FINANZAS Y DERECHO TRIBUTARIO.

MDULO 1: INTRODUCCIN AL DERECHO FINANCIERO

A. FINANZAS.
1. CONCEPTO Y TERMINOLOGA.
Las finanzas pblicas tienen por objeto examinar como el Estado
obtiene sus ingresos y efecta sus gastos.
En un primer momento designaba una decisin judicial, despus una
multa fijada en juicio y finalmente los pagos y prestaciones en
general. En un segundo periodo (siglo XIX) se consider que negocios
financieros eran los monetarios y burstiles, aunque tambin signific
intriga, engao y usura. En un tercer periodo, se circunscribi la
significacin de la palabra finanzas emplendola nicamente con
respecto a los recursos y os gastos del Estado y las comunas.
A la ciencia de las finanzas suele tambin denominrsela ciencia de la
hacienda o de la hacienda pblica. En consecuencia tomaremos los
trminos y expresiones mencionadas (finanzas, finanzas pblicas,
hacienda y hacienda pblica) como sinnimos y les asignaremos
idntico significado.

2. LAS NECESIDADES HUMANAS.

Las necesidades son mltiples y aumentan en razn directa a la
civilizacin. Algunas son de satisfaccin indispensable para la vida
normal del hombre, pudiendo ser inmateriales o materiales. La
primera clase (necesidades privadas o individuales) se identifica con
la propia existencia de las personas y son innatos en cada individuo
aisladamente considerado. Su satisfaccin puede ser indistintamente
efectuada por el propio sujeto o incluso por el Estado.
Las necesidades pblicas se da cuando el individuo resuelve
integrarse en una colectividades y surgen ideales comunes como
defenderse recprocamente, crear normas de convivencia y velar por
el acatamiento, as como buscar el medio de resolver las
controversias y castigar las infracciones con el mayor grado de
justicia.
Desde el inicio de la vida social, surge tambin la necesidad del orden
interno. Para que la congregacin conviva pacficamente y en forma
tal que la reunin de individuales traiga beneficio a los miembros
integrantes, es imprescindible el reconocimiento de derechos
mnimos que deben ser respetados y, por consiguiente un
ordenamiento normativo interno que regule la conducta reciproca de
los individuos agrupados. Comprende ciertas actividades e
instituciones de funcionamiento indispensable:
- El ordenamiento normativo interno que tiene su vrtice en las
constituciones que constituyeron una autolimitacin para el
Estado en la mayora de los pases occidentales
- La seguridad publica cada vez en mayor peligro
- La necesidad de contar con leyes punitivas adecuadas y con los
organismos de seguridad interna que velen por su cumplimiento.

3. LAS NECESIDADES PBLICAS.

Las necesidades pblicas son aquellas que nacen de la vida colectiva
y se satisfacen mediante la actuacin del Estado. Como estas
necesidades son de imposible satisfaccin mediante esfuerzos

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 aislados, el ser humanos asociado tiende a buscar a alguien que ane
esos esfuerzos.
El Estado ha sido definido de diferentes maneras, pero para las
finanzas pblicas, puede utilizarse el trmino como sinnimo de lo
que usualmente se llama gobierno. Algunos creyeron que el Estado
surgi de un contrato concertado entre los individuos de una
comunidad para protegerse recprocamente y mejorar el bienestar de
los componentes. Otros sostuvieron que los soberanos recibieron el
poder por decisin de la divinidad y que los sbditos tenan ciertos
deberes para con su rey, por derivacin de su poder sagrado.
Es entonces el Estado, representado por el gobierno, quien resguarda
la soberana impidiendo tanto las invasiones extranjeras armadas
como los intentos de sometimiento por otras vas. A tal fin recluta
soldados, les provee de armas, organiza un ejrcito, toma medidas
defensivas de la economa, etc. As mismo, es quien dicta los
preceptos normativos bsicos cuyos fines son: a) regular la conducta
social recproca, contar con la coactividad suficiente para que tales
preceptos sean respetados y c) limitar la propia accin
gubernamental mediante las cartas fundamentales o constituciones.
Es, por ltimo, el que organiza la administracin de justicia para
resolver las contiendas de aplicar las penalidades que correspondan a
la violacin a las reglas de convivencia.
Las necesidades descriptas renen por lo tantos esas caractersticas:
a) son ineludible organizada; b) son de imposible satisfaccin por los
individuos aisladamente considerados y c) son las que dan origen y
justifican al organismo superior llamado Estado.
Ellas reciben el nombre de necesidades pblicas absolutas o primeras
y constituyen a razn de ser del Estado mismo. Y adems,
encontramos las necesidades pblicas relativas o secundarias, aqu
encontramos necesidades cuya satisfaccin se considera de
incumbencia estatal, por cuanto ataen a la adecuacin de la vida
comunitaria a los progresos emergentes de la civilizacin.

4. FUNCIONES PBLICAS Y SERVICIOS PBLICOS.

Las actividades que el Estado realiz en procura de la satisfaccin de
las necesidades pblicas pueden consistir en funciones pblicas y
servicios pblicos. Las funciones pblicas se vinculan a los cometidos
esenciales del Estado como dictado de leyes, administracin de
justicia, defensa externa, mantenimiento del orden interno, emisin
de moneda, representacin diplomtica, etc. y servicio pblico; es
donde se configura, donde se desenvuelve la actividad dentro de la
Administracin.
Las funciones pblicas y los servicios pblicos son considerados como
las actividades, comportamiento, movimientos o intervenciones que
lleva a cabo el Estado con el fin de satisfacer las necesidades pblicas
que anteriormente hemos caracterizado.
En lo que hace a la funciones pblicas, son actividades que deben
cumplirse en forma ineludible, que se identifican por la razn de ser
del Estado, que ataen a su soberana, que son exclusivas e
indelegable y cuya prestacin es en principio gratuita, lo que puede
alterarse si el Estado resuelve utilizar su poder de imperio para exigir
prestaciones a los individuos a quien se ataen tales actuaciones.

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Servicio pblico se entiende como las actividades del Estado que no
constituyen funciones pblicas y que tienden a satisfacer necesidades
bsicas de la poblacin.
La realidad contempornea demuestra que hay servicios pblico que
por su perentoriedad se han tornado indispensable y otros, no
esenciales. Los esenciales son aquellos servicios que no pueden dejar
de ser prestados en forma ininterrumpida por el propio Estado, con
prescindencia de que tambin lo puedan suministrar los particulares.
La situacin de carenciados y desempleados requiere que el gobierno
organice un adecuado servicio de seguridad social, entendiendo por
tal el conjunto de instituciones que protejan a la poblacin, intentado
cubrir las contingencias adversas.
Otra situacin, exige que se le asigne un lugar ms alto que el que
ahora tiene en la escala de valores. Es la nica forma en que el atraso
tecnolgico del pas podr dejar de ser algn da un elemento de
dficit comercial.
El tercer requerimiento que debe atender los Estados, es el atinente a
la salud individual para lo cual deben funcionar centros mdicos
gratuitos a los que tengan acceso los ms necesitados. Tampoco
puede prescindirse de la salud general, tomando el gobierno a su
cargo aspectos tan vitales como el resguardo de la higiene publica, la
preservacin del ambiente y la salubridad general.

Por otro lado, los servicios pblicos (adems de esenciales o no)

pueden ser divisibles o indivisibles. Son divisibles aquellos servicios
que se prestan concretamente a particulares que los requieren por
determinadas circunstancias. Si el servicio es divisible su costo puede
repartirse de una manera ms o menos precisa entre aquellos a
quienes esas actividades beneficia, o incluso a quienes esa accin
atae aun cuando no les proporcione beneficio. Indivisibles son los
servicios cuya naturaleza es tal que existe la imposibilidad prctica
de efectuar su particularizacin con respecto a personas
determinadas. Generalmente, se financia con cargas generales que
deben ser soportadas por toda la comunidad.

Los administrativos distinguen los servicios pblicos de la siguiente

manera. Se denominan uti universo cuando tienen usuarios
indeterminados, ya que a utilidad reportada es genrica y para la
poblacin en general. Los servicios pblicos se denominan uti singuli
cuando tienen usuarios determinados que perciben una utilidad
concreta o particular, porque se benefician individualmente con la
prestacin. En el primer caso la satisfaccin de las necesidades es
genrica, mientras que en el segundo se realiza de forma concreta.
Los requisitos de eficiencia del servicio pblico son la generalidad,
uniformidad, regularidad y continuidad.
- Generalidad significa que todos los habitantes tienen derecho a
usar de los servicios segn las normas que los rigen. Si son uti
universo los usuarios son indeterminados. Si se trata de uti singuli
aquellos que los utilizan estarn particularizados al recibir una
utilidad concreta.
- Uniformidad o igualdad implica que todos os habitantes tienen
derecho a exigir y recibir el servicio en igualdad de condiciones, lo
que quiere decir que en situaciones desiguales se justifica una
prestacin sujeta a normas o condiciones distintas.

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 - La regularidad quiere decir que el servicio debe ser prestado o
realizado con sumisin o de conformidad a reglas, normas
positivas o condiciones prestablecidas.
- La continuidad implica que la actividad de que se trate debe
funcionar sin detenciones. El elemento bsico es que el servicio
satisfaga oportunamente la necesidad pblica.

Un elemento peculiar de los servicios pblicos reside en la posibilidad

de que el Estado obligue a ciertos particulares a usar servicios y
pagar por ellos una prestacin obligatoria sin dejar librada la voluntad
de aquellos la demanda de los mismos.

5. GASTOS PBLICOS. RECURSOS PBLICOS.

Para movilizar las funciones y servicios pblicos, y para que estos
luego sigan siendo ejecutados ininterrumpidamente, el gobierno debe
desprenderse de dinero. Es decir, debe realizar las erogaciones que
denominamos gasto pblico. Pero el gobierno podr hacer frente a
estas erogaciones si cuenta con los medios pecuniarios. De ello se
desprende que el gobierno debe tener ingresos, los cuales derivan de
sus recursos pblicos.
Estos ingresos pueden originarse de diferentes maneras. A veces
surgen del propio patrimonio del Estado. Ello puede suceder en los
siguientes casos:
- Cuando el ente pblico explota, arrienda o vende su propiedad
mobiliaria o inmobiliaria.
- Cuando privatiza empresas publicas
- Cuando obtiene ganancias mediante sus acciones en dichas
empresas o en otras privadas en las que hasta resuelto invertir.
- Cuando los ingresos se obtienen de otras actividades que resultan
productivas.
Pero la mayor parte de los ingresos son obtenidos recurriendo al
patrimonio de los particulares, en forma coactiva y mediante los
tributos. Puede, recurrir al crdito pblico, obteniendo bienes en
calidad de prstamos e incluso puede apelar en caso extremos a
manipulaciones monetarias.

6. LA ACTIVIDAD FINANCIERA DEL ESTADO.

Es el conjunto de operaciones del Estado, que tiene por objeto tanto
las obtenciones de recursos como la realizacin de gastos pblicos
necesarios para movilizar las funciones y servicios que satisfagan las
necesidades de la comunidad.
La actividad financiera se traduce en una serie de entradas y salidas
de dinero en la caja de Estado. Las entradas de dinero constituyen los
ingresos pblicos, que son transferencia monetaria realizada en favor
de los organismos pblicos.
El nico objetivo de actividad financiera es el de obtener ingresos y
realizar gastos para que el estado realice sus otras actividades: pero
tambin existe la posibilidad de que se realice la actividades
financiera a sin que su propsito exclusivo sea el de cubrir
erogaciones sino cumplir finalidades pblicas en forma directa.

a) FINALIDADES FISCALES: una caracterstica fundamental es su

instrumentalidad, en este aspecto se distingue de todas las otras
actividades del Estado en que no constituye un fin en s misma, o sea,

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 que no atiende a la satisfaccin de una necesidad de la colectividad,
sino que cumple el papel de un instrumento porque su normal
funcionamiento es condicin indispensable para el desarrollo de las
otras actividades.

b) FINALIDADES EXTRAFISCALES: la actividad financiera con finalidad

extrafiscal procura atender el inters pblico en forma directa. Para
ello utiliza la actividad financiera gubernamental cumpliendo distintas
actuaciones y tomando intervencin en diferentes acciones
desarrolladas por la comunidad. Esta intervencin se realiza mediante
la poltica de gastos pblicos como tambin por medio de los recursos
pblicos.
Cuando el fin perseguido es extrafiscal, las medidas pueden ser de
distinto tipo, por ej:
- Pueden producirse medidas disuasivas con respecto a actividades
que no se consideran convenientes, por lo cual se procede a
desalentarlas mediante medios financieros, como es el incremento
de alcuotas en los tributos, la creacin de sobretasas, adicionales
o cargos.
- El Estado puede decidir realizar acciones alentadoras para atraer
ciertas actividades econmicas, cientficas, culturales o de otro
tipo, que estime necesarias y tiles para el pas.
- Tambin se desarrolla finalidad extrafiscal por medios financieros
cuando se resuelve percibir tributos de alto monto para debilitar
ciertas posiciones patrimoniales y redituarias de los sujetos que se
desea alcanzar como manera de modificar la estructura en la
distribucin de los patrimonios y rentas.

c) EL SUJETO ACTIVO DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA: el Estado es el

nico y exclusivo sujeto de la actividad financiera, pero concibiendo el
trmino Estado en sentido lato y comprensivo, por tanto, del ente
central y de los entes federados, as como de los municipios. Esto es
as en nuestro pas por la forma de gobierno federal que adopta la
Constitucin y de ello deriva el ejercicio del poder tributario en los 3
niveles mencionados. Esto implica una distribucin del poder
financiero bajo diversas reglas y estatutos jurdicos y con
consecuencias o efectos distintos.
El Estado tiene personalidad propia y una finalidad y autoridad
independiente de los individuos. Es el gestor de la decisin financiera
y resulta evidente de las diferentes modalidades que esta actividad
puede exhibir.

d) LAS FASES DE LA ACTIVIDAD FINANCIERA Y LA COMPLEJIDAD DE SU

ESTUDIO: la actividad financiera est integrada por 3 actividades
parciales diferentes y que esquemticamente describimos as:
la planificacin o medicin de gastos e ingresos futuros,
materializada generalmente en el instituto denominado
presupuesto.
La obtencin de los ingresos pblicos, lo cual implica la
decisin respecto a la forma de obtenerlos, as como tambin
la indagacin sobre cules sern las consecuencias de esta
actividad sobre la economa general.

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 La aplicacin o inversin de tales ingresos o sea, las
erogaciones con sus destinos prefijados, actividad sta que
tambin supone un examen sobre los efectos que dichos
gastos producirn en la economa.
Debe destacarse que el Estado indaga primero sobre sus
probables erogaciones, las cuales estn en funcin de los servicios
pblicos a movilizar para atender las necesidades pblicas, y
sobre tal base calcula y trata de obtener los ingresos necesarios
para la correspondiente cobertura. A su vez, el presupuesto, como
instrumento jurdico que contiene el clculo y autorizacin de
gastos y la previsin de ingresos, suele estudiarse una vez que se
han explicado sus elementos componentes.

e) ESCUELAS Y TEORAS SOBRE LA NATURALEZA DE LA ACTIVIDAD

FINANCIERA: el concepto general de la actividad financiera y las fases
que comprende no ofreci dificultades tericas de importancia.
Las cuestiones contrapuestas se pueden resumir as:
- Un gobernante necesita cumplir con los fines para los que fue
asignado y que se deben traducir en cada vez mayor proteccin y
bienestar para la poblacin. Si as no lo hace, ser expulsado
utilizando los medios que la Constitucin regula o repudiando
mediante el sufragio. Aceptada esta premisa, es inevitable que
desarrolle una correcta actividad financiera. Sin ingresos no hay
gastos, sin gastos no hay servicios, y sin stos, no hay gobierno.
- No cabe duda que la actividad gubernamental es economa, ya
que implica movimiento de fondos obtenidos de medios escasos
emanado del propio patrimonio estatal o recurriendo a los
particulares.
- Todas las actividades pblicas que realiza el gobierno son polticas,
puesto que la misin del Estado es la de adoptar las medidas
esencialmente econmica no pierde tal carcter por el hecho de
que sea realizada por el gobierno.

TEORIAS ECONMICAS: esta tesis responde prevalentemente a las

ideas del liberalismo clsico y plantean cuestiones superadas por las
doctrinas y por los hechos posteriores. Fueron elaboradas bajo las
premisas de una concepcin individualista que vea un Estado
restringido a satisfacer las necesidades pblicas primarias de la
poblacin.

TEORIAS SOCIOLGICAS: los tericos discutieron una cuestin de

ciencia poltica o aun de sociologa, cual es la realidad de la
existencia del Estado y lo que se esconde bajo sus atributos de
mando.
Dice Pareto que el Estado es solo una ficcin en cuyo nombre se
imponen a os contribuyentes todos los gravmenes posibles, y luego
se gastan para cubrir no ya sus pretendidas necesidades sino las
infinitas de la clase dominante.
TEORAS POLTICAS: la actividad financiera es un medio para el
cumplimiento de los fines generales del Estado, en coordinacin con
toda su actividad y su conclusin es que las acciones desplegadas
son necesariamente polticas.

7. DESARROLLO HISTRICO DEL PENSAMIENTO FINANCIERO.

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 ORIA sostiene que distintos escritores se ocuparan en parte de la
materia que incluimos en la teora financiera, no sera acertado
atribuirles un alcance cientfico o tcnico de lo que se entiende por
finanzas. Debe tenerse en cuenta, que en los Estados de la
Antigedad la riqueza se obtena mediante la guerra y la conquista de
otros pueblos, es decir, en forma muy distinta del proceso econmico
actual.
Durante la EDAD MEDIA rigieron las llamadas finanzas
patrimoniales en las cuales los bienes del Estado estaban
indiferenciados con relacin a los bienes de los soberanos y de los
seores feudales. Es decir que nos encontramos con un rgimen
poltico social que en nada se parece al del Estado moderno.
MAS TARDE, surgi una corriente de poltica econmica denominada
mercantilismo, que aparece ante la necesidad de consolidar los
Estados modernos por medio de sus tesoros nacionales y que en los
Estados alemanes y en Australia recibi el nombre de cameralismo.
Sostenan estos autores que las ganancias del Estado se lograban
gracias al comercio internacional y al atesoramiento de metales
preciosos.
Los temas de economa pblica se desarrollaban pero solo en cuanto
a su relacin con la actuacin paternalista del Estado y al buen
cuidado de las finanzas de los soberanos.
SIGLO XVIII se transforma profundamente la concepcin de lo que
debe ser el aspecto financiero d la actividad general del Estado.
Primero con los fisicratas con su tesis de que la riqueza provienen
dela tierra, que tuvieron la virtud de presentar el primer esquema
orgnico de una teora econmica. Luego advino la escuela clsica
inglesa, signific el comienzo de los estudios sistemtico sobre los
recursos y gastos del Estado, aunque concibindolos como
integrantes de una economa pblica.
SIGLO XIX la ciencia de las finanzas comenz a sistematizarse como
disciplina autnoma. Surgieron grandes tratadistas que efectuaron
estudios especficamente financieros.
PRINCIPIOS DEL SIGLO XX hicieron su aparicin importantes obras
financieras, en las que comenz a efectuarse el enfoque jurdico de
los fenmenos financieros.
Llegamos as a la ciencia financiera tal como es concebida en la
actualidad. Prevalece la opinin de considerar que la ciencia de las
finanzas no es una seccin ms de la ciencia poltica ni una rama de
la ciencia econmica. Es una disciplina especfica con contenido
propio.

8. ACTUALES TEORAS SOBRE EL ROL DEL ESTADO.

Los postulados liberales y clsicos quedaron debilitados por las
guerras, las crisis cclicas y la desocupacin. Se requiri una mayor
actuacin del ente pblico para apuntar la economa nacional y obrar
como factor de equilibrio.
Estas ideas intervencionistas hicieron irrupcin en el mundo
occidental a partir de la 2da GM y la actuacin estatal extendi cada
vez ms, cuantitativa y cualitativamente.
Durante 400 aos, prcticamente todos los gobierno occidentales
compartieron una ideologa ms o menos similar inspirada en una
misma teora que pretendi justificar de manera cientfica las
intervenciones del Estado como garanta de empleo y crecimiento. La

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 idea comn era atractivo porque intentaba armonizar la prosperidad
econmica y la justicia social y los medios para lograrlo eran la
centralizacin estatal, con el acaparamiento de las ms diversas
actividades la fiscalidad progresiva y la redistribucin social.
Despus de varios periodo de bonanza volvieron a acentuar las crisis,
el subdesarrollo y el cncer de la inflacin, que todo lo pervierte y
desestabiliza. Pero el principal fracaso fue constar que el proceso de
redistribucin sin la creacin previa de una economa solidad se
constitua decididamente en factor de retroceso, y que cada vez
haba menos riqueza para distribuir.
Los fracasos de intervencionista llevaron a reparar que algunos de los
postulados clsicos no podran ser dejos de lado sin sufrir graves
consecuencias. Se valor una tesis de recurrir a emprstitos solo para
situaciones de emergencia o para capitalizar sal pas, produciendo
aquellos bienes que los individuos no podran realizar por si solos; y
as con tantas otras mximas.
Se oper un retorno aggiornado a las ideas liberales, debidamente
pragmatizadas y mediando el reconocimiento de que es necesario un
cierto grado de intervencionismo estatal y la satisfaccin de algunas
necesidades pblicas de creciente importancia, principalmente
educativa, salud, seguridad social y desempleo.
Algunos pases latinoamericanos, agobiados por subdesarrollo y por
siderales deudas externas iniciaron un severo camino de polticas
basadas en las ideas den nuevo liberalismo, que bsicamente son:
- Econmica de mercado: aunque con intervencin el Estado en
ciertas variables econmicas, preferentemente indicativa.
- Estabilizacin: disminucin del sector pblico, intentando evitar
que se convierta en una carga presupuestaria insostenible para el
Estado, y con el propsito adicional de una prestacin ms
eficiente de los servicios pblicos.
- Incentivo a la iniciativa individual: se transfiere a los particulares
la satisfaccin de necesidades pblicas secundarias que estos
estn en mejores condiciones de satisfacer.
- Reduccin del dficit presupuestario: implica la reduccin del
gasto pblico en todos sus rdenes y una mayor eficiencia en la
recaudacin.
Las nuevas teoras no renunciaron a una cierta intervencin
estatal, basada en la persuasin y en el estmulo, mediante una
accin que impulse a los individuos a reactivar la economa
general persiguiendo sus propios intereses.

9. LA GLOBALIZACIN DE LA ECONOMA.
Este fenmeno surgi como consecuencia de la desaparicin de la
Unin Sovitica y del Bloque del Este, adems, todos los pauses
occidentales con cierto grado de desarrollo adoptaron los principios
de la economa de mercado actualizada del llamado neoliberalismo
que no es otra cosa que el liberalismo pragmtico.
Por globalizacin se entienda la convergencia creciente de algunas
variables de la economa de un elevado nmero de pases. Algunas
de estas variables son la tendencia. Algunas de estas variables a
disear y distribuir productos estandarizados para pases distintos, la
apertura de mercados y la cada de barreras comerciales, la creciente
propensin a la fusin por las empresas internacionales y la evidente
interdependencia de las polticas econmicas de distintos pases.

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 La inversin directa extranjera se aceero en las ltimas dcadas
pero especialmente en la segunda mitad de los aos 80 debido a los
procesos de privatizacin de empresas pblicas, lo cual ha tenido
trascendental importancia en nuestro pas y Amrica Latina.
Desde un punto fiscal, el efecto se produce cuando los grupos
empresariales hacen negociar entre s a las empresas bajo su rbita
lo cual se hace a precios que generalmente no son los del mercado y
cuyo objetivo es tributar menos o eliminar a competidores.
El crecimiento de los capitales internaciones, las vinculaciones y
fusiones cada vez ms impactantes por la magnitud de las firmas que
se agrupan, as como el impacto mundial de las oscilaciones de los
tipos de cambio o las tasas de inters han pasado a ser una realidad
cotidiana de nuestros das.
Todo indica que se trata de un fenmeno de lento pero imparable
avance, que comenz al promediar la dcada de los 80 y que se va
consolidando como una realidad econmica y social.
No se advierte que los gobiernos por s solos puedan corregir las
distorsiones de todo tipo que provoca este fenmeno. Solamente una
orientacin bsica comn permitir emprender procesos de bsqueda
colectiva que posibiliten aproximarse al nuevo desarrollo que trae a
globalizacin y ello debe acompaarse con instituciones pblicas e
intermedias que den adecuada cobertura a los servicios pblicos ms
importantes.

10. CIENCIAS DE LAS FINANZAS PBLICAS.

La disciplina a la que le corresponde estudiar la actividad financiera
crea disyuntivas sobre su ubicacin entre las ramas del saber.
Tambin hay disidencias en cuanto a su carcter cientfico o
meramente informativo, as como si es validos que estudie los medio
y los fines del Estado o se limite a analizar los primeros. Tampoco hay
acuerdo sobre la posicin que deben toma sus investigadores.
La dificultad de definicin se da en todas las ciencias, puestos que
definir no es otra cosa que indicar los lmites entre los cuales se
quiere mantener cierto tipo de investigaciones y esos lmites siempre
sern considerados arbitrarios por alguien.
Tener ideas de las vas y medios por los que los gobiernos resuelven
sus problemas financieros, constituye un debe de todo ciudadano.
Primero porque los gobernantes llegan a toda condicin en virtud del
sufragio, segundo, porque la mayor parte de esos ciudadanos pagan
los tributos que los primeros necesitan para desarrollar su labor.
Los publicistas espaoles en cuanto a la utilidad, no la niegan, pero la
limitan a una funcin didctica o docente.
Sobre la existencia de las finanzas pblicas y la necesidad de su
estudio, resumimos nuestro criterio as:
- En primer lugar, las finanzas pblicas si constituyen una ciencia;
adems, es una disciplina que presta tiles servicios a estudiantes
y profesionales.
- En su concepcin actual, han quedado atrs las teoras que
negaron su existencia cientfica por afirmar que esta corresponda
nicamente a la economa financiera, a la poltica financiera y al
derecho financiero.
- Las finanzas pblicas debe cumplir el importante papel de ser una
ciencia de sntesis que permita comprender la intrincada red de

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 fenmenos atinentes a la economa de los entes pblicos
jurdicamente regulada.
- Esto implica limitar su campo de estudia a las principales
instituciones y relaciones que origina la actividad financiera en el
marco de legalidad, tomando en cuenta que el Estado de derecho
pasa a ser tal cuando su actuaciones en el campo financiero t las
consiguientes relaciones con los particulares estn regulados en la
ley.
- Sobre la base de la limitacin anterior, concebimos a las finanzas
pblicas como un tringulo cuyos vrtices son el aspecto
econmico, poltico y jurdico.
Por otro lado, la teora de los gastos pblicos, el razonamiento no
vara. Es necesario preguntarse el objetivo del gasto; si sus
posibles efectos en la economa cubrirn la finalidad buscada y
cul es la normativa que autoriza al gobernante para disponer ese
dinero pblico.
- Esta disciplina, otrora en la cspide de los estudios econmicos y
jurdicos.
- Los modernos centros de estudio vuelven a ver las virtudes de las
finanzas pblicas y, comienza a vislumbrarse la idea de que los
nuevos profesionales que exige el mundo globalizado no pueden
ignorar aspectos bsicos atinente a cmo funciona, se financia y
se regula jurdicamente el sector pblico.
En definitiva, la ciencia de las finanzas pblicas es el estudio
valorativo el cmo y por qu el Estado obtiene sus ingresos y hace
sus erogaciones y examinando sintticamente los distintos
aspectos del fenmeno financiero.

11. POLTICA FINANCIERA.

Los estudios cientficos sobre poltica financiera se ocupan de
determinar la eleccin de los gastos pblicos a realizar y de los
recursos pblicos a obtener para sufragar aquellos, en circunstancias
de tiempo y lugar determinados.
Toda actividad financiera presupone una orientacin gubernamental
en cierto sentido, por las indagaciones especializadas sobre poltica
financiera ponen el acento en los fines.
Los anlisis de poltica financiera e hacen antes de poner en
ejecucin las decisiones aconsejadas por los expertos y que han
merecido la aprobacin del gobernante como caminos ideales para
llegar a los resultados esperados.
Los propsitos de poltica financiera resultan ser incompatibles entre
s, y en la prctica algunos de dichos propsitos deben ser
sacrificados para la consecucin de otro.

12. ECONOMA FINANCIERA.

Esta ciencia analiza el fenmeno financiero examinando
especialmente sus efectos, tanto en el plano individual como en el
social.
Los estudios sobre economa financiera se realizan generalmente
despus de adoptadas las respectivas disposiciones.

13. ADMINISTRACIN O TCNICA FINANCIERA.

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 Esta especialidad tiene que optimizar al mximo las operaciones
financieras. En primer lugar, es misin de los expertos incorporar a la
actividad financiera los elementos que da a da suministra el avance
de la tecnologa. Estos instrumentos deben ser utilizados antes que
nada en la contabilidad del Estado que trata d representar
cuantitativamente, y por medio de un sistema de cuentas, la
actividad econmica del Estado. Son importantes, el control de la
actividad financiera y el anlisis exhaustivo de la gestin
administrativa, tanto en las recaudaciones como en las erogaciones
pblicas.

14. RELACIONES DE LAS FINANZAS CON OTRAS CIENCIAS.

Nuestra ciencia tiene vinculaciones con otras disciplinas. Con:
- CIENCIAS ECONMICAS: la vinculacin entre finanzas y economa
es tan estrecha como la que puede existir entre padres e hijos.
Los fenmenos de la actividad econmica privada dentro de la
produccin, circulacin y consumo, son elementos causales de
fenmenos financieros y por otro, las otras teoras de la economa
nacional, a su vez, son premisas de las corrientes tericas y las
doctrinas financieras.
Tambin, la ciencia financiera ampla su contenido y volumen al
pasar al Estado neoliberal, que no se priva d intervenir
activamente en la economa general de la Nacin.

- CIENCIAS JURDICAS: toda la vida financiera debe ceirse a formas

jurdicas. Las medidas de tipo financiero aparecen normalmente
bajo forma de leyes y se refieren a hechos jurdicos.
Dentro de la ciencia jurdica, las finanzas tienen especial
vinculacin con el derecho administrativo. El Estado como sujeto
de la actividad financiera, procura recursos principalmente para
cubrir servicios pblicos y desarrolla su actividad mediante actos
administrativos.
La configuracin de las finanzas suele estar delineada en las
cartas fundamentales que rigen los pueblos.
Tampoco debe olvidarse la vinculacin de las finanzas con derecho
privado. La actividad financiera es ejercida por el Estado, pero
quienes estn sujetos a ella son las personas fsicas y las
entidades, que son sujetos de derecho privado.

- HISTORIA: la actividad financiera del Estado se ha ido modificando

a los largo del tiempo. Existe, una historia de la activad y del
pensamiento financieros, cuyo examen tiene singular importancia
para comprender es estado actual de los estudios en la materia.

- ESTADSTICA: es un valioso auxiliar de la ciencia financiera, puesto

que registra sistemticamente los datos cuantitativos de ciertos
fenmenos y establece las diferentes relaciones posibles entre los
datos referidos a un mismo fenmenos
La mayor parte de los fenmenos relativos a la actividad
financiera pueden ser cuantificados sistemticamente y
relacionados unos con otros.

15. FINANZAS PBLICAS, DERECHO FINANCIERO Y

TRIBUTARIO.

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 El aspecto jurdico de la actividad financiera es objeto de estudio del
derecho financiero. En el Estado moderno es reconocida exigencia
que todas sus manifestaciones de voluntad en el campo
administrativo y las consecuentes relaciones con los particulares
encuentren en las leyes su disciplina fundamental.
La evolucin de los estudios tributarios ha favorecido la postura
aislacionista, pero el tributo tiene su entronque con el presupuesto en
el que est inserto y con las dems instituciones financieras. Las
normas que regulan el ciclo ingresos-gastos-presupuestos tiene sus
indudables elementos unificadores n el fin que persiguen, en los
principios a los que obedecen en las relaciones que disciplinan y en
los medios de tutela que regulan. El tributo es inescindible e
incomprensible si lo desgajamos del ciclo total de la actividad
financiera.

16. EL MTODO EN LA CIENCIA FINANCIERA.

La ciencia financiera se ocupa tanto de nociones y leyes generales
como de exposiciones y descripciones de hechos concretos. De este
doble carcter se desprende que debe emplear el mtodo deductivo e
inductivo. El mtodo deductivo debe ser utilizado siempre que se
trate de explicar en forma general el fenmeno financiero. La
deduccin parte de ciertas suposiciones, cuya validez requiere un
examen riguroso.
Pero la ciencia necesita del mtodo inductivo, este tiene por objeto
observar y describir los fenmenos financieros dentro del proceso
econmico, y verificar y confirmar su relacin con las condiciones
naturales, los factores morales, polticos, etc.
La ciencia financiera se halla entre la tarea de equilibrar estos
extremos. Para ellos su trabajo necesita de la reflexin metodolgica
(ya que la metodologa indica e camino de toda investigacin).

B. DERECHO FINANCIERO
1. DEFINICIONES Y ORIGEN.
INGROSSO: El derecho financiero es el complejo de normas jurdicas
que regula actividad del Estado y de los entes menores de derecho
pblico, considerada en la composicin de los rganos que la ejercita,
en la ordenacin formal de sus procedimientos y de sus actos y en el
contenido de las relaciones jurdicas que la misma hace nacer.
PUGLIESE: Es la disciplina que tiene por objeto el estudio sistemtico
del conjunto de normas que reglamenten la recaudacin, la gestin y
la erogacin de los medios econmicos que necesita el Estado y los
entes pblicos para el desarrollo de sus actividades y el estudio de las
relaciones jurdicas entre los poderes y los rganos del Estado
ntrelos ciudadanos y el estado y entre los mismos ciudadanos, que
deriva de la aplicacin de esas normas.
SAINZ D BUJANDA: disciplina que tiene por objeto el estudio
sistemtico de las normas que regulan los recursos econmicos que
el Estado y los dems entes pblicos pueden emplear para el
cumplimiento de sus fines, as como el procedimiento jurdicos de
percepcin de los ingresos y de ordenacin de los gastos y pagos que
se destinan al cumplimiento de los servicios pblicos.
CARRERA RAYA: aquel sector del ordenamiento jurdico que regula la
actividad financiera de los entes pblicos.

12
 VANONI: derecho financiero es el conjunto de normas que regulan las
actividades del Estado y de las entidades pblicas destinadas a
procurarle los medios econmicos necesarios para hacer frente a las
necesidades pblicas.
RHEINFELD: las normas de derecho pblico positivo que tienen por
objeto la reglamentacin de las finanzas de las colectividades
pblicas con administracin propia existentes en el interior de aquel.
Sostena que el derecho financiero deba ser caracterizado como un
derecho pblico cuyas relaciones e instituciones jurdicas podran ser
extraas al derecho privado, en cuyo caso no eran aplicables los
principios ni las normas del derecho privado.

2. CARACTERES.
Es una rama jurdica que debe ubicarse dentro del derecho pblico.
Las normas financieras estn destinadas a normar el poder estatal de
mando en el campo financiero, lo cual permite actuar como regulador
general en cuanto a la debida atencin de las necesidades que esos
particulares tiene, pero no aisladamente sino como integrantes de la
comunidad jurdicamente organizada.
Es un derecho normal, constituido por un conjunto de normas e
instituciones de diversa naturaleza que tiene en comn el hecho de
referirse a las mltiples actividades que el Estado desarrolla en el
campo financiero.

3. CONTENIDO.
Cuando la materia debe ser objeto de estudios universitarios, se
acuerda acotarla a sus aspectos bsicos e imposibles de eludir,
dejndose de lado otras facetas as especializadas y profundas para
ser analizadas por la doctrina particularizada en ciertos tpicos.
Se incluyen los siguientes sectores:
La ordenacin jurdicos de los recurso econmicos del Estado
constituye una parte fundamental de esta disciplina
La segunda parte de este sector jurdico tiene por objeto el
estudio de las normas que regulan la gestin financiera. Se
comprende la ordenacin jurdica del presupuesto del Estado y
la de los actos administrativos a travs de los cuales se
obtienen los ingresos y se ordenan los gastos y los pagos que
se originan en el cumplimiento de los servicios pblicos
La hacienda pblica es un ciclo entre ingresos y gastos
pblicos, relacionados entre s por medio de un plan jurdico
exteriorizado en forma contable y monetaria que es el
presupuesto.
No puede quedar de lado, la teora del gastos pblico que
consiste en el procedimiento d aplicacin de los ingresos a los
fines del Estado.

4. AUTONOMA.
- UNIDAD DEL DERECHO: Todo referencia la tema autonoma
requiere una consideracin previa sobre la unidades del derecho,
nunca la autonoma de un sector jurdicos puede significar total
libertad para regularse ntegramente pos si solo; no puede

13
 concebirse de manera absolutas sino que cada rama del derecho
forma parte de un conjunto del cual es porcin solidaria.
Cualquiera sea el grado o tipo de autonoma que se asigne al
derecho financiero y al tributario, en ningn caso significa que
esas ramas constituyan algo desgajado de las otras ramas todas
ellas estn ligadas en un todo inescindible.

- PARCELACION DEL DERECHO: el origen de la fragmentacin en

reamas se debe a la aparicin de regulaciones jurdicas cada vez
ms numerosas y especializadas. Tal proliferacin se conecta con
el crecimiento, importancia y cada vez mayor complejidad de la
relacin interhumana. La aceleracin de la historia hace que
estas relaciones se diversifiquen velozmente en nuevas
modalidades y ello trae la aparicin de norma que la reglamentan.

- AUTONOMIA DIDCTICA Y FUNCIONAL: la autonoma de cualquier

rama del derecho positivo es didctica. Su objetivo es importante
y consiste en investigar los efectos jurdicos resultantes de la
incidencia de un determinado nuero de reglas jurdicas, describir
su concatenacin lgica y su unin con la totalidad del sistema
jurdico. Si a su vez, ese conjunto de normas est dotado de
homogeneidad y funciona como un grupo orgnico y
singularizado, podremos hablar de autonoma funciona.

- AUTONOMIA CIENTFICA: significa embarcarse en un intrincado

problema de imposible solucin terica y de inciertos resultados
prcticos. No existe autonoma cientfica de rama alguna
particular de un derecho nacional, y de que la admisin de esta
posibilidad implica la negacin de la premisa de la cual partimos,
como es, la unidad del derecho.

5. RGIMEN LEGAL DEL DERECHO FINANCIERO.

- ORDENAMIENTO JURDICO DE LOS GASTOS PBLICOS: los gastos
pblicos estn reguladas en la ley de administracin financiera y
sistemas de control del sector pblico nacional. Est contemplada
por sucesivos decretos que reglamentaron sus normas. El Art. 12
de la ley, estatuye que los presupuestos comprender todos los
recursos y gastos previstos para el ejercicio.
La tercera manifestacin de legalidad del gasto pblico concierne
a un momento posterior al de su ejecucin y se identifica con el
control del adecuado empleo de los dineros pblicos.
La relacin ley-gasto no es siempre inmediata, en sentido estricto
la relacin es constante; puesto que el gasto debe figura
expresamente en el presupuesto; pero en sentido lato, la relacin
puede tornarse mediata en el caso de empresas pblicas,
comerciales e industriales.
Las erogaciones o la inversin dispuestas por el administrador
pblico sin autorizacin legal previa, se aparta de la legalidad e
incluso pueden configurar el delito de malversacin de caudales
pbicos.

- ORDENAMIENTO JURDICO DE LOS RECURSOS PBLICOS: la ley

24.156 proporciona el significado de lo que se debe entender por

14
 recursos en el campo presupuestario; adems, contiene
directivas sobre sus clasificaciones y otros aspectos relevantes.
Cuando se ejecuta el presupuesto impera el principio de las cifras
brutas, estando prohibidas las compensaciones.

- ORDENAMIENTO JURDICO DEL CRDITO PBLICO: el crdito

pblico es uno de los sistemas integrantes de la administracin
financiera. La ley ha introducido una importante mejora en el
ordenamiento jurdico contable relacionado con la haciendo del
Estado federal argentino.
Adems es de importancia sustancial la definicin que la ley hace
del instituto: se entender por crdito pblico la capacidad que
tiene el Estado de endeudarse con el objeto de captar medio de
financiamiento para realizar inversiones reproductivas, para
atender casos de evidente necesidad nacional, para restrictiva su
organizacin o para refinanciar su pasivos.

- ORDENAMIENTO JURDICO DE LOS RECURSOS DEL TESORO: son

las emisiones de valores mediante las cuales el Estado pide dinero
prestado por desajustes temporneos del erario pblico. Las
emisiones son por un plazo que generalmente no excede de un
ao y se ofrecen al pblico en general o a determinados sectores.

- TRATAMIENTO LEGAL DEL EQUILIBRIO PRESUPUESTARIO: se ha

dictado la ley 25.1152 llamada de solvencia fiscal. Su objetivo es
llegar paulatinamente al equilibrio fiscal mediante reducciones en
el gasto, lo cual se producira en caso de cumplirse los objetivos
de dicha normatividad.

- ORDENAMIENTO JURDICO DE LA DINMICA DEL PRESUPUESTO: la

ley de presupuesto tiene un proceso vital que abarca distintas
etapas que van desde su preparacin hasta el control
parlamentario final.

6. FUENTES DEL DERECHO FINANCIERO.

- LA CONSTITUCIN: es el medio generador ms importante de
normas financieras, contiene principios bsicos y disposiciones
reguladoras de la materia financiera.
La actividad financiera es la que posibilita el ejercicio de los
derechos y la institucionalizacin de los rganos democrticos de
gobierno.
La constitucin crea los rganos para que el Estado cumpla la
misin que le es propia. Son el PE, PL con sus cmara de
Diputados y Senadores a los cuales se agregan la Auditoria
General de la Nacin.
El procedimiento que la Constitucin estipula para que la actividad
financiera se movilice se resume as:
o Confeccin del proyecto de presupuesto por parte del jefe
de gabinete de ministros.
o Aprobacin del proyecto por parte del PE.
o Envo del proyecto de presupuesto al Congreso por parte del
jefe de gabinete.
o Fijacin del presupuesto y clculo de las contribuciones e
ingresos por parte del Congreso.

15
 o Ejecucin de la ley de presupuesto y recaudacin de las
rentas de la Nacin por parte del jefe de gabinete.
o Supervisin de la ejecucin y la recaudacin por el
presidente de la nacin.
o Control de dicha recaudacin y ejecucin por parte de la
auditora general de la Nacin.
o Defensa de los derechos constitucionales por parte del
defensor del pueblo.
o Intervencin del ministerio pblico de defensa de la
legalidad y de los intereses generales de la sociedad.
o Control de constitucionalidad en su caso, por parte del PJ.

- LA LEY: es la manifestacin de voluntad del Estado, emitida por los

rganos a los que la Constitucin confa la tarea legislativa, y es la
fuente inmediata del mayor importancia en el derecho financiero.
Segn el principio de legalidad financiera, todos los ingresos y los
gastos estatales deben ser dispuestos o autorizados por el
organismo legislativo.
Las leyes no pueden vulnerar los principios bsicos establecidos
en la Constitucin, ya que stos tienen preeminencia sobre la
facultad legislativa de dictar leyes. En consecuencia, si el
legislador dejase de respetar tales principios constitucionales, el PJ
tiene la facultad de declarar invlidas dichas leyes.

- EL DECRETO LEY: se trata de normas de sustancia legislativo, por

lo cual su sancin es atribucin del Congreso y no obstante ello
son dictados por el Poder Ejecutivo. El Art. 99 inc. 3 admite que
ante situaciones excepcionales en las que resulte imposible la
sancin de leyes dado lo perentorio a la situacin, el PE puede
dictar decretos por razones de necesidad y urgencia que tenga
fuerza de leyes.
Hay que destacar que por este medio no pueden dictarse normas
que regulen la materia tributaria. Estos decretos estn prohibidos
en materia tributaria pero no en materia financiera.
En muchos casos el PE legislo como de necesidad y urgencia
distintos aspectos de la tributacin con el endeble argumento de
que el limite constitucional est referido al derecho tributario
sustancial. Pero si bien los derechos de necesidad y urgencia estn
limitados de diversas maneras, lo que resulta sorprendente es la
facultad de delegacin que el otorga el Art. 76 de la CN que reza:
Se prohbe la delegacin legislativa en el Poder Ejecutivo, salvo
en materias determinadas de administracin o de emergencia
pblica, con plazo fijado para su ejercicio y dentro de las bases de
la delegacin que el Congreso establezca.
La caducidad resultante del transcurso del plazo previsto en el
prrafo anterior no importar revisin de las relaciones jurdicas
nacidas al amparo de las normas dictadas en consecuencia de la
delegacin legislativa.

- EL REGLAMENTO: recibe esta denominacin las disposiciones del

PE que regulan la ejecucin de las leyes, el ejercicio de las
facultades propias y la organizacin y funcionamiento en la
administracin en general.

16
 En derecho financiero y en especial el tributario, el reglamento
tienen importancia como creador de normas jurdicas; esto
significa que el reglamento contiene normas jurdicas, aun cuando
no provenga del Poder Legislativo, sino tan solo su facultad
exclusiva del Poder Legislativo sino del Ejecutivo.
Los decretos que regulan la ejecucin de leyes son denominados
reglamentos de ejecucin. Se caracterizan por ser normas
secundarias o complementarias que tienen a facilitar la aplicacin
o ejecucin de una ley, regulando aspectos de detalle no previstos
en ella; pero en modo alguno pueden contradecirla explicita o
implcitamente.
Pueden ser tambin fuentes del derecho financiero los decretos
llamados reglamentos autnomos que suelen contener
disposiciones atienen a aspectos de la actividad financiera. Es una
categora muy limitada. El PE puede autolimitar sus propias
facultades discrecionales mediante el dictado de estos
reglamentos, siempre que no restrinjan los derechos de los
habitantes.

- LOS TRATADOS INTERNACIONALES: se dice que estos, constituyen

una fuente indirecta del derecho tributario porque su validez
depende de una ley nacional aprobatoria. Sin embargo, debe
tenerse en cuenta la categrica disposicin del Art 31 CN que dice:
Esta Constitucin, las leyes de la Nacin que en su consecuencia
se dicten por el Congreso y los tratados con las potencias
extranjeras son la ley suprema de la Nacin; y las autoridades de
cada provincia estn obligadas a conformarse a ella, no obstante
cualquiera disposicin en contrario que contengan las leyes o
constituciones provinciales, salvo para la provincia de Buenos
Aires, los tratados ratificados despus del Pacto de 11 de
noviembre de 1859.
El Art. 75 inc. 24 autoriza al Congreso a que: Aprobar tratados de
integracin que deleguen competencias y jurisdiccin a
organizaciones supraestatales en condiciones de reciprocidad e
igualdad, y que respeten el orden democrtico y los derechos
humanos. Las normas dictadas en su consecuencia tienen
jerarqua superior a las leyes. De ese modo, el derecho
comunitario debera tener aplicacin directa en el derecho interno
de nuestro pas.

- LAS CONVENCIONES INSTITUCIONALES INTERNAS: el Art. 1 de la

CN dispone: La Nacin Argentina adopta para su gobierna la
forma representativa, republicana y federal segn la establece la
presente Constitucin. A su vez, el Art. 1 dispone: las provincias
conserva todo el poder no delegado por esta Constitucin al
Gobierno federal. Segn esto, tanto la Nacin como las provincias
pueden establecer diversos tributos.
Se hizo necesaria la creacin de dos instrumentos de coordinacin
financiera interjurisdiccional. Uno de ellos es el de coparticipacin
federal que vincula a la nacin y provincias para disciplinar el
ejercicio de sus atribuciones tributarias.
Otro mecanismo de coordinacin financiera es le convenido
multilateral, suscripto entre todas las provincias y la Ciudad
Autnoma de Bs. As. para evitar que sus respectivos impuestos

17
 sobre los ingresos brutos gravaren ms de una vez la misma
materia imponible en los casos de actividades
interjurisdiccionales. Este convenio compete a las municipalidades
de las provincias.

- OTRAS FUENTES: Tambin pueden tener tal carcter la doctrina, la

jurisprudencia, los usos y costumbres y los principios generales
del derecho.

MDULO 2: GASTOS PBLICOS Y RECURSOS

PBLICOS.
A. GASTOS PBLICOS
1. CONCEPTO E IMPORTANCIA.
Son gastos pblicos las erogaciones dinerarias que realiza el Estado,
en virtud de ley, para cumplir con la satisfaccin de las necesidades
pblicas.
El Estado se moviliza para atender las necesidades de la poblacin
por medio de los servicios pblicos; pero tambin puede satisfacerlas
utilizando los efectos que en s mismo los gastos pblicos provocan
en la economa nacional, atenta a su importancia cuantitativa y
cualitativa. Sin embargo, el concepto esta siempre ligado al de la
necesidad pblica. Juega el papel de presupuesto de legitimidad del
gasto pblico, puesto que es indispensable la preexistencia para que
el gasto se materialice justificadamente,
La decisin sobre el gasto estatal presupone dos valoraciones previas
de singular importancia: a) la seleccin de las necesidades de la
colectividad que consideran pblicas y b) la comparacin entre la
intensidad y urgencia de tales necesidades y la posibilidad material e
satisfacerlas.
Los fines estatales se cumplen realizando cuantiosos gastos, de
donde se deduce que la apreciacin de los factores atinentes a tales
erogaciones es uno de los aspectos ms importante de las finanzas
modernas.

18
 Los gastos pblicos son la indicacin ms segura de la actividad que
despliega cada pueblo.
Las finanzas no pueden considerar el fenmeno de los ingresos al
margen del fenmeno de los gastos. El costo de la actividad estatal
no puede determinar en abstracto, sin tener encuentra lo que el
Estado devuelve a los contribuyentes y a la colectividad en general
bajo la forma de gasto pblico.
La denominacin gasto pblico es genrica y comprende 2 clases
de gastos:
- Las erogaciones pblicas que comprenden todos aquellos gastos
pblicos derivados de los servicios pblicos y del pago de la deuda
pblica.
- Las inversiones patrimoniales que comprenden los gastos
relacionados con la adquisicin de bienes de uso o produccin y
con las obras y servicios pblicos.

2. EVOLUCIN DE CONCEPTO.
- Para los hacendistas clsicos, el Estado es un merco consumidor
de bienes: los gastos pblicos constituyen una absorcin de una
parte de esos bienes que estn a disposicin del pas. Es
indispensable del Estado tiene importantes cometidos a cumplir
pero eso no quita que econmicamente sea u factor de
empobrecimiento de la comunidad, la cual se ve privada de parte
de sus riquezas.
- Para las concepciones modernas, el Estado no es un consumidor
sino un redistribuidor de riqueza. Ellas no desaparecen en un
abismo sin fondo, sino que son devueltas ntegramente al circuito
econmico. Es decir, el conjunto de sumas repartidas a los
particulares mediante el gasto pblico es equivalente al conjunto
que le fue recabado mediante el recurso pblico. El Estado acta
como un filtro o una bomba aspirante e impelente.

3. CARACTERSTICAS ESENCIALES.
a. EROGACIONES DINERARIAS: utilizamos yales expresiones
porque el gasto pblico siempre consiste en el empleo de
bienes valuables pecuniariamente, que en la poca actual de
economa monetaria se identifican con el dinero.

b. EFECTUADAS POR EL ESTADO: tomamos el trmino en sentido

amplio y comprendemos todas las sumas que por cualquier
concepto salen del tesoro pblico y consisten en empleos de
riqueza. Puede tratarse de gastos para la Administracin
pblico propiamente dicha para entidades descentralizadas
estatales, siempre que tales erogaciones, en una u otra forma,
recarguen las finanzas dl Estado y deben ser solventadas
mediante la recurrencia a sus progenitores.
En definitiva, comprendemos todos los gastos del Estado,
tomando a sta en el sentido lato que le asignamos al
caracterizarlo como sujeto de la actividad financiera e
incluyendo la totalidad de las sumas que salen de su tesorera.

c. EN VIRTUD DE LEY: en los Estado de derecho rige el principio

de legalidad en cuanto al gasto, es decir, no hay gasto pblico
legtimo sin ley que lo autorice.

19
 La relacin ley-gasto en sentido estricto es inmediata puesto
que el gasto debe figurar expresamente en el presupuesto;
pero en sentido lato, la relacin puede tomarse inmediata en el
caso de erogaciones para empresas publicas comerciales e
industriales que an subsisten en la Argentina. En estos
supuestos, los gastos podrn no figurar detalladamente en el
presupuesto general, y nicamente podrn reflejarse en l en
forma de aportes para instalaciones o ampliacin de esas
entidades o para cubrir el dficit de explotaciones.

d. PARA CUMPLIR SUS FINES DE SATISFACER LAS NECESIDADES

PBLICAS: la erogacin estatal debe ser congruente con los
fines de inters pblico asignado al Estado, pero cabe
preguntarse qu sucede con los fondos salidos de la tesorera
estatal quede no apuntan a esos fines.
En la realidad, buena parte de los gastos no responden a la
satisfaccin de necesidades pblicas. Sin embargo, no dejan de
ser gastos pblicos si son realizados por el Estado con los
caudales pblicos y sin responsabilidad personal para el
funcionario que los ordena.

4. REPARTO.
Consideraremos el reparto del gasto con relacin al lugar y al tiempo,
prescindiendo de otras formas de reparto mencionadas por la
doctrina.
a. CON RELACION AL LUGAR: por un lado se sostiene que el reparto
debe efectuarse proporcionalmente al importe comparativo de los
ingresos que el Estado obtiene en cada regin o provincia en
particular. Se dice que es totalmente injusto que el Estado
obtenga los ingresos de un lugar y que luego los gaste en otro.
Las teoras adversas sostienen que el gasto debe efectuarse en
aquellas regiones donde su utilidad sea mxima sin considerar el
origen de los recursos.
Parece imposible lograr un reparto de los gastos pblicos de tal
forma que cada regin obtenga un servicio estatal exactamente
equivalente, en cuanto a su gasto, a los ingresos obtenidos en esa
regin. Se producirn consecuencias absurdas, aparte de la
dudosa mejora general del pas que ello reportara. Pero por otro
lado, es necesario reconocer que n estado que piense obtener con
el gasto el mximo de utilidad para la comunidad, debe practicar
un adecuado sistema de compensaciones para evitar perjudicar a
determinadas regiones en beneficio de otras.

b. CON RLACION AL TIEMPO: cuando son gastos pblicos muy

cuantiosos, es justificado distribuir el gasto en diversos ejercicios
financieros, ya que ese costo no podra ser afrontado en un solo
ejercicio y tanto ms si se tiene en cuenta que las obras mismas
no podran ser finalizadas en el breve tiempo que supone el
ejercicio presupuestario.
El hecho de diferir el gasto ene l tiempo presenta ciertas ventajas,
entre las cuales se indica la de permitir la ejecucin de grandes
trabajos pblicos con la reduccin del empleo del ahorro nacional.
Por eso se piensa que el reparto del gasto en un periodo ms o

20
 menos largo puede reducir los perjuicios a los ciudadanos y
asegurar la mayor satisfaccin para el mayor nmero de ellos.

5. LMITES DEL GASTO PBLICO.

Parece imposible establecer lmites a priori a los gastos pblicos, ya
sea en su conjunto o individualmente considerados. Ello se debe a
que segn la realidad demuestra, no se trata de u problema que
pueda ser resuelto mediante anlisis econmicos, porque se trata de
una cuestin e naturaleza pblica.
Los autores modernos sostienen que los gastos pblicos pueden
llegar hasta aquel limite en que la ventaja social que brindan. Se
compensa con los inconvenientes de las amputaciones hechas al
ingreso de los particulares.
Concepto de utilidad social mxima: el Estado deber ampliar sus
gastos hasta el nivel en que la ventaja social de un aumento de
dichas erogaciones se vea compensada por el inconveniente social de
un aumento correspondiente de las exacciones pblicas.
El gobierno debe decidir si hace ms falta un nuevo palacio
gubernamental o un aumento de sueldo a las maestras de escuela. El
hecho de proporcionar lujos pblicos a los gobernantes a expensas de
necesidades privadas constituye una violacin al principio enunciado,
no obstante lo cual ello se hace frecuentemente en la prctica.

6. EFECTOS ECONMICOS.
El gasto pblico suele exceder el 30% del PBI. La sola existencia de
un gasto semejante magnitud tiene considerable influencia sobre la
economa. Cualquier modificacin en su cuanta tiene un inevitable
efecto econmico.
Existe una diferencia importante entre el impacto del ingreso y del
gasto en lo que respecta a los efectos que estamos analizando. Las
consecuencias del recurso no siempre se advierten en forma rpida,
debido al proceso de repercusin de los impuestos y a su diferencia
no tan inmediata sobre el mecanismo de los precios.
Por otra parte, debe tenerse en cuenta que los efectos de los gastos
pblicos no se limitan al impulso momentneo que puede percibirse
de la economa, ya sea en forme de una disminucin de la
desocupacin o de un incremento de la actividad industrial.
En ciertos pases industrializados, surgi un nuevo ciclo econmico
que hizo recobrar vida a la economa.
Los efectos econmicos dependen de la naturaleza de los gastos que
se realizan o se aumentar. No obstante, las consideraciones
precedentes tiene un alto grado de relatividad ya que la poltica
financiera depende de las circunstancias particulares de cada
economa y del estado o coyuntura en que sta se encuentre.
Es necesario tener en cuenta los siguientes factores: a) la estructura
econmica, es decir, si se trata de una economa desarrollada o en
vas de desarrollo; b) su estado, o sea un estado de recesin o
expansin y c) los medios con los cuales se habrn de financiar los
gastos pblicos.

7. COMPARACIN DE LOS GASTOS PBLICOS CON LOS PRIVADOS.

La diferencia ms importante consiste en que el sujeto del gasto
pblico es el Estado, mientras que del gasto priva es el particular. De
ah que los gastos del primer estn en relacin tanto con el presente

21
 como con el provenir, contrariamente a lo que sucede con el
particular que tiene en cuenta la limitacin de su existencia. En
segundo lugar, observamos que mientras el individuo satisface
mediante sus gastos, su inters; el Estado persigue fines de inters
general.
En tercer lugar se advierte que el Estado gasta con recurso que en su
mayor parte provienen de la coaccin, mientras que los individuos
carecen de esos instrumentos como forma legal de procurarse
ingresos. En cuarto lugar, se afirma que como el Estado debe
satisfacer necesidades pblicas, por lo general primera conoce el
gasto que va a a efectuar y sobre esa base se procura los recursos. El
particular, adecua sus gastos a los ingresos con que cuenta.
En quinto lugar, el Estado se halla obligado a realizar los gastos
necesarios para cumplir debidamente sus funciones, estando los
gastos previamente calculados y autorizados por la ley
presupuestaria. El particular, en cambio, goza de amplia libertad
tanto en la cuanta como al destino de sus erogaciones.

8. CLASIFICACIN DE LOS GASTOS.

- en especia y en moneda
- segundo el medio de pago pueden ser internos o externos, segn
sea dentro o fuera de la frontera del pas).
- Gastos personales que son los que se pagan en concepto de
sueldo y remuneraciones del personal y; reales cuando se
emplean para la adquisicin de bienes.
- Gastos ordinarios cuando atienden al normal desenvolvimiento del
pas y; extraordinarios los que deben hacer frente a situaciones
imprevistas.

Modernamente, las clasificaciones que se consideran ms

importantes son:
a) CRITERIO JURDICO ADMINISTRATIVO:
Jurisdiccional: esta clasificacin atiende a la estructura
organizativa del Estado y expone las distintas unidades
institucionales que ejecutarn al presupuesto. Cada unidad
se denomina jurisdiccin y comprende cada uno de los
poderes integrantes de la estructura administrativa y de sus
respectivas dependencias.
La divisin jurisdiccional prosigue con la divisin de cada
uno de los poderes (Ejecutivo, Legislativo y Judicial) en sus
ramn o dependencias componentes.

Por finalidades y funciones: los gastos pueden ser

distribuidos segn la necesidad a cuya satisfaccin tiene o
al fin del Estado que pretenden llena.
Esta clasificacin es muy aceptada en la modernidad
porque permite identificar con mayor claridad la orientacin
seguida por el Estado y el tipo de necesidades que prefiere
atender prioritariamente

Por la constancia o por la permanencia del gasto: segn el

criterio constancia, son gastos fijos los que no dependen
de una mayor actividad o de que aumente el rendimiento
de los entes dedicados a la prestacin de servicios

22
 divisibles; son gastos variables los directamente vinculados
con la mayor actividad o produccin.
Conforme al criterio permanencia son gastos fijos los
repetidos de un ejercicio a otro con un monto prcticamente
invariable, son gastos variables los que sufren alteraciones
notorias en su monto o tienen carcter extraordinario,
apareciendo en unos ejercicios y faltando en otros.

b) CRITERIO ECONMICO: la doctrina financiera del liberalismo

clasifico distingui entre gastos pblicos ordinarios y
extraordinarios. Los ordinarios eran los corrientes y habituales,
su misin era atender el normal desenvolvimiento del pas
asegurando los derechos individuales de sus habitantes. Estos
fastos no podan suspenderse y deban repetirse todos los
aos.
Los gastos pblicos extraordinarios, por otro lado, surgan ante
situaciones imprevistas y excepcionales. Un requisito bsico de
esta distincin era la exigencia de que los emprstitos solo se
utilizaran para cubrir situaciones de emergencia y nunca para
solventar gastos corrientes.
Se los caracteriza:
o GASTOS PUBLICOS ORDINARIOS: son las erogaciones
habituales o normales de la Administracin, es decir, las
reiteradas en el curso de los ejercicios financieros de la
hacienda. Por ej.: sueldos, conservacin de inmuebles,
deuda pblica, etc.
o GASTOS PUBLICOS EXTRAORDINARIOS: son las erogaciones
destinadas a satisfacer necesidades imprevistas,
excepcionales, eventuales o contingentes, no repetidas con
regularidad en los ejercicios de la hacienda. Por ej.:
adquisicin de muebles, aportes de capital a empresas del
Estado, etc.

Lo anterior es la vieja clasificacin, la actual nocin distingue

entre gastos de funcionamiento y gastos de inversin.
Los gastos de funcionamiento son los pagos que el ente pblico
debe realizar en forma indispensable para el correcto y normal
desenvolvimiento de lo servicio pblicos y de la administracin
en general. Pueden ser de consumo o retributivos de servicio.
Estos, no significan un incremento directo del patrimonio
nacional pero contribuyen a la productividad general del
sistema econmico y son tan necesarios como los gastos de
inversin.
Los gastos de inversin por otro lado, son todas aquellas
erogaciones del Estado que significan un incremento directo
del patrimonio pblico. Puede consistir en pagos por la
adquisicin de bienes de produccin, por inversiones en obras
pblicas, o por inversiones destinadas a industrias clave ya
sean de explotacin pblica o privada.

Otra clasificacin con criterio econmico, divide a los gastos en

gastos de servicio y de transferencia. En el primer caso, se
cambia el dinero del gasto por un servicio prestado o una cosa
comprada, mientras que en el segundo no hay contravalor y el

23
 propsito de la erogacin es exclusivamente promocional o
redistributivo.
Tambin, pueden ser productivos e improductivos. Los primeros
serian aquellos que elevan el rendimiento global de la
economa, posibilitando mayor productividad general del
sistema, mientras que los segundos no tienen esa cualidad.

9. CRECIMIENTO DE LOS GASTOS PBLICOS: EXPLICACIONES.

- GASTOS MILITARES: una de las principales causales de gastos ha
sido la guerra en general y en especial las dos guerras mundiales.
Es notorio que el equipamiento racional de las fuerzas armadas
modernas exige sumas que se incrementan por las tensiones
internacionales, los conflictos regionales y los nuevos armamentos
cada vez ms sofisticados.

- PROSPERIDAD DEL SISTEMA ECONMICO: en los primeros estratos

de la evolucin econmica de la sociedad, el esfuerzo y le gasto
mayor est motivado por la alimentacin, a medida que se va
progresando, este egreso va adquiriendo una importancia cada
vez menor quedan ms ingresos libres y se adquiere mayor
capacidad econmica, que es inmediatamente captada por nuevos
o mayores impuestos. Los mayores ingresos permiten mayores
gastos porque la propia sociedad requiere de enseanzas,
proteccin de los dbiles, carreteras, salubridad y otras
erogaciones.

- URBANIZACIN: el aumento de las poblaciones en las ciudades es

una causa del aumento de qu hablamos. Es un hecho
generalmente conocido que ciertas funciones ciudadanas, como el
aprovisionamiento de aguas y desages cloacales, la proteccin
policiaca y la organizacin de las ciudades por sus municipios, se
ajustan a la regla de aumentar los gastos, y por mucho que se
hagan grandes econmicas en otros ordenes, el resultado es
siempre una elevacin de stos.

- DESARROLLO DE LA DEMOCRACIA: el desarrollo de la democracia

y el sentimiento democrtico llegan a significar no poco en el
aumento de los gastos pblicos. Esta forma de gobierno tiende a
la liberalidad en los gastos porque a veces no se puede prescindir
de la presin de grupos con influencia poltica que satisfacen sus
intereses particulares a costa del presupuestos del Estado, ni de
gobernantes que realizan obran pensando solo en los votos.

- AYUDA A ZONAS SUBDESARROLLADAS: en los ltimos tiempos ha

surgido la necesidad imperiosa de combatir la miseria en el propio
pas ayudando a sus regiones ms atrasadas. Incluso, se piensa
que tambin hay que auxiliar a los pases indigentes.

- AUMENTO DE LOS COSTOS: el incremento considerable de costos

de los bienes y servicios incide considerablemente en os
presupuestos pblicos pblicos, aparte de que el progreso tcnico
determina gastos antes desconocidos.

24
 - BUROCRACIA: el Estado debe contar con un cuerpo de
funcionarios altamente responsables y conscientes de su funcin
que son indispensables para mantener un buen nivel en la
prestacin de los servicios estatales. Estos funcionarios deben
gozar de un status econmico y social adecuado. Nada tienen que
ver con la burocracia, que es uno de los peores males del Estado
moderno.
La burocracia no es la simple suma de funcionarios, sino algo
intangible, pero omnipresente, que acta a travs de una maraa
de regulaciones y procedimientos superabundantes y cuya nica
justificacin es incrementar el nmero de empleados estatales.
Esta burocracia, ahoga el cuerpo social y es un importante factor
de crecimiento perjudicial del gasto pblico.

B. RECURSOS PBLICOS.
1. CARACTERIZACIN.
Los recursos pblicos son aquellas riquezas que se devengan a favor
del Estado para cumplir sus fines, y que en tal carcter ingresan en
su tesorera.
Las concepciones financieras modernas consideran que el recurso no
puede limitarse a asegurar la cobertura de los gastos indispensables
de administracin, sino que es uno de los medios de que se vale el
Estado para llevar a cabo su intervencin en la vida general de la
Nacin.
Es necesario hacer una aclaracin, los ingresos devengados a favor
del Estado suelen designarse indistintamente como recurso, ingreso o
entrada.
La voz recurso es la ms usada, tanto en la legislacin como en las
prcticas contables. La REA lo define como conjunto de elementos
disponibles para resolver una necesidad o llevar a cabo una
empresa.
Las palabras entrada o ingreso pueden designar el derecho del
Estado a percibir los ingresos o a hacer entrar efectivamente en la
caja del Tesoro.

2. EVOLUCIN HISTRICA.
En general, en el mundo antiguo, las necesidades financieras eran
cubiertas mediante prestacin de los sbditos y de los pueblos
vencidos, con rentas patrimoniales y por medio de monopolios
estatales. Sin embargo, existieron rudimentos de tributacin.
Durante la Edad Media el patrimonio del Estado contino confundido
con el del soberano y fue la principal fuente de recursos, ya que los
tributos perdieron importancia y se convirtieron en fuentes de
ingresos. En ese periodo, se desarroll el sistema de regalas,
contribuciones que deban pagarse al soberano por concesiones
generales o especiales que aquel hacia a los seores feudales.
Tambin se difundieron tasas que los sbditos deban pagar a los
seores feudales por determinados servicios que prestaban estos.
Posteriormente, la formacin gradual de los grandes Estados motiv
profundas transformaciones en el sistema del ingreso pblico. El rey
utilizo privilegios caractersticos del feudalismo. Como seor perciba
rentas d sus tierras; despus utilizo el sistema de ayunas para
reclamar a sus vasallos el derecho de percibir rentas en sus dominios.

25
 Sin embargo, dicha concepcin sufri variantes. Primitivamente el
impuesto se fundamentaba solo en la soberana del rey. Predominaba
una concepcin autoritaria y arbitraria con respecto al impuesto.
Despus de la revolucin francesa, esta concepcin se modific
sensiblemente. Surgieron las ideas liberales, que repudiaban la
discrecionalidad y el autoritarismo y que queran encontrar
justificativos ticos en los impuestos, considerndolo como un precio
que se pagaba al Estado por los servicios prestados.
En el siglo XX, al imponerse las ideas intervencionistas pareci que la
asuncin del Estado de ciertas actividades econmicas comerciales e
industriales se constituir en una nueva e interesante fuente de
ingresos.
En la generalidad de los casos (principalmente en nuestro pas), el
Estado demostr ser un psimo adminsitrador de empresas y en lugar
de brindar ingresos produjo perdidas.

3. CLASIFICACIN DE LOS RECURSOS PBLICOS.

- CLASIFICACIONES ECONMICAS: los recursos pueden ser
ordinarios y extraordinarios; los primero son rodos los percibidos
por el Estado en forma regular y continua. Son extraordinarios son
aquellos excepcionales u ocasionales que carecen de la
regularidad de los anteriores, son los impuestos patrimoniales por
una nica vez y los ingresos obtenidos por prstamos o mediante
manipulaciones monetarias.
Una clasificacin econmica importante, es la que divide a los
recursos en efectivos y no efectivos. Los primeros importan un
ingreso de dinero para el Estado sin que se produzca una salida
patrimonial equivalente; no originan una transferencia correlativa
de bienes patrimoniales. Los segundos, son entradas para el
Estado compensadas por una salida patrimonial, corresponden
aqu los recursos pecuniarios provenientes de la venta de bienes
del dominio privado del Estado porque se produce la baja de un
bien en el patrimonio estatal.

- CLASIFICACIONES POR SU ORIGEN: esta clasificacin tiene la

virtud de distinguir los ingresos de acuerdo a su fuente
econmica. Aqu se pueden califican en originarios o derivados, los
primeros son los que provienen de los bienes patrimoniales del
Estado o de diversos tipos de actividades productivas; los
segundos son los que las entidades pblicas se procuran mediante
contribuciones provenientes de las economas de los individuos
pertenecientes a la comunidad.

- CLASIFICACIN POR RUBROS: est mencionada en la ley 24.156

en su Art. 14 que describe las estructuras programticas de la
Administracin y tambin en el Art. 20 segn la cual el
presupuesto general de la Administracin nacional debe contener
esta clasificacin junto con la economa.
Las normas citadas permiten aseverar que lo que el Congreso
desea saber y luego volcar en el presupuesto es la descripcin
detallada y en cifras totales de todos y cada uno de los ingresos
que se espera obtener en el ao.
o RECURSOS CORRIENTES: se dividen en tributarios,
describindose all los diferentes gravmenes e incluso los

26
 aportes de previsin social y no tributarios, entre los cuales
se consignan rentas, utilidades, tarifarias, etc.
o RECURSOS DE CAPITAL: son los siguientes: a) la venta de
activos fijos con el consiguiente detalle de los bienes de que
se trata; b) el reembolso de prstamos, distinguiendo los
del sector pblico y el sector privados; c) el uso del crdito
y otras medidas derivadas de los emprstitos y d)
remanentes de ejercicios anteriores.
o RECURSOS DE FINANCIAMIENTO: son los adelantos
otorgados a proveedores y contratistas en ejercicios
anteriores y las contribuciones de la Administracin
nacional, incluyndose los partes corrientes, de capital y
otras erogaciones diferentes.

4. ANLISIS PARTICULARIZADO DE LOS RECURSOS PBLICOS.

- RECURSOS PATRIMONIALES PROPIAMENTE DICHO O DE DOMINIO
o BIENES DE DOMINIO PUBLICO: El Estado posee bienes
destinados al disfrute de toda la comunidad, y que son
utilizables por sus componentes en forme directa y general.
Estos bienes surgen por causas naturales (mares, ros,
lagos) o artificiales (calles, edificios, museos). Ambos no
pueden ser objeto de apropiacin privada, por regla
general, la utilizacin de estos bienes por los particulares es
gratuita, pero en ocasiones especiales el Estado puede
exigir el pago de sumas de dinero para su uso
particularizado, lo cual se materializa en forma de
concesiones o autorizaciones de uso, permisos, derecho de
acceso, etc.

o BIENES DE DOMINIO PRIVADO: el Estado posee adems

otros bienes que pueden satisfacer necesidades
individuales o colectivas pero que se afectan al uso de
determinadas personas vinculadas a ellos por algn tipo de
contratacin.
En cuanto a los ingresos obtenibles de estos bienes, los
agrupamos en:
Las rentas o resultados provenientes de la explotacin.
Las rentas de capitales mobiliarios del Estado o sea, los
dividendos o intereses percibidos por l como
consecuencias de su participacin en el mercado financiero
o posesin de acciones y obligaciones.
Las rentas provenientes de la explotacin directa o
mediante concesionarios.
Las tarifas o precios cobrados por las empresas que prestan
servicios pblicos o desarrollan actividades industriales o
comerciales.

- RECURSOS DE LAS EMPRESAS ESTATALES: Las empresas pblicas

son unidades econmicas de produccin que desarrollan
actividades de ndole inversa, produciendo bienes o servicios con
destino al mercado interno o externo.
En la actualidad, las actividades econmica y comercial del Estado
se ejecutan, mediante dependencias de la Administracin aunque
en ciertos casos dispongan de autarqua. Tambin se encauza en

27
 los tipos societarios: empresas del Estado, sociedades del Estrado,
sociedades de economa mixta, sociedades annimas con
participacin estatal mayoritaria.
o CONVENIENCIA DE LAS EMPRESAS ESTATALES: la empresa
pblica es una realidad del mundo actual, esto se traduce
en su posible conveniencia en ciertos pases y reas.
Cuando la cabeza de las empresas pblicas es eficiente,
tiene libertad de decisin respecto a los detalles de
administracin diaria y el control estatal se limita a ciertos
lineamientos generales, la eficacia interna e las empresas
pblicas puede ser compatible con la de la empresa
privada.

o PRIVATIZACIN DE EMPRESAS ESTATALES: en nuestro pas

se ha llevado a cabo un importante proceso privatizador en
el orden nacional. Las privatizaciones proporcionaron
ingresos mediante el pago de los adquirientes, a lo cual se
adicionan las siguientes ventajas:
Eliminacin del gasto publico
Nuevas inversiones
Aumento de eficacia: la mejora se produjo por una ms
racional utilizacin del personal, por compras de insumos a
bajo precio y por un sistema ms adecuado de decisiones
empresarias.
Reduccin de deuda externa.

- MONOPOLIOS FISCALES (RECURSOS MIXTOS): con relacin a

ciertos productos, el Estado puede monopolizarlos y venderlos a
precio ms elevado que el del costo, incluyendo la ganancia
comercial y un excedente que puede considerarse tributario.
En Argentina las manifestaciones del juego monopolizado estn
diversificadas en hipdromos, casinos, loteras, quinielas, etc.

- RECURSOS GRATUITOS: puede tambin el Estado obtener ingresos

en virtud de liberalidades, es decir, de la entre no onerosa de
bienes por parte de terceros.
Los ingresos de este tipo pueden provenir de particulares, de
entes internacionales o extranjeros, no se incluyen, la asistencia
que los entes pblicos de un mismo Estado se prestan entre s.
Los ingresos derivados de los recursos gratuitos son de escasa
importancia cuantitativa y de irregular percepcin, no
obedeciendo a regla alguna de oportunidad econmica.

- RECURSOS POR SANCIONES PATRIMONIALES: una de las misiones

del Estado consiste en asegurar el orden jurdico normativo,
castigando mediante sanciones o penalidades o quienes lo
infringen. Entre esas sanciones estn las de tipo patrimonial que
son prestaciones pecuniarias coactivamente exigidas a los
particulares para reprimir las acciones ilcitas, e intimidar a los
potenciales transgresores.
A pesar de que estas finalidades proporcionan algn ingreso al
Estado, carecen de tal finalidad y de ah su deferencia del tributo,
cuyo objetivo esencial es obtener rentas para el ente pblico,

28
 mientras que las penalidades procuran disuadir de la comisin de
actos ilcitos. Por ello se puede decir que las penalidades con fines
econmicos financieros rechazada por los Estados modernos.

- RECURSOS MONETARIOS: el manejo de la banca central y el

derecho a emitir moneda que corresponde al Estado moderno,
constituye una forma de obtener ingresos.
La potestad monetaria estatal es una de las ms acabadas
manifestaciones del poder de soberana en cuya virtud se ejerce la
actividad financiera y tiene una larga historia.
El emisionismo monetario puede ser considerado desde 2 puntos
de vista: como procedimiento estatal de regulacin econmica y
como medio de procurarse ingresos.
o EL EMISINONISMO COMO REGULADOR ECONMICO: el papel
de la emisin es fundamental por cuento la existencia de
medios de pago debe estar en correcta proporcin al
volumen de los bienes y servicios disponibles en una
economa nacional. Si ese volumen aumentara y
permaneciera invariable la masa monetaria, se produciran
descensos de precios perjudiciales a la produccin y, a la
postre, ello conducira a una reduccin de bienes a
disposicin de los consumidores, aparte de otras
consecuencias igualmente inconvenientes.

o EL EMISIONISMO COMO MEDIO DE OBENER INGRESOS: ello

ocurre cuando el Estado cubre su dficit presupuestario con
la emisin de papel moneda.
Pero tal finalidad, n la medida en que no vaya acompaada
del proporcional incremento de bienes y servicios a
disposicin de los consumidores, constituye un lento e
presin inflacionaria. Y si provoca inflacin, produce los
efectos de un tributo injusto para la comunidad y perjudicial
para el propio Estado, porque la inflacin es una carga que
soporta la comunidad y perjudicial para el propio Estado,
porque la inflacin es una carga que soporta la comunidad,
inequitativamente distribuida. Unos pocos benefician; otros
neutralizan sus efectos y una gran mayora sufre el peso de
la desvalorizacin de la moneda.
Este emisionismo perjudica al Estado porque los aumentos
de precios incrementan los gastos pblicos. Ante ello se
hace necesario lograr nuevos ingresos pero como no
alcanza, debe incrementarse la emisin monetaria. Por otra
parte, debe ser de carcter provisional y estar acompaado
por medida de saneamiento que tengan por objeto retirar
de la circulacin la masa monetaria exuberante.
- RECURSOS DEL CRDITO PBLICO: las finanzas clsicas conceban
el emprstito como un recurso extraordinario, al cual solo deba
recurrirse en circunstancias excepcionales.
Los recursos provenientes del crdito pblico tienen sus
limitaciones, los cuales dependen de razones de poltica
financiera.

29
 Por otra parte, debern tenerse encuentra los especiales
econmicos a que pueda dar lugar el emprstito, atento a esa
mencionada situacin econmica general.

- LOS TRIBUTOS COMO RECURSOS FINANCIEROS (RECURSOS

TRIBUTARIOS): la mayor parte de los ingresos con los cuales los
pases no colectivistas cubren sus erogaciones provienen de las
detracciones coactivas de riqueza denominada tributos.
Los tributos son prestaciones obligatorias (generalmente en
dinero), exigidos por el Estado en virtud de su impero, para
atender sus necesidades y realizar sus fines polticos, econmicos
y sociales.
Los recursos tributarios deben responder a un requisito esencial:
se admiten como detracciones de parte de riqueza de los
particulares siempre que ello sea con el esencial y excluyente
objetivo final de promover el bienestar general.

C. EL CRDITO PBLICO
1. NOCIN GENERAL.
La palabra crdito deriva del latin creditum y esta locucin proviene a
su vez del verbo credere que significa tener confianza y fe.
El trmino pblico hace referencia a la persona de aquel Estado que
hace uso del a confianza en l depositada, pidiendo que se entreguen
bienes ajenos en contra de la promesa, de la ulterior restitucin.
Podemos decir entonces que crdito pblico es la aptitud poltica,
econmica, jurdica y moral de un Estado para obtener dinero o
bienes en prstamo; emprstito es la operacin crediticia concreta
mediante la cual el Estado obtiene prstamos y deuda pblica es la
obligacin que contrae el Estado con los prestamistas como
consecuencias del emprstito.

2. EVOLUCIN HISTRICA.
El auge comenz en el siglo XIX, los prstamos entre los Estados de la
antigua se hacan muy difciles a causa de las bancarrotas,
fenmenos frecuentes que se producan con cada advenimiento de un
nuevo soberano; el impuesto no exista como fuente de recursos
regulares y con frecuencia se omita el pago de las deudas. Por ellos,
los prstamos se hacan a breve plazo y por pequeas sumas con
garantas reales o personales, ya que siempre estaba presente la
posibilidad de la falta de pago por repudios fraudulentos o quiebras
estatales.
A partir del siglo XIX los Estados se organizan jurdicamente, la
gestin administrativa mejora, los recursos pasan a ser permanentes,
elsticos y productivos y la responsabilidad del Estado adquiere
relevancia; a ello se suma el gran desarrollo de los valores mobiliarios
y le nacimiento de bolsas y mercados para esos valores.

3. CARACTERSTICAS DEL CRDITO PBLICO.

- CONCEPCIN CLSICA: distinguen netamente los recursos
pblicos propiamente dichos de aquellas otras medidas que no
tienen ms objeto que distribuir los recursos en el tiempo al solo
fin de adecuarlos a los gastos.

30
 Hay momentos en que los fondos disponibles en las tesoreras no
son suficientes para cubrir ciertos gastos que no admiten espera,
ante lo cual se producirn dichos fondos.
Cuando se trata de gastos extraordinarios tampoco puede
prescindirse de efectuar el gasto estatal inmediatamente, pero en
tal caso el importe no podr ser cubierto durante la vigencia de un
solo ejercicio presupuestario; entonces, por medio del emprstito
se reparte la carga financiera entre varios presupuestos.
En consecuencia, del emprstito no derivan recursos en mismos,
sino tan solo la anticipacin de recursos futuros que normalmente
solo se lograran en el curso de varios aos, pero que se los debe
reunir inmediatamente ante lo impostergale de la erogacin.
Econmicamente, significa que el crdito pblico es similar, en su
esencia, al prstamo privado, ya que el objeto perseguido es
idntico al que trata de obtener un particular cuando recurre al
crdito para hacer frente a gastos inmediatos que si presupuesto
anual o mensual no pueden solventar.
El emprstito nunca pueden ser un ingreso en s mismo, ya que se
limita a hacer que sobre las generaciones futuras recaigan los
gastos efectuados mediante el emprstito ; esto sucede porque
como el emprstito es solo un prstamo, deber ser devuelto junto
con sus intereses, y esa devolucin solo poder ser solventada
mediante nuevos impuestos que pagarn las generaciones
venideras.

- CONCEPCIONES MODERNAS: las teoras modernas aunque en

forma unnime, consideran que el crdito pblico es un recurso y
que no puede estar limitado por circunstancias excepcionales.
El gobierno dirige la magnitud y composicin de su deuda
mediante el control sobre la moneda y la banca, poderes de los
que carece el prestamista privado. Por otra parte, esa magnitud y
composicin no depende solo de la necesidad de cubrir apremios
extraordinarios o dficit monetarias, sino que depende de otros
objetivos diferentes.
Tambin, se disiente en que la carga de la deuda publica pase a
las generaciones futuras.
Se sostiene que el emprstito significa una reduccin de la renta
nacional actual, al disminuir el poder de compra de os
particulares, dado que el dinero es empleado para financiar gastos
pblicos en vez de ser destina a fines privado.
La conclusin de esta teora, es que el emprstito estatal es un
recurso que nada tiene de anormal y que no puede estar
rgidamente limitado a circunstancias excepcionales que requieran
lugar a gastos imprevistos o urgencias.

- EVALUACIN CRTICA: las funciones que se le asignan al Estado

hacen considerar al emprstito como un instrumento financiero
fundamentalmente diferente del crdito privado.
Si el emprstito es econmica interno no representa una carga
propiamente dicha para la generacin futura considerada en su
conjunto, pero si significa para esa generacin una redistribucin
de riqueza, pues los futuros contribuyentes sern privados de una
parte de sus bienes en beneficio de los futuros poseedores de los
ttulos. Por otra parte, es indudable que el Estado est limitado en

31
 cuanto a la disposicin de sus recursos, ya que debe temer en
cuenta los derechos adquiridos por los tenedores de los bonos.
Si el emprstito es externo, la carga de la deuda si recae sobre las
generaciones futuras. En este caso, deudor y acreedores
pertenecen a econmicas diferentes.

4. LMITES.
El emprstito tiene sus limitaciones que son de poltica financiera
como por ejemplo la existencia de ahorro nacional,
Somers plantea el interrogante de decidir si es posible medir la
capacidad de endeudamiento de un pas, y destaca la dificultad de
llegar a una respuesta exacta sobre el punto.
La realidad actual ha obligado a varias las concepciones clsicas en
algunos aspectos, veamos:
- El crdito pblico difiere tanto jurdica como econmicamente del
crdito privado y es imposible la asimilacin entre ambos.
- Existen importantes efecto para dichas generaciones, efecto que
varan segn con el prstamo provenga de capitales nacionales o
extranjeros.
- Los tericos modernos afirman que el emprstito pblico no afecta
al capital individual ni al social, es una aseveracin solamente
vlida en determinadas circunstancias, como lo demuestra el
distinto efecto que tiene cada una de las fases del emprstito,
especialmente sobre el ahorro privado, la formacin de capitales y
la distribucin del ingreso.
- Debe tenerse en cuenta las funciones del emprstito como regular
del crdito, las distintas clases sociales que suscriben emprstitos
y pagan impuestos y los efectos generales del emprstito sobre la
marca econmica del pas.
- El problema ms dificultoso a resolver por los planificadores que
sedeen integrar el crdito publica dentro de una poltica
econmica general, es el de establecer cules son los verdaderos
lmites tolerables del emprstito.

5. CLASIFICACIN DE LA DEUDA PBLICA.

- DEUDA INTERNA Y EXTERNA: la deuda es INTERNA cuando el
dinero obtenido en prstamo por el Estado surge de la propia
econmica nacional, es decir, corresponde la frase de debernos a
nosotros mismos. Significar una transferencia del poder de
compra privada hacia el sector pblico; las riquezas permanecen
en el pas.
Desde el punto de vista jurdico, es interna aquella que se emite y
se paga dentro del pas, siendo aplicables las leyes nacionales y
teniendo jurisdiccin los tribunales naciones.

La deuda es EXTERNA si le dinero prestado proviene de economas

forneas. En cuanto a las caractersticas jurdicas no hay
unanimidad doctrinal; jurdicamente el pago debe hacerse en el
exterior mediante transferencias de valores y especialmente
cuando no es aplicable la ley nacional sino la extranjera.

- DEUDA FLOTANTE Y CONSOLIDADA: la deuda CONSOLIDADA es

aquella deuda pblica permanente atendida por un fondo que no
requiere el voto anual de los recursos correspondientes.

32
 La deuda FLOTANTE es la que el tesoro del Estado contrae por un
breve periodo para proveer a momentneas necesidades de caja
de gastos imprevistos o retraso en los ingresos ordinarios.

Esta clasificacin carece en la actualidad de importancia; ahora se

considera ms ajustada la distincin de deuda a largo y mediano
plazo, por oposicin a la deuda a corto plazo.

- DEUDA PERPETUA Y REDIMIBLE: las deudas PERPETUAS son las

que el Estado asume con la sola obligacin del pago de intereses,
sin compromiso de reembolso o con reserva de reembolsa cuando
l lo decida. Es un procedimiento desconocido en nuestro pas.

Las deudas REDIMISBLES son aquellas en que el Estado se obliga

al reembolso y al pago de intereses, con diferencia en los trminos
de duracin y planes de amortizacin.

6. POSIBILIDAD DE CONTRAER DEUDA EXTERNA.

El denominado riesgo pas es el exceso de intereses que paga la
deuda de ciertos pases respecto de la tasa internacional equivalente.
Uno de los aspectos preponderantes a tener en cuenta es la relacin
entre le costa de la deuda pblica externa y la capacidad de un pas
de generar recursos por va de sus exportaciones. En tal sentido,
resulta notoriamente preocupante en los foros financieros y en los
centros de decisin financiero, la creciente de proporcin entre ambos
conceptos.
Con referencia a nuestro pas, hay diversas razones que explican la
cesacin de su capacidad de pago:
- El retroceso de las exportaciones que derivo sustancialmente de la
cada del precio internacional de la produccin exportable
argentina
- Un elemento estructural, que fue la falta de competitividad de
vastos sectores de la economa
- La relacin entre el servicio de la deuda y los ingresos por
exportaciones.
Tales circunstancias pusieron sus propios lmites al financiamiento
extorno. Llego un momento en que el crdito fue imposible aun con
tasas de inters cada vez ms elevadas. Os acreedores perdieron
confianza en nuestro pas y se negaron a seguir prestando.

7. RGIMEN LEGAL DEL CRDITO PBLICO EN GENERAL.

El crdito pblico se rige por las disposiciones de la ley 24.156, su
reglamento y por las leyes que aprueban las operacin especficas.
El Art. 56 segunda prrafo dice: Se entender por crdito pblico la
capacidad que tiene el Estado de endeudarse con el objeto de captar
medios de financiamiento para realizar inversiones reproductivas,
para atender casos de evidente necesidad nacional, para
reestructurar su organizacin o para refinanciar sus pasivos,
incluyendo los intereses respectivos.
El mismo, en su ltimo prrafo reza: Se prohbe realizar operaciones
de crdito pblico para financiar gastos operativos.
A su vez, el Art. 57 denomina deuda pblica al endeudamiento
resultante de las operaciones de crdito pblico y su prrafo final

33
 excluye de la calificacin de deuda publica tanto a la contrada por el
tesoro como a la derivada de la emisin de letras por la Tesorera
General de la Nacin para cubrir deficiencias estacionales de caja,
hasta el monto que fije anualmente la ley de presupuesto general.
El Art. 82 prev que tales letras deben ser reembolsadas durante el
mismo ejercicio financiero en que se emiten. De superarse ese lapso
sin ser reembolsadas se transformar en deuda pblica y deben
cumplirse para ello con los requisitos que al respecto se establece en
el ttulo III de la ley.
Art. 59 dice: Ninguna entidad del sector pblico nacional podr
iniciar trmites para realizar operaciones de crdito pblico sin la
autorizacin previa del rgano coordinador de los sistemas de
administracin financiera. Compete asimismo a esa Secretara:
- Fijar las caractersticas y condiciones no previstas en esta ley,
para las operaciones de crdito pblico que realicen las entidades
del sector pblico nacional.
- Redistribuir o reasignar los medios de financiamiento obtenidos
mediante operaciones de crdito pblico, siempre que as lo
permitan las condiciones de la operacin respectiva y las normas
presupuestarias.
La limitacin funcional se encuentra en el Art. 60 que impide
formalizar ninguna operacin de crdito pblico que no est
contemplada en la ley de presupuesto general del ao respectivo o en
una ley especfica.

8. ORGANISMO DE CONTROL Y APLICACIN.

El Art. 68 establece que la Oficina Nacional de Crdito Pblico ser el
rgano rector del sistema de Crdito Pblico, con la misin de
asegurar una eficiente programacin, utilizacin y control de los
medios de financiamiento que se obtengan mediante operaciones de
crdito pblico.
A su vez, el Art. 69 le asigna competencia para:
Participar en la formulacin de los aspectos crediticios de la
poltica financiera que, para el sector pblico nacional, elabore
el rgano coordinador de los sistemas de administracin
financiera;
Organizar un sistema de informacin sobre el mercado de
capitales de crdito;
Coordinar las ofertas de financiamiento recibidas por el sector
pblico nacional;
Tramitar las solicitudes de autorizacin para iniciar operaciones
de crdito pblico;
Normalizar los procedimientos de emisin, colocacin y rescate
de emprstitos, as como los de negociacin, contratacin y
amortizacin de prstamos, en todo el mbito del sector
pblico nacional;
Organizar un sistema de apoyo y orientacin a las
negociaciones que se realicen para emitir emprstitos o
contratar prstamos e intervenir en las mismas;
Fiscalizar que los medios de financiamiento obtenidos
mediante operaciones de crdito pblico se apliquen a sus
fines especficos;

34
 Mantener un registro actualizado sobre el endeudamiento
pblico, debidamente integrado al sistema de contabilidad
gubernamental;
Establecer las estimaciones y proyecciones presupuestarias del
servicio de la deuda pblica y supervisar su cumplimiento;
Establecer las normas e instructivos para el seguimiento,
informacin y control del uso de los prstamos.
Organizar y mantener actualizado el registro de las
operaciones de crdito pblico, para lo cual todas las
jurisdicciones y entidades del sector pblico nacional no
financiero debern atender los requerimientos de informacin
relacionados con el mencionado registro, en los plazos
determinados en este reglamento o los que estipule para cada
caso la Oficina Nacional de Crdito Pblico.
Realizar las estimaciones y proyecciones del servicio de la
deuda pblica y de los desembolsos correspondientes a cada
operacin de crdito pblico, suministrando la informacin
pertinente a la Oficina Nacional de Presupuesto y a la Tesorera
General de la Nacin con las caractersticas y en los plazos que
determine la Secretaria de Hacienda.

9. SERVICIO DE LA DEUDA PBLICA.

El prrafo 1 del Art. 70 establece que la ley 24.156 por servicio de la
deuda pblica; dice que est constituida por la amortizacin del
capital y el pago de los intereses comisiones y otros cargos que
eventualmente puedan haberse convenido en las operaciones de
crdito pblico.
El segundo prrafo dice: Los presupuestos de las entidades del
sector pblico debern formularse previendo los crditos necesarios
para atender el servicio de la deuda. Y a continuacin faculta al
Poder Ejecutivo Nacional podr debitar de las cuentas bancarias de
las entidades que no cumplan en trmino el servicio de la deuda
pblica, el monto de dicho servicio y efectuarlo directamente.
La misma ley regula las sanciones y responsabilidades ante las
violaciones a los deberes impuestos, as el Art. 66 anula y deja sin
efecto las operaciones de crdito pblico realizadas en contravencin
las normas dispuestas, sin perjuicio de la responsabilidad personal de
quienes las realicen.
Adems las obligaciones derivadas de tales operaciones no sern
oponibles ni a la Administracin central ni a cualquier otra entidad
contratante del sector pblico nacional.

D. EL EMPRSTITO EN PARTICULAR.
1. NOCIN.
Es la operacin mediante la cual el Estado recurre al mercado interno
o externo de capitales en demanda de fondo y logra cerrar trato con
uno o varios acreedores, que le prestan dinero contra la promesa de
reembolsar el capital con sus intereses convenidos.
Si el emprstito se emite y se cumple en el pas, es interno. Si por el
contrario, la obligacin surgida es adeudada es en exterior mediante
transferencia de valores y la operacin es regida por leyes
extranjeras, el emprstito ex externo.

35
2. NATURALEZA JURDICA.
Mientras la mayora piensa que es un contrato, algunos tratadistas
niegan su naturaleza contractual y sostienen que el emprstito es un
acto de soberano.
- EMPRSTITO COMO ACTO DE SOBERANA: aqu los autores niegan
la naturaleza contractual son principalmente las siguientes: 1) los
emprstitos son emitidos en virtud del poder soberano del Estado;
2) surgen de autorizacin legislativa siendo sus condiciones
establecidas por la autorizacin legislativa; 3) no hay persona
determinada en favor de la cual se establezcan obligaciones: 4) el
incumplimiento de las clausulas no da lugar a acciones judiciales y
el servicio es atendido o suspendido en virtud de actos de
soberana; 5) no hay acuerdo de voluntades en el emprstitos
porque los ttulos se lanzan al mercado con valor establecido, y la
voluntad de los prestamistas no interviene el proceso formativo de
la obligacin.

- EL EMPRSTITO ES UN CONTRARIO: el emprstito es un contrato

porque nace de la voluntad de las partes, salvo el caso del
emprstito forzoso que es una deformacin del instituto.
Se dice que es un rgimen especial de derecho pblico porque la
ley aprobatoria de la emisin concede derechos a esos
prestamistas que no se otorgaron a los prestamistas ordinarios.
Se sostiene adems que, mientras que en los prstamos privados,
las partes discuten las condiciones, en el emprstito el Estado las
fija unilateralmente, y el prestamista no hace sino adherirse.
Los emprstitos surgen dela ley ya que se requiere autorizacin
legislativa para contraerlos.
Por ltimo, se argumenta que en el emprstito no existen acciones
judiciales para reclamar el cumplimiento pero no compartimos
este fundamento, porque en nuestro pas, el Estado es
demandable por sus deudas jurdicamente internas ante los jueces
nacionales, y si bien las decisiones condenatorias son solo
declarativas porque el Estado no puede ser ejecutado, ello no
disminuye la efectividad del amparo judicial.

3. EMPRSTITOS VOLUNTARIOS, PATRITICOS Y FORZOSOS.

El emprstito es VOLUNTARIO cuando el Estado, sin coaccin alguna,
recurre al mercado de capitales en demanda de fondos, con promesa
de reembolso y pago de intereses. ste es el nico emprstito que
puede denominarse as.

El emprstito PATRIOTICO es el que se ofrece en condiciones

ventajosas para el Estado, y no es enteramente voluntario, pues se
configura en el caso una especie de coaccin. Son emprstito que
contienen ventajas para el Estado deudor, y se hacen suscribir
mediante propaganda y apelando a los sentimientos patriticos de la
comunidad.

En los emprstitos FORZOSOS, los ciudadanos estn obligados a

suscribir los ttulos. Tiene carcter de tributo ya que nace como
consecuencia del ejercicio de poder de imperio por parte del Estado,
con prescindencia de la voluntad individual.

36
4. RGIMEN DEL AHORRO OBLIGATORIO.
El caso ms aberrante de verdaderos tributos disfrazados de
emprstitos, se produjo con las leyes 23.256 y 23.549 que con el
objeto de captar el ahorro de los particulares dispusieron en forma
compulsiva un llamado ahorro obligatorios, a ingresar durante los
periodos de 1985 y 1986.
Este rgimen prometi reintegrar los importes ahorrados pero como
no reconoci actualizacin dineraria, la inflacin consumi todo el
dinero, salvo las monedas que pocos prestamistas se molestaron en
cobrar.

5. GARANTAS Y VENTAJAS DE LOS EMPRSTITOS.

Suelen darse ciertos estmulos para que los futuros prestamistas se
decidan a suscribir los ttulos, ya sea mediante un afianzamiento del
crdito que les asegure el pago y los proteja de la desvalorizacin
monetaria o mediante ventajas econmicas, fiscales o jurdicas que
tienen ms apetecibles las operaciones.
- Las garantas reales tiene poca utilizacin y consisten en la
afectacin especial de bienes determinados, mediante prenda o
hipoteca.
- La garanta personal consiste en el compromiso adoptado por un
tercero de pagar las sumas prestadas en caso de no hacerlo el
deudor.
- Se habla de garantas especiales cuando se afectan determinados
recursos del Estado deudor.
- Las garantas contra fluctuaciones monetarias tienden a proteger
al prestamista contra la depreciacin del dinero.
Adems de estas garantas, los Estados necesitados conceden una
serie de ventajas que hagan ms conveniente la inversin. Entre
ellos se destacan las exenciones totales o parciales con relacin a
los ingresos que pueden derivar de los ttulos, tanto en lo que
respecto a su inters como a su negociacin o transmisin de
cualquier concepto.

6. TCNICA DEL EMPRSTITO.

El acto inicial es la emisin. Si el emprstito es a largo y mediano
plazo es necesaria una ley que disponga los elementales aspectos de
su rgimen.
El decreto 340/96 ha establecido un sistema para la emisin,
colocacin, negociacin y liquidacin de los instrumentos de
endeudamiento pblico que se destinen al mercado local y que
pueden consistir en letras de tesorera o bonos a medianos y largo
plazo.
La restitucin de sumas prestadas se efecta mediante la
amortizacin; ste puede ser obligatoria si el Estado se reserva el
derecho de amortizar o no el emprstito y de fijar las fecha en que se
har efectiva la amortizacin.
En cuanto a la conservacin, en sentido amplio, significa la
modificacin de cualquiera de las condiciones del emprstito. En
sentido restringido, se dice que hay conversin cuando se modifica el
tipo de inters.

7. INCUMPLIMIENTO DE LA DEUDA PBLICA.

37
Puede suceder que un Estado no cumpla con algunas de las
obligaciones contradas al obtener el emprstito, ya sea que respecta
al reembolso, al pago de intereses, al plazo de pago, etc. pudindose
deber este incumplimiento a una actitud deliberada o a la carencia de
fonos suficientes.
Las formas directas de incumplimiento de deuda pblica son:
- REPUDIO DE LA DEUDA: acto unilateral mediante el cual el Estado
niega la obligacin derivada del emprstito. Nuestro pas nunca ha
recurrido a esta medida.

- MORA, MORATORIA, BANCARROTA Y DEFAULT: el incumplimiento

se produce por la carencia o insuficiencia de fondos para atender
debidamente las obligaciones contradas por medio del
emprstito. Se llama mora al mero atraso transitorio de corto
plazo; por el contrario si es a largo plazo se llamada moratoria y
por ltimo, hay bancarrota cuando el Estado suspende los pagos
en forma indefinida y sus finanzas no permite prever el
cumplimiento en un plazo previsible.

38
 MDULO 3: EL PRESUPUESTO.
A. CARACTERIZACIN.
1. NOCIN GENERAL.
Podemos definir el presupuesto diciendo que es u gasto de gobierno
mediante el cual se prevn los ingresos y los gastos estatales, y se
autorizan estos ltimos para un periodo futuro determinado, que
generalmente es de un ao.

2. ORIGEN EVOLUCIN.
En 1215 los barones del reino lograron un triunfo sobre el monarca al
lograr que se estableciera en la Carta Magna que ningn tributo
podra ser impuesto sin el consentimiento del Consejo del Reino. Se
produjo en la peticin de derechos del 1628 y culmino en 1689 con la
sancin del Bill de Derechos de los Lores y los Comunes, donde se
estableci que era ilegal toda cobranza de impuestos sin el
consentimiento del Parlamento, o bien por un plazo ms largo o de
cualquier otra manera que la admitida por ese cuerpo.
Esta originaria versin del presupuesto se desarroll progresivamente
en Inglaterra durante los siglos XVII y XVIII aplicndose en Francia y el
resto del continente en el siglo XIX.

3. NATURALEZA JURDICA.
En los estados modernos el presupuesto adopta la forma de la ley; en
consecuencia, para su elaboracin deben cumplirse todos los
requisitos exigidos por la legislacin general de cada pas.
En aquellos sistemas en que el presupuesto incluye la creacin de
tributos que deben ser votados anualmente es ineludible que la ley
presupuestaria no es meramente formal, pues contiene normas
jurdicas sustanciales.
Con relacin a nuestro pas, concordamos con la corriente que asigna
al presupuesto el carcter de ley formal, al menos en el plano terico,
aunque las reiteradas violaciones a este sistema hacen dudar del
encuadramiento.
En cuanto a los gastos, la ley de presupuesto tampoco contiene
normas sustanciales, pues se limita a autorizarlos sin obligar al PE a
realizarlos. ste, no est forzado a efectuar todas las erogaciones
contenido en el presupuesto; por el contrario, puede llevar a cabo
economas de funcionamiento o inversin.
Por otra parte, la ley 24.156 tiene establecido que ni el presupuesto
ni sus disposiciones complementarias podrn contener normas de
carcter permanente, o para reformar o derogar leyes vigentes ni
crear, modificar o suprimir tributos u otros ingresos.

B. PRINCIPIOS DE DERECHO PRESUPUESTARIO.

1. LA UNIDAD.

39
 Este principio exige que todos los gastos y recursos del Estado sean
reunidos o agrupados en un nico documento y presentados
conjuntamente para su aprobacin legislativa.
El Art. 12 dice: Los presupuestos comprendern todos los recursos y
gastos previstos para el ejercicio, los cuales figurarn por separado y
por sus montos ntegros, sin compensaciones entre s. Mostrarn el
resultado econmico y financiero de las transacciones programadas
para ese periodo, en sus cuentas corrientes y de capital, as como la
produccin de bienes y servicios que generarn las acciones
previstas.
Y por otro lado el Art. 23 reza: No se podr destinar el producto de
ningn rubro de ingresos con el fin de atender especficamente el
pago de determinados gastos, con excepcin de: a) Los provenientes
de operaciones de crdito publico; b) Los provenientes de
donaciones, herencias o legados a favor del Estado nacional, con
destino especfico; c) Los que por leyes especiales tengan afectacin
especfica.

2. LA UNIVERSALIDAD.
Segn este principio no puede haber compensacin entre gastos y
recursos, es decir que tanto unos como otros debe figurar con su
importe bruto, sin extraer saldo netos.
La regla de la universalidad obliga a incluir en los ingresos de la
aduana el monto total de los percibido por impuestos aduaneros, y en
los fastos deben incluirse los de personal, edificios, materiales, etc.
vale decir, los gastos originados en el funcionamiento del servicio
aduanero. En cambio, si no se siguiente el principio de universalidad,
cabra incluir el producto neto, es decir, la diferencia entre lo
ingresado por impuestos de aduana y los gastos que ese ingreso
supone.

3. LA ESPECIALIDAD.
Significa que la autorizacin parlamentaria no se da en forma global,
sino que se concede especficamente para cada crdito. Se sostiene
que si le dieran autorizaciones en bloque sera prcticamente
imposible controlar que los gastos fueran a los destinos previstos.

4. NO AFECTACIN DE RECURSOS.
El objeto de este principio es que determinados recursos no se
utilicen para la atencin de gastos determinados, esto es, que no
tenga una afectacin especial, sino que ingresen en rentas generales,
de modo tal que todos los ingresos entren en un fondo comn y
sirvan para financiar todas las erogaciones.
Las afectaciones especiales son perniciosas y atacan el principio de
unidad, una de cuyas condiciones es que los gastos del Estado sean
atendidos indiscriminadamente con el conjunto de los fondos del
erario pblico.
La doctrina en general se inclina en contra de las afectaciones
especiales. En cuanto al as excepciones, cabe decir que se dar
cumplimiento a las normas establecidas en cada contrato de
prstamos y sus anexos.
La excepcin es que ciertos recursos tengan afectacin especfica, se
rige por un rgimen legal propio.

40
5. EL PRINCIPIO DEL EQUILIBRIO PRESUPUESTARIO.
Un presupuesto es equilibrado cuando durante su vigencia, gastos y
recursos totalizan sumas iguales; es deficitario cuando los gastos
exceden a los recursos y tiene supervit cuando queda un remanente
positivo o sea, cuando los recursos son superiores a los gastos.
El dficit es de caja cuando se produce en el transcurso de un mismo
ejercicio financiero como consecuentica de momentneas faltas de
fondos en la Tesorera; es material cuando el presupuesto es
sancionado de antemano con dficit y financiero es el que surge a
posteriori una vez cerrado el ejercicio. El supervit, es cambio, es
muy raro.
Los problemas de equilibrio ms importantes de la actualidad se
refieren al dficit, y la mayor parte de las referencias que constante
recibimos sobre el tema presupuesto versan sobre gastos
superiores a los recursos.

6. PRINCIPIO DE LA PROCEDENCIA.
Esta regla significa que la aprobacin legislativa por el Congreso debe
ser anterior al momento de iniciarse el ejercicio presupuestario; su
inexistencia desnaturaliza la esencia de la institucin.
El Art. 27 de la ley dice: Si al inicio del ejercicio financiero no se
encontrare aprobado el presupuesto general, regir el que estuvo en
vigencia el ao anterior, con los siguientes ajustes que deber
introducir el Poder Ejecutivo Nacional en los presupuestos de la
administracin central y de los organismos descentralizados:
En los presupuestos de recursos:
Eliminar los rubros de recursos que no puedan ser recaudados
nuevamente;
Suprimir los ingresos provenientes de operaciones de
crdito pblico autorizadas, en la cuanta en que fueron
utilizadas;
Excluir los excedentes de ejercicios anteriores
correspondientes al ejercicio financiero anterior, en el caso que
el presupuesto que se est ejecutando hubiera previsto su
utilizacin;
Estimar cada uno de los rubros de recursos para el nuevo
ejercicio;
Incluir los recursos provenientes de operaciones de crdito
pblico en ejecucin, cuya percepcin se prevea ocurrir en el
ejercicio.

En los presupuestos de gastos:

Eliminar los crditos presupuestarios que no deban repetirse
por haberse cumplido los fines para los cuales fueron
previstos;
Incluir los crditos presupuestarios indispensables para el
servicio de la deuda y las cuotas que se deban aportar en
virtud de compromisos derivados de la ejecucin de tratados
internacionales;
Incluir los crditos presupuestarios indispensables para
asegurar la continuidad y eficiencia de los servicios;
Adaptar los objetivos y las cuantificaciones en unidades
fsicas de los bienes y servicios a producir por cada entidad, a

41
 los recursos y crditos presupuestarios que resulten de los
ajustes anteriores.

7. EL PRINCIPIO DE LA ANUALIDAD.
Este principio designa el trmino de aplicacin de un presupuesto.
Debe ser anual y no necesita ser votado ms que una sola vez para
todo el ao financiero.
Cuando se habla de anualidad esto no significa que deba ser ao
calendario. En Argentina el ao financiero siempre haba coincidido
con el ao calendario, y es el mtodo al cual se retorn luego de que
el sistema de fijar el perodo entre el 1 de noviembre y el 31 de
octubre presentara serios inconvenientes.
La regla en estudio tiene diferente alcance segn se refiera a gastos o
recursos.
Para los GASTOS el principio es de aplicacin directa pues las
autorizaciones caducan con el vencimiento del ao financiero para el
cual se fijaron; no se hace distincin entre los crditos contenidos en
la ley de presupuesto y los abiertos por leyes especiales de gastos.
Para los gastos facultativos la caducidad anual afecta al gasto en s y
hace que ste no pueda comprometer luego de la fecha de clausura
del ejercicio. Esta fecha provoca el decaimiento de la facultad de la
Administracin para contraer compromisos relativos a tales gastos y
con cargo a los crditos presupuestarios respectivos.
Para los gastos obligatorios el compromiso resulta de la ley o del
contrato, y es anterior al momento de ejecucin de presupuesto; los
efectos de la caducidad no se hacen sentir sobre el gasto en s, sino
que sobre el pago.

Respecto de los RECURSOS, el principio de anualidad solo tiene

importancia para la renovacin peridica de los gastos y no para los
recursos, los cuales dependen de las leyes tributarias, de vigencia
fijada por las propias leyes mientras no sean derogadas.

8. EL PRINCIPIO DE LA TRANSFERENCIA.
Consiste en dotar al presupuesto de adecuada publicidad sobre sus
aspectos esenciales; esta informacin debe ser proporcionada en
forma clara y comprensible, aun para personas de instruccin
elemental.
Este principio exige bsicamente publicidad y claridad.

9. LOS MLTIPLES Y VARIADOS MITOS DE LAS LLAMADAS

CONCEPCIONES TRIBUTARIAS MODERNAS
Destacamos aqu los siguientes mitos y errores de los
intervencionistas:
- el presupuesto financiero clsico debe ser sustituido por el
equilibrio econmico;
- el equilibrio financiero nico debe ser suplido por presupuestos
mltiples
- las afectaciones especiales de fonos presupuestarios son
convenientes:
- los presupuestos de gastos especificados deben ser cambiados
por los presupuestos funcionales;

42
 - es obsoleto el periodo presupuestario anual porque no coincide
con el plazo de una planificacin ni permite combatir las crisis
cclicas que pueda exceder el ao.
En conclusin, las reglas bsicas del presupuesto demostraron ser
adaptables a las distintas situaciones por las que atravesaron y
atraviesan las economas nacionales.

C. DINMICA DEL PRESUPUESTO

1. PREPARACIN.
Esta fase est encargada por el PE en la Argentina y en casi todos los
pases del mundo. Nuestro pas tiene montadas oficinas tcnicas
especialidad en el tpico presupuestaria.
Segn el Art. 100 inc. 6 de la CN 6. El jefe de gabinete tendr que
enviar al Congreso los proyectos de ley de ministerios y de
presupuesto nacional, previo tratamiento en acuerdo de gabinete y
aprobacin del Poder Ejecutivo; el inc. 7 dice que debern recaudar
las rentas de la Nacin y ejecutar la ley de presupuesto nacional y por
ltimo, el inc. 10 dice que deber presentar junto a los restantes
ministros una memoria detallada del estado de la Nacin en lo
relativo a los negocios de los respectivos departamentos.
El peso principal de la elaboracin recae en el Ministerio de Economa,
que delega la misin en la Secretaria de Hacienda.
Segn el Art. 26 de la ley 24.156 El Poder Ejecutivo Nacional
presentar el proyecto de ley de presupuesto general a la Cmara de
Diputados de la Nacin, antes del 15 de setiembre del ao anterior
para el que regir , acompaado de un mensaje que contenga una
relacin de los objetivos que se propone alcanzar y las explicaciones
de la metodologa utilizada para las estimaciones de recursos y para
la determinacin de las autorizaciones para gastar, de los
documentos que seala el artculo 24, as como las dems
informaciones y elementos de juicio que estime oportunos.

2. SANCIN Y PROMULGACIN DEL PRESUPUESTO.

En la legislacin comparada existen 2 sistemas en cuanto al
procedimiento de consideracin del presupuesto: a) la mayora de los
pases; b) en el sistema ingls, en cambio, el parlamento solo puede
aceptar o rechazar en bloque el proyecto, sin poder establecer
modificaciones.
Debe destacarse, que en lo que respecta al primer sistema, las
facultades parlamentarias suelen tener limitaciones para evitar
abusos del Congreso, especialmente en cuanto al incremento de
gastos.
La CN otorga amplias atribuciones la PL para modificar, reformar o
cambiar el proyecto, es decir, que el Congreso tiene iniciativa en
materia de gastos, ya que el texto fundamental le otorga la facultad
de fijar el presupuesto anual. Sin embargo, las facultades
parlamentarias deben restringirse tanto para el aumento de las
partidas de gastos solicitadas por el PE como para la supresin o
creacin de fuentes de ingresos.

3. LA INTRODUCCIN EN LA LEY DE PRESUPUESTO DE NORMAS

EXTRAAS AL PRESUPUESTO.

43
 Esta regla tcnica ordena la labor del rgano legislativo, da unidad a
la legislacin; simplifica su conocimiento y mejora la tarea de
formular la ley; adems, para el interprtese facilita su exegesis.
El presupuesto no est al margen de esta exigencia de tcnica
legislativa, y con mayor razn por tratarse de una ley peridica, de
vigencia anual. Ante ello, las disposiciones ajemos a lo presupuestario
deberan caducar al cierre del ejercicio, lo cual puede traducirse en
engorros lamentables, si se introducen normas extraas que deben
permanecer vigentes.

4. PROMULGACIN Y VETO.
Como todas las leyes, y siguiendo el procedimiento impuesto por la
Constitucin, el presupuesto sancionado por el Congreso pasa al PE
para su aprobacin y promulgacin. Si el presidente no observa la
sancin dentro del trmino de 10 das tiles, se la considera aprobada
y adquiere fuerza obligatoria.
El presidente tiene el derecho de veto, consistente en desechar en
todo o en parte el proyecto sancionado devolvindolo con sus
objeciones a la Cmara de origen para nueva consideracin. Sin
embargo, el Congreso podr poner en funcionamiento el mecanismo
de insistencia. Si se logran las mayoras de 2/3 de los votos en ambas
Cmaras se convierte en ley el texto observado, sin que el PE pueda
ejercer nuevamente su facultad en veto.

5. CIERRE DEL EJERCICIO (IMPUTACIN DE GASTOS Y

RECURSOS).
Existen 2 sistemas para referir los gastos y recursos a determinado
ejercicio presupuestario: el presupuesto de caja o de gestin y el
presupuesto de competencia.
En el presupuesto de caja se consideran nicamente lo ingresos y
erogaciones efectivamente realizados durante el periodo
presupuestario, con independencia del origen de las operaciones. No
puede haber residuo; lo que no se cobr o pago durante el ao,
pasa al ejercicio siguiente.

En el presupuesto de competencia se computan los ingresos y gastos

originado en el periodo presupuestario, con prescindencia del
momento en que se hacen efectivos. Las cuentas no cierran al
finalizar el ao, pues deben quedar pendientes hasta que se liquiden
las operacin comprometidas. El residuo se imputa al mimo
ejercicio en lugar de pasar al siguiente.

6. EJECUCIN DEL PRESUPUESTO.

Esta etapa consiste en operacin reglamentada que tienen como
objeto recaudar los distintos recursos pblicos y realizar las
erogaciones o inversiones previstas.

- EJECUCIN EN MATERIA DE GASTOS: las etapas de la ejecucin

son: orden de disposicin de fondos y consiguiente distribucin
administrativa; compromiso; devengamiento y pago.

- ORDEN DE DISPOSICIN DE FONDOS: El PE debe dicar una orden

de disposicin de fondos para cada jurisdiccin, hasta el importe
de los crditos otorgados en favor de los directores generales de

44
 administracin o funcionarios que hagan sus veces. Mediante esta
norma, el PE emite una sola orden de disposicin en favor de los
funcionarios correspondientes, quienes quedan facultados para
distribuir los fondos concedidos por el presupuesto a sus reas de
accin.

- COMPROMISO: una vez puesto los fondos a disposicin de los jefes

de servicios administrativos, stos se hallan en condiciones de
llevar a cabo las erogaciones previstas en el presupuesto, pero
antes de realizar el gasto, ste debe comprometerse. El
compromiso es el acto administrativo interno por el cual se
afecta el gasto a crdito pertinente autorizado por el presupuesto,
a fin de que no pueda utilizarse para objetivo distintos de los
previstos.

- DEVENGAMIENTO: implica la liquidacin del gasto y la simultanea

emisin de la respectiva orden de pago, que debe efectivizarse
dentro de los 3 das hbiles del cumplimiento de la recepcin de
conformidad con los bienes o servicios oportunamente
contratados, con los requisitos administrativos dispuestos para los
gastos sin contraprestacin.

- EL PAGO: es la operacin material y la operacin jurdica, ya que

el tesoro no es ejecutor ciego de la orden de pago, sino un
controlador de la regularidad jurdica del libramiento que
compromete su responsabilidad.

- EJECUCIN EN MATERIA DE RECURSOS: la diversidad de recursos

del Estado y sus distintos regmenes de recepcin hacen que los
procedimientos de ejecucin carezcan de la uniformidad que
tienen los de gastos, no siendo del caso estudiar en esta
oportunidad el rgimen jurdico de determinacin y recaudacin
de los diversos ingresos estatales.

7. CONTROL DEL PRESUPUESTO.

Este control tiene una finalidad tcnico-legal vinculada a la
comprobacin sistemtica de la regularidad de cumplimiento de os
actos de gestin y el adecuado manejo de los fondos pblicos.

8. SISTEMAS.
Hay 2 grandes sistemas:
- LEGISLATIVO: en Inglaterra, el control del presupuesto lo realiza el
Parlamento, pero ello es solo en principio, ya que la complejidad
de tareas obliga a delegar la funcin en otros organismos.
- JURISDICCIONAL: el sistema francs se basa en una Corte de
Cuentas, tribunal independiente del PE, con funciones
jurisdiccionales.

Con respecto al sistema nacional, est regulado actualmente por

la ley 24.156. Segn surge de su disposicin, el Tribunal de
Cuentas en el orden nacional fue suprimido por el PE que removi
a sus integrantes.
En lo sucesivo las cosas no sern tan fciles para Ejecutivo,
porque la tarea de fiscalizacin externa del sector pblico en sus

45
 aspectos patrimoniales, econmicos, financieros y operativos ser
atribucin legislativa, ejercitada mediante la actuacin y
dictmenes de la Auditoria General de la nacin.

- CONTROL INTERNO: es ejercido por la Sindicatura General de la

nacin, que es una entidad con personera jurdica propia y
autrquica administrativa y financiera, dependiente del presidente
de la nacin.

- CONTROL EXTERNO: el actual rgimen surge de la creacin de la

Auditoria General de la Nacin. Este organismo fue concebido
como ente de control externo del sector pblico nacional
dependiente del Congreso. Tiene personera jurdica propia,
independencia funcional y financiera.

- CONTROL PARLAMENTARIO: la facultad de aprobar o desechar la

cuenta de inversin no ha sido ejercida en nuestro pas, no
obstante su trascendencia. Se trata de que los legisladores se
tomen el trabajo de revisar si el Ejecutivo cumple o no con las
clusulas del presupuesto que aprob el Congreso.

46
 MDULO 4: INTRODUCCIN AL DERECHO
TRIBURARIO.
A. NOCIONES PRELIMINARES.
1. EL TRIBUTO: CONCEPTO.
Sainz Bujanda: Se entiende por tributo toda prestacin patrimonial
obligatoria establecida por la ley, a cargo de las personas fsicas y
jurdicas que se encuentran en los supuestos de hecho que la propia
ley determine y que vaya dirigida a dar satisfaccin a los fines que al
Estado y a los restantes entes pblicos estn encomendados.

2. CARACTERIZACIN JURDICA.
Son las prestaciones en dinero que el Estado exige en ejercicio de su
poder de imperio, en virtud de una ley y para cubrir los gastos que
demanda la satisfaccin de necesidades pblicas.
La caracterizacin jurdica del tributo es importante para establecer
los elementos comunes a todas las especies, as como sus notas
diferenciadoras de los ingresos pblicos en general.
- PRESTACIONES EN DINERO Y EN ESPECIE: conforme a la economa
monetaria vigente, las prestaciones tributarias son en dinero. Sin
embargo no es as en todas partes. Creemos que el tributo
conserva su estructura bsica aunque sea in natura. Lo importante
es que la prestacin sea pecuniariamente valuable, que concurran
los otros elementos caracterizantes y la legislacin la admita.
La modalidad de pago en especie no se puede extender
ilimitadamente a riego de provocar un quiebre de las finanzas
estatales, pues si el Estado reduce su ingreso en dinero podra
quedarse sin recursos para solventar las necesidades bsicas.
Creemos que solo pueden ser admisibles estas operaciones
dndose las siguientes condiciones:
a) Que el pago mediante bienes est expresamente autorizado
por la ley pertinente
b) Que se trate de situacin reamente excepcionales
c) Que los bienes entregados por los contribuyentes sea
absolutamente necesarios para el Estado en el momento del
truque.
d) Que la valuacin sea efectuada por organismos especializados
o peritos y coincida con los precios de mercado.

- EXIGIDAS EN SU PODER DE IMPERIO: la prestacin que configura el

tributo se exige mediante la coaccin o sea, la facultad de
compeler el pago de la exaccin requerida. La coacciona se
manifiesta en la prescindencia de la voluntad dl obligado en
cuanto a la creacin del tributo.

47
 Para que el estado pueda exigir contribuciones a las personas que
se hallan en su jurisdiccin, se lo dota del llamado poder
tributario. Este poder es de naturaleza poltica, es expresin de
soberana, es inherente al de gobernar porque no hay gobierno sin
tributos y su contrapartida es el deber tico-poltico-social del
individuo de contribuir al sostenimiento del Estado.

- EN VIRTUD DE LEY: la potestad tributaria consiste en la facultad de

dictar normas jurdicas creadoras de tributos, normas que, son
reglas hipotticas cuyo mandato se concreta cuando ocurren las
circunstancias previstas en ellas. Tal circunstancia se llama hecho
imposible y su acaecimiento trae como consecuencias que una
persona deba pagar al Estado la prestacin tributaria.

- PARA CUBRIR LOS GASTOS QUE DEMANDA LA SATISFACCIN DE

NECESIDADES PBLICAS: el tributo puede perseguir fines
extrafiscales o sea ajenas a la obtencin de ingresos como los
tributos aduaneros protectores, los tributos promocionales, las
medidas impositivas con fines de desaliento o incentivo de ciertas
actividades privadas, etc.
La extrafiscalidad no puede consistir la esencia jurdica de la
institucin del tributo, sino la utilizacin para objetivos econmico-
sociales de una herramienta de intervencionismo.

3. CLASIFICACIN JURDICA.
La clasificacin ms aceptada es la que divide los tributos en
impuestos, tasas y contribuciones especiales.
En el impuesto, la prestacin exigida es independiente de toda
actividad estatal relativa a su persona, mientras que en la tasa existe
una actividad del Estado materializada en la prestacin de un servicio
que afecta al obligado. En la contribucin especial tenemos una
actividad estatal, con la particularidad de que ella es generadora de
un especial beneficio para el llamado a contribuir.
Una clasificacin importante es la que divide a los tributos en no
vinculados y vinculados. En los primeros, no existe conexin del
obligado con actividad estatal alguna que se refiera a l o que lo
beneficie. Por ello, su obligacin nacer ante un hecho o situacin que
revele capacidad de contribuir al sostenimiento del Estado.
En los tributos vinculados, el hecho est estructurado en forma tal
que se integra con una actividad o gasto a cargo del Estado que de
alguna forma afecta al obligado.
A su vez, se advierte notoria disparidad dentro de los tributos
vinculados, por cuanto:
a) En algunos, la obligacin surge ante la afectacin o
aprovechamiento del obligado sin que interese su requerimiento
del servicio ni su beneficio como consecuencia de l.
b) En otros tributos vinculados hay una actividad o gasto estatal en
provecho del obligado, y esa actividad genera la obligacin de
pagar el tributo.

B. EL IMPUESTO.
1. CONCEPTO.

48
 El impuesto es el tributo tpico, el que representa mejor el gnero, a
tal punto que se confunde con l. Es el ms redituable para el fisco y
el que ha originado mayores aportes de la doctrina especializada.
Es el tributo exigido por el Estado a quienes se halla en las
situaciones consideradas por la ley como generadoras de la
obligacin de tributar, situaciones stas ajenas a toda concreta accin
gubernamental vinculada a los pagadores.
El hecho imponible, no tiene otro camino que relacionarse no con las
acciones gubernamentales que ataen o benefician al contribuyente,
sino con sus rentas, bienes o consumos.
El hecho elegido como generador o imponible no es un hecho
cualquiera, sino que est caracterizado por su naturaleza relevadora
de la posibilidad de contribuir en alguna medida al sostenimiento del
Estado.

2. NATURALEZA JURDICA.
Como todos los tributos, el impuesto es una institucin de derecho
pblico. No es un contrato bilateral entre Estado y contribuyentes es
una carga real que deban soportar los inmuebles, como alguna
doctrina y jurisprudencia sostuvieron. El impuesto es una obligacin
unilateral impuesta coactivamente por el Estado en virtud de su
poder de imperio.
Es un hecho institucional que va unido a la existencia de un sistema
social fundado en la propiedad privada o que al menos reconoce el
uso privado de ciertos bienes. Tal sistema importa la existencia de un
rgano de direccin encargado de satisfacer necesidades pblicas.
Su naturaleza, debe buscarse en la misma necesidad que llevo a la
creacin del Estado como nica forma de lograr orden y cohesin en
la comunidad.

3. CLASIFICACIN.
- ORDINARIOS Y EXTRAORDINARIOS (PERMANENETES Y
TRANSITORIOS): Son transitorios los que tiene un lapso
determinado de duracin, transcurrido el cual, supuestamente
dejan de existir. No siempre es tan as, en la realidad algunos
impuestos al ser prorrogados tienden a perpetuarse.

- REALES Y PERSONALES: Los primeros consideran la riqueza

gravada, con prescindencia de la situacin personal del
contribuyente. Los segundos tienen en cuenta la especial situacin
del contribuyente, valorando los elementos que integran su
capacidad de pago.

- PROPORCIONALES Y PROGRESIVOS: Un impuesto es proporcional

cuando mantiene una relacin constante entre su cuanta y el
valor de la riqueza gravada. Es el que tiene alcuota nica
actualmente. Es progresivo cuando aumenta a medida que se
incrementa el valor de la riqueza gravada; hoy es aquel cuya
alcuota aumenta a medida que crece el monto gravado.

- DIRECTOS E INDIRECTOS: Directos son aquellos que puedan

trasladarse; e indirectos aquellos que son trasladables es decir se
cobran a una persona dando por sentado que sta se indemnizar
a expensas de alguna otra.

49
 Hay teoras variadas, pero nuestra posicin es: la exteriorizacin
ser inmediata cuando ciertas situaciones objetivas revelen un
determinado nivel de riqueza y ser, mediata cuando las
circunstancias objetivas que se tienen en cuenta, el nivel de
aproximacin es inferior a los casos de exteriorizacin inmediata.

- FINANCIEROS Y DE ORDENAMIENTO: Son financieros las

prestaciones exigidas por el Estado, y su fin exclusivo es el de
cubrir los gastos pblicos, sin retribucin especifica. Los impuestos
de ordenamiento son las prestaciones de dineros a las que recurre
el Estado no prioritariamente para lograr ingresos sino para
determinar una conducta, un hecho u omisin. Suelen tener por
objeto fomentar algunas actividades estimulando a los
contribuyentes para que las emprendan o por el contrario, su
intencin puede ser disuadirlos de llevar a cabo actividades que el
Estado considera indeseables.

4. JURISPRUDENCIA RESPECTO A LA RELEVANCIA JURDICA DE LA

TRASLACIN IMPOSITIVA.

C. LA TASA.
1. CONCEPTO.
Las tasas son prestaciones tributarias exigidas a aquellos quienes de
alguna manera afecta o beneficia una actividad estatal.
Las explicaciones ms admisibles para los problemas interpretativos
sobre las tasas podran ser aproximadamente las siguientes:
- Es el instituto donde ms se han confundido los elementos
econmicos, polticos y jurdicos que integran el fenmeno
financiero.
- El presupuesto de hecho es una prestacin estatal que presenta
una cierta similitud con las prestaciones que dan lugar al pago del
precio

2. CARACTERSTICAS ESENCIALES.
- NATURALEZA DEL TRIBUTO: la tasa tiene carcter tributario, o sea
que el Estado la exige en virtud de su poder de imperio.

- PRINCIPIO DE LEGALIDAD: la expresin ley se toma en sentido

amplio y comprende dentro de ella a las ordenanzas municipales.

- ACTIVIDAD EFECTIVA: su hecho imponible est integrado con una

actividad que el Estado cumple y que est vinculada con el
obligado al pago.

- PRUEBA DE LA PRESTACION: la jurisprudencia sostuve que la carga

de la prueba corresponda al contribuyente. No obstante, fallos
anteriores han mantenido la teora de que el contribuyente debe
probar la no prestacin del servicio.

- DESTINO DEL PRODUCTO: su producto no puede tener un destino

ajeno al servicio que constituye el presupuesto de la obligacin.
Sin embargo, creemos que una vez logrado el fin perseguido
mediante la tasa, el tributo se agota en su contenido y cesa el
aspecto fiscal es la actividad financiera porque todo lo atinente al

50
 destino y administracin del recurso ya obtenido es materia de
orden presupuestario y no tributario.

- DIVISIBILIDAD DEL SERVICIO: si se trata de tasas que requieren del

elemento individualizacin del servicio, la divisibilidad es
necesaria dando que si no puede fragmentarse en unidades de
uso o consumo, ser imposible su particularizacin en persona
alguna.
Si estamos ante servicios que o se prestan en forma estrictamente
individualizada, el elemento divisibilidad pasa a carecer de
relevancia.

- OBLIGATORIEDAD Y RATUIDAD DE LOS SERVICIOS: la actividad

vinculante debe ser realizada gratuita y obligatoriamente por el
Estado, salvo casos excepcionales.
Son funciones para satisfacer las necesidades ms elementales de
la poblacin y ya no se tolera su falta de cobertura por el Estado.
Son necesidades esenciales, constantes, vinculadas
existencialmente al Estado y a cargo de l, aun cuando en ciertos
casos es posible delegar algunas funciones en particulares, con
estricto control estatal.
Hay diversas posiciones pero nuestra posicin es: la actividad
vinculante del Estado est constituida por la administracin de
justicia, la actividad legislativa, la defensa exteriores, el
mantenimiento del orden interno, las relaciones exteriores, etc.
estas deben cumplirse en forma tan ineludible y perentoria que se
identifican con la razn de ser del Estado, que hacen a su
soberana; son excluidas e indelegables y su prestacin es en
principio gratuita.
Si el estado resuelve modificar la gratuidad de estas funciones,
ello es en uso del poder de imperio. Sobre la base de tal poder
puede cobrar sumas de dineros a los receptores de su actividad.
Esos pagos son obligatorios y su denominacin ms comn es
tasas.

3. DIFERENCIAS CON LOS DEMS TRIBUTOS.

La diferencia ms obvia con el impuesto consiste en que la tasa
integra su hecho imposible con una actividad estatal, circunstancia
que no se da en el impuesto, que es percibido con prescindencia de
todo accionar concreto del Estado.
Casi siempre es el obligado tiene provecho del servicio que da lugar a
la tasa, en otras ocasiones ste no se da en absoluto, y ello no altera
la naturaleza de las sumas que debe pagar el contribuyente por el
solo hecho de realizarse la actividad.
El cobro depende de que el particular demande el servicio. A veces es
cierto que la tasa surge de la voluntariedad, en cuyo caso se
diferenciara del impuesto por tal razn, pero esta regla no tiene valor
constante. Puede darse el caso de tasas exigidas por servicio que si
bien se ejecutan respecto a una persona, no dependen de su concreta
solicitud.

51
 En cuanto a la diferencia entre tasa y contribucin especial, la
primera requiere una actividad particularizada en el obligado o que
de alguna manera le ataa, a la vez que beneficia a la colectividad.
En cambio, la contribucin especial necesita de una actividad o gasto
estatal que repercuta beneficiosamente en le patrimonio o la renta de
una persona determinada.

4. DIFERENCIA CON EL PRECIO PBLICO.

Mencionamos algunas teoras:
a) Algunos tericos sostiene que hay precio cuando la prestacin del
servicio deja margen de utilidad y tasas cuando el producto se
limita a cubrir el costo de servicio.
b) Otro criterio sostiene que cuando el Estado presta al servicio en
condiciones de libre competencia, nos hallamos ante un precio y
que cuando lo hace en condiciones monoplicas debemos hablar
de tasas.
c) El carcter se tasa o precio debe deducirse esencialmente del
modo en que la relacin aparezca legalmente disciplinada,
teniendo en cuenta su desenvolvimiento histrico.
d) Una ltima posiciones afirma que, la ejecucin de actividades
inherentes a la soberana solo puede dar lugar a tasas, y que todo
los otros montos que el Estado exija como contraprestacin de un
bien, la concesin de un uso o goce, la ejecucin de una obra o
prestacin de un servicio no inherente, da lugar a un precio que
podr ser un precio pblico pero que no es tasa.

En Argentina, la alternativa entre tasa y precio no est

condicionada por la CN ni por conceptos o calificaciones previos
que no pasan de ser meritorias posiciones terico-didcticas pero
que en muchas oportunidades chocan con los regmenes legales.
La tasa incorpora una obligacin ex lege de derecho pblico; el
precio, una obligacin ex contractu, normalmente de derecho
privado.

5. CLASIFICACIN GRADUACIN.
Hay 4 teoras:
a) Una parte de la doctrina sostiene que la tasa debe ser graduada
segn el valor de la ventaja que por el servicio obtiene el obligado.
La ventaja que obtenga el particular con el tributo puede ser un
elemento a tener cuenta para el fijar el mono pero como ella no es
una caracterstica esencial de la tasa no ser til en todos los
casos, por cual pierde valide general. Tampoco es admisible
sostener que en caso de real obtencin de provecho, ste sea el
nico criterio valorable para fijar la cuanta.
b) Otras teoras sostienen que la tasa debe graduarse por el costo
del servicio en relacin a cada contribuyente; se parte del
supuesto de que la tasa es una compensacin especial que paga
un contribuyente por un servicio particular que el Estado le
dispensa y esa compensacin debe restituir total o parcialmente l
costo de produccin.
c) Una tercera tesis, sostiene que aun sin prescindir de la relacin de
la tasa con el costo del servicio prestado, puede tambin ser
graduada conforme a la capacidad contributiva del obligado.

52
 d) Una cuarta tesis expone una graduacin segn la cuanta global y
consiste en que el monto total de lo recaudado por la tasa guarde
una razonable y discreta relacin con el costo total del servicio
Publio efectivamente prestado.
Esta postura es una mezcla de los criterios de capacidad
contributiva y de la relacin entre recaudacin lograda mediante
la tasa y su relacin con el costo total del servicio prestado dentro
del cual se incluyen los cosos indirectos del organismo estatal.

Por nuestra parte, hemos sostenido que dicha contribucin esta

legtimamente graduada si es prudente y razonable y si con lo
que se recauda por el conjunto de ingresos de cubren
adecuadamente los servicios a que se comprende la comuna
vinculndolos a tasas y dentro de un presupuestos equilibrado.

D. LAS CONTRIBUCIONES ESPECIALES.

1. CONCEPTO.
Son tributos debidos en razn de beneficios individuales o grupos
sociales derivados de la realizacin de obras o gastos pblicos o de
especiales actividades del Estado. Este tributo se caracteriza por la
existencia de un beneficio que puede derivar no solo de la realizacin
de una obra pblica, sino tambin de actividad o servicios estatales
especiales, destinado a beneficiar a una persona determinada o a
ciertos grupos sociales.
El beneficio es el criterio de justicia distributiva particular de la
contribucin especial, puesto que entraa una ventaja econmica
reconducible a un aumento de riqueza. Sin embargo, el beneficio solo
tiene eficacia al momento de redaccin de la norma por cuanto
procura una ventaja al futuro obligado.

2. LA CONTRIBUCIN POR MEJORAS. NOCIN. ELEMENTOS.

Son las contribuciones especiales en las que el beneficio del obligado
proviene de una obra pblica que presuntamente beneficia a dicho
contribuyente al incrementar el valor de su/sus inmuebles. Sus
caractersticas son:
- PRESTACION PERSONAL: la deuda por esta contribucin pertenece
al propietario del inmueble presuntamente beneficiado con la
obra. La obligacin de pagar la contribucin de mejoras nace en el
momento en que se finaliza la obra pblica beneficiante. Si la
propiedad se vende estando la obra ya terminada, quien adeuda
es el vendedor pero si se finaliza la obra despus de la venta, el
deudor es el comprador del inmueble valorizado.

- BENEFICIO DERIVADO DE LA OBRA: el monto del beneficio surge

de comparar el valor del inmueble al finalizar la obra con el que
tena al comienzo. El mtodo ms usado para fijar el monto de la
valorizacin, es el reparto del costo de la obra entre quienes se
consideran beneficiados, lo cual no siempre refleja la verdadera
valorizacin lograda.

- PROPORCIN RAZONABLE: el importe debe ser proporcionado al

presunto beneficio obtenido. Las leyes de contribucin suelen
establecer 3 pasos para determinar la proporcin:

53
 a) Se especifica cules son los inmuebles valorizados por la obra
pblica.
b) Se especifica que parte del costo de la obra debe ser
financiada por los beneficiarios.
c) Se establece como va a ser distribuida esa porcin a cubrir
entre esos beneficiarios, para lo cual se recurre a parmetros
variables.

- DESTINO DEL PRODUCTO: el producto no debe tener un destino

ajena a la financiacin de la obra o actividades que constituyen el
presupuesto de la obligacin. Sin embargo, reconocemos que lo
idea es que los fondos de las contribuciones se destinen a
financiar las obras productoras dl beneficio, lo cual ha dado
excelentes resultados en el caso del peaje por ejemplo.

E. OTROS TRIBUTOS.
1. CONTRIBUCIONES PARAFISCALES.
- NOCIN: son las exacciones recabadas por ciertos entes pblicos
para asegurar su financiamiento autnomo, razn por la cual
generalmente u producido no ingresa en la tesorera estatal o
rentas generales, sino en los entes recaudadores o
administradores de los fondos obtenidos. Generalmente presentan
las siguientes caractersticas:
a) No se incluye en os presupuestos de la Nacin, provincias o
municipios.
b) No son recaudadas por los organismos especficamente fiscales
del Estado, salvo las contribuciones y aportes del sistema de
seguridad social nacional en la Argentina, cuya fiscalizacin y
recaudacin, este cargo de la AFIP.
c) La recaudacin no interfiere en lo antes expresado.

- TEORAS SOBRE SU NATURALEZA JURDICA: hay diversas teoras

pero en la Argentina se dice que son verdaderos tributos, sin que
interese demasiado indagar a que especie pertenecen.
PARAFISCALIDAD SOCIAL: est constituida por los aportes d
seguridad y previsin social que pagan patrones y obreros
en las cajas que otorgan beneficios a trabajadores en
relacin de dependencia, aportes de empresarios a cajas
que les otorgan beneficios y aportes de trabajadores
independientes en general.
Los aportes se traducen en beneficios que reciben algunas
de estas personas, y que consisten en jubilaciones,
subsidios por enfermedad, accidentes, maternidad, etc. Se
los puede definir como el conjunto de medidas adoptadas
por el Estado para proteger a os ciudadanos contra aquellos
riesgos de concrecin individual que jams dejaran de
presentarse por optima que sea la situacin de la sociedad
en que viven.
NATURALEZA DE LOS APORTES Y CONTRIBUCIONES
PREVISIONALES: en nuestro pas, la fiscalizacin y
recaudacin han sido unificadas en manos de la AFIP aun
cuando luego se hagan las respectivas distribuciones de
fondo.

54
 Se cree que las contribuciones de seguridad social o
parafiscal son tributarias. Para quienes obtienes beneficios
de dichas entidades, sus aportes constituyen contribuciones
especiales. En cambio, para quienes soportan sin que les
ataa una actividad estatal vinculante ni un beneficio
especfico tal aporte asume el carcter de un impuesto
parecido al impuesto estadounidense a las nminas, o
sea, proporciona a la totalidad de remuneraciones pagadas
a los subordinados encuadrados en el rgimen de seguridad
social.

2. EL PEAJE.
- NOCIN: significa la prestacin dineraria que se exige por circular
en una va de comunicacin vial o hidrogrfica.

- NATURALEZA JURDICA: una primera corriente sostiene que estas

prestaciones son precios y no verdaderos tributos; nos obstante, la
doctrina predominante ubica al peaje entre los tributos, aunque
sin acuerdo en el encuadramiento porque para algunos es tasa
pero otros creen estar ante una contribucin especial. Nosotros
opinamos que el peaje es genricamente un tributo, y
especficamente est comprendido dentro de las contribuciones
especiales.
Es un tributo por ser una prestacin pecuniaria que el Estado
exige coactivamente y ejerciendo su poder de imperio. Es una
contribucin especial porque existe actividad estatal vinculante
productora de un beneficio individual que ciertas personas reciben
como consecuencia del aprovechamiento de determinadas obras
publicas de comunicacin.

- SU CONSTITUCIONALIDAD EN LA REPBLICA ARGENTINA: nuestra

CN consagra la libertad de circulacin territorial. Esta garanta
puede ser violada si el peaje se convierte en u instrumento
obstaculizante del libre trnsito de personas y bienes por el
territorio de la nacin. Sobre esto se concluy, que el peaje no es
violatorio siempre que respete ciertas condiciones:
a) Que el quantum sea lo suficientemente bajo y razonable para
los usuarios y as el tributo no ser una traba econmica a la
libre circulacin.
b) Que el hecho imponible se constituya por la sola circunstancia
de circular los vehculos comprendidos.
c) Que exista va accesible de comunicacin alternativa, aunque
no sea e la misma calidad ni tan directa.
d) Que sea establecido por ley especial previa en cuanto a sus
elementos esenciales
e) Que sea producto de ley nacional si la va es interprovincial.

3. EL DERECHO TRIBUTARIO
1. INTRODUCCIN.
Es el conjunto de las normas y principios jurdicos que se refieren a
los tributos.
- Solo hay tributo cuando es creado por la ley
- Dicho instituto debe estar dotado de todos sus elementos
componentes.

55
 - Deben estar establecidas y reguladas las funciones a cumplir por
la Administracin para que el tributo sea recaudado e ingreso en
la tesorera estatal.

2. ACTIVIDAD TRIBUTARIA COMO ACTIVIDAD JURDICA.

El despliegue estatal al pretender ejercitar su facultad de imposicin,
crea relaciones jurdicas entre el Estado y los particulares.
Estas relaciones son plurales, ya que no solo se refieren a la
obligacin de pago pblico, sino tambin a otra variada gama de
facultades, deberes y obligaciones que exigen compartimentos
diferentes, tanto en lo que hace el sujeto activo como a deudores y
otros terceros.
De la actividad tributaria, se desprende que las facultades estatales y
particulares no pueden tener existencia como facultades protegidas
por el orden social vigente, sin normas jurdicas que la establezcan.

3. LAS NORMAS JURDICAS TRIBUTARIAS.

Sintetizamos las caractersticas bsicas de las normas tributarias:
- Tienen carcter obligatorio y no hay libertad de los administrados
de acatarlas o no.
- Dichas normas deciden que corresponde el pago de tributos y
quiz, tambin en cumplimiento de ciertos deberes auxiliares que
deben cumplimentar los obligados pecuniariamente y ciertos
terceros no deudores, pero forzados a acudir en ayuda del Estado.
- En las democracias occidentales, la fuerza obligatoria no depende
de la justicia intrnseca de os tributos creados, sino de elementos
extrnsecos relativos a la forma de generacin de cada preceptor.
- La norma ordena el camino a seguir en la faz procedimental para
que el tributo creado se transforme en tributo cobrado.
- La norma tributaria posee coercibilidad.
- El conjunto de normas que impone obligaciones, derecho y
deberes tributarios en una cierta poca y para un determinado
pas, integra, juntamente con el resto de normas vigentes, el
orden jurdico vigente en este pas.

4. EL ORIGEN DEL DERECHO TRIBUTARIO.

El origen se remonta a los tiempos pretritos en que implicaba
sumisin y humillacin, dado que era pagado por los derrotados a los
vencedores de las contiendas blicas.
El nacimiento del derecho tributario se produjo con la entrada en
vigencia de la ordenanza tributaria alemana en 1919. Este
instrumento desencaden un proceso de elaboracin doctrinal de
esta disciplina, tanto por los abundantes problemas tericos con
implicacin prctica que el texto planteo, como por su influencia en la
jurisprudencia y legislacin comprada.

5. TEORAS SOBRE SU NATURALEZA.

- CONSTRUCCIONES CLSICAS: parten del contenido pecuniarios del
tributo y toman como ncleo la relacin jurdica obligacional, la
cual se traba entre el Estado y particulares cuando acaece del
hecho imponible; la ley que establece el tributo otorga al fisco un
derecho de crdito al que corresponde la deuda; las acciones
posteriores que se ponen en movimiento para liquidar y hacer

56
 efectiva esa obligacin, no son sino derivaciones y consecuencias
lgicas de haberse trabado la relacin jurdica tributaria
sustancial; se propugn una divisin entre el derecho tributario
materia y el formal.

- CONTRUCCIONES DINMICAS O FUNCIONALES: el acento de la

tributacin debe ser puesto en la dinmica aplicativa del tributo,
desarrollando la diversidad de situaciones jurdicas que escapan al
marco obligacional; el procedimiento de imposicin es el meollo
que caracteriza y define el tributo; pueden surgir obligaciones,
deberes formales, ejercicio de potestades administrativas y otras
variedad de situaciones que cambian en un tributo u otro, e
incluso dentro de cada uno de ellos; la actuacin de la
Administracin como titular de un procedimiento tendiente a
obtener recursos por parte de los llamados a contribuir;
decadencia de la relacin jurdica sustancial como elemento
central del derecho tributario que pasa a ser explicado como el
despliegue de una funcin administrativa tributaria.

- EVAUACION DE LAS NUEVAS TEORIAS DEL DERECHO TRIBUTARIO:

todos los autores coinciden en la existencia de la deuda tributaria
y de las funcione so actuaciones procedimentales de la
administracin, carece de sentido disentir durante dcadas sobre
s el procedimiento de imposicin ha sustituido o no a la obligacin
tributaria.

- REPERCUSION DE LAS TEORAS: las teoras dinmicas carecieron

de influencia en Alemania y otros pases. En Amrica Latina y
salvo alguna que otra adhesin uruguaya, la repercusin fue nula.
La relacin jurdica sustancial poda tener deprimentes defectos,
pero sigue siendo tan insustituible como lo fue siempre.

6. TERMINOLOGA Y CONTENIDO.
La denominacin ms correcta es la de derecho tributario por su
carcter genrico pero no hay inconveniente con utilizar el nombre de
derecho fiscal ya que ha adquirido resonancia internacional por
corresponder a nombre de la disciplina en el derecho anglosajn.
El derecho tributario comprende 2 partes, la general donde estn
comprendidas las normas aplicables a todos y cada uno de los
tributos. Es la ms importante porque estn contenidos aquellos
principios de los cuales no se puede prescindir en los Estados de
derecho para lograr que la coaccin este regulada en forma tal que
imposibilite la arbitrariedad.
La parte especial que contiene las disposiciones especficas de los
distintos gravmenes que integran un rgimen tributario. Contiene
las normas especficas y peculiares de cada uno de los distintos
gravmenes que integran los sistemas tributarios.

7. AUTONOMA: DISTINTAS POSICIONES.

En el tratamiento del tema utilizaremos el vocablo autonoma en el
sentido de caractersticas particulares de determinados conjuntos de
normas o sectores del derecho positivo, que sirven para diferenciarlos
entre s, entro de la unidad de derecho. Este concepto implica la
existencia de diversas ramas jurdicas individualizadas en funcin de

57
 los principios e institutos propios aplicables a los hechos que ellas
regulan.
El contenido de la autonoma es importante y consiste en investigar
los efectos jurdicos resultantes de la incidencia de un determinado
nmero de reglas jurdicas y descubrir su concatenacin lgica y su
unin con la totalidad del ordenamiento.

8. CARACTERES ESPECFICOS Y COMUNES.

- COACCIN EN LA GNESIS DEL TRIBUTO: el objeto de la prestacin
surge como consecuencia de la potestad tributaria del Estado que a
su vez deriva de su poder soberano. La soberana es el tributo
esencial del poder poltico. El poder soberano es supremo e
independiente. la supremaca se exterioriza de manera ms clara en
los vnculos internos del poder con los individuos que forman parte
del Estado.
La potestad tributaria se agota en todo cuanto implique actos de
compulsin contra el individuo para obligarlo al pago. Subsiste la
coaccin pero esa es la coaccin generalmente inherente a todas las
normas que imponen obligaciones o establecen penalidad para
ciertas acciones u omisiones.

- NORMATIVIDAD LEGAL:
a) Tipicidad del hecho imponible: la obligacin tributaria debe estar
sealado con todos sus componentes y debe permitir conocer con
certeza si determinada circunstancia fctica cae o no dentro de lo
tributable.
b) Distincin de tributos en gnero y especie: la tipicidad del hecho
imponible permite distinguir los tributos tanto en gnero como
especie.
c) Distribucin de potestades tributarias entre la Nacin y provincia:
los distingos precedentes tienen importancia en cuanto a la
distribucin de potestades tributarias entre Nacin y provincias en
los pases con rgimen federal e gobierno y tambin en cuanto a
las potestades tributarias de los municipios.
d) Analoga: no es aplicable para colmar lagunas que se produjesen
con respecto a los elementos estructurantes del tributo.
e) Retroactividad: tampoco es admisible la aplicacin retroactiva de
la norma que establece el tributo con respecto a algunos de sus
elementos estructurales.
f) Indisponibilidad del crdito tributario: el Estado no est facultado
para decidir si sobra o no el tributo segn ponderaciones de
oportunidad o conveniencia; tampoco debera poder hacer rebajas
de la obligacin tributaria, aceptar sustitucin de deudores o
cualquier acto administrativo de que el gobernante o legislador
est llegado a arreglos sobre la deuda tributaria ya devengada a
favor del Estado.

- FINALIDAD DE COBERTURA DEL GASTO PBLICO: la finalidad del

cobro activo y normado de los tributos es la cobertura del gasto
pblico, cobertura ineludible por cuanto el gasto tiende a la
satisfaccin de las necesidades pblicas que dan nacimiento al
Estado y justifican su existencia.
Si los individuos asociados resuelven organizarse en una comunidad
entre cuyas realidades sociales se halla la propiedad privada, debe

58
 considerarse indispensable que cada miembro destine una parte de
su riqueza a la satisfaccin de sus necesidades privadas y otra parte
al mantenimiento del Estado. Ese plus de riqueza es el que dar la
pauta de la medida en que cada uno deber cooperar para cubrir las
erogaciones estatales.

- JUSTICIA EN LA DISTRIBUCIN DE LA CARGA TRIBUTARIA: todas las

situaciones y hecho a los cuales se vincula el nacimiento de la
obligacin tributaria deben representar un estado de riqueza. El
principio esbozado tiene consecuencias jurdicas que son:
a) Elemento unificador: la capacidad contributiva los uniforma ya que
si bien todos captan realidades diferentes, tienen la comn
naturaleza econmica de demostrar aptitud de colaboracin con el
gasto pblico.
b) Elemento explicativo de la evolucin de los tributos: el hilo
conductor de la evolucin histrica de los impuestos nacionales es
la imposicin de la vida econmica de acuerdo al principio de la
capacidad contributiva.
c) Garantas sustanciales de los contribuyentes: la capacidad
contributiva constitucionalizada o de cualquier forma juridizada no
es slo un criterio orientador del legislador, como piensa algn
doctrina, sino una garanta concreto de los particulares.
d) Sustitucin tributaria: proporciona la base terica para solucionar
jurdicamente el arduo problema de la sustitucin en la sujecin
pasiva de la obligacin tributaria.
e) Capacidad jurdica tributaria: da fundamento al tratamiento que
hace el derecho tributario de la capacidad jurdica tributaria,
apartndose del derecho privado cuando lo considera necesario.
f) Inmunidad tributaria: es lo que explica e problema de la
inmunidad tributaria y su diferencia con la exencin y la no
incidencia. El estado no puede ser destinatario legal de la
obligacin tributaria porque carece de capacidad contributiva.
g) Impuestos directos e indirectos: proporciona la ms precisa base
para la imprecisa distincin entre impuestos directos e indirectos.

- CONSECUENCIAS PRCTICAS: el derecho tributario argentina ha

hecho uso de su particularismo normativo en una serie de
regulaciones jurdicas que se apartan del derecho privado. Se
reconoce como posibles sujetos pasivos a las personas visibles
incapaces segn el derecho privado, asimismo las sucesiones
indivisas, que no tienen personalidad de derecho privado, pueden ser
sujetos tributarios.
La ley de impuestos a las ganancias desconoce la personalidad
jurdica de ciertos entes de existencia ideal para convertir en sujetos
de los impuestos a las personas fsicas que los integran. La ley de
impuesto al valor agregado da a la palabra venta un significado
diferente del que tiene en derecho privado, incluyendo todas las
transmisiones entre vivos de cosas muebles a ttulo oneroso y
tambin ciertos casos de locacin de obra, prestacin de servicio y
realizacin de obras.

9. RELACIONES CON LAS OTRAS RAMAS DEL DERECHO.

Respecto del derecho constitucional y del derecho poltico, existe un
estrecho contacto entre ambos y el derecho tributario, porque el

59
 desenvolvimiento y alcance de la funcin tributaria depende de la
estructuracin que el poder poltico haya decidido darle al Estado y
de los derechos, garantas y fuentes de recursos que haya
contemplado la Constitucin.
Por otra parte, la conformacin de los ingresos tributarios y la
delimitacin de los rganos autorizados al cobro, esta delineada en
las cartas fundamentales que rigen los Estados. Son diferentes las
actividades y las funciones tributarias en los Estados federativos y en
los unitarios.
Trascendente es la vinculacin del derecho tributario con el derecho
privado. La potestad tributaria es ejercida por el Estado, pero quienes
estn sujetos a ella son las personas fsicas y las entidades que son
sujetos del derecho privado.

10. RELACIONES CON LAS FINANZAS PBLICAS.

La ciencia de las finanzas examina y evala los mtodos mediante los
cuales el Estado obtiene los fondos necesarios para llevar a cabo sus
propsitos y los mtodos por los cuales, provee a la satisfaccin de
las necesidades.
El derecho financiero contempla a la ciencia de las finanzas y la
colabora en el conocimiento de sus fenmenos. Adems, pone en
relieve las cuestiones que surgen de la aplicacin de la ley en el caso
concreto, y que tambin pueden interesar a la ciencia de las finanzas
para una construccin ms profunda y completa de sus principios e
instituciones.

11. DIVISIN DEL DERECHO TRIBUTARIO.

Tomando el tributo como ncleo de anlisis encontramos mltiples
normas jurdicas pertenecientes a distintos sectores que presentan en
comn el hecho de referirse al tributo. Se divide en:
a) El derecho constitucional tributario estudia las normas
fundamentales que disciplinan el ejercicio del poder tributario.
Tambin se ocupa de la delimitacin y coordinacin de poderes
tributarios entre las distintas esferas estatales en los pases con
rgimen federal de gobierno.
b) El derecho tributario material contiene las normas sustanciales
relativas en general a la obligacin tributaria. Estudia cmo nace
la obligacin de pagar tributos y como se extingue esa obligacin.
c) El derecho tributario formal estudia todo lo concerniente a la
aplicacin de la norma material al caso concreto en sus diferentes
aspectos. Analiza la determinacin del tributo, as como la
fiscalizacin de los contribuyentes y las tareas investigatorias de
tipo policial.
d) El derecho procesal tributario contiene las normas que regulan las
controversias de todo tipo que se plantean entre el fisco y los
sujetos pasivos, ya sea en relacin a la existencia de la obligacin
tributaria, a su monto, a los pasos que debe seguir el disco para
ejecutar forzadamente su crdito, para aplicar o hacer aplicar
sanciones y a los procedimientos que el sujeto pasivo debe
empelar para reclamar la devolucin de la cantidades
indebidamente pagadas al Estado.
e) El derecho penal tributario regula jurdicamente las infracciones
fiscales y sus sanciones.

60
 f) El derecho internacional tributario estudia las normas que
corresponde aplicar en los casos en que diversas soberanas
entran en contacto para evitar problemas de doble imposicin y
coordinar mtodos que eviten la evasin internacional hoy en
boga mediante los precios de transferencia, el uso abusivo de los
tratados, la utilizacin de parasos fiscales y otras modalidades
cada vez ms sofisticadas de evasin en el orden internacional.

12. CODIFICACIN.
En Argentina continua la ley 11.683 permanentemente motivada y
que hacer las veces de cdigo tributario para los tributos nacionales.
La ley 11.683 fue sancionada el 4/1/1933, su objetivo principal era
tratar aspecto referidos al impuesto a los rditos y al impuesto a las
transacciones que haban sido instituidos por sendos decretos-leyes.
La ley en cuestin ha sido modificada varias veces y ha sido
designada oficialmente como de procedimiento para la aplicacin,
percepcin y fiscalizacin de impuestos.

13. FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO: REMISIN.

Al haber tratado la cuestin de las fuentes al alcanzar el derecho
financiero, remitimos lo dicho all. Aqu solo nos referiremos ala fuente
extralegal que tiene especial importancia en el derecho tributario.

- FUENTE EXTRALEGAL: otras fuentes del derecho tributario pueden ser

la doctrina, la jurisprudencia, los usos y costumbres y los principios
generales del derecho. En cuanto a la jurisprudencia, su influencia
puede ser decisiva para resolver ciertas lagunas del derecho o
cuestiones oscuras.
Los usos y costumbres pueden hipotticamente brindar algn aporte
como fuente del derecho tributario.

14. VIGENCIA DE LA NORMA TRIBUTARIA.

- VIGENCIA EN EL ESPACIO: implica que el poder de imposicin se
ejerce dentro de los lmites territoriales sometidos a la soberana del
Estado. Este principio puede ser modificado o atemperado mediante
convenios tenientes a evitar la doble imposiciones.

- VIGENCIA EN EL TIEMPO: se examinan cuando comienzan a regir las

normas tributarias en nuestro pas y cul es el fin de su aplicabilidad.
Y luego, los problemas de retroactividad y ultraactividad.

a) COMIENZO Y FIN DE SU VIGENCIA: el comienzo no presenta

problemas porque ellas mismas contienen ese dato y si no es as, es
aplicable la ley donde dice que pasado los 8 das de su publicacin
oficial, entra en vigencia. Adems, suelen indicar hasta cuando dura
su vigencia como sucede con los impuestos transitorios, si no dice
nada, estn en vigencia mientras no sean derogadas.

b) RETROACTIVIDAD Y ULTRAACTIVIDAD: hay irretroactividad cunado la

ley tributaria rige solo respecto a los hechos o circunstancias
acecidos a partir de su entrada en vigor, hasta el vencimiento del
plazo de vigencia o su derogacin.

61
 Por otro lado, hay ultraactividad cuando la accin o poder regulador
de la ley se extiende a los hechos o circunstancias acaecidos despus
del momento de su derogacin o cese de su vigencia.

15. INTERPRETACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA.

Se interpreta una ley cuando se descubre su sentido y alcance,
consiste en determinar qu quiso decir la norma y en qu casos
resulta aplicable.

- MODALIDADES: el intrprete puede encarar la tarea guiado por

preconceptos de favorecimiento al fisco o al particular. El preconcepto
sostiene que cualquier duda debe favorecer al contribuyente por ser
la ley tributaria restrictiva del derecho de propiedad. El preconcepto
propugna que cualquier duda debe favorecer al Estado.
Ambos conceptos son errneos y por eso el Art. 5 el Modelo sostiene
que hay que rechazar las antiguas teoras de que las normas
tributarias deban interpretarse en caso de duda en contra del fisco,
solo eran admisibles algunos mtodos de interpretacin que debe ser
estricta o restrictiva.

- MTODOS GENERALES: el primer mtodo a estudiar es el literal que

se limita a declarar el alcance manifiesto e indubitable que surge de
las palabras empeladas en la ley sin restringir ni ampliar su alcance.
Los fines de este mtodo consiste en asegurar los derechos de los
particulares y respetar la seguridad jurdica.
El mtodo lgico pretende resolver cual es el espritu de la norma, la
base es que la ley forma parte de su conjunto armnico, por lo cual
no puede ser analizada por si sola sino relacionada con las
disposiciones que forman toda la legislacin de un pas.
Esta interpretacin puede ser extensiva si se da a la norma un
sentido ms amplio del que surge sus palabras o bien, restrictiva
cuando se da un sentido menos amplio del que fluye de sus propios
trminos.
El mtodo histrico sostiene que se debe desentraar el pensamiento
del legislador, ya que conocer la intencin de quien la dict.
El mtodo deductivo reconoce la realidad de esta crtica y afirma que
no se puede enfrentar una nueva necesidad de la vida con reglas
jurdicas nacidas con anterioridad a las condiciones sociales,
econmicas, polticas y ticas que determinan esa necesidad.

- MTODO ESPECFICO: LA REALIDAD ECONMICA: el tributo se funda

en la capacidad contributiva, la cual no es otra cosa que una
apreciacin poltico-social de la riqueza del contribuyente. Para
efectuar esa apreciacin, el legislador tiene en cuenta la forma en
que esa riqueza se exterioriza, y por ello la interpretacin de las leyes
tributarias debe forzosamente tener en cuenta esos elementos
demostrativos de mayor o menos riqueza, que son econmicos.
Cuando se realiza un acto jurdico puede distinguirse la intencin
emprica y jurdica. La primera es aquella que se encamina a obtener
el resultado econmico para cuyo fin el acto se realiza; la jurdica se
dirige a alcanzar determinado efectos jurdicos, para lo cual el acto se
encuadra en una especfica figura del derecho.

62
16. INTEGRACIN DE LA NORMA TRIBUTARIA: ANALOGA.
Significa aplicar a un caso concreto no previsto por la ley, una norma
que rija un hecho semejante.
La analoga tienen a suplir la laguna legislativa y no puede
confundido con el mtodo lgico ya que en este existe una norma
referida aun caso concreto, mientras que en la analoga tal norma
est ausente, y se pretende suplir la laguna con disposicin que rijan
situaciones semejantes.
La mayora de la doctrina acepta que por lgica, no se pueden crear
tributos mediante analoga. Creemos que la analoga no es aplicable
en derecho tributario material en cuanto a los elementos
estructurales del tributo, ni en las exenciones. No es admisible en
derecho penal tributario ya que no pueden crearse infracciones ni
sanciones.

63
MDULO 5: DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO.
A. DERECHO CONSTITUCIONAL TRIBUTARIO.
1. CONCEPTO Y CONTENIDO.
El derecho constitucional tributario estudia las normas fundamentales
que disciplinan el ejercicio del poder tributario, y que se encuentran
en las cartas constitucionales de los Estados de derecho. Estudia
tambin las normas que delimitan y coordinan los poderes tributarios
o estatales entre las distintas esferas de poder en los pases con
rgimen federal de gobierno.
Es una parte del derecho constitucional que solo puede considerarse
tributario por el objeto al cual se refiere.
En los Estados de derecho el poder tributario se subordinan a las
normas constitucionales. Esta subordinacin tiene especial
importancia en los pases como la Argentina en los cuales la
Constitucin es rgida y donde existe control de constitucionalidad por
los rganos judiciales. Lo primero le otorga permanencia y los
segundo, efectiva vigencia.

B. LA POTESTAD TRIBUTARIA.
1. CONCEPTO.
Es la facultad que tiene el Estado de crear, modificar o suprimir
tributos. Implica, la facultad de generar normas mediante las cuales
el Estado puede compeler a las personas para que le entreguen una
porcin de sus rentas o patrimonios para atender las necesidades
pblicas.

- PROBLEMAS APARENTEMENTE SEMNTICOS Y SUS PELIGROS: los

problemas se suscitan cuando se trata de delimitar el alcance que
tiene a utilizacin por el Estado de esta facultad.
Las primeras dificultades comienzan oca la denominacin ya que la
doctrina tributaria ms renombrada expresa divergencias. En algunos
casos se trata de una simple cuestin de palabras que pueden
satisfacer ms que otras a algunos autores. En otros supuestos, la
terminologa puede estar significando concepciones diferentes.
En nuestro criterio, la denominacin ms apropiada es la de
potestad tributaria sin perjuicio de explicar la diferencia de este
concepto con el de poder tributario.

- CARACTERIZACIN: hay un ente que se coloca en un plano superior y

frente a l, una masa de individuos ubicada en un plano inferior. El
despliegue de la potestad tributaria significa emanacin de normas

64
 jurdicas en base a las cuales se instituyen las contribuciones
coactivas, llamadas tributos.
El ejercicio de la potestad tributaria no reconoce ms lmites que los
que derivan de los preceptos constitucionales. Este ejercicio implica
que quedaran obligados a pagar tributos aquellos receptos de los
cuales se materialice el presupuesto de hecho construido por las
leyes a dictarse.

2. LMITES A LA POTESTAD TRIBUTARIA.

El principio de legalidad es el lmite formal respecto al sistema de
produccin de las normas. Estas garantas materiales son la
capacidad contributiva, la generalidad, la igualdad, la
proporcionalidad, equidad, la no confiscatoriedad y la razonabilidad.
Hay otros lmites que completan el estatuto de garantas del
contribuyente y que son el control jurisdiccional, la seguridad jurdica
y la libertad de circulacin territorial.

- LMITE FORMAL: LEGALIDAD: es un principio fundamental del derecho

tributario sintetizado en el aforismo no hay tributo sin ley que lo
establezca. El principio de legalidad requiere que todo tributo sea
sancionado por una ley, entendida sta como la disposicin que
emana del rgano constitucional establecidos por la Constitucin para
la sancin de leyes.
El principio debe ser reafirmado y enfatizado porque a estar en
constante proclamacin es continuamente eludo por los gobiernos
con diferentes artilugios.
En argentina, la ley debe contener por lo menos los elementos
bsicos y estructurales del tributo que son: configuracin del hecho
imponible; atribucin del crdito tributario a un sujeto activo
determinado; determinacin del sujeto pasivo; elementos necesarios
para la fijacin del quantum; las exenciones neutralizadoras de los
efectos del hecho imposible.

- LMITES MATERIALES. CAPACIDAD CONTRIBUTIVA: la capacidad

contributiva puede consistir en la aptitud econmica de los miembros
de la comunidad para contribuir a la cobertura de los gastos pblicos.
Es un principio que goza de general consenso.
En nuestro pas tenemos la igualdad fiscal surgida de la forma la
igualdad es la base del impuesto, aplicacin especfica de la
igualdad general.
Las nociones de igualdad, equidad y proporcionalidad, permiten
pensar lo siguiente: la igualdad a que se refiere la Constitucin como
base del impuesto es la contribucin de todos los habitantes segn su
aptitud patrimonial de prestaciones.

CAPACIDAD CONTRIBUTIVA supone la titularidad de un patrimonio o

de una renta, aptos en cantidad y en calidad para hacer frente al
pago del impuesto, una vez cubiertos los gastos vitales e ineludibles
del sujeto. Tiene 4 implicancias trascendentales:
a) Requiere que todos los titulares de medios aptos para hacer frente
al tributo contribuyan, salvo aquellos que por no contar con un
nivel econmico mnimo quedan al margen de la imposicin

65
 b) El sistema tributario debe estructurarse de tal manera que
quienes tengan mayor capacidad econmica tengan una
participacin ms alta en las rentas tributarias del Estado.
c) En ningn caso el tributo que recaiga sobre un contribuyente
puede exceder la razonable capacidad contributiva de las
personas.

C. GARANTAS MATERIALES.
1. GENERALIDAD.
La generalidad surge del Art. 16 de la CN y significa que cuando una
persona se halla en las condiciones que marcan el deber de
contribuir, debe tributar, cualquiera sea su categrica social, sexo,
nacionalidad, edad o estructura jurdica.
El lmite de la generalidad est constituido por las exenciones y
beneficios tributarios, conforme a los cuales ciertas personas no
tributan o tributos menos, pese a configurarse el hecho imponible.

- LA GENERALIDAD A LA LUZ DE LA CAPACIDAD CONTRIBUTIVA: en

referencia la generalidad, sostuvimos que este principio exige la no
exencin de quienes tengan capacidad contributiva.

- MINIMO VITAL: entendemos por mnimo vital a aquella renta o capital

necesarios para que una persona y por su familia puedan desarrollar
una existencia digna y decente dentro de la sociedad.
Nuestro pas no se encuentra entre lo que recetan la generalidad
eslabonada con la capacidad contributiva en lo que hace al mnimo
vital exento, colocndose en un nivel semejante a Angola.

2. IGUALDAD.
- La igualdad fiscal est basada en la capacidad contributiva, ello lleva
a que sean fiscalmente considerados como iguales aquellos que pasa
el legislador o el aplicador de la ley tengan similar aptitud de pago
pblico.
- Como consecuencia de lo anterior, habr tratamiento diferencial para
quienes tengan una dismil capacidad de tributar.
- El principio exige la exclusin de todo distingo arbitrario, injusto u
hostil contra determinada personas o grupo de personas.

LA IGUALDAD EN EL PLANO CONTITUCIONAL: el principio de igualdad

est consagrado en el Art. 16 de la CN en su doble forma de
igualdad ante la ley y de igualdad como base del impuesto y de las
cargas pblicas. El primero se refiere a la igualdad genrica, que
comprende, la igualdad en los tributos; el segundo desea enfatiza y
dar mayor realce al postulado en materia impositiva, declarando a la
igualdad como la base del impuesto y las cargas pblicas.

3. PROPORCIONALIDAD.
La CSJN entiende que la proporcionalidad que enuncia la CN quiere
establecer no una proporcionalidad rgida, sino graduada; hace
referencia a la capacidad de tributar de los habitantes.
Este, ha sido aceptado como legitimo porque se funda sobre la base
de la solidaridad social, en cuanto exige ms a quien posee mayor
riqueza en relacin a quien posee menos, porque supone que el rico
puede sufragarlo sin mayor sacrificio de su situacin personal.

66
4. EQUIDAD.
Representa el fundamento filosfico y ontolgico de la justicia en las
contribuciones. La equidad se confunde con la idea de justicia y en tal
carcter pasa a ser el fin del derecho. Consiste en una armona
conforme a la cual debe ordenarse la materia jurdica y en virtud de
la cual el derecho positivo se orienta hacia esa idea de justicia.

5. NO CONFISCATORIEDAD.
La CSJN ha sostenido que los tributos son confiscatorios cuando
absorben una parte sustancial de la propiedad o de la renta. La
dificultad surge para determinar concretamente que debe entenderse
por parte sustancial y no existe respuesta a ello en trminos
absolutos,
- LA CONFISCATORIEDAD POR UN TRIBUTO: este, se configura cuando
la aplicacin del tributo excede la capacidad contributiva del
contribuyente, disminuyendo su patrimonio e impidindole ejercer su
actividad.

- CONFISCATORIEDAD POR UNA SUMA DE TRIBUTOS: situacin que se

produce cuando el exceso se origina por un conjunto de tributos. Un
contribuyente afectado por una presin insoportable de gravmenes
debe poder defender argumentando que tal situacin excede su
capacidad de pago, menoscaba su patrimonio y le impide ejercer su
actividad.
El tributo singular puede ser considera como exorbitante y por tanto,
confiscatorio, l misma situacin puede darse ante una concurrencia
de tributos cuya sumatoria se transforma en imposible de soportar
por el contribuyente.

6. RAZONABILIDAD.
Se sostiene que la mera legalidad es insuficiente si el contenido de la
actividad estatal, ya sea legislativa o judicial, chocha contra la
razonabilidad.
En sentido estricto se entiende el fundamento de verdad o justicia. Un
acto puede tener fundamento de existencia por haber sido dictado y
estar vigente, fundamento de esencia por cuanto se apoya en normas
jurdicas, pero solo tendr fundamento de razonabilidad cuando es
justo. Por ende, hay equivalencia entre equidad y razonabilidad.
Segn Belsunce, la razonabilidad es una garanta constitucional de la
tributacin, que funciona independientemente como garanta
innominada y como complemento o elemento de integracin o
valoracin e cada una de las garantas explicitas.

7. CONTROL JURISDICCIONAL.
Todo juez con competencia en el caso pueden declarar la
inconstitucionalidad de las leyes, sin perjuicio de la decisin que
corresponde a la CSJN por va del recurso extraordinario. Pero solo el
PJ tiene a su cargo ese control, ya que no es admisible la facultad del
poder administrador o de cualquiera de sus rganos, de declarar
inconstitucionalidades.
En materia tributaria, la inconstitucionalidad puede provenir de leyes
o actos violatorios de las garantas constitucionales que en forma
directa o indirecta protegen a los contribuyentes o tambin, de leyes

67
 o actos violatorios de las delimitaciones de potestades tributarias
ente Nacin y provincias.
a) El control judicial no se ejerce en forma abstracta, debe funcionar
dentro de las causas judiciales, en la medida que es pertinente
para solucionar una controversia y siempre que pueda llegarse a
una sentencia condenatoria que reconozca la legitimidad de un
derecho que est en pugna con las clausulas constitucionales.
b) Solo es sujeto legitimado para provocar el control de
constitucionalidad judicial, el titular actual de un derecho que
padece agravio por las normas o actos constitucionales.
c) La invalidez que declara el PJ est limitada al caso planteado,
dejando sin efecto la norma o el acto respecto a la partes
intervinientes en el pleito.
d) El PJ federal tiene competencia de revisin constitucional en
cuanto a los tributos sobre los cuales la Nacin legisla.
e) El PJ provincial en cambio, juzga sobre la inconstitucionalidad de
los gravmenes provinciales o municipales, sin perjuicio del
recurso extraordinario ante la CSJN.

8. SEGURIDAD JURDICA.
La seguridad jurdica en sentido objetivo, consiste en las garantas
que la sociedad asegura a las personas, bienes y derechos; y desde el
punto de vista subjetivo, en la conviccin o confianza que tiene la
persona de estar exenta de peligros, daos y riesgos, de saber a qu
atenerse.
La seguridad jurdica se expresa en la previsibilidad de la actuacin
estatal. La sorpresa repugna al Estado de derecho; si sta es
erradicada, se facilitara que cada uno sepa lo que exigir de los dems
y lo que puede serle exigido.

- EN EL DERECHO TRIBUTARIO: la seguridad jurdica en materia

tributaria implica certeza pronta y definitiva acerca de la cuanta de la
deuda tributaria, as como ausencia de cambios inopinados que
impidan calcular con antelacin la carga tributaria que va a recaer
sobre los ciudadanos. Tambin, implica certidumbre de que no se
realizaran alteraciones que vayan para atrs cambiando las
expectativas precisas sobre derechos y deberes.
En un sentido objetivo el principio de seguridad est dado por las
garantas que la sociedad asegura a las personas, bienes y derechos.
En sentido objetivo, consiste en la conviccin que tiene la persona de
que est exenta de peligros, daos y riesgos tributarios.

- CONTENIDO DE LA SEGURIDAD JURDICA:

Confiabilidad: las personas se sienten seguras si los
sistemas jurdicos cumplen con los postulados bsicos de
legalidad y no retroactividad de las leyes. En primer lugar,
se basa en la jerarqua formal de las leyes y en el segundo,
la retroactividad es un obstculo a la confiabilidad.
Certeza: el contribuyente debe tener una minina certeza
respecto de la legislacin de fondo estable y coherente, as
como de una legislacin adjetiva apta para hacer valer sus
derechos. La certeza queda desvirtuada si se producen
ciertos defectos como son la inestabilidad de derecho; fallas

68
 tcnicas normativas y remedios jurdicos insuficientes o
inciertos.
No arbitrariedad: no es posible pretender seguridad en caso
en estos casos:
Interpretacin arbitraria de los preceptos legales donde
debe evitarse la posible arbitrariedad de rganos
administrativos y jurisdiccionales en la aplicacin de los
preceptores respectivos.
Poder Judicial dependiente es decir, una judicatura que
aplique la ley con discriminaciones y sin seguir patrones
tcnicos previsibles ataca la seguridad jurdica.
Como conclusin, podemos decir que la seguridad jurdica
es un valor sin cuya presencia difcilmente puedan
realizarse los restantes valores de superior jerarqua.

D. DERECHO TRIBUTARIO Y RGIMEN FEDERAL.

1. NOCIONES DE SOBERANA, PODER TRIBUTARIO Y POTESTAD
TRIBUTARIA.
SOBERANA: significa estar por encima de todo y todos. Es suprema
porque no se concibe una autoridad superior a ella; es independiente
porque no existe sujecin al mando de otra potencia; es perpetua
porque se ejerce sin interrupciones y no tiene trmino de vigencia.
PODER TRIBUTARIO: significa la facultad o posibilidad jurdica del
Estado de exigir contribuciones a las personas sometidas a su
soberana.
POTESTAD TRIBUTARIA: es la facultad de ciertas normas jurdicas de
las cuales nace para ciertos individuos la obligacin de pagar tributos,
por ende la potestad tributaria es la facultad estatal de crear,
modificar o suprimir tributos.

2. PROBLEMAS DE DOBLE O MLTIPLE IMPOSICIN: CONCEPTO.

DISTINTAS SOLUCIONES.
La doble imposicin puede ser inconstitucional cuando por su
conducto se viola alguna garanta constitucional o cuando implica una
extralimitacin de la competencia territorial del poder que sanciono
determinados gravmenes.
Las principales soluciones son:
- SEPARACIN DE FUENTES: consiste en distribuir taxativamente los
tributos entre los distintos organismos de gobierno con potestad
tributaria.
- COPARTICCIPACION: consiste en que la autoridad central se hace
cargo de la recaudacin y distribuye todo o parte del producto entre
las provincias, sobre la base de lo que a cada una corresponde por su
distribucin al fondo comn.
- SISTEMA MIXTO: por un lado, se mantiene el sistema de separacin
de fuentes; simultneamente, se otorga rango constitucional al
rgimen de coparticipacin, estableciendo las pautas generales de
funcionamiento.

3. RGIMEN FEDERAL DE GOBIERNO Y PODERES TRIBUTARIOS.

Segn el Art. 1 de la CN, nuestro pas ha adoptado la forma federal
de gobierno, lo cual implica que existen diversos entes estatales: un
Estado nacional o central y Estados provinciales o locales. Por su
parte el Art. 5 y 123 de la CN establecen que las provincias deben

69
 asegurar su rgimen municipal; en consecuencia surgen los
municipios como un tercer orden de ente estatal con poder tributario.
La Nacin est constituida por una reunin de unidades autnomas
que son preexistentes a ella, de ah que las provincias tengan la
generalidad de las facultades tributarias, pues conservan todo el
poder no delegado por la Constitucin al Gobierno Federal. En
cambio, la Nacin solo tiene las facultades que resulten de la
delegacin efectuada por la CN.
La municipalidades son entidades definidas como autnomas pero
acotadas en su alcance y contenido por las leyes y constituciones
provinciales, por lo que podramos hablar de una autonoma
restringida.

4. LA DISTRIBUCIN DE LOS PODERES TRIBUTARIOS SEGN LA

CONSTITUCIN NACIONAL.
Los poderes fiscales resultaran distribuidos en la siguiente manera:
- Corresponde a la Nacin los derechos aduaneros, impuestos
indirectos en concurrencia con las provincias y en forma permanente,
impuestos directos con carcter transitorio y configurndose las
circunstancias del Art. 75.
- Corresponde a las provincias los impuestos indirectos en concurrencia
con la Nacin y en forma permanente; impuestos directos en forma
exclusiva y permanente.

5. PROBLEMAS DE DELIMITACIN.
La delimitacin constitucional no se cumple en la prctica ya que los
gravmenes indirectos ms importantes son legislados y recaudados
exclusivamente por la Nacin, mientras que los impuestos directos
originariamente provinciales ms importantes tambin reciben
legislacin y recaudacin por la Nacin en forma exclusiva y mediante
una transitoriedad que ha dejado de ser tal ante las sucesivas
prrrogas.
Hay contradiccin entre la realidad y las clusulas constitucionales
vigentes y ello es as porque la Nacin legisla en forma exclusiva,
regulando sustancial y formalmente los ordenamientos legales
tributarios, ya sea los concurrentes o los originariamente provinciales
y apropiados en forma transitoria sin solicitar la menor anuencia de
las provincias, que se ven excluidas de las regulaciones.

6. RGIMEN DE COPARTICIPACIN.
Como resultado de la concurrencia entre Nacin y provincias surgi la
superposicin entre impuestos nacionales y provinciales, o por lo
menos la posibilidad de superposicin. Ello motivo que se iniciara un
rgimen de coordinacin mediante leyes-convenios. Tal rgimen
comenz en 1934 con la ley de unificacin de impuestos internos y
posteriormente se complement con otras leyes.
Luego el rgimen de coparticipacin permaneci bsicamente
integrado por las leyes s14.060, 14.390 y 14.788 resultando
instaurado un rgimen heterogneo e irracional que fue sustituido por
la ley 20.221 y est reformada por la ley 23.548 que estableci un
rgimen transitorio.

70
7. LA COPARTICIPACIN EN LA CONSTITUCIN NACIONAL.
La reforma del 94 incorporo el rgimen de coparticipacin y tuvo
muchas discusiones pero actualmente, el rgimen vigente est
regulado as: la expresin leyes convenios o leyes-contrato se la
entiende como una propuesta a la cual las provincias deben adherirse
por medio de las legislaturas locales.
La renuncia de los Estados federales es total y se refiere a la
legislacin como a recaudacin. Los adherentes adquieren el derecho
a recibir en forma automtica los producidos de recaudacin, en las
proporciones que establece la ley de coparticipacin.
Los impuestos directos e indirectos recaudados por la Nacin se
forman una masa de ingresos que resultar distribuible, conforme a
los parmetros que establezca la ley-convenio llamada LEY DE
COPARTICIPACIN; esta ley ser sancionada por el Congreso sobre la
base de acuerdos entre la Nacin y provincias.

- PAUTAS DEL SISTEMA: Se garantiza la automaticidad en la remisin

de los fondos: la distribucin primaria y secundaria se efectuar en
relacin directa a las competencias, servicios y funciones de cada una
de ellas, contemplado criterios objetivos de reparto; el sistema ser
equitativo, solidario y dar oportunidad al logro de un grado
equivalente de desarrollo, calidad de vida e igualdad de
oportunidades en todo el territorio nacional y; la norma ha previsto la
creacin de un organismo fiscal federal que tendr a su cargo el
control y fiscalizacin de la ejecucin de lo establecido.
- TRIBUTOS CON ASIGNACIN ESPECFICA: (yo eleg Cafferata Nores)
tiene el mrito de atenerse a ndices de destruicin cientficamente
buscados, de haber sido redacto con muy buena tcnica legislativa.
Este autor no toma en cuenta los municipios; expresa que la
estructura federal se traduce en la distincin de niveles de gobiernos
entre los que sita a los municipios de provincias.

- LEY DE RESPONSABILIDAD FISCAL: la ley 25.917 de responsabilidad

fiscal en su Art. 1 dice Crase el Rgimen Federal de Responsabilidad
Fiscal con el objeto de establecer reglas generales de
comportamiento fiscal y dotar de una mayor transparencia a la
gestin pblica, el que estar sujeto a lo establecida en la presente
ley.
Esta ley ha tenido crticas entre las que se destacan:
Contempla un sistema de premios y castigos donde el ahorro y
la distribucin del dinero sea cuestiones abordadas al mismo
tiempo y analizadas integralmente.
se produjo el fracaso de la ley de solvencia fiscal en el 99 y la
de dficit cero en 2001.
No se incorporan lmites al endeudamiento del Estado nacional.
El Art. 25 de la ley es objetable en las facultades al PEN por va
del Ministerio de Economa.
El gobierno nacional podr programar ayudas econmicas
tendientes a solventar esas deudas.
El Consejo Federal de Responsabilidad Fiscal tiene facultad para
establecer sanciones a los distritos que no cumplieran con sus

71
 disposiciones pero el gobierno nacional tiene poder para vetar
esas sanciones.

8. PROBLEMAS DE DOBLE IMPOSICIN RESPECTO DEL IMPUESTO

SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS. EL CONVENIO MULTILATERAL:
SITUACIONES QUE PRETENDE SOLUCIONAR. MECANISMO DE
DISTRIBUCIN. RGANOS QUE CREA.
El carcter territorial del impuesto a los ingresos brutos plantea el
problema de las dobles o mltiples imposiciones ya que una misma
actividad puede ser ejercida en jurisdicciones diferentes. Este
problema es solucionado con la firma de un convenio multilateral; el
primero fue celebrado el 24/08/1953 y fue remplazado por otros.

- SITUACIONES A SOLUCIONAR POR EL CONVENIO MULTILATERAL: son

las siguientes:
Que el sujeto industrialice sus productos en una jurisdiccin y
los comercialice total o parcialmente en otra.
Que el mismo sujeto cuente con la direccin o administracin
de sus actividades en una o ms jurisdicciones y la
comercializacin o industrializacin se efecten en otra/s
jurisdicciones.
Que el asiento de una actividad est una jurisdiccin y las
ventas o compras se concreten en otra/s jurisdicciones.
Que el asiento principal de las actividad est en una
jurisdiccin y se efecten operaciones o prestaciones de
servicios con respecto apersonas, bienes o cosas radicados en
otras jurisdicciones.

La caracterstica ms importante consiste en que trata no solo

de subsanar el problema de superposicin sino que tiende a
armonizar y coordinar el ejercicio de los poderes fiscales
autnomos as como a vigilar el comportamiento de quienes
realizan actividades en mltiples jurisdicciones para detectar
maniobras de evasin.

- DISTRIBUCIN SEGN EL CONVEIO MULTILATERAL: salvo casos

especiales, los ingresos brutos del contribuyente se distribuyen entre
las jurisdicciones de la siguiente forma:
El 50% en proporcin a los gastos soportados por el
contribuyente en cada jurisdiccin como consecuencia del
ejercicio de las actividades respectivas, salvo las erogaciones
que el convenio prohbe computar.
El 50% en proporcin a los ingresos brutos provenientes de
cada jurisdiccin, cuando las operaciones se hicieran por medio
de sucursales, agencias, corredores, comisionistas,
mandatarios, viajantes o consignatarios.

72
- ORGANOS DEL CONVEIO MULTILATERAL: el convenio del 18/08/1977
prev el funcionamiento de una comisin plenaria de una comisin
arbitral, que tiene por objeto dirimir y prevenir todos los conflictos
que puedan surgir con motivo de la interpretacin de las normas de
este convenio.

9. DISTRIBUCIN ENTRE LAS PROVINCIAS Y LOS MUNICIPIOS.

DISCUSIN SOBRE LA AUTARQUA O AUTONOMA.
Se trata de un caso en que la doctrina tuvo decisiva importancia, ello
es as porque las controversias argumentales influyeron en la
legislacin y las provincias argentinas comenzaron a adoptar el
principio de la autonoma municipal.
La jurisprudencia por un tiempo se mantuvo firme pero llego un
momento en que no pudo cerrar los ojos a una realidad consistente
en las constituciones provinciales y en las falencias tericas del
concepto autarqua para caracterizar a los municipios.
Ya no se puede sostener en la Argentina que los municipios
sean simples entes autrquicos; sino que son rganos de
gobierno que gozan de autonoma solamente supeditada a la
normativa provincial.
Los municipios no pueden ser privados de los medios mnimos
para su subsistencia.

Las provincias son autnomas y los municipios aparecen como

personas jurdicas declaradamente autnomas, pero en
realidad subordinadas a las leyes y constituciones provinciales.
Si las comunas slo tienen una autonoma restringida y se
supeditan al normativo provincial, no pueden tener iguales
poderes polticos que el ente central y los entes federados ni
tampoco poderes tributarios similares a los 2 entes nombrados,
situndose en un grado inferior.

10. EL PODER TRIBUTARIO DE LOS MUNICIPIOS: NOCIN DE

PODERES ORIGINARIOS Y DERIVADOS. TEORAS DE LA
PROHIBICIN Y DE LA PERMISIN.
La mayor parte de la doctrina coincide en que la CN reconoce de
manera directa las potestades tributarias de la Nacin y de las
provincias y por eso las llama potestades originarias. Las facultades
del municipio, en cambio, no surgen de la misma forma sino que se
limita a disponer la obligacin para las constituciones provinciales de
establecer su rgimen municipal, correspondindoles asegurar la
autonoma municipal y reglando su alcance y contenido en el orden
institucional, poltico, administrativo, econmico y financiero. La
referencia constitucional a la autonoma financiera es demostrativa
de que los entes municipales deben contar con poder tributario
aunque segunda un poder tributario derivado.
Las provincias son autnomas porque se administran y dan sus
normas de gobiernos con independencia de todo otro poder y su
poder tributario es originario porque nace de la propia constitucin.
Los municipios tambin son autnomos pero en forma restringida
porque deben sujetarse a las prescripciones de las normas
provinciales y su poder tributario es derivado porque no surge de la
CN sino de lo que le reconozcan los Estados provinciales.

73
 El vocablo autarqua ha dejado de utilizarse desde que la CSJN ha
demostrado que las cualidades no se compadecan con las realidades
municipales.

- TEORIA DE LA PERMISIN: es la que prevalece en materia municipal.

Las provincias se obligan a no aplicar por s y por los organismos
municipales su jurisdiccin, gravmenes anlogos a los nacionales
distribuidos por la ley.
Los entes municipales tienen el poder fiscal suficiente para poder
crear impuestos, sin embargo, nos encontramos con que quedan
materias imponibles y que no hay impuestos que puedan escapar a la
analoga con la ley de coparticipacin, salvo el ingenio de algunos
municipios, que han recurrido a formas tributarias anmalas.

- TEORIA DE LA PROHIBICIN: sostiene que los municipios solo pueden

ejercer los poderes tributarios que explcitamente les otorguen las
constituciones y leyes provinciales. Slo es vlido un tributo
municipal si es explcitamente aceptado por la normativa provincial.
Las provincias no dan una autorizacin expresa y taxativa para que
sus municipios integren su repertorio tributario, una excepcin podr
estar dada por el convenio multilateral.

11. LA CIUDAD DE BUENOS AIRES COMO CAPITAL DE LA

REPBLICA.
Buenos Aires continuar siendo la capital de la Nacin por lo cual
forzosamente su autonoma deber convivir con lo que el Congreso
de la Nacin decida legislativamente para ese ejido en proteccin de
los intereses del Estado Nacional. As surge expresamente de la
disposicin transitoria sptima de la CN reformada en 1994, en la que
decide que el Congreso ejerza en BS.AS las atribuciones legislativas
que conserve con arreglo al Art. 129, donde se establece la facultad
del Congreso de la Nacin a ejercer una legislacin exclusiva en el
territorio de la capital de la Nacin.

12. PROBLEMAS DE LA CONSAGRACIN AUTONMICA: CASO

DE LA PROVINCIA DE CRDOBA.
- CONSTITUCIN DE LA PROVINCIA DE CRDOBA: reconoce la
existencia del municipio como una comunidad natural fundada en la
convivencia y se asegura un rgimen basado en su autonoma
poltica, administrativa, financiera e institucional. Agrega que los
municipios son independientes de todo otro poder en el ejercicio de
sus atribuciones, conforme a la Constitucin y a las leyes que en su
consecuencia se dicten.
La CCBA considera municipio a toda poblacin con ms de 2000
habitantes mientras que si los habitantes no alcanzan ese nmero, se
las denomina comunas.
El Art. 71 dice que los principios constitucionales de la
tributacin son legalidad, equidad, capacidad contributiva,
uniformidad, simplicidad y certeza.
Se requiere la armonizacin con el rgimen impositivo
provincial y federal; es decir, los municipios no pueden entrar

74
 en pugna con los regmenes impositivos de la Nacin y de la
provincia a la cual pertenecen.
No pueden violar los deberes impuestos a las provincias por la
ley de coparticipacin que las obliga.

- COPARTICIPACIN PROVINCIAL: El Art. 2 de la ley de coparticipacin

determina:
a) Impuestos sobre los ingresos brutos u otros impuestos que los
reemplacen, sus recargos, actualizaciones, multas y dems
accesorios.
b) Impuesto inmobiliario bsico y adicional u otros impuestos que lo
remplacen, sus recargos, actualizaciones, multas y dems
accesorios.
c) Asignacin que recibe la provincia de la coparticipacin federal de
impuestos o de los acuerdos financieros que se establezcan entre
la Nacin y provincia.

El Art. 3 dispone el porcentaje de distribucin del monto total, que

es del 80% para la provincia y 20% para las municipalidades y
comunas.

13. LIMITACIONES CONSTITUCIONALES A LOS PODERES

TRIBUTARIOS LOCALES.
Destacamos las siguientes limitaciones:
- Es facultad de la Nacin reglar el comercio internacin e
interprovincial.
- Se estableci una clusula de la prosperidad corresponde a la
Nacin proveer lo conducente a la posteridad, adelanto y bienestar
del pas, lo cual puede hacer mediante concesin temporal de
privilegios.
- La nacin ejerce la legislacin exclusiva sobre establecimientos de
utilidad nacional sitos en lugares adquiridos por compra o cesin e
cualquiera de las provincias.

14. LIMITACIONES INTERNACIONALES A LA POTESTAD

TRIBUTARIA.
Los lmites a la potestad tributaria pueden no solo surgir
internamente segn lo que resuelven las respectivas constituciones,
sino que ellos pueden derivar de su pertenencia a la comunidad
internacional moderna.
Puede suceder que surjan limitaciones en virtud de las cuales los
Estados se abstengan de ejercer su poder tributario territorial, ya sea
por disposiciones internas que respondan a principios tradicionales o
como consecuencia de convenciones de tipo general o especial
libremente concertadas.
Estas atenuaciones pueden ser de orden subjetivo cuando se inspiran
en las condiciones personales del sujeto pasivo de la imposicin, tal
como ocurre con la inmunidad fiscal a los representantes
internacionales, por razones de cortesa internacional.

75
 MDULO 6: DERECHO TRIBUTARIO MATERIAL
A. CONCEPTO Y CONTENIDO.
1. INTRODUCCIN.
El derecho tributario material prev los aspectos sustanciales de la
relacin jurdica que se traba entre el Estado y los sujetos pasivos con
motivo de tributo.
Estudia bsicamente el hecho imponible y todas las consecuencias
jurdicas que de l emanan. Sus normas establecen quienes es el
sujetos activo, pasivos y quien pueden ser los obligados al pago.
Regula adems, la solidaridad, el domicilio y los privilegios. Es a quien
le corresponde investigar si existe o no la causa como elemento
jurdico integrante de la relacin obligacional.

76
2. LA RELACIN JURDICO-TRIBUTARIA PRINCIPAL.
Es el vnculo obligacional que se entabla entre el fisco y un sujeto
pasivo que est obligado a su pago. Tiene identidad estructural con la
obligacin de derecho privado y las diferencias surgen de su objeto,
que es el tributo.
La relacin jurdica puede ser definida en un doble sentido: a) como la
vinculacin establecida por una norma jurdica entre una
circunstancia condicionante y una consecuencia jurdica; b) como una
vinculacin establecida por esa norma legal entre la pretensin del
fisco como sujeto activo y la obligacin de aquel al que la ley designe
como sujeto pasivo.

- COORDINACIN ENTRE LAS NOCIONES DE RELACIN JURDICA

TRIBUTARIA Y POTESTAD TRIBUTARIA: cuando los esquemas que el
Estado construye en ejercicio de la potestad tributaria se aplican a
integrantes singulares de la comunidad ya no hay actuacin de la
potestad tributaria sino ejercicio de una pretensin pecuniario por
parte de un sujeto activo respecto de un sujeto pasivo.

- EL DESTINATARIO LEGAL TRIBUTARIO: la creacin normativa de un

tributo implica como primer paso la descripcin de una circunstancia
hipottica que el legislador espera se produzca respecto de una
persona, en un momento preciso y en un lugar prestablecido.
El destinatario legal tributario es el que queda encuadrado en el
hecho imponible, es quien ejecuta el acto o se halla en la situacin
que la ley elige como presupuesto hipottico del mandato de pago de
un tributo.
Ser sujeto pasivo si el mandato lo obliga a l mismo a pagar el
tributo; en tal caso, el destinatario legal se denomina
contribuyente. No serpa sujeto pasivo si el mandato de la norma
obliga a un tercero ajeno al hecho imponible a efectuar el pago
tributario.

- CUESTIN TERMINOLGICA: hay distintas denominaciones. La

predominante se llama obligacin tributaria; otros deuda
tributaria; relacin de deuda tributaria; crdito impositivo, entre
otras. Creemos que la ms correcta es la de RELACIN JURIDICA
TRIBUTARIA PRINCIPAL.

3. DOCTRINA DE LA RELACIN JURDICA TRIBUTARIA PRINCIPAL.

a) Gianni sostiene que las normas surgen entre el Estado y los
contribuyentes, derecho y deberes recprocos que forman el
contenido de una relacin especial: la relacin jurdica-tributaria. La
relacin es compleja ya que de ella resultan poderes, derechos y
obligaciones de la autoridad financiera, a la cual corresponden
obligaciones positiva so negativas y tambin derechos de las
personas sujetas a su potestad. la deuda tributaria nace del
presupuesto de hechos, los restantes derechos y obligaciones pueden
originarse en actos administrativos.
b) Otros tratadistas rechazan esta posicin, ya que solo se trata de una
simple relacin obligacional al lado de la cual existen otras relaciones
distintas como seran las formales; por ellos incluyo en el concepto de

77
 relacin jurdico-tributaria slo el aspecto sustancial (obligacin o
deuda tributaria).
NOSOTROS ACEPTAMOS LA SEGUNDA DOCTRINA.

4. MODERNAS TENDENCIAS DEL DERECHO TRIBUTARIO: TEORAS

ESTTICAS Y DINMICAS.
Una amplia descripcin de ambas, aunque referidas al derecho
tributario en general fue efectuada en unidad 4, TEORIAS.

5. CONSIDERACIONES ADICIONALES.
Al realizarse las XVII Jornadas Latinoamericanas de Derecho Tributario
Lapatza dijo que el derecho tributario espaol presentaba el grave
problema de leyes que han dado lugar a las mayores arbitrariedades
fiscales. Sostuvo la idea bsica a defender es la de un ciudadano en
un Estado democrtico de derecho, que est unido al Estado por una
relacin entre iguales con los contribuyentes. Se distinguen 2 logros:
El primer logro consisti en la creacin de un lenguaje jurdico claro,
preciso y sencillo, que entronca con la ms profunda y mejor tradicin
jurdico occidental.
El segundo logro consisti en la idea de igualdad que est en la base
de Estado democrtico. De las doctrinas funcionales, dinmicas o
procedimentales que crearon un lenguaje esotrico, inteligible para
los ciudadanos y solo aptos para los sacerdotes de esta nueva
religin. No obstante estos 2 logros se han visto afectados
gravemente por la aparicin y desarrollo.
En definitiva, la diferencia entre la teora clsica obligacional y la
dinmica es que la primera hace un anlisis jurdico riguroso de los
institutos que trata, mientras que los dinmicos producen un revoltijo,
entendiendo por tal, el conjunto de muchas cosas sin orden ni
mtodo. La teora tradicional distingue lo sustantivo de lo adjetivo; lo
material de lo formal; es una obligacin que debe ser regulada en
toda su extensin y en sus ms mnimo detalles por la ley.

6. FUENTES DE LA RELACIN JURDICA TRIBUTARIA PRINCIPAL.

CONVENIO ENTRE SUJETOS PASIVOS.
Tienen carcter genrico fuentes del derecho, los medios
generadores de las normas que regulan los distintos aspectos de
juridicidad.
Las fuentes del derecho son la legislacin, jurisprudencia, doctrina,
usos, costumbres y los principios generales del derecho. Adems
analizamos, la CN, la ley, derecho-ley, reglamento, tratados
internacionales y las convenciones institucionales internas como
fuente del derecho financiero y tributario, sin perjuicio de brindar
nociones sobre otras fuentes.

B. ELEMENTOS DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA.

1. SUJETO ACTIVO.
El Estado es el sujeto activo de la relacin tributaria principal y acta
bsicamente mediante uno de los poderes que lo integran. Suele
suceder que el Estado delegue la recaudacin y administracin de
ciertos ingresos tributarios a otros entes pblicos, a fin de que stos
cuenten con financiamiento autnomo.

78
2. SUJETOS PASIVOS.
Hay diferentes doctrinas: la primera corriente divide a los sujetos
pasivos en contribuyentes y responsables. Otra doctrina considera
que solo es sujeto pasivo el contribuyente o deudor, niegan el
carcter de sujetos pasivos a los restantes pagadores. Una tercera
postura estima que sujeto pasivos son el contribuyente y el sustituto.
Otros autores afirman que solo puede ser nominado sujeto pasivo
quien paga el tributo al fisco.

- SUJETOS PASIVOS EN EL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO: nuestra

opinin sobre la sujecin pasiva es la siguiente:
Los sujetos pasivos con derecho legal a transferencia no
revisten los caracteres tpicos de la figura del contribuyente y
s de responsables, porque al conferirle la ley la obligacin de
facturar, ingresar y traspasar el impuesto, la deuda resulta ser
ajena y no propia.
Los sujetos que intervienen deben adicionar el importe del
tributo que pagaron al precio de la mercadera que transfieren
o del servicio que prestan.
Si se adopta el sistema de lo devengado su papel se asemeja
al del sustituto ya que deben pagar con sus propios fondos el
impuesto adicionado.
El consumidor final es el destinatario legal tributario porque
recibo por va legal la carga impositiva en su conjunto pero no
adquiere el carcter de un verdadero sujeto pasivo de la
obligacin tributaria.
En el caso del vendedor o prestador, el primero tendra el
carcter de sustituto si debiera pagar solo por facturar lo
devengado sin haber percibido previamente el importe, como
anteriormente exiga la ley argentina de IVA lo cual ha sido
modificada.

- DISCORDANCIAS TERMINOLGICAS ENTRE LA DOCTRINA Y

LEGISLACIN EUROPEA Y LA DOCTRINA Y LEGISLACIN
LATINOAMERICANA: las recomendaciones de la Jornadas
Latinoamericanas de Derecho Tributario son:
La obligacin de contribuir al sostenimiento de los gastos
pblicos est ligada a la previa realizacin del hecho imponible
que debe ser revelador de capacidad contributiva y econmica.
El que realiza el hecho es el sujeto pasivo por naturaleza de la
obligacin al que se llama contribuyente.
El deudor podr est sujeto al cumplimiento de deberes
tributarios antes, durante y despus de haber satisfecho su
obligacin.
La figura del responsable obedece a razones de afianzamiento
o eficacia recaudatoria. Debe ser establecido por la ley sobre la
base de su especfica vinculacin con el contribuyente, la que
deber respetar el derecho al resarcimiento que le es
inherente.
La responsabilidad subsidiaria debe gozar de carcter
preferente en el derecho tributario.

79
 El sustituto es el nico obligado frente al fisco por las
obligaciones y deberes que se originen por el acaecimiento del
presupuesto de hecho.
Es en caso de los agente de retencin y recepcin, el
contribuyente queda liberado de su obligacin de pago por el
impuesto retenido o percibido.

- CAPACIDAD JURDICA TRIBUTARIA: pueden ser sujetos pasivos las

personas de existencia visible capaces o incapaces y las sociedades,
asociaciones, empresas u otras entidades. Lo que tiene en cuenta el
legislador es la posesin de una autonoma patrimonial tal que les
posibilite encuadrarse en las normativas.
No se debe confundir capacidad jurdica tributaria con capacidad
contributiva; la primera es la aptitud jurdica para ser la parte pasiva
de la relacin jurdica tributaria principal con prescindencia de la
cantidad de riqueza que posea; la segunda es la aptitud econmica
de ser jurdicamente el integrante pasivo de la relacin jurdica.

- CATEGORAS DE SUJETOS PASIVOS:

Contribuyentes: es el destinatario legal del tributo que no es
sustituto y que debe pagar el tributo por s mismo. Es el
principal sujeto pasivo de la relacin jurdica tributaria
principal. Se trata de un deudor a ttulo propio, es aquel cuya
capacidad tuvo en cuenta el legislador al crear el tributo y
quien sufre el detrimento tributario. En cambio se cree
inconveniente llamar contribuyente al destinatario legal
tributario que no asume la obligacin de pagar el tributo por s
mismo, al haber sido objeto de sustitucin.
Responsables solidarios: hay responsabilidad solidaria cunado
no se excluye de la obligacin tributaria al destinatario legal
del tributo y se lo mantiene como deudor del fisco. Los
principales responsables solidarios son: a) El cnyuge que
percibe y dispone de todos los rditos propios del otro; b) Los
padres, tutores y curadores de los incapaces; c) Los sndicos
concursales; d) Los directores, gerentes y dems
representantes de las personas jurdicas; e) Los
administradores de patrimonios; f) los escribanos y; g) los
agentes de retencin y percepcin.
Responsables sustitutos: es el sujeto pasivo que reemplaza al
destinatario legal del tributo dentro de la relacin jurdica
sustancial tributario, de tal manera un solo vnculo entre el
fisco y el sustituto. Veamos: a) el sustito no existe; b) la
sustitucin es una especial forma de ejecucin contra terceros;
c) el sustituto es un intermediario que recauda por cuenta del
Estado; d) es un representante ex lege; e) la sustitucin
tributaria es una categora de la ms amplia institucin d la
sustitucin en el derecho pblico y; f) es una figura tpica del
derecho tributario.

- ELEMENTOS COMUNES A LA RESPONSABILIDAD SOLIDARIA Y LA

SUSTITUCIN: hay aspectos comunes a ambos sujeto pasivos: a) el
legislador los declara sujetos pasivos pero no discrecionalmente ya
que tienen un nexo econmico o jurdicos con el destinatario legal
tributario; b) tanto responsables solidarios como sustitutos son

80
 totalmente ajenos a la produccin del hecho imponibl4 que se
configura respecto al destinatario legal tributario.

- AGENTES DE RETENCIN Y DE PERCEPCIN: ambos son sujetos

pasivos de la relacin jurdica principal por deuda ajena. Veremos
que: a) el agente de retencin es un deudor del contribuyente o
alguien que por su funcin publica, actividad, oficio o profesin se
halla en contacto directo con un importe dinerario de propiedad del
contribuyente o que ste debe recibir. B) el agente de percepcin es
aquel que est en una situacin que le permite recibir el
contribuyente un monto tributario que debe depositar a la orden del
fisco.

3. SOLIDARIDAD TRIBUTARIA.
Hay solidaridad tributaria cuando dos o ms sujetos pasivos quedan
obligados al cumplimiento total de la misma prestacin. Los vnculos
son autnomos porque el fisco puede exigir indistintamente a cada
uno la totalidad de la deuda pero integran una sola relacin jurdica
tributaria por identidad de objeto, por lo cual son tambin
interdependientes.
La solidaridad puede ser establecida entre diversas categoras de
sujetos pasivos. En primer lugar, la solidaridad entre contribuyentes
cuando son plurales. Lo importante est en que, cuando os solidarios
son contribuyentes su solidaridad resulta sin necesidad de ley
expresa. En cambio, la designacin de un tercero como responsable
solidario solo puede venir de ley expresa.
En virtud de lo expuesto, sealamos:
El fisco acreedor tiene la facultad de exigir la totalidad de la
deuda tributaria a cualquiera de los sujetos pasivos solidarios
pero puede tambin exigir la deuda a todos los solidarios en
forma conjunta.
Si la deuda tributaria se extingue para uno de los sujetos
pasivos solidarios, la extensin se opera para todos.
Si el fisco reclama el total de la deuda tributaria a uno de los
sujetos pasivos solidarios y ste resulta insolvente, puede
reclamar esa deuda a los otros.
La interrupcin de la prescripcin operada en contra de uno de
los sujetos pasivos solidarios perjudica a los otros.
Si el fisco inicia reclamo judicial de duda tributaria contra uno
de los solidarios y obtiene sentencia favorable, la cosa juzgada
alcanza a todos los solidarios, a menos que estos ltimos
puedan oponer una excepcin particular o una defensa comn.
Si fallece uno de los sujetos pasivos solidarios dejando ms de
un heredero, cada uno de los herederos solo est obligado a
pagar la cuota correspondiente en proporcin a su haber
hereditario.
Cada uno de los sujetos pasivos solidarios puede oponer al
fisco las excepciones que sean comunes a todos los sujetos
pasivos solidarios y tambin las que le sean personales o
particulares.

4. EL RESARCIMIENTO.

81
 Es la relacin jurdica que se traba entre el sujeto pasivo que paga
una deuda total o parcialmente ajena por un lado, como acreedor y el
destinatario legal tributario por la otra parte, como deudor.
Varios pueden ser los acreedores en el resarcimiento: el responsable
solidario que paga el tributario ajeno; el sustituto que realiza el pago
ajeno y; uno de los contribuyentes plurales que paga el total y el
resarce a costa de los restantes contribuyentes.
El objeto de la relacin jurdica tributaria principal es una prestacin
dinerario pero el dinero que fue tributo cuando el sujeto pasivo ajeno
lo pag al fisco deja de serlo cuando la suma pasa del destinatario
legal tributario a su reemplazante.
Si el resarcimiento es anticipado el monto que el agente de retencin
o de percepcin paga la fisco es tributo, pero no lo son los
importantes que estos agentes detraen al destinatario legal tributario.
Si es posterior, es tributo de la prestacin que el responsable solidario
o el sustituto efectan al fisco, mas no lo es el monto que el
destinatario legal tributario debe entregar el pagador ajeno como
consecuencia de la accin de reembolso.

5. DOMICILIO TRIBUTARIO.
Con respecto a las personas fsicas, se considera domicilio el lugar de
su resistencia habitual y subsidiariamente le lugar donde ejercer sus
actividades especficas. En cuanto a las personas colectivas, se
considera domicilio el lugar donde est su direccin o administracin
efectiva y en caso de no conocerse, el lugar donde se halla el centro
principal de su actividad.
La ley 11683 en su Art. 3 prrafo 1 dice que el domicilio de los
responsables en el concepto de esta ley y de las leyes de tributos a
cargo de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS,
entidad autrquica en el mbito del MINISTERIO DE ECONOMIA Y
OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS, es el real, o en su caso, el legal de
carcter general, legislado en el Cdigo Civil, ajustado a lo que
establece el presente artculo y a lo que determine la reglamentacin.
As, continua el artculo: En el caso de las personas de existencia
visible, cuando el domicilio real no coincida con el lugar donde este
situada la direccin o administracin principal y efectiva de sus
actividades, este ltimo ser el domicilio fiscal.
En el caso de las personas jurdicas del Cdigo Civil, las sociedades,
asociaciones y entidades a las que el derecho privado reconoce la
calidad de sujetos de derecho, los patrimonios destinados a un fin
determinado y las dems sociedades, asociaciones, entidades y
empresas, cuando el domicilio legal no coincida con el lugar donde
est situada la direccin o administracin principal y efectiva, este
ltimo ser el domicilio fiscal.
Cuando no se hubiera denunciado el domicilio fiscal y la AFIP
conociere alguno de los domicilios previstos en el presente artculo, el
mismo tendr validez a todos los efectos legales.
Slo se considerar que existe cambio de domicilio cuando se haya
efectuado la traslacin del anteriormente mencionado o tambin, si
se tratara de un domicilio legal, cuando el mismo hubiere
desaparecido de acuerdo con lo previsto en el Cdigo Civil. Todo
responsable que haya presentado una vez declaracin jurada u otra
comunicacin a la AFIP est obligado a denunciar cualquier cambio de
domicilio dentro de los 10 das de efectuado, quedando en caso

82
 contrario sujeto a las sanciones de esta ley. La ADMINISTRACION
FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS slo quedar obligada a tener en
cuenta el cambio de domicilio si la respectiva notificacin hubiera
sido hecha por el responsable en la forma que determine la
reglamentacin.
Finaliza prescribiendo que cualquiera de los domicilios previstos en el
presente artculo producir los efectos de domicilio constituido.

6. OBJETO.
Es la prestacin que debe cumplir el sujeto pasivo. Se suele hablar de
objeto econmico del tributo al que se define como realidad
econmica prejurdica independiente de la ley positiva y que en modo
alguno debe confundirse con el objeto de la relacin jurdica tributaria
sustancial. La nocin quiere explicar que existen hechos o situaciones
que se configuran fcticamente pero que se encuentran en el campo
de la extrajudicialidad tributaria hasta que el legislador los convierta
en hechos imponibles.

7. CAUSA.
Es un elemento jurdico integrante de la relacin jurdica tributaria
principal. Es la nocin exacta del hecho generador en cuanto a su
esencia o consistencia econmica basta para la correcta
interpretacin de la ley tributaria sin que sea necesario recurrir al mu
discutido variable e intil concepto de causa como elemento
integrante de la obligacin tributaria.

C. HECHO IMPONIBLE.
1. NOCIN Y TERMINOLOGA.
Llamamos hecho imponible al acto, conjunto de actos, situaciones,
actividades o acontecimiento que origina el nacimiento de la
obligacin tributaria y tipifica el tributo que ser objeto de la
pretensin fiscal.
La ley tributaria espaola dice que el hecho imponible es el
presupuesto de naturaleza jurdica o econmica fijado por la ley para
configurar cada tributo y cuya realizacin origina el nacimiento de la
obligacin tributaria. Por el contrario, el Art 18 del modelo dice que la
obligacin tributaria surge entre el Estado u otros entes pblicos y los
sujetos pasivos en cuanto ocurre el presupuesto de hecho previsto en
la ley.
Hubo muchas posturas en cuanto al hecho imponible pero nosotros
continuaremos utilizando la expresin hecho imponible para
denominar la hiptesis legal tributaria condicionante; en cambio,
hablaremos de hecho imponible realizado cuando ello sea necesario
para indicar que nos estamos refiriendo al hecho ocurrido o a la
situacin producida, hipotticamente descriptos por el legislador.

2. PRECISIONES ACERCA DEL HECHO IMPONIBLE.

- El hecho imponible puede describir actos, hechos o situaciones ajenos
a toda actividad o gasto estatal o consistir en una actividad atinente
al obligado, o en un beneficio derivado de una actividad o gasto del
Estado.
- El acaecimiento del hecho imponible en el mundo fctico trae como
consecuencia la potencian obligacin de una persona de pagar un

83
 tributo al fisco. Se llama acaecimiento a la produccin real de la
imagen abstracta que formal la norma legal.
- El hecho imponible debe estar descripta por la norma en forma
completa para permitir conocer os hechos o situaciones que
engendran potenciales obligaciones tributarias sustanciales.
- La creacin normativa de un tributo implica que si hecho debe
contener la descripcin objetiva de un hecho o situacin; los datos
necesarios para individualizar a la personas que debe encuadrarse en
una de las situaciones previstas por la norma; el momento en que
debe configurarse o tenerse por configurada la realizacin del hecho
imponible y finalmente el lugar donde debe acaecer o tenerse por
acaecida la realizacin del hecho imponible.

3. ASPECTOS DEL HECHO IMPONIBLE.

- ASPECTO MATERIAL: consiste en la descripcin abstracta del hecho
que el destinatario legal tributario realiza o la situacin que se halla.
Es el ncleo del hecho imponible.
Hechos o situaciones que pueden constituirse en aspectos
materiales del hecho imponible: implica confeccionar un elenco
de los principales elementos objetivos de los diversos tributos
considerados, tarea que resulta difcil sin referirse a un
esquema legislativo concreto. Bujanda propone el siguiente
esquema:
o Un acontecimiento material o econmico tipificado por
las normas tributarias y transformadas en figuras
jurdicas dotadas de un tratamiento determinado por el
ordenamiento positivo.
o Un acto o negocio jurdico tipificado por el derecho
privado o por otro sector el ordenamiento positivo y
asumido como hecho imponible por obra de la ley
tributaria.
o El estado, situacin o cualidad de persona.
o La actividad de una persona no comprendida dentro del
marco de un accionar jurdico
o La mera titularidad jurdica de cierto tipo de derechos
sobre bienes o cosas.

En conclusin, es el acto, hecho, negocio, estado o situacin

que se grava y que en los pases desarrollados consiste en
una manifestacin de capacidad econmica sea como renta,
patrimonio o gasto.
Aspecto material en algunos de los principales impuestos
nacionales: en el impuesto a las ganancias el elemento material
consiste en obtener los beneficios que establece la ley.
En el impuesto a la transferencia de inmuebles, la materia
consiste en transferir inmuebles, asignado al termino de
transferencia.
El elemento material del impuesto a los bienes personales
consiste en ser titular de bienes existentes al 31/12 de cada
ao.
Respecto del impuesto a la ganancia mnima presunta, el
aspecto material estriba en percibir presuntamente una
ganancia conjeturada de los activos valuados.

84
 En los impuestos a los premios de juegos y concursos, el
elemento es el hecho de ganar un premio en los juegos de azar
que la ley puntualiza.
En el IVA el aspecto material es mltiple y puede consistir en
vender cosas muebles en las condiciones y con las limitaciones
de la ley; efectuar las tareas derivadas de ciertas locaciones de
obras y servicios, prestar servicios que la ley requiere, importar
las cosas muebles y realizar en el exterior las prestaciones que
la ley tipifica.
El impuesto sobre combustibles lquidos, el elemento material
es adquirir los combustibles lquidos que la ley enuncia.
En los impuestos sobre los intereses, consiste en pagar
intereses sobre las operaciones que la ley delimita.

- ASPECTO PERSONAL: est dado por aquella persona que realiza el

hecho. Cada hecho imponible se construye teniendo en cuenta las
exteriorizaciones de la capacidad contributiva de los particulares que
se desea captar mediante ciertos actos o situaciones. Entre sus
elementos no est el sujeto activo. La correcta identificacin del
elemento personal del hecho imponible tiene trascendencia jurdica
por cuenta, todas las modalidades de los tributos personales o
subjetivos que se refieren a la persona, hacen referencia al
destinatario legal tributario y no al sujeto pasivo.

- ASPECTO ESPACIAL: es el elemento del hecho imponible que indica el

lugar en el cual le destinatario realiza el hecho o se encuadra la
situacin.
Pueden quedar obligados a tributar todos aquellos que hayan nacido
en el pas; en este caso se habr tenido en cuenta para atribuir
potestad tributaria, la pertenencia poltica y no interesar el lugar
donde acaeci el hecho imponible. Tambin pueden quedar sujetas a
tributacin aquellas personas que se domicilien o que residan dentro
o fuera el pas; en ese caso se tiene en cuenta la pertenencia social.
Por ltimo, se debe tener cuenta la pertenencia econmica cuando se
establece como criterio atributivo de la potestad tributaria la
circunstancia de que se posean bienes y obtengan rentas o se
realicen actos o hechos dentro o fuera del territorio del ente
impositor.

- ASPECTO TEMPORAL: es el indicador del momento que se configura la

descripcin del comportamiento objetivo contenido en el aspecto
material del hecho imponible. No interesa que la circunstancia
hipottica sea de verificacin instantnea o que al contrario, sea de
verificacin peridica; ello sucede por la necesidad de que el
legislador tenga por realizado el hecho imponible en una concreta
unidad de tiempo, aun cuando para eso deba recurrir a la ficcin
jurdica.

4. EFECTOS DEL ACAECIMIENTO DEL HECHO IMPONIBLE.

OBLIGACIONES CONDICIONALES, A PLAZO Y CON PRRROGA.
El acaecimiento de la hiptesis legal condicionante o presupuesto de
hecho en el mundo fenomnico en forma empricamente verificable,
trae como principal consecuencia que entre en funcionamiento el

85
 mandato de pago. Por eso, se denomina acaecimiento a la produccin
en la realidad de la imagen abstracta que formul la norma legal.

5. OBLIGACIONES PROVENIENTES DE ACTIVIDADES ILCITAS O

INMORALES.
El hecho imponible de la obligacin tributaria es un hecho econmico
con trascendencia jurdica, cuya eleccin por el legislador debe servir
de ndice de capacidad contributiva.
La doctrina predominante en derecho tributario se inclina por la
gravabilidad, si bien hay divergencias, ellas as bien parecen radicar
en si la imposicin debe ser plena o si deben operar ciertas
restricciones. Concordamos con esta doctrina, en tanto se haya
configurado la capacidad econmica legalmente prevista, la
incidencia debe tener lugar.
La exencin producir un resultado contradictorio porque otorgara a
los contraventores; a los marginales, a los ladrones, a los
funcionarios, etc. la venta adicional de la exoneracin tributaria, de la
cual no gozan los contribuyentes con igual capacidad contributiva
derivada de la prctica de actividades, profesionales o actos lcitos.

6. EXENCIONES Y BENEFICIOS TRIBUTARIOS.

Tienen la funcin de interrumpir el nexo normal entre la hiptesis
como causa y el mandato como consecuencia. Cuando se configuran
exenciones o beneficios tributarios, la realizacin del hecho imponible
ya no se traduce en la exigencia de pagar el tributo originariamente
previsto por la normal.
Las exenciones y beneficios constituyen lmites al principio
constitucional de la generalidad y sus fundamentos o motivos deben
buscarse en la poltica fiscal.
Diferenciamos los conceptos de exencin tributaria y beneficio
tributario:
a) En la exencin tributaria, la desconexin entre hiptesis y
mandato es total, no interesa si la hiptesis se produjo real o
aparentemente. Las exenciones pueden ser subjetiva u objetivas.
Las primas son aquellas en que la circunstancia neutralizante es
un hecho o situacin que se refiere directamente a la persona del
destinatario legal tributario. Las objetivas, son aquellas en que la
circunstancia enervante est relacionada con los bienes que
constituyen la materia imponible, sin influencia alguna de la
persona del destinatario legal tributario.
b) Hay beneficios tributarios cuando la desconexin entre hiptesis y
mandato no es total sino parcial, siendo distintos los nombres que
las leyes tributarias asignan a estos beneficios.

Las normas que establecen exenciones y beneficios son taxativas

y deben ser interpretadas en forma estricta. Cuando no se dice
nada en cuanto a su vigencia, se entienden otorgadas por tiempo
indeterminado y subsisten mientras perduren los extremos
facticos tenidos en cuenta para concederlas.
Su subsistencia est condicionada a que no sean derogadas las
disposiciones legales que las establecen, o sea que el hecho de no
expresar su vigencia no puede llevar a interpretar que la exencin
se otorg a perpetuidad.

86
7. BENEFICIOS DERIVADOS DE LOS REGMENES DE PROMOCIN.
Estos regmenes consisten bsicamente en que se invita a los
contribuyentes a realizar inversiones y cumplir otros recaudos.
Correlativamente, el Estado se obliga a proporcionar exenciones y
beneficios impositivos con un lapso determinado de vigencia.
El acogimiento y su aceptacin configuran un acto administrativo
bilateral, con los alcances de un verdadero contrato de donde surgen
derechos y obligaciones para ambas partes. Sin embargo, en algunas
pocas este contrato ha sido modificado unilateralmente por el
Gobierno Nacional; en tal sentido, la actuacin estatal en emergencia
puede ser considerada como una actividad lcita lesiva por la crisis y
por le principio de igualdad.

8. EL ELEMENTO CUANTIFICANTE DE LA RELACIN JURDICA

TRIBUTARIA.
El elemento cuantificante debe ser relacionado por el legislador tan
cuidadosamente como selecciono los hecho imponibles. La cuanta
que resulte asignada a cada deuda tributaria, debe ser idnea para
reflejar qu valor se atribuy a cada hecho imponible como factor
demostrativo de capacidad contributiva.
Debe expresar hasta qu lmite patrimonial es razonable llevar la
obligacin de tributar, conforme a la aptitud de pago pblico que el
legislador pens aprehender al construir cierto hecho imponible.
El elemento cuantificante; es un elemento integrante del hecho
imponible, es un instrumento destinado a dilucidar la cantidad de
deuda, pero no forma parte del presupuesto de nacimiento de la
obligacin tributaria sustancial.
Se llama impuesto tributario a la cantidad que el fisco pretender y
que el sujeto pasivo est obligado a pagarle. El importe tributario
puede ser fijo o variable, el primero es aquel en que la cuanta del
tributo est especificada al inicio y en el mandato de la norma; ser
variable cuando la cuanta del tributo no est directamente
especificada en el mandato de pago de la norma.

Por otro lado, resulta necesario dar el concepto de base imponible,

que es la magnitud generalmente pecuniaria, de modo tal que sobre
ella podamos aplicar un cierto porcentaje. Puede tambin consistir en
un elemento de relevancia econmica que resulte intil para que de
ella obtengamos el importe tributario sin utilizacin de porcentajes.
Se expresa en un monto dinerario pero en otros casos, no contiene
cifras; la diferencia consiste en que si la base es numricamente
pecuniaria, sobre ella ser factible aplicar el porcentaje denominado
alcuota, si por el contrario, carece de magnitud numrica, ser
imposible aplicar porcentaje. De esto surge la diferencia entre los
importes tributarios ad valorem y especficos.
Los ad valorem se encuentran cuando la base imponible es una
magnitud pecuniaria sobre la cual se aplica la alcuota. Es especfico
cuando la base no es na magnitud pecuniaria numricamente, sin
una dimensin valorativa respecto de la cual est relacionado el
importe tributario, pero no bajo la forma de porcentaje.

9. PRIVILEGIOS.

87
 Consisten en el derecho dado por la ley a un acreedor para ser
pagado con preferencia de otro. En el caso tributario, el privilegio es
la prelacin otorgada al fisco con concurrencia con otros acreedores,
sobre los bienes de deudor.
Las provincias no pueden legislar en materia de privilegios.
El privilegio fiscal solo protege la deuda tributaria en si mima; no
abarca las sumas que se agreguen por otros conceptos, dado que su
finalidad es distinta de la del tributo.
El fisco tiene prioridad sobre el acreedor hipotecario por ser su
privilegio de derecho pblico, sin embargo, la CSJN decidi que el
crdito hipotecario tiene preferencia sobre los impuestos provinciales
posteriores a la constitucin del gravamen.

D. EXTINCIN DE LA RELACIN JURDICA TRIBUTARIA PRINCIPAL.

1. INTRODUCCIN.
Existen diversos modos de poner fin a la obligacin tributaria
sustancial, pero, siendo una obligacin de dar, el medio normal de
extincin es el pago.

2. PAGO. CONCEPTO.
Es el cumplimiento de la prestacin que constituye el objeto de la
relacin tributaria principal, lo que presupone la existencia de un
crdito por suma liquida y exigible a favor del fisco.
Los sujetos pasivos de la obligacin tributaria deben realizar el pago,
pero tambin pueden hacerlo otros terceros. Nuestra doctrina
coincide en negar al tercero el ejercicio de la va de ejecucin fiscal,
por entenderse que es un procedimiento de excepcin instituido en
favor del fisco. No obstante, hay casos en los que la propia ley otorga
a sujetos privado la va ejecutiva, especialmente en contribuciones de
mejoras.

- EFECTOS DEL PAGO: el pago extingue la obligacin pero ocurre

cuando dicho pago sea aceptado por el fisco, es decir, el fisco debera
entregar recibo con efecto cancelatorio pero ocurre que el pago no
siempre es cancelatorio en s mismo; lo ser por ejemplo, si se abona
el importe tributario que el fisco determina de oficio.

- PAGOS A CUENTA. IMPORTES RETENIDOS Y PERCIBIDOS: lo habitual

es que el pago se realice despus del acaecimiento del hecho
imponible y despus que surja la obligacin jurdica tributaria
sustantiva. Sin embargo, hay veces que el pago se realice antes de
que la obligacin nazca, por ejemplo en los anticipos tributarios.

- ANTICIPOS TRIBUTARIOS. NATURALEZA Y CARACTERES: son cuotas de

un presunto impuesto futuro. Se presenta como una obligacin que
ciertos sujetos pasivos deben cumplir antes de que se perfeccione el
hecho imponible.
Para graduar los anticipos, el Estado presume que lo pagado es
equivalente a lo que se deber pagar en el periodo posterior, que es
aquel por el cual se exige el anticipo.
Los anticipos constituyen obligaciones distintas de los tributos, de los
que en realidad son slo un fragmento con individualidad efmera,
fechas de vencimiento propias, posibilidad de devengar intereses
resarcitorios y de ser pretendido su cobro mediante ejecucin fiscal.

88
 El Art. 21 de la ley 11683 dice: Podr la AFIP exigir, hasta el
vencimiento del plazo general o hasta la fecha de presentacin de la
declaracin jurada por parte del contribuyente, el que fuera posterior,
el ingreso de importes a cuenta del tributo que se deba abonar por el
perodo fiscal por el cual se liquidan los anticipos.

3. COMPENSACIN.
Tiene lugar cuando dos personas renen por derecho propio la calidad
de acreedor y deudor recprocamente.
Segn el Art. 28 de la ley, la AFIP podr compensar de oficio los
saldos acreedores del contribuyente, cualquiera que sea la forma o
procedimiento en que se establezcan, con las deudas o saldos
deudores de impuestos declarados por aqul o determinados por la
ADMINISTRACION FEDERAL y concernientes a perodos no prescriptos,
comenzando por los ms antiguos y, aunque provengan de distintos
gravmenes. Igual facultad tendr para compensar multas firmes con
impuestos y accesorios, y viceversa.
La facultad consignada en el prrafo anterior podr hacerse
extensible a los responsables enumerados en el artculo 6 de esta
ley, conforme los requisitos y condiciones que determine la
Administracin Federal de Ingresos Pblicos.
Por su parte, el Art. 29 reza: Como consecuencia de la compensacin
prevista en el artculo anterior o cuando compruebe la existencia de
pagos o ingresos en exceso, podr la AFIP, de oficio o a solicitud del
interesado, acreditarle el remanente respectivo, o si lo estima
necesario en atencin al monto o a las circunstancias, proceder a la
devolucin de lo pagado de ms, en forma simple y rpida, a cargo
de las cuentas recaudadoras.

4. CONFUSIN.
Se opera esta modalidad de extincin cuando el sujeto activo de la
obligacin tributaria, como consecuencia de transmisin a su nombre
de bienes o derechos sujetos a tributo, queda colocado en la situacin
del deudor.
5. NOVACIN.
Se produce cuando una obligacin se transforma en otra diferente, la
cual sustituye a la primera, que se extingue.
Las deudas tributarias no pagadas a su debido tiempo, que quedan
extinguidas cuando el deudor se somete al sealado rgimen de
regularizacin patrimonial.
Al producirse el acogimiento, los deudores declaran sus gravmenes
omitidos y sobre tales monos se suele aplicar una alcuota reducida,
de la cual surge una deuda tributaria inferior a la que habra
correspondido si se hubiera cumplido normalmente con la obligacin.
Aparece as una nueva deuda para con el fisco, cuyo importe
depende de la alcuota que se fije sobre los montos obtenidos.
Se genera entonces una verdadera novacin porque la obligacin
tributaria originaria es sustituida; por ende se extingue y en su lugar,
nace otra obligacin diferente que pasa a ser un tributo de menos
monto.

6. PRESCRIPCIN.

89
Este medio se configura cuando el deudor queda liberado de su
obligacin por la inaccin del Estado durante cierto periodo de
tiempo.
Segn el Art. 56 de la ley: Las acciones y poderes del Fisco para
determinar y exigir el pago de los impuestos regidos por la presente
ley prescriben:
a) Por el transcurso de 5 aos en el caso de contribuyentes
inscriptos, as como en el caso de contribuyentes no inscriptos
que no tengan obligacin legal de inscribirse ante la AFIP o
que, teniendo esa obligacin y no habindola cumplido,
regularicen espontneamente su situacin.
b) Por el transcurso de 10 aos en el caso de contribuyentes no
inscriptos.
c) Por el transcurso de 5 aos, respecto de los crditos fiscales
indebidamente acreditados, devueltos o transferidos, a contar
desde el 1 de enero del ao siguiente a la fecha en que fueron
acreditados, devueltos o transferidos.

La accin de repeticin de impuestos prescribe por el transcurso de 5

aos.
Prescribirn a los 5 aos las acciones para exigir, el recupero o
devolucin de impuestos. El trmino se contar a partir del 1 de
enero del ao siguiente a la fecha desde la cual sea procedente dicho
reintegro.

Por su parte, el Art. 57 dice que comenzar a correr el trmino de

prescripcin del poder fiscal para determinar el impuesto y facultades
accesorias del mismo, as como la accin para exigir el pago, desde el
1 de enero siguiente al ao en que se produzca el vencimiento de los
plazos generales para la presentacin de declaraciones juradas e
ingreso del gravamen.

En cuanto a la interrupcin, el Art. 67 reza: La prescripcin de las

acciones y poderes del Fisco para determinar y exigir el pago del
impuesto se interrumpir: a) Por el reconocimiento expreso o tcito
de la obligacin impositiva; b) Por renuncia al trmino corrido de la
prescripcin en curso; c) Por el juicio de ejecucin fiscal iniciado
contra el contribuyente o responsable en los nicos casos de tratarse
de impuestos determinados en una sentencia del TRIBUNAL FISCAL
DE LA NACION debidamente notificada o en una intimacin o
resolucin administrativa debidamente notificada y no recurrida por
el contribuyente; o, en casos de otra ndole, por cualquier acto
judicial tendiente a obtener el cobro de lo adeudado.

Por ltimo, en lo relativo a la suspensin, el Art. 65 establece las

siguientes causas: la determinacin de oficio se suspende el curso de
la prescripcin con relacin a las acciones y poderes fiscales para
exigir el pago por el trmino de un ao contado desde la fecha de
intimacin administrativa de pago. Si se interpone recurso de
apelacin ante el Tribunal Fiscal, la suspensin se prolonga hasta 92
das despus de notificada la sentencia de aquel que declare su
incompetencia.

90
E. EFECTOS DEL INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIN
TRIBUTARIA.
1. INTRODUCCIN.
La ley puede imponer una sancin indemnizatoria, cuya misin es
resarcir por el retardo moratorio.
El Art. 37 de la ley utiliza un inters resarcitorio. En consecuencia se
trata de una sancin que funciona como indemnizacin por el atraso
del deudor en el pago, sin necesidad de probar perjuicios por el
retardo, el deudor de abonar los intereses porque el acreedor se vio
privado de disponer oportunamente de un capital que produce frutos,
precisamente intereses.

- LA SANCIN EN EL DERECHO TRIBUTARIO.

El inters se aplica ante la falta de cumplimiento en trmino de la
prestacin tributaria, sea que esta falta de cumplimiento haya sido
omisiva o fraudulenta. Los intereses pueden ser:
- CUANTITATIVA: la suma debida en concepto de intereses est en
relacin directa con el importe no pagado en trmino, a tal fin, se
calcula un nmero determinado de unidades de inters por cada 100
unidades de capital.

- TEMPORAL: el inters corre sin interrupcin desde el momento en que

la obligacin tributaria es incumplida, acrecentndose gradualmente
a medida que transcurre el tiempo. Se fija en perodos mensuales o
anuales.

2. NATURALEZA DE LOS INTERESES DE LA LEY 11.683.

Antes de la reforma de la ley 11683 se plante tanto en doctrina
como en jurisprudencia una polmica con respecto a la naturaleza
jurdica de los recargos.
Al reformarse la ley, el texto actual del Art. 37 sufrio un cambio, se
sustituto recargo por el de inters aparte de otras variaciones
cuyo inequvoco propsito fue el de asignar a la sancin del carcter
de inters civil de tipo resarcitorio y no se sancin penal.

3. PRINCIPIOS JURDICOS QUE RIGEN LA IMPOSICIN DE

INTERESES.
Son mltiples en el mbito del derecho civil pero con respecto a
nuestra materia los podemos sealar de la siguiente manera:
a) El inters es un accesorio del tributo y su suerte queda
subordinada a la de la obligacin tributaria principal.
b) El inters participa de la misma naturaleza del tributo, por eso solo
puede ser aplicado mediante el procedimiento para la
determinacin de oficio.
c) No tiene vigencia regulaciones de derecho penal comn que suele
adoptar e derecho penal tributario.
d) Las colectividades responden por ella y pueden adeudarse
intereses en casos de hecho cometidos por terceros.

4. AUTOMATICIDAD DE LA MORA.
En el caso de la mora automtica bastar constancia, certificacin o
boleta de deuda, expedida por el rgano fiscal competente, para que
la mora se tenga por probada. En tal supuesto, quien deber
acreditar que no existe retardo ser el presunto infractor sancionado.

91
5. MORA CULPABLE COMO PRESUPUESTO DE SU EXIGIBILIDAD.
La infraccin es predominantemente objetiva pero requiere un
mnimo de subjetividad que es la negligencia culposa. Si la
culpabilidad en cualquiera de sus 2 formas se halla excluida, la
infraccin omisiva no es sancionable. Esta conclusin no sufre
variante ni por haberse asignado carcter civil resarcitorio a la
sancin de la ley 11683 ni por haberse suprimido las alusiones a
circunstancias excepcionales debidamente justificadas y a error
excusable de hecho o derecho.
La CSJN dijo que, dada la naturaleza resarcitoria de los intereses, es
posible recurrir a la legislacin comn.
En lo referente al aspecto probatorio, ninguna obligacin recae sobre
el fisco acreedor, para quien el simple retardo implica
presuntivamente mora culpable, en consecuencia, la prueba de la
falta de culpa le corresponde al deudor, pues si cree estar liberado de
toda responsabilidad, es l quien debe probarlo.

6. LOS INTERESES Y LA CONVERTIBILIDAD. EFECTOS DE LA LEY

DE CONVERTIBILIDAD Y SU DEROGACIN PARCIAL.
Para que pueda mantener su carcter resarcitorio, el inters debe
permanecer en cifras modernas ya que de lo contrario el nombre
asignado por el legislador no deriva para calificar la naturaleza
jurdica pues, las instituciones tienen e carcter que resulta de su
naturaleza esencial y no de la observacin de mero formalismos.
En definitiva, intereses y multas se diferencian por el quantum,
cuando ste excede la necesidad de restablecimiento de equilibrio,
pasa a ser una pena de multa.
Por otra parte, la aplicacin de la pena puede resultar
inconstitucional, en la medida en que no respete los preceptos
constitucionales sobre la defensa en juicio penal.

7. LA INDEXACIN TRIBUTARIA.
La actualizacin montera, es conocida como la indexacin, es la
operacin jurdico-aritmtica de calcular en un momento dado, el
nmero de unidades monetarias que corresponde a una obligacin
dineraria anterior, en forma de restablecer la equivalencia econmica
del objeto de la prestacin, distorsionada por la inflacin.
La indexacin significo que las sumas derivadas de tributos,
sanciones no penales y penalidades que fuera legtimamente
adeudadas, y que no pagaban en trmino, deba sufrir un incremento
por devaluacin monetaria.
En nuestro pas se resolvi adoptar el sistema de revaluaciones de
dinero para mantener a valor constante las deudas de los
administrados respecto del fisco, as como las deudas que el fisco
poda tener con los administrados. En cuanto a su naturaleza jurdica
es acertada la corriente de opinin segn la cual el incremento
indexatorio integr una suma unitaria con el tributo, sancin o
penalidad pecuniaria objeto de actualizacin y el nmero de unidades
monetarias resultantes reemplaz al monto original.
La consecuencia jurdica de esto es: el incremento indexatorio quedo
sujeto al mismo rgimen jurdico a que estaba sometido el instituto
con el cual ese incremento se integr.

92
 MDULO 7: DERECHO TRIBUTARIO FORMAL Y
DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO
A. DERECHO TRIBUTARIO FORMAL.
1. INTRODUCCIN. CONCEPTO Y CONTENIDO.
El Derecho Tributario Formal contiene las normas que el fisco utiliza
para comprobar si corresponde que cierta persona pague un
determinado tributo y cul ser su importe. Es el complemente
indispensable del derecho tributario material. Contiene las
regulaciones en que se puntualiza, cuales son las vas de accin para
el organismo fiscal; es decir, suministra las reglas de cmo debe
procederse para que el tributo se trasforme en tributo fiscalmente
percibido.

2. LOS DEBERES FORMALES DE LOS SUJETOS PASIVOS.

El fin de la actividad es la percepcin en tiempo y forma de los
tributos debidos, este resultado implica tareas cualitativas y
cuantitativas previas a la percepcin. Esas tareas integran el
procedimiento que denominaremos determinacin tributaria, tal
procedimiento requiere deberes formales de las personas sometidas a
la potestad tributaria; pero el rgano fiscal debe llevar a cabo 2
actividades ms que son:
a) Un sector de actividades tiene por finalidad controlar la correccin
con que los obligados cumplieron los deberes formales que la
determinacin hizo necesarios. Son las tareas fiscalizadoras de la
determinacin y su ejecucin implica deberes instrumentales de
las personas.
b) El otro sector es independiente, es fisco debe cumplimentar
actividades de investigacin cuyo objeto es verificar si los
componentes de la sociedad acatan debidamente las obligaciones
emergentes de la potestad tributaria.

3. LA DETERMINACIN TRIBUTARIA:
- ACTO: la determinacin tributaria puede estar integrada solo por un
acto del obligado o de la Administracin. As, en los tributos fijos la
tarea se reduce a constatar el hecho imponible, a calificarlo y a
indicar la cantidad a ingresar sealada por la ley.

- CONJUNTO DE ACTOS: la determinacin es una operacin compleja

cuando el tributo es de importe variable ad valorem y los pagadores
son entes de cierta envergadura econmica con organizacin interna
complicada.

93
- EN CADA CASO EN PARTICULAR: como la norma no puede ir ms all
de la enunciacin abstracta de la hiptesis, tiene como secuencia na
operacin posterior mediante el cual dicha norma se amolda a cada
acaecimiento del supuesto.

- SI EXISTE DEUDA TRIBUTARIA: las actuaciones necesarias para llegar

a saber si se debe y cunto se debe constituyen generalmente un
todo indivisible separado expositivamente por razones didcticas.

- QUIN ES EL OBLIGADO?: el sujeto pasivo a pesar de ser el

realizador del hecho imponible, puede no ser el obligado al pago del
tributo al fisco.

- CUL ES EL IMPORTE DE LA DEUDA?: es el resultado final del

proceso llamado liquidacin aunque inescindible con los aspectos
anteriores, si alguien debe es necesario dar contenido patrimonial a
lo que adeuda. El procedimiento solo puede considerarse concluido
cuando podemos afirmar que alguien debe tanto.

4. PRESUNTA DISCRECIONALIDAD DE LA DETERMINACIN.

La determinacin es un procedimiento ntegramente reglado y no
discrecional, dado que su desenvolvimiento no depende de
ponderacin sobre oportunidad o conveniencia.
Discrecionalidad significa un campo de accin abierto a soluciones
diferentes pero legitimas. Soluciones que deben ser elegidas
conforme a valoraciones de oportunidad o conveniencia y con
facultad de opcin entre varias conductas posibles.
En la determinacin no hay opcin o libertad de eleccin entre varios
resultados posibles, sino que se requiere una solucin nica que
pueda ser objeto de control jurisdiccional.

5. VALOR DE LA DETERMINACIN: TEORA Y CONCLUSIONES

SOBRE SU VALOR.
- TEORAS: Para cierta doctrina la determinacin tiene carcter
constitutivo, no basta que se cumpla el presupuesto de hecho para
que nazca la obligacin de pagar tributos. Es necesario un acto
expreso de la Administracin que establezca la existencia de la
obligacin en cada caso y que precise su monto. Mientras no se
produzca la determinacin, la deuda u obligacin tributaria no habr
nacido. (los italianos piensan igual).
En la posicin opuesta se sostiene que la determinacin tiene
carcter declarativo, la deuda tributaria nace de al producirse el
hecho imponible y mediante la determinacin solo se exterioriza algo
que ya preexiste. La funcin de la determinacin consiste en declarar
y precisar el monto de la obligacin, pero no coincide con el
nacimiento de ella.
sta es la posicin del Modelo de Cdigo Tributario cuyo Art. 37
consigna que el hecho generador es el presupuesto establecido por la
ley para tipificar el tributo y su realizacin origina el nacimiento de la
obligacin.

- CONCLUSIONES: concluimos diciendo que la determinacin no hace

nacer la obligacin tributaria, pero perfecciona y brinda eficacia a una
obligacin que exista solo potencialmente desde la configuracin del

94
 hecho imponible, es decir que el verdadero efecto de la
determinacin es el de ratificar que cuando se produce el hecho
imponible nace realmente la obligacin tributaria.
Es necesario saber si la existencia y cuanta de la obligacin tributaria
deben establecerse segn la ley vigente y teniendo en cuanta las
circunstancias fcticas existentes en el momento e produccin del
hecho imponible o si, al contrario, tal obligacin tributaria debe
regirse por la ley y por la circunstancia del momento en que se
produce a determinacin.
No cabe duda de que las circustancias de hehco a tener cuenta y la
ley que regular el caso sern aquellas existentes al omento de
producrise el hecho imponible.

6. MODOS DE DETERMINACIN.
- POR EL SUJETO PASIVO:
- MIXTA:
- DE OFICIO:
- CONCLUSIONES:
7. LA ADMINISTRACIN TRIBUTARIA.
8. LA ADMINISTRACIN FEDERAL DE INGRESOS PBLICOS
(A.F.I.P.).
- FUNCIONES Y COMPETENCIAS. RECURSOS FINANCIEROS.
- AUTORIDADES.
- LA DIRECCIN GENERAL IMPOSITIVA.
- FUNCIONES DE JUEZ ADMINISTRATIVO.
- FACULTADES FISCALIZADORAS E INVESTIGADORAS.
- PROCEDIMIENTOS ADMINISTRATIVOS ANTE LA A.F.I.P.:
PROCEDIMIENTO DETERMINATIVO ANTE LA DIRECCIN
GENERAL IMPOSITIVA.
DETERMINACIN DE OFICIO SUBSIDIARIA.
7.1.6.2.1. ETAPA INSTRUCTORA.
7.1.6.2.2. Requisitos de eficacia de la etapa instructoria.
7.1.6.2.3. Limitaciones durante la etapa instructoria.
7.1.6.2.4. Caducidad del procedimiento.
7.1.6.2.5. Conformidad del sujeto pasivo.
7.1.6.2.6. Vista al sujeto pasivo y su actividad probatoria.
7.1.6.2.7. Motivacin de la decisin administrativa.
7.1.6.2.8. La cosa determinada.
7.1.6.2.9. Facultad de impugnacin de los contribuyentes.
7.1.6.2.10. La determinacin de oficio en la ley 11.683.
7.1.6.2.11. Carcter jurisdiccional o administrativo de la
determinacin.
7.1.7.3. Sumarios por infracciones a los deberes formales y
sustanciales.
7.1.7.4. Procedimiento especial para las sanciones de multa,
clausura y otras previstas en el art. 40 de la ley 11.683.
7.1.7.5. Reclamo previo a la repeticin.
7.1.7.6. Recurso de reconsideracin.
7.1.7.7. Recurso de apelacin ante el Director General.
7.1.7.8. Las funciones del Administrador Federal de Ingresos
Pblicos como juez administrativo.

2. DERECHO PROCESAL TRIBUTARIO.

7.2.1. Nocin.

95
7.2.2. Ubicacin cientfica.
7.2.3. Los conflictos de intereses.
7.2.4. El proceso tributario.
7.2.4.1. Nocin.
7.2.4.2. Iniciacin.
7.2.4.3. El contencioso-tributario.
7.2.4.4. El Tribunal Fiscal de la Nacin.
7.2.5. Recursos en la ley 11.683.
7.2.5.1. Recurso de Apelacin ante el Tribunal Fiscal de la Nacin.
Trmite.
7.2.5.2. Recurso de Revisin y Apelacin Limitada.
7.2.5.3. Amparo ante el Tribunal Fiscal de la Nacin por demora de
la Administracin.
7.2.6. Acciones y recursos judiciales.
7.2.6.1. Demanda contenciosa.
7.2.6.2. Recursos ante la Cmara.
7.2.6.2.1. De apelacin contra la sentencia de primera instancia
dictada en materia de repeticin de gravmenes y aplicacin de
sanciones.
7.2.6.2.2. De revisin y apelacin limitada.
7.2.6.2.3. De apelacin contra las resoluciones del Tribunal Fiscal
en los Recursos de Amparo.
7.2.6.2.4. Por retardo del Tribunal Fiscal.
7.2.6.2.5. De queja por apelacin denegada.
7.2.6.3. Recursos ante la Corte Suprema de Justicia de la Nacin.
7.2.6.3.1. Nocin.
7.2.6.3.2. Requisitos comunes a las apelaciones.
7.2.6.3.3. Recurso ordinario de apelacin.
7.2.6.3.4. Recurso extraordinario de apelacin.
7.2.6.3.5. Recurso extraordinario por sentencia arbitraria.
7.2.6.3.6. Queja por denegacin de recursos ante la Corte.
7.2.6.4. Recursos ante tribunales internacionales.
7.2.7. Ejecucin fiscal.
7.2.7.1. Nocin.
7.2.7.2. Carcter jurdico o administrativo de la ejecucin fiscal.
7.2.7.3. La ejecucin en la ley 11.683.
7.2.7.3.1. Trmite.
7.2.7.3.2. Presupuestos esenciales de la va ejecutiva.
7.2.7.3.3. Excepciones explcitas e implcitas. La excepcin de
inconstitucionalidad.
7.2.7.3.4. Valoracin crtica del nuevo procedimiento.
7.2.8. Procedimiento penal tributario contravencional.
7.2.8.1. Caracterizacin.
7.2.8.2. Desarrollo del procedimiento sumarial.
7.2.9. Procedimiento penal tributario delictual.
7.2.9.1. Introduccin.
7.2.9.2. Soluciones intentadas y sistema de la ley 24.769.
7.2.9.3. Casos en los que la determinacin no corresponde.
7.2.9.4. Denuncia presentada por terceros.
7.2.9.5. Plazo para determinar la deuda.
7.2.9.6. Facultad de no denunciar.
7.2.9.7. Determinacin y ejecucin ante el proceso penal.
7.2.9.8. Procedimiento penal tributario posterior. Competencia.
Querella.

96
7.2.10. El solve et repete.
7.2.10.1. Caracterizacin.
7.2.10.2. Crtica.
7.2.10.3. Derecho tributario comparado.
7.2.10.4. La regla en la Argentina.
7.2.10.5. El Pacto de San Jos de Costa Rica.
7.2.10.6. Conclusin.
7.2.11. La repeticin tributaria.
7.2.11.1. Nocin, fundamento y caracteres.
7.2.11.2. Causas.
7.2.11.3. El empobrecimiento como condicin para repetir.
7.2.11.4. Sujetos activos de la repeticin.
7.2.11.5. Aspectos procesales: La protesta previa. El reclamo
administrativo previo. Competencia y partes intervinientes. La
accin en la ley 11.683.

MDULO 8: DERECHO PENAL TRIBUTARIO.

1. CONSIDERACIONES GENERALES.
8.1.1. NOCIN.
8.1.2. TEORAS SOBRE SU UBICACIN CIENTFICA.
8.1.3. PROBLEMAS DE LAS NUEVAS RAMAS DE DERECHO.
8.1.4. NATURALEZA DE LA INFRACCIN TRIBUTARIA (DELITO O
CONTRAVENCIN).
8.1.5. EL DERECHO PENAL TRIBUTARIO ANTE LAS LEYES 23.771 Y
24.769.

2. CARACTERIZACIN PRIMARIA DE LAS INFRACCIONES FISCALES.

8.2.1. CLASIFICACIN.
8.2.2. ACLARACIONES TERMINOLGICAS PREVIAS.
8.2.3. EVASIN FISCAL O TRIBUTARIA, ELUSIN TRIBUTARIA Y
ECONOMA DE OPCIN.
8.2.4. INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA
SUSTANCIAL.
8.2.5. INCUMPLIMIENTO FRAUDULENTO DE LA OBLIGACIN
TRIBUTARIA (DEFRAUDACIN FISCAL).
8.2.6. INCUMPLIMIENTO DE LA OBLIGACIN TRIBUTARIA FORMAL

3. SANCIN TRIBUTARIA.
8.3.1. CARACTERIZACIN GENERAL.
8.3.2. LA MULTA EN PARTICULAR.
8.3.2.1. PERSONALIDAD DE LA MULTA.
8.3.2.2. APLICACIN DE MULTAS A LAS PERSONAS JURDICAS.
8.3.2.3. TRANSMISIN HEREDITARIA.
8.3.2.4. MULTA A TERCEROS.
8.3.2.5. CONVERSIN DE LA MULTA TRIBUTARIA.

4. DERECHO PENAL TRIBUTARIO CONTRAVENCIONAL: LAS

INFRACCIONES DE LA LEY 11.683
8.4.1. PRINCIPIOS GENERALES: BIEN JURDICO PROTEGIDO. SUJETOS
IMPUTABLES E INIMPUTABLES RESPONSABILIDAD POR ACTOS DE
TERCEROS. EXIMICIN, EXTINCIN Y REDUCCIN DE SANCIONES.
8.4.2. INCUMPLIMIENTO DE LOS DEBERES FORMALES.

97
8.4.2.1. EN QU CONSISTEN LOS DEBERES FORMALES.
8.4.2.2. LA OMISIN DE PRESENTAR DECLARACIONES JURADAS.
8.4.2.3. LA FIGURA GENRICA DE INFRACCIN A LOS DEBERES
FORMALES.
8.4.2.4. INCUMPLIMIENTOS FORMALES SANCIONADOS CON
CLAUSURA.
8.4.2.5. LA CLAUSURA PREVENTIVA.
8.4.2.6. LA RESPONSABILIDAD DEL CONSUMIDOR FINAL.
8.4.3. OMISIN FISCAL.
8.4.4. DEFRAUDACIN FISCAL.
8.4.4.1. DEFRAUDACIN FISCAL GENRICA.
8.4.4.2. DEFRAUDACIN DE AGENTES DE RETENCIN Y PERCEPCIN.

5. DERECHO PENAL TRIBUTARIO DELICTUAL: LOS DELITOS DE LA LEY

24.769.
8.5.1. INTRODUCCIN.
8.5.1.1. NOCIN Y CONTENIDO.
8.5.1.2. OBJETO DE LA LEY 24.769.
8.5.1.3. NOVEDADES PRINCIPALES DEL NUEVO RGIMEN.
8.5.1.4. SUCESIONES DE LEYES PENALES Y PROCESALES.
8.5.1.5. EL BIEN JURDICO PROTEGIDO.
8.5.2. RGIMEN LEGAL.
8.5.2.1. DISPOSICIONES GENERALES.
8.5.2.1.1. INCREMENTO DE ESCALAS PENALES. INHABILITACIN
PERPETUA.
8.5.2.1.2. RESPONSABILIDAD DE LOS INTEGRANTES DE PERSONAS
JURDICAS DE DERECHO PRIVADO.
8.5.2.1.3. CASOS DE INHABILITACIN ESPECIAL.
8.5.2.1.4. EXTINCIN POR ACEPTACIN Y PAGO.
8.5.2.1.5. ACUMULACIN DE SANCIONES PENALES Y
ADMINISTRATIVAS.
8.5.2.2. ILCITOS CORRESPONDIENTES AL RGIMEN IMPOSITIVO.
8.5.2.2.1. EVASIN SIMPLE.
8.5.2.2.2. EVASIN AGRAVADA.
8.5.2.2.3. APROVECHAMIENTO INDEBIDO DE SUBSIDIOS.
8.5.2.2.4. OBTENCIN FRAUDULENTA DE BENEFICIOS FISCALES.
8.5.2.3. ILCITOS RELATIVOS AL RGIMEN DE LA SEGURIDAD SOCIAL.
8.5.2.4. ILCITOS COMETIDOS POR LOS AGENTES DE RETENCIN Y
PERCEPCIN TRIBUTARIOS Y PREVISIONALES.
8.5.2.5. DELITOS FISCALES COMUNES.
8.5.2.5.1. INSOLVENCIA FISCAL FRAUDULENTA.
8.5.2.5.2. SIMULACIN DOLOSA DE PAGO.
8.5.2.5.3. ALTERACIN DOLOSA DE REGISTROS.
8.5.2.6. LOS DELITOS PREVISTOS EN EL NUEVO ARTCULO 15 DE LA
LEY 11.683.
8.5.2.6.1. CASOS DE INHABILITACIN ESPECIAL.
8.5.2.6.2. AGRAVAMIENTO POR PLURALIDAD DE AUTORES.
8.5.2.6.3. ASOCIACIN ILCITA FISCAL.

98
MDULO 9: DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO Y
DERECHO TRIBUTARIO DE LA INTEGRACIN
ECONMICA
A. DERECHO INTERNACIONAL TRIBUTARIO.
1. INTRODUCCIN.
Ha variado el en que tradicional de la temtica que durante largos
aos constituyo el contenido del derecho internacional tributario.
La proliferacin de maniobras de evasin fiscal a travs de graves
distorsiones a la tributacin normal, tales como la utilizacin de
parasos fiscales, precios de transferencia entre empresas vinculadas,
abusos de tratados y muchas otras acciones destinadas a aminorar o
anular la carga tributaria de empresas, megafusiones, variados
grupos societarios y tambin de personas fsicas.

2. CONCEPTO.
El D. Internacional Tributario es la rama del Derecho Tributario cuyo
objeto es estudiar las normas que corresponde aplicar cuando dos o
ms naciones o entes supranacionales integran entran en contacto
por motivos de distinta ndole.

3. GLOBALIZACIN Y FISCALIDAD INTERNACIONAL.

ste es uno de los mayores acontecimiento dl siglo XX por lo tanto,
todo estudio sobre fiscalidad internacin debe indagar en qu
consiste, como influye en las relaciones humanas y en especial en la
tributacin de los pases involucrados, prcticamente todo el mundo
civilizado.
Es un proceso que tiene a eliminar las barreras entre las nacionales
pero en una forma muy diferente al sistema comunitario
institucionalizado.
Los cambios polticos, sociales y econmicos han influido
preponderantemente en el aspecto fiscal. Las empresas han
modificado sus planes comerciales y su estrategia de localizacin

99
 fsica, integrndose vertical u horizontalmente con prescindencia de
las fronteras geogrficas de los pases.

4. CONTENIDO.
El DIP se compone de:
Tratados colectivos de derecho internacional tributario.
Tratados de doble imposicin; procuran evitar la simultaneidad
de potestades tributarias diferentes en torno de un mismo
sujeto pasivo.
Normas internas destinadas a tener efectos en el exterior.

5. FUENTES.
La Carta de la Corte Interamericana de Justicia en su Art. 38 la
clasifica de la siguiente manera: las convenciones internacionales,
sean generales o particulares, que establecen reglas expresamente
reconocidas por los Estados litigantes; la costumbre internacional
como prueba de una prctica generalmente aceptada como derecho;
los principios generales de derecho reconocidos por las naciones
civilizadas y las decisiones judiciales y las doctrinas de los publicistas
de mayor competencia de las distintas naciones, como medio auxiliar
para la determinacin de las reglas de derecho, sin perjuicio de lo
dispuesto en el Artculo 59.

6. PRINCIPALES CUESTIONES QUE SE PLANTEAN:

9. DOBLE IMPOSICIN INTERNACIONAL:
Concepto: la doble imposicin internacional surge
principalmente porque existe 2 grupos de pases con intereses
contrapuestos que hacen jugar principios distintos como
factores de atribucin del poder tributario. Tradicionalmente se
habl de pases importadores y exportadores de capital. En
trminos generales, los pases que exportan capital son
desarrollados, y los que los reciben suelen ser los
subdesarrollados.
Puede decirse que hay doble imposicin cunado el mismo
destinatario legal tributario es gravado dos veces por el mismo
hecho imponible, en el mismo periodo de tiempo y por parte de
dos sujetos con poder tributario.

Requisitos de configuracin: Los requisitos son:

a) IDENTIDAD DEL SUJETO GRAVADO el destinatario legal del
tributo debe ser el mismo;
b) IDENTIDAD DE HECHO IMPONIBLE el gravamen debe derivar
del mismo hecho generador siendo ello lo esencial y no el
que se asigna a los respectivos tributos cobrados en
distintas jurisdicciones;
c) IDENTIDAD PERSONAL la imposicin doble debe ser
simultanea ya que si se grava el mismo hecho imponible
pero por diferentes perodos, habr imposicin sucesiva y
no doble o mltiple imposicin;
d) DIVERSIDAD DE SUJETOS FISCALES puede provenir de la
coexistencia de 2 o ms autoridades fiscales en el orden
nacional, en pases con rgimen federal de gobiernos o de
dos o ms autoridades en el orden internacional.

100
Causas. Principios de atribucin de la potestad tributaria: los
criterios son:
a) NACIONALIDAD: consiste en sostener que el derecho a
gravar deriva de la nacionalidad del contribuyente; vinculo
que une a un individuo con el pas donde ha nacido o se ha
nacionalizado.
b) DOMICILIO: la facultad de gravar corresponde al Estado
donde le contribuyente s radica con carcter permanente y
estable. Hay que destacar la diferencia entre el domicilio
civil y fiscal.
c) RESIDENCIA: para atribuir potestad tributaria se tiene en
cuenta la simple habitacin o radicacin en un lugar, sin
intencin de permanencia definitiva.
d) ESTABLECIMIENTO PERMANENTE: es el emplazamiento o
instalacin que sirva para el ejercicio de actividad
econmica en un pas por parte del propietario domiciliado
o ubicado en e extranjero.
e) FUENTE: corresponde gravar al pas donde est la fuente
productora de riqueza, es decir, donde los fondos que la
componen tienen nacimiento. Puede ser el lugar de
radicacin de los bienes o el lugar donde el contribuyente
realiza su actividad productiva, con total independencia del
domicilio, residencia o nacionalidad.

Soluciones posibles y principios que la sustentan:

a) EXENCION DE LAS RENTAS OBTENIDAS EN EL EXTERIOR: los
pases gravan rentas que se loran en su territorio y eximen
total o parcialmente las que se perciben en el extranjero. Si
la exencin es total, este mecanismo significa la aplicacin
del principio de la fuente. Este mecanismo es poco usado.
b) CREDITO POR IMPUESTOS PAGADAS EN EL EXTRANJERO: es
una atenuacin del principio de domicilio; cada pas grava la
totalidad de las rentas, tanto las que se produzcan dentro
como fuera de su territorio, pero se acepta que los
impuestos pagados en el extranjero por rentas all
producidas se deduzcan de los impuestos totales.
c) CREDITOS POR IMPUESTOS EXONERADOS: el pas
industrializado deduce no slo los impuestos efectivamente
pagados en el pas subdesarrollado sino tambin el que se
debi pagar y no se pag por la existencia de regmenes
fiscales preferentes que dicho rezagado establece con
finalidad de incentivo de la inversin extranjera.
d) DESCUENTO POR INVERSIONES EN EL EXTERIOR: debe
prevalecer el criterio de la solidaridad entre los pueblos en
virtud de la cual es debe de los pases industrializados no
permanecer indiferentes ante el estado de estrechez de los
menos desarrollados.

Tratados de doble imposicin: la Sociedad de las Naciones y la

ONU han proporcionado la concrecin de tratados
internacionales para solucionar los problemas de la doble
imposicin. Los pases desarrollados han suscripto nmeros
convenios tendientes a evitar la doble imposicin pero no en
igual medida los pases en proceso de desarrollo.

101
 La Argentina y los tratados para evitar la doble imposicin:
dentro de los tratados en general, aquellos que se firman para
evitar la doble imposicin deben ser contemplados como
cuerpos legales con un rango jurdico especial, cuyo principal
objetivo es el de repartir el poder tributario de los Estados
contratantes de acuerdo con principios equitativos y
razonables.
Estas convenciones intentan conciliar los intereses fiscales de
los signatarios, para lo cual deben imponer restricciones a sus
respectivo poderes fiscales.

10. LAS EMPRESAS TRANSNACIONALES:

Teora del rgano:
Legislacin y jurisprudencia argentina en la materia: los
problemas con el fisco argentino comenzaron a suscitase
cuando las filiales dedujeron como gastos distintos pagos
negociados con las matrices por variados conceptos y por eso,
impugn estas operaciones.
Por su parte, la CSJN dijo que si una sociedad extranjera posea
la totalidad del capital de la sociedad Argentina, no poda
celebrar contrato consigo misma y desestim la pretensin de
descontar en el balance impositivo de la empresa local lo
pagado a la matriz por regalas. Varios aos despus la CSJN
aplico la teora del rgano basada en la autorizacin emanada
del principio de la realidad econmica.

11. PRECIOS DE TRANSFERENCIA:

Concepto y caracterizacin: son los precios que fijan empresas
o grupos vinculados por transacciones entre ellos y que son
distintos de los precios de competencia fijados por empresas
independientes actuando en circunstancias similares.
Objetivos: tiene como objetivo la comprobacin de que ciertos
entes que actan en pases desarrollados utilizan los precios de
transferencia como un mecanismo de reduccin del total de
impuestos del grupo. Las operaciones se hacen aprecios
distintos de los mercados entre sociedades vinculadas situadas
en diferentes pases.
Descubrimiento del mecanismo. El problema de los precios
comparables: la comprobacin de que una compaa
trasnacional est amparndose en este mecanismo es
complicada, y est en proporcin directa con la dificulta de
encontrar precios de mercado comparables para el mismo
producto con que se est comerciando. Incluso una transaccin
con una mercanca habitual puede fcilmente provocar este
problema.
Los pases aceptan que los precios puedan ser ajustados o
corregidos por os fiscos nacionales para eliminar los efectos de
las manipulaciones. A pesar de los inconvenientes que los
precios de transferencia estn ocasionado al fisco, los precios
ficticios se siguen extendiendo en la esfera internacional por
diferentes motivos cuyo anlisis nos excede.

102
Acciones estatales para regular los precios de transferencia:
como accin defensiva de muchos Estado perjudicados por los
precios de transferencia ha surgido el principio competidor
independiente. Este principio se aplica y las empresas
vinculadas tendrn que fijar los precios de transferencia de
bienes o servicios como si fueran operaciones realizadas entre
partes independientes, es decir, el precio que se fije en las
transacciones entre ellas debera ser similar al que resulta
vigente en un mercado entre partes no controladas.
Legislacin: el Art. 8 de la ley de impuestos a la ganancia dice:
Las ganancias provenientes de la exportacin de bienes
producidos, manufacturados, tratados o comprados en el pas,
son totalmente de fuente argentina quedando comprendida la
remisin de los mismos realizada por medio de filiales,
sucursales, representantes, agentes de compras u otros
intermediarios de personas o entidades del extranjero. La
ganancia neta se establecer deduciendo del precio de venta
el costo de tales bienes, los gastos de transporte y seguros
hasta el lugar de destino, la comisin y gastos de venta y los
gastos incurridos en la Repblica Argentina, en cuanto sean
necesarios para obtener la ganancia gravada. Por su parte, las
ganancias que obtienen los exportadores del extranjero por la
simple introduccin de sus productos en la Repblica Argentina
son de fuente extranjera.
Asimismo, establece el mismo artculo dice que no se
considerarn ajustadas a las prcticas o a los precios normales
de mercado entre partes independientes, las operaciones
comprendidas en el presente artculo que se realicen con
personas fsicas o jurdicas domiciliadas, constituidas o
ubicadas en pases de baja o nula tributacin, supuesto en el
que debern aplicarse las normas del citado artculo 15.
En los casos en que, de acuerdo con las disposiciones
anteriores, se trate de operaciones de importacin o
exportacin de bienes a cuyo respecto pueda establecerse el
precio internacional a travs de mercados transparentes,
bolsas de comercio o similares, corresponder, salvo prueba en
contrario, utilizar dichos precios a los fines de la determinacin
de la ganancia neta de fuente argentina.
Cuando se trate de operaciones distintas a las indicadas en el
prrafo anterior, celebradas entre partes independientes, el
contribuyente deber suministrar a la Administracin Federal
de Ingresos Pblicos la informacin que la misma disponga a
efectos de establecer que los precios declarados se ajustan
razonablemente a los de mercado, incluidas la asignacin de
costos, mrgenes de utilidad y dems datos que dicho
organismo considere necesarios para la fiscalizacin de dichas
operaciones, siempre que el monto anual de las exportaciones
y/o importaciones realizadas por cada responsable supere la
suma que con carcter general fijar el Poder Ejecutivo
nacional.

El Art. 14 dice: Las sucursales y dems establecimientos

estables de empresas, personas o entidades del extranjero,
debern efectuar sus registraciones contables en forma

103
separada de sus casas matrices y restantes sucursales y
dems establecimientos estables o filiales (subsidiarias) de
stas, efectuando en su caso las rectificaciones necesarias
para determinar su resultado impositivo de fuente argentina.
A falta de contabilidad suficiente o cuando la misma no refleje
exactamente la ganancia neta de fuente argentina, la AFIP,
entidad autrquica en el mbito del MINISTERIO DE ECONOMIA
Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS, podr considerar que los
entes del pas y del exterior a que se refiere el prrafo anterior
forman una unidad econmica y determinar la respectiva
ganancia neta sujeta al gravamen.
Las transacciones entre un establecimiento estable, a que
alude el inciso b) del artculo 69, o una sociedad o fideicomiso
comprendidos en los incisos a) y b) y en el inciso agregado a
continuacin del inciso d) del artculo 49, respectivamente, con
personas o entidades vinculadas constituidas, domiciliadas o
ubicadas en el exterior sern considerados, a todos los efectos,
como celebrados entre partes independientes cuando sus
prestaciones y condiciones se ajusten a las prcticas normales
del mercado entre entes independientes, excepto en los casos
previstos en el inciso m) del artculo 88. Cuando tales
prestaciones y condiciones no se ajusten a las prcticas del
mercado entre entes independientes, las mismas sern
ajustadas conforme a las previsiones del artculo 15.
En el caso de entidades financieras que operen en el pas sern
de aplicacin las disposiciones previstas en el artculo 15 por
las cantidades pagadas o acreditadas a su casa matriz, cofilial
o cosucursal u otras entidades o sociedades vinculadas
constituidas, domiciliadas o ubicadas en el exterior, en
concepto de intereses, comisiones y cualquier otro pago o
acreditacin originado en transacciones realizadas con las
mismas, cuando los montos no se ajusten a los que hubieran
convenido entidades independientes de acuerdo con las
prcticas normales del mercado. La ADMINISTRACION FEDERAL
DE INGRESOS PUBLICOS, entidad autrquica en el mbito del
Ministerio de Economa y Obras y Servicios Pblicos podr, en
su caso, requerir la informacin del Banco Central de la
Repblica Argentina que considere necesaria a estos fines.

Por su parte, el Art. 15 reza: Cuando por la clase de

operaciones o por las modalidades de organizacin de las
empresas, no puedan establecerse con exactitud las ganancias
de fuente argentina, la AFIP, entidad autrquica en el mbito
del MINISTERIO DE ECONOMIA Y OBRAS Y SERVICIOS PUBLICOS,
podr determinar la ganancia neta sujeta al gravamen a travs
de promedios, ndices o coeficientes que a tal fin establezca
con base en resultados obtenidos por empresas independientes
dedicadas a actividades de iguales o similares caractersticas.
Las sociedades de capital comprendidas en el inciso a) del
primer prrafo del artculo 69 y las dems sociedades o
empresas previstas en el inciso b) del primer prrafo del
artculo 49, distintas a las mencionadas en el tercer prrafo del
artculo anterior, quedan sujetas a las mismas condiciones
respecto de las transacciones que realicen con sus filiales

104
 extranjeras, sucursales, establecimientos estables u otro tipo
de entidades del exterior vinculadas a ellas.
A los efectos previstos en el tercer prrafo, sern de aplicacin
los mtodos de precios comparables entre partes
independientes, de precios de reventa fijados entre partes
independientes, de costo ms beneficios, de divisin de
ganancias y de margen neto de la transaccin, en la forma y
entre otros mtodos que, con idnticos fines, establezca la
reglamentacin.
Sin perjuicio de lo establecido en el prrafo precedente, cuando
se trate de exportaciones realizadas a sujetos vinculados, que
tengan por objeto cereales, oleaginosas, dems productos de
la tierra, hidrocarburos y sus derivados, y, en general, bienes
con cotizacin conocida en mercados transparentes, en las que
intervenga un intermediario internacional que no sea el
destinatario efectivo de la mercadera, se considerar como
mejor mtodo a fin de determinar la renta de fuente argentina
de la exportacin, el valor de cotizacin del bien en el mercado
transparente del da de la carga de la mercadera, sin
considerar el precio al que hubiera sido pactado con el
intermediario internacional.
El mtodo dispuesto en el sexto prrafo del presente artculo
no ser de aplicacin cuando el contribuyente demuestre
fehacientemente que el sujeto intermediario del exterior rene,
conjuntamente, los siguientes requisitos: a) Tener real
presencia en el territorio de residencia, contar all con un
establecimiento comercial donde sus negocios sean
administrados y cumplir con los requisitos legales de
constitucin e inscripcin y de presentacin de estados
contables. Los activos, riesgos y funciones asumidos por el
intermediario internacional deben resultar acordes a los
volmenes de operaciones negociados; b) Su actividad
principal no debe consistir en la obtencin de rentas pasivas, ni
la intermediacin en la comercializacin de bienes desde o
hacia la Repblica Argentina o con otros miembros del grupo
econmicamente vinculado, y c) Sus operaciones de comercio
internacional con otros integrantes del mismo grupo econmico
no podrn superar el 30% del total anual de las operaciones
concertadas por la intermediaria extranjera.

12. PARASOS FISCALES: se denomina paraso fiscal al pas con baja

o nula fiscalidad, que cuenta con secreto bancario, falta de control de
cambios en mayor o menor medida y que, desarrolla en todos los
casos una gran flexibilidad jurdica para la constitucin y
administracin de sociedades locales.

Elementos. Razn de su existencia: los elementos son:

o No hay impuestos o son insignificantes
o Los impuestos se aplican a las bases imponibles internas
pero no se aplican a utilidades de fuentes extranjeras.
o Otorgan privilegios tributarios especiales a ciertos
tiempos de personas o hechos imponibles.
o Hay un rigurosos secreto bancario

105
 o Gozan de estabilidad poltica y econmica, y la
estabilidad no es cuestionada.
o No existen controles sobre cambio de moneda.
o Estn dotados de un sistema jurdico estable que otorga
seguridad jurdica y libre ingreso y salida de capitales.
o El sistema jurdico es permisivo respecto del tipo de
organizacin y del negocio financiero que el
contribuyente dice tener o celebrar all.
o Gozan de facilidades de comunicacin y de transporte
adecuado.

El incremento de parasos fiscales est ligado al impuesto a

las rentas sobre las corporaciones y a la imposicin directa
a las personas fsicas en diversos pases del orbe. El
crecimiento de esta fiscalidad es na de las principales
causas de creacin de ciertas legislaciones perifricas, que
pretenden atraer las rentas y riquezas de la nacin central,
a cambio de confidencialidad y tributacin a tasa cero.
Tambin influye la falencia de los medios legales para evitar
la mltiple imposicin internacional.
Los rigurosos secretos con que estos parasos fiscales
protegen a sus inversionistas y la circunstancia de que
actan con todas las prerrogativas de pases soberanos,
impiden desvelar estos misterios.
Modos de operar: en estos refugios se establecen compaas,
holdings, trusts, filiales, etc. su objeto principal es concertar en
ellas los beneficios generados en otro pas donde la carga
tributaria es ms elevada. Esto es posible porque estas
empresas se manejan internamente a travs de precios de
trasferencia que no slo minimizan el monto total de los
impuestos que recaen sobre la empresa considerada como
unidad econmica, sino que tambin permiten eludir
disposiciones cambiarias, tanto en el precio de las divisas como
en la posibilidad de efectuar remesas al exterior.
Las grandes corporaciones trasnacionales adoptan
comnmente la poltica de estabilizar sus dividendos en el
tiempo, por la prioridad que acuerdan al financiamiento de su
expansin y para asegurarse la permanencia de los beneficios
que obtienen y evitar el efecto adverso que bruscas
oscilaciones poltica puedan provocar el crdito de fuentes
externas.
Listas de parasos fiscales: diferentes pases que han decidido
extremar su combate contra los parasos fiscales utilizan listas
que los individualizan y que sirven como base para adoptar las
medidas legales que prevn sus ordenamientos. Este sistema
tiene detractores; en primer lugar por los defectos que
ocasiona a los que aparecen en ellas y; en segundo lugar, ante
los pases que aun siendo parasos fiscales no aparecen en ella
y quedan con un bill de inmunidad y por ultimo; porque implica
un cierto costo pblico.
Las consecuencias jurdicas que los pases asignan a la
inclusin en la lista son variables y van desde las ms benignas
hasta la ms severa. Entre dichas consecuencias podemos
mencionar que los gastos correspondientes a operaciones o

106
 entidades situadas en parasos fiscales por medio de
residentes en los mismos no son deducibles, salvo prueba
fehaciente de que la operacin haya sido efectivamente
realizada.
Tratamiento en la Argentina. Antecedentes: durante muchos
aos la Argentina adopto el principio de la fuente para atribuir
potestad tributaria en el impuesto a las ganancias, con
prescindencia de las rentas que los residentes locales
obtuvieran en el exterior. Ante ello, sustrajeron capitales de la
potestad tributaria argentina y los depositaron en parasos
fiscales, en lo que crearon empresas ficticias que figuraron
como dueas de esos fondos.
Los propios capitales retornaron a Argentina como prestamos
de terceros, a fin de que los contribuyentes locales realizaran
negociaciones e inversiones. Tales maniobras se realizaron
durante muchos aos pero en 1988 el Tribunal Fiscal de la
Nacin confirm la determinacin del fisco y declaro aplicable
la presuncin de que los ingresos provenientes de parasos
fiscales eran incrementos patrimoniales no justificados.
Jurisprudencia: el tribunal fiscal fallo en contra de la
contribuyente por considera que no se acredito el origen ni la
actividad en el exterior de la casa matriz, a la vez que tampoco
se demostr que esos ingresos no se haba originado en
actividades o capitales no sujetos a imposicin en nuestro pas.
El resultado de la falta de pruebas fue la confirmacin del
mtodo presuntivo para la determinacin de oficio del
impuesto, invirtiendo la carga de la prueba y agregando una
presuncin ms: la remisin de fondos desde parasos fiscales
suponen la falta de justificacin del origen de tales fondos.
La cmara considero que se haba acreditado el ingreso de los
fondos del exterior e individualizando a los aportantes de los
fondos desechando cualquier otra condicin ya que la ley
aplicable no tena otra exigencia.
Legislacin actual: la ley de impuestos a las ganancias en su
Art. 8 prrafo 2 dice que las transacciones que empresas y
entes domiciliados o ubicados en el pas realicen como
personas fsicas o jurdicas domiciliadas constituidas o
ubicadas en los pases de baja o nula tributacin que, no sern
consideradas ajustadas a las prcticas o a los precios normales
de mercado entre partes independientes. Para determinar los
precios de dichas transacciones sern utilizados os mtodos
que resulten ms apropiados de acuerdo con el tipo de
transacciones realizada.
Por su parte, el Art. 101 de la ley 11683 no ser aplicable
respecto de la informacin acerca de terceros que resulte
necesaria para determinar dichos precios, cuando sta deba
oponerse como prueba en causas que se tramiten en sede
administrativa o judicial.
Utilizacin de parasos fiscales como fraude fiscal: pensamos
que la utilizacin de parasos fiscales por un residente local
mediante una estructura desprovista de todo propsito que no
sea el de evadir impuestos, constituye delito en los trminos
del Art. 1 de la ley 24769 que dice: Ser reprimido con prisin
de 2 a 6 aos el obligado que mediante declaraciones

107
 engaosas, ocultaciones maliciosas o cualquier otro ardid o
engao, sea por accin o por omisin, evadiere total o
parcialmente el pago de tributos al fisco nacional, al fisco
provincial o a la Ciudad Autnoma de Buenos Aires, siempre
que el monto evadido excediere la suma de $400.000 por cada
tributo y por cada ejercicio anual, aun cuando se tratare de un
tributo instantneo o de perodo fiscal inferior a 1 ao.
Aparte de esta sancin penal, en caso de tipificarse con todos
sus elementos, corresponder la sancin patrimonial
contemplada en la ley del impuesto de que se trate. Por el
contrario, de no demostrarse fehacientemente el fraude
evasivo, la conducta es impune como delito o como infraccin
tributaria, sin perjuicio de la consecuencia establecida por el
Art. 8 de impuestos a las ganancias.

13. OTRAS MANIOBRAS DISTORSIVAS.

Abuso de tratados: consiste en el ingreso abusivo que un
intruso realiza dentro de un convento de doble imposicin, al
que es extrao.
Cambio de residencia: personas fsicas o jurdicas con
importante capacidad econmica fijan su domicilio en parasos
fiscales o en pases en lo que de alguna manera se obtenga
una apreciable rebaja de las obligaciones tributarias, aunque
sigan manteniendo la mayora de sus lazos personales y
econmicos en el pas de origen.
Sociedades de base o pantalla: se trata de sociedad
establecidas en parasos fiscales o pases que ofrecen
determinadas ventajas fiscales para eludir el impuesto sobre la
renta de los pases en que reside el receptor. Este ltimo pas
reconoce la personalidad jurdica de la sociedad pantalla y
permite que el beneficio escape, al menos momentneamente,
de su soberana fiscal.
Sociedades conductoras o de enlace: reciben esta
denominacin porque suelen servir de intermediarias entre la
sociedad residente de un pas que tiene significativa
tributacin y las sociedades bases domiciliadas en parasos
fiscales. Su creacin se justifica porque la mayora de los
parasos fiscales no cuentan con convenios y las legislaciones
internas de los pases suelen tener medidas normativas que
excluyen de determinadas normas o beneficios a las personas
fsicas o jurdicas domiciliadas en esos parasos fiscales.
Sociedades cautivas de seguros: cuando a una sociedad le
resulta muy costoso satisfacer las primas de los contratos de
seguros y est situada en un pas de alta tributacin que no
admite como gasto deducible las cantidades destinadas al
autoseguro, puede constituir una sociedad en otro pas que
asegure a la primera. En caso de que ste sea un paraso fiscal,
los beneficios estarn exentos de tributacin.
Transportes martimos. Se trata del registro de un buque en un
paraso fiscal o en un pas al que puedan ser transferidos los
beneficios a un paraso fiscal, a travs de contratos de alquiler
o flete.

108
 Subcapitalizacin: es la aportacin de capital que una sociedad
hace a otra, situada en distinto pas, bajo la forma de un
prstamo, de tal manera que los intereses sean deducibles
donde la tributacin sea ms alta y tributen donde sea ms
baja. A ello se une que los beneficios distribuidos han sido
previamente gravados, lo que no ocurre con los intereses.

7. DEFENSA CONTRA EL DUMPING.

Se denomina dumping la poltica de vender productos en el mercado
internacional a precios inferiores al costo, con el objeto de desplazar
a los competidores y obtener as el monopolio. Se trata de una
prctica desleal y animada no pocas veces por razones de predominio
poltico y econmico.
Las leyes antidumping no son ms que manifestaciones de una
legtima defensa de la econmica interna. La maniobra es detectable,
ya que el valor de venta est por debajo de que tiene en el pas de
exportacin.
El trmite de solicitar proteccin del Estado requiere una
investigacin que puede efectuar un sector representativo de la
produccin. Hay que acreditar 2 extremos: que se est produciendo
un dao a la industria y que hay relacin de causa a efecto entre las
importaciones desleales y el dao padecido por la industria.
Los derechos antidumping no tienen un carcter proteccionista y
detractor de las leyes de mercado, sino todo lo contrario. Las
industrias nacionales, deben enfrentar las prcticas depredatorias
que da a da se ven en el mercado, donde se llegan a importar
bienes con valores verdaderamente absurdos y que no responden a
ningn parmetro serio de nivel internacional.

8. COMPETENCIA FISCAL NOCIVA.

Como consecuencia del proceso de globalizacin se han generado
desafos e interrogantes para los gobiernos. Son: a) cmo distribuir el
costo de los ajustes estructurales necesarios para neutralizar los
factores negativos de la globalizacin; b) cmo asegurar la proteccin
necesarios a los sectores ms dbiles ms dbiles de la sociedad y c)
cmo asegurarse de que los gobiernos mantengan la suficiente
soberana para determinar la estructura de ingresos y gastos que ms
convienen a sus condiciones polticas, sociales e institucionales.
Resulta innegable que la globalizacin ha tenido efectos positivos en
os sistemas de ciertos pases organizados. Por otra parte, el
incremento de liberalizacin de los mercados financieros ha mejorado
la reparticin internacional de ahorros y capital, y han reducido para
las empresas el costo del acceso al capital; sin embargo, ha
aumentado las posibilidades de evasin y elusin fiscal.
Al no producirse una reaccin contra estas tendencias negativas, los
gobiernos estn obligados a participar en una indeseable
competencia fiscal para atraer o retener actividades.

B. DERECHO TRIBUTARIO DE LA INTEGRACIN ECONMICA.

1. GESTACIN DEL FENMENO COMUNITARIO.
La 2 GM signific un hecatombe para toda Europa; hubo vencedores y
vencidos. Pero los primeros no estaban en Europa y en vez de
perjudicar su econmica experimentaron una asombrosa prosperidad.

109
 Europa haba quedado deshecha en su conjunto; de all el plan
Marshall que ayudo a Europa occidental a ponerse nuevamente de
pie, a esta crisis econmica terminal sum su indefensin durante la
posterior guerra fra y una nefasta inestabilidad poltica.
Fueron estos hechos los que paradjicamente dieron lugar a uno de
los mayores logros de la humanidad: la creacin de un nuevo derecho
de la integracin regional o comunitaria.

2. DERECHO DE LA INTEGRACIN O COMUNITARIO.

Como ya hemos dicho somos reacios de las llamadas autonomas de
ramas del derecho en general, atento al principio uno universo iure y
proclives a los ordenamientos de normas homogneas con un sentido
pragmtico.
La homogeneidad est dada por particulares aspectos de ducho
grupo de normas que torna necesario su estudio singularizado; por
ende, el concepto de derecho comunitario es: la rama jurdica
compuesta por un conjunto de normas comunitarias homogneas que
se refieren a tributos y que se individualizan en funcin de los
principios e institutos propios aplicables a los hechos que regulan.

3. LA UNIN EUROPEA Y EL MERCOSUR COMO CASOS

CONCRETOS DE INTEGRACIN. ANTECEDENTES.
La Comunidad Europea se cre por el Tratado de Roma que entro en
vigencia en 1958; el 1/11/1993 entr en vigencia el Tratado de la
Unin Europea que modifico la denominacin; este amplio las
competencias del sistema y lo profundizo.
El Acta nica Europea entro en vigencia en 1987 e instauro el
Mercado nico a partir de 1993, amplio las facultades del Parlamento
Europeo y del Consejo Europeo que pudo tomar medidas necesarias
para la implementacin del Mercado nico.
El Tratado de la UE rigi desde noviembre de 1993, instauro la UE y
profundizo en varios aspectos la integracin europea. Estableci la
unin econmica y monetaria, amplio las facultades legislativas del
Parlamentos europeo y se hizo cargo de la poltica exterior y la
seguridad comn.
La UE es un sistema complejo de integracin que tiene su
fundamento en las comunidades europeas completadas por el tratado
de Maastricht.

En la segunda mitad del siglo XX se iniciaron en Amrica Latina

diferentes procesos de integracin pero sin gran convencimiento ni en
los pueblos involucrados ni en sus lderes. No obstante, Amrica
Latina se fue fragmentando en un gran nmero de asociaciones
econmicas, administrativas y polticas de diferente alcance y con
limitado xito.
Fue as como surgi la idea de una integracin intrarregional de
mayor alcance que las intentadas: el MERCOSUR que fue creado bajo
el Tratado de Asuncin firmado en 1991 y con vigencia a partir del
29/11/1991.
El objetivo fue el desarrollo de las economas y la bsqueda de
insercin en un mercado mundial cada vez ms globalizado.

4. REALIDAD ACTUAL.
Consiste en los siguientes aspectos:

110
 a) La creacin del euro como moneda comn.
b) Los rganos comunitarios son de naturaleza supranacional, lo cual
implica una circunstancia trascendental a la que otros intentos de
integracin se opone, un nuevo concepto de soberana que cede
porciones de decisin.
c) Tiene un rgano directivo independiente de los Estados parte.
d) Tiene un congreso parlamentario que elabora la normativa
supranacional.
e) Tiene una autoridad judicial supranacional que resuelve las
posibles controversias comunitarias y que garantiza la aplicacin y
vigencia del derecho.
f) Hace uso de un sistema comunitario de votacin sustento en las
reglas de la mayora.
g) Las reglas del derecho comunitario europeo son de aplicacin
inmediata y directa en toda la comunidad, sin necesidad de actos
legislativos de convalidacin posteriores.
h) El derecho comunitario europeo prevalece sobre las normas del
derecho interno.
i) La norma interna es desplazada por la norma comunitaria, que
pasa a ocupar el espacia que tena la norma de derecho interno.

Las falencias del Mercosur son notorias porque est a distancia

sideral de los logros obtenidos por la UE, especialmente en cuanto
a sus organismos supranacionales indispensables. La ms
pronunciada est en la carencia de una autoridad judicial
supranacional.
La creacin de un tribunal supranacional es condicin ineludible
para la existencia de una comunidad que aspire a fundarse en el
derecho y la justicia, respecto de las dispuestas de sus pases
integrados y de la defensa de los derechos comunitarios del ms
humilde ciudadano de cada uno de ellos.
Por ellos, las negociacin han adquirido las caractersticas de una
puja para ver quien obtiene mayores ventajas por la va de las
excepciones o por la adopcin de medidas contrarias al Tratado,
para proteger intereses sectoriales o fiscales.

5. DERECHO TRIBUTARIO DE LA INTEGRACIN ECONMICA.

Las relaciones jurdicas de contenido fiscal constituyen un conjunto
obligado dentro del derecho comunitario. No puede ser de otra
manera. Todo ente comunitario requiere de recursos, lo cual torna
ineludible una firme voluntad para ir sorteando las dificultades que
inevitablemente se presentan y se seguirn presentando para su
funcionamiento; pero se requiere una firme mentalidad
integracionista.
El poder tributario de los Estados miembros queda orientado y
modelado al servicio de una poltica comn. El manejo fiscal es pieza
esencial del armado comunitario y por ello pierde el carcter de
potestad estatal absoluta.
El proceso de concertacin y armonizacin tributaria, por implicar
fases de gestacin en temas muy discutibles, es de extrema dificultad
y los avances suelen ser lentos.

6. ARMONIZACIN FISCAL.

111
 Implica la participacin comunitaria ene l ejercicio del poder tributario
sobre el territorio de los Estados asociados. La armonizacin fiscal es
la adopcin de reglas que tienden a asegurar el buen funcionamiento
del mercado comn, y a las que deben adaptarse las legislaciones
nacionales, sealando la adopcin de una normativa comunitaria que
se impone a los Estados miembros y a la adaptacin de la normativa
interna a derecho comunitario.
El sector prioritario debe ser el de los impuestos directos, porque
tienen una mayor incidencia en los intercambios internacionales y son
fcilmente cuantificantes. Pero la actividad de armonizacin fiscal
necesitara un alcance ms amplio, para afectar tambin a otros
impuestos especiales.
Adems, la armonizacin tendra que ser un medio para organizar la
coexistencia de la inevitable diversidad de las legislaciones en una
comunidad o como manifestacin de la voluntad de unificar algn da
las actuales estructurales fiscales.

7. ASPECTOS FISCALES DEL MERCOSUR.

En el plano del Mercosur, sus realidad tributarias demuestran un
proceso fiscal internacional e interno plagado de distorsiones
obstaculizantes de los objetivos trazados en el Tratado de Asuncin y
documentos complementarios.
Hay distorsin comunitaria cuando se produce una discriminacin de
tipo fiscal que altera las condiciones de concurrencia de un mercado,
de tal manera que provocan modificaciones apreciables en las
corrientes normales del trfico comercial internacional. Pero ocurre
que hay otras distorsiones derivadas de las caractersticas generales
de los sistemas tributarios y que tambin se indican:
a) Diferentes polticas tributarias en funcin de la estructura y
coyuntura econmica de cada pas.
b) Distinta presin tributaria individual sectorial y global.
c) Vigencia de diversos regmenes de incentivos tributarios,
mediante exenciones y beneficios.
d) Diversos niveles de gobiernos en el mismo pas con poder
tributarios, que se traducen en varios sistemas tributarios como el
de la Nacin, provincias y municipios.
e) La complejidad e inestabilidad de las normas tributarias.
f) Diferencias en cuanto al nmero, especie y naturaleza de los
tributos y aun entre los que son similares en cuanto al hecho
imponible y estructura.
g) Legislacin contradictoria respecto de la obligacin y competencia
tributaria, sujetos, pasivos, solidaridad, extincin de las
obligaciones, actualizacin de las deudas fiscales, intereses,
recargos, etc.
h) Diferentes sistemas de infracciones y sanciones tributarias.
i) Vigencia efectiva de garantas y defensas otorgadas al
contribuyente como las caractersticas del contencioso tributario.
j) Distintas facultades fiscalizadoras e investigatorias de los
organismos de administracin fiscal, al igual que su eficacia en las
tareas de administracin y control de cumplimiento, medios
tcnicos disponibles, etc.

112
8. LOS DERECHOS DE LOS CONTRIBUYENTES SEGN LAS
NORMAS INTERNACIONALES: SUS FUENTES. EL PACTO DE SAN
JOS DE COSTA RICA.
El Pacto de SJCR fue suscripto en esa ciudad el 22/11/1969; tiene
especial importancia en nuestra materia por ser el nico
pronunciamiento que ha considerado en forma expresa la materia
fiscal.
El pacto se caracteriza por la inclusin expresa de esta materia, al
acordar que toda persona tiene derecho a ser odia, con las debidas
garantas y dentro de un plazo razonable por un juez o tribunal
competente, impediente e imparcial, para la sustanciacin de
cualquier acusacin penal y para la determinacin de sus derechos y
obligaciones de orden civil, fiscal, laboral y otro.

14. OPERATIVIDAD DEL PACTO: no se puede sostener la validez de

un tratado como estatuto legal autnomo necesita depender de una
ley reglamentaria para tornarse operativo; por otro lado, la garanta
de defensa ante tribunales judiciales,, surge en forma
suficientemente clara del texto del Pacto, sin necesidad de
reglamentacin ni interpretacin legal alguna.
Por ltimo, la incuria del Estado en cumplir sus obligaciones
internacionales, es decir, dictar normas interna correspondiente, no
puede perjudicar a los beneficiarios de dicha norma, y stos deben
tener una accionar para hacer valer sus derechos de justicia, ya que
es suficiente la comprobacin inmediata de que una garanta
constitucional ha sido violada para que sta deba ser restablecida por
los jueces en su integridad, sin que se pueda alegar en contrario que
no hay una ley que la reglamente.

15. APLICABILIDAD A LAS PERSONAS JURDICAS: el pacto puede ser

interpretado en el sentido de que los derecho se conceden a los seres
humanos cuando actan aisladamente, y que ellos sean negados
cuando actan asociadamente, en definitiva, no hay razn que
justifique exclusin, que se basa en una interpretacin literal
irrazonable, y que probablemente sea consecuencia de la imprevisin
de los autores. Una interpretacin lgica extensiva debe permitir la
inclusin de las personas jurdicas ya que de lo contrario implicara
una violacin del principio de igualdad.

16. NORMAS DE DERECHO INTERNO POSTERIORES A LA

RATIFICACIN DEL PACTO: resulta innegable que las normas
posteriores contrarias al Pacto constituyen una violacin de ste,
puesto que en su Art. 2 establece la situacin inversa es decir, al de
dictar normas que concuerden con las garantas que l defiende. Esto
ocasiona una responsabilidad de naturaleza internacional donde se
dispone que una apte no podr invocar disposiciones de su derecho
interno como justificacin del incumplimiento de un tratado.
Por tal razn, no cabe duda de que los tribunales internaciones
fallarn acordando primaca a la norma internacional sobre la interna
contraria.

17. CONTROL DE CUMPLIMIENTO: el cumplimiento de derechos y

obligaciones contenidos en el Pacto est sometido a control de la
Comisin Interamericana de DD. HH y de la Corte Interamericana de

113
 DD. HH. Estn legitimados para actuar ante la Comisin cualquier
persona o grupo de personas o entidad no gubernamental legalmente
reconocida en uno o ms Estados Miembros de la Organizacin,
puede presentar la Comisin peticiones que contengan denuncias o
quejas de violacin de esta Convencin por un Estado Parte. En
cambio ante la Corte pueden actuar solo los Estados parte y la
Comisin, los cuales sometern los casos a su decisin.

18. NATURALEZA DE LOS TRIBUNALES: pensamos que el acceso al

Tribunal Fiscal no cumple con el requisito exigido por el Pacto; cuando
ste habla de juez o tribunal competente se refiere a rganos
juzgadores pertenecientes al PJ. Nuestros argumentos son los
siguientes:
a) La garanta incondicionada de juez o tribunal competente se
concede a la sustanciacin de causas penales, y es inaceptable
que este juzgamiento penal pueda ser realizad por un tribunal
administrativo.
b) El Art. 8 lleva por ttulo garantas judiciales, lo cual significa que el
tribunal garantizador debe ser de ndole judicial.
c) En nuestro pas, el Tribunal Fiscal de la Nacin no puede declarar
la falta de validez constitucional de las leyes tributarias o
aduaneras y sus reglamentaciones, lo cual opera como severo
limitador de las garantas que puede ofrecer este organismo en las
causas judiciales.

19. DERECHOS PROTEGIDOS POR EL PACTO QUE SE VINCULAN LA

MATERIA FISCAL:
a) Derecho de propiedad: segn el Art. 21 del pacto: Toda persona
tiene derecho al uso y goce de sus bienes. La ley puede
subordinar tal uso y goce al inters social; ninguna persona puede
ser privada de sus bienes, excepto mediante el pago de
indemnizacin justa, por razones de utilidad pblica o de inters
social y en los casos y segn las formas establecidas por la ley;
tanto la usura como cualquier otra forma de explotacin del
hombre por el hombre, deben ser prohibidas por la ley. Quiere
decir que la propiedad privada es inviolable y la tributacin no
puede alcanzar la magnitud que por va indirecta haga ilusoria tal
garanta, de ah que las contribuciones pblicas no deben ser
confiscatorias.
b) Igualdad ante la ley: Segn dice el Art. 24: Todas las personas son
iguales ante la ley. En consecuencia, tienen derecho, sin
discriminacin, a igual proteccin de la ley.
c) No injerencia en la actividad privada: Segn el Art. 11 inc. 3 dice:
Toda persona tiene derecho a la proteccin de la ley contra esas
injerencias o esos ataques. Para considerar que estas figuras est
debidamente protegidas, es necesario que las facultades
fiscalizadoras e investigatorias que ejerce el fisco mediante las
inspecciones se desarrollen dentro de un marco tal que respeten
los derechos que menciona la norma y transcendental esfera de la
intimidad.
d) Proteccin del secreto profesional: el mismo Art. 11 dicta la
proteccin del secreto profesional a fin de contar con el
asesoramiento o la defensa fiscal, los contribuyentes ponen en
conocimiento de los profesionales ciertos actos privados que

114
 ataen a su reputacin y les entregan documentos que pueden ser
comprometedores para su honra. En tal caso, impedir a los
profesionales, proporcionar referencia alguna sobre los hechos por
l conocidos, ni tampoco entregar documentacin que le haya sido
conferida.
e) Presin por deudas: segn el Art. 7 inc. 7 nadie ser detenido por
deudas. Este principio no limita los mandatos de autoridad judicial
competente dictados por incumplimientos de deberes
alimentarios.
f) Proteccin para ilcitos fiscales: el Pacto contiene un completo
elenco de garantas sustanciales y procesales referentes a la
materia penal. No cabe duda de que esta proteccin rige para los
castigos penales a las infracciones tributarias.
g) Importancia de su inclusin en el Pacto: los preceptos del Pacto
estn ya consagrado en la legislacin Argentina l se proporciona
la garanta adicional originada en la actuacin de sus organismos
de aplicacin, esto es, la Comisin Interamericana de Derecho
Humanos y la Corte Interamericana de DD.HH.

MDULO 10: INTRODUCCIN A LA PARTE ESPECIAL

DEL DERECHO TRIBUTARIO
A. SISTEMA TRIBUTARIO.
1. NOCIN.
Consiste en el estudio del conjunto de tributos tomado como un todo.
Los tericos de la materia coinciden en que se trata de un

115
 antecedente indispensable para luego analizar los tributos en
particular.
Definimos el sistema tributario como el conjunto de tributos que
establece un pas en una determinada poca.

2. RGIMEN Y SISTEMA TRIBUTARIO.

Schmolders sostiene que la totalidad de los impuestos vigentes en un
pas, no es siempre, un conjunto o sistema razonable o eficaz.
Wagner sostiene que la expresin sistema tributario era muy
inadecuada para el caos de tributos que puede verse en la prctica.
El primer agrega que el concepto de sistema tributario indica ms
bien cierta armona de los diversos impuestos entre s y con los
objetivos de la imposicin fiscal o extrafiscal.
Sanz de Bujanda advierte que pocas veces los tributos ofrecen entre
su encargue lgico a que se refiere Schmolders y apenas es posible
conciliar en la prctica los objetivos, muchas veces discrepantes, que
se persiguen con los distintos impuestos.

3. SISTEMAS TRIBUTARIOS RACIONALES E HISTRICOS.

Se distinguen 2 sistemas tributarios: uno racional que es cuando el
legislador crea deliberadamente la armona entre los objetivos
perseguidos y los medios empleados.
Es al contrario, es histrico cuando tal armona se produce sola, por
espontaneidad de la evolucin histrica.

4. SISTEMA DE IMPUESTO NICO Y DE IMPUESTOS MLTIPLES.

5. SISTEMA TRIBUTARIO Y EVOLUCIN HISTRICA.

6. SISTEMA TRIBUTARIO ARGENTINO.

En la Argentina se observa un predominio de elementos histricos por
sobre los elementos racionales. Un ligero examen de la forma como
fueron surgiendo nuestros principales gravmenes demuestra que la
emergencia, la transitoriedad y la improvisacin estuvieron presentes
demasiadas veces.
Lo que se debe saber sobre nuestro pas es:
a) Las normas de los distintos impuestos que componen el sistema
nacional, y con mayor razn si entran en juego los tributos
provinciales y municipales, tiene graves fallas se coordinacin, lo
cual se traduce en un marcada complejidad y en una menor
seguridad jurdica.
b) El sistema argentino de los tributos presenta una alarmante
inestabilidad.
c) La seguridad jurdica se ha visto vulnerada repetidamente.
d) Sigue habiendo gran cantidad de evasores que no han sido reducidos
por la Administracin.

7. PROBLEMAS Y PRINCIPIOS DE UN SISTEMA TRIBUTARIO.

La imposicin crea diversos problemas cuya solucin corresponde a
quienes elaboran los lineamientos generales del sistema tributario. Es
necesario encarar tales problemas desde los diversos puntos de vista
que pueden presentarse y dilucidar cuales son los principios
fundamentales a que debe idealmente ajustarse un sistema
tributario.

116
20. JUSTICIA Y EQUIDAD: el conjunto de tributos debera ser justo y
equitativo, tanto desde el punto de vista horizontal tratando igual a
los iguales, como desde la perspectiva vertical, discriminando a los
que ms tienen en beneficio de los desfavorecidos.

21. ESTABILIDAD: es necesario que el sistema tributario sea

estable, procurando que sus elementos puedan mantenerse a lo largo
del tiempo a pesar de las alteraciones en la ordenacin de los
objetivos sociales.

22. NEUTRALIDAD: debe ser neutral desde un punto de vista

econmico ya que no debe daar sino promover la eficacia de la
econmica y su crecimiento, introduciendo en sus mecanismos las
menores deformaciones posibles.

23. SUFICIENCIA: implica que con su rendimiento se deberan poder

solventar las funciones y servicios pblicos necesarios para cubrir el
mnimo de necesidades pblicas que la poblacin requiere del Estado.

24. ELASTICIDAD: significa la posibilidad de obtener mayores

recursos en caso de que crezcan las dificultades o necesidades, sin
que sea forzoso crear nuevos gravmenes.

25. SIMPLICIDAD: los tributos deben ser comprensibles y sencillos

de aplicar, tanto por parte de la Administracin como de los
contribuyentes.

26. CERTEZA: Son altamente perniciosas las contradicciones,

reenvos e incoherencias con el resto del ordenamiento.

8. PRESIN TRIBUTARIA.

9. LMITES DE LA IMPOSICIN.
e) LIMITE ESPACIAL: cada conjunto de tributos es el resultado de las
instituciones jurdicas y polticas de un pas, de su estructura social,
de la magnitud de sus recursos, de la forma de distribucin de
ingresos, de su sistema econmico, etc.
Reig sostiene que los sentimientos colectivos sobre equidad se
desarrollan en distinta medida segn los caracteres, sociologa y
grado de madurez de los pueblos.
Berlini apoya este criterio afirmando: los impuestos no pueden
prescindir de la realidad econmica y social sobre la que deben incidir
por lo que no puede existir un sistema tributario valedero para
cualquier Estado.

f) LIMITE TEMPORAL: debe limitarse el estudio de un sistema tributario a

una poca circunscripta. Se dice, que el derecho debe seguir a la
vida, ya que de lo contrario se convierte en algo hueco y carente d
significado humano. En alto grado, las normas tributarias se
distinguen por su multiplicidad, variabilidad e inestabilidad. Es
necesario dar a los estudios relativos al sistema tributario un
contenido temporal concreto.

117
MDULO 11: IMPUESTOS NACIONALES DIRECTOS
A. IMPUESTO A LAS GANANCIAS.
1. INTRODUCCIN: DISTINCIN ENTRE CAPITAL Y RENTA.
DIVERSAS TEORAS.
27. TEORIA DE LA RENTA-PRODUCTO: esta concepcin comienza
por distinguir capital y renta y sostiene lo siguiente: capital es toda
riqueza corporal o incorporal y durable, capaz de producir una utilidad
a su titular, mientras que renta es la utilidad que se obtiene del
capital.
capital y renta quedan estrechamente interconectados. La renta
es el producto neto y peridico que se extrae de una fuente capaz de
producirlo y reproducirlo. Capital se asemejara a un rbol y la renta a
los frutos que dicho rbol produce.

28. TEORIA DE LA RENTA-INCREMENTO PATRIMONIAL: renta es todo

ingreso que incrementa el patrimonio. Para obtener la renta
producto se suman los frutos o utilidades derivados del capital,
mientras que para obtener la renta-incremento patrimonial debe
efectuarse un balance, establecindose la diferencia entre 2 estados
patrimoniales tomados en periodos distintos: se considerar renta
todo aquello en que haya aumentado determinado patrimonio en un
espacio de tiempo, computando tambin aquellos bienes que hayan
sido consumidos.

Concretando el anlisis, observamos que la primera teora pone

especialmente de relieve el origen de la renta y es
prevalecientemente objetiva, por cuanto ve en la renta el conjunto de
productos o de frutos obtenidos. La segunda, tiene en cuenta el
resultado y es prevalecientemente subjetiva, porque lo que interesa
es en cunto aumenta la riqueza del particular en el periodo.

2. VENTAJAS E INCONVENIENTES.
Debe sealarse que el impuesto a la renta tiene ventajas que
justifican su uso generalizado en los sistemas tributarios de los
diversos pases. Es un impuesto productivo, ya que tiene un elevado
rendimiento, y tiene tambin la ventaja de que un aumento de su
alcuota puede incrementar los ingresos sin necesidad de recurrir a
nuevos gravmenes; se cree tambin que se adapta a objetivos de
justicia social mediante sus deducciones personales, su progresividad
y la discriminacin e fuentes de ingreso. No obstante se realizan
crticas:
29. OBSTACULIZACION AL AHORRO Y LA CAPITALIZACIN: el
impuesto dificulta el ahorro, la capitalizacin de las empresas y obra
en forma negativa en cuanto al deseo de los contribuyentes de
producir ms.

118
30. INFLACIN: el impuesto puede operar correctamente con
moneda estable; pero influye ante la inflacin, y que muchas de las
ganancias gravadas son ficticias y derivadas de la depreciacin
monetaria.

31. ALICIENTE AL XODO DE CAPITALES Y OBSTACULIZACION A LA

INCOPORACIN DE CAPITALES OCULTOS O INVERTIDOS EN EL
EXTERIOR: se debe hacer 2 aclaraciones: 1) es exagerado cargar
todas las culpas del fenmeno al impuesto a la renta, cuando los
problemas del xodo o de la ocultacin son el resultado de defectos
atribuibles a todo el sistema econmica en su conjunto y a la
situacin de ciertos contribuyentes que ven en el impuesto una
exaccin injustificada; 2) las leyes de regularizacin patrimonial han
demostrado que muchos de esos capitales prefieren seguir en la
clandestinidad incentivados por las medidas blanqueadores que
pretenden atraerlos.

g) COMPLEJIDAD DEL IMPUESTO: hay que recordar el principio de tcnica

fiscal segn el cual, a medida que los impuestos se van
perfeccionando, la legislacin suele volverse ms compleja.

3. FORMAS.
32. SISTEMA INDICIARIO: segn este sistema se llega a establecer
la renta mediante presunciones o indicios.

33. SISTEMA CEDULAR: consiste en distinguir las rentas segn su

origen; se trata de un sistema de imposicin real ya que grava las
fuentes con alcuotas proporcionales.
El sistema se caracteriza por dividir las rentas en categoras o
cdulas, segn su origen, y en aplicar una alcuota proporcional a
cada una de esas rentas.
34. SISTEMA GLOBAL: este mtodo tiene la desventaja de que trata
en idntica forma y ellos puede dar lugar a situaciones injustas.

35. SISTEMA MIXTO: es una combinacin del sistema cedula y

global. Funciona de la siguiente manera: existe un impuesto cedular
bsico segn el cual se forman categoras que distinguen la renta
segn su origen; pero el impuesto adquiere carcter personal ya que
el importe de todas esas categoras es sumada.

4. NORMATIVA VIGENTE.
Fue implantado por la ley 20.628 y sustituto el impuesto a los rditos,
el impuesto a las ganancias eventuales y el impuesto sobre la venta
de valores mobiliarios. Esta ley sufri muchas modificaciones
relacionadas al comercio exterior, precios de transferencias, parasos
fiscales y renta mundial.

5. CARACTERSTICAS DEL IMPUESTO.

La ley 20.628 mantiene el sistema mixto de impuesto a la renta. Se
trata de un impuesto directo y es provincial segn las prescripciones
de nuestra CN. Sin embargo, la Nacin ha hecho uso en forma
permanente de la facultad que otorga el Art. 75 inc. 2 de la CN. Por
tal razn, el impuesto est regulado ficticiamente como de

119
 emergencia y tiene un supuesto termino de fenecimiento que se va
renovando peridicamente.
Es personal porque su alcuota tiene en cuenta especiales situaciones
subjetivas del contribuyente; pero esto no es as de forma absoluta ya
que existe una imposicin proporcional de carcter real en cuanto a
ciertos contribuyentes y en determinados casos de retencin en la
fuente a titulo definitivo.

6. HECHO IMPONIBLE. ATRIBUCIN DE GANANCIAS.

36. ASPECTO MATERIAL: el Art. 2 de la ley 20628 establece: A los
efectos de esta ley son ganancias, sin perjuicio de lo dispuesto
especialmente en cada categora y aun cuando no se indiquen en
ellas: 1) Los rendimientos, rentas o enriquecimientos susceptibles de
una periodicidad que implique la permanencia de la fuente que los
produce y su habilitacin. 2) Los rendimientos, rentas, beneficios o
enriquecimientos que cumplan o no las condiciones del apartado
anterior, obtenidos por los responsables incluidos en el artculo 69 y
todos los que deriven de las dems sociedades o de empresas o
explotaciones unipersonales, salvo que, no tratndose de los
contribuyentes comprendidos en el artculo 69. 3) Los resultados
obtenidos por la enajenacin de bienes muebles amortizables,
acciones, ttulos, bonos y dems ttulos valores, cualquiera fuera el
sujeto que las obtenga.

37. ASPECTO TEMPORAL: es de verificacin peridica y su hecho

imponible se tiene por acecido el 31/12 de cada ao. El Art. 18
dispone: el ao fiscal comienza el 1/1 y terminal el 31/12.

38. ASPECTO PERSONAL: se consideran destinatarios legales las

personas de existencia visible o ideal y tambin las sucesiones
indivisas.

39. ASPECTO ESPACIAL: respecto de las personas fsicas y jurdicas

residentes en el pas, la ley argentina adopta el principio de renta
mundial combinado con el de la fuente como criterio espacial de
atribucin de la ganancia.
1) Los sujetos residentes en el pas tributan sobre la totalidad de las
ganancias obtenidas aqu y en el extranjero.
2) Los sujetos no residentes tributan exclusivamente sobre las
ganancias de fuente argentina.

VER

7. TRATAMIENTO DE LAS FILIALES NACIONALES DE EMPRESAS

EXTRANJERAS.
El Art. 14 de la ley 20.628 establece como debe ser el tratamiento de
filiales y sucursales locales de empresas, personas o entidades del
extranjero. Las filiales locales deben efectuar sus registraciones
contables en forma separada de sus casas matrices y de las restantes
filiales, haciendo las rectificaciones necesarias para determinar su
resultado impositivo de fuente Argentina.
El tema de las relaciones entre sociedades nacionales contraladas por
sociedades extranjeras opero como antecedente de las situaciones
que con posterioridad vinieron de la mano del fenmeno globalizador.

120
8. SUJETOS PASIVOS.
Sujeto activo es el fisco nacional.
Pueden ser contribuyentes las personas individuales que obtengan
ganancias, sean capaces o incapaces (actan por sus
representantes).
En cuanto a las de existencia ideal, la ley considera sujeto pasivo a:
40. Las sociedades annimas, sociedades en comandita por
acciones, SRL y sociedades en comandita simple; asociaciones civiles
y fundaciones constituidas en el pas; sociedades de economa mixta;
los fideicomisos constituidos en el pas (excepto aquellos que el
fiduciante posea la calidad de beneficiario); los fondos comunes de
inversin.
41. Los establecimiento comerciales, industriales, agropecuarios,
mineros o cualquier otro tipo, organizados en forma d empresa
establece, pertenecientes a asociaciones, sociedades o empresa
constituidas en el extranjero o pertenecientes a personas fsicas
residentes en el exterior.
42. Las dems sociedad constituidas en el pas y empresas
unipersonales.
43. Los sujetos residentes en el exterior, beneficiarios de rentas
ajenas a las resultantes de la existencia de un establecimiento
estable en el pas.

La ley tambin considera contribuyentes a las sucesiones indivisas

hasta la declaratoria de herederos o declaracin de validez del
testamento. En cambio no son contribuyentes las sociedades de
personas no incluidas en el Art. 69 (sociedades colectivas o de hecho)
y por consiguiente, las ganancias que surjan de sus balances se
atribuyen a los socios, quienes son contribuyentes a ttulo personal.
Tampoco es contribuyente la sociedad conyugal, dado que las
ganancias se atribuyen a cada cnyuge; en cuanto a las sociedades
entre esposos se las admite aunque con limitaciones.

9. CATEGORAS.
44. RENTA DEL SUELO: constituyen ganancias de la primera
categora las producidas e dinero o en especie de la locacin de
inmuebles urbanos y rurales: las contraprestaciones obtenidas por la
constitucin en favor de terceros de los derechos reales de usufructo,
uso, habitacin y anticresis; el valor de las mejoras introducidas en
los inmuebles por los arrendatarios o inquilinos que constituyan un
beneficios para el propietario y en al arte que ste no est obligado a
indemnizar; la contribucin directa o territorial y otros gravmenes
que el inquilino o arrendatario haya tomado a su cargo; el importe
abona por los inquilinos por el uso de muebles y otros accesorios o
servicios que suministre el propietario; el valor locativo computable
por os inmuebles cedidos gratuitamente o a un precio no
determinado. Contiene tambin la ley disposiciones sobre
presunciones de valor locativo y sobre trasmisin gratuita de la nuda
propiedad.

45. RENTA DE CAPITALES: son las ganancias que derivan del

producto de capitales o derechos no explotados directamente por el

121
 propietario, sino colocados o cedidos, y consecuentemente, donde la
actividad es nula o casi nula.
El Art. 45 de la ley enumera las ganancias consideradas de segunda
categora, entre las que cabe destacar: los ingresos que en forma de
uno o ms pagos se perciban por la transferencia definitiva de
derechos de llave, marcas, patentes de invencin, regalas y
similares, aun cuando no se efecte habitualmente esta clase de
operaciones. Tambin se incluyen las rentas generadas por fuentes
ubicadas en el exterior.
46. BENEFICIO DE LAS EMPRESAS Y CIERTOS AUXILIARES DE
COMERCIO: segn dispone el Art. 49 constituyen ganancias:
a) Las obtenidas por los responsables incluidos en el artculo 69
llamadas sociedades de capital.
b) Todas las que deriven de cualquier otra clase de sociedades
constituidas en el pas o de empresas unipersonales ubicadas en ste.
c) Las derivadas de la actividad de comisionista, rematador,
consignatario y dems auxiliares de comercio no incluidos
expresamente en la cuarta categora.
d) Las derivadas de loteos con fines de urbanizacin; las provenientes
de la edificacin y enajenacin de inmuebles bajo el rgimen de la
Ley N 13.512 de propiedad horizontal.
e) Las dems ganancias no incluidas en otras categoras. Tambin se
considerarn ganancias de esta categora las compensaciones en
dinero y en especie, los viticos, etctera, que se perciban por el
ejercicio de las actividades incluidas en este artculo, en cuanto
excedan de las sumas que la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA juzgue
razonables en concepto de reembolso de gastos efectuados.

Esta categora tiene carcter de predominante con respecto a las

dems. Asimismo son de tercera categora, las ganancias de fuente
extranjera.
47. RENTA DEL TRABAJO PERSONAL: son las rentas derivadas del
trabajo o esfuerzo personal, ejercicio en forma libre o en relacin de
dependencia. Se incluyen:
a) Del desempeo de cargos pblicos y la percepcin de gastos
protocolares.
b) Del trabajo personal ejecutado en relacin de dependencia.
c) De las jubilaciones, pensiones, retiros o subsidios de cualquier
especie en cuanto tengan su origen en el trabajo personal y de los
consejeros de las sociedades cooperativas.
d) De los beneficios netos de aportes no deducibles, derivados del
cumplimiento de los requisitos de los planes de seguro de retiro
privados administrados por entidades sujetas al control de la
SUPERINTENDENCIA DE SEGUROS, en cuanto tengan su origen en el
trabajo personal.
e) De los servicios personales prestados por los socios de las
sociedades cooperativas mencionadas en la ltima parte del inciso g)
del artculo 45, que trabajen personalmente en la explotacin,
inclusive el retorno percibido por aquellos.
f) Del ejercicio de profesiones liberales u oficios y de funciones de
albacea, sndico, mandatario, gestor de negocios, director de
sociedades annimas y fideicomisario. Tambin se consideran
ganancias de esta categora las sumas asignadas, conforme lo

122
 previsto en el inciso j) del artculo 87, a los socios administradores de
las sociedades de responsabilidad limitada, en comandita simple y en
comandita por acciones.
g) Los derivados de las actividades de corredor, viajante de comercio
y despachante de aduana.
Tambin se considerarn ganancias de esta categora las
compensaciones en dinero y en especie, los viticos, etc., que se
perciban por el ejercicio de las actividades incluidas en este artculo,
en cuanto excedan de las sumas que la DIRECCION GENERAL
IMPOSITIVA juzgue razonables en concepto de reembolso de gastos
efectuados.

10. DEDUCCIONES. PERODO FISCAL.

Son las erogaciones necesarias para obtener la ganancias o para
mantener o conservar la fuente productora. Tales gastos, si son
admitidos por la ley y en las condiciones que sta determina, deben
ser restados de las ganancias brutas obtenidas en el periodo y que
son el producto de sumar los ingresos de todas las categoras que el
contribuyente obtiene.
Existen 2 deducciones:
48. GENERALES: son las aplicables a todas las categoras sin
distintico, tenemos: los intereses de deudas, sumas que pagan los
asegurados por caso de muerte; donaciones a los fiscos nacional,
provincial o municipales o a las entidades de bien comn que
expresamente menciona la ley; contribuciones o descuentos para
fondo de jubilaciones, retiros, pensiones y subsidios; honorarios
correspondientes a los servicios de asistencia sanitaria, mdica y
paramdica, etc.

49. ESPECIALES PARA LAS CATEGORIAS PRIMERA, SEGUNDA,

TERCERA CUARTA: los impuestos y tasas que recaen sobre los bienes
que produzcan ganancias; las primas de seguros que cubran riesgos
sobre bienes que produzcan ganancias; las prdidas extraordinarias
sufridas por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes que producen
ganancias, como incendios, tempestades u otros accidentes o
siniestros, en cuanto no fuesen cubiertas por seguros o
indemnizaciones; las prdidas debidamente comprobadas, a juicio de
la DIRECCION GENERAL IMPOSITIVA, originadas por delitos cometidos
contra los bienes de explotacin de los contribuyentes, por
empleados de los mismos, en cuanto no fuesen cubiertas por seguros
o indemnizaciones; los gastos de movilidad, viticos y otras
compensaciones anlogas en la suma reconocida por la DIRECCION
GENERAL IMPOSITIVA; las amortizaciones por desgaste y agotamiento
y las prdidas por desuso.

50. ESPECIALES DE LA PRIMERA CATEGORIA, LA SEGUNDA Y LA

TERCERA: la ley estipula cuales deducciones no son admisibles; entre
ellas destacamos los gastos personales y de sustento del
contribuyente y de su familia.

11. ALCUOTAS.

123
51. PERSONAS FISICAS: debe obtenerse la ganancia neta sujeta a
impuesto en la forma que se examin precedente y sobre el monto
total se aplica una alcuota bsica proporcional si la ganancia neta
imponible anual llega hasta el primer peldao cuantitativo que la ley
estipula.

52. SOCIEDADES DE CAPITAL: existen varios sistemas en la

legislacin comparada para gravar las sociedades de capital. Puede
establecerse una imposicin exclusiva a la sociedad y puede por el
contrario; gravarse exclusivamente a los accionistas considerando la
empresa nicamente como intermediaria para gravar la persona del
beneficiario; finalmente puede establecerse la imposicin de la
sociedad por su capacidad contributiva propia y del accionista.

12. EXENCIONES Y BENEFICIOS.

Art. 20 de la ley.

13. DETERMINACIN Y PAGO.

La determinacin se efecta por declaracin jurada anual en las
fechas que seala la DGI. Los contribuyentes se ven obligados a
realizar ciertos anticipos del impuesto, tomando en cuenta lo pagado
el ao anterior.
Esta disposicin tiene alcance de derecho sustantivo al establecer
una presuncin legal de que todo aumento patrimonial al que se
suma el 10% del incremento constituye ganancia imponible, si este
no prueba que se origina al alguna ganancia ya comprendida en las
diferentes categoras de ganancias del mismo ao o de anteriores, o
bien en otras causas.
53. DETERMINACION DEL IMPUESTO ATRIBUIBLE A LAS GANANCIAS
DE FUENTE EXTRANJERA: El Art. 167 de la ley dispone: El impuesto
atribuible a la ganancia neta de fuente extranjera se establecer en
la forma dispuesta en este artculo: a) Las personas fsicas y
sucesiones indivisas residentes en el pas, determinarn el gravamen
correspondiente a su ganancia neta sujeta a impuesto de fuente
argentina y el que corresponda al importe que resulte de sumar a la
misma la ganancia neta de fuente extranjera, aplicando la escala
contenida en el artculo 90. La diferencia que surja de restar el
primero del segundo, ser el impuesto atribuible a las ganancias de
fuente extranjera; b) Los residentes comprendidos en los incisos d) y
f) del artculo 119, calcularn el impuesto correspondiente a su
ganancia neta de fuente extranjera aplicando la tasa establecida en
el inciso a) del artculo 69.

54. CRDITOS POR IMPUESTOS ANLOGOS EFECTIVAMENTE

PAGADOS EN EL EXTERIOR: por su parte el Art. 168 dispone: Del
impuesto de esta ley correspondiente a las ganancias de fuente
extranjera, los residentes en el pas comprendidos en el artculo 119
deducirn, hasta el lmite determinado por el monto de ese impuesto,
un crdito por los gravmenes nacionales anlogos efectivamente
pagados en los pases en los que se obtuvieren tales ganancias,
calculado segn lo establecido en este Captulo.

14. RETENCIN EN LA FUENTE.

124
 La percepcin del impuesto se realizara mediante la retencin en la
fuente, en los casos y en la forma que disponga la Direccin General
Impositiva. Es importante sealar que la retencin en la fuente puede
adquirir 2 modalidades diferentes en este impuesto, y segn sea la
adoptada, ello hace variar aspectos fundamentales del tributo.
55. RETENCIN A CUENTA: consiste en la amputacin retentiva
practicada apersonas fsicas residentes ene l pas, materializacin
que en nada altera las caractersticas objetivas del gravamen. El
rgimen queda as conformado:
El pago efectuado mediante retencin es a cuenta.
El pago es reajustable en ms o en menos.
Es aplicable la alcuota progresiva.
Son de aplicacin las deducciones generales y personales que
prev la ley.
La fecha general de pago y las obligaciones no sufren
alteraciones en cuanto al contribuyente.
56. RENTENCIN A TTULO DEFINITIVO: las caractersticas son:
La retencin es un pago definitivo que hace el contribuyente
y que no est sujeto a reajuste posterior alguno.
La suma retenida no es un pago retenido ni pasa a integrar el
monto global de ganancias del contribuyente.
No es aplicable la escala progresiva sino la alcuota
proporcional.
No son de aplicaciones las deducciones generales y personales,
sino las deducciones que fija la ley en forma especfica para
cada uno de los casos concretos.
El contribuyente queda desligado del plazo general del pago
del gravamen y de toda obligacin de tipo formal, ya que su
desvinculacin con el fisco es total.
B. IMPUESTO A LOS PREMIOS DE SORTEOS Y CONCURSOS.
1. ANTECEDENTES.
Al instituirse el impuesto a las ganancias no se incluy en su hecho
imponible el gravamen a los premios de determinados juegos y
concursos, que antes estaban comprendidos en el impuesto a las
ganancias eventuales. Se cre, otro gravamen diferente, con la
denominacin del rubro en la ley 20.630.

2. NOCIN Y CARACTERSTICAS.
Su importancia consiste en que incluye la institucin del sustituto
tributario, carcter que tiene el ente organizador, mientras que el
ganador del premio es un destinatario legal tributario sustituido que
no es sujeto pasivo de la relacin jurdica tributaria principal.
Se trata de un tributo real, directo, instantneo y nacional, y su
aplicacin, fiscalizacin y percepcin estn a cargo de la AFIP.

3. HECHO IMPONIBLE.
57. ASPECTO MATERIAL: consiste en que determinada persona
gane un premio en los juegos o concursos que la ley detalla. El Art. 1
estipula que quedan sujetos los premios ganados; como solo las
personas de existencia visible o ideal pueden ser sujetos pasivos de
la obligacin tributaria, es nicamente rescatable la parte del artculo

125
 que menciona la ganancia de un premio como hecho imponible del
impuesto.
No se incluyen los premios del juego de quiniela y aquellos que por
ausencia de tercero beneficiario, queden en poder de la entidad
organizadora.

58. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales los ganadores

del premio alcanzados por la ley 20.630.

59. ASPECTO TEMPORAL: el hecho imponible de este tributo es de

verificacin instantnea y en consecuencia el mismo se perfecciona
en el momento en que queda consagrado un triunfador.

60. ASPECTO ESPACIAL: la ley dispone que estn alcanzados por

este gravamen los premios de juegos de sorteo y concursos de
apuestas de pronsticos deportivos organizados en el pas, pero no en
el exterior, por lo que sigue el llamado principio de la fuente.

4. SUJETOS PASIVOS.
Se le asigna el carcter de destinatario legal tributario al realizador
del hecho imponible sobre el cual recae el peso econmico del tributo
por va legal.
Su capacidad contributiva es la gravada, y es el su premio de donde
surgen los fondos con que se pagar el impuesto. La entidad
organizadora no es la destinada a recibir el impacto econmico de
este tributo, por cuanto, segn veremos, el mecanismo de la ley lleva
a que el impuesto afecte el patrimonio del triunfador en el juego o en
el concurso.
Las razones son las siguientes:
a) La entidad organizadora no es la destinataria legal tributaria, y si
queda en su poder el premio por ausencia del beneficiario, dicha
entidad no est alanzada por este impuesto.
b) El hecho imponible queda integrado por el perfeccionamiento del
derecho de cobro del premio, derecho ste que asiste solamente
al ganador del premio.
c) El triunfador en el juego recibe el impacto econmico del tributo
por va de resarcimiento anticipado, mediante retencin si el
premio es dinerario o mediante percepcin si es en especie.

En cuanto al ente organizador del juego o concurso, puede asumir 2

caracteres: agente de retencin, si el premio es en dinero y agente de
percepcin si es en especie.
El Art. 2 en su segundo prrafo demuestra que no existe solidaridad
entre el organizador y el ganador del premio, sino la exclusin total
de este ltimo de toda vinculacin jurdico con el fisco. En segundo
lugar, se excluye al ganador del premio de la relacin jurdica
tributaria en carcter de sujeto pasivo de ella, al expresar
textualmente que no sern responsables del impuesto los
beneficiarios de los premios sujetos al mismo.

5. BASE IMPONIBLE. ALCUOTAS.

La base imponible est constituida por el monto neto del premio, al
que se le aplicar la tasa establecida en el Art. 4 de la ley.

126
 La ley establece que se considerar, sin admitirse prueba en
contrario, monto neto de cada premio el 90% del mismo, menos la
deduccin de los descuentos que sobre l prevean las normas que
regulen el juego o concurso. En el caso de premios en especie, el
monto ser fijado por la entidad organizadora, o en su defecto, el
valor corriente en plaza del da en que se perfeccione el derecho al
cobro.

6. EXENCIONES.
Estn exentos del impuestos os premios cuyo monto neto no exceda
de 1200$.; adems no se alcanzan los premios que combinan el azar
con elementos o circunstancias ajenas a ste, tales como la cultura,
habilidad, destreza, pericia o fuerza de los participantes, salvo que los
mismo dependa de un sorteo final.

C. IMPUESTO SOBRE LOS BIENES PERSONALES.

1. INTRODUCCIN: FORMAS DE IMPOSICIN.
Es el impuesto anual y periodo que grava el monto de los activos
menos los pasivos de los contribuyentes, que habitualmente son las
personas de existencia visible; o sea que se gravan las cosas y
derechos pertenecientes a una persona, previa deduccin de las
deudas que pesan sobre los mismos. Aun cuando se determinan
sobre la base del monto del capital, en realidad, gravar el rendimiento
anual del capital, pero no detraer el monto tributario del capital miso,
ya que ello llevara a extinguirlo.

2. IMPOSICIN AL PATRIMONIO EN LA ARGENTINA;

ANTECEDENTES.
Es historia por eso no lo pongo.

3. NORMATIVA VIGENTE: CARACTERSTICAS.

En 1991 la ley 23.966 estableci, por el termino de 9 periodos fiscales
a partir del 31/12/91 inclusive, un impuesto que se aplica en todo el
territorio de la Nacin y que recae sobre los bienes personales no
incorporados al proceso econmicos existentes al 31/12.
La ley 26560 prorroga la vigencia de este tributo hasta el 31/12/2005.
Se trata de un impuesto global sobre bienes de personales fsicas y
secesiones indivisas, que guarda similitud con le derogado impuesto
sobre el patrimonio neto, aunque sin computar pasivos.
Es peridico ya que se paga por los bienes al 31/12 de cada ao sin
perjuicio de anticipos.
Su aplicacin, fiscalizacin y percepcin est a cargo de la AFIP y se
rige por las disposiciones de la ley 11.683.
El producido del impuesto se distribuye as: el 90% para el
financiamiento del rgimen nacional de previsin social y el 10% para
ser distribuido entre las jurisdicciones provinciales y la C.A.B.S e
funcin de la cantidad de beneficiarios de las cajas previsionales.

4. HECHO IMPONIBLE.
61. ASPECTO MATERIAL: consiste en la posesin por personas
fsicas y sucesiones indivisas domiciliadas o radicados en el pas o
extranjero, de un patrimonio bruto conformado por los bienes
personales que indica la ley.

127
62. ASPECTO TEMPORAL: recae sobre los bienes personales
existentes al 31/12 de cada ao; aunque se trata de un impuesto
peridico, sin embargo, el hecho imponible es de verificacin
instantnea.

63. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales de este

impuesto las personas fsicas domiciliadas en el pas y las sucesiones
indivisas radicadas en l por los bienes situados en el pas y en el
exterior, y las personas fsicas domiciliadas en el exterior y las
sucesiones indivisas radicada en l por los bienes situadas en el pas.

64. ASPECTO ESPACIAL: es aplicable a todo el territorio de la

Nacin. Los bienes alcanzados son aquellos situados en el pas y en el
exterior perteneciente a personas fsicas o sucesiones indivisas
domiciliadas en el territorio de la Nacin. Asimismo, recae sobre los
bienes situados en el pas pertenecientes apersonas fsicas o
sucesiones indivisas domiciliadas en el exterior.

5. SUJETOS PASIVOS.
Sujeto activo es el fisco nacional, recaudado por la DGI.
Sujeto pasivo son las personas fsicas domiciliadas en el pas y las
sucesiones indivisas radicadas en l por los bienes situados en el pas
y en el exterior, y las personas fsicas domiciliadas en el exterior y las
sucesiones indivisas radicada en l por los bienes situadas en el pas.
Son responsables por deuda ajena los padres que ejercen la patria
potestad y los tutores o curadores por los bienes de los menores de
edad que tengan a cargo.
Cada condmino debe declarar la parte que le corresponda en la
titularidad de los bienes, valuados conforme a la ley.
Respecto de patrimonios pertenecientes a los componentes de la
sociedad conyugal, corresponder atribuir al marido, adems de los
bienes propios, la totalidad de los que revisten el carcter de
ganancias salvo que:
65. Se trate de bienes adquiridos por la mujer con el producto del
ejercicio de su profesin, oficio, empleo, comercio e industria.
66. Exista separacin judicial de bienes.
67. La administracin de todos los bienes gananciales la tenga la
mujer en virtud de una resolucin judicial.

6. EXENCIONES.
El Art. 21 establece las exenciones del impuesto. Ellas son:
a) bienes de misione diplomticas y consulares extranjeras y su
personal, como asimismo miembros de la Nacin que acten en
organismos internacionales con las limitaciones que se
establezcan por convenios;
b) las cuentas de capitalizacin y las cuentas individuales
correspondientes a los planes de seguro de retiro privados
administradas por entidades sujetas al control de la
Superintendencia de Seguros de la Nacin.
c) Las cuotas sociales de las cooperativas
d) Los viene inmateriales
e) Los bienes amparados por las franquicias de la ley 19640
f) Los inmuebles rurales

128
 g) Los ttulos, bonos emitidos por la Nacin, las provincias y los
municipios cuando por ley se los declare exentos
h) Las obligaciones negociables.

7. BASE IMPONIBLE.
El Art. 19 de la ley indica cules son os bienes que se consideran
situados en el pas. Los factores determinantes de la inclusin son: el
lugar o territorio; el registro y el sujeto.
El Art. 20 establece cuales son los bienes que deben considerarse
situados en el exterior, que son los inmuebles situados fuera del pas,
naves u aeronaves de matrcula extranjera, automotores patentados
en el exterior, derechos reales constituidos sobre bienes en el
exterior, bienes muebles y semovientes situados fuera del pas,
ttulos y acciones emitidos por entidades del exterior, depsitos en
instituciones bancarias del exterior, debentures del exterior y crditos
cuyos deudores se domicilian en el extranjero.

8. ALCUOTA.
El gravamen a ingresar por los contribuyentes surgir de la aplicacin
sobre el valor total de los bienes sujetos al impuesto, cuyo monto
exceda los 102.300$ de la alcuota que para cada caso se fija:
Hasta 200.000$ sobre el excedente de 102.300$, se aplicara
una tasa del 0.50%.
Ms de 200.000$ sobre el excedente de 102.300$, se aplicara
una tasa del 0.75%.

D. IMPUESTO A LA GANANCIA MNIMA PRESUNTA.

1. INTRODUCCIN.
El impuesto a la ganancia mnima presunta fue introducido en nuestro
sistema tributario mediante ley 25.063 por el trmino de 10 periodos
fiscales.
Este gravamen constituye una alternativa importante de recaudacin
por cuento puede ser utilizado por fiscos que necesita obtener
ingresos en pocas crticas para la economa de un pas. Por otra
parte, se trata de un tributo simple porque puede estructurarse en
forma sencilla. Finalmente, es un tributo que recae sobre la renta
potencial empresaria; en consecuencia, debe constituir un estmulo al
uso eficiente del capital mal utilizado u ocioso.
Sin embargo tambin puede delinearse algunas desventajas, por
cuanto se trata de un tributo que no mide racionalmente la renta
potencial; no induce a la mejor utilizacin de los recursos, porque las
inversiones se motivan por otros factores, tales como la estabilidad
institucional, econmica y jurdica; y tambin porque, al no permitir el
computo de pasivos, puede generar una doble imposicin porque
queda gravado el titular de activos financiados con deudas y adems
la acreedor de aqullas.

2. CARACTERSTICAS.
68. Es real porque no considera las caractersticas de los sujetos
alcanzados.
69. Es peridico, debindose determinarse y abonar en cada
periodo fiscal, que tiene carcter anual.

129
70. Es proporcional porque tiene una base nica; la existencia de
un minimo que de no superarse no origina obligacin de tributar, no
altera dicha caracterstica.
71. Es nacional porque se rige por la disposicin de la ley 11683 y
su aplicacin, percepcin y fiscalizacin est a cargo de la AFIP.
72. Es directo por cuanto considera que la renta presunta definida
por un porcentaje de los activos empresariales es una forma de
medicin inmediata de la capacidad contributiva.

3. HECHO IMPONIBLE.
73. ASPECTO MATERIAL: se establece un impuesto a la ganancia
mnima presunta aplicable en todo el territorio de la Nacin, que se
determinara sobre la base de los activos, valuados de acuerdo con las
disposiciones de la presente ley.

74. ASPECTO TEMPORAL: segn lo dispuesto en el art. 1 regir por

el termino de 10 ejercicios anuales.
Para los contribuyentes cuyo periodo discal no coincide con el ao
calendario, puede haber durante la vigencia del tributo ejercicios
irregulares. Esto es que un ejercicio, por inicio de actividades o por
fecha de cierre, tenga una duracin inferior a 12 meses.
Los contribuyentes debern:
Calcular el impuesto en forma proporcional a la cantidad de
meses que posea el ejercicio irregular.
Para los ejercicios que cierren algunos meses despus de
finalizada la vigencia de este gravamen, se debe calcular en
forma proporcional a la cantidad de meses necesarios para
completar el periodo regular.

75. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales tributarios de

este impuesto aquellos que generen rentas de tercera categora en el
impuesto a las ganancias y en particular los enunciados en el Art. 2
de la ley. A saber:
Sociedades, asociaciones y fundaciones domiciliadas en el pas.
Empresas o explotaciones unipersonales ubicadas en el pas,
pertenecientes a personas ubicadas en el mismo.
Las entidades y organismos del Art. 1
Las personas fsicas y sucesiones indivisas titulares de
inmuebles rurales, con relacin a dicho inmuebles.
Los fideicomisos constituidos en el pas, excepto los
financieros.
Los fondos comunes de inversin constituidos en el pas.
Los establecimientos estables domiciliados o ubicados en el
pas, que pertenezcan a personas de existencia visible o ideal
domiciliadas en el exterior, o a explotaciones o empresas
unipersonales ubicadas en el exterior.

76. ASPECTO ESPACIAL: Este gravamen es aplicado en todo el

territorio de la Nacin y comprende los activos, tanto del pas como
del exterior, pertenecientes a alguno de los sujetos alcanzados por el
tributo.

130
MDULO 12: IMPUESTOS NACIONALES INDIRECTOS
A. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO.
1. INTRODUCCIN: IMPUESTO A LAS VENTAS.
El IVA es una derivacin de los impuestos a las ventas, tributos que,
econmicamente, inciden sobre los consumos.
Bajo la denominacin genrica de impuestos al consumo se
comprende aquellos que gravan al ltimo adquiriente de un
determinado bien.

2. FORMAS DE IMPOSICIN.

131
 Recurriendo a la legislacin comparada, pueden observarse distintas
modalidades de imposicin a las ventas, de las cuales examinaremos
las ms importantes.
77. IMPUESTOS A LAS VENTAS DE ETAPAS MLTIPLES: consiste en
aplicar una tasa a todas las operaciones de venta de que sean objeto
las mercaderas o productos. El impuesto grava cada operacin
aisladamente sin tener en cuenta el proceso de produccin previo a la
venta; grava todas las etapas por las cuales atraviesa un bien o
servicio desde su produccin o fabricacin hasta su libramiento al
consumo.

78. IMPUESTO AL VALOR AGREGADO: si al mismo impuesto que

grava todas las etapas se le elimina el efecto acumulativo o en
cascada, nos hallamos ante el denominado impuesto al valor
agregado, aqu se paga cada una de las etapas de circulacin
econmica del bien, pero slo en relacin al aadido que se ha
incorporado a la mercadera o producto. Los empresarios o
comerciantes situados en niveles distintos son nicamente gravados
en proporcin al aumento de valor que ellos producen.

79. IMPUESTOS A LAS VENTAS DE ETAPA NICA: consiste en gravar

el producto o servicio en una sola de las etapas del proceso de
produccin o comercializacin. En la legislacin comparada son varios
los sistemas de imposicin de etapa nica que se conocen, variando
segn las etapas de la produccin o comercializacin elegida
Etapa minorista: se grava la ltima etapa de la circulacin
econmica del bien. Paga el impuesto el comerciante que
entrega la mercadera al consumo, o sea, el minorista que
vende al pblico en detalle o al por menor, liberndose del
pago las etapas anteriores. Es aplicado a la mayora de los
Estados norteamericanos.

Etapa manufacturera: quien debe pagar el impuesto es el

productor o fabricante, o sea, aquel que lanza el producto al
mercado, mientras que las sucesivas etapas de circulacin
econmica quedan exentas del gravamen. Este procedimiento
es el que sigue el impuesto federal a las ventas vigente en
Canad. Este es, por otra parte, el sistema que en principio
segua el impuesto a las ventas argentino que reconoca como
fuente el impuesto francs a la produccin vigente hasta
1954-; sin embargo nuestro impuesto a las ventas tenia
determinadas peculiaridades que impedan encasillarlo en
forma total en esta modalidad.

Etapa mayorista: consiste en gravar la etapa de venta al por

mayor, es decir, la venta que hace el mayorista al minorista.
Estos impuestos suelen incluir ciertos servicios y actividades
que en realidad no tienen caractersticas de venta.

3. ANTECEDENTES NACIONALES.
La alabala espaola se aplic en Amrica mediante la real cedula de
1591 y se estableca sobre las diversas etapas de comercializacin,

132
 con una tasa que llego al 6%. As establecido, este impuesto era muy
pesado, y fue suprimido por la 1 Junta en 1810.
En octubre de 1931 volvi con el nombre de impuesto a las
transacciones que tambin gravaba las distintas ventas en toda su
evolucin comercial y que llego a alcanzar las locaciones de servicios
y de obras.
En enero de 1935 el anterior rgimen fue reemplazado por la ley
12143 que con sucesivas modificaciones subsisti hasta su reemplazo
por la ley 20631 cuyo comienzo de vigencia se produjo el 1 de enero
de 1975.

4. NORMATIVA VIGENTE: CARACTERSTICAS.

Se trata de un impuesto indirecto, ya que grava los consumos que
son manifestaciones mediatas de exteriorizacin de la capacidad
contributiva. Por tanto el tributo est encuadrado en las facultades
concurrentes en la Nacin y de las provincias.
El procedimiento se rige por la disposicin de la ley 11.683 y su
aplicacin, percepcin y fiscalizacin est a cargo de la AFIP, a travs
de la DGI, quedando facultada la Administracin Nacional de Aduanas
para la percepcin del tributo en los casos de importacin definitiva.
Es un impuesto real, puesto que su hecho imponible no tiene en
cuenta las condiciones personales de los sujetos pasivos, interesando
solo la naturaliza de las operaciones, negocios y contrataciones que
contienen sus hechos imponibles.
A su vez, el IVA puede ser encuadrado dentro de los impuestos a la
circulacin por cuanto en definitiva grava los movimientos de riqueza
que se ponen de manifiesto con la circulacin econmica de los
bienes.
Cabe destacar la fragmentacin del valor de los bienes que se
enajenan y de los servicios que se prestan, para someterlos a
impuesto en cada una de las etapas de negociacin de dichos bienes
y servicios, en forma tal que en la etapa final queda gravado el valor
total de ellos.

5. HECHO IMPONIBLE.
Constituyen hechos imponibles del impuesto al valor agregado; las
ventas de cosas muebles situados o colocadas en el pas, siempre
que esas ventas sean efectuadas por los sujetos que la ley menciona.

80. ASPECTO MATERIAL: Art. 1 dispone:

Establese en todo el territorio de la Nacin un impuesto que se
aplicar sobre:
a) Las ventas de cosas muebles situadas o colocadas en el territorio
del pas efectuadas por los sujetos indicados en los incisos a), b),
d), e) y f) del artculo 4, con las previsiones sealadas en el tercer
prrafo de dicho artculo;
b) Las obras, locaciones y prestaciones de servicios incluidas en el
artculo 3, realizadas en el territorio de la Nacin. En el caso de
las telecomunicaciones internacionales se las entender realizadas
en el pas en la medida en que su retribucin sea atribuible a la
empresa ubicada en l. En los casos previstos en el inciso e) del
artculo 3, no se consideran realizadas en el territorio de la
Nacin aquellas prestaciones efectuadas en el pas cuya utilizacin
o explotacin efectiva se lleve a cabo en el exterior;

133
 c) Las importaciones definitivas de cosas muebles;
d) Las prestaciones comprendidas en el inciso e) del artculo 3,
realizadas en el exterior cuya utilizacin o explotacin efectiva se
lleve a cabo en el pas, cuando los prestatarios sean sujetos del
impuesto por otros hechos imponibles y revistan la calidad de
responsables inscriptos.

El Art. 2 dice: A los fines de esta ley se considera venta:

a) Toda transferencia a ttulo oneroso, entre personas de existencia
visible o ideal, sucesiones indivisas o entidades de cualquier ndole, que
importe la transmisin del dominio de cosas muebles (venta, permuta,
dacin en pago, adjudicacin por disolucin de sociedades, aportes
sociales, ventas y subastas judiciales y cualquier otro acto que conduzca
al mismo fin, excepto la expropiacin), incluidas la incorporacin de
dichos bienes, de propia produccin, en los casos de locaciones y
prestaciones de servicios exentas o no gravadas y la enajenacin de
aquellos, que siendo susceptibles de tener individualidad propia, se
encuentren adheridos al suelo al momento de su transferencia, en tanto
tengan para el responsable el carcter de bienes de cambio.
No se considerarn ventas las transferencias que se realicen como
consecuencia de reorganizaciones de sociedades a fondos de comercio y
en general empresas y explotaciones de cualquier naturaleza
comprendidas en el artculo 77 de la Ley de Impuesto a las Ganancias,
texto ordenado en 1986 y sus modificaciones. En estos supuestos, los
saldos de impuestos existentes en las empresas reorganizadas, sern
computables en la o las entidades continuadoras.
Igual tratamiento que el dispuesto en el prrafo anterior ser aplicable a
los casos de transferencias en favor de descendientes (hijos, nietos, etc.
y/o cnyuges) cuando tanto el o los cedentes como el o los cesionarios
sean sujetos responsables inscriptos en el impuesto.
Tratndose de transferencias reguladas, a travs de medidores, las
cuotas fijas exigibles con independencia de las efectivas entregas
tendrn el tratamiento previsto para las ventas.
La venta por incorporacin de bienes de propia produccin, a que se
refiere el primer prrafo de este inciso en su parte final, se considerar
configurada siempre que se incorporen a las prestaciones o locaciones,
exentas o no gravadas, cosas muebles obtenidas por quien realiza la
prestacin o locacin mediante un proceso de elaboracin, locacin y
stas se lleven a cabo en forma simultnea.
b) La desafectacin de cosas muebles de la actividad gravada con
destino a uso o consumo particular del o los titulares de la misma.
c) Las operaciones de los comisionistas, consignatarios u otros que
vendan o compren en nombre propio pero por cuenta de terceros.

81. ASPECTO PERSONAL: el Art. 4 les asigna el carcter de sujetos

del gravamen a:
Son sujetos pasivos del impuesto quienes:
1) Hagan habitualidad en la venta de cosas muebles,
2) Quienes realicen actos de comercio accidentales con las cosas
muebles.
3) Quienes sean herederos o legatarios de responsables inscriptos.
4) Comisionista y otros intermediarios
5) Importadores que son quienes importen definitivamente a su
nombre ya sea por su cuenta o por cuenta de terceros.

134
 6) Sean empresas constructoras que realicen las obras a que se
refiere el inciso b) del artculo 3, cualquiera sea la forma jurdica
que hayan adoptado para organizarse, incluidas las empresas
unipersonales. A los fines de este inciso, se entender que
revisten el carcter de empresas constructoras las que,
directamente o a travs de terceros, efecten las referidas obras
con el propsito de obtener un lucro con su ejecucin o con la
posterior venta, total o parcial, del inmueble.
7) Presten servicios gravados.
8) Sean locadores, en el caso de locaciones gravadas.
9) Sean prestatarios en los casos previstos en el inciso d) del artculo
1.
10) Otros supuestos: se incluyen en empresas, agrupamientos de
colaboracin empresaria, consocios, asociaciones sin existencia
legal como personas jurdicas, agrupamientos no societarios o
cualquier otro entre individual o colectivo.

82. ASPECTO TEMPORAL: el impuesto resultante por aplicacin de

los Art. 11 a 24 y se paga por mes calendario sobre la base de la
declaracin jurada efectuada en formulario oficial. Asimismo, en los
casos que disponga la AFIP la recaudacin del impuesto podr
realizarse mediante la retencin o recepcin en la fuente.

6. PERFECCIONAMIENTO DE LOS HECHOS IMPONIBLES.

El Art. 5 dice que el hecho imponible se perfecciona cuando:
a) en el caso de ventas, en el momento de la entrega del bien,
emisin de la factura respectiva, o acto equivalente, el que fuere
anterior, excepto en los siguientes supuestos:
que se trate de la provisin de agua, de energa elctrica o de
gas reguladas por medidor, en cuyo caso el hecho imponible se
perfeccionar en el momento en que se produzca el
vencimiento del plazo fijado para el pago del precio o en el de
su percepcin total o parcial, el que fuere anterior.
que se trate de la provisin de agua regulada por medidor a
consumidores finales, en domicilios destinados exclusivamente
a vivienda, en cuyo caso el hecho imponible se perfeccionar
en el momento en que se produzca la percepcin total o parcial
del precio.

b) En el caso de prestaciones de servicios y de locaciones de obras y

servicios, en el momento en que se termina la ejecucin o
prestacin o en el de la percepcin total o parcial del precio, el que
fuera anterior, excepto: que las mismas se efectuaran sobre
bienes, en cuyo caso el hecho imponible se perfeccionar en el
momento de la entrega de tales bienes o acto equivalente,
configurndose este ltimo con la mera emisin de la factura; que
se trate de servicios cloacales, de desages o de provisin de
agua corriente, regulados por tasas o tarifas fijadas con
independencia de su efectiva prestacin o de la intensidad de la
misma, en cuyo caso el hecho imponible se perfeccionar, si se
tratara de prestaciones efectuadas a consumidores finales, en
domicilios destinados exclusivamente a vivienda, en el momento
en que se produzca la percepcin total o parcial del precio y si se
tratara de prestaciones a otros sujetos o domicilios, en el

135
 momento en que se produzca el vencimiento del plazo fijado para
su pago o en el de su percepcin total o parcial, el que fuere
anterior; que se trate de servicios de telecomunicaciones
regulados por tasas o tarifas fijadas con independencia de su
efectiva prestacin o de la intensidad de la misma o en funcin de
unidades de medida preestablecidas, en cuyo caso el hecho
imponible se perfeccionar en el momento en que se produzca el
vencimiento del plazo fijado para su pago; que se trate de casos
en los que la contraprestacin deba fijarse judicialmente o deba
percibirse a travs de cajas forenses, o colegios o consejos
profesionales, en cuyo caso el hecho imponible se perfeccionar
con la percepcin, total o parcial del precio, o en el momento en
que el prestador o locador haya emitido factura, el que sea
anterior; las comprendidas en el inciso c); que se trate de
operaciones de seguros o reaseguros, en cuyo caso el hecho
imponible se perfeccionar con la emisin de la pliza o, en su
caso, la suscripcin del respectivo contrato; que se trate de
colocaciones o prestaciones financieras, en cuyo caso el hecho
imponible se perfeccionar en el momento en que se produzca el
vencimiento del plazo fijado para el pago de su rendimiento o en
el de su percepcin total o parcial, el que fuere anterior.
c) En el caso de trabajos sobre inmuebles de terceros, en el
momento de la aceptacin del certificado de obra, parcial o total,
o en el de la percepcin total o parcial del precio o en el de la
facturacin, el que fuera anterior.
d) En los casos de locacin de cosas y arriendos de circuitos o
sistemas de telecomunicaciones, en el momento de devengarse el
pago o en el de su percepcin, el que fuera anterior. Igual criterio
resulta aplicable respecto de las locaciones, servicios y
prestaciones comprendidos en el apartado 21 del inciso e) del
artculo 3 que originen contraprestaciones que deban calcularse
en funcin a montos o unidades de ventas, produccin,
explotacin o ndices similares, cuando originen pagos peridicos
que correspondan a los lapsos en que se fraccione la duracin
total del uso o goce de la cosa mueble.
e) En el caso de obras realizadas directamente o a travs de terceros
sobre inmueble propio, en el momento de la transferencia a ttulo
oneroso del inmueble, entendindose que sta tiene lugar al
extenderse la escritura traslativa de dominio o al entregarse la
posesin, si este acto fuera anterior. Cuando la realidad
econmica indique que las operaciones de locacin de inmuebles
con opcin a compra configuran desde el momento de su
concertacin la venta de las obras a que se refiere este inciso, el
hecho imponible se considerar perfeccionado en el momento en
que se otorgue la tenencia del inmueble, debiendo entenderse, a
los efectos previstos en el artculo 10, que el precio de la locacin
integra el de la transferencia del bien.
f) En el caso de importaciones, en el momento en que sta sea
definitiva.
g) En el caso de locacin de cosas muebles con opcin a compra, en
el momento de la entrega del bien o acto equivalente, cuando la
locacin est referida a: Bienes muebles de uso durable,
destinados a consumidores finales o a ser utilizados en actividades
exentas o no gravadas; Operaciones no comprendidas en el punto

136
 que antecede, siempre que su plazo de duracin no exceda de un
tercio de la vida til del respectivo bien. En el supuesto de no
cumplirse los requisitos establecidos en los puntos precedentes,
se aplicarn las disposiciones del inciso d) de este artculo.
h) En el caso de las prestaciones a que se refiere el inciso d), del
artculo 1, en el momento en el que se termina la prestacin o en
el del pago total o parcial del precio, el que fuere anterior.

7. SUJETOS PASIVOS.
El Art. 4 de la ley 23.349 enumera los sujetos pasivos de tributos y
dispone que, quedan gravados por el IVA todas las ventas de cosas
muebles relacionadas con la actividad determinante de su condicin
de tal, sin importar el carcter que stas tenga para la actividad.
Mantendrn la condicin de sujetos pasivos quienes hayan sido
declarados en quiebra o concurso civil con relacin a las ventas y
subastas judiciales que se efecten en ocasin de los procesos
respectivos.

83. RESPONSABLES INSCRIPTOS: el Art. 36 dispone que los sujetos

pasivos deben inscribirse en la DGI en la forma y tiempo que ella
establezca. Indica adems quienes son estn obligados a inscribirse,
aunque pueden otra por hacerlo; estos son: los importadores, por sus
importaciones definitivas y quienes solo realicen operacin exentas.

84. CONSUMIDORES FINALES: se denomina a quienes destinen

bienes o servicios para uso o consumo privado y no son sujetos
pasivos del IVA. Segn el Art. 39 cuando un responsable inscripto
realice ventas, locaciones o prestaciones de servicios gravados a
consumidores finales, no deber discriminar en la factura el
gravamen que recae sobre la operacin.

8. EXENCIONES.
El Art. 6 incorpor una planilla anexa donde contiene la nmina de las
cosas muebles cuya venta o elaboracin, construccin o
fabricacin de encargo estaba exenta.
Las ltimas reformas eliminaron esta planilla y en su lugar incorpora
con vario incisos con distintos tipos de exenciones. Algunas son de
tipo poltico, como por ejemplo las que corresponden a libros,
revistas, etc. Otras exenciones son ms bien de tipo tcnico, como las
atinentes a sellos postales, timbres fiscales, billetes, ttulos, oro
amonedado en lingotes de buena entrega, monedas de curso legal,
etc.
El Art. 9 establece que cuando la venta, la incorporacin definitiva, la
locacin o prestacin de servicio hubieran gozado de un tratamiento
preferencial en razn de un destino expresamente determinado, y
posteriormente e adquiriente, importador o locatario, la obligacin de
pagar, dentro de los 10 das hbiles de producido el cambio.
El 2 prrafo del Art. 9 contiene una norma anloga para cuando le
tratamiento preferencial consista en una rebaja de tasa, en cuyo caso
el adquiriente, importador o locatario deban oblar la diferencia no
pagada en su oportunidad.

137
9. BASE IMPONIBLE.
La base imponible de un impuesto es la magnitud sobre la que se
aplica la alcuota, obtenindose de esta manera el importe tributario;
en el caso del IVA no es esto, sino la base del clculo de crditos y
debuto fiscales, cuya diferencia constituir el importe tributario a
pagar.
La base imponible consiste en el precio neto d la venta, de la locacin
o de la prestacin de servicios que resulte de la factura o documento
equivalente extendido por los obligados al pago del impuesto, neto de
descuentos y similares efectuados segn las costumbres de plaza.
Adems, el precio est integrado por otros conceptos que
incrementan e valor de los bienes y servicios gravados. Ellos son: los
servicios prestados juntamente con la operacin gravada o como
consecuencia de ella, referidos a transporte, limpieza, embalaje,
seguro, colocacin, mantenimiento y similares; los inters,
actualizaciones, comisiones, recupero de gastos y similares percibidos
o devengados con motivo de pagos deferidos o fuera de trmino.
La ley, en el Art. 10 ordena que tambin es integrante del precio neto
gravado el precio atribuible a los bienes que se incorporen en las
prestaciones gravadas.
El IVA no integra el precio neto de la venta, la locacin o la prestacin
de servicios gravados. El precio de las ventas, locaciones o
prestaciones de servicio no est integrado por el IVA; esto significa
que el gravamen no es parte del precio, est o no discriminado en la
factura.

10. EL PRECIO GRAVABLE EN LAS IMPORTACIONES

DEFINITIVAS.
El precio gravable es el precio normal definido para la aplicacin de
los derechos de importacin, al cual se agregarn todos los tributos a
la importacin, o con motivo de ella. Es de hacer notar que el
impuesto se liquidar y abonar juntamente con la liquidacin y pago
de los derechos de importacin. Es decir, no se sigue la regla general
de liquidacin mensual vigente para los otros hechos imponibles.

11. EL PROCEDIMIENTO LIQUIDATORIO.

El procedimiento elegido por el legislador ha sido denominado
mtodo de la sustraccin, diferencias de impuestos o crdito por
impuestos.
85. DBITO FISCAL: la determinacin del dbito fiscal surge como
resultado de aplicar a los importes totales de los precios netos d las
ventas, locaciones, obras y prestaciones de servicios gravados,
imputables al periodo discal que se liquida, la alcuota que fija la ley
para las operaciones que dan origen a la liquidacin que se practica.
Al importe se le debe adicionar el importe que resulte de aplicar a las
devoluciones, rescisiones, descuentos, bonificaciones o quitas
logradas en el periodo que se liquida, la alcuota respectiva.
El dbito fiscal constituye uno de los 2 elementos de cmputo de
cuya diferencia surge el impuesto adeudado; solo en caso de que no
exista crdito fiscal, el dbito fiscal pasa automticamente a ser el
impuesto adeudado por el contribuyente en el periodo.

138
86. CRDITO FISCAL: una vez obtenido el crdito fiscal,
corresponde la recuperacin del impuesto facturado y cargado en la
etapa anterior, que recibe el nombre de crdito fiscal.
Conforme al Art. 12 de la ley, el crdito fiscal se determina as:
a) Se resta del dbito fiscal el gravamen que se hubiere facturado al
contribuyente por comprar o importacin de bienes, locaciones y
prestaciones de servicios, incluido el proveniente de inversiones
en bienes de uso y hasta el lmite que indica la ley.
No se consideracin vinculadas con las operaciones gravadas las
compras, importaciones definitivas y locaciones de automviles
que no tenga para el adquiriente el carcter de bienes de cambio;
las compras y prestaciones de servicios vinculadas con la
reparacin y mantenimiento de los automviles mencionados; las
locaciones y prestaciones de servicios vinculados con la
reparacin y mantenimiento de automviles y; las compras e
importaciones definitivas de indumentaria que no sea ropa de
trabajo y cualquier otro elemento vinculado a la indumentaria y al
equipamiento del trabajador para uso exclusivo en el lugar de
trabajo.
b) Al gravamen que resulte de aplicar a los importes de los
descuentos, bonificaciones, etc., concedidos, se le aplica la
alcuota respectiva, siempre que estos descuentos concuerden con
las costumbres d plaza, se facturen y contabilicen.

12. PERODO DE IMPOSICIN Y ALCUOTAS.

13. RESPONSABLES. INSCRIPCIN: EFECTOS Y
OBLIGACIONES QUE GENERA.

14. RGIMEN ESPECIAL PARA EXPORTACIONES.

El Art. 43 de la ley de IVA dispone que Los exportadores podrn
computar contra el impuesto que en definitiva adeudaren por sus
operaciones gravadas, el impuesto que por bienes, servicios y
locaciones que destinaren efectivamente a las exportaciones o a
cualquier etapa en la consecucin de las mismas, les hubiera sido
facturado.
En tal caso se entiende por impuesto el que resulta de la diferencia
entre dbito y crdito fiscal.
El prrafo 2 del articulo expresa: Si la compensacin permitida en
este artculo no pudiera realizarse o slo se efectuara parcialmente,
el saldo resultante les ser acreditado contra otros impuestos a cargo
de la ADMINISTRACION FEDERAL DE INGRESOS PUBLICOS, entidad
autrquica en el mbito del MINISTERIO DE ECONOMIA o, en su
defecto, le ser devuelto o se permitir su transferencia a favor de
tercero.
Es decir, que puede ocurrir que luego de la compensacin resulte
impuesto a pagar en cuyo caso el contribuyente debe ingresar el
sado, o tambin que le quede un excedente denominado saldo a
favor tcnico y en tal caso les ser acreditado o devuelvo o se
permitir su transferencia. Para poder realizar esto debe inscribirse
en el Registro de Exportadores de la Direccin General Impositiva.

B. RGIMEN SIMPLIFICADO PARA PEQUEOS CONTRIBUYENTES

(MONOTRIBUTO).
1. INTRODUCCIN.

139
 La ley 24977 es una ley introducida en el ao 1998 y produjo dos
importantes modificaciones; en primer lugar limita la posibilidad de
que los sujetos se categoricen como responsable son inscriptos en el
impuesto al valor agregados.
En segundo lugar, aprueba un rgimen simplificado que incluye el
impuesto a las ganancias el valor agregado y el sistema previsional,
destinado a los pequeos contribuyentes que denomina
monotributo.
Este rgimen barca a los pequeo contribuyentes en general, quienes
para optar por l debern encuadrar en ciertos parmetros
establecidos por la misma ley; asimismo este rgimen abarca a los
pequeos contribuyentes agropecuarios, siempre que sus ingresos
brutos sean inferiores a 144.000$ y no superen determinados valores
establecidos por la Secretaria de Agricultura, Ganadera, Pesca y
Alimentos.
Entre los cambios producidos podemos citar: las personas
comprendidas; las condiciones para la incorporacin al citado
rgimen; el mecanismo de categorizacin para las personas que
realicen locaciones de servicio o prestaciones de servicio y ventas;
una nueva tabla de categoras que diferencia las actividades; un
procedimiento de recategorizacin; modalidades de ingreso del
impuesto integrado; rgimen sancionatorio; exencin del impuesto a
la ganancia mnima presunta; rgimen especial de los recursos de la
seguridad social y; rgimen simplificado para pequeos
contribuyentes eventuales.

2. CARACTERSTICAS.
Como caracterstica es peridico, debindose abonar en cada periodo
fiscal, que tiene carcter mensual. Es nacional, por lo que su
aplicacin, percepcin y fiscalizacin est a cargo de la AFIP.

3. IMPUESTOS COMPRENDIDOS.
El Art. 1 de la ley 25.865 establece un rgimen tributario integrado y
simplificado, relativo a los impuestos a las ganancias, al valor
agregado y al sistema previsional, destinado a los pequeos
contribuyentes.
El Art. 6 de la misma ley, precepta que la inscripcin sustituye el
pago de los siguientes tributos; impuesto a las ganancias e impuesto
al valor agregado.
En el caso de las sociedades comprendidas, se sustituye el impuesto
a las ganancias de sus integrantes originando por las actividades
desarrolladas por entidad sujeta al rgimen simplificado y el impuesto
al valor agregado de la sociedad.
Con relacin al sistema previsional, el rgimen simplificado incluye los
aportes que debe realizar el trabajador autnomo afectado al rgimen
con la misma categorizacin que el empleador; los aportes del
empleador respecto de sus empleados en relacin de dependencia
afectados al rgimen y los aportes personales que debe realizar un
trabajador autnomo.

4. HECHO IMPONIBLE.
5. RGIMEN SANCIONATORIO.
Los pequeos contribuyentes inscriptos en el rgimen por las
operaciones derivadas de sus oficios, empresas, etc. quedarn

140
 sujetas a la ley 11.683 con ciertas particularidades en el aspecto
punitivo y en cuanto al procedimiento.

87. NORMAS SANCIONATORIAS:

Clausura y multa: se prescribe que sern sancionados con una
multa de 100.000$ y clausura de 1 a 5 das, los pequeos
contribuyentes que incurran en los hechos u omisiones
previstos en el Art. 40 de la ley: a) operaciones que no se
encuentren respaldadas por las respectivas facturas o
documentos equivalentes, correspondientes a las compras,
obras, locaciones o prestaciones aplicadas a la actividad; b) no
exhibir en lugar visible los elementos indicados e el articulo
anteriores. Si la omisin de exhibicin se refiriera a uno solo de
los mencionados elementos, la sancin ser de clausura o
multa, de acuerdo con la evaluacin que realice el juez
administrativo interviniente.

Omisin: sern sancionados segn lo previsto el Art. 45 de la

ley, los responsables inscriptos en el rgimen simplificado que
omitieran el pago del impuesto.

Defraudacin: se aplicara la multa establecida en el Art. 46 a

los pequeos contribuyentes que con declaraciones engaosas
u ocultaciones maliciosas perjudicaren al fisco en virtud de
haber formulado declaraciones juradas categorizadoras o
recategorizadoras que no se correspondan con la realidad.

88. NORMAS DE PROCEDIMIENTO: tanto para la exclusin de oficio

de los contribuyentes adheridos al rgimen as tambin como para la
determinacin de los impuestos adeudados a los respectivos
regmenes, ser de aplicacin el procedimiento previsto en el Art. 16
y ss de la ley en cuestin. Asimismo la resolucin incluir la
declaracin de exclusin al rgimen simplificado. El impuesto
integrado que hubiera abonado el contribuyente, desde el
acaecimiento de la causal de exclusin, se tomara como pago a
cuenta de los tributos adeudados por el rgimen general.
Cuando en la ley se indica la fecha de vencimiento general para
presentacin de declaraciones juradas, se deber entender que se
refiere a la fecha en la cual acaeci algunas de las circunstancias que
seala el Art. 17, en la cual debi categorizarse o recategorizarse el
contribuyente, presentado la pertinente declaracin jurada, como
tambin al vencimiento del plazo fijado para el ingreso del impuesto
mensual.

C. IMPUESTO A LAS TRANSACCIONES FINANCIERAS (A LOS DBITOS Y

CRDITOS EN CUENTA CORRIENTE).
1. ANTECEDENTES.
Este impuesto integra las severas medidas que debieron adoptar el
PE y el Congreso nacional ante la situacin planteada.
El primer paso fue la sancin de la ley de competitividad que en
realidad comprendi dos leyes ms. Los cambios reglamentarios o
determinadores del alcance distorsionaron de tal modo la gabela
inicial que resulto difcil hallar un nombre que comprendieses las
diferentes hiptesis de incidencia.

141
 La primera denominacin fue la de impuesto al cheque, luego
impuesto al crdito y dbitos bancarios y otras operaciones y
cunado examinaron el instrumento con mayor detenimiento, creyeron
estar ante un impuesto a las transferencias financieras.

2. VENTAJAS Y DESVENTAJAS.
Su principal ventaja consiste en que es fcil de recaudar y que por su
intermedio fluyen fondos casi de inmediato.
Es de difcil evasin y la afluencia continua de fondos permite cubrir
las urgencias dinerarias que se originaron en el desequilibrio
presupuestario, unido a la general negativa de crdito externo e
interno, que impidi seguir recurriendo al endeudamiento para cubrir
los dficits.
Este impuesto es apto para contar con fondos mnimos de su
subsistencia. Puede aadirse que la recaudacin implica un bajo costo
para el rgano fiscal; adems, ser algo ms difcil a los evasores
consuetudinarios eludir esta gabela; y al adoptar datos sobre como
circula el dinero, podr ser til para la fiscalizacin de otros tributos.
En cuanto a los aspectos negativos ms importantes son:
Dejar de lado la CN, la legislacin vigente, los lmites puestos por el
Congreso y todo obstculo que se opusiera al objetivo de obtener
dineros ahora.
Es regresivo porque conculca el principio de la proporcionalidad, al
exigir un mayor sacrificio al cada vez ms pequeo club de pagadores
espontneos de impuestos y a la gran cantidad de contribuyentes
cautivos mediante retenciones en la fuente.
Es distorsivo, piramidal y carece de neutralidad porque recaer en los
consumidores o en las actividades con grandes problemas de
rentabilidad.
Al ser una especie de tnel con pago a la entrada y a la salida, ser
un obstculo a las pocas transacciones y negocios que an no se
realizan.

3. CARACTERSTICAS.
Es un impuesto indirecto porque debera gravar la riqueza presumida
sobre la base de la mera circulacin llevada a cabo mediante las
operaciones financieras abarcadas por el tributo.
Al ser indirectos, debera ser de facultades concurrentes entre Nacin
y provincias y coparticipado; es transitorio y su vigencia se extender
hasta el 31/12/2002.

4. HECHO IMPONIBLE.
Para el caso del impuesto originario el hecho imponible se
perfecciona al momento de efectuarse los mismos en la respectiva
cuenta.
En hecho imponible se tiene por acaecido o perfeccionados cuando, la
consideramos realizada al igual que el movimiento o entrega,
respectivamente.

5. BASE IMPONIBLE Y ALCUOTA.

Segn lo establecido por el Art. 1 en su noveno prrafo dice: El
impuesto se determinar sobre el importe bruto de los dbitos,
crditos y operaciones gravadas, sin efectuar deduccin o
acrecentamiento alguno por comisiones, gastos, o conceptos

142
 similares, que se indiquen por separado en forma discriminada en los
respectivos comprobantes, perfeccionndose el hecho imponible en el
momento de efectuarse el dbito o crdito en la respectiva cuenta, o
en los casos de los incisos b) y c), cuando, segn sea el tipo de
operatoria, deba considerarse realizada o efectuado el movimiento o
entrega, respectivamente.
La ley establece una alcuota general a manera de tope (6%) con
autorizacin al PE a maniobrar con ellas en tanto no supere dicho
tope.
El Art. 7 del decreto 380/01 estableci una alcuota general del 6%
para los crditos y del 6% para los dbitos.
Las referidas alcuotas del 2,5% y del 5% para los crditos y dbitos
en cuenta corriente y para las citadas operaciones, respectivamente,
cuyos titulares sean sujetos comprendidos en el rgimen simplificado
para pequeos contribuyentes.
Para los hechos previstos en el Art. 1 de tal reglamentacin, dicha
alcuota ser reducida al 0,75% para los crditos y a igual porcentaje
para los dbitos correspondientes a cuentas corrientes de los
contribuyentes.

6. EXENCIONES.
El gravamen enumera exenciones en su Art. 2 de la ley 25.453 y de
tal manera estn exentos:
89. Los crditos y dbitos en cuentas bancarias como as tambin
las operatorias y movimientos de fondos correspondientes a los
Estados Nacional, Provincial, Municipal y al gobiernos de la C.A.B.A. e
Instituto Nacional de Servicios Sociales para Jubilados y Pensionados;
90. Los crditos y dbitos en cuentas bancarias correspondientes a
las misiones diplomticas y consulares extrajeras acreditadas a
condiciones de reciprocidad;
91. Los crditos en caja de ahorro o cuentas corrientes bancarias
hasta la suma acreditada en concepto de sueldos del personal en
relacin de dependencia o de jubilaciones y pensiones, y los dbitos
de dichas cuentas.

D. IMPUESTOS INTERNOS.
1. INTRODUCCIN: NOCIN.
Son impuestos al consumo que se denominan internos por
oposicin a los impuestos externos o aduaneros. Estos impuestos al
consumo gravan hechos distintos dl consumo; consumo significa el
empleo de una cosa, gastndola, destruyndola, hacindola
desaparecer sbita o paulatinamente.

2. ANTECEDENTES NACIONALES. CUESTIONES

CONSTITUCIONALES.
Surgen al ser implantados por ley 2774 del Congreso de la Nacin,
durante la presidencia de Pellegrini en 1891 y siendo su ministro de
Hacienda Fidel Lpez. Pero en 1894 se decidi su prorroga y la
inclusin de nuevos artculos gravados. En esta segunda oportunidad
se produjo un importante debate parlamentario en la Cmara de
Diputados de la Nacin.
Mantilla sostuvo que la Nacin no podr cobrar impuestos indirectos,
por lo cual le estaba vedado establecer impuestos internos al

143
 consumo, que eran indudablemente indirectos. Argument que la CN,
los recursos impositivos solo pueden tener cabida en el Art. 4 donde
dice de las dems contribuciones que equitativa y
proporcionalmente a la poblacin imponga el Congreso.
Terry refuto esta posicin afirmado que los Art. 4 y 67 no eran
complementarios como deca Mantilla sino que hacan alusin a
situaciones diferentes. El 4 contemplaba el caso de los recursos
normales del Estado Nacional, es decir, los ingresos permanentes y
normales al Tesoro de la Nacin mientras que el actual Art. 75 inc. 2
se dirige hacia recursos a los cuales puede recurrir a la Nacin. Segn
Terry, el Art. 4 hace referencia a todo tipo de impuestos mientras que
la disposicin actual del 75 inc. 2 alude a impuestos inmobiliarios.
Esta interpretacin fue admitida en su momento pero no por ello dejo
de aceptarse que las provincias tenan idntica facultad de establecer
impuestos internos al consumo, por no haber delegado la materia en
forma permanente ni por circunstancias excepcionales.

3. NORMATIVA VIGENTE.
Se trata de impuestos indirectos por cuanto gravan el consumo, que
es una exteriorizacin mediata de capacidad contributiva. Son
adems, reales, permanentes y de facultades concurrentes.
Los impuestos internos tienen una larga trayectoria en nuestro pas,
se inici en 1891, su primera modificacin fue en 1949 donde la ley
se dividi en 2 grandes ttulos; el primero conservo el sistema
tradicional, mientras que el 2 se rigi por lineamientos jurdicos
dismiles.
Este texto fue ordenado en 1973 y sufri alteraciones.
El 1996 la ley 24674 sustituyo el texto ordenado en 1979, salvo
respecto del impuesto interno a los seguros y sobre los productos
comprendidos del decreto 1371/94 que continuaran rigindose por las
disposiciones de la ley de impuestos internos.
La ley 24674 dispone que el gravamen recaer sobre tabacos,
bebidas alcohlicas, cervezas, bebidas analcohlicas, jarabes,
extractos y concentrados, automotores y motores gasoleros, servicios
de telefona celular y satelital, champaas, objetos suntuarios y
vehculos automviles y motores.

4. HECHO IMPONIBLE.
92. ASPECTO MATERIAL: expendio significa transferencia a
cualquier ttulo de la cosa gravada en todo el territorio de la Nacin y
con las excepciones que se ver ms adelante.
En el caso de bebidas alcohlicas, jarabes, extractos y concentrados,
se considera que el expendio se produce exclusivamente por la
trasferencia efectuada por los fabricantes o importadores o aquellos
por cuya cuenta se efecta la elaboracin.
Con relacin a los productos importados para consumo, se entiende
por expendio su despacho a plaza y su posterior transferencia a
cualquier ttulo.

93. ASPECTO TEMPORAL: el hecho imponible de este gravamen se

configura en el momento expendio; sin embargo, al tributo se lo
liquida y paga por ms calendario.

144
94. ASPECTO SUBJETIVO:
Responsables por deuda propia: son los fabricantes,
importadores, fraccionadores; las personas por cuya cuenta se
efecten las elaboraciones o fraccionamientos y los
intermediarios por el expendio de champaas.
En virtud de la ley de impuestos internos son tambin
responsables por deuda propia las entidades aseguradoras y
los aseguradores en el caso de primas a compaas extranjeras
que no tengan sucursales autorizadas a operar en la Republica.
Sujetos pasivos por cuenta ajena: son los responsables por
artculos alcanzadas por el impuesto que utilicen como materia
prima otros productos sometidos a gravamen, los que debe
pagar a efectos de retirar la especies de fbrica o depsito
fiscal y los intermediarios entre responsables y los
consumidores por la mercadera gravada cuya adquisicin no
fuere fehacientemente justificada, mediante documentacin
pertinente que posibilite la correcta identificacin del
enajenante.
95. ASPECTO ESPECIAL: se aplica a todo el territorio de la Nacin.
Esto implica prescindencia de todo criterio de atribucin fiscal ajeno
al principio de la fuente. Los hechos son gravados siempre que se
produzcan dentro de las fronteras del pas y de all la conservada
denominacin de internos.

5. SUJETOS PASIVOS.
Sujeto activos es el fisco nacional. Los impuestos son recaudados por
la DGI quedando facultada la Administracin Nacional de Aduanas
para su percepcin en los casos de importancia definitiva.
Respecto de los sujetos activos son los enunciados en el HECHO
IMPONIBLE; sin embargo se debe aclarar:
El importador y l tercero por cuya cuenta se efectu la importacin
son solidariamente responsables del impuesto que corresponda
ingresar antes del despacho a plaza de los respectivos tributos
Los fabricantes y fraccionadores de bebidas alcohlicas que utilicen
en sus actividades gravadas productos impositivamente alcanzados
por este gravamen podrn computar como pago a cuenta del
impuesto el importe correspondiente al tributo abonado o que se
debe abonar por dichos productos con motivo de su expendio.

6. EXENCIONES.
La ley de impuestos internos no tiene un capitulo o seccin especial
dedicado a las exenciones. Sin embargo, estn diseminadas en el
texto y enumeramos algunas:
Los vinos no son clasificados como bebida alcohlicas
Los jarabes; los jugos vegetales; las bebidas analcholicas a base de
leche o de suero; las no gasificadas a base de hierbas con o sin otros
agregados; los jugos puros de frutas y concentrados.
Los seguros agrcolas, los seguros sobre la vida, los de accidentes
personales y los colectivos que cubren gastos de internacin, ciruga
o maternidad.
Mercaderas amparadas por rgimen de equipaje que desplaza el
viajero.

145
 Las mercaderas gravadas de origen nacional que sean exportadas o
incorporadas a la lista rancho de buques destinados al trfico
internacional o de aviones de lneas areas internacionales, a
condicin de que el aprovisionamiento se efecte en la ltima escala
realizada en jurisdiccin nacional o en caso contrario, viajen hasta
dicho punto en calidad de intervenidos.

7. BASE IMPONIBLE.
La magnitud sobre la cual se aplican las distintas alcuotas es el
precio neto de venta que resulte de la faculta o documentos
equivalente extendido por las personas obligadas a ingresas el
impuesto; salvo en el caso de los cigarrillos.
Se entiende por precio neto de venta el que resulta una vez
deducidas:
Las bonificaciones y descuentos en efectivo hechos al comprador por
fecha de pago y otro concepto similar;
Los intereses por financiacin del precio neto de venta
El dbito fiscal del impuesto al valor agregado que corresponda al
enajenante como contribuyente de derecho.

En ningn caso se puede constar valor alguno en concepto de

impuestos internos o de otros tributos que incidan sobre la operacin,
excepto el mencionado caso del IVA. Tampoco puede deducirse el
flete o acarreo cuando la venta haya sido convenida sobre la base de
la entrega de la mercadera en el lugar de destino.
Asimismo, est prohibido deducir d las unidades de venta los valores
atribuidos a los continentes o a los artculos que las complementen,
debiendo el impuesto calcular sobre el todo. Solo se autorizara tal
deduccin cuando los envases sean objeto de un contrato de
comodato.
Cuando se transferencia no es onerosa, se toma como base imponible
el valor asignado por el contribuyente en operaciones comunes con
productos similares o en su defecto, el valor normal de plaza.
Si se tratara de la transferencia de un producto importado, se
considerar que sta equivale al doble de la considerada al momento
de la importacin.
Cuando se trate de casos de consumo de productos de propia
elaboracin, se toma como base imposible el valor aplicado en las
ventas que de esos mismos productos se efectan a terceros.
Si las facturas o documentos no expresan el valor normal de plaza, la
DGI puede estimarlo de oficio de conformidad. Si la venta se hace
entre personas que pueden considerarse econmicamente
vinculadas, el impuesto debe liquidarse sobre el mayor precio de
venta obtenido.
En cuanto a las importaciones, los responsables deben ingresar el
importe que surja de aplicar la tasa correspondiente sobre el 130%
del valor resultante de agregar al precio normal definido para la
aplicacin de los derechos de importacin, todos los tributos a la
importacin o con motivo de ella.
En el caso de las primas de seguro, la base imponible es el importe
de la prima.

8. ALCUOTAS.

146
 Las alcuotas son distintas segn los productos que se trate. Hay que
ver la ley.

9. PRIVILEGIOS.
La ley 24.674 no contiene privilegios especiales en esta materia, y en
su Art. 6 y 61 estableca un privilegio especial en favor del fisco sobre
todas las maquinarias, enseres y edificios de la fabricacin, as como
sobre los productos en existencia.

10. DETERMINACIN Y PAGO.

El impuesto debe determinarse y abonarse por mes calendario,
mediante el sistema de la declaracin jurada efectuada en formulario
oficia por el sujeto pasivo. Asimismo la DGI est facultada para fijar la
obligacin de realizar la liquidacin y pago por periodos menores para
el o los gravmenes que dicho organismo establezca.
Este procedimiento sufre excepcin en materia de cigarrillos, por
cuanto los plazos son hasta 20 das corridos.

147
 MDULO 13: TRIBUTOS PROVINCIALES.

A. IMPUESTO INMOBILIARIO.
1. INTRODUCCIN: EVOLUCIN Y FUNDAMENTOS.
El impuesto inmobiliario es el ms antiguos de los impuestos directos.
Este tributo se ajustaba a la idea de que el Estado tena un derecho
originario sobre todo el suelo sujeto a su poder, por lo que era lgico
que participara en los frutos de la tierra.
La evolucin de las teoras jurdico-tributarias demostr que el
fundamento de los impuestos inmobiliarios no era diferente del de los
otros impuestos: el deber solidario de los ciudadanos de contribuir al
mantenimiento del Estado en las medidas de las posibilidades de
cada uno.

2. FORMAS DE IMPOSICIN.
Tenemos el sistema de imposicin sobre el producto bruto del sueldo.
Consiste en establecer un porcentaje fijo sobre la produccin de la
tierra, sin tener en cuenta los gastos que ha demandado la
produccin de esos bienes.
Otra forma de imposicin es sobre el valor venal de la erra. ste es el
sistema que siguen las legislaciones tributarias provinciales y
municipales argentinas.
Un tercer sistema grava la renta neta o efectiva de la tierra. La renta
neta es la que resulta deduciendo la renta bruta las cargas y gastos
de explotacin del inmueble. En nuestro pas, la renta no es base de
medicin de los impuestos inmobiliarios pero estn gravadas en el
impuesto a las ganancias, que incluye las rentas de edificios en la
primera categora y las rentas agrarias en la tercera categora.
El sistema que grava la renta normal potencial de la tierra, sobre cuya
equidad se han producido controversias y que fue derogado antes de
comenzar a aplicarse.

3. NORMATIVA VIGENTE: CARACTERSTICAS.

En nuestro pas ha sido establecido por las provincias en forma
permanente, es decir, que las provincias legislan y recaudan sobre el
impuesto inmobiliario gravando los inmuebles situados en su
territorio.
El impuesto inmobiliario es de carcter real porque no tiene en
cuenta las condiciones personales de los contribuyentes. La
obligacin de pagar el impuesto no es de los inmuebles sino de las
personas.
El estado nacional ha hecho uso algunas veces de la atribucin del
Art. 75 inc. 2 de la CN.

4. HECHO IMPONIBLE: BSICO Y ADICIONAL.

96. ASPECTO MATERIAL: consiste en la situacin jurdica de ser
propietario o poseedor a ttulo de dueo de un bien inmueble; vale
decir que la circunstancia generadora de la obligacin tributaria es el

148
 hecho de tener la disponibilidad econmica del inmueble como
propietario o haciendo las veces de tal.
El Art. 132 del Cdigo Tributario de Crdoba reza: SI del examen de
las constancias de autos, las pruebas producidas y los planteos
realizados en su descargo por el sujeto pasivo, resultase la
improcedencia de las impugnaciones y cargos y, consiguientemente,
de los ajustes o liquidaciones provisorias practicados, se dictar
resolucin que as lo decida, la cual declarar la ausencia de deuda
por los montos pretendidos y ordenar el archivo de las actuaciones.

97. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales los propietarios

o poseedores a ttulo de dueo. Es contribuyente el adquirente de
inmuebles por mensualidades ya que es poseedor a ttulo de dueo.
En cambio, no son sujetos pasivos el mero tenedor o el locatario de
inmuebles, dado que no tienen tal posesin.

98. ASPECTO TEMPORAL: Segn dice el Art. 134 del C.T.Cba el

hecho imponible se perfecciona el 1 de enero de cada ao, es decir,
se trata de un tributo anual, sin perjuicio de que su pago se realice en
cuotas.

99. ASPECTO ESPACIAL: se trata de un tributo de carcter local, por

lo que recae sobre inmuebles ubicados dentro de la jurisdiccin de
cada provincia.

5. SUJETOS PASIVOS.
No son sujetos pasivos los locatarios de inmuebles ni otros tenedores.
Aunque suelen celebrarse convenciones entre partes, por las cuales
los locatarios se hacen cargo de los tributos inmobiliarios, tales
acuerdos solo obligan a los celebrantes del contrato.

6. BASE IMPONIBLE Y ALCUOTA.

La base imponible del impuesto es la valuacin fiscal del inmueble
que surge de las operaciones de catastro.
La alcuota es variable de provincia a provincia. Generalmente, vara
segn se trate de inmuebles urbanos o rurales, y es de tipo
proporcional.
La base imponible del impuesto bsico_ es la valuacin de cada
inmueble determinada por catastro. La base imponible del impuesto
adicional est formada por la base imponible o las sumas de las
bases imponibles del impuesto bsico de las propiedades rurales
atribuibles a un mismo contribuyente.

7. EXENCIONES.
En algunas provincias hay exenciones cuyo propsito es proteger la
pequea propiedad y fomentar la construccin de viviendas. Estn
dispensados de todo gravamen por razn del sujeto los inmuebles del
Estado y de sus dependencias o reparticiones autrquicas. En funcin
del destino de la propiedad, el beneficio suele otorgarse en los
siguientes casos: templos, inmuebles afectados a fines de asistencia
social, culturales, cientficos, deportivos, bienes de propiedad o
utilizados por asociaciones obreras, de empresarios, de profesionales,
etc.

149
B. IMPUESTO SOBRE LOS AUTOMOTORES.
1. ANTECEDENTES.
2. CARACTERSTICAS.
3. HECHO IMPONIBLE. BASE IMPONIBLE. DETERMINACIN Y
PAGO.

C. IMPUESTO SOBRE LOS INGRESOS BRUTOS.

1. INTRODUCCIN: EVOLUCIN.
ES HISTORIA Y POR ESO NO LO PONGO.

2. CARACTERSTICAS.
Se trata de un impuesto indirecto porque grava una exteriorizacin
mediata de capacidad contributiva.
Puede ocurrir que durante determinado periodo el ejercicio de una
actividad normalmente lucrativa arroja perdida, no obstante lo cual,
el contribuyente debe pagar el impuesto.
Es un impuesto real porque no tiene en cuenta las condiciones
subjetivas de los destinatarios legales tributarios, sino la actividad
que ellos ejercen con habitualidad.
Es un impuesto local lo que significa que estn gravadas las
actividades realizadas dentro de una jurisdiccin determinada.

3. HECHO IMPONIBLE.
100. ASPECTO MATERIAL: la nocin de habitualidad deber
determinarse segn la ndole d las actividades, el objeto de la
empresa, profesin y los usos y costumbres de la vida econmica. En
definitiva el hecho imponible del impuesto a los ingresos brutos es el
ejercicio de actividades que sean habituales, que se desarrollen en la
jurisdiccin respectiva y que generen ingresos brutos. Y puede
decirse que habitualidad es la reproduccin continuada que
acredite un propsito de cierta permanencia dentro de la modalidad
de actividad elegida, siempre y cuando no se trate de las actividades
que las leyes consideran habituales, aun sin reproduccin continuada
ni permanencia.

101. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales las personas de

existencia visible, capaces o incapaces; las personas jurdicas de
carcter pblico y privado y las simples asociaciones civiles o
religiosas que revistan la calidad de sujetos de derecho; las entidades
que existen de hecho con finalidad propia y gestin patrimonial
autnoma con relacin a las personas que las constituyan, las
uniones transitorias de empresas y las agrupaciones de colaboracin
empresaria regidas por la ley de sociedad.
El C.T.Cba dispone que la persona o entidad que pague simas de
dinero o intervengan en el ejercicio de una actividad gravada, actuar
como agente de retencin o percepcin en la forma que establezca el
PE, quien queda facultado para eximir de la obligacin de presentar
declaraciones juradas a determinadas categoras de contribuyentes
cuando la totalidad del impuesto que les corresponda se encuentre
sujeto a retencin en la fuente.

102. ASPECTO TEMPORAL: el periodo fiscal ser el ao calendario;

sin perjuicio de ello los contribuyentes tributarn once anticipos en
cada periodo fiscal.

150
103. ASPECTO ESPACIAL: los legisladores en estudio prevn que las
actividades gravadas deben realizarse en sus respectivas
jurisdicciones provinciales, sin interesar en qu lugar de ello lo sean.

4. ALCUOTAS. DETERMINACIN.
En las jurisdicciones analizadas se establece la alcuota general pro
existen actividades que se hallan alcanzadas por alcuotas
deferenciales, las que por su variabilidad exceden nuestro
tratamiento.

5. PAGO.
Las legislaciones establecen que el periodo fiscal es el ao calendario
pero al mismo tiempo obligan a los contribuyentes a pagar diversos
anticipos durante el periodo en curso.

6. EXENCIONES.
Las exenciones son:
104. Actividad ejercida por las bolsas de comercio autorizadas a
cotizar ttulos y valores y los mercados de valores.
105. Actividades de las emisoras de radiotelefnica y televisin.
106. Las operaciones sobre ttulos, letras, bonos, obligaciones y
dems papeles emitidos o que se emitan en el futuro por la nacin,
provincias o municipalidades
107. La impresin, edicin, distribucin y venta de diarios, libros,
peridicos y revistas.
108. Los ingresos obtenidos por el ejercicio de profesiones liberales
universitarias.

7. CONVENIO MULTILATERAL.
El primer convenio multilateral fue celebrado el 24/08/1953 siendo
reemplazado por el convenio del 14 de abril de 1960. Los convenios
estn destinadas a delimitar el alcance del poder tributario de las
partes intervinientes en el caso de que na actividad sea ejercida en
ms de una jurisdiccin.
Suelen plantearse los siguientes supuestos:
109. Que ese sujeto industrialice sus productos en una jurisdiccin y
los comercialice total o parcialmente en otra.
110. Que el mismo sujeto cuente con la direccin o administracin
de sus actividades en una o ms jurisdicciones y la comercializacin o
industrializacin se efecten en otra.
111. Cuando el asiento principal de un actividad est en una
jurisdiccin y las ventas o compras se concreten en otra/s
jurisdicciones.
112. Cuando el asiento principal de las actividades est en una
jurisdiccin y se efectan operaciones o prestaciones de servicios con
respecto a personas, bienes, o cosas radicados.
Salvo casos especiales, los ingresos brutos del contribuyente,
originados por actividades objeto del convenio, se distribuyen: 50% a
los gastos soportados por el contribuyente en cada jurisdiccin como
consecuencia del ejercicio de las actividades respectivas y; el 50% a
los ingresos brutos provenientes de cada jurisdiccin cuando las
operaciones se hicieron por medio de sucursales, agencias,
corredores, comisionistas, mandatarios, viajantes o consignatarios.

151
D. IMPUESTO DE SELLOS.
1. NOCIN; EVOLUCIN.

2. NORMATIVA VIGENTE: CARACTERSTICAS.

La palabra sello hace referencia l medico fsico con el cual se paga
el impuesto. Sello es la estampilla fiscal o el papel sellado que se
adquiere para hacer efectivo el tributo, y de all el nombre impuesto
al sello.
Es indirecto porque grava una manifestacin presunta de capacidad
contributiva; es de carcter real porque no tiene en cuenta las
condiciones subjetivas de los sujetos pasivos y es un impuesto local
ya que las provincias lo establecen en sus respectivas jurisdicciones.
3. HECHO IMPONIBLE.
113. ASPECTO MATERIAL: consiste en la instrumentacin de actos
jurdicos, contratos u operacin de contenido econmico.
Instrumentacin: es el aspecto ms importante del impuesto
de sellos, destacndose la circunstancia de que si fueses nulos,
simulados o sin valor alguno los actos que constan en los
documentos gravados.
Requisitos de la instrumentacin: para poder ser considerados
como elementos exteriorizantes el hecho imposible, los
instrumentos deben ser objetivamente capaces de producir
efectos jurdicos.
Instrumentos peculiares: la instrumentacin necesaria
conforme a los requisitos examinados supra, en determinadas
circunstancias la ley tributaria as lo considera, y hace caer
tales documentos dentro de la rbita de la imposicin de sellos.
Algunos casos son: los actos formalizados por correspondencia
epistolar o telegrfica y los contratos o negocios jurdicos.

114. ASPECTO PERSONAL: son contribuyentes aquellos que realizan

actos gravados.

115. ASPECTO TEMPORAL: se configura en el momento de

formalizacin del acto gravado o de celebracin del contrato, cuya
instrumentacin est sujeta a tributacin.

116. ASPECTO ESPACIAL: rige el principio de territorialidad, lo cual

significa que la C.A.BS.AS. lo aplica en su jurisdiccin y las provincias
hacen recaer el impuesto sobre todos aquellos actos, contratos u
operaciones de carcter oneroso que se realizan dentro de su
territorio.

4. SUJETOS PASIVOS.
Son aquellos que realizan o formalizan los actos, contratos u
operaciones especificados por la ley. El Art. 195 del C.T.Cba dispone
que el impuesto ser divisible, salvo en los casos que el dispositivo
menciona.
Por su parte, el 196 dispone que sern solidariamente responsables
del pago del tributo, actualizacin, recargo, intereses y multa, los que
endoses, admitan, presentes, tramiten, autoricen o tengan en su
poder documentos sin el impuesto correspondiente o con uno menor.

152
5. PAGO.
Es generalmente alcuota proporcional al importe del documento o es
de importe fijo segn el documento de que se trate.

6. EXENCIONES.
Son mencionables las disposiciones que declaran exentos los actos
instrumentados por la Nacin, provincias, municipios, dependencias
administrativas y entidades pblicas autrquicas, bancos oficiales,
asociaciones y entidades de diverso tipo que actan sin fines de
lucro, sociedades cooperativas, etc.

E. TASA DE JUSTICIA.
Es aquel que se paga generalmente por nica vez al comienzo del
juicio, y cuyo monto esta graduado por la naturaleza y cuanta del
proceso. Se diferencia oca los sellados de actuacin por cuanto
estos van incorporados a cada fija del expediente y su monto vara
segn la categora del tribunal ante el cual se litiga.

1. HECHO IMPONIBLE.
2. SUJETOS PASIVOS.
Son sujetos pasivos los iniciadores de actuaciones judiciales, aunque
debe tenerse en cuenta que la tasa judicial integra las cotas del juicio
y debe ser soportada en definitiva por las partes en la misma
proporcin en que las cotas deben satisfacerse. Esto significa que si
se trata de un juicio contencioso en que hay un ganador y un
perdedor, ser este ltimo quien cargar con el tributo.

3. BASE IMPONIBLE.
Est constituida por la cuanta del juicio, la cual vara segn el asunto
de que se trate. En los juicios en los que se re reclaman sumas de
dinero, la base imponible es de 6 meses de alquiler; en juicio
reivindicatorios, la valuacin fiscal del bies si es inmueble o tu
tasacin si es mueble; es juicios concursales, el importe que arroja la
liquidacin de bienes, etc.
Si los juicios son de monto indeterminado, debe pagarse una tasa de
importe fijo; pero para que se configure este caso debe ser
irrealizable toda posibilidad de fijacin de monto.

4. ALCUOTA.
Est fijada para la ley nacional 23.898 es del 3% que se reduce en un
50% en los asuntos que la ley especifica en su Art. 3.

5. DETERMINACIN Y PAGO. EXENCIONES.

El pago de la tasa lo efecta el actor, quien reconvenga o quien
promueva la actuacin de la justicia, generalmente en el acto de
iniciacin de actuacin; las distintas formas y oportunidades.

153
 MDULO 14: TRIBUTOS MUNICIPALES.
A. CONTRIBUCIN QUE INCIDE SOBRE LOS INMUEBLES.
1. CARACTERSTICAS.
Belsunce sostiene que se trata de contribuciones especiales, por
cuantos los servicio que original el pago de este tributo deben
beneficiar no solo a los contribuyentes frentistas sino a quienes
residen o no dentro de la jurisdiccin municipal pero que usan las
callen y transitan por ellas.
Podemos sostener que el tributo establecido por el Cdigo Municipal
de la Ciudad de Crdoba es una tasa, por cuanto su hecho generador
est vinculado directa o indirectamente a la prestacin de diversos
servicios por parte del Estado municipal.

2. HECHO IMPONIBLE. SUJETOS PASIVOS.

Se resumen las siguientes caractersticas:

154
117. ASPECTO MATERIAL: El Cdigo Tributario de la Municipalidad de
Crdoba dispone: est sujeto al pago del tributo todo inmueble
ubicado dentro del ejido municipal y que se encuentre en zona
beneficiada directa e indirectamente con los servicios de barrida y
limpieza de calles, recoleccin y tratamiento de residuos
domiciliarios, prestacin o puesta a disposicin del servicio sanitario
cloacal, higienizacin, etc.
Establece tambin que estn sujetos al pagos del tributo los
inmuebles ubicados dentro de la zona de influencia de escuelas,
bibliotecas pblicas, centro de participacin comunal, hospitales,
dispensarios, unidades primarias de atencin de salud guarderas,
centros vecinales, plazas, espacios verdes, etc. En todos los casos,
quienes estarn sujetos al pago son los contribuyentes, esto es,
personas fsicas o jurdicas, por cuanto nunca puede recaer tal
obligacin un inmueble.
Los servicios deben ser efectivamente prestados para sustentar el
cobro del ttulo.

118. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales los titulares del

dominio de inmuebles ubicados dentro del ejido municipal. As mismo
el Cdigo Tributario de Crdoba establece que los usufructuarios o
poseedores a ttulo de dueo o concesionarios son solidariamente
responsables con los anteriores.

119. ASPECTO TEMPORAL: el hecho imponible de esta tasa se

configura anualmente, sin perjuicio de que el pago de la obligacin
sea exigible en cuotas mensuales.

120. ASPECTO ESPACIAL: el Art. 175 establece el mbito en el cual

deber recaer el hecho imponible de esta tasa, y nos conduce
especficamente al ejido municipal. En consecuencia, nos
encontramos ante un tributo de carcter local, especficamente de
jurisdiccin municipal.

3. BASE IMPONIBLE. DETERMINACIN. PAGO. EXENCIONES.

ste ser el valor intrnseco del inmueble y estar determinada por la
valuacin en vigencia, establecida por la Direccin de Relevamiento
Urbano o Direccin de Catastro, segn la denominacin que perciba
este organismo en cada municipio.
Esta direccin realizara revalu generales de los inmuebles con la
periodicidad que estime conveniente, mediante procedimiento
tcnicos que pueden incluir la inspeccin y verificacin de mejoras,
como tambin la verificacin de las superficies cubiertas registradas.

B. CONTRIBUCIN QUE INCIDE SOBRE LOS AUTOMOTORES.

Nuevamente nos encontramos ente una tasa, por lo que el hecho
generador se encuentra vinculado con una actividad del Estado
municipal.

1. HECHO IMPONIBLE.
121. ASPECTO MATERIAL: el Cdigo Tributario de la Ciudad de
Crdoba dispone que se abonara esta contribucin por los vehculos

155
 automotores, acoplados, y similares, radicados en la ciudad en virtud
de los servicios municipales de conservacin y mantenimiento de la
viabilidad de las calles, sealizacin vial, control de la circulacin
vehicular y todo otro servicio que de algn modo posibilite o
favorezca el trnsito vehicular su ordenamiento y seguridad.

122. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales de este tributo

los titulares de dominio ante el Registro Nacional de la Propiedad del
Automotor, de los vehculos automotores, acoplados y similares y los
usufructuarios de los que fueran cedidos por el Estado para el
desarrollo de actividades primarias, industriales, comerciales o de
servicios que, el 1 de enero de cada ao se encuentren radicados en
la ciudad.

123. ASPECTO TEMPORAL: se configura anualmente, sin embargo, la

contribucin puede ser proporcional al tiempo de radicacin y en este
caso, los trminos se considerarn en das corridos.

124. ASPECTO ESPACIAL: se trata de un tributo local, cuyo hecho

imponible debe configurarse en el mbito municipal.

2. BASE IMPONIBLE. DETERMINACIN Y PAGO.

El valor, el modelo, peso, origen, cilindrada y carga transportable de
los vehculos destinados al transporte de personas o cargas,
acoplados y unidades tractoras de semirremolques podrn utilizarse
como ndices para establecer la base imponible.

C. CONTRIBUCIN QUE INCIDE SOBRE LA ACTIVIDAD COMERCIAL,

INDUSTRIAL Y DE SERVICIOS.
La actuacin estatal vinculante es el elemento caracterizador ms
importante para saber si estamos realmente frente a una tasa o si,
nos encontramos ante un impuesto que es un tributo no vinculado.
La contribucin que incide sobre la actividad comercial, industrial y
de servicios ha sido legislada como tasa y en consecuencia es
necesario que la obligacin del contribuyente surja como resultado de
haberse verificado un hecho imponible que se integra con una de las
actividades onerosas del contribuyente que la ley menciona y con
una actuacin del Estado que se relacione de alguna manera con
dicho contribuyente.

1. HECHO IMPONIBLE. SUJETOS PASIVOS.

125. ASPECTO MATERIAL: El ejercicio de cualquier actividad
comercial, industrial, de servicios, u otra a ttulo oneroso y todo hecho
o accin destinado a promoverla, difundirla, incentivarla o exhibirla
de algn modo, est sujeto al pago del tributo establecido en el
presente Ttulo, conforme a las alcuotas, adicionales, importes fijos,
ndices y mnimos que establezca la Ordenanza Tarifaria Anual, en
virtud de los servicios municipales de contralor, salubridad, higiene,
asistencia social y cualquier otro no retribuido por un tributo especial,
pero que tienda al bienestar general de la poblacin.
El servicio debe ser efectivamente prestado y la evaluacin de este
recaudo debe ser efectuada en funcin del hecho imponible regulado
por la norma, admitiendo que en algunos caos el tributo se cobra por
un servicio particularizado, y en otras situaciones el servicio

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 efectivizado debe ser evaluado en un contexto general, no siendo
necesaria su particularizacin en una determinada persona.

126. ASPECTO PERSONAL: son destinatarios legales:

Las persona de existencia visible, capaces o incapaces segn el
derecho privado
Las sucesiones indivisas, hasta el momento de la participacin
aprobada judicialmente o realizada por instrumento pblico o
privado
Las personas jurdicas de carcter pblico o privado y las
simples asociaciones civiles o religiosas que revistan la calidad
de sujeto de derecho.
Las entidades que aun los patrimonios destinados a un fin
especfico existen de hecho con finalidad propia y gestin
patrimonial autnoma con relacin a las personas que las
constituyen.
Las uniones transitorias de empresas.

127. ASPECTO ESPACIAL: cuando las normas legales vigentes en las

municipalidades, comunas y otros entes locales similares de las
jurisdicciones adheridas solo permitan la percepcin de los tributos en
aquellos casos en que exista local, establecimiento u oficina donde se
desarrolle actividades gravada, las jurisdicciones referidas en las que
el contribuyente posa la correspondiente habilitacin, podrn gravar l
conjunto el 100% de monto imponible atribuible al fisco provincial.

128. ASPECTO TEMPORAL: el periodo fiscal es mensual. Los

contribuyentes de este tributo deben realizar su liquidacin en forma
mensual y abonar los importes tributarios en la forma, plazos y
condiciones que establezcan las respectivas ordenanzas tarifarias.

2. BASE IMPONIBLE. DETERMINACIN. EXENCIONES. PAGO.

La base imponible est formada por el monto total de ingresos brutos
devengados por las actividades gravadas en cada periodo fiscal. No
obstante, existen bases imponibles especiales establecidas en virtud
de las caractersticas de ciertos tipos de operaciones.
Se considera ingreso bruto la suma total devengada en cada periodo
fiscal por la venta habitual de bienes en general, la remuneracin
total obtenida por la prestacin de servicios o cualquier otro pago
recibido en retribucin de la actividad gravada.

129. IMPORTE TRIBUTARIO: la cuanta de la obligacin tributaria se

determinara por algunos de los siguientes criterios: por aplicacin de
una alcuota sobre el monto de los ingresos brutos correspondientes
al periodo discal concluido; por importe fijo; por aplicacin de
alcuota, mas importe fijo y; por cualquier otro ndice que consulte las
particularidades de determinadas actividades y se adopte como
medida del hecho imponible.

130. EJERCICIO DE MS DE UNA ACTIVIDAD: cuando los ingresos

brutos de un contribuyente provengan de ms de una actividad,
sometidos a alcuotas diferentes, deber discriminar los montos
provenientes de cada una de las actividades.

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El Cdigo Tributario de Crdoba dice en su Art. 238 que cuando los
ingresos brutos del contribuyente provengan de dos o ms
actividades o rubros sometidos a alcuotas diferentes, deber
discriminar los montos correspondientes a cada una de esas
actividades o rubros; en su defecto, tributar sobre el monto total de
sus ingresos, con la alcuota ms elevada, hasta el momento que
demuestre el monto imponible que corresponde a cada actividad o
rubro

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