Normas nacionales sobre condonaciones tributarias

El presente informe presenta la normativa nacional vigente sobre condonaciones

tributarias. Se intenta abarcar la mayor cantidad de normas vigentes posibles, sin
embargo, presentar todas las normas, de manera exhaustiva, significara
prcticamente transcribir el Cdigo Tributario y disposiciones reglamentarias. Por lo
tanto se hace una seleccin de las normas vigentes de mayor importancia. Las
fuentes desde donde se obtuvo la informacin son el Cdigo Civil, el Cdigo
Tributario, la Ley sobre Impuesto a la Renta, y la jurisprudencia e interpretaciones
administrativas del Servicio de Impuestos Internos, Tesorera General de la
Repblica y Contralora General de la Repblica. En algunos casos se explica la
relacin entre diversas normas relacionadas con la misma materia.

Tabla de contenidos

Introduccin...........................................................................................................1
I. Facultades legales de Directores Regionales del SII para condonar...................2
II. Facultades legales y administrativas del Director de Grandes Contribuyentes del
SII para condonar.............................................................................................3
III. Facultades administrativas del Director Nacional del SII para autorizar
porcentajes superiores de condonacin.............................................................3
IV. Normas sobre eventual perjuicio fiscal..............................................................4
1. Definicin de perjuicio fiscal....................................................................4
2. Normas legales y administrativas relacionadas con perjuicio fiscal en
condonaciones de multas e intereses.......................................................4
2.1. Normas legales que rigen los montos y porcentajes de condonacin,
aplicables por el SII y Tesorera General de la Repblica..........................4
2.2. Normas administrativas que rigen los montos y porcentajes de condonacin
aplicables por el SII Tesorera General de la Repblica.............................4
3. Normas relacionadas con perjuicio fiscal en devoluciones de impuestos y
compensacin de stas devoluciones con otras deudas tributarias del
contribuyente........................................................................................6
3.1. Normas legales sobre Utilizacin de Prdidas..........................................6
a. Que son los Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas (PPUA)............6
b. Devolucin de PPUA............................................................................6
c. Devolucin de PPUA en caso de Trmino de Giro.....................................7
d. Compensacin e Imputacin................................................................7
d.1. Pago de impuestos por Compensacin......................................................7
d.2. Pago de impuestos por Imputacin..........................................................8
e. Tramitacin de una devolucin de PPUA...............................................11
f. Exigencia de legtima razn de negocios en procesos de reorganizacin
empresarial......................................................................................12
V. Probidad.........................................................................................................13

Introduccin

Biblioteca del Congreso Nacional. Contacto: Juan Pablo Cavada Herrera, Asesora Tcnica Parlamentaria.
jcavada@bcn.cl, Anexos: 3905 y 1873. 16.10.2012.
 2

Se sealan las principales normas aplicables a la condonacin de multas e intereses

de naturaleza tributarias por el Servicio de Impuestos Internos (SII), relacionadas
puntualmente con los siguientes aspectos: a) Legalidad de la condonacin; b)
Eventual perjuicio fiscal, y c) Eventual conflicto de inters.

Dichas materias no estn tratadas por la legislacin nacional, exactamente bajo las
denominaciones recin sealadas, sino que bajo otras denominaciones, categoras y
subcategoras, por lo que las normas pertinentes se presentan bajo otras
denominaciones, y en algunos casos se explica la relacin entre diversas normas
relacionadas con la misma materia.

Para el recuento de las normas pertinentes se ha consultado el Cdigo Civil, el

Cdigo Tributario, la Ley sobre Impuesto a la Renta, y la jurisprudencia e
interpretaciones administrativas del Servicio de Impuestos Internos, Tesorera
General de la Repblica y Contralora General de la Repblica.

I. Facultades legales de Directores Regionales del SII para condonar

1. Artculo 6 del Decreto Ley N 830 sobre Cdigo Tributario

Artculo 6.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las

atribuciones que le confiere su Estatuto Orgnico, el presente Cdigo y las leyes y, en
especial, la aplicacin y fiscalizacin administrativa de las disposiciones tributarias.
()
B.- A los Directores Regionales en la jurisdiccin de su territorio:
3.- Aplicar, rebajar o condonar las sanciones administrativas fijas o variables.
4.- Condonar total o parcialmente los intereses penales por la mora en el pago de
los impuestos, en los casos expresamente autorizados por la ley.
Sin embargo, la condonacin de intereses o sanciones podr ser total, si el Servicio
incurriere en error al determinar un impuesto, o cuando, a juicio del Director
Regional, dichos intereses o sanciones se hubieren originado por causa no imputable
al contribuyente..

2. Artculo 56 del Decreto Ley N 830 sobre Cdigo Tributario

Artculo 56.- La condonacin parcial o total de intereses penales slo podr ser
otorgada por el Director Regional cuando, resultando impuestos adeudados en virtud
de una determinacin de oficio practicada por el Servicio, a travs de una liquidacin,
reliquidacin o giro, el contribuyente o el responsable del impuesto probare que ha
procedido con antecedentes que hagan excusable la omisin en que hubiere incurrido.

Proceder tambin la condonacin de intereses penales cuando, tratndose de

impuestos sujetos a declaracin, el contribuyente o el responsable de los mismos,
voluntariamente, formulare una declaracin omitida o presentare una declaracin
complementaria que arroje mayores impuestos y probare que ha procedido con
antecedentes que hagan excusable la omisin en que hubiere incurrido.
 3

En los casos en que el Servicio incurriere en error al girar un impuesto, el Director

Regional deber condonar totalmente los intereses hasta el ltimo da del mes en que
se cursare el giro definitivo.

El Director Regional podr, a su juicio, condonar la totalidad de los intereses penales

que se hubieren originado por causa no imputable al contribuyente..

II. Facultades legales y administrativas del Director de Grandes

Contribuyentes del SII para condonar

La Ley N 20.455, publicada en el Diario Oficial de 31 de julio de 2010, introdujo una

serie de enmiendas a diversos cuerpos legales, modificando mediante su artculo 9,
entre otras disposiciones del Decreto con Fuerza de Ley N 7, de 1980, del Ministerio
de Hacienda, que contiene la Ley Orgnica del Servicio de Impuestos Internos, el
inciso final del artculo 9, reemplazndolo por el siguiente:

"Con todo, al Subdirector de Fiscalizacin y al Director de Grandes Contribuyentes se

les entienden conferidas todas las facultades que esta ley, el Cdigo Tributario y otras
disposiciones legales otorgan o les confieran en el futuro a los Directores Regionales,
con excepcin de la facultad de aplicar las multas a que se refieren los artculos 30; 97
excepto las de sus nmeros 1, 2 y 11; 100; 101; 102; 103; 104, y 109, todos del
Cdigo Tributario. Al primero, respecto de todo el territorio del pas, y al Director de
Grandes Contribuyentes, respecto de aquellos contribuyentes que de conformidad a lo
dispuesto en el artculo 3 bis de esta ley queden sometidos a su jurisdiccin,
conforme a las instrucciones del Director.".

Para reglamentar la aplicacin de esta norma, el SII dict la Circular N 60 1, de

24.09.2010, disponiendo: () Con fin de armonizar las facultades otorgadas por la
norma legal antes transcrita, con aquellas conferidas a los Directores Regionales, en lo
relativo a la condonacin de intereses y sanciones establecidas en los nmeros 3 y 4
de la letra B del artculo 6 del Cdigo Tributario, se instruye que son plenamente
aplicables, al Subdirector de Fiscalizacin y al Director de Grandes Contribuyentes, las
instrucciones impartidas mediante Circular N 42, de 03 de agosto de 2006, y sus
modificaciones posteriores..

III. Facultades administrativas del Director Nacional del SII para

autorizar porcentajes superiores de condonacin

La Circular N 422, de 03 de agosto de 2006, en su captulo IX, Norma de excepcin,

dispone: Los Directores Regionales podrn solicitar al Director, fundadamente,
autorizacin para otorgar una mayor condonacin a la establecida en la presente
Circular. Del mismo modo, podrn solicitar autorizacin para otorgar condonaciones
fuera del plazo a que se refiere el prrafo III y para contribuyentes excluidos segn el
prrafo IV, ambos de esta Circular..

1
Disponible en: http://www.sii.cl/documentos/circulares/2010/circu60.htm (Octubre, 2012).
2
Disponible en: http://www.sii.cl/documentos/circulares/2006/circu42.htm (Octubre, 2012).
 4

IV. Normas sobre eventual menor ingreso fiscal

1. Definicin de menor ingreso fiscal

No existe una definicin legal ni se conoce una definicin doctrinal, de menor

ingreso fiscal, o de perjuicio fiscal. Tampoco se conoce una definicin
jurisprudencial, pero la jurisprudencia hace referencia a l, descartndolo, cuando
existe pago de los tributos correspondientes3.

Por lo tanto podra hablarse de perjuicio fiscal cuando no existe pago de los tributos
correspondientes, total o parcialmente.

Por lo tanto, para sealar cuales son las normas relacionadas con un eventual
perjuicio fiscal originado en el no pago de impuestos, se circunscriben las hiptesis
en que ello pueda ocurrir, a aquellas relacionadas con las condonaciones de multas e
intereses, a las devoluciones de impuestos, y a la compensacin de stas
devoluciones con otras deudas tributarias del contribuyente.

2. Normas legales y administrativas sobre montos a pagar en

condonaciones de multas e intereses

2.1. Normas legales que rigen los montos y porcentajes de condonacin,

aplicables por el SII y Tesorera General de la Repblica

Los artculos 6 y 56 del C.T., ya mencionados, no limitan los porcentajes o montos

de condonacin que pueden otorgar los Directores Regionales y el Director de
Grandes Contribuyentes.

El artculo 2, n 2, del D.F.L. N 1, de 1994, que fija el Estatuto Orgnico del

Servicio de Tesoreras, faculta al Servicio de Tesoreras para condonar total o
parcialmente los intereses y sanciones por la mora en el pago de deudas fiscales
morosas con el Sector Pblico, cualquiera que sea la naturaleza del crdito,
mediante normas o criterios de general aplicacin. Igualmente, no seala montos ni
porcentajes.

2.2. Normas administrativas que rigen los montos y porcentajes de

condonacin aplicables por el SII Tesorera General de la Repblica

a. La Circular N 42, de 03.08.2006, del SII, permite al SII, otorgar los

siguientes porcentajes de condonacin

Tabla N 1: Porcentajes condonables por Directores Regionales y de Grandes Contribuyentes,

del SII.

3
Por ejemplo, en fallo de Segunda Instancia, de la Corte de Apelaciones de San Miguel, Rol 228-2006, de
09.11.2006. Tambin en fallo de Segunda Instancia, Corte de Apelaciones de Valparaso, Rol 1589-03, de
11.05.2005, en que se lo califica de mediana entidad, en atencin al monto de impuesto defraudado.
 5

Infraccin Condonacin Mayor condonacin por Internet

Director Regional Hasta

Inters penal, art. 53 C.T. 55% 60%

Multas art. 97 n 1 y n 2
60% 70%
C.T.

Multas art. 97 n 11 C.T. 30% n.a.

Directores Regionales pueden solicitar autorizacin fundadamente al Director Nacional

para otorgar mayor condonacin.
Fuente: Tabla de elaboracin propia.

b. La Resolucin Conjunta N 762, de 11.12.2006, del Servicio de Impuestos

Internos y Tesorera General de la Repblica, permite los siguientes
porcentajes de condonacin:

70% para los intereses

90% para las multas
Deudas netas consolidadas desde $ 5 millones, hasta $ 20 millones:
deben ser resueltas por el Tesorero Regional y por el Director Regional del
S.I.I. competentes. Sin excepcin, el contribuyente deber pagar al
contado el total de la deuda, con la rebaja de la condonacin, en un plazo
que vence el ltimo da hbil del mes en que se le otorga el beneficio de la
condonacin, plazo que podr ser prorrogado hasta el ltimo da hbil del
mes subsiguiente. Vencido este plazo, por los giros no pagados no podr
invocarse, nuevamente, la aplicacin de la norma de excepcin.
Deudas netas sobre $ 20 millones: sern resueltas por el Tesorero General
de la Repblica y por el Director del S.I.I., de acuerdo al rgimen
establecido en la Resolucin N 698, del Ministerio de Hacienda. Ambos
Jefes de Servicio, de comn acuerdo y caso a caso, determinarn el monto
y el plazo para el pago de la deuda, siendo de preferencia el pago al
contado en el mes en que se otorga el beneficio de la condonacin.

Igualmente, e independiente del monto de la deuda neta, resolvern

casos de estricto contenido social debidamente acreditados, de preferencia
con informe de asistente social municipal.
 6

3. Normas relacionadas con montos a pagar en devoluciones de

impuestos y compensacin de stas devoluciones con otras deudas
tributarias del contribuyente

3.1. Normas legales sobre Utilizacin de Prdidas

a. Que son los Pagos Provisionales por Utilidades Absorbidas (PPUA)

El Pago Provisional por Utilidades Absorbidas (PPUA) es el Impuesto a la Renta de

Primera Categora, pagado por la empresa, que afect a las utilidades que luego
resultan absorbidas por prdidas tributarias, y que por lo tanto constituye un crdito
tributario del contribuyente contra el Fisco4.

El artculo 31, N 3, de la Ley sobre Impuesto a la Renta dispone: "... En el caso que
las prdidas absorban total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas,
el impuesto de Primera Categora pagado sobre dichas utilidades se considerar
como pago provisional en aquella parte que proporcionalmente corresponda a la
utilidad absorbida, y se le aplicarn las normas de reajustabilidad, imputacin o
devolucin que sealan los artculos 93 a 97 de la presente ley.".

Esta norma permite que los contribuyentes obtengan devolucin del impuesto de
Primera Categora, pagado por utilidades que luego son absorbidas por las prdidas
tributarias, todo ello contabilizado en el registro llamado Fondo de Utilidades
Tributables (FUT). Ello debe solicitarse mediante formulario de declaracin anual
(Formulario 22), en la lnea 50, cdigos 167 y 7475.

Sin perjuicio de lo sealado ms adelante, para efectos de su devolucin, el artculo

97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta considera a los PPUA del artculo 31, N 3 de
la misma ley, como si fueran Pagos Provisionales Mensuales (PPM).

El impuesto de Primera Categora pagado que puede recuperarse como PPM puede
provenir de la absorcin de utilidades generadas por la propia empresa, o puede
provenir de utilidades percibidas de otras empresas (utilidades ajenas), producto de
una participacin social o accionaria, ya que la disposicin en cuestin no hace
ninguna distincin al respecto6.

b. Devolucin de PPUA

Por su parte, el artculo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, al referirse a la

devolucin de los saldos de pagos provisionales establece en su inciso cuarto, que:
"En caso que el contribuyente dejare de estar afecto a impuesto por trmino de su
giro o actividades y no existiere otro impuesto al cual imputar el respectivo saldo a
favor, deber solicitarse su devolucin al Servicio de Impuestos Internos, ().".
4
El SII seala proporciona un concepto similar con los mismos elementos en respuesta a pregunta
frecuente 001.002.3352.006. Disponible en:
http://www.sii.cl/preguntas_frecuentes/renta/001_002_3352.htm (Octubre, 2012).
5
Criterio sealado en numerosos pronunciamientos del SII. Por ejemplo, Circular N 42, de 1990, sobre
Base de Declaracin del Impuesto de Primera Categora.
6
Criterio del SII, mencionado en diversos pronunciamientos, por ejemplo, en Oficio N 3879, de 2004.
 7

Para efectos de su devolucin, el artculo 31 N 3 de la Ley sobre Impuesto a la

Renta considera los PPUA como si fuera PPM del artculo 97 de la misma ley. Ambas
normas en conjunto exigen, para que pueda recuperarse este impuesto, que ste
haya sido pagado.

c. Devolucin de PPUA en caso de Trmino de Giro

Como se seal en el captulo anterior, el artculo 31, N 3, de la Ley sobre

Impuesto a la Renta, dispone que en caso de que las prdidas tributarias absorban
total o parcialmente las utilidades no retiradas o distribuidas en una empresa (es
decir, que la empresa tenga FUT positivo), el impuesto de primera categora pagado
sobre dichas utilidades, se considerar como un PPM en aquella parte que
proporcionalmente corresponda a la utilidad absorbida, y se imputar o devolver,
debidamente reajustado, segn los artculo 93 a 97 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta.

Por otra parte, el artculo 97 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, al referirse a la

devolucin de los saldos de Pagos Provisionales establece en su inciso cuarto, que:
"En caso que el contribuyente dejare de estar afecto a impuesto por trmino de su
giro o actividades y no existiere otro impuesto al cual imputar el respectivo saldo a
favor, deber solicitarse su devolucin al Servicio de Impuestos Internos, ().".

Es decir, en caso de existir saldo de PPUA a favor del contribuyente (devolucin de

impuesto a la renta, pagado por utilidades que luego resultan absorbidas por
prdidas tributarias), este se considera como un Pago Provisional Mensual, para
efectos de su imputacin como pago a otro impuesto, o para su devolucin, pero
que, en primer lugar, debe ser aplicado a la imputacin de otro impuesto pendiente,
y slo en caso de trmino de giro o actividades y siempre que no exista otro
impuesto al cual imputar el respectivo saldo a favor, debe solicitarse su devolucin
al Servicio de Impuestos Internos.

d. Compensacin e Imputacin

d.1. Pago de impuestos por Compensacin

El Cdigo Tributario no contiene una definicin legal de compensacin distinta de

la del Cdigo Civil, ni contiene una definicin de imputacin.

El artculo 2 del Cdigo Tributario dispone En lo no previsto por este Cdigo y

dems leyes tributarias, se aplicarn las normas de derecho comn contenidas en
leyes generales o especiales..

Por lo tanto, se aplican las definiciones de los artculos 1.655 y siguientes del Cdigo
Civil.
 8

A continuacin se transcriben los artculos 1.655 y 1.656 (parcialmente) por

contener ellos los elementos principales de la compensacin.

Art. 1655. Cuando dos personas son deudoras una de otra, se opera entre ellas
una compensacin que extingue ambas deudas, del modo y en los casos que van a
explicarse..

Art. 1656. La compensacin se opera por el solo ministerio de la ley y aun sin
conocimiento de los deudores; y ambas deudas se extinguen recprocamente hasta
la concurrencia de sus valores, desde el momento que una y otra renen las
calidades siguientes:
1. Que sean ambas de dinero o de cosas fungibles o indeterminadas de igual gnero
y calidad;
2. Que ambas deudas sean lquidas;
3. Que ambas sean actualmente exigibles.
Las esperas concedidas al deudor impiden la compensacin; pero esta disposicin
no se aplica al plazo de gracia concedido por un acreedor a su deudor.

Art. 1657. Para que haya lugar a la compensacin es preciso que las dos partes
sean recprocamente deudoras.
()..

Luego, el artculo 177 del Cdigo Tributario, al regular las excepciones del ejecutado
en el procedimiento ejecutivo de cobro, dispone que sin perjuicio de las excepciones
enumeradas en este artculo, el ejecutado que fuere a su vez acreedor del Fisco
podr solicitar administrativamente la compensacin de las deudas respectivas
extinguindose las obligaciones hasta la concurrencia de la de menor valor.

d.2. Pago de impuestos por Imputacin

Como se seal, el Cdigo Tributario no contiene una definicin legal de

imputacin. Las disposiciones tributarias se refieren a ella al ordenar aspectos
operativos de la compensacin de obligaciones tributarias.

Por ejemplo, as lo seala el SII al definir Imputar: Imputar: Sealar la aplicacin

de una cantidad al ser entregada, o al tomar razn de ella. Desde el punto de vista
tributario, a modo de ejemplo, se imputa un Crdito Fiscal a un Dbito Fiscal,
aplicando la tabla con los porcentajes de impuesto efectivo que se aplicarn,
dependiendo del tramo en que se encuentre el contribuyente de acuerdo a su
renta.7.

Luego, en algunos artculos del Cdigo Tributario, que se refieren a esta materia, es
posible advertir dicha utilizacin:

Artculo 48.- El pago hecho en la forma indicada en el artculo 47 extinguir la

obligacin tributaria pertinente hasta el monto de la cantidad enterada, pero el
7
Disponible en: http://www.sii.cl/diccionario_tributario/dicc_i.htm (Octubre, 2012).
 9

recibo de sta no acreditar por s solo que el contribuyente est al da en el

cumplimiento de la obligacin tributaria respectiva.

Los recargos legales por concepto de reajustes, intereses y multas sern

determinados por el Servicio, y tambin por la Tesorera para los efectos de las
compensaciones. Igual determinacin podr efectuar la Tesorera para la cobranza
administrativa y judicial, respecto de los duplicados o copias de giros.

Los contribuyentes podrn determinar dichos recargos para el efecto de enterarlos

en arcas fiscales conjuntamente con el impuesto. El pago efectuado en esta forma
cuando no extinga totalmente la obligacin ser considerado como un abono a la
deuda, aplicndose lo establecido en el artculo 50..

Artculo 127.- Cuando el Servicio proceda a reliquidar un impuesto, el interesado

que reclame contra la nueva liquidacin dentro del plazo que corresponda de
conformidad al artculo 124, tendr adems derecho a solicitar, dentro del mismo
plazo, la rectificacin de cualquier error de que adolecieren las declaraciones o
pagos de impuestos correspondientes al perodo reliquidado.

Se entender por perodo reliquidado para el efecto del inciso anterior, el conjunto
de todos los aos tributarios o de todo el espacio de tiempo que comprenda la
revisin practicada por el Servicio.

La reclamacin del contribuyente en que haga uso del derecho que le confiere el
inciso 1 no dar lugar, en caso alguno, a devolucin de impuestos, sino que a la
compensacin de las cantidades que se determinen en su contra..

Artculo 177.- La oposicin del ejecutado slo ser admisible cuando se funde en
alguna de las siguientes excepciones:
1.- Pago de la deuda.
2.- Prescripcin.
3.- No empecer el ttulo al ejecutado. En virtud de esta ltima excepcin no podr
discutirse la existencia de la obligacin tributaria y para que sea sometida a
tramitacin deber fundarse en algn antecedente escrito y aparecer revestida de
fundamento plausible. Si no concurrieren estos requisitos el Tribunal la desechar de
plano.

Las dems excepciones del artculo 464 del Cdigo de Procedimiento Civil se
entendern siempre reservadas al ejecutado para el juicio ordinario
correspondiente, sin necesidad de peticin ni declaracin expresa.

El Tesorero Comunal, en cualquiera estado de la causa, de oficio o a peticin de

parte, dictar las resoluciones que procedan para corregir los errores o vicios
manifiestos de que adolezca el cobro, tales como duplicidad o modificacin posterior
de boletines u rdenes de ingreso que le sirven de fundamento.

Sin perjuicio de las excepciones enumeradas en este artculo, el ejecutado que fuere
a su vez acreedor del Fisco podr solicitar administrativamente la compensacin de
 10

las deudas respectivas extinguindose las obligaciones hasta la concurrencia de la

de menor valor.

Para solicitar esta compensacin, ser necesario que se haya emitido la orden de
pago correspondiente..

Las normas sealadas permiten advertir que la compensacin de la que habla el

Cdigo Tributario extingue obligaciones tributarias recprocas hasta concurrencia de
la de menor valor.

La Tesorera Comunal practicar una liquidacin completa de las deudas cuyas

compensaciones se solicita. Si la deuda en favor del contribuyente fuera inferior a la
del Fisco, aqul deber depositar la diferencia.

Si efectuada la compensacin quedare un saldo a favor del ejecutado se le pagar

en su oportunidad o se le abonar en cuenta segn lo solicite.

Se entender en todo caso causal justificada para solicitar ante quien corresponda la
suspensin de los apremios hasta por sesenta das, la circunstancia de ser el
ejecutado acreedor del Fisco y no poseer los dems requisitos que hacen procedente
la compensacin..

d.3. Pago y compensacin

La Ley sobre Impuesto a la Renta y el Cdigo Tributario no contienen definiciones

distintas de pago. En virtud del artculo 2 del Cdigo Tributario, ya transcrito, se
aplican las definiciones de los artculos 1.567 y 1.568 del Cdigo Civil.

El artculo 1567 del Cdigo Civil, inserto en el Libro IV, Ttulo XIV, del Cdigo Civil,
De los modos de extinguirse las obligaciones, y primeramente de la solucin o pago
efectivo, seala los distintos medios de extinguir las obligaciones, diferenciando
entre la solucin o pago efectivo, y otros medios de extinguir las obligaciones,
como por ejemplo, la novacin, transaccin, compensacin, etc.

El artculo 1.568 del Cdigo Civil define el pago efectivo: Art. 1568. El pago efectivo
es la prestacin de lo que se debe..

La ley y el propio Servicio de Impuestos Internos los tratan de forma distinta. Por
ejemplo, el artculo 57 del Cdigo Tributario:

"Toda suma que se ordene devolver o imputar por los Servicios de Impuestos
Internos o de Tesorera, (). Tambin la Circular N 72 del ao 20018, del SII, los
trata de forma distinta.

Concordando las normas sealadas previamente, sobre devolucin de PPUA, con las
definiciones de este captulo, puede sostenerse que el artculo 97 de la Ley de la
Renta, al exigir que el impuesto est pagado para devolverlo al contribuyente, se
8
Disponible en: http://www.sii.cl/documentos/circulares/2001/circu72.htm (Octubre, 2012).
 11

refiere al concepto legal de pago o solucin efectiva del artculo 1567 del Cdigo
Civil.

Esto coincide con lo dispuesto en la Ley sobre Impuesto a la Renta, cuando,

refirindose a los modos de extinguir las obligaciones, distintos del pago, lo seala
expresamente, como por ejemplo, en el artculo 2 N 3, cuando define renta
percibida como "aquella que ha ingresado materialmente al patrimonio de una
persona. Debe, asimismo entenderse que una renta devengada se percibe desde
que la obligacin se cumple por algn modo de extinguir distinto del pago.".

En el caso de ser aplicable la compensacin, sta procedera hasta la concurrencia

de la deuda de menor valor.

e. Tramitacin de una devolucin de PPUA

Las normas ya sealadas establecen que si el contribuyente ha pagado el impuesto

estando en situacin de prdida tributaria, entonces tiene derecho a pedir
devolucin del PPUA, y siempre que no exista otro impuesto al cual imputarlo.

Para ello el SII debe dictar una Resolucin, reconociendo tal derecho y ordenando la
devolucin de impuestos.

Las Resoluciones de devolucin de impuestos estn exentas del Trmite de Toma de

Razn, salvo cuando se trate de devoluciones de impuestos mayores a 2.500 UTM.
As est establecido en:

Instrucciones de Ejecucin de la Ley de Presupuestos 2012, artculo 8, n

8.6.
En la Resolucin N 1600, de 2008, de Contralora General de la Repblica,
sobre Toma de Razn en caso de devoluciones de impuestos sobre 2.500 UF.
El Oficio N 4551, de 12 de Agosto de 1976, del SII, dispone que en caso de
extincin de obligaciones tributarias por compensacin, deber dictarse una
Resolucin que debe ir a Toma de Razn en la Contralora General de la
Repblica.

Una vez dictada la Resolucin del SII autorizando la devolucin, debe llegar a la
Tesorera General de la Repblica, la que en virtud de sus facultades legales debe
compensar dicha devolucin de impuestos, con las dems obligaciones tributarias
del contribuyente, que se hayan girado (imputndolas) y que se encuentren
pendientes de pago, hasta por el monto de la devolucin, que es el crdito tributario
que el contribuyente tiene contra el Fisco.

Dichas normas son los artculos 48 y 177 del Cdigo tributario, ya transcritas
previamente.
 12

El SII seala que la devolucin de PPM (que no es lo mismo que PPUA, pero para
estos efectos los PPUA son considerados como si fueran PPM) puede tener lugar slo
hasta concurrencia del valor efectivamente pagado y enterado en arcas fiscales9.

f. Exigencia de legtima razn de negocios en procesos de

reorganizacin empresarial

El artculo 64 del Cdigo Tributario dispone, en lo pertinente:

"ARTICULO 64.- El Servicio podr tasar la base imponible, con los antecedentes
que tenga en su poder, en caso que el contribuyente no concurriere a la citacin que
se le hiciere de acuerdo con el artculo 63 o no contestare o no cumpliere las
exigencias que se le formulen, o al cumplir con ellas no subsanare las deficiencias
comprobadas o que en definitiva se comprueben.

Asimismo, el Servicio podr proceder a la tasacin de la base imponible de los

impuestos, en los casos del inciso 2 del artculo 21 y del artculo 22.

Cuando el precio o valor asignado al objeto de la enajenacin de una especie

mueble, corporal o incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno de los
elementos para determinar un impuesto, el Servicio, sin necesidad de citacin
previa, podr tasar dicho precio o valor en los casos en que ste sea notoriamente
inferior a los corrientes en plaza o de los que normalmente se cobren en
convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza
la operacin.

No se aplicar lo dispuesto en este artculo, en los casos de divisin o fusin por

creacin o por incorporacin de sociedades, siempre que la nueva sociedad o la
subsistente mantenga registrado el valor tributario que tenan los activos y pasivos
en la sociedad dividida o aportante.

Tampoco se aplicar lo dispuesto en este artculo, cuando se trate del aporte, total o
parcial, de activos de cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros
procesos de reorganizacin de grupos empresariales, que obedezcan a una legtima
razn de negocios, en que subsista la empresa aportante, sea sta, individual,
societaria, o contribuyente del N 1 del artculo 58 de la Ley sobre Impuesto a la
Renta, que impliquen un aumento de capital en una sociedad preexistente o la
constitucin de una nueva sociedad y que no originen flujos efectivos de dinero para
el aportante, siempre que los aportes se efecten y registren al valor contable o
tributario en que los activos estaban registrados en la aportante. Dichos valores
debern asignarse en la respectiva junta de accionistas, o escritura pblica de
constitucin o modificacin de la sociedad tratndose de sociedades de personas.
().

El inciso tercero del artculo 64 del Cdigo Tributario, establece que cuando el precio
o valor asignado al objeto de la enajenacin de una especie mueble, corporal o
incorporal, o al servicio prestado, sirva de base o sea uno de los elementos para
9
Disponible en: http://www.sii.cl/portales/mipyme/fichas/abril/noticias_7.pdf (Octubre, 2012).
 13

determinar un impuesto, el SII, sin necesidad de citacin previa, podr tasar dicho
precio o valor en los casos en que ste sea notoriamente inferior a los corrientes en
plaza o de los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza,
considerando las circunstancias en que se realiza la operacin.

Ahora bien, el nuevo inciso cuarto agregado a dicho artculo establece que la
facultad de tasacin no se aplicar en los casos que se indican, siempre que se den
ciertos requisitos. En el caso particular del aporte, total o parcial, de activos de
cualquier clase, corporales o incorporales, que resulte de otros procesos de
reorganizacin de grupos empresariales, seala que no se aplicar la tasacin,
siempre que el proceso obedezca a una legtima razn de negocios, en que subsista
la empresa aportante, que impliquen un aumento de capital en una sociedad
preexistente o la constitucin de una nueva sociedad y que no originen flujos
efectivos de dinero para el aportante, y siempre que los aportes se efecten y
registren al valor contable o tributario en que los activos estaban registrados en la
aportante10.

Producto de las figuras jurdicas precitadas, las sociedades que se dividen o fusionan
pueden traspasar los activos y pasivos a las nuevas sociedades que nacen o
subsisten con motivo de tales actos jurdicos, al valor por el cual stos figuran
contabilizados en sus registros contables (valor financiero), pero la norma legal
impone como condicin indispensable para que no sea aplicable la tasacin, que las
sociedades que reciben dichos activos y pasivos en sus registros contables,
mantengan registrado en forma separada el valor tributario de las referidas
partidas, con el fin de que stas puedan dar cumplimiento a sus obligaciones
tributarias respecto de dicho valor, como por ejemplo, para los fines de su
revalorizacin conforme a las normas del artculo 41 de la Ley de la Renta; su
depreciacin segn el artculo 31 N 5 de la referida ley; determinacin del mayor o
menor valor que se pueda obtener en el caso de su enajenacin a terceros o por
cualquiera otra circunstancia; etc.11.

V. Probidad

A continuacin, se transcriben literalmente algunas normas de rango legal y un

dictmen reciente de la Contralora General de la Repblica.

a. Artculo 12, Ley N 19.880

Artculo 12. Principio de abstencin. Las autoridades y los funcionarios de la

Administracin en quienes se den algunas de las circunstancias sealadas a
continuacin, se abstendrn de intervenir en el procedimiento y lo comunicarn a su
superior inmediato, quien resolver lo procedente..

b. Artculo 8, Constitucin Poltica de la Repblica, de 1980

10
Mismos criterios sealados por el SII en Circular N 45, de 2001. Disponible en:
http://www.sii.cl/documentos/circulares/2001/circu45.htm (Octubre, 2012).
11
Ibdem.
 14

Artculo 8.- El ejercicio de las funciones pblicas obliga a sus titulares a dar
estricto cumplimiento al principio de probidad en todas sus actuaciones.

Son pblicos los actos y resoluciones de los rganos del Estado, as como sus
fundamentos y los procedimientos que utilicen. Sin embargo, slo una ley de
qurum calificado podr establecer la reserva o secreto de aqullos o de stos,
cuando la publicidad afectare el debido cumplimiento de las funciones de dichos
rganos, los derechos de las personas, la seguridad de la Nacin o el inters
nacional.

El Presidente de la Repblica, los Ministros de Estado, los diputados

y senadores, y las dems autoridades y funcionarios que una ley orgnica
constitucional seale, debern declarar sus intereses y patrimonio en forma pblica.
Dicha ley determinar los casos y las condiciones en que esas autoridades delegarn
a terceros la administracin de aquellos bienes y obligaciones que supongan
conflicto de inters en el ejercicio de su funcin pblica. Asimismo, podr considerar
otras medidas apropiadas para resolverlos y, en situaciones calificadas, disponer la
enajenacin de todo o parte de esos bienes..

c. Artculos 52, inc. 1, y 62, N 6, inc. 2, de la Ley N 18.575, Orgnica

Constitucional sobre Bases Generales de la Administracin del Estado.

Artculo 52.- Las autoridades de la Administracin del Estado, cualquiera que sea la
denominacin con que las designen la Constitucin y las leyes, y los funcionarios de
la Administracin Pblica, sean de planta o a contrata, debern dar estricto
cumplimiento al principio de la probidad administrativa.
().

Artculo 62.- Contravienen especialmente el principio de la probidad administrativa,

las siguientes conductas:
()
6. (). Asimismo, participar en decisiones en que exista cualquier circunstancia que
le reste imparcialidad.

Las autoridades y funcionarios debern abstenerse de participar en estos asuntos,

debiendo poner en conocimiento de su superior jerrquico la implicancia que les
afecta ()..

d. Dictamen N 68.808, Contralora General de la Repblica, sobre inhabilidad

del Director de SII en caso "La Polar"12.

()
Sobre el particular, cabe manifestar que el artculo 12 de la ley N 19.880, que
establece las Bases de los Procedimientos Administrativos que rigen los Actos de los
rganos de la Administracin del Estado, prescribe que las autoridades y
funcionarios de la Administracin en quienes se den algunas de las circunstancias

12
Disponible en: http://bcn.cl/pwuf (Octubre, 2012).
 15

que esa norma seala, se abstendrn de intervenir en el procedimiento y lo

comunicarn a su superior inmediato, quien resolver lo procedente.

Son motivos de abstencin, el previsto en dicho artculo 12, inciso segundo, N 5,

consistente en Tener relacin de servicio con persona natural o jurdica interesada
directamente en el asunto, o haberle prestado en los dos ltimos aos servicios
profesionales de cualquier tipo y en cualquier circunstancia o lugar, hiptesis que,
en opinin de los ocurrentes, afectara al Director del Servicio de Impuestos
Internos en relacin con la empresa La Polar, por cuanto habra prestado servicios
en la firma consultora Price Waterhouse Coopers, que asesorara a la primera.

Al respecto, debe precisarse que la implicancia prevista en el citado artculo 12,

inciso segundo, N 5, de la ley N 19.880, se produce en relacin con la persona
natural o jurdica interesada directamente en el respectivo procedimiento,
condicin que no se verificara, en la especie, respecto de la empresa La Polar, en
la medida que no aparece que el Director de Impuestos Internos haya
proporcionado a esa firma los servicios de que se trata, sino, segn afirman los
ocurrentes, a otra persona jurdica, esto es, la firma Price Waterhouse Coopers.

No obstante, es necesario hacer presente que el artculo 8 de la Carta Fundamental

prescribe que El ejercicio de las funciones pblicas obliga a sus titulares a dar
estricto cumplimiento al principio de probidad en todas sus actuaciones.

En el orden administrativo, ese principio se encuentra recogido en el artculo 52,

inciso primero, de la ley N 18.575, Orgnica Constitucional sobre Bases Generales
de la Administracin del Estado, el cual previene que sus autoridades cualquiera
que sea la denominacin con que las designen la Constitucin y las leyes, y los
funcionarios de la Administracin Pblica, sean de planta o a contrata, debern dar
estricto acatamiento al principio de probidad administrativa.

Asimismo, de acuerdo con el inciso segundo de ese precepto, el principio de

probidad administrativa consiste en observar una conducta funcionaria intachable y
un desempeo honesto y leal de la funcin o cargo, con preeminencia del inters
general sobre el particular, cuya inobservancia acarrea las responsabilidades que
determinen la Constitucin y las leyes, las que pueden hacerse efectivas por las
entidades y de acuerdo con los procedimientos que correspondan en cada caso.

Seguidamente, y en lo tocante a este pronunciamiento, conviene recordar que

conforme al artculo 62, N 6, inciso segundo, de la ley N 18.575, contraviene
especialmente el principio de la probidad administrativa participar en decisiones en
que exista cualquier circunstancia que le reste imparcialidad, aadiendo su inciso
tercero que Las autoridades y funcionarios debern abstenerse de participar en
estos asuntos, debiendo poner en conocimiento de su superior jerrquico la
implicancia que les afecta.

Como es dable observar y en lo que interesa al caso del rubro, el principio de

probidad administrativa tiene por objeto impedir que las personas que desempean
cargos o cumplen funciones pblicas puedan ser afectadas por un conflicto de
 16

inters en su ejercicio, aun cuando dicha posibilidad sea slo potencial, para lo cual
debern cumplir con el deber de abstencin que impone la ley, en los trminos
manifestados por la jurisprudencia de esta Entidad Fiscalizadora contenida en los
dictmenes Ns. 20.063, de 2004; 11.909, de 2009; 6.496 y 34.935, ambos de
2011, entre otros.

De este modo, es posible apreciar que tanto en la hiptesis del artculo 62, N 6,
como en la del artculo 12, N 5, antes citados, el deber de abstencin que se
impone dice relacin con una situacin o un procedimiento concretos, oportunidad
en la cual deber ser analizada la procedencia de dar cumplimiento al deber aludido.

En efecto, si en el ejercicio de sus atribuciones, el Director del Servicio de

Impuestos Internos tuviere que intervenir en el conocimiento o resolucin de algn
asunto especfico vinculado con las empresas a que se refiere la presentacin del
rubro, esa autoridad deber dar cumplimiento al deber de abstencin que le
imponen las normas aludidas y al estricto respeto del principio de probidad,
correspondiendo a esta Contralora General, mediante el ejercicio de sus facultades
de fiscalizacin, velar por el cabal cumplimiento de tales obligaciones, cuando
corresponda..