jurdica y
cualquiera sea la medida en que el derecho les atribuya
capacidad jurdica

Si bien el nuevo cdigo habla de persona humana o persona


jurdica, creemos que el cdigo fiscal, al referirse de persona
de existencia ideal, hace referencia a la actual persona
jurdica, por cuanto el anterior cdigo civil hablaba de persona
de existencia visible o ideal. El consorcio seria bajo este
supuesto, sujeto de derecho de tributos en lo que se verifique
la realizacin de hechos imponibles alcanzados por leyes
tributarias provinciales.

El art 18 pto. 3 lo coloca al administrador como responsable


por deuda ajena y el art 19 como responsable solidarios del
tributo. Es idntico al tratamiento establecido a nivel nacional
analizado precedentemente.

Tratamiento en el Impuesto Inmobiliario (Jujuy)

El art. 148 solo establece como contribuyentes los


propietarios o condominios de los inmuebles y nada dice de los
consorcios.

En este impuesto la gravabilidad del mismo est tratada en el


artculo 157 del Cdigo Fiscal Provincial, de la lectura del
mismo surge que el impuesto se aplica sobre la valuacin fiscal
de cada unidad funcional establecido en el reglamento de
copropiedad y administracin inscripto en el registro
inmobiliario. Nada se dice respecto a los espacios comunes del
consorcio, solamente se establece a la unidad funcional para ser
gravado por el impuesto. Entendemos que este razonamiento
tambin es aplicable a los espacios comunes de los countries,
clubes de campos, etc.
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Tratamiento en el Impuesto a los Ingresos Brutos (Jujuy):

El Artculo 237 del cdigo fiscal estable el hecho imponible


del impuesto sobre los ingresos brutos. De la lectura del mismo
surge que las locaciones de bienes, obras o servicios y toda
actividad a titulo oneroso se encuentran gravada por el
impuesto. As tambin, el artculo 242 establece a los sujetos
pasivos del tributo, all se incluyen a los consorcios de
propiedad horizontal en calidad de sujetos pasivos.

Del anlisis de los artculos citados y de los supuestos


ingresos del condominio surge que, estn gravados por el
impuesto, los ingresos en concepto de alquileres, propaganda,
etc. No estn gravados los ingresos que se obtienen en concepto
de expensas o gastos comunes, ya que se trata de un reintegro de
gastos hacia el consorcio realizado por los consorcistas, con el
fin de reparar o sustituir las cosas y partes comunes o bienes
del consorcio, necesarias para mantener su buen estado.

En caso de ser contribuyente del impuesto sobre los ingresos


brutos deber inscribirse en el impuesto y presentar las
declaraciones juradas mensuales y la declaracin jurada anual
del impuesto.

MATERIA CONTABLE APLICABLE

El art. 320 del C.C. y C. expresa estn obligadas a llevar


contabilidad todas las personas jurdicas privadas. Por el
art. 148 inciso h) el consorcio queda incluido como persona
jurdica privada, y por lo tanto obligado a llevar contabilidad.

Seguidamente el art. 323 del C.C. y C. enuncia los registros


indispensables que se deben llevar, y son los siguientes:

a) diario,
b) inventario y balances,
c) aquellos que corresponden a una adecuada integracin de
un sistema de contabilidad y que exige la importancia y
la naturaleza de las actividades a desarrollar,
d) los que en forma especial impone este Cdigo u otras
leyes.

El art. 325 exige que Los libros y registros contables deben


ser llevados en forma cronolgica, actualizada, sin alteracin
alguna que no haya sido debidamente salvada. Tambin deben
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llevarse en idioma y moneda nacional y que los mismos deben
permanecer en el domicilio de su titular

A su vez el art. 326 del C.C. y C. establece que como mnimo


deber comprender como mnimo un estado de situacin
patrimonial y un estado de resultados que deben asentarse en el
registro de inventarios y balances.

En cuanto al tiempo de conservacin de los mismos, el art. 328


del C.C. y C. establece que el mismo ser de 10 aos, excepto
que las leyes especiales.

La Ley General de Sociedades N 19.550 en art. 61 no agrega


otros libros a los ya exigidos, a excepto del Libro Diario y el
de Inventarios y Balances.

Algunas sugerencias:

La experiencia prctica nos muestra que normalmente los


consorcistas no suelen ocuparse demasiado por el funcionamiento
de la administracin. Incluso los integrantes del Consejo de
Administracin suelen confiar en el representante designado y no
establecen controles adecuados.

Pero es necesario tener bien presente que la responsabilidad


es del consorcio, ms all de la que le cabe al administrador
segn lo que hemos comentado.

Resulta necesario garantizar el debido control sobre los actos


administrativos, y de otra ndole, llevados a cabo, a fin de
evitar sorpresas.

La verificacin anual de temas tales como el libro de


administracin, la rendicin anual de cuentas, los comprobantes
que respaldan los ingresos y los egresos, el libro de actas, los
informes de asesores legales, etc. es, en nuestro modo de ver,
una tarea imprescindible.

ltimamente se ha puesto relativamente de moda la contratacin


de una auditora anual a efectos de evaluar el cumplimiento de
las obligaciones, especialmente las impositivas y las
previsionales. Tal auditora no necesariamente debe ser externa,
pueden llevarla a cabo los propios consorcistas, tal vez con
algn asesoramiento profesional.

Hay que tener presente que no solamente se trata de verificar


que los pagos se hubieran hecho, sino que los clculos sean los
correctos. Y que los ingresos hubieran tenido el destino que les
corresponda. Esta cuestin no es menor y requiere de
conocimientos especficos, como es obvio. Se trata entonces de
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compatibilizar la necesidad de control con las posibilidades
econmicas, tomando en cuenta la responsabilidad que le cabe al
consorcio.

Conclusiones:

Teniendo en cuenta lo detallado en cada uno de los puntos


anteriores aplicables a cada uno de los impuestos analizados
surge que, los Consorcios de Propiedad Horizontal son sujetos
pasivos del impuesto, ya que las leyes especificas que regulan
cada uno de los impuestos as lo prevn, en un todo de acuerdo
con el articulo 5 inciso b) de la ley 11.683 de procedimiento
tributario, que autoriza a crear sujetos de derecho a los que se
atribuyen hechos imponibles si lo autorizan las leyes
especificas, que para el caso analizado son las que fijan las
reglas de cada tributo.

La reforma introducida por el Nuevo Cdigo Civil y Comercial


los admite como sujetos de derechos a los consorcios, al
considerarlos personas jurdicas privadas (art. 148 h)), no
obstante ello al ser esta una ley general y al existir
diferentes regulaciones en leyes tributarias especificas, priman
estas ltimas, es decir, que se aplica el principio legal que
dice que la ley especifica prima sobre la ley general. Adems de
ello se debe meritar que, el derecho tributario es una rama de
derecho independiente y autnomo.

Al ser muy novedoso el tratamiento de este tema por la reforma


del nuevo Cdigo Civil y Comercial estaremos a la espera de
nuevas opiniones y pronunciamientos que dejen sin efecto lo
estudiado hasta el momento.

Fuentes consultadas

Nuevo Cdigo Civil y Comercial de la Nacin (Ley 26.994)


Ley de Procedimientos Tributarios N 11.683(t.o. en 1998 y
sus modificaciones)
Ley de Impuesto al Valor Agregado N 23.349
Ley de Impuesto a las Ganancias (t.o. en 1997 a travs del
Decreto 649/97)
Cdigo Fiscal de la Provincia de Jujuy, Ley 5.371-2.013
Articulo de Hctor Blas Trillo 14 de mayo de 2.011. Pgina
Ecolink.
Articulo Contadora Liliana M. Corzo Artculo publicado
por IPS Consorcio
Curso Unificacin de los Cdigos Civil y Comercial Ley
26.994 Connotaciones Tributarias y Contables. Expositores
Cr. Armando Simesen de Bielke y Cra. Hermosinda Eguez
Comisin de Asuntos Tributarios - C.P.C.E.J.
Opiniones debatidas en la Comisin.

Integrantes:
Cr. Ren Agustn ANDRES
Cr. Juan Eduardo BASSUTTI
Cr. Enrique Omar MENA
Cr. Hctor Hugo CALIZAYA

Contacto:
comisionasuntostributarios@cpcejujuy.org.ar

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