Guia para El Uso de Las NIAs en Las Pequeñas Auditorias (Volumen 2 2da Edición) PDF

Gua para el uso
de las Normas
Internacionales de
Auditora en auditoras
de Pequeas y
Medianas Empresas
Volumen 2Gua Prctica
Segunda edicin
Traduccin en proceso de revisin por el

Instituto de Censores de Cuentas de Espaa
Comit de Pequeas y Medianas Firmas de Auditora
Federacin Internacional de Contadores
529 Fifth Avenue 6th Floor
New York, NY 10017 USA
Esta Gua de Implementacin fue preparada por el Comit de Pequeas y Medianas Firmas de Auditora
de la Federacin Internacional de Contadores (IFAC). El comit representa los intereses de
los profesionales de la contabilidad que operan en pequeas y medianas rmas de auditora y de otros
profesionales de la contabilidad que prestan servicios a pequeas y medianas empresas.
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www.ifac.org. El texto aprobado se publica en el idioma ingls.
La misin de IFAC es servir al inters pblico, fortalecer la profesin contable en todo el mundo,
contribuir al desarrollo de economas internacionales slidas al establecer y promover la adhesin a
normas profesionales de alta calidad, al ampliar la convergencia de estas normas y al expresarse sobre
cuestiones de inters general en los que sea signi cativa la especializacin profesional.
Para mayor informacin: paulthompson@ifac.org.
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derechos. Se autoriza la reproduccin de este trabajo en el entendido de que las copias sean para uso aca-
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cada copia incluya la siguiente lnea de crdito: Copyright Octubre 2010 por la Federacin Internacional
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Esta Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de pequeas y medianas
empresas, Segunda Edicin del Comit de Pequeas y Medianas Firmas de Auditora, publicada por la
Federacin Internacional de Contadores (IFAC, por sus siglas en ingls) en octubre de 2010 en ingls, fue
traducida al espaol por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos en febrero de 2012 y revisada por
el Instituto de Censores Jurados de Cuentas de Espaa, y se utiliza con el permiso de la IFAC. La IFAC no
asume responsabilidad por la exactitud e integridad de la traduccin o por cualquier accin que pudiera
surgir de la misma. El texto aprobado de todas las publicaciones de la IFAC es aquel publicado por la
IFAC en ingls.
Texto en ingls de la Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de pequeas y
medianas empresas, Segunda Edicin 2010 por la Federacin Internacional de Contadores (IFAC). Todos
los derechos reservados.
Texto en espaol de la Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de
pequeas y medianas empresas, Segunda Edicin 2012 por la Federacin Internacional de Contadores
(IFAC). Todos los derechos reservados.
Ttulo original: Guide to Using International Standards on Auditing in the Audits of Small- and Medium-Sized
Entities, Second Edition (October 2010) ISBN 978-1-60815-076-2
Gerente Editorial: Elia G. del Monte Cecea
Coordinacin Editorial: Juana Trejo Caballero
Diseo y formacin Itzel Resndiz Silva
Revisin de formacin: Nicols Centeno Bauelos
Produccin: Susana Gabriela Almarz Rivera
Traducci
Esta Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de pequeas y medianas empresas, Segunda Edicin
del Comit de Pequeas y Medianas Firmas de Auditora, publicada por la Federacin Internacional de Contadores (IFAC, por
sus siglas en ingls) en octubre de 2010 en ingls, fue traducida al espaol por el Instituto Mexicano de Contadores Pblicos
en febrero de 2012 y revisada por el Instituto de Censores Jurados de Cuentas de Espaa, y se utiliza con el permiso de la IFAC.
La IFAC no asume responsabilidad por la exactitud e integridad de la traduccin o por cualquier accin que pudiera surgir de
la misma. El texto aprobado de todas las publicaciones de la IFAC es aquel publicado por la IFAC en ingls.
Texto en ingls de la Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de pequeas y medianas empresas,
Segunda Edicin 2010 por la Federacin Internacional de Contadores (IFAC). Todos los derechos reservados.
Texto en espaol de la Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de pequeas y medianas
empresas, Segunda Edicin 2012 por la Federacin Internacional de Contadores (IFAC). Todos los derechos reservados.
Ttulo original: Guide to Using International Standards on Auditing in the Audits of Small- and Medium-Sized Entities, Second
Edition (October 2010) ISBN 978-1-60815-076-2
Segunda edicin, diciembre de 2012 (publicacin en espaol)
Derechos reservados por el

Instituto Mexicano de Contadores Pblicos, A.C.
Bosque de Tabachines Nm. 44
Fracc. Bosques de las Lomas
11700 Mxico D F
Prohibida la reproduccin total o parcial de esta obra sin el permiso por escrito de su editor.
Con el permiso de la IFAC (vase la declaracin de derechos de autor en la pgina 1
Para otros casos, se requiere el permiso escrito de IFAC para reproducir, almacenar, o transmitir este documento, excepto lo
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Impreso en Mxico
ISBN: 978-607-762-155-3
Esta traduccin de la Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en auditoras de Pequeas y Medianas Entidades,
Volumen 2- Gua prctica, est siendo revisada por el Instituto de Censores de Cuentas de Espaa para su autorizacin nal.
Contenido
Referencia a la NIA Nmero

Volumen 1 principal de pgina
Prefacio 5
Solicitud de Comentarios 6
1. Cmo Utilizar la Gua 8
3. NIA Aclaradas 13
Conceptos principales 19
5. La Auditora Basada en el Riesgo-Generalidades Mltiple 20
7. tica, NIA y Control de Calidad ISQC1, 200,220 38
9. Control Interno-Propsito y Componentes 315 51b v
11. A rmaciones de los Estados Financieros 315 77
13. Materialidad y Riesgo de Auditora 320 84
15. Procedimientos de Valoracin del Riesgo 240,315 94
17. Respuesta a Riesgos Valorados 240,300,330,500 104
19. Procedimientos de Auditora Posteriores 330,505,520 115
21. Estimaciones Contables 540 136
23. Partes Vinculadas 550 145
25. Hechos Posteriores al Cierre 560 154
27. Empresa en Funcionamiento 570 161
29. Resumen de Requerimientos de Otras NIA 250,402,501,510, 171
600,610,620,720
30. Documentacin de Auditora ISQC1, 220, 205
230, 240 300,
315,330
31. Formando una Opinin sobre los Estados Financieros 700 218
Contenido
Nmero de
Volumen 2 Referencia a la NIA principal pgina
Prefacio 5
Solicitud de Comentarios 6
1. Cmo Utilizar la Gua 8
3. Introduccin a los Casos de Estudio 13
Fase I: Evaluacin del Riesgo 24
5. Evaluacin del Riesgo-Generalidades 24
Actividades Preliminares 27
7. Aceptacin y Continuidad del Trabajo ISQC1,210,220,300 27
Planeacin de la Auditora 43
9. Estrategia Global de la Auditora 300 43
11. Determinacin y Uso de la Materialidad 320,450 54
13. Discusiones del Equipo de Auditora 240,300,315 70
Desempeo de Procedimientos de Evaluacin del Riesgo
15. Riesgos Inherentes-Identi cacin 240,315 79
17. Riesgos Inherentes-Evaluacin 240,315 107
19. Riesgos Signi cativos 240,315,300 117
21. Entendimiento del Control Interno 240,315 127
23. Valoracin del Control Interno 315 141
25. Comunicacin de De ciencias en el Control Interno 265 170
27. Conclusin de la Fase de Valoracin del Riesgo 315 183
Fase II: Respuesta al Riesgo 193
29. Respuesta al Riesgo-Generalidades -- 193
31. Plan de Auditora 260,300,330,500 196
33. Determinacin de la Extensin de las Pruebas 330,500,530 219
35. Documentacin del Trabajo Realizado 230,500 248
37. Manifestaciones Escritas 580 252
Fase III: Informacin 264
39. InformacinGeneralidades -- 264
41. Evaluacin de Evidencia de Auditora 220,330,450,520,540 267
43. Comunicacin con los Responsables del Gobierno de la 260, 450 284
Entidad
45. Modi caciones al Informe del Auditor 705 295
47. Prrafos de nfasis y de otros Asuntos 706 308
49. Informacin Comparativa 710 314
Gua para el uso de las Normas Internacionales de Auditora en Auditoras de Pequeas y Medianas Entidades Volumen 2- Gua Prctica
Prefacio
La segunda edicin de esta Gua fue comisionada por el Comit de Prcticas Pequeas y Medianas (PyME) de
IFAC para ayudar a los profesionales de auditora en la auditora de entidades pequeas y medianas (SMEs
en ingls, PyMES en espaol), y para promover la aplicacin consistente de las Normas Internacionales de
Auditora (NIA).
Si bien fue desarrollada por el Instituto Canadiense de Contadores Certi cados (CICA), la Gua es
responsabilidad total del Comit PYME de IFAC. El personal del Consejo de Normas Internacionales de
Auditora y Atestiguamiento (IAASB) y un panel asesor global, con miembros de una amplia y variada seccin
de organismos miembros de IFAC, han ayudado en la revisin de la Gua.
La Gua proporciona lineamientos no autoritativos para aplicar las NIA. No se debe utilizar en sustitucin de
la lectura de las NIA, sino ms bien, como suplemento que tiene como propsito ayudar a los profesionales
a entender e implementar de manera consistente estas normas en las auditoras de PyMES. La Gua no trata
todos los aspectos de las NIA y no debe utilizarse con el n de determinar o demostrar el cumplimiento con
las NIA.
La Gua tiene como propsito explicar e ilustrar las NIA para desarrollar un entendimiento ms profundo
de una auditora conducida en cumplimiento de las NIA. Ofrece un enfoque prctico de la auditora sobre
cmo hacer que usen las NIA, cuando los profesionales realicen una auditora a una PYMES basada en
riesgo. Finalmente, debe ayudar a los profesionales a conducir auditoras de alta calidad y costo efectivo en
las PyMES, y con esto, ayudarlos a servir mejor al inters pblico. Se prev que la Gua sea utilizada por los
organismos miembros de las rmas de auditora, y otros, como base para educar y entrenar a los contadores
profesionales y estudiantes.
Los organismos miembros de IFAC y las rmas pueden utilizar la Gua, ya sea en su presentacin original o
ajustada a sus propias necesidades y jurisdiccin. Brinda una base desde la cual los organismos miembros
y otros pueden desarrollar productos derivados como materiales de entrenamiento, software de auditora,
listas de veri cacin y formas.
El Comit PyME de IFAC invita a los lectores a visitar el sitio del Centro Internacional para Prcticas Pequeas
y Medianas (www.ifac.org/PYME), que ofrece una coleccin de otras publicaciones y recursos gratis.
Sylvie Voghel
Presidente, Comit PYME de IFAC
Octubre 2010
Solicitud de Comentarios
Esta es la segunda edicin de la Gua. Aunque consideramos que esta Gua es til y de alta calidad, puede ser
mejorada. Nuestro compromiso es actualizarla regularmente para asegurar que re eje las normas actuales, a
n de que sea lo ms til posible.
Agradecemos los comentarios de los emisores de normas nacionales, de organismos miembros de IFAC, pro-
fesionales y otros. Estos comentarios se utilizarn para evaluar la utilidad de la Gua y para mejorarla antes de
publicar la tercera edicin. En particular, agradecemos puntos de vista sobre las siguientes cuestiones:
1. Cmo utiliza usted la Gua? Por ejemplo, la utiliza como base para entrenamiento, como una gua
prctica de referencia y/o de algn otro modo?
2. Considera que la Gua es su cientemente adecuada a la auditora de las PyMES?
3. Le parece que la Gua es fcil de manejar? Si no, qu puedes sugerir como mejora para facilitar su manejo?
4. En qu otras formas cree que puede hacerse ms til esta Gua?
5. Sabe de algn producto derivado-materiales de entrenamiento, formas, listas de veri cacin y

programas que se hayan desarrollado con base en la Gua? Si es as, dar detalles.
Por favor, enve sus comentarios a Paul Thompson, Senior Technical Manager, en:
Email: paulthompson@ifac.org
Fax: +1212-286-9570
Correo: Comit de Prcticas Pequeas y Medianas
International Federation of Accountants
529 Fifth Avenue, 6th Floor
New York, New York 10017, USA
Delimitacin de responsabilidad
Esta Gua se disea para ayudar a los profesionales en la implementacin de las Normas Internacionales de
Auditora (NIA), en auditoras de entidades pequeas y medianas, pero no es sustituto de las NIA mismas.
Ms an, el profesionista debe utilizar esta Gua a la luz de su juicio profesional y de los hechos y circunstan-
cias implicados en cada auditora en particular. IFAC renuncia a toda responsabilidad o compromiso que pue-
da ocurrir, directa o indirectamente, como consecuencia del uso y aplicacin de esta Gua.
El propsito de esta Gua es proporcionar guas prcticas a los profesionistas que conducen trabajos de audi-
tora a entidades pequeas y medianas (PyMES). Sin embargo, ninguno de los materiales de esta Gua debe
utilizarse en sustitucin de:
La lectura y entendimiento de las NIA
Se asume que los profesionistas han ledo el texto de las Normas Internacionales de Auditora (NIA) se-
gn se contienen en el Manual de Pronunciamientos Internacionales de control de calidad, auditora, revisin,
otros aseguramientos y servicios relacionados, de IFAC 2010 (Manual de IFAC), que puede descargarse gratui-
tamente de los recursos y publicaciones en lnea de IFAC en web.ifac.org/publications. La NIA 200.19 esta-
blece que el auditor debe tener un entendimiento del texto completo de una NIA, incluyendo su aplicacin
y otro material explicativo, para entender sus objetivos y aplicar sus requerimientos de manera apropiada.
Las NIA, las preguntas frecuentes que se hacen (FAQ, en ingls) y otros materiales de apoyo, pueden tam-
bin obtenerse en el Clarity Center en web.ifac.org/clarity-center/index.
Uso del juicio profesional
Se requiere que el juicio profesional se base en hechos y circunstancias particulares implicadas en cada
rma y trabajo en particular, as como cuando se requiera la interpretacin de una norma en particular.
Aunque se espera que las prcticas pequeas y medianas (PYME) sean un grupo importante de usuarios, esta
Gua propone ayudar a todos los profesionistas a implementar la NIA en auditoras de PyMES.
Esta Gua puede utilizarse para:
Desarrollar un entendimiento ms profundo de una auditora conducida en cumplimiento con las NIA;
Desarrollar un manual del personal (con los suplementos necesarios para requerimientos locales y proce-
dimientos de una rma) para utilizar como referencia diaria, y como base para sesiones de entrenamiento
y para estudio individual y discusin;
Asegurar que el personal adopte un enfoque consistente sobre la plani cacin y desarrollo de una auditora.
Esta Gua a menudo se re ere a un equipo de auditora, lo que implica que ms de un auditor est involucra-
do en conducir el trabajo de auditora. Sin embargo, los mismos principios generales se aplican tambin a
trabajos de auditora desempeados por una persona (el profesionista).
1. Cmo Utilizar la Gua
1.1 Reproduccin, traduccin, y adaptacin de la Gua
IFAC fomenta y facilita la reproduccin, traduccin y adaptacin de sus publicaciones. Las partes interesadas
que deseen reproducir, traducir o adaptar esta gua deben hacer contacto con permissions@ifac.org.
1.2 Contenido y organizacin
Ms que solo resumir cada NIA, la Gua se ha organizado en dos volmenes como sigue:
Volumen 1 Conceptos Principales
Volumen 2 Guas Prcticas
El volumen 2 de la Gua se enfoca en cmo aplicar los conceptos tratados en el Volumen 1. Sigue las etapas
comunes implicadas en el desarrollo de una auditora, comenzando con aceptacin del encargo, plani ca-
cin y valoracin del riesgo; luego, en la respuesta al riesgo, evaluacin de la evidencia de auditora obtenida
y la formacin de una opinin apropiada de auditora.
Para evitar repeticin, el Volumen 2 no incluye los requerimientos de las NIA relativos a temas espec cos de
auditora como estimaciones, partes vinculadas, hechos posteriores al cierre, empresa en funcionamiento y
otras NIA. El Volumen 1 resume estos requerimientos en captulos separados o como parte del Captulo 15,
que se titula Resumen de Requerimientos de Otras NIA.
Resumen de la organizacin
Cada captulo en ambos volmenes de esta Gua est organizado de la siguiente forma:
Ttulo del Captulo
Gr ca del Proceso de Auditora-Extracto

La mayora de los captulos contiene un extracto de la gr ca del proceso de auditora (cuando sea apli-
cable) para resaltar las actividades particulares tratadas en el captulo.
Contenido del captulo

Plantea el contenido y propsito del captulo.
NIA relevantes
La mayora de los captulos en esta Gua comienzan con algunos extractos de las NIA que son relevantes
al contenido del captulo. Estos extractos incluyen requerimientos relevantes y, en algunos casos, los ob-
jetivos (a veces resaltados por separado si/y cuando un captulo se centra primordialmente en una NIA
en particular) de niciones espec cas, y material de aplicacin. La inclusin de estos extractos no implica
que no deba considerarse otro material de las NIA no mencionado en forma espec ca, u otras NIA que
se relacionen con la materia. Los extractos en la Gua se basan exclusivamente en el juicio de los autores
en cuanto a lo que es relevante para el contenido de cada captulo en particular. Por ejemplo, los requeri-
mientos de las NIA 200, 220, y 300 se aplican en todo el proceso de auditora, pero solo se han tratado de
manera espec ca en uno o dos captulos.
Generalidades y Material del captulo

Las generalidades de cada captulo proporcionan:
Extractos de las NIA aplicables; y
Visin general de lo que se trata en el captulo.
A las generalidades sigue un anlisis ms detallado del asunto principal y una gua/metodologa prctica,
paso por paso, sobre cmo implementar las NIA relevantes. Esto puede incluir algunas referencias cruza-
das a las NIA aplicables. Aunque la Gua se centra exclusivamente en las NIA (que no sean de la serie 800)
que se aplican a las auditoras de informacin nanciera histrica, tambin se hace referencia al Cdigo
de tica para Contadores Profesionales emitido por el Consejo Internacional de Normas de tica para
Contadores (el Cdigo de IESBA) y a la Norma Internacional de Control de Calidad 1 (ISQC 1 o ISQC 1, en
ingls), Control de calidad para rmas que desempean auditoras y revisiones de estados nancieros, y
otros aseguramientos y de servicios relacionados.
Puntos a Considerar
Se incluyen en toda la Gua un nmero de Puntos a Considerar. Estos Puntos a Considerar dan guas prc-
ticas sobre asuntos de auditora que pueden fcilmente pasarse por alto, o cuando los profesionistas a
menudo tienen di cultad para entender e implementar ciertos conceptos.
Casos de estudio ilustrativos
Para demostrar cmo pueden aplicarse las NIA en la prctica, el Volumen 2 de la Gua incluye dos casos
de estudio. Al nal de muchos captulos dentro del Volumen 2 se analizan dos enfoques posibles para do-
cumentar la aplicacin de los requerimientos de las NIA. Para ms detalle, por favor consultar el Volumen
2, Captulo 2 de esta Gua.
El propsito de los casos de estudio y la documentacin que se presenta son meramente ilustrativos. La
documentacin es un pequeo extracto de un archivo de auditora comn, y plantea solo una posible
forma de cumplir los requerimientos de la NIA. Los datos, anlisis y comentarios representan solo algu-
nas circunstancias y consideraciones que el auditor necesitar referirse en una auditora particular. Como
siempre, el auditor debe ejercer el juicio profesional.
El primer caso de estudio se basa en una entidad cticia llamada Muebles Dephta. Se trata de un fabri-
cante local de muebles, negocio familiar, con 10 empleados de tiempo completo. La entidad tiene una
estructura de gobierno sencilla, pocos niveles de direccin y procesamiento directo de transacciones. La
funcin contable utiliza un paquete de software estndar. El segundo caso de estudio es sobre otra enti-
dad cticia llamada Kumar & Co. Es una entidad micro con dos personas como personal de tiempo com-
pleto, adems del dueo y un tenedor de libros de medio tiempo.
Otras publicaciones de
Junto con esta Gua puede leerse La Gua para control de calidad para prcticas pequeas y medianas, que pue-
de descargarse gratis del sitio de publicaciones y recursos en lnea de IFAC, http://web.ifac.org/publications/
small-and-medium-practices-committee/implementation-guides.
1.3 Glosario de trminos
La Gua utiliza muchos de los trminos que se de nen en el Cdigo IESBA, en el Glosario de Trminos, y en
las NIA (contenidas en el Manual de Pronunciamientos internacionales de control de calidad, auditora, revisin,
otros aseguramientos y servicios relacionados de IFAC 2010).Tanto los socios como el personal asistente deben
tener conocimiento de estas de niciones.
La Gua tambin utiliza los siguientes trminos:
Controles antifraude
Son controles diseados por la Direccin para prevenir, detectar y corregir fraudes. Respecto a la posibilidad
de que la Direccin eluda los controles, puede ser que dichos controles no prevengan que ocurra un fraude,
pero podran actuar como un disuasivo y hacer que sea ms difcil de ocultar la perpetracin de un fraude.
Son ejemplos tpicos:
Polticas y procedimientos que brindan responsabilidad adicional, como aprobacin rmada para asientos
del diario;
Mejora a controles de acceso de datos y transacciones sensibles;
Alarmas silenciosas;
Reportes de discrepancias y excepciones;
Rastros de auditora;
Planes de contingencia de fraude;
Procedimientos de recursos humanos, como identi car/dar seguimiento a las personas con potencial para
el fraude superior al promedio (por ejemplo, un estilo de vida excesivamente lujoso); y
Mecanismos para reportar en forma annima los fraudes potenciales.
Controles a nivel de la entidad
Los controles a nivel de la entidad se re eren a los riesgos generales. Fijan el tono de la mxima autoridad
de una organizacin y establecen expectativas para el entorno del control. Generalmente son menos tangi-
bles que los controles que operan a nivel de tipos de transacciones, pero tienen un impacto generalizado y
signi cativo e in uyen en todos los otros controles internos. Estos controles forman el fundamento sobre el
cual se construyen otros controles internos (si los hay). Los ejemplos de controles a nivel entidad incluyen el
compromiso de la Direccin hacia la conducta tica, actitudes hacia el control interno, contratacin y com-
petencia del personal asistente que se emplea y reportes antifraude y nancieros de cierre de ejercicio. Estos
controles tienen un impacto en todos los otros procesos de negocios dentro de la entidad.
Direcci
La(s) persona(s) con responsabilidad ejecutiva para la conduccin de las operaciones de la entidad. Para al-
gunas entidades, en algunas jurisdicciones, la Direccin incluye a alguno o todos los responsables del gobier-
no de la entidad; por ejemplo, miembros ejecutivos del Consejo de Direccin o un gerente-accionista.
Encargados del gobierno de la entidad
La(s) persona(s) u organizacin(es) (por ejemplo, un duciario corporativo) con responsabilidad de vigilan-
cia de la direccin estratgica de la entidad y obligaciones relacionadas con la rendicin de cuentas de la
entidad. Esto incluye vigilar el proceso de informacin nanciera. Para algunas entidades, en algunas juris-
dicciones, los encargados del gobierno de la entidad pueden incluir a personal de la Direccin; por ejemplo,
miembros ejecutivos del Consejo de Direccin de una entidad privada o del sector pblico, o un gerente-
accionista.
Gerente-accionista
Se re ere a los propietarios de una entidad involucrados en el manejo diario de la entidad. En la mayora de
los casos, el gerente-accionista tambin es la persona a cargo del gobierno de la entidad.
Prcticas/Firmas de contabilidad pequeas y medianas
Las prcticas/ rmas de contabilidad que tienen como caractersticas, clientes pequeos y medianos (PyMES);
se utilizan fuentes externas para complementar los recursos internos limitados y emplea a un nmero limita-
do de personal profesional. Lo que constituye una PyME variar entre una y otra jurisdiccin.
1.4 Acrnimos que se utilizan en la
AR (CPC) Cuentas por Cobrar

A rmaciones I = Integridad Totalidad

(combinadas)
E = Existencia
C = Exactitud y corte
V = Valoracin
TAAO Tcnicas de auditora con ayuda del ordenador
UM Unidades de moneda (las unidades estndar de moneda se

citan como )
EF Estados nancieros
RH Recursos humanos
IAASB Consejo de Normas Internacionales de Auditora y Asegura-

miento
CI Control Interno. Los cinco componentes del control interno

son:
AC = Actividades de control
EC = Entorno de control
SI = Sistemas de informacin
SC = Seguimiento de los controles
VR = Valoracin del riesgo
Cdigo del Cdigo de tica de IESBA para Contadores Profesionales

IESBA
IFAC Federacin Internacional de Contadores
NIIF Normas Internacionales de Informacin Financiera
NIA Normas Internacionales de Auditora
ISAE Normas Internacionales de Otros Aseguramientos
IAPS Normas Internacionales de Prcticas de Auditora
ISQC Norma Internacional de Control de Calidad
ISRE Norma Internacional de Encargos de Revisin

ISRS Norma Internacional de Servicios Relacionados
TI Tecnologa de la Informacin
OR Ordenador
I&D Investigacin y Desarrollo
RIM Riesgos de incorreccin material
PVR Procedimientos de valoracin del riesgo
PYME Entidades pequeas y medianas
PPYME Prcticas contables de entidades pequeas y medianas
PC Pruebas de controles
RGE Responsables del gobierno de la entidad
PT Papeles de trabajo
Para ilustrar cmo pueden documentarse en la prctica los diversos aspectos del proceso de auditora se
han desarrollado dos estudios de casos con base en una entidad mediana cticia y otra entidad cticia muy
pequea. El primer escenario (Estudio del Caso A) es una compaa de muebles que se llama Dephta Furni-
ture, Inc., que emplea a 10 personas. El segundo escenario (Estudio del Caso B) es Kumar & Co., una pequea
entidad con dos personas. Kumar & Co. provee mercancas principalmente a Dephta Furniture Inc. Ambas
organizaciones han decidido usar el marco de referencia de informacin de las NIIF (en ingls, IFRS) (Normas
Internacionales de Informacin Financiera).
3. Introduccin a los Estudios de Casos
Se advierte a los lectores que estos estudios de casos son puramente ilustrativos. La documen-
tacin que se proporciona es un pequeo extracto de un archivo de auditora tpico e ilustra
solo una posible manera de cumplir con los requisitos de las NIA. Los datos, anlisis, y comenta-
rios representan solo algunas de las circunstancias y consideraciones que el auditor necesitar
tratar en una auditora particular. Como siempre, el auditor debe ejercer el juicio profesional.
Estudio del Caso A- Dephta Furniture, Inc.

Antecedente
Dephta Furniture, Inc. es una compaa fabricante de muebles propiedad de una familia. Produce varias cla-
ses de muebles de madera para el hogar, de lnea y por pedido. Dephta tiene una excelente reputacin de
hacer productos de calidad.
La compaa tiene tres lneas principales de productos: dormitorios, comedores y mesas de todo tipo. Los
muebles estndar pueden tambin modi carse para necesidades espec cas. Para aprovechar el poder de la
Internet, la compaa recientemente instal un sitio web donde se pueden comprar muebles directamente
y pagar con tarjetas de crdito. Durante el ltimo ejercicio, la compaa embarc pedidos por encargo hasta
900 kilmetros de distancia.
La instalacin para fabricacin se localiza en un terreno de unos 400 metros cuadrados adyacente a la casa
de Suraj Dephta. Un anexo en la parte oeste de la casa de Suraj sirve de tienda de Dephta Furniture. Las de-
cisiones importantes a menudo se toman en la mesa del comedor (que es la primera mesa que Suraj y su
padre hicieron juntos). A l le gusta el simbolismo de compartir las comidas sobre el producto que ellos fabri-
can para ganar el dinero para la alimentacin de la familia.
Tendencias de la industria
Hasta hace poco, Dephta haba estado creciendo rpidamente. Sin embargo, la industria de muebles pasa
actualmente por tiempos de retos debido a:
Una economa en declive por la recesin mundial;
Los potenciales clientes limitan sus gastos en bienes discrecionales, incluyendo muebles;
La competencia;
Presin para reducir precios para atraer ventas; y
Algunos fabricantes de partes para muebles que cierran sus negocios, causando as demoras en la produccin.
Mando corporativo
La compaa fue iniciada en 1952 por el padre de Suraj, Jeewan Dephta. Jeewan, primero haca pernos y ba-
randales de madera con un torno en un taller pequeo junto a la casa familiar.
La compaa no tiene una estructura formal de gobierno. Jeewan y Suraj preparan un plan de negocios cada
ejercicio, luego se renen una vez al mes con un prspero hombre de negocios, Ravi Jain, para revisar sus
avances contra el plan. Tambin le pagan a Ravi para que opine sobre la factibilidad de sus nuevos sueos e
ideas para el negocio, revisar los resultados de operaciones y asesora sobre problemas espec cos.
La hija de Ravi, Parvin (con entrenamiento de abogada), generalmente acompaa a su padre a las reuniones
con Suraj y Jeewan. Parvin ofrece alguna asesora legal, pero su verdadera pasin es la mercadotecnia y la pro-
mocin. Fue idea de Parvin que Dephta Furniture se expandiera y comenzara a vender sus productos en la In-
ternet. Tambin presion para la expansin fuera de la regin local e incluso a pases vecinos. Quiz al acceder a
mercados adicionales, los niveles de ventas puedan mantenerse pese a la cada actual de la economa.
Personal
Dephta Furniture, Inc. tiene un personal de tiempo completo de 10 empleados. Unos seis de estos emplea-
dos estn relacionados de alguna manera con la familia. La mayora de los miembros de la familia trabajan en
el rea de produccin (segn se necesite), adems de las funciones que se describen en el anexo siguiente.
Durante los periodos ms ocupados, pueden emplearse de dos a cuatro empleados temporales, segn sea
necesario. Algunos de los trabajadores temporales repiten con regularidad, pero a falta de seguridad del tra-
bajo, la rotacin es muy alta.
Como director ejecutivo, Suraj Dephta supervisa todos los aspectos del negocio. Arjan Singh est a cargo de
ventas y lo ayudan dos vendedores de tiempo completo. Dameer, hermano de Suraj, vigila la produccin,
que incluye ordenar las materias primas y administrar el inventario. Debido a que el espacio es limitado, Su-
raj y Dameer nunca estn muy lejos del proceso de produccin y comparten la tarea de supervisar a los dos
miembros del personal.
Jawad Kassab (primo de Suraj) est a cargo de la funcin de nanzas y Tecnologa de la Informacin (TI), y
tiene dos asistentes en su grupo.
Organigrama de Dephta Furniture, Inc.
P ropiedad
Jeewan es el principal accionista con 50% de inters en la compaa. Tiene planes de comenzar a transferir
las acciones a su hijo, Suraj, siempre y cuando este ltimo siga administrando a tiempo completo la compa-
a para que siga siendo rentable.
Suraj y su hermana, Kalyani, tienen cada uno 15% de inters.
El 20% remanente lo posee un amigo de la familia, Vinjay Sharma. Vinjay es un prspero inversionista que ha
aportado mucho del capital que ha necesitado la compaa para crecer.
Propiedad de Dephta Furniture, Inc.
Vinjay 20%
Suraj 15% Kalyani 15%
Jeewan 50%
Kalyani es una reconocida cantante que viaja mucho. No est involucrada en las operaciones de la compaa
y depende totalmente de su padre y su hermano para velar por sus intereses.
En junio de cada ejercicio, Jeewan organiza una asamblea de negocios ms formal. Los accionistas se renen
en la maana (principalmente, para revisar los estados nancieros) y, despus, en la tarde ofrecen una esta
a todo el personal. Suraj aprovecha esta ocasin para decirle al personal lo bien que marcha el negocio y los
planes que hay para la empresa.
Operaciones
La compaa comenz fabricando sillas, mesas, barrotes para rejillas y barandales; desde entonces se ha
expandido a la fabricacin de muebles sencillos para el hogar como roperos, cmodas y gabinetes. Dephta
Furniture ha crecido considerablemente mediante estrategias como:
Proveer productos de calidad a precios justos a los clientes locales;
Aceptar pedidos grandes de muebles de los detallistas nacionales. Estos pedidos grandes vienen con un
plazo de entrega rme (hay penalidades importantes por retraso en entregas) y los mrgenes de utilidad
son mucho ms estrechos que los de los muebles hechos sobre pedido;
Ser la primera compaa en la regin que vende (productos limitados) por Internet; y
Fabricar partes como barrotes y patas para mesas redondas para otros fabricantes locales de muebles. Esto
ha permitido a la compaa comprar tornos costosos y herramientas especializadas que otras compaas
no pueden solventar.
Dephta tambin vende muebles y madera de desecho (piezas rechazadas en el proceso de control de cali-
dad) en la fbrica, solo al contado.
Se est considerando exportar muebles a los pases vecinos. Suraj reconoce que esto signi car costos de e-
te ms altos, tratos con aduanas, riesgo de cambio de moneda y el potencial de daos durante el transporte.
Aunque vender a los pases vecinos signi ca costos ms altos, parece ser un precio bajo por acceder a pros-
pectos de nuevos clientes. Tambin, Parvin conoce a mucha gente en el gobierno local y piensa que puede
ayudar a facilitar el papeleo extra implicado.
Ventas
El desglose de ventas es, aproximadamente:
Muebles estndar (del catlogo) en tratos de ventas personales en la tienda 40%
Ventas a detallistas en muebles 30%
Muebles por pedido (fabricacin al gusto) 15%
Ventas por internet 12%
Ventas de desechos de la fbrica 3%
Desechos Detalle de ventas

3%
Por pedido
15%
Internet
Tienda 12%
40%
Detallistas
30%
Detalle de ventas
Arjan Singh es un gran negociante. Es muy persistente cuando negocia con los clientes y generalmente logra
la venta, aunque los mrgenes de utilidad pueden ser pequeos. Pese a la baja en la economa, recientemen-
te compr una casa con vista al valle para su familia.
Notas sobre el sistema de ventas
Se preparan contratos de ventas para pedidos al detalle o especializados. Se requieren depsitos de

15% del pedido en todas las rdenes especiales, que se registran como ingreso de ventas cuando se
reciben. Dos de los grandes detallistas requieren que Dephta mantenga un inventario disponible de 30
das para que los pedidos puedan embarcarse rpidamente a las tiendas cuando sea necesario. Esos
contratos tambin tienen disposiciones para devolucin de inventario a Dephta si no se vende en un
tiempo espec co.
Las rdenes de ventas se llenan manualmente en el momento de la venta, excepto por muebles vendi-
dos directamente en la tienda u otros artculos pequeos. Todos los pedidos de ms de 500 o cuando
el precio de venta es por debajo del precio de venta mnimo deben ser aprobados por Arjan. Las factu-
ras se preparan cuando los artculos se embarcan y envan al cliente.
Para todas las ventas fuera de la tienda se preparan facturas en el momento de la venta y se alimentan
en el sistema de contabilidad, que automticamente numera cada transaccin de ventas y expide un
recibo del pedido, segn se le solicita.
El resumen de las ventas del da por Internet se descarga del sitio web. Se preparan detalles de los art-
culos pedidos y se pasan al departamento de produccin. Al mismo tiempo se prepara una factura y se
registra en ingresos, pues el artculo ya se ha pagado con la tarjeta de crdito del cliente. Se adjunta la
factura marcada como pago total a todos los pedidos de Internet que se han embarcado.
Arjan rara vez hace una veri cacin del crdito de los clientes. Los conoce a la mayora de ellos. An-
tes, los clientes pagaban en efectivo contra entrega; en la actualidad se otorga crdito para igualar las
condiciones de los competidores de Dephta Furniture. Como resultado, Dephta Furniture requiere una
lnea de crdito del banco. El nmero de cuentas malas parece crecer con cada ejercicio.
Al nal de cada mes, Suraj revisa la lista de ventas y cuentas por cobrar. Se asegura de que no haya erro-
res obvios y, en persona, llama a cada cliente cuya cuenta pase de 90 das.
Todos los miembros del personal de ventas (incluido Arjan) reciben una comisin de 15% sobre cada
venta, adems de un salario base mnimo. Para motivar a los vendedores, su salario base est muy por
debajo de los salarios de los otros empleados. El sistema de computacin rastrea las ventas hechas por
cada vendedor. Jawad imprime un reporte cada mes y prepara una lista de comisiones que se pagarn
en la nmina de la siguiente semana. Suraj o Dameer revisan la lista de comisiones y ventas para asegu-
rarse de pagar al personal la cantidad correcta. Arjan recibe, con mucho, la mayora de las comisiones
de ventas.
Tecnologa de la informacin
El sistema consiste en seis computadoras personales (PC) y un servidor que se usa para el sitio Internet. El
sistema interno se usa, principalmente, para correo electrnico, toma de pedidos y contabilidad.
La compaa corre respaldos semanales del sistema contable en un disco duro externo que se guarda en la
caja de seguridad junto al cuarto de computacin. Se ha aadido proteccin de cortafuegos y de contrase-
as en los dos ltimos ejercicios. El pasado ejercicio, dos PC fueron robadas de la o cina. El acceso a las o ci-
nas es ms seguro ahora, las PC se han jado a los escritorios y el servidor se cierra bajo llave en una o cina
separada con refrigeracin.
Las ventas por Internet las maneja Jawad. La compaa tiene un acuerdo con el banco para procesar las tarje-
tas de crdito antes de que ningn pedido se apruebe para embarque y le paga al banco 7% sobre cada pe-
dido procesado. El programa de aplicacin para ventas por Internet da los detalles de cada venta, incluyendo
el nombre, direccin del cliente y los artculos del pedido. Las operaciones de Internet se descargan a diario
del sitio web, se preparan las rdenes de venta y se mandan al departamento de produccin.
Recursos humanos y nmina

Todas las decisiones de contratacin las hacen Dameer y Suraj. Como su padre, el cometido de Suraj es con-
tratar personas competentes y espera lealtad de sus empleados.
A los empleados se les paga en efectivo al principio de cada semana. Una asistente de Jawad, Karla Winston,
es responsable de la nmina. Tiene una lista de empleados y calcula la nmina y las deducciones con base
en resmenes de las tarjetas de horarios que Dameer le proporciona. Suraj revisa la nmina cada lunes por la
maana antes de darle instrucciones a Karla de repartir los sobres a los empleados. Todos los empleados r-
man en una lista cuando recogen su sobre. La compaa no mantiene registros formales de empleados.
Compras y produccin
Dameer es responsable de compras y produccin. Como el sistema de inventarios no es muy so sticado, su
tendencia es pedir de ms algunos artculos, lo que da como resultados que haya inventario inmvil en el
almacn llenndose de polvo. Esto se considera mejor que pedir menos suministros, pues dara como resul-
tado demoras en la produccin.
Notas sobre la funcin de compras
Deben obtenerse cuando menos dos cotizaciones antes de aprobar compras por encima de 5,000 . La
excepcin es la madera surtida por el aserradero local, donde Dephta ha negociado un contrato exclu-
sivo de cinco aos de suministro.
La compaa prepara las rdenes de compra para todas las compras de inventario o de capital de ms
de 1,000 .
Dameer aprueba a todos los nuevos vendedores y reporta los detalles a Jawad. Jawad entonces captura
los vendedores en el sistema y captura detalles de las facturas recibidas.
Contabilidad y nanzas
Jawad estudi contabilidad en la universidad y es muy conocedor en contabilidad y asuntos nancieros.
Cuando se uni a Dephta hace dos aos, rpidamente introdujo el paquete de software de Sound Accoun-
ting (Contabilidad sana) de Onion Corp., con mdulos integrados de cuentas por pagar, cuentas por cobrar, y
activos de capital.
Notas sobre la funcin de contabilidad y nanzas
Al presente, la compaa no tiene un sistema de inventario perpetuo. El inventario se levanta dos veces
en el ejercicio, una vez al nal y una vez a mitad del periodo. Esto asegura que los mrgenes de utilidad
sobre ventas puedan calcularse de manera exacta cuando menos dos veces en un ejercicio.
Jawad se siente frustrado por la falta de controles sobre el inventario. Haba sugerido a Suraj que el
inventario se levantara cuando menos cuatro veces por ejercicio para asegurar que los mrgenes se
revisaran durante todo el periodo. Suraj haba pasado por alto su recomendacin, declarando que sera
demasiado disruptivo contar inventario tan seguido y podra causar que la compaa no cumpliera con
sus promesas de entregas.
Aunque Dephta ha sido rentable, los mrgenes brutos han sido inconsistentes. Jawad no tiene una
explicacin de por qu no se rastrean los costos de inventario por lnea de producto.
Suraj se contrara mucho de tener que pagar cualquier tipo de impuesto sobre la renta, y generalmente
presiona a Jawad para que asegure que los ingresos sean ms adecuados.
Nota: El estado de resultados y hoja de balance siguientes los prepar la administracin. No se han incluido
notas a los estados nancieros o un estado de ujo de efectivo.
Apndice A
Dephta Furniture Inc.

Estado de resultados
(En unidades de moneda [ ])
Por el ao que termin el 31 de diciembre

20X2 20X1 20X0
Ventas 1,437,317 1,034,322 857,400
Costo de mercancas vendidas 879,933 689,732 528,653
Utilidad bruta 557,384 344,590 328,747
Costos de distribucin 64,657 41,351 39,450
Gastos administrativos 323,283 206,754 197,248
Costos de nanciamiento 19,471 19,279 15,829
Depreciacin 23,499 21,054 10,343
430,910 288,438 262,870
Utilidad antes de impuestos 126,474 56,152 65,877
Impuesto sobre la renta 31,619 14,038 16,469
Resultado neto 94,855 42,114 49,408
Apndice B
Dephta furniture, Inc.
Balance General
(En unidades de moneda ( ))
Al 31 de diciembre
20X2 20X1 20X0
ACTIVOS
Activo circulante
Efectivo y equivalentes de efectivo 22,246 32,522 22,947
Cuentas por cobrar 177,203 110,517 82,216
Inventarios 156,468 110,806 69,707
Pagos anticipados y otros 12,789 10,876 23,877
368,706 264,721 198,747
Activo no circulante
Propiedades, planta y equipo 195,821 175,450 103,430
564,527 440,171 302,177
CAPITAL Y PASIVOS
Pasivo circulante
Deuda a bancos 123,016 107,549 55,876
Cuentas por pagar 113,641 107,188 50,549
Impuesto sobre la renta por pagar 31,618 14,038 16,470
Porcin actual de prstamos con 10,000 10,000 10,000
intereses
278,275 238,775 132,895
Pasivo no circulante
Prstamo con intereses 70,000 80,000 90,000
Capital y reservas
Capital emitido 18,643 18,643 18,643
Utilidades acumuladas 197,609 102,753 60,639
564,527 440,171 302,177
Estudio del Caso B Kumar &

Antecedentes
Kumar & Co fue iniciada en 1990 por Rajesh (Raj) Kumar. Es una compaa incorporada, pero se compone de
solo dos personas en produccin, Rajesh como gerente-dueo, y una asistente de medio tiempo en tenedu-
ra de libros.
Siendo nio, Raj aprendi a trabajar la madera con su padre, Sanjay. Desde el principio, Sanjay vio que el jo-
ven Raj tena un talento natural para la carpintera, y esto lo haca sentirse orgulloso.
Cuando muri su padre en 1976, Raj decidi invertir sus pequeos ahorros en abrir su propia taller de mue-
bles, al que llam Kumar & Co.
Proposicin de negocios
El negocio de Raj inicialmente se centr en la produccin de muebles de madera pequeos para el hogar.
Sin embargo, poco despus de comenzar el negocio, su primo Suraj (de Dephta Furniture) se acerc a l con
una proposicin de negocios. Suraj le pidi a Raj que dedicara la mayor parte de su tiempo y atencin a crear
pernos (espigas) y patas para mesas, para muebles que produca la fbrica de Dephta. El precio que estaba
dispuesta a pagar Dephta por sus productos le permitan un mayor margen de utilidad que el que poda ob-
tener con sus otros trabajos. Raj estuvo de acuerdo.
Para animar a Raj a centrar su negocio al servicio de las necesidades de Dephta, Dephta compr una partici-
pacin de 15% en la propiedad de Kumar. Esto ayud a Kumar a comprar nuevos tornos y herramientas para
mejorar la e ciencia de produccin.
Tendencias de la industria
La industria mueblera se enfrenta actualmente a una economa desa ante. Kumar & Co. ha gozado de salud
y crecimiento estable, pero si baja la demanda de productos para Dephta, las ventas de Kumar tambin su-
frirn. Raj sigue aceptando algunos pedidos de muebles sobre pedido, pero Dephta constituye aproximada-
mente 90% de sus negocios.
Produccin
Kumar & Co. es una compaa administrada por el dueo, con Raj como dueo del 85% de las acciones. El
personal es de dos personas de tiempo completo, adems de Raj. l est acostumbrado a los largos das
de trabajo, y trabaja la mayor parte de los nes de semana, simplemente para cumplir con los pedidos de
Dephta.
Sin embargo, en el ejercicio actual, Raj rara vez est en la o cina o en el taller. Hace apenas lo que se requiere
para cumplir con la demanda, pero no ha estado tan involucrado como antes en la aprobacin de pedidos,
compras de suministros, o tenedura de libros. Aparentemente est ocupado con algunos problemas en casa.
Su hijo adolescente ha tenido recientemente un problema de salud que amenaza con destruir la reputacin
de la familia.
Al principio del ejercicio, Kumar obtuvo un nuevo nanciamiento bancario para comprar materias primas
necesarias y para reemplazar algn equipo ya viejo. El prstamo incluye convenios bancarios que deben
cumplirse o los fondos podran ser cancelados.
Raj trata directamente con Dephta sus pedidos y los registra en una libreta. Luego, el contador elabora factu-
ras y recibe pagos. Personalmente organiza embarques y mantiene un registro de pedidos/embarques.
Raj mantiene buenos registros y mantiene actualizada la siguiente informacin:
Registro pedidos/embarques: fecha en que se coloc el pedido, cantidad, tipo, precio, fecha prometida,
forma de entrega, cantidad vendida/embarcada, fecha de embarque, y si se pag;
Registro de ventas: nombre de cliente, fecha de embarque, detalles de pedidos (tipos de producto, canti-
dad, tipo de madera, solicitudes especiales, etc.), precio, cantidad pagada; y
Registro de compras: segregado en materiales y otros artculos.

Raj coteja el registro de embarques con el registro de ventas cada semana para asegurar que no se incumple
con los embarques.
Contabilidad
Ruby es la tenedora de libros de medio tiempo de Kumar & Co, y ha estado trabajando con Raj por ms de 10
aos y es muy competente. Mantiene los registros contables y elabora los estados nancieros mensuales y
anuales. Sin embargo, siente que Raj da por descontados sus servicios. No le ha aumentado el sueldo en los
ltimos tres aos. Ruby tiene dos hijos a quienes quisiera mandar a la universidad, pero le preocupa cmo
pagar las colegiaturas.
Apndice A
Kumar & Co.
Estado de resultados-Preparado por la administracin
Por el ao que termin en diciembre 31 de

20X2 20X1 20X0
Ventas 231,540 263,430 212,818

Costo de mercancas vendidas 118,600 122,732 100,220
Utilidad bruta 112,940 140,698 112,598
Costos de distribucin 13,002 19,450 12,890
Gastos administracin 71,532 91,318 68,101
Costo de nanciamiento 6,480 0 0
Depreciacin 11,541 6,871 5,020
102,555 117,639 86,011
Utilidad antes de impuestos 10,385 23,059 26,587
Impuesto sobre la renta 5,765 6,420 8,988
Resultado neto 4,620 16,639 17,599
Apndice B
Kumar & Co.
Balance General-Preparado por la administracin
Al 31 de diciembre de
20X2 20X1 20X0
ACTIVOS
Activo circulante
Efectivo y equivalentes de efectivo 1,255 10,822 6,455
Cuentas por cobrar 67,750 65,110 34,100
Inventarios 34,613 15,445 12,607
103,618 91,377 53,162
Propiedades, planta y equipo 54,430 22,468 20,216
158,048 113,845 73,378
CAPITAL Y PASIVOS
Pasivo circulante
Cuentas por pagar 53,100 48,820 36,500
Porcin actual de prstamo con
intereses 4,000 0 0
57,100 48,820 36,500
Pasivo no circulante
Prstamo con intereses 31,000 0 0
Capital y reservas
Capital emitido 10,580 10,580 10,580
Utilidades acumuladas 59,368 54,445 26,298
158,048 113,845 73,378
5. Valoracin del riesgogeneralidades
Realizar actividades Decidir si se acepta Listar factores de riesgo
preliminares del el encargo Independencia
encargo Carta de encargo
Materialidad
Desarrollar estrategia
Discusiones con el equipo
Planear la auditora global de auditora y plan de auditora
de auditora2 Estrategia global de auditora
Riesgos de negocios y de
Realizar Identi car/evaluar RIM3 fraude incluyendo riesgos
procedimientos de
mediante entendimiento importantes
valoracin del riesgo de la entidad
Diseo/implementacin de
controles internos relevantes
Evaluar RIM3 a:
- Nivel estado nanciero
- Nivel a rmacin
Disear respuestas Desarrollar respuestas Actualizar estrategia global

generales y apropiadas a los RIM3 Respuestas generales
procedimientos evaluados Plan de auditora que vincule
adicionales de auditora los RIM evaluados con los
procedimientos adicionales
de auditora
Implementar Reducir riesgo de Encargo realizado

respuestas a los RIM auditora a un nivel Resultados de auditora
evaluados aceptablemente bajo Supervisin de personal
profesional asistente
Revisin de papeles de
encargo
Determinar qu Factores de riesgo nuevos

Evaluar la evidencia encargo adicional de (revisados) y procedimientos
de auditora auditora se requiere de auditora
obtenida (en su caso) Cambios en materialidad
Comunicaciones sobre
resultados de auditora
Conclusiones sobre
procedimientos de auditora
Se requiere realizados
S
encargo
adicional?
No
Preparar dictamen Formar una opinin con Decisiones importantes

del auditor base en los hallazgos de Opinin de auditora rmada
auditora
Notas:
1. NIA 230 para una lista completa de documentacin requerida.
2. La planeacin (NIA 330) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditora.
3. RIM= Riesgo de Incorrecciones Materiales.
Prrafo # Objetivo(s) NIA

315.3 El objetivo del auditor es identi car y valorar los riesgos de incorreccin
material, debida a fraude o error, tanto en los estados nancieros como en
la informacin a revelar, mediante el conocimiento de la entidad y de su
entorno, incluido su control interno, con la nalidad de proporcionar una
base para el diseo y la implementacin de respuestas a los riesgos valo-
rados de incorreccin material.
Una manera ms sencilla de describir los tres elementos, se muestra a continuacin.

Anexo 3.0-1
Valoracin del riesgo
Respuesta del riesgo
Qu eventos* Ocurrieron los Qu opinin de
Informacin
pudieran ocurrir eventos* identi cados auditora sera
que causaran una y dieron como apropiada sobre los
incorreccin resultado una estados nancieros
material en los incorreccin material con base en la
estados en los estados evidencia obtenida?
nancieros? nancieros?
* Un evento es simplemente un factor de riesgo del negocio o de fraude (ver descripciones en Volu-
men 1, Captulo 3, Anexo 3.2-2) que, si realmente ocurriera, afectara en forma adversa la capacidad de
la entidad de lograr preparar estados nancieros que no contengan incorrecciones materiales resul-
tantes de error o fraude. Esto tambin incluira los riesgos derivados de la falta de control interno que
mitiguen las posibles incorrecciones materiales en los estados nancieros.
Los pasos principales involucrados de la fase de valoracin del riesgo de la auditora, en el orden en el que
normalmente se realizan se describen en el siguiente cuadro.
Anexo 3.0-2
Controles de calidad. tica, independencia y NIA
Decidir aceptar/continuar el encargo
Planeacin de actividades
Reunin de
Determinar planeacin del Estrategia
materialidad global de
equipo de
auditora
encargo
Procedimientos de valoracin del riesgo
Identi car y Identi car y Concluir:

evaluar riesgos evaluar riesgos Evaluar RIM*
inherentes de control (fraude y
error) a nivel
de estado
Comunicar nanciero y
de ciencias de a rmacin
signi cativas
Documentar resultados y cualquier cambio al plan
*RIM=Riesgo de incorreccin material.
Los conceptos esenciales que se tratan en la fase de valoracin del riesgo se presentan a continuacin:
Conceptos esenciales en fase de valoracin del riesgo Volumen y captulos

Control interno V1 5
Informacin a revelar en los estados nancieros V1 6
Materialidad y riesgo de auditora V1 7
Procedimientos de valoracin del riesgo V1 8
7. Aceptacin y continuacin del encargo
de auditora
Contenido del captulo NIA/NICC 1 relevantes
Guas sobre procedimientos que se requieren para: 210, 220, 300 y NICC 1
Identi car y valorar los factores de riesgo relevantes

para decidir aceptar o declinar el encargo de auditora; y
Acordar y documentar los trminos del encargo.
Anexo 4.0-1
Actividad Propsito Documentacin
Realizar actividades Listar de factores de riesgo:

Decidir si se Independencia
preliminares al
acepta el encargo Carta de encargo
encargo
A continuacin se exponen los pasos principales en la aceptacin/continuacin del encargo de auditora.

Anexo 4.0-2
Proceso para aceptar/continuar un encargo de auditora
Tiene la rma recursos, Es independiente la Aceptar o

Son aceptables los
tiempo y competencia rma y est libre de continuar?
riesgos implicados?
profesional? con icto de inters?
S No
Documentar los procedimientos realizados y cmo se resolvieron las
amenazas y problemas
Alto
Existen
Concurren Acordar Preparar/ rmar
limitaciones al
condiciones previas trminos del la carta de
alcance de la
a la auditora?1 encargo encargo
auditora?
1. Para mayor informacin, referirse al volumen 2, Captulo 4.3.

Prrafo Objetivos de NIA

210.3 El objetivo del auditor es aceptar o continuar con un encargo de auditora nica-
mente cuando se haya acordado la premisa sobre la cual la auditora se va a reali-
zar, mediante:
(a) La determinacin de si concurren las condiciones previas a una auditora; y
(b) La con rmacin de que existe una comprensin comn por parte del auditor y
de la Direccin y, cuando proceda, de los responsables del gobierno de la enti-
dad acerca de los trminos del encargo de auditora.
Prrafo # Extractos relevantes de NIA/NICC 1

NICC 1.26 La rma de auditora establecer polticas y procedimientos para la acep-
tacin y la continuidad de las relaciones con clientes, as como de encar-
gos espec cos diseados para proporcionarle una seguridad razonable
de que nicamente iniciar o continuar relaciones y encargos en los que
la rma de auditora:
(a) Tenga competencia para realizar el encargo y capacidad, incluidos el

tiempo y los recursos para hacerlo; (Ref: apartados A18, A23)
(b) Pueda cumplir los requerimientos de tica aplicables; y
(c) Haya considerado la integridad del cliente y no disponga de informa-

cin que le lleve a concluir que el cliente carece de integridad. (Ref:
apartados A19-A20, A23)
NICC 1.27 Dichas polticas y procedimientos requerirn:
(a) Que la rma de auditora obtenga la informacin que considere nece-

saria en las circunstancias, antes de aceptar un encargo de un nuevo
cliente para decidir si debe continuar un encargo existente, y cuando
est considerando la aceptacin de un nuevo encargo de un cliente
existente. (Ref: apartados A21, A23)
(b) Que, si se identi ca un posible con icto de intereses para la aceptacin

de un encargo de un cliente nuevo o existente, la rma de auditora
determine si es adecuado aceptar el encargo.
(c) Que, si se han identi cado cuestiones problemticas y la rma de audi-

tora decide aceptar o continuar la relacin con el cliente o un encargo
espec co, la rma de auditora documente el modo en que fueron re-
sueltas dichas cuestiones.
NICC 1.28 La rma de auditora establecer polticas y procedimientos relativos a la

decisin de continuar con un encargo y a la relacin con el cliente, que
cubran las situaciones en las que la rma de auditora obtenga informa-
cin que, de haber estado disponible con anterioridad, la hubiesen lleva-
do a rechazar dicho encargo. Tales polticas y procedimientos incluirn la
consideracin de:
(a) Las responsabilidades profesionales y legales que son aplicables en las

circunstancias, incluido si existe un requerimiento de que la rma de
auditora informe a la persona o personas que realizaron el nombra-
miento o, en algunos casos, a las autoridades reguladoras; y
(b) La posibilidad de renunciar al encargo o bien al encargo y a la relacin

con el cliente. (Ref: apartados A22-23)
210.4 Para efectos de las NIA, el siguiente trmino tiene el signi cado que gura
a continuacin:
Condiciones previas a la auditora: utilizacin por la Direccin de un mar-
co de informacin nanciera aceptable para la preparacin de los esta-
dos nancieros y conformidad de la Direccin y, cuando proceda, de los
responsables del gobierno de la entidad, con la premisa sobre la que se
realiza una auditora.
220.12 El socio del encargo deber satisfacerse de que se han aplicado los proce-
dimientos adecuados en relacin con la aceptacin y continuidad de las
relaciones con clientes, as como de encargos de auditora, y determinar
si las conclusiones alcanzadas al respecto son adecuadas. (Ref: apartados
A8-A9)
220.13 Si el socio del encargo obtiene informacin que, de haber estado dispo-
nible con anterioridad, hubiese sido causa de que la rma de auditora
rehusara el encargo de auditora, el socio del encargo comunicar dicha
informacin a la rma de auditora a la mayor brevedad, con el n de que
la rma de auditora y el socio del encargo puedan adoptar las medidas
necesarias. (Ref: apartado A9)
300.13 El auditor realizar las siguientes actividades antes de empezar una audi-
tora inicial:
(a) La aplicacin de los procedimientos requeridos por la NIA 220

relativos a la aceptacin de las relaciones con clientes y el encargo
espec co de auditora ; y7
(b) La comunicacin con el auditor predecesor, cuando se haya producido

un cambio de auditores, en cumplimiento de los requerimientos de ti-
ca aplicables. (Ref: apartado A20)
4.1 Generalidades
Una de las decisiones ms importantes que una rma puede tomar es determinar qu encargo aceptar o qu
relaciones con clientes debe retener. Una mala decisin puede llevar a tiempo no facturable, honorarios no
pagados, estrs adicional de socios y personal, prdida de reputacin y, lo peor de todo, potenciales litigios.
La NICC 1 y la NIA 220 requieren que las rmas desarrollen, implementen y documenten sus procedimientos
de control de calidad respecto de sus polticas de aceptacin y retencin de clientes. Idealmente, estas pol-
ticas y procedimientos deben referirse al nivel de riesgo (tolerancia al riesgo) y a las caractersticas del cliente
(como falta de integridad de la Direccin, industria de alto riesgo o entidades cotizadas) que no seran acep-
tables para la rma.
Para ms informacin, referirse a la NICC 1 y NIA 220 y a la Gua de Control de Calidad para uso de prcticas pe-
queas y medianas (Gua QC).
Antes de que una rma decida aceptar o continuar un encargo se requiere del auditor:
Determinacin de la aceptabilidad del marco de informacin nanciera;
Valorar si la rma cumple con los requisitos ticos relevantes;
Obtener el acuerdo de la Direccin de que reconoce y entiende su responsabilidad sobre:
La preparacin de los estados nancieros de conformidad con el marco de informacin nanciera aplicable,
El control interno que la Direccin considere necesario para permitir la preparacin de estados nancie-
ros libres de incorrecciones materiales debidos a fraude o error, y
Dar acceso al auditor a toda la informacin relevante y a cualquiera informacin adicional que pueda
solicitar, as como acceso sin restriccin alguna a personas dentro de la entidad con quienes el auditor
determine necesario obtener evidencia de auditora; y
Realizar procedimientos para aceptacin o continuacin del encargo. Estos procedimientos deben ser si-
milares a los procedimientos de valoracin del riesgo descrito en el Volumen 1, Captulo 8. Los resultados
(asumiendo que el encargo se acepta) pueden usarse posteriormente como parte de la valoracin del
riesgo.
La valoracin del riesgo del encargo del ao inicial y de aos subsecuentes ayuda a asegurar que la rma:
Es independiente y que no existen con ictos de inters;
Es competente para realizar el encargo con los recursos que se requieren y con disponibilidad de tiempo;
Est dispuesta a aceptar los riesgos implicados en desempear la auditora. Esto incluira una valoracin de
la integridad de la Direccin y sus actitudes hacia el control interno, tendencias de la industria, disponibi-
lidad de evidencia apropiada de auditora, as como otros factores como la capacidad del cliente de pagar
los honorarios correspondientes; y
No tener conocimiento de ninguna nueva informacin sobre un cliente actual que hubiera hecho a la rma
declinar el encargo si la hubiera conocido antes.
PUNTOS A CONSIDERAR
Pueden existir algunas entidades muy pequeas que requieran una auditora donde el dueo-gerente
maneja la entidad, tiene instalados pocos (o ningn) controles formales documentados y, por tanto,
puede sobrepasar (abusar de) prcticamente todo. En estas situaciones, el auditor debe determinar si
la ausencia de actividades de control o de otros componentes de control podra hacer imposible ob-
tener evidencia su ciente y apropiada de auditora. Si es este el caso, el auditor debe ejercer su juicio
profesional y determinar si debe declinar el encargo o emitir una opinin modi cada.
Los factores a considerar incluyen:
El ambiente del control de la entidad. Por ejemplo, es el dueo-gerente con able, competente, y
tiene una buena actitud hacia el control interno?
Es posible desarrollar una estrategia global y procedimientos adicionales de auditora que

respondan de manera apropiada a los factores de riesgo evaluados? Por ejemplo, pueden
aplicarse procedimientos sustantivos para determinar que todos los ingresos y obligaciones se
registran de manera apropiada en los registros contables?
Una vez que se ha tomado una decisin de aceptar o continuar con el encargo del cliente, el paso siguiente es:
Establecer si estn presentes las condiciones previas para una auditora; y
Con rmar un entendimiento comn entre el auditor y la Direccin (y cuando proceda, los encargados del
gobierno de la entidad) de los trminos del encargo de auditora.
4.2 Aceptacin del encargo

El primer paso en la aceptacin del cliente o proceso de continuacin es valorar la capacidad de la rma de
auditora para desempear el encargo y los riesgos implicados. El siguiente anexo describe algunas posibles
lneas de investigacin.
Anexo 4.2-1
Considerar Lnea de investigacin

Los requisitos de Qu polticas y procedimientos (a nivel de la rma y del encargo) hay
control de calidad establecidos para dar seguridad razonable de que la rma solo emprender o
de la rma continuar relaciones cuando:
La rma pueda cumplir con los requisitos de las NIA; y
Los riesgos del encargo implicados estn dentro de la tolerancia al riesgo de

la rma?
Qu encargo se Cul es la naturaleza y alcance de la auditora?

requiere?
Qu marco de informacin nanciera ser aplicable?
Cmo se utilizar el dictamen del auditor y los estados nancieros?
Cul es el plazo (si lo hay) para nalizar la auditora?
Tiene la rma la Tiene la rma su ciente personal con la competencia profesional y capaci-
competencia pro- dades necesarias?
fesional, recursos,
y tiempo que se re- Tiene el personal de la rma asignado:
quieren?
Conocimiento de la industria relevantes u objeto del encargo,
Experiencia con los requerimientos regulatorios o de reporte, o
Capacidad de adquirir las habilidades y conocimiento efectivo?
Se tienen expertos disponibles, si es necesario?
Cuando sea aplicable, hay personas cali cadas disponibles para desempear
la revisin de control de calidad del encargo?
Puede la rma y el personal asignado disponible (a la luz de requisitos de

tiempo para otros clientes) nalizar el encargo dentro del plazo requerido?

Es independiente Pueden la rma y el equipo del encargo cumplir con los requisitos ticos y
la rma? de independencia?
Cuando se hayan identi cado con ictos de inters, falta de independencia, u

otras amenazas:
Se han tomado medidas adecuadas para eliminar esas amenazas o redu-

cirlos a un nivel aceptable mediante la aplicacin de salvaguardias
Se han tomado las medidas para retirarse del encargo?
Si la entidad auditada es componente de un grupo, el equipo del encargo del

grupo puede solicitar que se realice cierto encargo en la informacin nancie-
ra del componente. En esos casos, el encargo del grupo sera obtener primero
un entendimiento de lo siguiente:
Si el auditor del componente entiende y cumple con los requisitos ticos

(incluyendo independencia) que sean relevantes a la auditora del grupo,
La competencia profesional del auditor del componente,
Si el equipo del encargo de grupo podr involucrarse en el encargo del

auditor del componente en el grado necesario para obtener su ciente y
apropiada evidencia de auditora, y
Si el auditor del componente opera en un entorno regulatorio que super-

visa de forma activa a los auditores.

Son aceptables los Para encargos nuevos, se ha comunicado la rma (como requiere la NIA
riesgos implicados? 300.13) con el auditor predecesor para determinar si hay razones para no
aceptar el encargo?
Ha realizado la rma una bsqueda por Internet y ha tenido discusiones

con personal de la rma y otros terceros (como banqueros) para identi car
cualquier razn de por qu la rma no debe aceptar el encargo?
Cules son los valores (tono de liderazgo) y objetivos futuros de la entidad?
Son competentes la Direccin y el personal asistente de la entidad?
Hay asuntos pendientes difciles o que requieren tiempo de la Direccin

(polticas contables, estimaciones, cumplimiento con leyes, etctera)?
Qu cambios han tenido lugar en este periodo que impacten el acuerdo

(tendencias e iniciativas de negocios, cambios de personal, informacin -
nanciera, sistemas de TI, compra/venta de activos, regulaciones, etctera)?
Hay un alto nivel de escrutinio pblico e inters de los medios?
Tiene buena situacin nanciera la entidad y tiene capacidad de pago para

los honorarios profesionales de la rma?
Dar ayuda la entidad a la rma para obtener informacin y preparar cdulas,

anlisis de saldos, proporcionar archivos de datos, etctera?
Puede con arse en Hay limitaciones al alcance, como plazos poco realistas o incapacidad de
el cliente? obtener la evidencia de auditora requerida?
Hay alguna razn (o evento reciente) que ponga en duda la integridad de los
principales dueos, alta direccin y los encargados de gobierno de la entidad?
Considere las operaciones de la entidad, incluyendo prcticas de negocios,
reputacin del negocio, e historial de cualquier infraccin tica o regulatoria.
Hay indicios de que la entidad podra estar involucrada en lavado de dinero

u otras actividades delictivas?
Cul es la identidad y reputacin de negocios de las partes relacionadas?
Tiene la Direccin una pobre actitud hacia el control interno y una actitud
agresiva hacia la interpretacin de las normas contables? Considerar la cultura
corporativa, estructura organizacional, tolerancia al riesgo, complejidad de
transacciones, etctera.
Veri cacin de antecedentes

Para asegurar que la informacin obtenida de la entidad es precisa, considerar qu informacin de terceros
pudiera obtenerse para validar aspectos clave de la valoracin del riesgo. Este simple paso podra evitar pro-
blemas ms tarde. Los ejemplos incluyen informacin de fuentes como estados nancieros previos, declara-
ciones de impuestos, reportes de crdito y, posiblemente, (despus de recibir autorizacin del prospecto de
cliente) discusiones con asesores clave como banqueros, etctera.
PUNTOS A CONSIDERAR
Antes de contactar con terceros y recopilar informacin sobre el prospecto de cliente, adoptar me-
didas para garantizar que todos los socios y personal asignado tienen conocimiento de:
Las polticas de la rma para proteger informacin con dencial que se mantiene sobre los clientes;
Requisitos de cualquier ley sobre privacidad; y
Requisitos del cdigo de tica aplicable.

4.3 Condiciones previas a la auditora
Prrafo # Extractos relevantes de NIA

210.6 Para determinar si concurren las condiciones previas a la auditora, el auditor:
(a) Determinar si el marco de informacin nanciera que se utilizar para la preparacin de

los estados nancieros es aceptable; y (Ref: apartados A2-A10)
(b) Obtendr la con rmacin de la Direccin de que esta reconoce y comprende su res-
ponsabilidad en relacin con: (Ref: apartados A11-A14, A20)
(i) La preparacin de los estados nancieros de conformidad con el marco de in-
formacin nanciera aplicable, as como, en su caso, su presentacin el; (Ref:
apartado A15)
(ii) El control interno que la Direccin considere necesario para permitir la prepa-
racin de estados nancieros libres de incorreccin material, debida a fraude o
error; y (Ref: apartado A16-A19)
(iii) La necesidad de proporcionar al auditor:
a. Acceso a toda la informacin de la que tenga conocimiento la Direccin
que sea relevante para la preparacin de los estados nancieros como re-
gistros, documentacin y otro material;
b. Informacin adicional que pueda solicitar el auditor a la Direccin para los
nes de la auditora; y
c. Acceso ilimitado a las personas de la entidad de las cuales el auditor consi-
dere necesario obtener evidencia de auditora.
Anexo 4.3-1

Concurren las Es aceptable el marco de referencia de informacin nanciera (como NIIF o un
condiciones marco de referencia local) que se va a usar para preparar los estados nancieros?
previas a la Los factores a considerar incluyen:
auditora?
La naturaleza de la entidad (negocio, sector pblico o entidad sin nes de lucro);
El propsito de los estados nancieros (de propsito general o para usuarios

espec cos);
La naturaleza de los estados nancieros (juego completo de estados nancie-

ros o un estado nanciero nico); y
Si la ley o regulacin prescribe el marco de informacin nanciera aplicable.

Est de acuerdo la Direccin y reconoce /entiende su responsabilidad sobre:
Preparar los estados nancieros de acuerdo con el marco de informacin nan-

ciera aplicable, incluyendo (donde sea relevante) la presentacin razonable;
El control interno que determine la direccin que es necesario para permitir la

preparacin de estados nancieros que estn libres de incorreccin material,
ya sea debida a fraude o a error; y
Proporcionar al auditor:
Acceso a toda la informacin relevante como registros, documentacin y

otros asuntos,
Informacin adicional solicitada a la Direccin para el n de la auditora

(como manifestaciones escritas), y
Acceso sin restriccin a personas dentro de la entidad para obtener la

evidencia de auditora necesaria?
Hay una Han impuesto la Direccin o los encargados del gobierno de la entidad algn
limitacin al tipo de limitacin al alcance de la auditora? Esto podra incluir plazos poco rea-
alcance? listas, no aceptar que cierto personal de la rma desempee el encargo y negar
el acceso a alguna instalacin, personal clave o documentos relevantes. Si esta
limitacin diera como resultado una denegacin de opinin, la rma debe de-
clinar el encargo, a menos que la ley o regulacin requiera que la rma proceda
con el encargo.
Cuando la Direccin no reconoce las responsabilidades o no est de acuerdo en dar las manifestaciones
escritas, el auditor no podr obtener su ciente evidencia de auditora apropiada. En tales circunstancias, o
cuando el marco de informacin nanciera no sea aceptable, la NIA 210.8 requiere al auditor que decline el
encargo a menos que lo obligue la ley o regulacin.
4.4 Acuerdo de los trminos del encargo

210.7 Si la Direccin o los responsables del gobierno de la entidad incluyen en la
propuesta de los trminos de un encargo de auditora la imposicin de una li-
mitacin al alcance del trabajo del auditor de tal forma que el auditor conside-
re que tendr que denegar la opinin sobre los estados nancieros, el auditor
no aceptar dicho encargo con limitaciones como encargo de auditora, salvo
que est obligado a ello por las disposiciones legales o reglamentarias.
210.9 El auditor acordar los trminos del encargo de auditora con la Direccin o
con los responsables del gobierno de la entidad, segn corresponda. (Ref:
apartado A21).
210.10 Sin perjuicio de lo establecido en el apartado 11, los trminos del encargo de
auditora acordados se harn constar en una carta de encargo u otra forma
adecuada de acuerdo escrito, e incluirn: (Ref: apartados A22-A25)
(a) El objetivo y el alcance de la auditora de los estados nancieros;
(b) Las responsabilidades del auditor;
(c) Las responsabilidades de la Direccin;
(d) La identi cacin del marco de informacin nanciera aplicable para la pre-
paracin de los estados nancieros; y
(e) Una referencia a la estructura y contenido que se espera de cualquier infor-

me emitido por el auditor y una declaracin de que pueden existir circuns-
tancias en las que el contenido y la estructura del informe di eran de lo
esperado.
210.11 Si las disposiciones o reglamentarias prescriben de forma su cientemente
detallada los trminos del encargo de auditora que se mencionan en el apar-
tado 10, el auditor no tendr que hacerlos constar en un acuerdo escrito, salvo
el hecho de que dichas disposiciones son aplicables y de que la Direccin re-
conoce y comprende sus responsabilidades tal como se establecen en el apar-
tado 6(b). (Ref: apartados A22, A26-A27)
210.12 Si las disposiciones legales o reglamentarias establecen responsabilidades

para la Direccin similares a las descritas en el apartado 6(b), el auditor podr
determinar que dichas disposiciones incluyen responsabilidades que, a su jui-
cio, tienen efectos equivalentes a los recogidos en dicho apartado. En relacin
con aquellas responsabilidades que sean equivalentes, el auditor podr utili-
zar en el acuerdo escrito la redaccin de las disposiciones legales o reglamen-
tarias que las describen. En el caso de responsabilidades no establecidas por
las disposiciones legales o reglamentarias, en el acuerdo escrito se utilizar la
descripcin del apartado 6(b). (Ref: apartado A26).

210.14 El auditor no aceptar una modi cacin de los trminos del encargo de audi-
tora si no existe una justi cacin razonable para ello. (Ref: apartados A29-A31)
210.15 Si, antes de nalizar el encargo de auditora, se solicita al auditor que convierta
el encargo de auditora en un encargo que ofrezca un menor grado de seguri-
dad, el auditor determinar si existe una justi cacin razonable para ello. (Ref:
apartados A32-A33)
210.16 Si se cambian los trminos del encargo de auditora, el auditor y la Direccin

acordarn y harn constar los nuevos trminos del encargo en una carta de
encargo u otra forma adecuada de acuerdo escrito.
210.17 Si el auditor no puede aceptar un cambio de los trminos del encargo de au-
ditora y la Direccin no le permite continuar con el encargo de auditora origi-
nal, el auditor proceder del siguiente modo:
(a) renunciar al encargo de auditora, si las disposiciones legales o reglamen-

tarias aplicables lo permiten; y
(b) determinar si existe alguna obligacin, contractual o de otro tipo, de in-

formar de las circunstancias a otras partes, tales como los responsables del
gobierno de la entidad, los propietarios o las autoridades reguladoras.
Nota: Los prrafos 18-22 de la NIA 210 contienen algunas consideraciones adicionales en la acepta-
cin del encargo de auditora, como cuando las leyes o regulaciones complementan las nor-
mas de informacin nanciera y cuando el marco de informacin nanciera es prescrito por las
disposiciones legales o reglamentarias.
Para asegurar un entendimiento claro entre la Direccin y el auditor sobre los trminos del encargo, se pre-
para y se acuerda una carta de encargo (u otra forma adecuada de acuerdo escrito) con el representante
apropiado de la Direccin. Para evitar cualquier potencial malentendido, la carta de encargo debe nalizarse
y rmarse antes de que comience el encargo.
Aun en pases donde el objetivo, alcance y obligaciones de la auditora los establece la ley, sigue siendo til
una carta de encargo para informar a los clientes sobre sus funciones y responsabilidades espec cas.
En los casos de estudio siguientes, se proporciona un ejemplo de una carta de encargo segn ejemplo de la
NIA 210.
La carta de encargo debe referirse a los siguientes asuntos.
Anexo 4.4.1
Trminos Descripcin
El objetivo, marco de El marco de referencia contable que se va a usar.
referencia contable,
alcance y estructura Objetivo de la auditora de estados nancieros y la estructura
del dictamen del au- anticipada del dictamen del auditor u otras comunicaciones.
ditor resultante de la Tambin, las circunstancias en que puede un dictamen diferir
auditora de los esta-
de su forma y contenido esperados.
dos nancieros
El alcance de la auditora, incluyendo referencia a la legisla-
cin, regulaciones, NIA y otros pronunciamientos de organis-
mos profesionales a los que se adhiere el auditor.
Otras partes para quienes se requiere hacer un dictamen (por

ejemplo, un regulador).
Responsabilidades del Conducir la auditora de acuerdo con las Normas Internaciona-

auditor les de Auditora (NIA).
El hecho de que, por las limitaciones inherentes a la auditora y

por las limitaciones inherentes al control interno, haya un ries-
go inevitable de que puedan no detectarse algunas incorrec-
ciones materiales, incluso aunque la auditora se plani que y
se ejecute adecuadamente de conformidad con las NIA.
Responsabilidades de La preparacin el de los estados nancieros, de acuerdo con

la Direccin el marco de referencia nanciero aplicable y el diseo e im-
plementacin del control interno, que determine es necesario
para permitir la preparacin de estados nancieros que estn
libres de incorrecciones materiales debidas a fraude o error.
Aceptar los trminos del encargo segn se expone en la carta

de encargo.
Dar acceso ilimitado a personas dentro de la entidad.
Con rmar la expectativa del auditor de recibir la con rma-

cin escrita de la Direccin de las manifestaciones realizadas
a nuestra atencin en relacin con las manifestaciones hechas
en conexin con la auditora.
Consentimiento de la Direccin de informar al auditor hechos

que puedan afectar los estados nancieros, de los que pueda
tener conocimiento la Direccin por el periodo de la fecha del
dictamen del auditor a la fecha en que se emiten los estados
nancieros.
A continuacin se exponen otros asuntos que pudieran incluirse en la carta de encargo.
Anexo 4.4-2
Trminos Descripcin
Cmo se planear la Tratar arreglos respecto de:
auditora, cualquier res-
triccin, obligaciones y La planeacin y encargo de la auditora, incluyendo la com-
arreglos de honorarios posicin del equipo de auditora y detalles de qu borrador
(en su caso) de estados nancieros u otros papeles de en-
cargo debe preparar el cliente, junto con las fechas en que
los requiere el auditor;
Involucramiento de otros auditores y expertos;
Involucramiento del auditor predecesor si lo hay, respecto

de los saldos iniciales; y
Otros asuntos:
Cualesquiera restricciones a la responsabilidad del au-

ditor cuando exista esa posibilidad;
La base en que se calculan los honorarios y cualquier

arreglo de facturacin,
Cualesquier obligaciones de la rma de proporcionar

papeles de encargo a otras partes, y
Referencia a acuerdos adicionales entre el auditor y el

cliente, u otras cartas o reportes que el auditor espera
emitir al cliente.
El cliente debe con rmar los trminos del encargo obtenien-
do copia de la carta de encargo.
Actualizacin de la carta de encargo

Cuando no ha habido cambios, se requiere que el auditor evale si hay necesidad de recordar a la entidad los
trminos existentes del encargo de auditora. Los trminos del encargo pueden recon rmarse en el momen-
to de volver a nombrar al auditor sin necesidad de obtener una nueva carta cada ao.
Se requiere revisar la carta de encargo cuando cambian las circunstancias. Los asuntos que pueden constituir
un cambio en las circunstancias incluyen:
Cualquier trmino modi cado o especial del encargo de auditora;
Un cambio reciente en la alta Direccin;
Un cambio signi cativo en la propiedad;
Un cambio signi cativo en la naturaleza o dimensin de la actividad de la entidad;
Un cambio en los requerimientos legales o reglamentarios;

Un cambio en el marco de informacin nanciera adoptado para la preparacin de los estados nancieros;
Un cambio en otros requisitos de informacin; y
Alguna indicacin de que la Direccin malentiende el objetivo y alcance de la auditora.
Un cambio en los trminos del encargo de auditora

Si la Direccin solicita cambios a los trminos del encargo de auditora, el auditor debe considerar si hay jus-
ti cacin razonable para la peticin y las implicaciones en el alcance del encargo de auditora. Una justi ca-
cin razonable podra incluir un cambio en las circunstancias del cliente o un malentendido de la naturaleza
del servicio original solicitado.
Un cambio no sera razonable si es motivado por problemas surgidos durante la auditora. Esto podra refe-
rirse a informacin de auditora que no soporte las manifestaciones de la Direccin, incapacidad de obtener
cierta informacin de auditora (que efectivamente limitara el alcance de la auditora), o evidencia que por
otra parte no sea satisfactoria. Un ejemplo podra ser cuando el auditor no puede obtener su ciente y apro-
piada evidencia de auditora respecto de saldos de inventarios, y la entidad pide que el encargo de auditora
se cambie a un encargo de revisin para evitar una opinin con salvedades o una abstencin de opinin.
Si el cambio en trminos es razonable, debe obtenerse una carta de encargo revisada u otra forma adecuada
de acuerdo escrito. Sin embargo, si el auditor no puede estar de acuerdo con el cambio de trminos propues-
to y la Direccin no le permite continuar con el encargo de auditora original, se requiere que el auditor:
Se retire del encargo de auditora cuando sea posible bajo la ley o regulacin; y
Determine si hay alguna obligacin, ya sea contractual o de otro tipo, de reportar las circunstancias a otras
partes, como los encargados del gobierno de la entidad, dueos o reguladores.
4.5 Caso de Estudio Aceptacin y continuacin del cliente

Para detalles de los casos de estudios, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los casos de estudio.
Suponiendo que se trate de un encargo de auditora en marcha, el socio o gerente Senior de la rma de
auditora debe hacer algunas investigaciones para identi car y valorar cualquier factor de riesgo nuevo o
revisado que sea relevante para decidir si continuar con el encargo de auditora. Incluir preguntas como las
siguientes.
Caso de estudio ADephta Furniture, Inc.

Aceptacin y continuacin del cliente
Podra utilizarse un cuestionario como el siguiente:
Se han cumplido las condiciones previas a la au- Los estados nancieros de Dephta los preparar la Di-
ditora? reccin con el uso de NIIF.
La carta de encargo se ha rmado y la Direccin ha re-
conocido su responsabilidad de:
Hacer disponible toda la informacin que se solicite.
Dar acceso ilimitado al personal.
Disear e implementar los controles internos que

determine necesarios la Direccin para permitir la
preparacin de estados nancieros que estn libres
de incorrecciones materiales, ya sea debido a fraude
o error.
Se han seguido los requisitos de aceptacin/ S. Referirse a polticas XX y YY de nuestro manual de CC
continuacin del manual de control de calidad (Control de Calidad).
de la rma?
Algn cambio en los trminos de referencia o No.

requisitos para el encargo de auditora?
Algn problema de independencia o con ic- El nico asunto que se identi c fue que alguien de
to de inters? Considerar: relaciones familiares/ nuestro personal compr muebles de recmara a
personales con gente clave del cliente, servicios Dephta; que pag a precio de catlogo. Este incidente
no se considera una amenaza a nuestra independencia.
diferentes de auditora como contabilidad, inte-
reses nancieros y otras relaciones de negocios.
Alguna circunstancia que pudiera poner en No. Sin embargo, Pavin, (hija del asesor de negocios del
duda sobre integridad de los dueos del negocio? cliente) recibi algo de publicidad negativa en julio. Era
Considerar convicciones, procedimientos/ asesora en un negocio de terrenos donde funcionarios
del gobierno fueron acusados de recibir sobornos de los
sanciones regulatorias, sospecha o con rmacin desarrolladores. Este asunto se ha anotado tambin en
de actos ilegales o de fraude, investigaciones po- nuestra lista de factores de riesgo para la auditora.
liciales y cualquiera publicidad negativa.
Existen reas donde sea necesario un conoci- Usaremos a David (que es especialista del rea de TI)
miento especializado? para revisar controles sobre las ventas por Internet.
Tiene la rma la capacidad en tiempo, compe- S. Ver presupuesto planeado.

tencias y recursos para completar el encargo de
acuerdo con normas profesionales y de la rma?
Hay asuntos identi cados en auditoras previas Necesidad de revisar los controles generales de TI a la
y en otros encargos para esta entidad que nece- luz de la decisin de aceptar ventas por Internet.
siten tratarse?
Hay alguna nueva circunstancia que incremen- No. La Direccin tiene una buena actitud hacia el con-
te nuestro riesgo del encargo? trol interno.
Puede el cliente seguir pagando nuestros honorarios? S.
Conclusin
Valoracin general del riesgo del encargo = Bajo
Debemos continuar con este cliente.
Sang Jun Lee

Los trminos del encargo de auditora deben incluirse en una carta como la siguiente.
15 de octubre de 20X2
Mr. Suraj Dephta, Director Administrativo
Dephta Furniture, Inc.
2255 West Street
North Cabetown
United Territories
123-50214
Estimado Sr. Dephta:

Han solicitado ustedes que auditemos los estados nancieros de Dephta Furniture, Inc, que com-
prenden el balance de situacin al 31 de diciembre de 20X2, y el estado de resultados, el estado de
cambios en el patrimonio neto y el estado de ujos de efectivo correspondientes al periodo termina-
do en esa fecha y un resumen de las polticas contables importantes y otra informacin explicativa.
Nos complace con rmarle mediante esta carta que aceptamos el encargo de auditora y que com-
prendemos su contenido. Realizaremos nuestra auditora con el objetivo de expresar nuestra opinin
sobre los estados nancieros.
Nuestras responsabilidades
Llevaremos a cabo nuestra auditora de conformidad con las Normas Internacionales de Auditora
(NIA). Dichas normas exigen que cumplamos con los requerimientos de tica as como que plani -
quemos y ejecutemos la auditora con el n de obtener seguridad razonable de que los estados -
nancieros estn libres de incorreccin material. Una auditora conlleva la aplicacin de procedimien-
tos para obtener evidencia de auditora sobre los importes y la informacin revelada en los estados
nancieros. Los procedimientos seleccionados dependen del juicio del auditor, incluida la valoracin
de los riesgos de incorreccin material en los estados nancieros, debida a fraude o error. Una audi-
tora tambin incluye la valoracin de lo apropiado de las contables aplicadas y de la razonabilidad
de las estimaciones contables realizadas por la Direccin, as como la valoracin de la presentacin
global de los estados nancieros.
Debido a las limitaciones inherentes a la auditora, junto con las limitaciones inherentes al control
interno, existe un riesgo inevitable de que puedan no detectarse incorrecciones materiales, aun
cuando la auditora se plani que y se ejecute adecuadamente de conformidad con las NIA.
Al efectuar nuestras valoraciones del riesgo, tenemos en cuenta el control interno relevante para la
preparacin de los estados nancieros por parte de la entidad con el n de disear procedimientos
de auditora que sean adecuados en funcin de las circunstancias, y no con la nalidad de expresar
una opinin sobre la e cacia del control interno de la entidad. No obstante, les comunicaremos por
escrito cualquier de ciencia signi cativa en el control interno relevante para la auditora de los esta-
dos nancieros, durante la auditora.
A menos que se encuentren di cultades no previstas, nuestro dictamen ser bsicamente en la si-
guiente forma:
[No se ha reproducido la forma y contenido del dictamen del auditor.]
La forma y contenido de nuestro dictamen puede necesitar modi carse a la luz de nuestros resulta-
dos de auditora.
Responsabilidad de la Direccin
Realizaremos la auditora partiendo de la premisa de que la Direccin y, cuando proceda, los respon-
sables del gobierno de la entidad reconocen y comprenden que son responsables:
(a) Por la preparacin y presentacin el de los estados nancieros de conformidad con las Normas
Internacionales de Informacin Financiera;
(b) Por el control interno que la Direccin considere necesario para permitir la preparacin de estados
nancieros libres de incorreccin material, debida a fraude o error; y
(c) Proporcionarnos:
(i) Acceso a toda informacin de que tenga conocimiento y que sea relevante para la preparacin
de los estados nancieros, tal como registros, documentacin y otro material;
(ii) Informacin adicional que podamos solicitar a ustedes para nes de la auditora; y
(iii) Acceso sin restriccin a personas de dentro de la entidad de quienes determinemos que es
necesario obtener evidencia de auditora.
Como parte de nuestro proceso de auditora, solicitaremos a la Direccin y, cuando proceda, a los
responsables del gobierno de la entidad, con rmacin escrita de las manifestaciones realizadas a
nuestra atencin en relacin con la auditora.
Esperamos contar con la plena colaboracin de sus empleados durante nuestra auditora.
Honorarios
Nuestros honorarios, que se facturarn conforme avance el encargo, se basan en el tiempo requerido
por las personas asignadas al encargo de auditora ms los gastos reembolsables. Las cuotas profe-
sionales por hora varan de acuerdo con el grado de responsabilidad implicado en la experiencia y
competencias que se requieran.
Esta carta tendr efecto para periodos futuros a menos que se cancele, modi que o sustituya.
Favor de rmar y devolver copia anexa de esta carta para indicar que es conforme a su entendimien-
to de los arreglos para nuestra auditora de los estados nancieros.
Atentamente,
Sang Jun Lee

Jamel, Woodwind & Wing, LLP
Acuse de recibo en nombre de Dephta Furniture, Inc.
Suraj Dephta
Director Administrativo
1 de noviembre de 20X2
Caso de estudio BKumar & Co.

Aceptacin y continuacin del cliente
Suponiendo que este sea un encargo de auditora recurrente, las investigaciones para identi car y valorar
cualquier factor de riesgo nuevo o revisado pudieran documentarse en un memo como sigue:
Memo de Continuacin del clienteKumar & Co.

15 de octubre de 20X2
Conversamos con el cliente, Raj Kumar, el 15 de septiembre de 20X2, para determinar si debiramos
aceptar este encargo de auditora.
Asuntos que surgieron:
Raj requiere una opinin de auditora sobre los estados nancieros de Kumar & Co, usando NIF.
No identi camos ninguna amenaza a nuestra independencia.
No sucedi nada nuevo que pudiera despertar preocupacin sobre la integridad del dueo.
Las operaciones son similares a las del periodo anterior, aunque la ausencia de Raj en las opera-
ciones diarias crea la oportunidad que se cometa fraude. Deberemos considerar el aumento de
nuestros procedimientos sustantivos este ao para enfrentar los riesgos potenciales de fraude.
No es necesario un especialista adicional, y pueden realizar la auditora las mismas personas que
en el ltimo periodo.
Existen dos posibles inquietudes en este periodo:
La compaa ha sufrido una cada en la demanda de productos por parte de su principal cliente,
Dephta.
Raj ha desviado mucha de su atencin por asuntos personales de familia. Durante nuestra au-
ditora, debemos garantizar que los libros y registros se han mantenido al da y que no se ha
producido ningn error. Esto tambin podra crear un riesgo de fraude.
Valoracin general del riesgo del encargo = Moderado.
Aceptaremos este encargo por el presente periodo.
Sang Jun Lee
Los trminos del encargo deben incluirse en una carta que sera similar al ejemplo del caso de estudio A:
8. Estrategia global de auditora
Contenido del captulo NIA relevante

Esquema de las etapas implicadas en el desarrollo de la plani cacin y 300
estrategia global del encargo de auditora.
Anexo 5.0-1
Actividad Propsito Documentacin1
Desempear Decidir si aceptar el Lista de factores de riesgo

actividades preliminares encargo de auditora Independencia
del encargo Carta de encargo
Desarrollar una Materialidad

Plani cacin de la estrategia global de Discusiones con los miembros
auditora auditora y plan de del equipo de auditora
auditora2 Estrategia global de la auditora
Notas:
1. Referirse a NIA 230 para una lista ms completa de documentacin requerida.
2. La planeacin (NIA 300) en un proceso con rmo e iterativo durante la auditora.

300.4 El objetivo del auditor es plani car la auditora con el n de que sea realiza-
da de manera e caz.
Prrafo # Extractos relevantes de las NIA

300.5 El socio del encargo y otros miembros clave del equipo del encargo parti-
ciparn en la plani cacin de la auditora, incluida la plani cacin y la par-
ticipacin en la discusin entre los miembros del equipo del encargo. (Ref:
apartado A4)
300.7 El auditor establecer una estrategia global de auditora que determine el

alcance, el momento de realizacin y la direccin de la auditora, y que gue
el desarrollo del plan de auditora.
300.8 Para establecer la estrategia global de auditora, el auditor:
(a) Identi car las caractersticas del encargo que de nen su alcance;
(b) Determinar los objetivos del encargo en relacin con los informes a
emitir, con el n de plani car el momento de realizacin de la auditora y
la naturaleza de las comunicaciones requeridas;
(c) Considerar los factores que, segn el juicio profesional del auditor, sean
signi cativos para la direccin de las tareas del equipo del encargo;
(d) Considerar los resultados de las actividades preliminares del encargo y,

en su caso, si es relevante el conocimiento obtenido en otros encargos
realizados para la entidad por el socio del encargo; y
(e) Determinar la naturaleza, el momento de empleo y la extensin de los

recursos necesarios para realizar el encargo. (Ref: apartados A8-A11)
300.9 El auditor desarrollar un plan de auditora, el cual incluir una descripcin de:
(a) La naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de los procedi-

mientos plani cados para la valoracin del riesgo, como determina la
NIA 315;
(b) La naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de procedimien-

tos de auditora posteriores plani cados relativos a las a rmaciones, tal
como establece la NIA 330;
(c) Otros procedimientos de auditora plani cados, cuya realizacin se re-

quiere para que el encargo se desarrolle conforme con las NIA. (Ref: apar-
tado A12)
300.10 El auditor actualizar y cambiar cuando sea necesaria en el transcurso

de la auditora la estrategia global de auditora y el plan de auditora. (Ref:
apartado A13)

300.11 El auditor plani car la naturaleza, el momento de realizacin y la exten-
sin de la Direccin y supervisin de los miembros del equipo del encargo,
as como la revisin de su trabajo. (Ref: apartados A14-A15)
200.15 El auditor plani car y ejecutar la auditora con escepticismo profesional,

reconociendo que pueden darse circunstancias que supongan que los
estados nancieros contengan incorrecciones materiales. (Ref: apartados
A18-A22)
5.1 Generalidades
La plani cacin es importante para asegurar que el encargo se realice en una manera e ciente y efectiva y
que el riesgo de auditora se ha reducido a un nivel aceptablemente bajo.
La plani cacin de la auditora es una fase continua de la auditora. Es un proceso continuo e iterativo que
inicia tan pronto naliza la auditora anterior, y contina hasta la nalizacin de la auditora actual.
En el anexo siguiente se muestran los bene cios de la plani cacin de la auditora.
Anexo 5.1-1
Bene cios de la Los miembros del equipo aprenden de la experiencia/intuicin del

plani cacin de socio y de otro personal clave.
auditora
La participacin est correctamente organizada, dotada de personal
y gestin de los mismos.
La experiencia obtenida de encargos de periodos anteriores y de

otros encargos se utiliza de manera apropiada.
reas importantes de la auditora reciben la atencin apropiada.
Problemas potenciales se identi can y resuelven a tiempo.

La documentacin del archivo de la auditora se revisa oportunamente.
Se coordina el encargo desempeado por terceros (otros auditores,

expertos, etctera).
Hay dos niveles de plani cacin para la auditora, como se muestra en seguida.
Anexo 5.1-2
Plani cacin de la auditora
Valoracin del riesgo Respuesta al riesgo Informes
Estrategia global de auditora

Caractersticas del encargo
Objetivos del encargo en relacin con los informes a emitir
Reporte y objetivos
Factores signi cativos y experiencia (materialidad, factores de riesgo, etctera)
Naturaleza, momento de realizacin y extensin
Actualizar y cambiar los planes de auditora cuando sea necesario
Plan detallado de auditora

Naturaleza, momento de realizacin y extensin de
procedimientos planeados
Procedimientos de valoracin del riesgo
Procedimientos adicionales de auditora
Comunicaciones con la direccin y con encargados del gobierno de la entidad
PUNTO A CONSIDERAR
Se dice, a menudo, que una hora que se invierte en la plani cacin puede ahorrar cinco
horas de ejecucin. Una auditora bien planeada asegura que el esfuerzo de la auditora
se dirija a tratar las reas de alto riesgo, que se eliminen los procedimientos de auditora
innecesarios y que el personal profesional sepa lo que se espera de ellos.
El desarrollo de la estrategia global de auditora se inicia con la contratacin del encargo y se actualiza con
base en la informacin obtenida de:
Experiencia previa con la entidad;
Actividades preliminares (aceptacin y continuacin del cliente);
Discusiones con el cliente sobre cambios desde el ltimo periodo y resultados de operacin recientes;
Otros encargos realizados para el cliente durante el periodo;
Discusiones y juntas del equipo profesional de auditora;
Otras fuentes externas como artculos de peridicos o Internet; y

Nueva informacin obtenida, procedimientos de auditora que han fallado o nuevas circunstancias encon-
tradas durante la auditora, que cambien las estrategias planeadas previamente.
El plan detallado de auditora comenzar poco despus cuando los procedimientos espec cos de valoracin
del riesgo se planeen y cuando haya su ciente informacin sobre valoracin de los riesgos para desarrollar
una respuesta de auditora apropiada. Los requisitos para desarrollar el plan detallado de auditora se tratan
en el Volumen 2, Captulo 16.
El tiempo necesario para preparar una estrategia global de auditora vara en funcin de:
El tamao y complejidad de la entidad;
La composicin y tamao del equipo de auditora. Las auditoras ms pequeas tendrn tambin equipos
ms pequeos, facilitando la plani cacin, coordinacin y comunicacin.
Experiencia previa con la entidad; y
Circunstancias encontradas en el desarrollo de la auditora.
PUNTO A CONSIDERAR
Las auditoras de pequeas entidades suelen ser realizadas por equipos de auditora pe-
queos. Esto hace que sea ms fcil la coordinacin y comunicacin entre los miembros
del equipo y que el desarrollo de la estrategia global de auditora pueda ser sencillo. La do-
cumentacin para las pequeas entidades puede ser incluida en un breve memorndum
que incluya:
Naturaleza del encargo y el momento de realizacin;
Problemas identi cados en la auditora que recin naliz;
Qu ha cambiado en el periodo actual;
Cualquiera revisin que se requiera en la estrategia global de auditora o en el plan de-

tallado de auditora; y
Responsabilidades espec cas de cada miembro del equipo de auditora.

La plani cacin para el periodo actual puede comenzar con un breve memorndum prepa-
rado al nal de la auditora anterior. Sin embargo, el documento necesita actualizarse para
el periodo actual basado en discusiones con el gerente-dueo y los resultados de las reu-
niones del equipo de auditora.
5.2 Desarrollo de la estrategia global de auditora

La estrategia global de auditora es un registro de las decisiones clave que se considera necesario para pla-
ni car adecuadamente la auditora y para comunicar asuntos importantes para el equipo del encargo. En la
estrategia se documentarn las decisiones derivadas de llevar los pasos de la plani cacin que se exponen
en el siguiente anexo. Tenga en cuenta que los detalles espec cos de la valoracin de riesgos y los procedi-
mientos de auditora que se deban llevar a cabo deben documentarse en el plan detallado de la auditora.
Anexo 5.2-1
Pasos bsicos Descripcin

El inicio Realizar actividades preliminares (aceptacin/continuacin del cliente y estable-
cer los trminos del encargo).
Compilar informacin relevante sobre la entidad como resultados de operacin ac-

tuales, resultados de encargos previos y cambios importantes en el periodo actual.
Asignar empleados al encargo, incluyendo, donde sea aplicable, el revisor de con-

trol de calidad del encargo y los expertos que se requieran.
Programar la junta del equipo de auditora (incluyendo al socio del encargo) para
discutir la susceptibilidad de incorrecciones materiales (incluyendo fraude) en los
estados nancieros.
Determinar los plazos apropiados (fechas) de cuando se llevarn a cabo cada as-
pecto de la labor de auditora (conteo de inventarios, procedimientos de valora-
cin del riesgo, con rmaciones externas, visita de nal del periodo y reuniones
para analizar los resultados de la auditora).
Valoracin Determinar la materialidad para los estados nancieros como un todo, y la mate-
de riesgos y rialidad en la ejecucin del encargo.
respuestas
Determinar la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los procedi-
mientos de valoracin del riesgo requeridos y quin los realizar.
Cuando el riesgo se ha valorado a nivel de estado nanciero, desarrollar una res-

puesta general apropiada (referirse al Volumen 1, Captulo 9). Tambin incluye el
impacto en los procedimientos adicionales de auditora que se van a llevar a cabo.
Comunicar a los encargados del gobierno de la entidad una visin general de la

extensin plani cada y el momento de realizacin de la auditora.
Actualizar y cambiar la estrategia y plan de auditora segn sea necesario, a la luz

de nuevas circunstancias.
Cuando los riesgos de incorrecciones materiales se han identi cado y evaluado, puede completarse la estra-
tegia global (incluyendo tiempo, personal asignado y supervisin), y desarrollar el plan detallado de la audi-
tora. El plan detallado establece los procedimientos de auditora que se requieren al nivel de a rmacin que
respondan a los riesgos identi cados y valorados.
Al comenzar el encargo, los cambios pueden ser necesarios a la estrategia global y al plan detallado para
responder a nuevas circunstancias, conclusiones de auditora y otra informacin obtenida. Cualquier cambio
debe documentarse junto con las razones en la documentacin de la auditora, tal como la estrategia global
de auditora o plan de auditora.
La estrategia global documenta asuntos relevantes como los que se listan en seguida.
Anexo 5.2-2
Documento Descripcin
Caractersticas del El marco de informacin nanciera que se utilizar.
encargo
Informes adicionales necesarios, tales como los requisitos nancieros y espec cos
de la industria (de reguladores, etctera).
Necesidad de conocimientos especializados o experiencia en reas de auditoras

complejas, espec cas y de alto riesgo.
Evidencia que se requiere de las organizaciones de servicios.
Uso de evidencia obtenida en auditoras anteriores (como procedimientos de valo-

racin del riesgo y pruebas de controles).
Efecto de la tecnologa de la informacin sobre los procedimientos de auditora

(disponibilidad de datos) y el uso de tcnicas con ayuda de computadora.
Necesidad de introducir alguna impredecibilidad al resultado de los procedimien-

tos de auditora.
Disponibilidad del personal y datos de la entidad.
Objetivos de Calendario de la entidad para la presentacin de informes;

informacin
Calendario de reuniones con la Direccin y los encargados del gobierno de la enti-
dad para discutir:
La naturaleza, momento de realizacin y extensin del encargo de auditora.

Esto podra incluir fechas para conteos de inventarios, con rmaciones externas
y procedimientos intermedios y otros que se requieran,
Estatus del encargo de la auditora durante el transcurso del encargo, y
El informe del auditor y otras comunicaciones como cartas de encargo.
Calendario de reuniones/comunicaciones entre miembros del equipo de la audi-

tora para discutir:
Factores de riesgo de la entidad (negocios y fraude),
Naturaleza, momento de realizacin y extensin del encargo a realizar,
Revisin del encargo realizado, y
Otras comunicaciones con terceros.

Factores Materialidad (general, reas individuales de estados nancieros, y materialidad del
signi cativos encargo);
Identi cacin preliminar de reas en la que puede haber un riesgo mayor de inco-
rreccin material;
Identi cacin preliminar de:
Clases de transacciones, saldos de balance e informacin a revelar de materialidad, y
reas donde pueda haber un riesgo mayor de incorreccin material.
Cmo se recordar a los miembros del equipo que mantengan una mente inquisitiva
y que ejerzan el escepticismo profesional al reunir y valorar evidencia de auditora.
Resultados relevantes de auditoras anteriores, incluyendo de ciencias del control

identi cadas y las medidas tomadas por la Direccin para abordarlas.
Discusiones con personal de la rma que proporciona otros servicios a la entidad.
Evidencia del compromiso de la Direccin hacia el control interno y la importancia

concedida al control interno en toda la entidad para el buen funcionamiento del
negocio.
El volumen de las transacciones, que puede determinar si resulta ms e ciente

para el auditor con ar en el control interno.
Cambios y Los cambios signi cativos que afecten a la entidad, incluidos los cambios en las
desarrollos tecnologas de la informacin y en los procesos de negocio, los cambios de miem-
signi cativos bros clave de la Direccin y las adquisiciones, fusiones y desinversiones.
Los cambios signi cativos en el sector, tales como cambios en su regulacin y nue-
vos requerimientos de informacin.
Los cambios signi cativos en el marco de informacin nanciera, por ejemplo, en

las normas contables.
Otros cambios pertinentes signi cativos, como los cambios en el entorno legal que
afecten a la entidad.
Naturaleza, La seleccin del equipo del encargo (incluido, si fuera necesario, el revisor de con-
momento de trol de calidad del encargo).
realizacin, y
extensin de los La asignacin del encargo de auditora a los miembros del equipo, incluida la asig-
recursos nacin de miembros del equipo con la experiencia adecuada a las reas en las que
puede haber mayores riesgos de incorreccin material.
La elaboracin del presupuesto del encargo, incluida la valoracin del tiempo que
debe destinarse a las reas en las que pueden existir mayores riesgos de incorrec-
cin material.
Si la entidad tiene componentes (como subsidiarias o divisiones de operacin), debe hacerse referencia a las
consideraciones adicionales de plani cacin expuestas en el Apndice a la NIA 300 y a los requisitos de la
NIA 600.
Para pequeas entidades, un memorando breve y adecuado puede servir de estrategia documentada para la
auditora de una entidad de pequea dimensin. Por lo que respecta al plan de auditora, los programas de
auditora estndar o los listados de comprobaciones que se elaboran sobre la hiptesis de un nmero redu-
cido de actividades de control relevantes, lo que es probable en una entidad de pequea dimensin, pueden
utilizarse siempre que se adapten a las circunstancias del encargo, incluidas las valoraciones del riesgo por
parte del auditor.
5.3 Comunicacin del plan de auditora a la Direccin y a los encargados del gobierno de la entidad
Prrafo # Extractos relevantes de la NIA

260.15 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad una descripcin
general del alcance y del momento de realizacin de la auditora, plani cados. (Ref:
apartados A11-A15)
Un dilogo continuo y bidireccional, con la Direccin y con los encargados del gobierno de la entidad pue-
de desempear un papel importante en el proceso de plani cacin de la auditora. La buena comunicacin
respecto del alcance previsto y el momento de realizacin de la auditora puede ayudar a la Direccin y a los
encargados del gobierno de la entidad para:
Comprender las consecuencias de la labor del auditor;
Discutir cuestiones de riesgo y el concepto de materialidad con el auditor; e
Identi car las reas en las que podrn solicitar al auditor realizar procedimientos adicionales.
Este dilogo tambin puede ayudar al auditor para el desarrollo de un mejor entendimiento de la entidad y
su entorno.
Tenga cuidado, sin embargo, de no poner en peligro la efectividad de la auditora. Por ejemplo, comunicar la
naturaleza exacta y el momento de realizacin de los procedimientos detallados de auditora puede reducir
la efectividad de esos procedimientos al hacerlos demasiado predecibles.
Los asuntos que puede considerar el auditor para comunicar incluyen:
Cmo propone el auditor tratar los riesgos importantes de incorreccin material, ya sea debida a fraude o a error;
El enfoque del auditor sobre el control interno que sea relevante a la auditora; y
La aplicacin de la materialidad en el contexto de una auditora.

Otras cuestiones de plani cacin que pueden ser apropiados discutir, incluyen:
Los puntos de vista de los encargados del gobierno de la entidad sobre:
La asignacin de responsabilidades entre los encargados del gobierno de la entidad y la Direccin,
Los objetivos y las estrategias de la entidad, y los riesgos del negocio relacionados que puedan dar
como resultado incorrecciones materiales,
Asuntos que los encargados del gobierno de la entidad consideren que justi can atencin particular
durante la auditora, y cualquier rea donde soliciten que se realicen procedimientos adicionales,
Comunicaciones importantes con los reguladores; y
Otros asuntos que los encargados del gobierno de la entidad consideran pueden in uir en la auditora
de los estados nancieros.
Las actitudes, conciencia y acciones de los encargados del gobierno de la entidad sobre:
El control interno de la entidad y su importancia en la entidad, incluyendo cmo los encargados del
gobierno de la entidad supervisan la e cacia del control interno, y
La deteccin o la posibilidad de fraude;

Las acciones de los responsables del gobierno de la entidad en respuesta a la evolucin de las normas con-
tables, prcticas de gobierno de la entidad y otros asuntos conexos, y
Las respuestas de los responsables del gobierno de la entidad a comunicaciones anteriores con el auditor.
Nota: Esta comunicacin en dos vas no cambia la responsabilidad del auditor para establecer la estrategia
global de auditora y el plan de auditora, incluyendo la naturaleza, el momento de realizacin y la ex-
tensin de los procedimientos necesarios para obtener su ciente evidencia apropiada de auditora.
Otras cuestiones deben comunicarse por ley o reglamentacin, por acuerdo con la entidad, o por requisitos
adicionales aplicables al encargo. Tambin, tomar nota que la NIA 265 establece los requisitos para comuni-
car las de ciencias signi cativas identi cadas en el control interno.
5.4 Documentacin

300.12 El auditor incluir en la documentacin de auditora:6
(a) la estrategia global de auditora;
(b) el plan de auditora; y
(c) cualquier cambio signi cativo realizado durante el encargo de auditora en la estrategia
global de auditora o en el plan de auditora, as como los motivos de dichos cambios.
(Ref: apartados A16-A19)
La estrategia global de auditora y el plan detallado de auditora, incluyendo detalles de los cambios impor-
tantes realizados durante el encargo de auditora, deben documentarse. El auditor puede utilizar un memo-
rndum, programas de auditora estndar, o listas de veri cacin de nalizacin de la auditora, a la medida
como se necesite para re ejar las circunstancias particulares del encargo.
5.5 Casos de estudio La estrategia global de la auditora

Para detalles de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los casos de estudio.
Una vez que se ha tomado la decisin de continuar con la auditora, el siguiente paso es desarrollar o actua-
lizar la estrategia global de auditora para llevar a cabo el encargo. Esto puede ser documentado por algn
tipo de lista de veri cacin o un breve memorndum estructurado de plani cacin (vase el anterior punto a
considerar) como los ejemplos siguientes.
Caso de estudio ADephta Furniture, Inc.

Memorandum de estrategia global
Periodo terminado el 31 de diciembre de 20X2
Alcance
El alcance de la auditora no ha cambiado este periodo. La auditora debe cumplir con la NIA y el marco de
referencia de contabilidad de las NIIF. No ha habido cambios en NIIF que afecten a Dephta este ao.
Cambios en la entidad
Dephta est planeando llevar a cabo ventas en monedas extranjeras.
Las ventas por Internet estn tambin aumentando y las capacidades de TI de Dephta se ampliarn.
Dephta est ahora poniendo a la venta a Franjawa Merchandising. Esta compaa es reconocida por reducir
los mrgenes de utilidad de los proveedores a cambio de otorgarles grandes pedidos. Tambin este cliente
requiere a sus proveedores mantener inventarios adicionales de algunos productos para ser entregados de
inmediato cuando se requieran.
Riesgo
Nuestra valoracin del riesgo a nivel de los estados nancieros es nivel bajo (referirse al papel de encargo
ref. #). La Direccin no es particularmente so sticada pero existe un fuerte compromiso a la competencia;
ha introducido un cdigo de tica y, en general, tienen una actitud positiva hacia el control interno.
Estrategia global
La materialidad para los estados nancieros en su conjunto ser incrementada de 8,000 a 10,000 du-
rante este periodo para re ejar el crecimiento en ventas y la rentabilidad durante el ltimo periodo. Bo-
nos de la Direccin por aproximadamente 70,000 fueron adicionados a la utilidad para calcular la ma-
terialidad para los estados nancieros en su conjunto [referirse a papel de encargo sobre determinacin
de materialidad, Volumen 2, Captulo 6]. La materialidad del encargo (basada en nuestra valoracin del
riesgo de auditora) sea sido establecida a 7,000 , excepto para ciertos saldos de balance que se describe
en papel de encargo ref. #.
Uso del mismo personal de supervisin del periodo anterior y llevar a cabo el encargo en las mismas fechas.
Llevar a cabo nuestros procedimientos de valoracin del riesgo al nal de agosto. No existen en el presen-
te planes para cambiar ningn sistema.
En nuestra junta de planeacin que se llevar a cabo el 15 de noviembre, necesitamos:
Considerar la susceptibilidad de los estados nancieros al fraude,

Enfatizar el uso de escepticismo profesional por nuestro personal,
Identi car escenarios de fraude por empleados y Direccin, y
Concentrarnos en la identi cacin de transacciones con partes vinculadas que han crecido y han
amentado nuestras pruebas.
Presenciar los inventarios fsicos al nal del periodo. No existen procedimientos de control de inventarios
perpetuos.
Usar a David (quien tiene el conocimiento de los sistemas de TI) para identi car los riesgos de incorrec-
cin material relativas a las ventas de Internet y en su caso, si existen controles internos relevantes para
mitigar dichos riesgos. l tambin valorar los controles generales de TI.
( rmado) Socio de la auditora: Sang Jun Lee
Fecha: 20 de octubre de 20X2
Caso de estudio BKumar & Co.
Kumar & Co.

Memo de estrategia global
Periodo terminado el 31 de diciembre de 20X2
Alcance
Desempear la auditora legal.
La Direccin quiere utilizar NIIF.

Riesgo
Para estados nancieros el nivel es moderado (referirse a papel de encargo (PT) ref. #).
Cambios
Una disminucin de las ventas debido a la menor cantidad de rdenes de Dephta.
Podra conducir a vender productos terminados defectuosos y devoluciones de ventas.
Raj no est tan activamente en la empresa como en el periodo anterior, lo que podra aumentar el riesgo
de fraude.
Nuevos nanciamientos, lo que dio lugar a nuevos convenios bancarios.

Estrategia global
La materialidad para los estados nancieros como un todo se redujo de 3,000 a 2,500 debido al descen-
so de ventas y rentabilidad. La materialidad del encargo (con base en nuestra valoracin del riesgo) se ha
jado en 1,800 , excepto por ciertos saldos de balance segn se describe en PT ref. #.
Utilizar el mismo personal que en el ltimo periodo para continuidad y e ciencia de la auditora.
Realizar procedimientos de valoracin del riesgo a nales de diciembre.
En nuestra junta de plani cacin con el equipo, que se celebrar el 30 de noviembre, necesitamos:
Considerar la susceptibilidad de los estados nancieros a fraude,
Discutir el potencial de fraude de empleados y desinters de la Direccin. La contadora parece dis-

gustada y puede tener motivacin y oportunidad, ya que Raj no ha estado tan involucrado en la
revisin de los estados nancieros como lo haca en el pasado, y
Centrarse en el aumento de transacciones con partes vinculadas con Dephta.

Presenciar los inventarios fsicos de nal del periodo.
Aumentar nuestras pruebas con respecto a las operaciones con partes vinculadas.
( rmado) Socio de la auditora: Sang Jun Lee
Fecha: 20 de octubre de 20X2
9. Determinacin y utilizacin de la
materialidad
Contenido del Captulo NIA relevantes
Determinacin y uso de la materialidad en un encargo de auditora. 320, 450
Anexo 6.0-1
Llevar a cabo las Decidir si se acepta el Lista de factores de riesgo

actividades preliminares encargo Independencia
Desarrollar una Materialidad

Plani cacin de la estrategia global de Discusiones con el equipo
auditora auditora y un plan de de auditora
auditora2 Estrategia global de auditora
Notas:
2. La plani cacin (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo en toda la auditora.
Anexo 6.0-2
Materialidad global
(para los estados nancieros tomados en su conjunto)
Nivel de estado
nanciero
Determinar materialidad global
Materialidad espec ca
(para reas particulares de los estados nancieros)
Cuenta de balance,
clase de transacciones Determinacin
y nivel de revelaciones de la materialidad espec ca
Importe cuantitativo
Nota: Los trminos materialidad global y materialidad espec ca que se utilizan en el anexo anterior y en
el texto que se muestra a continuacin son usados nicamente para propsitos de esta Gua y no son
trminos que se utilicen en la NIA. La materialidad global se re ere a los estados nancieros en con-
junto y la materialidad espec ca se relaciona con la materialidad de una clase particular de transac-
ciones, saldos de balance o revelaciones.
Prrafo Objetivo(s) NIA

320.8 El objetivo del auditor es aplicar el concepto de importancia relativa de manera ade-
cuada en la plani cacin y ejecucin de la auditora.
450.3 El objetivo del auditor es Valorar:
(a) El efecto en la auditora de las incorrecciones identi cadas; y
(b) En su caso, el efecto de las incorrecciones no corregidas en los estados nancieros.
Prrafo Extractos relevantes de NIA

320.9 Para efectos de las NIA, la importancia relativa o materialidad para la ejecu-
cin del trabajo se re ere a la cifra o cifras determinadas por el auditor, por
debajo del nivel de la importancia relativa establecida para los estados nan-
cieros en su conjunto, al objeto de reducir a un nivel adecuadamente bajo la
probabilidad de que la suma de las incorrecciones no corregidas y no detec-
tadas supere la importancia relativa determinada para los estados nancieros
en su conjunto. En su caso, la importancia relativa para la ejecucin del traba-
jo tambin se re ere a la cifra o cifras determinadas por el auditor por debajo
del nivel o niveles de importancia relativa establecidos para determinados
tipos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar.
320.10 Al establecer la estrategia global de auditora, el auditor determinar la im-

portancia relativa para los estados nancieros en su conjunto. Si, en las cir-
cunstancias espec cas de la entidad, hubiera algn tipo o tipos determina-
dos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar que, en caso
de contener incorrecciones por importes inferiores a la importancia relativa
para los estados nancieros en su conjunto, cabra razonablemente prever,
que in uyeran en las decisiones econmicas que los usuarios toman basn-
dose en los estados nancieros, el auditor determinar tambin el nivel o los
niveles de importancia relativa para aplicar a dichos tipos concretos de tran-
sacciones, saldos contables o informacin a revelar (Ref: apartados A2-A11)
320.11 El auditor determinar la importancia relativa para la ejecucin del trabajo

con el n de valorar los riesgos de incorreccin material y de determinar la
naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de los procedimientos
posteriores de auditora. (Ref: Apartado A12)

320.12 El auditor revisar la importancia relativa para los estados nancieros en su
conjunto (y, en su caso, el nivel o los niveles de importancia relativa para de-
terminados tipos de transacciones concretas, saldos contables o informacin
a revelar) en el caso de que disponga, durante la realizacin de la auditora,
de informacin que de haberla tenido inicialmente le hubiera llevado a de-
terminar una cifra (o cifras) diferente. (Ref: Apartado A13)
320.13 Si el auditor concluye que es adecuada una importancia relativa inferior a la

determinada inicialmente para los estados nancieros en su conjunto (y, en
su caso, el nivel o niveles de importancia relativa para determinados tipos de
transacciones, saldos contables o informacin a revelar), determinar si es
necesario revisar la importancia relativa para la ejecucin del trabajo, y si la
naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de los procedimientos
de auditora posteriores inicialmente establecidos siguen siendo adecuados.
320.14 El auditor incluir en la documentacin de auditora las siguientes cifras y los

factores tenidos en cuenta para su determinacin:
(a) importancia relativa para los estados nancieros en su conjunto (vase el

apartado 10);
(b) Cuando resulte aplicable, el nivel o niveles de importancia relativa para

determinados tipos de transacciones, saldos contables o informacin a re-
velar (vase el apartado 10)
(c) Importancia relativa para la ejecucin del trabajo (vase el apartado 11); y
(d) Cualquier revisin de las cifras establecidas en (a) (c) a medida que la
auditora avanza (vanse los apartados 12-13).
450.6 El auditor determinar si es necesario revisar la estrategia global de auditora

y el plan de auditora cuando:
(a) La naturaleza de las incorrecciones identi cadas y las circunstancias en las

que se produjeron indican que pueden existir otras incorrecciones que, su-
madas a las incorrecciones acumuladas durante la realizacin de la audito-
ra, podran ser materiales; o (Ref: Apartado A4).
(b) La suma de las incorrecciones acumuladas durante la realizacin de la au-

ditora se aproxima a la cifra de importancia relativa determinada de con-
formidad con la NIA 320. (Ref: Apartado A5).
6.1 Generalidades
Las decisiones tomadas por el auditor sobre la materialidad formarn la base de las valoraciones del riesgo y
para la determinacin de la extensin de los procedimientos de auditora requeridos.
Determinar la materialidad es un asunto de juicio profesional. Est basada en la percepcin que tenga el au-
ditor de la informacin nanciera que necesitan los usuarios de los estados nancieros como un grupo. La
materialidad global (que es un trmino utilizado en esta Gua para resumir la materialidad para los estados
nancieros en su conjunto) es el importe total de incorrecciones en un estado nanciero, incluyendo omisio-

nes, las cules si excedieran la materialidad, podra razonablemente esperarse que in uyan en las decisiones
econmicas de los usuarios. La materialidad di ere del riesgo de auditora, el cual se relaciona cuando se est
publicando una opinin de auditora inapropiada sobre estados nancieros que contienen incorrecciones
materiales.
Este captulo trata sobre la determinacin de la materialidad global y espec ca, y el uso por parte del auditor
de determinar la materialidad para obtener evidencia de auditora su ciente y apropiada. La materialidad es
utilizada a travs de la auditora para su plani cacin, valoracin del riesgo, respuesta al riesgo y reporte. El Vo-
lumen 1, Captulo 7 de esta Gua contiene informacin adicional sobre la materialidad y riesgo de auditora.
Hay dos niveles de materialidad a considerar: materialidad global, y materialidad espec ca, como se descri-
be a continuacin.
Anexo 6.1-1
Descripcin
Materialidad global La materialidad para los estados nancieros tomados en su conjunto (mate-
(para los estados nan- rialidad global) est basada en el juicio profesional del auditor como el monto
cieros tomados en su mximo de una o ms incorrecciones que podran estar incluidos en los estados
conjunto) nancieros sin afectar las decisiones econmicas tomadas por un usuario de los
mismos. Si el importe de las incorrecciones no corregidas, individualmente o en
su totalidad, es mayor que la materialidad global establecida para el encargo, sig-
ni cara que los estados nancieros son materialmente errneos.
La materialidad global est basada en las necesidades comunes de informacin
nanciera de diversos usuarios como un grupo. Consecuentemente, el posible
efecto de incorrecciones en usuarios espec cos individuales, cuyas necesidades
pueden ser muy diversas no est considerado.
Materialidad espe- En algunos casos, puede existir la necesidad de identi car incorrecciones por
c ca (Nivel o niveles montos menores a la materialidad global, que podran afectar las decisiones eco-
de materialidad para nmicas de los usuarios de los estados nancieros. Esto podra relacionarse con
clases de transacciones reas sensibles como una informacin a revelar particular (por ejemplo, la remu-
particulares, saldos de neracin de la Direccin o informacin espec ca de la industria), cumplimiento
balance o informacin con la legislacin o de ciertos trminos en un contrato, o transacciones en las
a revelar) cuales estn basados los bonos. Estas podran tambin relacionarse con la natura-
leza de una incorreccin potencial.
Naturaleza de las incorrecciones

En adicin al tamao de una incorreccin, el auditor considerara la naturaleza de las incorrecciones poten-
ciales y las circunstancias particulares de su ocurrencia cuando evale su efecto en los estados nancieros.
Las circunstancias relacionadas a algunas incorrecciones pueden causar que el auditor las evale como
materiales, aun si estn debajo de la materialidad. Ejemplos de lo anterior podran incluir actos ilegales, in-
cumplimiento con obligaciones de prstamos y el no cumplimiento con requisitos de reportes estatutarios o
regulatorios. Sin embargo, no se considera prctico disear procedimientos de auditora para detectar inco-
rrecciones que pudieran tener materialidad nicamente por su naturaleza.
Determinacin de la materialidad
La determinacin de la materialidad es utilizada por el auditor para reducir el riesgo a un nivel bajo apropia-
do de que la acumulacin de incorrecciones e incorrecciones no identi cadas excedan la materialidad para
los estados nancieros tomados en conjunto (materialidad global), o los niveles de materialidad establecidos
para clases particulares de transacciones, saldos de balances o revelaciones (materialidad espec ca).
La determinacin de la materialidad del encargo se ja en un importe menor (o importes) a la materialidad
global o espec ca. El objetivo es llevar a cabo el encargo de auditora que se requerira por la materialidad
global o espec ca para:
Asegurarse que las incorrecciones menores a la materialidad global o espec ca son detectadas; y
Proporcionar un margen o colchn para posibles incorrecciones que no se detecten. Este colchn est
entre la suma total de las incorrecciones detectadas no corregidas y la materialidad global o espec ca.
Este margen proporciona cierta seguridad al auditor de que las incorrecciones no detectadas junto con las
incorrecciones no corregidas no alcanzaran un valor acumulado que pudiera causar que los estados nancie-
ros fueran materialmente incorrectos.
La determinacin de la materialidad del encargo no es un simple clculo mecnico. Involucra el periodo del
juicio profesional basado en los factores espec cos de riesgo, identi cados, el entendimiento del auditor de
la entidad y cualquier otro asunto que el auditor haya identi cado en auditoras anteriores.
La materialidad del encargo se ja en relacin con la materialidad global o la materialidad espec ca. Por
ejemplo, la materialidad espec ca del encargo puede establecerse en un monto menor que la materialidad
global del encargo para probar de gastos de reparacin y mantenimiento si existe un riesgo alto de activos
que no estn siendo capitalizados. La determinacin de la materialidad espec ca del encargo tambin pue-
de ser utilizada para llevar a cabo encargo adicional en reas que pueden ser sensitivas debido a la naturale-
za de incorrecciones potenciales y su ocurrencia ms que por su tamao monetario,
6.2 Cmo determinar la materialidad

Los siguientes prrafos abordan la determinacin y uso de la materialidad global y espec ca.
Materialidad global
La materialidad global est basada en las percepciones del auditor de las necesidades de los usuarios de los
estados nancieros. Los auditores pueden asumir lo siguiente en relacin con los usuarios de los estados -
nancieros.
Anexo 6.2-1
Suposiciones
Usuarios de los estados Tienen un conocimiento razonable del negocio y de las actividades
nancieros econmicas y contables;
Tienen inters en estudiar la informacin en los estados nancieros

con razonable diligencia;
Entienden que los estados nancieros son preparados, presentados

y auditados a niveles de materialidad;
Reconocen las incertidumbres inherentes en la medicin de los im-

portes basados en el uso de estimaciones, juicio y la consideracin
de eventos futuros; y
Toman decisiones econmicas razonables, sobre la base de la infor-

macin en los estados nancieros.
Un umbral de porcentaje numrico (o punto de referencia [benchmark]) es a menudo utilizado como punto
de partida en la determinacin. La naturaleza del punto de referencia (benchmark) y el porcentaje a ser apli-
cados estn basados en el juicio profesional. Por ejemplo, en un negocio administrado por el dueo (geren-
te-dueo) en donde l toma gran parte de la utilidad antes de impuestos en la forma de remuneracin, un
punto de referencia como la utilidad antes de remuneracin e impuestos pudiera ser ms relevante.
PUNTO A CONSIDERAR
Para proporcionar alguna consistencia, algunas rmas contables pueden desear establecer algunas guas
globales de rma sobre cmo la materialidad puede ser inicialmente determinada, incluyendo el uso de
puntos de referencia apropiados. Sin embargo, el punto de referencia real a ser utilizado estara basado en
el juico profesional a la luz de las circunstancias particulares de la entidad. Esto se aplica tambin para el
uso de la determinacin de la materialidad del encargo, la cual es una herramienta esencial usada por el
auditor para tratar el riesgo de incorreccin material mediante la deteccin de incorrecciones que caen por
debajo de cierto umbral.
Al identi car el uso de un punto de referencia apropiado el auditor considerara los asuntos sealados en el
siguiente anexo, y obtener un entendimiento de los puntos de vista y expectativas de la Direccin y de los
encargados del gobierno de la entidad.
Anexo 6.2-2
Suposiciones
Escogiendo el punto de Usuarios
referencia (benchmark)
para usar Determinar quines son los probables usuarios de los estados nancieros.
Esto incluira a los dueos de la entidad (y otros accionistas) y a los encar-
gados del gobierno de la entidad, instituciones nancieras, franquiciata-
rios, principales nanciadores, empleados, clientes, acreedores, y agencias
departamentos gubernamentales.
Expectativas espec cas de los usuarios

Identi car cualquier expectativa espec ca de los usuarios tales como:
Medicin o informacin a revelar de partidas como transacciones con

partes vinculadas, remuneracin de la Direccin, y cumplimiento con le-
yes y regulaciones sensibles;
Informacin a revelar espec ca de la industria tales como costos de

exploracin en una compaa minera y costos de investigacin en una
compaa de alta tecnologa o farmacutica;
Principales eventos o contingencias. Esto podra incluir informacin a re-

velar de eventos tales como una adquisicin, desinversin, reestructura-
cin, o procedimientos importantes legales en contra de la entidad; y
La existencia de limitaciones en contratos de prstamos, en particular en

aquellos donde la entidad est cerca de incumplir una obligacin. Si un
error pequeo no corregido signi cara que una obligacin ha sido vio-
lada, esto podra tener un efecto importante en los estados nancieros y
podra, en el peor de los casos, afectar la propiedad del uso del supuesto
de negocio en marcha en la preparacin de los estados nancieros.
Elementos relevantes de los estados nancieros

Cules son los principales elementos de los estados nancieros que sern
de inters para los usuarios (por ejemplo, activos, pasivos, capital, ingresos,
y gastos)?
Naturaleza de la entidad
Considerar la naturaleza de la entidad, etapa de la entidad en el ciclo de
vida (crecimiento, maduracin, declinacin, etctera) y la industria y am-
biente econmico en que la entidad opera.
Suposiciones
Escogiendo el punto de Ajustes requeridos
referencia (benchmark)
para usar Se requieren de ajustes para normalizar la base del punto de referencia?
Por ejemplo, la utilidad sobre de operaciones continuas podra ser ajustada
Para usar (continuacin) para:
Partidas de ingreso/gasto inusuales o no recurrentes; y
Partidas tales como bonos a la Direccin, que pueden estar basadas en

utilidades antes del bono o simplemente pagarse para reducir la utilidad
que se deja en la compaa.
Atencin principal de los usuarios

Qu informacin en las partidas de los estados nancieros llamarn ms la
atencin de los usuarios? Por ejemplo, usuarios interesados en:
La valoracin del comportamiento nanciero se centrar en las utilida-

des, ingresos, o activos netos; y
Los recursos utilizados para alcanzar ciertas metas o nes se centrarn

en la naturaleza y extensin de los ingresos y desembolsos.
Financiamiento
Cmo se nancia la entidad? Si el nanciamiento es nicamente por deu-
da (ms que por aportaciones de capital), los usuarios pueden poner ms
nfasis en los activos que estn dados en garanta y en cualquier reclama-
cin sobre las utilidades de la entidad.
Volatilidad
Qu tan voltil es el punto de referencia (benchmark) propuesto? Por
ejemplo, un punto de referencia basado en utilidades normalmente puede
ser apropiado, pero si la entidad est operando cerca del punto de equi-
librio cada periodo (con utilidades menores o prdidas) o sus resultados
uctan en forma importante, este punto de referencia puede no ser la
base de referencia apropiada para determinacin de la materialidad.
Alternativas
Es necesario un punto de referencia alternativo para tratar las circunstan-
cias especiales? Puntos de referencia (benchmarks) alternativos podran
incluir activos circulantes, capital de encargo neto, activos totales, ingresos
totales, utilidad bruta, capital total y ujos de efectivo de operaciones.
Determinacin de la materialidad del encargo

Mientras que la materialidad global y espec ca se establece en relacin con las necesidades de los usuarios
de los estados nancieros, la materialidad del encargo se establece en un importe menor. Esto resultar en
mayor encargo de auditora a desarrollar (incorrecciones menores pueden ser identi cadas) y el riesgo de
auditora ser reducido a un nivel menor apropiado.
Si la auditora fue plani cada nicamente para detectar incorrecciones materiales entonces no habra mar-
gen de error para identi car y registrar incorrecciones inmateriales que pudieran existir. Como resultado,
podra ser posible el monto total o individual de incorrecciones materiales cause que los estados nancieros
sean incorrectos en forma material.
La materialidad del encargo est diseada para:
Asegurarse que las incorrecciones inmateriales menores a la materialidad global o espec ca son detectadas, y
Proporcionar un margen o colchn para posibles incorrecciones no detectadas. Este colchn est entre las
incorrecciones no corregidas pero detectadas en su totalidad y la materialidad global o espec ca.
La determinacin de la materialidad del encargo no sera un simple clculo mecnico, tal como 80% de la
materialidad global. Esta simpli cacin ignorara factores de riesgo espec co que pudieran ser relevantes
para la entidad. Por ejemplo, si existe un alto riesgo de incorrecciones en la valuacin del inventario, la ma-
terialidad del encargo podra ser disminuida de modo tal que se realice encargo adicional para identi car
la extensin de las incorrecciones. A la inversa, si el riesgo de incorrecciones en el saldo de las cuentas por
cobrar es valorado como bajo, la materialidad del encargo podra ser incrementada, lo cual resultara en un
menor encargo de auditora sustantiva sobre el saldo.
La materialidad del encargo requiere que el auditor ejerza su juicio profesional y es afectada por:
El entendimiento del auditor de la entidad, el cual es actualizado durante la ejecucin de los procedimien-
tos de valoracin del riesgo; y
La naturaleza y extensin de las incorrecciones identi cadas en auditoras previas.

PUNTO A CONSIDERAR
No reducir el nivel de materialidad general basado en riesgos altos de auditora
Evitar el error de reducir el nivel de materialidad general (estados nancieros) debido a que el
riesgo de auditora sea valorado como alto. La materialidad general est basada en las necesi-
dades de informacin de los usuarios, y no en cmo un riego sobre un saldo en particular pue-
de ser auditado. Disminuir el umbral de la materialidad general implica que:
La decisin de un usuario de los estados nancieros es afectada por el riesgo de auditora ms

que por la informacin contenida en los estados nancieros; y
El auditor realizar encargo adicional para asegurarse que no existen incorrecciones en los
estados nancieros que, individualmente o en forma acumulativa, excedan el umbral de la
materialidad global.
Un mejor enfoque es valorar el riesgo de auditora estableciendo la materialidad del encargo
a clase de transaccin al nivel de la cuenta de balance a un menor nivel. Esto asegurar que
se est llevando a cabo su ciente encargo para detectar cualquier incorreccin, sin tener que
reducir el nivel de materialidad global. Esto tambin crea un colchn de seguridad para cubrir
incorrecciones no identi cadas en el encargo desarrollado.
Establezca el nivel de materialidad general mediante referencia a los usuarios de los estados
nancieros y luego establezca la materialidad del encargo con el propsito de disear procedi-
mientos de auditora adicionales.
Informacin a revelar, saldos y otros asuntos sensibles de los estados nancieros
Utilice una materialidad espec ca del encargo para disear procedimientos adicionales de au-
ditora que valoren riesgos espec cos y saldos en reas sensibles de la auditora.
Resumen
En el siguiente anexo se resumen los niveles de materialidad y el uso de la materialidad del encargo.
Anexo 6.2-3
Global Espec co Desarrollo
Propsito Establecer el umbral para Establecer un(os) Establecer el(los)
determinar si los estados umbral(es) (menores que umbral(es) (menor a la
nancieros estn libres de la materialidad global) a materialidad global o es-
incorrecciones materiales, ser aplicados a clases par- pec ca) que asegure que
ya sea debida a fraude o ticulares de transacciones, incorrecciones inmateria-
error. saldos de balance, o revela- les (menores a la materia-
ciones cuando incorreccio- lidad global o espec ca)
nes por montos menores son identi cados y pro-
a la materialidad global porcionan al auditor con
para los estados nancieros un margen de seguridad.
podran razonablemente
esperarse que in uyan en
las decisiones econmicas
de los usuarios.

Bases de clculo Qu nivel de incorreccin Qu nivel de incorreccin Qu cantidad de
en los estados nancieros relativo a circunstancias encargo de auditora se
sera tolerable para los especiales en una clase requerir para?:
usuarios (por ejemplo, que particular de transacciones,
no afectara las decisiones saldos de balance, o Identi car incorrec-
econmicas tomadas por revelaciones podra ciones por debajo de
el usuario de los estados razonablemente esperarse la materialidad global
nancieros)? que in uya en las
o espec ca; y
decisiones econmicas de
los usuarios?
Dejar un colchn para
incorrecciones no de-
tectadas.
Reglas empricas La materialidad es un asun- Establecer un monto de No se proporciona una
(Para usar como to de juicio profesional y materialidad espec ca, gua espec ca en las NIA.
punto de partida) ms que un periodo mec- menor (basado en el juicio Los porcentajes varan
nico. Como resultado, no profesional) para la audito- desde 60% (de materiali-
se proporciona una gua ra de reas de los estados dad global o espec ca),
espec ca en las NIA. Sin nancieros espec cas o cuando existe un alto
embargo, la utilidad de ope- sensibles. riesgo de una incorrec-
raciones continuas (3 a 7%) cin material, hasta 85%,
es a menudo utilizada en cuando el riesgo valo-
la prctica al tener un gran rado de la incorreccin
signi cado para los usuarios material es menor.
de los estados nancieros.
Si la utilidad no es una me-
dida til (como en el caso
de una entidad no lucrativa
o una donde la utilidad no
tiene una base estable),
entonces, considere otras
bases tales como:
Ingresos o gastos 1 a 3%;
Activos 1 a 3%; o
Capital 3 a 5%.
Uso en la auditora Determinar si las inco- Determinar si las inco- Valorando los riesgos
rrecciones no corregidas rrecciones no corregidas de incorrecciones ma-
individualmente o en su individualmente o en su teriales; y
totalidad, exceden la mate- totalidad exceden la mate-
rialidad global. rialidad espec ca. Diseando procedi-
mientos adicionales
de auditora que res-
pondan a los riesgos
valorados.

Revisin conforme Un cambio en circuns- Un cambio en las circuns- Cambios en los ries-
avance la auditora tancias que ocurra du- tancias especiales. gos valorados;
rante la auditora tal
como la venta de una Naturaleza y exten-
parte del negocio; sin de las incorrec-
ciones encontradas
Nueva informacin; o cuando se llevaron a
cabo procedimientos
Un cambio en el enten- adicionales de audito-
dimiento del auditor de ra; o
las entidad y sus opera-
ciones, como resultado Cambios en el entendi-
de llevar a cabo procedimiento de la entidad.
mientos adicionales de
auditora (ejemplo, los
resultados de operacin
reales estn siendo dife-
rentes de los esperados).
6.3 Materialidad en la plani cacin y la valoracin del

La determinacin de los diferentes niveles de materialidad es un componente clave en el proceso de plani -
cacin. Esta es una fase continuar de una auditora, sino ms bien un proceso continuo e iterativo. El siguien-
te anexo el uso de la materialidad en la plani cacin y la valoracin del riesgo.
Anexo 6.3-1
Materialidad
Plani cacin Usar la materialidad para:
(Estrategia global y
planes de auditora) Determinar qu reas de los estados nancieros requieren auditarse.
Establecer el contexto para la estrategia global de la auditora.
Planear la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los procedimientos

espec cos de auditora.
Determinar la materialidad espec ca para clases particulares de transacciones,

saldos de balance, o informacin a revelar donde las incorrecciones por importes
menores que la materialidad global podra razonablemente esperarse que in u-
yan en las decisiones econmicas de los usuarios.
Determinar la materialidad del encargo para cada nivel de espec co de mate-

rialidad ya que puede ser necesario para el auditor trabajar usando un nivel de
materialidad del encargo para una clase particular de transacciones, saldos de
balance o informacin a revelar, dependiendo del nivel de riesgo asociado con
esa partida.
Valorar posteriormente evidencia para determinar la necesidad de cualquier ajus-

te a cualquiera de los niveles de materialidad. Si es as, el auditor revisara, en
consecuencia, la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los procedi-
mientos.
Materialidad
Procedimientos Identi car qu procedimientos de valoracin del riesgo son necesarios.
de valoracin del
riesgo Proporcionar un contexto cuando se evale la informacin obtenidwa.
Valorar la magnitud (impacto) de los riesgos identi cados.
Valorar los resultados de procedimientos de valoracin del riesgo.
Reuniones del Asegrese que los miembros del equipo entienden los usuarios identi cados y qu
equipo de encargo podra razonablemente esperarse que cambie sus decisiones econmicas. Esto
podra ayudar en el evento de que un miembro del equipo tenga conocimiento de
informacin durante la auditora que hubiera causado determinar un monto dife-
rente de la materialidad que se determin inicialmente. Ejemplos de estos asuntos
incluyen:
Una decisin de disponer de una parte importante del negocio de la entidad,
Nueva informacin o factores de riesgo que habran afectado la determina-

cin inicial de materialidad, y
Un cambio en el entendimiento del auditor de la entidad y sus operaciones

como resultado de llevar a cabo procedimientos adicionales de auditora, ta-
les como cuando los resultados nancieros reales sean sustancialmente dife-
rentes de los resultados anticipados.
Establecer la estrategia global de auditora.
Determinar la extensin de las pruebas en relacin a:
La materialidad del encargo, y
La materialidad espec ca del encargo.
Identi car los asuntos y reas crticas de auditora para focalizar en forma impor-
tante la auditora.
PUNTO A CONSIDERAR
La determinacin de los niveles de materialidad global y espec ca del encargo requiere el uso del
juicio profesional. Se sugiere (pero no se requiere) que los equipos de encargo discutan los juicios
aplicados en la determinacin de los niveles de materialidad con el socio del encargo y obtengan su
aprobacin. Finalmente, registrar en los papeles de encargo los juicios utilizados en la determinacin
de la materialidad en su ciente detalle.
6.4 Materialidad al llevar a cabo los procedimientos de auditora

Los auditores deben considerar la materialidad cuando determinen la naturaleza, momento de realizacin y
extensin de los procedimientos de auditora, como se ilustra en el siguiente anexo.
Anexo 6.4-1
Materialidad
Ejecucin de los Use la materialidad para:
procedimientos
de auditora Identi car qu procedimientos adicionales de auditora son necesarios.
Determinar qu partidas seleccionar para pruebas y si se va a utilizar tcni-

cas de muestreo.
Ayudar en la determinacin de los tamaos de las muestras (por ejemplo,

intervalo de la muestra = precisin (materialidad) factor de con anza).
Valorar las incorrecciones representativas de la muestra mediante la extra-

polacin a la poblacin para posibles incorrecciones.
Valorar la suma de las incorrecciones totales a nivel de cuenta hasta el nivel

de estado nanciero.
Valorar la suma de las incorrecciones totales, incluyendo el efecto neto de in-

correcciones no corregidas en los saldos iniciales de utilidades acumuladas.
Valorar los resultados de los procedimientos.
Nota: La estrategia global de auditora y el plan de auditora necesitarn ser revisados cuando:
La naturaleza de las incorrecciones identi cadas y las circunstancias de sus ocurrencias indiquen
que otras incorrecciones pueden existir y que sumadas con las incorrecciones acumuladas durante
la auditora, pudieran ser de materialidad, o
Cuando la suma total de las incorrecciones acumuladas durante la auditora se aproxime a la mate-
rialidad.
PUNTO A CONSIDERAR
Es poco probable que la materialidad global cambie a menudo. Sin embargo, puede necesitar
ser revisada cuando el auditor tiene conocimiento de algo nuevo o si hay un cambio en el enten-
dimiento del auditor de la entidad y sus operaciones. Si se requiere un cambio, asegrese que el
equipo de auditora es informado y se valore el impacto en el plan de auditora.
La materialidad del encargo puede cambiar basada en nuevos factores de riesgo o nuevos hallaz-
gos de auditora que pueden no impactar la materialidad global. Los cambios en la materialidad
del encargo resultarn en la modi cacin de la naturaleza, momento de realizacin y extensin
de los procedimientos de auditora. Por supuesto, si se cambia la materialidad global, un cambio
correspondiente probablemente sea requerido en la materialidad del encargo.
6.5 Materialidad en el reporte

450.11 El auditor determinar si las incorrecciones no corregidas son materiales individualmen-
te o de forma agregada. Para ello, el auditor tendr en cuenta:
(a) La magnitud y la naturaleza de las incorrecciones, tanto en relacin con determinados

tipos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar, como en relacin con
los estados nancieros en su conjunto, y las circunstancias espec cas en las que se
han producido; y (Ref: apartados A13-A17, A19-A20)
(b) El efecto de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores sobre los
tipos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar relevantes y sobre los
estados nancieros en su conjunto. Ref: apartado A18)
450.12 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad las incorrecciones
no corregidas y el efecto que, individualmente o de forma agregada, pueden tener so-
bre la opinin a expresar en el informe de auditora, salvo que las disposiciones legales o
reglamentarias lo prohban4. La comunicacin del auditor identi car las incorrecciones
materiales no corregidas de forma individualizada. El auditor solicitar que se corrijan las
incorrecciones no corregidas. (Ref: apartados A21-A23)
Referirse al Volumen 2, Captulo 21 para ms informacin sobre la valoracin de incorrecciones.

Antes de publicar una opinin, el auditor debe:
Con rmar la materialidad establecida para los estados nancieros en su conjunto;
Valorar la naturaleza y el monto total de las incorrecciones no corregidas que se identi quen; y
Hacer una valoracin general de si los estados nancieros contienen incorrecciones materiales.
Anexo 6.5-1
Materialidad
Reporte El auditor usara la materialidad para:
Valorar la suma de las incorrecciones totales al nivel de cuenta hasta el nivel de

estado nanciero.
Valorar la suma de las incorrecciones totales, incluyendo el efecto neto de las in-
correcciones no corregidas en el saldo inicial de utilidades acumuladas.
Determinar si se deben llevar a cabo procedimientos adicionales de auditora

cuando de la suma total las incorrecciones se acercan a la materialidad global o
espec ca.
Solicitar que la Direccin corrija todas las incorrecciones identi cadas.
Considerar revisar nuevamente las reas de las incorrecciones ms importantes.
Hacer juicios acerca de la naturaleza y sensibilidad de las incorrecciones identi -

cadas, as como de su tamao.
Determinar si el dictamen del auditor necesita ser modi cado debido a incorrec-
ciones de materialidad sin corregir.
La suma total de las incorrecciones est formada de:
Incorrecciones espec cas identi cadas por el auditor como resultado de sus pruebas de auditora; y
Una estimado de otras incorrecciones identi cadas que no pueden ser de otra forma espec camente
cuanti cadas.
El auditor entonces solicitara a la Direccin registrar todas las incorrecciones identi cadas. Referirse al Volu-
men 2, Captulo 21 para informacin adicional sobre valoracin de la evidencia de auditora obtenida.
6.6 Otras consideraciones

Otras consideraciones incluyen:
Comunicarse a la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad;
Actualizacin de la materialidad; y
Reduccin del nivel de materialidad del periodo anterior.
Comunicacin con la Direccin y los responsables del gobierno de la entidad

La Direccin y los responsables del gobierno de la entidad necesitan entender las limitaciones concernientes
al grado de precisin que puede esperarse de una auditora. Tambin necesitan estar consientes de que no
es econmicamente factible disear procedimientos de auditora que proporcionen seguridad absoluta de
que los estados nancieros no estn materialmente incorrectos. Una auditora solo puede proporcionar una
seguridad razonable en este asunto.
Cuando se identi can incorrecciones por el auditor durante el curso de la auditora, el primer paso es solicitar
de la Direccin que todas las incorrecciones no corregidas sean corregidas. Si la Direccin decide no corregir
ciertas incorrecciones, entonces se requiere que el auditor comunique a los responsables del gobierno de la
entidad lo siguiente:
Detalles de las incorrecciones no corregidas y el efecto que las mismas individualmente o en total pueden
tener en la opinin del informe del auditor (a menos que esto est prohibido por ley o regulacin);
Incorrecciones no corregidas de materialidad individual; y
El efecto de incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores en clases relevantes de transaccio-

nes, saldos de balance, o informacin a revelar, y en los estados nancieros en su conjunto.
Actualizando la materialidad
La valoracin preliminar de la materialidad global y del encargo puede cambiar de la plani cacin inicial de
la auditora a la fecha de valoracin de los resultados de los procedimientos de auditora. Esto podra resultar
de un cambio en las circunstancias o de un cambio en el conocimiento del auditor como resultados de los
procedimientos aplicados en la auditora. Por ejemplo, si los procedimientos de auditora se llevan a cabo
antes del cierre del periodo, el auditor anticipara los resultados de operaciones y la posicin nanciera. Si los
resultados reales de las operaciones y la posicin nanciera son sustancialmente diferentes, las valoraciones
de materialidad y del riesgo de auditora podrn tambin cambiar.
Reduccin del nivel de materialidad del periodo anterior

Cuando las circunstancias cambian de un periodo al siguiente, el auditor debe considerar el efecto de cual-
quier incorreccin en el capital contable inicial. Por ejemplo, cuando las ventas y la utilidad son sustancial-
mente menores a las de periodos anteriores, se requiere una materialidad menor. Podran existir incorreccio-
nes en las cifras iniciales, ya que la auditora fue previamente llevada a cabo usando un nivel de materialidad
mayor. Para reducir el riesgo de que ocurra una incorreccin de materialidad en el saldo inicial del capital
contable, el auditor puede llevar a cabo procedimientos adicionales de auditora sobre los saldos iniciales de
activos y pasivos.
PUNTO A CONSIDERAR
Nuevos encargos
Cuando se acepte un nuevo encargo de auditora investigue acerca de la materialidad global utili-
zada por el auditor predecesor. Si est disponible, esto podra ayudar a determinar si se requirieren
procedimientos adicionales de auditora en los saldos iniciales de activos y pasivos.
Uso de expertos de la Direccin
Asegrese que cualquier experto empleado por la entidad (para ayudar a la entidad en la prepa-
racin de los estados nancieros) o que sea utilizado por el equipo de la auditora sean instruidos
para utilizar un nivel apropiado de materialidad en relacin con el encargo que lleven a cabo.
6.7 Documentacin
Documentar la determinacin de lo siguiente y los factores considerados en su determinacin:
Materialidad global;
Cuando sea aplicable, el(los) nivel(es) de materialidad espec ca para clases particulares de transacciones,
saldos de balance o revelaciones;
La materialidad del encargo; y
Cualquier revisin de los factores anteriores conforme progrese la auditora.
6.8 Casos de estudio -Determinacin y uso de la materialidad

Para detalles de los casos de estudios, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los casos de estudios.
La materialidad es a menudo documentada en un papel de encargo que incluye un resumen de los resulta-
dos de operacin y proporciona espacio para otras consideraciones de la materialidad tales como factores
cualitativos.
Caso de estudio A-Dephta Furniture, Inc.

(Extracto)
Valoracin de la materialidad
Los principales usuarios de los estados nancieros son el banco y los accionistas. La cifra de la materiali-
dad utilizada en el periodo anterior fue de 8,000 .
Ver PT ref. # para posibles montos de materialidad basadas en la utilidad de operaciones continuas, as
como de ingresos. Utilizando nuestro juicio profesional, decidimos basar nuestra materialidad sobre 5%
de la utilidad antes de impuestos despus de adicionar los bonos de la Direccin por 70,000 . Se conside-
raron tambin otras bases para la materialidad, tales como ingresos, pero creemos que la utilidad antes de
impuestos es el importe ms signi cativo en relacin con los usuarios identi cados de los estados nan-
cieros.
Para este periodo el plan es utilizar 10,000 como materialidad global. El concepto de materialidad y su
uso en la auditora ha sido discutido en trminos globales con el cliente.
Utilizando el juicio profesional, y los tipos de incorrecciones identi cadas en auditoras anteriores la mate-
rialidad global del encargo se ha establecido en 7,500 .
La materialidad espec ca para los impuestos locales pagados se ha establecido en 1,000 ya que se nos
requiere auditar y dictaminar sobre este monto al gobierno local.
Ver tambin PT 615 sobre anlisis cuantitativo
Preparado by: JF Fecha:8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha:5 de enero de 20X3
Caso de estudio B Kumar & Co.
Kumar & Co.

(Extracto)
Valoracin de la materialidad
Los principales usuarios de los estados nancieros son el banco y los dueos.
La cifra de materialidad utilizada en el periodo anterior fue 3,000 .
Basado en la consideracin de las necesidades de los usuarios, decidimos establecer la ma-

terialidad en aproximadamente 1% de las ventas. En nuestro juicio, los ingresos proporcio-
nan una base ms estable para la materialidad que las utilidades antes de impuestos. Para
este periodo planeamos usar 2,500 como la materialidad global. El concepto de materiali-
dad y su uso en la auditora ha sido discutido en trminos globales con el cliente.
Utilizando el juicio profesional, que est en gran parte basado en la historia de incorreccio-
nes en periodos anteriores, la materialidad global del encargo se ha establecido en 1800 .
Otros asuntos
Ver PT 615 para
Preparado por: JF Fecha: 8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha: 5 de enero de 20X3
10. Discusiones del Equipo de Auditora

Propsito y naturaleza de las discusiones que se requieren entre el equipo 240, 300, 315
de auditora sobre la susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad
por incorrecciones materiales.
Anexo 7.0-1
Desempear Decidir si aceptar el Lista de factores de riesgo

actividades preliminares encargo Independencia
Desarrollar una Importancia relativa

Planear la auditora estrategia global de Discusiones de
auditora y un plan de equipo de auditora
auditora2 Estrategia global de auditora
Notas:
1. Referirse a la NIA 230 para una lista ms completa de documentacin requerida.

La NIA 315 requiere que se discuta entre los miembros del equipo del encargo y que el
socio del encargo determine las cuestiones a comunicar a los miembros del equipo que
240.15 no participen en la discusin. La discusin pondr un nfasis especial en el modo en que
los estados nancieros de la entidad pueden estar expuestos a incorreccin material
debida a fraude y las partidas a las que puede afectar, incluida la forma en que podra
producirse el fraude. La discusin se desarrollar obviando la opinin que los miembros
del equipo del encargo puedan tener sobre la honestidad e integridad de la Direccin o
de los responsables del gobierno de la entidad. (Ref: apartados A10-A11)
240.44 En relacin con el conocimiento de la entidad y de su entorno, as como respecto de la

valoracin de los riesgos de incorreccin material, el auditor incluir en la documenta-
cin de auditora requerida por la NIA 31511 evidencia de:
(a) Las decisiones signi cativas que se hayan tomado durante la discusin mantenida
entre los miembros del equipo del encargo en relacin con la probabilidad de inco-
rreccin material en los estados nancieros debida a fraude; y
(b) Los riesgos identi cados y valorados de incorreccin material debida a fraude en los
estados nancieros y en las a rmaciones.
315.10 El socio del encargo y otros miembros clave del equipo discutirn la probabilidad de que
en los estados nancieros de la entidad existan incorrecciones materiales, y la aplicacin
del marco de informacin nanciera aplicable a los hechos y circunstancias de la enti-
dad. El socio del encargo determinar las cuestiones que deben ser comunicadas a los
miembros del equipo que no participaron en la discusin. (Ref: apartados A14-A16)
7.1 Generalidades
Un elemento crtico para el xito de cualquier encargo de auditora es la buena comunicacin entre los
miembros del equipo de la auditora. La comunicacin comienza con la asignacin de miembros del equipo,
arreglar la junta del equipo para planeacin del encargo, y contina a lo largo del encargo. Entre los bene -
cios de una buena comunicacin se incluyen los siguientes.
Anexo 7.1-1
Bene cios
Necesidad de comu- Productividad de la auditora
nicacin continua
entre los miembros Cada persona del equipo entender la entidad que se est auditando, el marco
del equipo de audi- de informacin nanciera que se va a usar, cul ser su funcin espec ca en la
tora auditora y las expectativas sobre cmo y cundo se realizar el encargo.
Se reducir signi cativamente el potencial de que la auditora se exceda o de

que no se audite lo su ciente.
Efectividad de la auditora
El personal obtiene una visin e ideas claras sobre el cliente y las expectativas
de la auditora directamente de la experiencia del personal Senior y del socio
del encargo.
Las discusiones del equipo sobre la susceptibilidad de los estados nancieros

por incorrecciones materiales ayudarn a determinar los riesgos de negocios y
de fraude que necesitan tratarse.
Se tomarn mejores decisiones sobre la naturaleza, momento de realizacin y

alcance de la valoracin del riesgo y de los procedimientos de auditora poste-
riores.
Las lneas abiertas de comunicacin permiten reacciones rpidas a nueva infor-

macin en reas tales como transacciones/eventos inusuales, partes relaciona-
das y asuntos de informacin.
Desarrollo del personal
Los socios transmitirn al personal las prcticas ptimas en auditora.
Se estimular al personal a que haga preguntas y reconsidere la efectividad de

las respuestas del ejercicio anterior a los riesgos valorados.
La comunicacin continua efectiva requiere:
Involucramiento (y atencin exclusiva) del socio del encargo y del personal Senior; y
Disposicin del personal Senior a escuchar al personal Junior. Esto incluye el entendimiento del encargo
desde la perspectiva del personal Junior, estimulando sus preguntas y sugerencias, y dndoles retroali-
mentacin.
El siguiente anexo resume qu considerar y discutir en las comunicaciones del equipo de auditora.
Anexo 7.1-2
Comunicaciones del equipo de auditora
Asignacin de miembros Junta del equipo Durante y despus

y funciones del equipo para planeacin de la auditora
Considerar: Discutir: Discutir:

- Habilidades y experiencia - Importancia relativa - Resultados de auditora,
- Necesidad de expertos - Claridad de ideas con avance, y asuntos
- Necesidad de revisor del base en conocimiento de identi cados
control de calidad del entidad - Cambios en plan de
encargo - Riesgos potenciales de auditora
negocios y de fraude - Nueva informacin
- Cmo y en dnde los - Eventos/transacciones
estados nancieros inusuales
podran ser susceptibles - Sugerencias para
a incorrecciones auditora del siguiente
materiales ejercicio
- Plan de auditora
incluyendo quin, qu,
dnde y cundo
- Supervisin y revisin
PUNTO A CONSIDERAR
Las discusiones del equipo de auditora son crticas para una auditora efectiva. Evitar la tentacin de
cumplir la agenda apresuradamente debido a otras presiones de tiempo. Estas discusiones permiten
que se discutan los riesgos de auditora, que se desarrollen los escenarios de fraude, y que se redacten
posibles respuestas. Tambin proporciona una oportunidad para que el personal aprenda sobre el ne-
gocio de la entidad y lo que se espera de ellos en la auditora. Puede tambin estimularse al personal a
que plantee sus ideas sobre cmo podra mejorarse la auditora.
7.2 Junta del equipo de auditora para planeacin

En encargos mayores, debe programarse una junta de planeacin con bastante anticipacin al inicio del
encargo de campo. Esto dar el tiempo necesario para preparar o hacer cambios en el plan detallado de au-
ditora. En los encargos muy pequeos, la planeacin puede lograrse mejor mediante discusiones breves al
comienzo del encargo y al avanzar la auditora.
Debe estimularse a los miembros del equipo a asistir a la junta con una mentalidad inquisitiva y a estar pre-
parados para participar y compartir informacin con una actitud de escepticismo profesional. Debe hacer a
un lado cualquier creencia de que la Direccin y los encargados del gobierno de la entidad son honestos y
tienen integridad. Las funciones, experiencia y necesidades de informacin de los miembros del equipo de
auditora in uirn en la extensin de la discusin.
Las tres reas clave por tratar se exponen en seguida.
Anexo 7.2-1
reas clave por tratar Propsito: Tener una discusin abierta

Compartir visin y claridad La entidad
sobre la entidad, como la
gente, las operaciones y Historia y objetivos de negocios.
los objetivos
La cultura corporativa.
Cambios en operaciones, personal, o sistemas.
Aplicacin del marco de informacin nanciera aplicable a los hechos y

circunstancias de la entidad.
Direccin
La naturaleza/estructura de la entidad y la Direccin.
La actitud hacia el control interno.
Incentivos para cometer fraude.
Cambios injusti cados en el comportamiento o estilo de vida de emplea-

dos clave.
Cualesquiera indicaciones de sesgo de la Direccin.

Factores de riesgo conocidos
Experiencia de encargos de auditora previos.
Factores importantes de riesgo de negocios.
Oportunidad para perpetrar fraude.

reas clave por tratar Propsito: Lluvia de ideas y posibles enfoques de auditora
Lluvia de ideas Potencial para errores y fraudes
Cules reas de los estados nancieros pueden ser susceptibles a incorreccin

material (fraude y error)? Este paso es requisito en todas las auditoras.
Cmo podra la Direccin perpetrar y ocultar informacin nanciera

fraudulenta? Puede ser til desarrollar varios escenarios o, cuando sea posible,
usar los servicios de un contador forense. Considerar asientos del diario, sesgo
de la Direccin en estimaciones/reservas, cambios en polticas contables, et-
ctera.
Cmo podra haber apropiacin indebida o mal uso de activos para propsitos
personales?
Hay incentivos no-personales (como conservar una fuente de fondos para

una entidad no de lucro) para manipular los estados nancieros?
Respuesta a riesgos
Qu posibles procedimientos/enfoques de auditora podran considerarse

para responder a los riesgos identi cados antes?
Considerar si se incorporar un elemento de impredecibilidad en la naturale-

za, momento de realizacin y alcance de los procedimientos de auditora que
se van a realizar.
reas clave por Propsito: Proporcionar direccin

tratar
Planeacin de la reas espec cas a tratar:
auditora
Asegurar que los requisitos espec cos de todas las NIA relevantes a la au-
ditora se tratan de manera apropiada en el plan de auditora. Las NIA que
incluyen procedimientos espec cos a realizar incluyen:
NIA 240 Responsabilidades del auditor en la auditoria de estados nan-
cieros con respecto al fraude
NIA 402 Consideraciones de auditora relativas a una entidad que utili-
za una organizacin de servicios
NIA 540 Auditora de estimaciones contables, incluidas las de valor ra-
zonable, y de la informacin relacionada a revelar
NIA 550 Partes vinculadas
NIA 600 Consideraciones especiales - Auditoras de estados nancieros
de grupos (incluido el encargo de los auditores de los componen-
tes)
Proporcionar direccin al equipo de la auditora:
Determinar niveles de importancia relativa.
Asignar funciones y responsabilidades.
Dar al personal una visin global de las secciones de auditora que tie-
nen la responsabilidad de completar. Tratar el enfoque requerido, con-
sideraciones especiales, programacin (oportunidad), documentacin
que se requiere, la extensin de la supervisin que se da, revisin de
archivo, y cualquiera otra expectativa.
Subrayar la importancia de mantener el escepticismo profesional duran-

te toda la auditora.
Nota: Si algunos miembros (junior) del equipo de auditora no pueden (o no son invitados) a asistir a la jun-
ta, el socio del encargo debe determinar qu asuntos se les deben comunicar.
PUNTO A CONSIDERAR
Enfatizar la importancia de que el personal est alerta a indicadores de falta de honestidad, pero
tambin estar cuidadosos de no saltar a conclusiones, particularmente cuando se discutan los re-
sultados con la Direccin o personal de la entidad. Indicar las posibles circunstancias (seales de
alarma) que, de encontrarse, podran indicar la posibilidad de fraude.
El fraude generalmente se descubre al identi car patrones, excepciones, y rarezas en las transaccio-
nes y eventos. Por ejemplo, un cargo falso en una cuenta de gastos no sera de importancia relativa
para los estados nancieros en s mismo, pero podra ser indicador de un problema mucho mayor
como una falta de integridad de la Direccin.
7.3 Comunicacin durante y a la terminacin de la auditora

Cada miembro del equipo de auditora tendr una perspectiva ligeramente diferente sobre la entidad. Algu-
na informacin reunida por un miembro particular del equipo puede no tener ni siquiera sentido a menos
que se combine con informacin obtenida por otros miembros del equipo. Esto es particularmente cierto en
relacin con el fraude, en el que es la identi cacin de pequeos patrones, rarezas y excepciones lo que pue-
de llevar a su deteccin nal.
Una analoga simple es la del rompecabezas. Cada parte por s misma no permite a una persona ver el cuadro
completo; solo cuando se juntan todas las piezas es cuando puede verse el cuadro grande. Lo mismo es cier-
to en la auditora. Solo hasta que se comparten con el equipo el conocimiento o resultados de cada auditor
puede surgir el cuadro completo. Esto se ilustra en seguida.
Anexo 7.3.-1
Compartir resultados
Socio
Senior
Junior
Gerente
Las discusiones del equipo no necesitan con narse a solo la junta para planeacin. Debe estimularse a los
miembros del equipo de auditora a comunicarse y compartir la informacin que obtengan a lo largo de la
auditora sobre cualquier asunto de relevancia, particularmente cuando afecta a la valoracin del riesgo y a
los procedimientos de auditora plani cados.
PUNTO A CONSIDERAR
Celebre reuniones breves de informacin en momentos estratgicos durante la auditora
Adems de las discusiones de planeacin de la auditora al inicio del encargo, puede ser ben -
co (pero no se requiere) que el equipo de auditora (no importa si es pequeo) se rena (u orga-
nice una conferencia telefnica) y discutan los resultados de auditora despus de las siguientes
fases de la auditora.
Desempeo de procedimientos de valoracin del riesgo y procedimientos de auditora
posteriores
Estas sesiones de informacin no necesitan ser formales o largas, pero permiten a los miem-
bros del equipo de auditora reportar verbalmente sus resultados, excepciones encontradas, y
preocupaciones observadas. Tambin pueden reportar sobre cualquier asunto (no importa lo
pequeo) que pareciera raro o no tuviera sentido. A menudo, son los pequeos asuntos, que
combinados con informacin obtenida por otros miembros del equipo, los que sealan a un po-
sible factor de riesgo (como de fraude) que pueda requerir un encargo adicional. Aun cuando el
equipo de auditora se componga de solo dos personas, estas reuniones pueden rendir resulta-
dos importantes.
Terminacin de la auditora
Una vez que la auditora previa se ha completado, la tentacin es siempre la de seguir adelante
y comenzar el siguiente encargo. Como resultado, puede perderse mucho del conocimiento
que pudiera ser til para realizar la auditora del siguiente ejercicio. Una reunin o conferencia
telefnica breves despus de cada auditora pudiera servir para retroalimentacin del equipo de
auditora y determinar qu puede mejorarse. Esto incluira identi car:
reas de auditora que podran requerir atencin adicional (o menos) en el futuro;
Cualquier otro resultado inesperado, transacciones inusuales, o presiones nancieras sobre el

personal que puedan ser indicador de fraude o un incentivo para cometerlo;
Cualesquiera cambios plani cados que afecten encargos futuros como cambios de personal
clave, nueva nanciacin, una adquisicin, nuevos productos o servicios, la instalacin de un
nuevo sistema contable, u otros cambios en control interno;
reas donde la entidad pudiera dar ayuda adicional tal como un anlisis de ciertas reas de los
estados nancieros; y
Cuando existan factores de riesgo importantes, la reunin de informacin pudiera tambin

tratar de si la rma desea continuar con el cliente el siguiente ejercicio. Si la rma renuncia en
seguida de que termine la auditora, las razones estarn frescas en la mente de todos y le dara
a la entidad ms tiempo para encontrar otro auditor.
En la junta inicial de planeacin, puede programarse hora y fecha para estas reuniones de informacin.
7.4 Estudios de casosDiscusiones del equipo de auditora

Para detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Estudios de casos.
Antes de la reunin pudiera ser de gran utilidad circular entre los miembros del equipo los estados nancie-
ros ms recientes, la lista de riesgos valorados de ejercicios anteriores (o de este ejercicio, si est actualizado)
y la respuesta de auditora. En la reunin, enfatizar la necesidad de escepticismo profesional y la necesidad
de reportar inmediatamente cualquier situacin sospechosa o posibles seales de advertencia de fraude.
La documentacin puede ser en forma de una agenda estndar o de un memo al archivo.
Estudio de Caso A Dephta Furniture,

Fecha de reunin: 8 de diciembre de 20X2
Punto de agenda Minutas de reunin

1. Importancia relativa y saldos de cuenta importantes. Incrementar importancia relativa global a 10,000
con base en crecimiento en rentabilidad y ventas, e
importancia relativa para la ejecucin del trabajo a
7,500 .
2. Oportunidad (programacin), fechas clave y dispo- Con rmado que la programacin del ejercicio pasa-
nibilidad de personal del cliente. do es apropiada y que son razonables nuestras soli-
citudes de que la Direccin ayude a preparar ciertas
cdulas.
3. Qu podemos aprender de la experiencia pasada El control interno de inventarios fue malo el ao
tal como asuntos/eventos que causaron demoras pasado y signi c trabajo adicional. El cliente ha
y reas donde la auditora se excedi o no fue su - indicado que se atender a esto antes del nal de
ciente? este ejercicio.
4. Alguna nueva preocupacin sobre integridad de Ver recorte de peridico re: Parvin. Puede ser algo
la Direccin, negocio en marcha, litigios, etctera? aislado pero necesitamos estar precavidos.
5. Cambios en este ejercicio en operaciones del nego- Las ventas por Internet equivalen ahora a 12% de
cio y/o condicin nanciera, en regulaciones de la ventas. Hay tambin planes para un crecimiento
industria, en polticas contables usadas, y en gente. importante. Esto signi car fatiga en los recursos
de efectivo, control interno y sistemas operativos. La
cada econmica actual ejerce una presin adicio-
nal en la organizacin para mantener los niveles de
ventas pese a la cada en la demanda y en precios
de venta.
6. Susceptibilidad de los estados nancieros a fraude. Es posible que haya sesgo de la Direccin y que pase
En qu manera posible podra cometerse fraude por encima de controles para evitar las obligacio-
contra la entidad? Desarrollar algunos escenarios nes de impuestos. Las estimaciones de la Direccin,
posibles y luego planear procedimientos que de- asientos del diario y transacciones de partes vincu-
ben con rmar o disipar cualquier sospecha. ladas son susceptibles a manipulacin. Tambin,
Arjan (el vendedor pionero) vive un estilo de vida
costoso. Deberamos tambin mirar los clculos de
bonos y las entradas por ventas.
Punto de agenda Minutas de reunin

7. Riesgos importantes que requieran atencin especial. Incumplimiento en convenios con bancos. Suraj dice
que va a renegociar los trminos con el banco este
ejercicio para dar alguna exibilidad.
8. Respuestas de auditora apropiadas a los riesgos Se revis con algn detalle el plan detallado de
identi cados. auditora con el miembro del personal que es el res-
ponsable y se identi caron varias e ciencias.
9. Considerar la necesidad de habilidades especia- El especialista en TI revisar las ventas por Internet
lizadas o de consultores, de pruebas de controles y los controles de TI en general. Visita programada
internos contra procedimientos sustantivos, la ne- para diciembre de este periodo.
cesidad de introducir impredecibilidad en algunas
pruebas de auditora, que el cliente pudiera com-
pletar.
10. Funciones del equipo de auditora, programacin y Se han actualizado el plan global y el plan detalla-
revisiones de archivos. do de auditora.
Preparado por: FJ Fecha: 8 de diciembre de 20X2

Estudio de caso BKumar &
Memo para el archivo: Kumar & Co.

El 8 de diciembre de 20X2, el equipo de la auditora (socio y Senior) se reunieron para planear el en-
cargo de auditora de Kumar & Co.
Discutimos lo siguiente:
La importancia relativa global se ha disminuido a 2,500 con base en la baja en rentabilidad y ven-
tas. La importancia relativa para la ejecucin del trabajo se ha jado en 1,800 .
La atencin de Raj se ha desviado recientemente hacia asuntos familiares. El encargo de la tenedo-

ra de libros tal vez no se ha revisado de la manera adecuada. Eso deja a Ruby con mucho control
sobre las cifras reportadas. Cualquier error no intencional o intencional de Ruby podra no ser de-
tectado. Esto debe tratarse como un riesgo importante de fraude en la auditora.
Pudiera ocurrir sesgo de la Direccin y que esta se sobrepase para evitar las obligaciones de im-
puestos o violaciones de los convenios con bancos. Las estimaciones de la Direccin tradicional-
mente han sido conservadoras. Se record al equipo de auditora estar alerta ante cualquier cosa
que pareciera inusual.
Pondremos cuidadosa atencin a las transacciones y jacin de precios de productos con la parte
vinculada, Dephta.
Plan de auditora:
Con rmado que la programacin del ejercicio pasado es apropiada y de nuevo pediremos a la
Direccin su ayuda en la preparacin de ciertas cdulas. Sin embargo, como en el ejercicio pasado
fue difcil para Kumar & Co. tener a tiempo las cdulas que solicitamos, pasaremos un tiempo esta
vez con Ruby anticipadamente, y le daremos muestras de cdulas para asegurar que entiende qu
se necesita y las fechas en que se requieren.
Se revis con algn detalle el plan detallado de auditora. Los procedimientos en algunas reas se
aumentaron con base en el riesgo evaluado y se eliminaron varios otros procedimientos cuando el
riesgo evaluado era bajo.
Decidimos que ser ms e ciente desempear procedimientos sustantivos que desempear prue-
bas de controles, ya que no hay a rmaciones donde los procedimientos sustantivos solos no pro-
porcionen su ciente evidencia apropiada de auditora.
Preparado por: FJ Fecha:8 de diciembre de 20X2
Revisado por: LF Fecha:5 de enero de 20X3
8. Riesgos inherentes-identi cacin

Cmo identi car los riesgos de incorreccin material en los estados nancieros. 240, 315
Anexo 8.0-1

Desempear Lista de factores de riesgo
actividades Decidir si se
acepta el encargo Independencia
preliminares del Carta de encargo
encargo
Desarrollar Importancia relativa

Planear la auditora estrategia global de Discusiones de equipo
auditora y plan de de
de auditora
auditora
auditora 2 Estrategia global de
auditora
auditora
Realizar Identi car/valorar Riesgos de negocios y de

procedimientos de RIM3 mediante fraude incluyendo riesgos
valoracin del riesgo entendimiento de la importantes
entidad
RIM3 evaluados a:
Nivel estados nancieros
Nivel a rmacin
Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista ms completa de documentacin que se requiere.
3. RIM=Riesgos de Incorreccin Material.


240.10 Los objetivos del auditor son:
(a) Identi car y valorar los riesgos de incorreccin material en los estados nancieros
debida a fraude;
(b) Obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada con respecto a los riesgos
valorados de incorreccin material debida a fraude, mediante el diseo y la imple-
mentacin de respuestas apropiadas; y
(c) Responder adecuadamente al fraude o a los indicios de fraude identi cados du-
rante la realizacin de la auditora.
315.3 El objetivo del auditor es identi car y valorar los riesgos de incorreccin material,
debida a fraude o error, tanto en los estados nancieros como en las a rmaciones,
mediante el conocimiento de la entidad y de su entorno, incluido su control interno,
con la nalidad de proporcionar una base para el diseo y la implementacin de
respuestas a los riesgos valorados de incorreccin material.

200.13 Para nes de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que aqu se les
atribuyen:
(n) Riesgo de incorreccin material: riesgo de que los estados nancieros contengan
incorrecciones materiales antes de la realizacin de la auditora. El riesgo com-
prende dos componentes descritos del siguiente modo en las a rmaciones:
(i) Riesgo inherente: susceptibilidad de una a rmacin sobre un tipo de transac-

cin, saldo contable u otra revelacin de informacin a una incorreccin que
pudiera ser material, ya sea individualmente o de forma agregada con otras
incorrecciones, antes de tener en cuenta los posibles controles correspon-
dientes.
(ii) Riesgo de control: riesgo de que una incorreccin que pudiera existir en una
a rmacin sobre un tipo de transaccin, saldo contable u otra revelacin de
informacin, y que pudiera ser material, ya sea individualmente o de forma
agregada con otras incorrecciones, no sea prevenida, o detectada y corregida
oportunamente, por el sistema de control interno de la entidad.

240.11 Para efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que guran a
continuacin:
(a) Fraude: un acto intencionado realizado por una o ms personas de la Direccin,

los responsables del gobierno de la entidad, los empleados o terceros, que con-
lleve la utilizacin del engao con el n de conseguir una ventaja injusta o ilegal.
(b) Factores de riesgo de fraude: hechos o circunstancias que indiquen la existencia

de un incentivo o elemento de presin para cometer fraude o que proporcionen
una oportunidad para cometerlo.
240.12 De conformidad con la NIA 200, el auditor mantendr una actitud de escepticismo
profesional durante toda la auditora, reconociendo que, a pesar de su experiencia
previa sobre la honestidad e integridad de la Direccin y de los responsables del
gobierno de la entidad, es posible que exista una incorreccin material debida a
fraude. (Ref: apartados A7- A8)
240.13 Salvo que tenga motivos para creer lo contrario, el auditor puede aceptar que los re-
gistros y los documentos son autnticos. Si las condiciones identi cadas durante la
realizacin de la auditora llevan al auditor a considerar que un documento podra
no ser autntico, o que los trminos de un documento se han modi cado, pero este
hecho no se ha revelado al auditor, este llevar a cabo investigaciones detalladas.
(Ref: Apartado A9)
240.15 La NIA 315 requiere que se discuta entre los miembros del equipo del encargo y
que el socio del encargo determine las cuestiones a comunicar a los miembros del
equipo que no participen en la discusin. La discusin pondr un nfasis especial
en el modo en que los estados nancieros de la entidad pueden estar expuestos a
incorreccin material debida a fraude y las partidas a las que puede afectar, incluida
la forma en que podra producirse el fraude. La discusin se desarrollar obviando
la opinin que los miembros del equipo del encargo puedan tener sobre la hones-
tidad e integridad de la Direccin o de los responsables del gobierno de la entidad.

240.17 El auditor realizar indagaciones ante la Direccin sobre:
(a) La valoracin realizada por la Direccin del riesgo de que los estados nancieros
puedan contener incorrecciones materiales debidas a fraude, incluidas la natura-
leza, la extensin y la frecuencia de dichas valoraciones; (Ref: apartados A12-A13)
(b) El proceso seguido por la Direccin para identi car y dar respuesta a los riesgos
de fraude en la entidad, incluido cualquier riesgo de fraude espec co que la Di-
reccin haya identi cado o sobre el que haya sido informada, o los tipos de tran-
sacciones, saldos contables o informacin a revelar con respecto a los que sea
posible que exista riesgo de fraude; (Ref: Apartado A14)
(c) En su caso, la comunicacin por la Direccin a los responsables del gobierno de

la entidad de los procesos dirigidos a identi car y dar respuesta a los riesgos de
fraude en la entidad; y
(d) En su caso, la comunicacin por la Direccin a los empleados de su opinin rela-

tiva a las prcticas empresariales y al comportamiento tico.
240.18 El auditor realizar indagaciones ante la Direccin y, cuando proceda, ante otras
personas de la entidad, con el n de determinar si tienen conocimiento de algn
fraude, indicios de fraude o denuncia de fraude que la afecten. (Ref: apartados A15-
A17)
240.22 El auditor valorar si las relaciones inusuales o inesperadas que se hayan

identi cado al aplicar procedimientos analticos, incluidos los relacionados con
cuentas de ingresos, pueden indicar riesgos de incorreccin material debida a
fraude.
240.23 El auditor tendr en cuenta si otra informacin que haya obtenido indica la existen-
cia de riesgos de incorreccin material debida a fraude. (Ref: Apartado A22)
240.24 El auditor valorar si la informacin obtenida mediante otros procedimientos de

valoracin del riesgo y actividades relacionadas indica la presencia de uno o varios
factores de riesgo de fraude. Si bien los factores de riesgo de fraude no indican
necesariamente su existencia, a menudo han estado presentes en circunstancias en
las que se han producido fraudes y, por tanto, pueden ser indicativos de riesgos de
incorreccin material debida a fraude. (Ref: apartados A23-A27)
240.44 En relacin con el conocimiento de la entidad y de su entorno, as como respecto de

la valoracin de los riesgos de incorreccin material, el auditor incluir en la docu-
mentacin de auditora requerida por la NIA 31511 evidencia de:
(a) Las decisiones signi cativas que se hayan tomado durante la discusin manteni-
da entre los miembros del equipo del encargo en relacin con la probabilidad de
incorreccin material en los estados nancieros debida a fraude; y
(b) Los riesgos identi cados y valorados de incorreccin material debida a fraude en
los estados nancieros y en las a rmaciones.

315.11 El auditor obtendr conocimiento de lo siguiente:
(a) Factores relevantes sectoriales y normativos, as como otros factores externos,

incluido el marco de informacin nanciera aplicable. (Ref: apartados A17-A22)
(b) La naturaleza de la entidad, en particular:
(i) Sus operaciones;
(ii) Sus estructuras de gobierno y propiedad;
(iii) Los tipos de inversiones que la entidad realiza o tiene previsto realizar, inclui-
das las inversiones en entidades con cometido especial; y
(iv) El modo en que la entidad se estructura y la forma en que se nancia para

permitir al auditor comprender los tipos de transacciones, saldos contables e
informacin a revelar que se espera encontrar en los estados nancieros. (Ref:
apartados A23-A27)
(c) La seleccin y aplicacin de polticas contables por la entidad, incluidos los

motivos de cambios en ellas. El auditor valorar si las polticas contables de la
entidad son adecuadas a sus actividades y congruentes con el marco de
informacin nanciera aplicable, as como con las polticas contables utilizadas
en el sector correspondiente. (Ref: Apartado A28)
(d) Los objetivos y las estrategias de la entidad, as como los riesgos de negocio relacio-
nados, que puedan dar lugar a incorrecciones materiales. (Ref: apartados A29-A35)
(e) La medida y revisin de la evolucin nanciera de la entidad. (Ref: apartados

A36-A41)
8.1 Generalidades
La identi cacin del riesgo es el fundamento de la auditora. Se basa en, y forma parte integral de, los pro-
cedimientos del auditor para entender la entidad y su entorno. Sin un slido entendimiento de la entidad,
el auditor puede pasar por alto ciertos factores de riesgo. Por ejemplo, si las ventas de un cliente estuvieran
aumentando, sera importante que el auditor supiera que las ventas de la industria como un todo estn real-
mente en franco declive.
El objetivo de la fase de valoracin del riesgo en la auditora es identi car fuentes de riesgo, y luego valorar
si pudieran resultar en una incorreccin material en los estados nancieros. Esto da al auditor la informacin
que se necesita para enfocar el esfuerzo de auditora a reas donde el riesgo de incorreccin material sea el
ms alto, y lejos de reas con menos riesgo.
La valoracin del riesgo tiene dos partes distintas:
Identi cacin del riesgo (preguntar qu puede salir mal); y
Valoracin del riesgo (determinar la importancia de cada riesgo).

La valoracin del riesgo se trata en el Volumen 2, Captulo 9.
Abajo se ilustra la identi cacin del riesgo.

Anexo 8.1-1
Identi cacin del riesgo Realizarprocedimientos

de valoracin del riesgo
Qu pudiera salir mal y dar como
Objetivos de la entidad, factores externos,
resultado una incorreccin en los
naturaleza de la entidad, polticas contables,
estados nancieros?
medidas del desempeo y control interno
Listar los factores de riesgo de negocios

y de fraude identi cados (1-5) 1 2 3 4 5
PUNTO A CONSIDERAR
Primero, identi car los riesgos
No se puede valorar un riesgo que no se ha identi cado primero. Evite la tentacin de suponer que
porque la entidad es pequea, no hay riesgos relevantes o que los riesgos de incorreccin material
sern los mismos que en el ejercicio anterior. Pueden existir ahora nuevos riesgos y puede haber
cambiado la naturaleza/importancia de algunos riesgos previamente identi cados.
Despus del primer encargo, centrarse en lo que ha cambiado desde el periodo anterior
Despus del primer encargo, centrarse en lo que ha cambiado dentro de cada una de las seis fuentes
de riesgo (o sea, naturaleza externa de la entidad, etctera) en oposicin a comenzar todo de nuevo.
Esto ahorrar tiempo y concentra la atencin en la naturaleza y efecto de nuevos riesgos que puedan
existir ahora y en la revisin de riesgos identi cados previamente.
8.2 Tipos de riesgos

Hay dos clasi caciones principales del riesgo:
Riesgo de negocios; y
Riesgo de fraude.
La diferencia entre el riesgo de negocios y el riesgo de fraude es que el riego de fraude es resultado de las
acciones deliberadas de una persona. Se ilustra en el siguiente anexo.
Anexo 8.2-1
Nota: En muchos casos, un riesgo puede ser tanto de negocios como de fraude. Por ejemplo, la introduc-
cin de un nuevo sistema contable crea falta de certeza o inseguridad (pudieran cometerse errores al
ir aprendiendo el personal el nuevo sistema) y debe clasi carse como un riesgo de negocios. Sin em-
bargo, pudiera tambin clasi carse como un riesgo de fraude, porque alguien podra sacar ventaja de
la falta de seguridad para malversar activos o manipular los estados nancieros.
Riesgo de negocios
El trmino riesgo de negocios abarca ms que simplemente los riesgos de incorreccin material en los estados
nancieros. Los riesgos de negocios son resultado de condiciones, eventos, circunstancias, acciones o inaccio-
nes importantes que pudieran afectar de manera adversa la capacidad de la entidad para lograr sus objetivos y
desempear sus estrategias. Esto podra incluir tambin jar objetivos y estrategias no apropiados.
El riesgo de negocios incluye tambin eventos que surgen del cambio, complejidad, o falla en reconocer la
necesidad de cambio. El cambio puede surgir de, por ejemplo:
El desarrollo de nuevos productos que pueden fracasar;
Un mercado inadecuado, aun si se desarrollan con xito nuevos productos; o
Defectos en los productos que puedan dar como resultado obligaciones y daos a la reputacin de la entidad.
Riesgo de fraude
El riesgo de fraude se relaciona con eventos o condiciones que indican un incentivo o presin a cometer
fraude o dan una oportunidad para cometer fraude.
El entendimiento del auditor de los factores de riesgo de negocios y de fraude aumenta la probabilidad de
identi car los riesgos de incorreccin material. Sin embargo, no hay responsabilidad de que el auditor identi-
que o evale todos los posibles riesgos de negocios.
8.3 Fuentes de informacin sobre la entidad

El primer paso en el proceso de valoracin del riesgo es compilar (o actualizar) tanta informacin relevante
sobre la entidad como sea posible. Esta informacin proporciona un marco importante de informacin para
identi car y valorar posibles factores de riesgo.
Puede obtener informacin sobre la entidad y su entorno tanto de fuentes internas como externas. En mu-
chos casos, el auditor debe comenzar con las fuentes internas de informacin. Esta informacin puede en-
tonces veri carse en cuanto a su consistencia con informacin obtenida de fuentes externas como datos de
asociaciones mercantiles y datos sobre condiciones econmicas globales, que pueden obtenerse en Internet.
El siguiente anexo muestra algunas de las fuentes potenciales de informacin disponibles.
Anexo 8.3-1
Riesgo bajo Riesgo moderado Riesgo Alto
Riesgo de negocios Riesgos de que existan incorrecciones materiales
Riesgo de fraude Riesgos de que existan incorrecciones materiales que sean intencionales
Baja Exposicin al riesgo Alta
Fuentes internas Fuentes externas
Estados nancieros Informacin en Internet

Presupuestos Informacin de la industria
Reportes Inteligencia competitiva
Medidas del desempeo Agencias de cali cacin del
Declaraciones de impuestos crdito
Polticas contables en uso Acreedores
Juicios y estimaciones Dependencias del gobierno
Medios y otras partes externas
Visin, valores, objetivos y Informacin en la Internet

estrategias Datos de asociacin mercantil
Estructura de la organizacin Pronsticos de industria
Descripciones de puestos Dependencias del gobierno
Archivos de recursos humanos Artculos en medios
Indicadores del desempeo
Manuales de polticas y
procedimientos
PUNTO A CONSIDERAR
Una fuente importante de informacin que suele pasarse por alto es la de archivos de papeles
del encargo del auditor de ejercicios anteriores. A menudo contienen informacin valiosa sobre
asuntos como:
Consideraciones o asuntos qu tratar al planear la auditora de este ejercicio;
Valoracin y fuente de posibles ajustes y errores sin corregir;
reas donde hay desacuerdos recurrentes, como los supuestos usados para estimaciones
contables;
reas que parecen ser susceptibles a error; y
Asuntos planteados en la comunicacin del auditor con la Direccin y los encargados del go-
bierno de la entidad.
La informacin lograda de los procedimientos de valoracin del riesgo conducidos antes de la
aceptacin o continuacin del encargo puede usarse como parte del entendimiento de la enti-
dad por el equipo de auditora.
8.4 Procedimientos de valoracin del riesgo

Con base en la informacin obtenida sobre la entidad, el auditor est ahora en posicin de disear los proce-
dimientos de valoracin del riesgo discutidos en el Volumen 1, Captulo 8. Estos procedimientos de valora-
cin del riesgo se disearn para obtener y documentar un entendimiento de la entidad y su entorno, inclu-
yendo el control interno.
El alcance del entendimiento que requiere el auditor para identi car los riesgos est contenido en seis reas
clave, como sigue.
Anexo 8.4-1
Naturaleza de la industria
A. Factores externos Entorno regulador
Marco de informacin nanciera
Operaciones y personal clave

B. Naturaleza de la Propiedad y gobierno de la entidad
entidad Inversin, estructura y nanciamiento
Seleccin y aplicacin
C. Polticas contables Razones para cambios
Idoneidad (lo apropiado) para la entidad
D. Objetivos y estrategias Planes y estrategias de negocios

de la entidad Implicaciones y riesgos nancieros asumidos
Qu se mide
E. Medicin/revisin del
Quin revisa los resultados nancieros
desempeo nanciero
Procesos y controles relevantes para mitigar

F. Control interno riesgos a nivel de entidad y a nivel de
relevante a la auditora transaccin
La su ciencia de la informacin (profundidad de entendimiento) que requiere el auditor es un caso de juicio

profesional. Es menos que la que tiene la Direccin para administrar la entidad. La ltima seccin (F de este
anexo), que se re ere a los controles internos relevantes a la auditora, se discute en el Volumen 1, Captulo 5,
y volumen 2, Captulos 4, 11 y 12.
Obtener un entendimiento de la naturaleza de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno, tiene
varios bene cios, como se expone en seguida.
Anexo 8.4-2
Proporciona un marco de informacin

Bene cios que se obtie- Identi car riesgos y desarrollar respuestas
nen del entendimiento
de la entidad Hacer juicios sobre las evaluaciones del riesgo.
Desarrollar repuestas apropiadas a los riesgos identi cados de in-

correccin material en los estados nancieros.
Establecer la importancia relativa (referirse al Volumen 2, Captulo 6).
Desarrollar expectativas que se necesitan para desempear los

procedimientos analticos.
Disear/desempear procedimientos de auditora posteriores

para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo.
Valorar la su ciencia/propiedad de la evidencia de auditora obte-

nida (por ejemplo, lo apropiado de supuestos usados y las mani-
festaciones orales y escritas de la Direccin).
Revisin de estados nancieros
Valorar la seleccin y aplicacin de polticas contables por la Direccin.
Considerar lo adecuado de la informacin a revelar en los estados

nancieros.
Identi car reas de auditora para consideracin especial (por

ejemplo, transacciones de partes relacionadas, arreglos contrac-
tuales inusuales o complejos, negocio en marcha, o transacciones
inusuales).
PUNTO A CONSIDERAR
Obtener un entendimiento de la entidad no es una tarea discreta que pueda completarse
pronto en la auditora y luego hacerla a un lado. Es importante seguir aprendiendo sobre la
entidad a lo largo de la auditora, y permanecer alerta a los factores de riesgo no identi cados
previamente o cuando la valoracin original del riesgo necesita actualizarse.
8.5 Fuentes de riesgo

Los errores y el fraude en los estados nancieros surgen de factores de riesgo que tienen su origen en una o
ms de las seis reas requeridas de entendimiento de la entidad (ver Anexo 8.4-1).
Un ejemplo es el de un complejo impuesto nuevo que se impone a la entidad. Este sera un factor externo de
riesgo. Un riesgo de incorreccin en los estados nancieros pudiera ser una mala interpretacin de la nueva
ley, dando como resultado un clculo incorrecto del impuesto por pagar y de la cantidad que se adeuda.
Tomar nota que la fuente (o causa) del riesgo es el nuevo impuesto que afecta a la entidad, y no el error en el
clculo, que es el efecto del factor de riesgo. Como consecuencia del nuevo impuesto, aumenta el riesgo de
un error de clculo.
El siguiente anexo muestra las seis reas de entendimiento como fuentes potenciales de riesgo.
Anexo 8.5-1
Objetivos y
estrategias de la
entidad
Control Factores
interno externos
RIM* en los
estados Factores
Polticas nancieros internos
contables
(Naturaleza de
la entidad)
Indicadores de
desempeo de la
industria
*RIM= Riesgos de Incorreccin Material

En seguida se ilustran ejemplos de fuentes de riesgo (pero no el efecto sobre reas espec cas de los estados
nancieros).
Anexo 8.5-2
Fuentes del riesgo de negocios y de fraude
Objetivos y Objetivos y estrategias inapropiados, poco realistas, o demasiado agresivos.
estrategias
del negocio Nuevos productos o servicios, o movimiento hacia nuevas lneas de nego-
cios.
Entrar a reas/transacciones de negocios en las que la entidad tiene poca

experiencia.
Incongruencias entre TI y estrategias de negocios.
Respuesta al rpido crecimiento o baja en ventas que puede estresar los sis-
temas de control interno y las habilidades de las personas.
Uso de arreglos de nanciamiento complejos.
Reestructuraciones corporativas.
Transacciones importantes con partes vinculadas.

Factores externos Estado de la economa y cambios en regulacin del gobierno de la entidad.
Disminuye demanda de productos o servicios de la entidad.
Alto grado de regulacin compleja.
Cambios en la industria.
Incapacidad de obtener los recursos requeridos (materiales o de personal

con habilidades).
Sabotaje deliberado de los productos o servicios de una entidad.
Restricciones a la disponibilidad de capital y crdito.

Fuentes del riesgo de negocios y de fraude

Naturaleza Cultura y gobierno de la entidad mediocres.
de la entidad
Personal incompetente en puestos clave.
Cambios en personal clave, incluyendo la salida de ejecutivos clave.
Complejidad en operaciones, estructura organizacional, o productos.
Fallas en productos o servicios que pueden signi car responsabilidades y

riesgo de reputacin.
Dejar de reconocer la necesidad de cambio (habilidades requeridas o tecnologa).
Debilidades en control interno, especialmente las que no aborda la Direccin.
Malas relaciones con los aportadores externos de fondos, como bancos.
Asuntos de negocio en marcha y liquidez, incluyendo prdida de clientes

importantes.
Instalacin de nuevos sistemas relativos a informacin nanciera.
Indicadores Medidas del desempeo no usadas por la Direccin para valorar el desem-
del desempeo peo de la entidad y el logro de objetivos.
Medidas no usadas para mejorar operaciones o para tomar acciones correcti-

vas.
Polticas contables Aplicacin inconsistente de polticas contables.
Uso inapropiado de polticas contables.
Control interno Supervisin inadecuada de la Direccin sobre las operaciones da a da.
Controles malos o inexistentes sobre actividades a nivel entidad como re-

cursos humanos, fraude, y preparacin de informacin contable como esti-
maciones e informes nancieros.
Controles malos o inexistentes sobre transacciones como ingresos, compras,

gastos, y nmina.
Mala salvaguarda de activos.

8.6 Riesgo de fraude

El trmino fraude se re ere a un acto intencional de uno o ms individuos de entre la Direccin, de los en-
cargados del gobierno de la entidad, empleados, o terceros que implica el uso de engao para obtener un
bene cio injusto o ilegal.
El fraude que implica a uno o ms miembros de la Direccin o de los encargados del gobierno de la entidad
se conoce como fraude de la Direccin. El fraude que implica solo a empleados de la entidad se conoce
como fraude de empleados. En cualquiera de los dos casos puede haber colusin dentro de la entidad o
con terceros fuera de la entidad.
El anexo siguiente describe los tipos y caractersticas del fraude.
Anexo 8.6-1
Manipulacin de estados Apropiacin indebida de activos

nancieros (Convertir los activos al uso personal)
(Reportar un nivel ms alto/ms
bajo de utilidades que las que
realmente ocurrieron)
Dueos y Direccin Empleados Dueos y Direccin Empleados

Quin?
Bene cio personal Bene cio personal Bene cio personal o Bene cio personal o
(ahorrar impuestos, vender (obtener un bono por para ayudar a otro con para ayudar a otro con
negocio a precio in ado o desempeo, ocultar necesidad necesidad
Por qu?
pagar un bono) prdidas o encubrir activos
robados)
Pasar por encima de los Transacciones falsas o Pasar por encima de los Robo de inventario o
controles internos, registradas incorrectamente, controles internos, activos, colusin,
transacciones colusin, manipulacin de robo de explotar debilidad
Cmo? falsas/incorrectas, colusin, polticas contables, inventario/activos, en control interno
manipulacin de polticas explotacin de debilidades colusin, explotacin
contables, debilidades en en control interno de debilidades en
control interno control interno
A menudo es grande debido A menudo es de tamao A menudo se basa en una A menudo se basa en una
a posicin de la direccin en menor pero puede necesidad particular. Aun si necesidad particular.
Cunto? la entidad y su acumularse de manera comienza en pequeo es Pudiera ser pequeo pero es
conocimiento del control importante despus de un probable que se haga ms probable se haga ms
interno tiempo si no se detecta. grande si no se detecta grande si no se detecta
rpidamente rpidamente.
PUNTO A CONSIDERAR
Para cada factor de riesgo identi cado, considerar si es un riesgo de negocios, un riesgo de fraude
o ambos. Muchas fuentes de riesgo pueden signi car tanto riesgos de negocios como de fraude.
Por ejemplo, un cambio en personal puede dar como resultado que se cometan errores (riesgo de
negocios), pero puede tambin dar una oportunidad de que alguien cometa un fraude.
8.7 Tipos y caractersticas de fraude

Aunque el fraude puede ocurrir a cualquier nivel de la organizacin, la tendencia es que sea ms serio (e im-
plicar montos monetarios ms altos) cuando est involucrada la Direccin Senior.
Algunas de las condiciones principales que crean un entorno para el fraude incluyen:
Gobierno de la entidad no efectivo;
Falta de liderazgo de la Direccin y un mal tono en la cima;
Se dan altos incentivos por el desempeo nanciero;
Impuestos u otros gastos que se consideran muy altos u onerosos;
Complejidad en las reglas, regulacin, y polticas de la entidad;
Expectativas poco realistas de banqueros, inversores, u otras partes interesadas,
Fluctuaciones hacia abajo y otras inesperadas en rentabilidad;
Metas poco realistas en presupuesto difciles de lograr para el personal; y
Control interno inadecuado, especialmente en presencia de cambio organizacional.

Como puede determinarse de lo anterior, el control interno antifraude ms efectivo sera un fuerte compro-
miso de los encargados del gobierno de la entidad y de la Direccin Senior de hacer lo correcto. Esto se evi-
dencia a travs de valores articulados de la entidad y un compromiso hacia la tica que se modelan da a da.
Esto vale para cualquier tamao de organizacin.
8.8 El tringulo del

Hay tres condiciones que a menudo dan indicios sobre la existencia de fraude. Los contadores forenses lo
llaman el tringulo del fraude (ver anexo en seguida) porque cuando estn presentes las tres condiciones,
es muy probable que est ocurriendo fraude.
Las condiciones son:
Presin
A menudo la generan necesidades inmediatas (como tener deudas personales importantes o cumplir las
expectativas de utilidades de un analista o de un banco) y es difcil de compartir con otros.
Oportunidad
Una mala cultura corporativa y falta de procedimientos adecuados de control interno pueden crear la con-
anza de que un fraude pase sin detectar.
Racionalizacin
La racionalizacin es la creencia de que no se ha cometido realmente un fraude. Por ejemplo, el perpetra-

dor racionaliza que no es gran cosa o solo tomo lo que me merezco.
Anexo 8.8-1
Oportunidad
Por ejemplo, un gerente-dueo en el negocio de la construccin podra recibir una oferta de empleo para
construir una ampliacin importante en la casa de un amigo, siempre y cuando sea una transaccin en efec-
tivo sin papeleo. Considerar las tres condiciones.
La presin sobre el gerente-dueo podra ser de reducir impuestos que de otro modo deben pagarse.
La oportunidad es que el gerente-dueo pase por encima de los controles internos de reconocimiento
de ingresos y no registre el ingreso por la venta.
La racionalizacin pudiera ser que el gerente-dueo ya est pagando de sobra en impuestos.

Nota: Si no existe cualquiera de las tres condiciones, es poco probable que tenga lugar la venta en efectivo.
Al conducir procedimientos de valoracin del riesgo, los miembros del equipo de la auditora necesitan con-
siderar la existencia de las tres condiciones y no solo la oportunidad para fraude. Considerar las fuentes de
riesgo de fraude que se exponen en seguida.
Anexo 8.8-2
Fuentes de riesgo de fraude
Incentivos La estabilidad nanciera o rentabilidad se ve amenazada por condiciones eco-
y presiones nmicas, de la industria, o condiciones de operacin de la entidad.
Existe excesiva presin para que la Direccin cumpla los requisitos o expecta-
tivas de terceros o de los encargados del gobierno de la entidad (como metas
de utilidades, o cumplimiento con regulaciones medioambientales onerosas,
etctera).
Obligaciones nancieras personales pueden crear presin en la Direccin o em-

pleados con acceso a efectivo u otros activos susceptibles a robo para apropia-
cin indebida de dichos activos.
Relaciones adversas entre la entidad y los empleados con acceso a efectivo u

otros activos. Por ejemplo:
Se saben o anticipan despidos futuros de empleados,
Cambios recientes o anticipados en los planes de compensacin o bene -

cios de empleados, y
Promociones, compensacin, u otras recompensas inconsistentes con las

expectativas.
La situacin nanciera personal de la Direccin o de los encargados del gobier-

no de la entidad puede verse amenazada por el desempeo nanciero de la
entidad (como intereses nancieros, compensacin, garantas, etctera).

Actitudes Racionalizaciones
y racionalizaciones
La Direccin est interesada en emplear medios no apropiados para:
Minimizar utilidades reportadas, por motivos de impuestos, e
Incrementar utilidades reportadas, para evitar violar pactos bancarios, in-

crementar el precio de venta de la entidad, o cumplir con metas jadas por
terceros.
La conducta de empleados indica descontento o falta de satisfaccin con la entidad.
Existe una baja moral entre la Direccin Senior.
La Direccin se muestra tolerante con algunos robos de empleados. Por ejem-

plo, no se aplica ninguna medida disciplinaria cuando se atrapa robando a un
empleado.
La Direccin no exige el cumplimiento de los valores o normas ticas de la entidad.
La Direccin pasa por alto la necesidad de monitorear o reducir los riesgos rela-
cionados con la apropiacin indebida de activos.
Actitudes
La Direccin tiene una historia conocida de violaciones a la ley y regulaciones,

o de alegatos de fraude.
La Direccin muestra cambios de conducta o estilo de vida que pueden indicar

que ha habido apropiacin indebida de activos.
Los gerentes Senior representan un mal ejemplo tico (como in ar cuentas de

gastos y cometer pequeos hurtos, etctera).
La Direccin pasa por encima de los controles existentes.
La Direccin deja de tomar la accin de remedio apropiada sobre conocidas

de ciencias en el control interno.
El gerente-dueo no hace distincin entre transacciones personales y de negocios.
Existen pleitos entre los accionistas de una entidad de control privado.
La Direccin hace intentos recurrentes por justi car la contabilidad marginal o

inapropiada con base en la importancia relativa.
La relacin entre la Direccin y el auditor actual o el precursor es tensa.


Oportunidades Activos susceptibles a apropiacin indebida
Se procesan grandes cantidades de efectivo o el efectivo est a la mano.
Artculos del inventario son de tamao pequeo, de gran valor, o en gran demanda.
Activos fcilmente cambiables, como bonos al portador, diamantes, o chips de

ordenadores.
Las propiedades, planta y equipo son de tamao pequeo, negociables o care-

cen de identi cacin de propiedad visible.
Controles internos inadecuados
Supervisin inadecuada de los encargados del gobierno de la entidad de los pro-

cesos de la Direccin para identi car y responder a los riesgos de fraude.
Inadecuada segregacin de deberes o veri caciones.
Inadecuada supervisin de desembolsos de la Direccin Senior.
Supervisin inadecuada de la Direccin sobre los empleados responsables de los activos.
Filtros inadecuados de antecedentes para solicitantes de empleo para puestos

con acceso a activos.
Mantenimiento de registros inadecuados de los activos.
Autorizacin y aprobacin inadecuadas de transacciones.
Salvaguardas fsicas inadecuadas de efectivo, inversiones, inventario o propieda-

des, planta y equipo.
Falta de conciliaciones completas y oportunas de los activos.
Falta de documentacin oportuna y apropiada de las transacciones (por ejem-

plo, crditos por devolucin de mercancas).
Falta de vacaciones obligatorias para empleados que desempean funciones cla-

ve de control.
La Direccin tiene un entendimiento inadecuado de la tecnologa de la informa-

cin, lo que facilita a los empleados de tecnologa de la informacin perpetrar
una apropiacin indebida.
Controles de acceso inadecuados en registros automatizados, incluyendo con-

troles y revisin de registro de eventos de sistemas de computacin.
reas espec cas de vulnerabilidad
Estimaciones de la direccin, reconocimiento de ingresos, uso de asientos del

diario, transacciones con partes vinculadas, etctera.
PUNTO A CONSIDERAR
El fraude es siempre intencional. Implica ocultamiento de informacin al auditor y mani-
festaciones engaosas deliberadas. En consecuencia, el fraude se descubre observando
los patrones, rarezas, y excepciones, en cantidades de dinero que pudieran, por otra parte,
considerarse muy pequeas.
Es improbable que se detecte el fraude mediante procedimientos sustantivos solos. Por
ejemplo, es improbable que un auditor identi que una transaccin faltante o que determi-
ne que una transaccin no es vlida a menos que haya algn entendimiento de la entidad
adicional que pueda usarse como marco de informacin.
Los auditores, dependiendo de su funcin y posicin en el equipo de auditora, pueden identi car un factor
de riesgo de fraude que se relacione con uno o ms de los elementos del tringulo. Sin embargo, es menos
probable que un solo auditor identi que todas las tres condiciones (oportunidad, presin, y racionalizacin)
juntas. Por esto, es importante que el equipo de auditora discuta continuamente sus resultados a lo largo del
encargo.
En seguida se ilustran los bene cios de las discusiones del equipo de auditora.
Anexo 8.8.-3
Un sorprendido miembro del

El socio de la auditora
personal informa al auditor
encuentra que el
junior que algunas compras
gerente-dueo se ha
de materiales se haban
desviado hasta cerca de los
embarcado directamente a
lmites ticos.
amigos.
El auditor Senior descubre en

pltica con el gerente de
ventas que el dueo atiende
a ciertos clientes
exclusivamente en persona.
Si faltara comunicacin sera difcil para cualquier miembro de este equipo de auditora ver el cuadro com-
pleto. La discusin continua del equipo de auditora permite al equipo juntar las piezas pequeas de infor-
macin de modo que pueda verse el cuadro completo.
8.9 Escepticismo profesional

Es responsabilidad del auditor mantener una actitud de escepticismo profesional en todo momento durante
el encargo. Una actitud de escepticismo profesional implica lo siguiente.
Anexo 8.9-1
El escepticismo implica:
Reconocer que la La Direccin est siempre en posicin de pasar por encima de un control
Direccin puede siempre interno que, por otra parte, es bueno.
cometer fraude
Los miembros del equipo deben hacer a un lado cualquier creencia de
que la Direccin y los encargados del gobierno de la entidad son hones-
tos y tienen integridad, no obstante la pasada experiencia del auditor
sobre su honestidad e integridad.
Una mente inquisitiva Hacer evaluaciones crticas sobre la validez de la evidencia de auditora
obtenida.
Estar alerta Contradice o hace cuestionar la evidencia de auditora la abilidad de:
Documentos y respuestas a indagaciones?
Otra informacin obtenida de la Direccin y de los encargados del

gobierno de la entidad?
Ser cuidadoso Evitar:
Pasar por alto circunstancias inusuales.
Globalizar en exceso cuando extrae conclusiones de las observaciones

de auditora.
Usar supuestos fallidos al determinar la naturaleza, momento de reali-

zacin y alcance de los procedimientos de auditora y valorar los resul-
tados correspondientes.
Aceptar la evidencia de auditora menos que persuasiva con la creen-

cia de que la Direccin y los encargados del gobierno de la entidad son
honestos y tienen integridad.
Aceptar manifestaciones de la Direccin como un sustituto para obte-

ner su ciente evidencia apropiada de auditora.
PUNTO A CONSIDERAR
Puede ser difcil aplicar el escepticismo profesional a una auditora de un cliente que uno conoce y en
quien confa. Hay una tendencia humana natural a depositar con anza en las personas, suponiendo
que no haya informacin en contrario. En consecuencia, se necesita recordar con regularidad a socios y
personal que apliquen el escepticismo profesional. Algunas sugerencias prcticas para aplicar este con-
cepto, incluyen:
Crear un personaje (y nombre) cticio de alguien que tenga una mala actitud hacia el control y una
tica de ciente. Cuando tenga lugar la discusin sobre posibles escenarios de fraude y las suscepti-
bilidades de los estados nancieros, imagine a esta persona (no a su cliente) como cliente o como el
gerente a cargo.
Invitar a alguien (idealmente con alguna experiencia forense) que no conozca la entidad a participar
en las discusiones de planeacin sobre fraude.
8.10 Cmo identi car los factores de riesgo inherente

La forma ms efectiva de evitar pasar por alto un factor relevante de riesgo es hacer de la identi cacin del
riesgo una parte integral del entendimiento de la entidad. Mientras ms sepa el auditor de las seis reas de
entendimiento, es ms probable que el auditor pueda identi car factores de riesgo. Entender la entidad es
tambin til cuando se identi ca y luego se responde a posibles escenarios de fraude. Recordar que siempre
es una posibilidad que la Direccin sobrepase los controles y por tanto se oculte el fraude (especialmente al
auditor).
Al reunir (o actualizar) informacin sobre cada una de las reas de entendimiento de la entidad, se debe
considerar la existencia de factores relevantes de riesgo de negocios y de fraude. Para muchos de los fac-
tores identi cados de riesgos de negocios, puede haber tambin un riesgo de fraude a considerar. Por esta
razn, se sugiere que, cuando sea posible, se haga una lista de riesgos de fraude por separado de los riesgos
de negocios y se evalen por separado. Por ejemplo, si la expectativa de venta para un producto de la enti-
dad fue mala (fuente externa de riesgo), considerar qu podra salir mal (implicaciones para) en los estados
nancieros. Las malas ventas podran dar como resultado un exceso de inventario que puede necesitar la
disminucin de su valor, pero pudiera tambin disparar un riesgo de fraude si fuera un incentivo para que un
vendedor in ara sus ventas para cumplir con un umbral para lograr un bono.
PUNTO A CONSIDERAR
Los riesgos de negocios y de fraude (riesgos inherentes) se identi can antes de cualquier consideracin
de cualquier control interno que pudiera atenuar dichos riesgos. El control interno para atenuar los ries-
gos se trata en el Volumen 2, Captulos 11 y 12. Esto es tambin importante para identi car cualesquier
riesgos importantes que pudieran existir (referirse a Volumen 2, Captulo 10).
El efecto de algunos de los factores de riesgo identi cados se relacionarn con un rea espec ca de los es-
tados nancieros, pero otros factores de riesgo sern dominantes y se relacionarn con muchas reas de los
estados nancieros. Por ejemplo, si el contador Senior es incompetente, es probable que los errores no se
limiten a solo un rea de los estados nancieros. Adems, si alguien se aprovech de la situacin para come-
ter fraude, pudieran ocurrir incorrecciones en cualquier nmero de saldos de activos o pasivos, y pudieran
encubrirse con incorrecciones adicionales en transacciones de ingresos y gastos.
Los riesgos dominantes suelen derivarse de un control dbil y potencialmente afectan muchas reas, infor-
macin a revelar y a rmaciones de los estados nancieros. Los riesgos dominantes probablemente afecten la
valoracin del riesgo a nivel de estados nancieros. Los riesgos a nivel de estados nancieros se deben tratar
mediante una respuesta global del auditor (realizar ms procedimientos de auditora, asignar miembros del
personal con ms experiencia, etctera).
Al avanzar la auditora, pueden identi carse factores de riesgo adicionales. Deben aadirse a la lista de ries-
gos identi cados y valorarse de manera apropiada antes de tomar ninguna decisin en cuanto al impacto en
la estrategia de auditora y el plan de auditora, como la naturaleza y alcance de los procedimientos de audi-
tora posteriores que se requieran. Esto debe asegurar que, cuando tenga lugar la planeacin para el siguien-
te ejercicio, la identi cacin y valoracin del riesgo sea completa.
En seguida se expone un proceso sugerido para identi cacin del riesgo en tres pasos.
Anexo 8.10-1
Identi cacin del riesgo

Paso 1 El punto de partida es obtener un entendimiento bsico o marco de
informacin para disear los procedimientos de valoracin del riesgo
Reunir informacin bsica que se van a realizar. Sin este entendimiento, sera difcil, si no impo-
sobre la entidad sible, identi car qu errores y fraude pudieran ocurrir en los estados
nancieros.
Obtener (o actualizar) informacin bsica relevante sobre la entidad,

sus objetivos, cultura, operaciones, personal clave y la organizacin
y control internos.
Paso 2 Se requiere realizar procedimientos/actividades de valoracin del
riesgo (ver Volumen 1, Captulo 8) de modo que:
Disear, realizar
y documentar Se identi quen las fuentes de riesgos de incorreccin material,
procedimientos de
valoracin del riesgo Se obtenga un entendimiento apropiado de la entidad, y
Se obtenga la necesaria evidencia de auditora de soporte.
Usando el entendimiento bsico de la entidad que se obtiene con el

paso 1 anterior, disear y realizar los procedimientos de valoracin
del riesgo y actividades relacionadas.
Sostener discusiones entre el equipo de la auditora respecto de la

susceptibilidad de los estados nancieros de la entidad por incorrec-
cin material, causada por fraude o error (ver Volumen 2, Captulo7).
Hacer indagaciones con la Direccin sobre cmo identi can y ad-

ministran los factores de riesgo (particularmente de fraude) y qu
factores de riesgo se han identi cado y administrado de hecho.
Tambin preguntar a la Direccin si han ocurrido realmente errores
o fraude.
Documentar todos los factores de riesgo identi cados.

Paso 3 Para cada factor de riesgo (causa de riesgo) identi cado, identi car
el efecto (incorrecciones espec cas como fraude y error) que como
Relacionar o mapear los resultado pudiera ocurrir en los estados nancieros. Notar que un solo
riesgos identi cados hacia factor de riesgo puede dar como resultado varios tipos diferentes de
reas de importancia incorrecciones que pueden afectar a ms de un rea de los estados
relativa de los estados nancieros. (Ver ejemplos en el punto a considerar siguiente.)
nancieros
Identi car los saldos contables, tipo de transacciones, e informacin
a revelar de importancia relativa en los estados nancieros.
Relacionar o mapear los riesgos identi cados hasta las reas especi-
cas de los estados nancieros, informacin a revelar y a rmaciones
afectadas. Si el riesgo identi cado es dominante, haga la relacin
con los estados nancieros como un todo. Identi car el efecto de los
riesgos por rea de estados nancieros ayuda a valorar los riesgos al
nivel de a rmacin. Identi car el efecto de los riesgos dominantes
ayuda a valorar los riesgos al nivel de estado nanciero.
PUNTO A CONSIDERAR
Una tendencia natural de los auditores es usar los estados nancieros como el punto de
partida para identi car los riesgos. Por ejemplo, el inventario puede considerarse un riesgo
alto debido a errores encontrados en ejercicios previos. Sin embargo, esto equivale a iden-
ti car el efecto de un riesgo pero no la causa subyacente. Saber que el inventario es un alto
riesgo es importante; sin embargo, es aun mejor saber la causa del riesgo. Si no se identi -
ca la causa de un riesgo, es posible que algunos factores del riesgo se pasen completamen-
te por alto. Considerar lo siguiente:
Saldos o transacciones faltantes
Los estados nancieros solo resumen los resultados de las decisiones de negocios y
transacciones que se han registrado. Si no se han registrado las transacciones, o si hubo
apropiacin indebida de activos o no se revelan las contingencias, es muy posible que los
factores de riesgo asociados con estos montos faltantes o informacin a revelar, no se iden-
ti quen o evalen.
Compilacin de hechos versus identi cacin de riesgos
El proceso de entender la entidad puede fcilmente centrarse en la compilacin de hechos
sobre la entidad en vez de identi car las fuentes del riesgo. Cuando esto ocurre, pueden
pasarse por alto nuevos factores de riesgo, eventos, transacciones y riesgos de fraude.
Causa y efecto de incorrecciones
La importancia de ciertas fuentes de riesgo puede pasarse por alto si se pone atencin
principalmente al efecto o consecuencia del factor del riesgo (por ejemplo, centrarse en los
errores en el saldo de inventario, en vez de las razones de su ocurrencia en primer lugar).
La fuente del riesgo es el(los) evento(s) que hara(n) que ocurran los errores. La fuente de
errores en el saldo de inventario pudiera ser el personal inadecuado o mal entrenado, un
sistema obsoleto de control interno, mala aplicacin de polticas contables como reconoci-
miento de ingresos, falta de seguridad sobre el inventario o un claro fraude de los emplea-
dos, etctera.
Una causa con mltiples efectos de incorreccin
Una fuente particular de riesgo puede, a menudo, afectar muchos saldos de los estados -
nancieros. Por ejemplo, una cada en la economa puede afectar la valuacin del inventario,
la recuperabilidad de las cuentas por cobrar, el cumplimiento de convenios con bancos, la
manipulacin de transacciones de ventas para lograr umbrales para bonos y, posiblemen-
te, hasta asuntos de negocio en marcha.
Riesgos dominantes
Al centrarse en un rea de los estados nancieros a la vez, tal vez no se identi quen ciertos
riesgos dominantes y riesgos de fraude. Por ejemplo, la introduccin de un nuevo sistema
contable pudiera dar como resultado que se cometan errores en muchos saldos de los es-
tados nancieros. Adems, alguien pudiera aprovecharse de la falta de seguridad creada
por el nuevo sistema, para cometer un fraude.
8.11 Documentacin del proceso de identi cacin del riesgo

El auditor debe usar el juicio profesional respecto a la manera en que se documentan estos asuntos. Por
ejemplo, la documentacin del proceso de identi cacin del riesgo siguiendo los tres pasos que se describie-
ron antes, consistira en:
Informacin sobre la entidad;
Procedimientos de valoracin del riesgo; y
Relacionar los riesgos identi cados con posibles errores y fraude en los estados nancieros.
Anexo 8.11-1
Informacin sobre la Documentar la informacin obtenida bajo el rea apropiada de en-
entidad tendimiento, como los objetivos de la entidad, factores externos,
naturaleza de la entidad, etctera. La documentacin puede variar
de muy simple a compleja, dependiendo del tamao de la entidad,
y pudiera incluir:
Informacin preparada por el cliente (como planes y anlisis de

negocios);
Datos externos (reportes de la industria, comunicaciones inter-

nas del personal, polticas y procedimientos documentados);
Correspondencia relevante (legal, de dependencias del gobier-

no, etctera), emails, reportes de consultores, memos; y
Listas de veri cacin de la rma.

Procedimientos de Documentar detalles de los procedimientos de valoracin del ries-
valoracin del riesgo go realizados. Esto debe incluir:
Discusiones entre el equipo de la auditora sobre la susceptibili-

dad de los estados nancieros de la entidad a incorreccin ma-
terial causada por error o fraude, y los resultados;
Elementos clave del entendimiento obtenido sobre la entidad,

incluyendo:
Cada uno de los aspectos de la entidad y su entorno antes

expuestos,
Cada uno de los cinco componentes del control interno, se-

gn se exponen en el Volumen 1, Captulo 5, y
Fuentes de informacin de las que se obtuvo el entendi-

miento; y
Los riesgos de incorreccin material identi cados y evaluados al

nivel de estado nanciero y al nivel de a rmacin.
Relacionar riesgos Documentar los saldos contables, tipo de transacciones e informa-

identi cados con posibles cin a revelar de importancia relativa en los estados nancieros; y
errores y fraude en los luego, para cada fuente de riesgo identi cada, indicar si es:
estados nancieros
Dominante para los estados nancieros como un todo; o
Con nada a reas, informacin a revelar, y a rmaciones espec-

cas de los estados nancieros.
Hay varias maneras en que pueden documentarse los riesgos identi cados. En este anexo se expone una de
esas maneras. Muestra la fuente del riesgo por rea de entendimiento (factores externos, naturaleza de la en-
tidad, etctera), el impacto o posible consecuencia del riesgo y las reas de los estados nancieros afectadas.
Anexo 8.11-2
Impacto del riesgo en los estados rea afectada de los

Fuente del riesgo nancieros estados nancieros o
(Errores o fraude) riesgo dominante
Objetivos de la entidad
Introduccin de un nuevo Errores en asignacin de costos y valuacin Valuacin del inventario
producto durante el ao de inventario.
Nuevas metodologas/sistemas de costeo y Exactitud del inventario
precios de productos pudieran crear opor-
tunidades de que ocurra fraude.
El nuevo nanciamiento requerido har di- Tomar nota de informa-

fcil cumplir con los convenios actuales con cin a revelar sobre nan-
bancos. Si la entidad est en incumplimien- ciamiento, convenios de
to de los convenios, el prstamo puede real- deuda, y clasi cacin de
mente hacerse pagadero a la vista. prstamos
La direccin puede verse tentada a manipu- Riesgo dominante

lar los estados nancieros para asegurar el
cumplimiento con los convenios de bancos.
El contador Senior no tiene Errores en los estados nancieros. Riesgo dominante.

entrenamiento apropiado
Oportunidad para fraude. Riesgo dominante.
PUNTO A CONSIDERAR
Un lugar para los riesgos
Considerar registrar todos los factores de riesgo identi cados en un solo documento, un solo lugar, o
con un nmero comn de archivo en el archivo de los papeles del encargo. Esto tiene varias ventajas.
Facilidad para revisin del archivo. Todos los factores de riesgo identi cados pueden encontrarse en
un solo lugar.
Valoracin consistente. Cuando se revisan juntos los riesgos, ser ms evidente un riesgo particular
que se haya evaluado en forma diferente a los otros.
Los riesgos pueden clasi carse (usando una hoja electrnica de clculo) permitiendo que los riesgos
ms importantes aparezcan en la parte superior de la pgina. De esta manera, un revisor del archivo
puede veri car y asegurar que todos los riesgos importantes identi cados han sido tratados con una
respuesta de auditora apropiada.
Listas separadas de factores de riesgo de fraude y de negocios
Listar y valorar los riesgos de fraude por separado de los factores de riesgo de negocios. Muchos riesgos
de negocios tambin crean la oportunidad de un incentivo para que ocurra un fraude. Si no se conside-
ra por separado el fraude, pueden pasarse por alto algunos factores de riesgo de fraude. Por ejemplo, un
nuevo sistema contable puede ser un potencial para errores (riesgo de negocios), pero puede tambin
dar la o portunidad a que alguien manipule los resultados nancieros o haga apropiacin indebida de
activos (riesgo de fraude). Otra razn para mantenerlos separados es que la respuesta de auditora a un
riesgo de fraude (identi cacin de patrones, excepciones, o rarezas que pudieran existir) podra ser muy
diferente de la respuesta un riesgo de negocios relacionado.
Dejar la valoracin del riesgo para despus
Evitar la tentacin de solo una lista de los factores de riesgo que sea probable que sean signi cativos o
importantes. Una parte clave de la identi cacin de riesgos o eventos es desarrollar una lista tan com-
pleta como sea posible de los factores de riesgo. Los factores de riesgo insigni cantes pueden elimi-
narse ms adelante despus de valorar cada riesgo de manera apropiada. Esto ayudar a asegurar que
todos los riesgos de importancia relativa son de veras identi cados.
PUNTO A CONSIDERAR (Continuacin)

Dejar la valoracin del riesgo para despus
Evitar la tentacin de solo una lista de los factores de riesgo que sea probable que sean sig-
ni cativos o importantes. Una parte clave de la identi cacin de riesgos o eventos es de-
sarrollar una lista tan completa como sea posible de los factores de riesgo. Los factores de
riesgo insigni cantes pueden eliminarse ms adelante despus de valorar cada riesgo de
manera apropiada. Esto ayudar a asegurar que todos los riesgos de importancia relativa
son de veras identi cados.
Volver a usar la documentacin hasta donde sea posible
Evitar tener que volver a documentar los factores de riesgo identi cados y el entendimien-
to de la entidad obtenido en cada ejercicio. Si se capturan en una forma estructurada (ver
un lugar para los riesgos recin visto), la informacin sobre los procedimientos de valora-
cin del riesgo realizados y los riesgos identi cados, en cada ejercicio puede sencillamente
actualizarse. Esto puede requerir ms tiempo de preparacin al inicio (en el primer ejer-
cicio), pero ahorrar tiempo en ejercicios posteriores. Sin embargo, asegrese de que en
cada ejercicio se realizan y documentan los procedimientos apropiados de valoracin del
riesgo y que puede identi carse cualquier cambio. Tambin debe asegurarse de que cada
documento registra el hecho de que se actualiz la informacin.
Impacto de los riesgos
La columna ms importante, pero tambin la ms difcil de llenar, es la de impacto del
riesgo en los estados nancieros (ver anexo anterior). En esa columna expone el auditor la
implicacin del riesgo identi cado. Las ventas a la baja son un factor de riesgo, pero si las
registra la entidad en una forma exacta, no resultaran riesgos de incorreccin material. Sin
embargo, las ventas a la baja pudieran signi car que los inventarios se hagan obsoletos o
se sobrevalen y que las cuentas por cobrar sean difciles de recuperar. El auditor necesita
identi car la implicacin de cada factor de riesgo de modo que pueda desarrollarse una
respuesta de auditora apropiada.
Nota: Las fuentes de riesgo identi cadas en este ejemplo tienen mltiples impactos, cada uno de los
cuales se ha considerado por separado. Si los diversos impactos de las fuentes de riesgo no se
desglosan en componentes discretos, no solo ser ms difcil el proceso de valoracin del riesgo,
sino que el auditor pudiera fcilmente pasar por alto algunas implicacio
8.12 Estudios de CasosRiesgos inherentes-Identi cacin

Para detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Estudios de Casos.
Entendimiento de la entidad
Puede documentarse en un memo que sea similar al del Volumen 2, Captulo 2, que ilustra los detalles de
estos dos estudios de casos.
Identi cacin de factores de riesgo
Una manera de documentar la causa y efecto de los riesgos identi cados (tanto de negocios como de
fraude) es listarlos en un formato estructurado como la forma de valoracin que se ilustra en seguida. Esto
asegurar que todos los riesgos se registren en un lugar y que la valoracin de los riesgos sea consistente.
El enfoque alternativo es listar los riesgos identi cados en un formato de memo. Evitar la tentacin de com-
binar el riesgo de negocios y el de fraude en una sola forma. La valoracin de y la respuesta a un riesgo de
negocios versus un riesgo de fraude pueden ser bastante diferentes.
Se ilustra abajo un formato estructurado para Dephta Furniture, Inc., y un enfoque de memo para Kumar & Co.
Estudio de Caso A-Dephta Furniture,
Riesgos de negocios
Evento/fuente del riesgo Implicacin del factor de riesgo A rmaciones
Qu reas de los estados nancieros pudieran P CAEV
estar representadas de manera errnea y en
qu forma?
Cada de la economa Puede ser difcil recuperar las cuentas por cobrar V
Cada de la economa Pueden requerirse estimaciones a la baja en el V
valor del inventario
Es sabido que el encargado de Los saldos del inventario pueden estar sobresti- CAEV
inventario comete errores mados/subestimados y posiblemente impacten
la valuacin
Crecimiento continuado (pese a cada) y Incumplimiento de convenios de deuda P
mal control de inventario
Los controles globales de TI son dbiles La integridad de los datos puede comprometerse P
en un nmero de reas o pueden incluso perderse los datos
Se buscan nuevas ventas en otros pases Riesgos de tipo de cambio extranjero en las cuen- A
tas por cobrar
Claves:
P= Dominante (pervasive) (todas las a rmaciones) [D]
C= Integridad, estar completo, integridad (completeness) [I]
A= Exactitud (accuracy) [E]
E= Existencia (existence) [E]
Riesgos de fraude
Evento/fuente riesgo Implicacin de factor de riesgo A rmaciones
Qu reas de los estados nancieros P CAEV
pudieran estar representadas de manera
errnea y en qu forma?
Presiones
Minimizar carga de impuestos Sesgo de la direccin en estimaciones (como CAV
valuacin de inventario) para reducir ingresos.
Minimizar carga de impuestos Asientos del diario no autorizados o manipula- P
cin de estados nancieros.
Crecimiento rpido pone presin Manipulacin de estados nancieros para evi- P
en nanciamiento tar que se viole convenio bancario.
Bono de vendedores se basa en Ventas in adas para cumplir con umbrales. E
ventas por encima de ciertos
umbrales
Pagar sobornos para obtener Dao a reputacin, gastos sobrestimados, mul- CAE
contratos tas acumuladas.
Oportunidades
Mal control sobre inventario Mercancas robadas del inventario. E
Mal control sobre ventas en Mercancas robadas / efectivo robado. E
efectivo
Transacciones de partes Ventas/compras pueden no estar completas, P
vinculadas no ser valuadas o reveladas de forma apropia-
da en los estados nancieros.
Importante expansin en el Ventas / compras pudieran estar subvaluadas / V
uso de transacciones de partes sobrevaluadas.
vinculadas
Saldos con partes vinculadas pueden no ser
recuperables.
Manipulacin de estados nancieros puede
lograrse trans riendo saldos de riesgo a una
parte vinculada. Esto sustituira un saldo de
riesgo con un saldo de parte vinculada.
Racionalizacin
Baja moral entre trabajadores Mercancas o efectivo robados. E
temporales
Clave:
P= Dominante (pervasive) (todas las a rmaciones) [D]
C= Integridad, estar completo, integridad (completeness) [I]
A= Exactitud (accuracy) [E]
E= Existencia (existence) [E]
V= Valoracin (valuation) [V]
Estudio de Caso B-Kumar &
Memo al Archivo-Kumar & Co.

Identi cacin de riesgos inherentes
Como resultado de los procedimientos de valoracin del riesgo planteados en papel del encargo X.X, que
incluan fuentes potenciales de riesgo en las seis reas del entendimiento requerido, hemos identi cado
los siguientes factores de riesgo:
Riesgos de negocios
Ausencia de Raj de las operaciones, un riesgo dominante
La calidad y exactitud de los registros contables pudiera verse comprometida debido a la atencin de Raj a
asuntos personales de familia. Los estados nancieros pudieran contener incorrecciones materiales.
Valoracin del riesgo: [se tratar en Volumen 2, Captulo 9]
Respuesta al riesgo: [se tratar en Volumen 2, Captulo 16]
Raj acostumbraba inspeccionar la calidad de las mercancas antes de su embarque. La calidad de los
productos vendidos pudiera verse comprometida, signi cando ms devoluciones y/o inventario sin
vender. (Valuacin)
Valoracin del riesgo: [se tratar en Volumen 2, Captulo 9]
Respuesta al riesgo: [se tratar en Volumen 2, Captulo 16]
Cada de la economa y dependencia econmica
Kumar & Co. depende de su cliente principal, Dephta Furniture, Inc., que representa ms del 90% de sus
ventas. En este vuelco econmico, Dephta pudiera cancelar pedidos. El impacto pudiera convertirse en
violaciones a los convenios de bancos y en activos sobrevaluados.
Una baja en ventas y las presiones por liquidez pueden llevar a manipulacin de los estados nancieros
para evitar violaciones a los convenios con bancos.
Si el banco hiciera exigible su prstamo, la compaa tal vez no pueda seguir como un negocio en mar-
cha. Esto podra dar como resultado una falta de seguridad de importancia relativa que debe revelarse
en los estados nancieros, y una valoracin de la base (es decir, el supuesto de negocio en marcha) so-
bre la que se preparan los estados nancieros. Esto afectara a todas las a rmaciones.
Valoracin del riesgo: (se tratar en Volumen 2, Captulo 9)
Respuesta al riesgo: (se tratar en Volumen 2, Captulo 16)
Riesgos de fraude
Minimizacin de impuestos
Puede haber un sesgo de la direccin para minimizar la carga de impuestos. Puede haber un sesgo en
las estimaciones de la direccin, o pudieran usarse asientos del diario no autorizados. (Totalidad [inte-
gridad], Exactitud)
Valoracin del riesgo: (se tratar en Volumen 2, Captulo 9)
Ausencia de Raj de las operaciones-un riesgo dominante
La ausencia de Raj da como resultado una supervisin mnima del encargo de Ruby. Adems, Ruby
parece tener la moral baja y presiones nancieras personales. Esto es un incentivo, oportunidad, y racio-
nalizacin para robar efectivo/mercancas (existencia) y/o manipulacin de estados nancieros. Debe
tratarse como un riesgo de fraude.
Valoracin del riesgo: (se tratar en Volumen 2, Captulo 9 )
Partes relacionadas
Las transacciones con partes vinculadas pudieran manipularse, llevando a que las ventas se sobrevalen
(Valuacin). Debe tambin prestarse atencin a la posible existencia de otras partes vinculadas y a la
valuacin/exactitud de los saldos con partes vinculadas al nal del ejercicio.
Valoracin del riesgo. (se tratar en Volumen 2, Captulo 9)
9. Riesgos inherentes-valoracin

Cmo valorar los riesgos identi cados de incorreccin material en los 240, 315
estados nancieros.
Anexo 9.0-1

Realizar actividades Lista de factores de riesgo
preliminares del Decidir si aceptar
el encargo Independencia
trabajo Carta de encargo

Plani car la auditora estrategia global de Discusiones de equipo
auditora y un plan de auditora
de auditora2 Estrategia global de
auditora

valoracin del riesgo entendimiento de la signi cativos
entidad
RIM3 evaluados a:
Nivel de estado nanciero
Nivel de a rmacin
Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista ms completa de documentacin requerida.

2. La planeacin (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditora.
3. RIM= Riesgos de Incorreccin Material.

240.25 De conformidad con la NIA 315, el auditor identi car y valorar los riesgos de incorrec-
cin material debida a fraude en los estados nancieros y en las a rmaciones relativas a
tipos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar.
240.26 Para la identi cacin y valoracin de los riesgos de incorreccin material debida a fraude,
el auditor, basndose en la presuncin de que existen riesgos de fraude en el reconoci-
miento de ingresos, Valorar qu tipos de ingresos, de transacciones generadoras de in-
gresos o de a rmaciones dan lugar a tales riesgos. El apartado 47 especi ca la documen-
tacin que se requiere cuando el auditor concluye que la presuncin no es aplicable en las
circunstancias del encargo y que, por tanto, no ha identi cado el reconocimiento de in-
gresos como un riesgo de incorreccin material debida a fraude. (Ref: apartados A28-A30)
240.27 El auditor tratar los riesgos valorados de incorreccin material debida a fraude como ries-
gos signi cativos y, en consecuencia, en la medida en que an no se haya hecho, el audi-
tor obtendr conocimiento de los correspondientes controles de la entidad, incluidas las
actividades de control, que sean relevantes para dichos riesgos. (Ref: apartados A31-A32)
315.25 El auditor identi car y valorar los riesgos de incorreccin material en:
(a) Los estados nancieros; y (Ref: apartados A105-A108)
(b) Las a rmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e informacin a revelar
(c) Que le proporcionen una base para el diseo y la realizacin de los procedimientos de
auditora posteriores.
315.26 Con esta nalidad, el auditor:
(a) Identi car los riesgos a travs del proceso de conocimiento de la entidad y de su entor-
no, incluidos los controles relevantes relacionados con los riesgos, y mediante la consi-
deracin de los tipos de transacciones, saldos contables e informacin a revelar en los
estados nancieros; (Ref: apartados A114-A115)
(b) Valorar los riesgos identi cados y Valorar si se relacionan de modo generalizado con
los estados nancieros en su conjunto y si pueden afectar a muchas a rmaciones;
(c) Relacionar los riesgos identi cados con posibles incorrecciones en las a rmaciones,
teniendo en cuenta los controles relevantes que el auditor tiene intencin de probar; y
d) Considerar la probabilidad de que existan incorrecciones, incluida la posibilidad de

mltiples incorrecciones, y si la incorreccin potencial podra, por su magnitud, consti-
tuir una incorreccin material.
9.1 Generalidades
La identi cacin del riesgo, que se trat en el captulo anterior, implica:
Realizar procedimientos de valoracin del riesgo para identi car fuentes (causas) de riesgo mediante en-
tendimiento de la entidad;
Determinar los posibles efectos de las fuentes de riesgo identi cadas (incorrecciones materiales potencia-
les en los estados nancieros), incluyendo la posibilidad de fraude; y
Relacionar los efectos de los riesgos con el rea y a rmaciones de los estados nancieros afectadas, o de-
terminar que los riesgos son generalizados para los estados nancieros como un todo y potencialmente
afectan a muchas a rmaciones.
El siguiente paso es valorar los riesgos identi cados y determinar su importancia para la auditora de los es-
tados nancieros. De nuevo, es preferible valorar los riesgos inherentes antes de considerar cualquier control
interno que pudiera mitigar esos riesgos.
La valoracin del riesgo implica considerar dos atributos sobre el riesgo:
Cul es la probabilidad de que ocurra una incorreccin como resultado del riesgo?
Cul sera la magnitud (impacto monetario) en caso de que el riesgo s ocurriera?
Probabilidad de que ocurra una incorreccin

Cul es la probabilidad de que el riesgo ocurra? El auditor pudiera valorar esta probabilidad simplemente
como alta, mediana o baja, o podra asignar una puntuacin numrica, como de 1 a 5. La puntuacin num-
rica brinda una valoracin ligeramente ms precisa. Mientras ms alta la puntuacin, ms probable es que
ocurra el riesgo.
Magnitud (impacto monetario) en caso de que el riesgo s ocurriera

Si el riesgo ocurriera, cul sera el impacto monetario? Este juicio necesita valorarse contra un monto mo-
netario especi cado, como la importancia relativa de ejecucin. En caso contrario, personas diferentes (con
diferentes montos de importancia relativa en mente) podran llegar a conclusiones completamente diferen-
tes. Para nes de la auditora, el monto especi cado se relacionara con lo que constituye una incorreccin
material para los estados nancieros como un todo. Esta valoracin puede tambin puntuarse simplemente
como alta, mediana, o baja, o asignando una puntuacin numrica, como de 1 a 5. A una puntuacin ms
alta, mayor la magnitud del riesgo.
PUNTO A CONSIDERAR
Si se usan puntuaciones numricas para valorar la probabilidad y la magnitud, los nmeros pueden mul-
tiplicarse para dar una puntuacin combinada o global de la valoracin del riesgo. Este clculo puede
ser til para considerar si existen riesgos signi cativos. Adems, si se usa una hoja de trabajo electrnica,
la lista de riesgos puede clasi carse y seleccionarse de modo que los riesgos ms signi cativos identi -
cados estn siempre en la parte alta de la lista. Esta informacin puede ser til para revisar el archivo y
para asegurar que se ha desarrollado una respuesta apropiada para los riesgos valorados.
En entidades pequeas donde el nmero de factores de riesgo es pequeo y ya se ha establecido la res-
puesta de auditora, las dos valoraciones (probabilidad y magnitud) pueden seguir considerndose por
separado pero documentadas como una valoracin combinada.
Se ilustran en seguida los pasos implicados en la valoracin del riesgo (usando criterios de valoracin de alto,
mediano o bajo).
Anexo 9.1-1
Valoracin del riesgo

Lista de los factores de riesgo de
negocios y de fraude identi cados 1 2 3 4 5
Es probable que ocurra el riesgo
(incorreccin) identi cado?
(Alto, Mediano, Bajo)
M L H H L
Si llegara a ocurrir el riesgo
(incorreccin), cul sera su
importancia relativa para los estados M M H M L
nancieros?
(Alta, Mediana, Baja)
Nivel evaluado del riesgo M L H M L

(Alto, Mediano, Bajo)
Anexo 9.1-2
Alto impacto Alto Impacto

Baja probabilidad Alta probabilidad
Bajo impacto Bajo impacto

Probabilidad de que ocurra el riesgo
Los riesgos que caen en el rea de alto impacto (magnitud), alta probabilidad de la gr ca requieren cla-
ramente una accin de la Direccin para mitigarlos. Adems, estos riesgos probablemente se determinarn
como signi cativos, lo que requiere una consideracin especial de auditora (Volumen 2, Captulo 10).
PUNTO A CONSIDERAR
Discusiones con la Direccin
Cuando el auditor documenta y evala los factores de riesgo, es importante que los resultados se
discutan con la Direccin de la entidad. Esta discusin ayudar a asegurar que no se ha pasado por
alto un factor de riesgo y que es razonable la valoracin del auditor de los riesgos (probabilidad e
impacto). Sin embargo, siempre es importante usar el escepticismo profesional cuando se evala la
informacin y respuestas de la Direccin.
9.2 Valoraciones del riesgo realizadas por la entidad

La valoracin del riesgo es uno de los cinco componentes del control interno (ver Volumen 1, Captulo 5) que
debe tratar la Direccin de la entidad.
En entidades pequeas, el proceso de valoracin del riesgo es probable que sea informal y sin estructura. El
riesgo en las entidades pequeas se reconoce ms implcitamente que explcitamente. La Direccin puede
darse cuenta de riesgos relacionados con la informacin nanciera mediante involucramiento personal di-
recto con los empleados y con partes externas. Como resultado, el auditor debe hacer indagaciones con la
Direccin sobre cmo identi ca y administra el riesgo y qu riesgos se han identi cado y administrado, real-
mente. El auditor debe documentar los resultados.
Al entender la Direccin los bene cios de un proceso de valoracin ms formalizado, puede decidir desarro-
llar, implementar y documentar sus propios procesos. Cuando esto ocurre, el auditor debe Valorar:
Los controles establecidos sobre los procesos de la Direccin;
La integridad (totalidad) de los riesgos de negocios y de fraude identi cados. Esto se registra en lo que se
conoce comnmente como un registro de riesgos;
La valoracin que hace la Direccin de la magnitud de los riesgos y la probabilidad de su ocurrencia; y
Las respuestas de la Direccin para tratar los riesgos valorados.

Si la Direccin ha fallado en identi car los riesgos clave, debe considerarse si hay una de ciencia importante
en el proceso de valoracin del riesgo de la entidad.
9.3 Documentacin de los riesgos valorados

Debe usarse juicio profesional respecto de la manera en que se evalan los factores de riesgo.
La valoracin de los riesgos de incorreccin material se hace:
A nivel de estado nanciero; y
A nivel de a rmacin por tipo de transacciones, saldos contables e informacin a revelar.

La documentacin puede estar en forma de memos o en una lista de riesgos (para fraude) como la del Anexo
9.3-1. Considerar lo siguiente:
Las primeras dos columnas de la tabla se completaran como parte de la identi cacin de riesgos segn se
discute en Volumen 2, Captulo 8.
La columna de a rmacin es una valoracin de:
Las a rmaciones espec cas que se relacionan con el rea o revelacin de los estados nancieros im-
pactada por el riesgo. Esto ayuda en la valoracin de riesgos al nivel de a rmacin, y
Los riesgos generalizados que afectan a muchas a rmaciones, e impactaran la valoracin del riesgo al
nivel de estado nanciero.
Los riesgos que se valoran son riesgos inherentes. El riesgo de control se trata en el Volumen 2, Captulos
11 y 12.
Las valoraciones de la probabilidad y magnitud (impacto) usan la escala numrica de 1= baja probabilidad/
magnitud y 5= alta probabilidad/magnitud. Estas puntuaciones pueden multiplicarse para proporcionar
una puntuacin global combinada. Sin embargo, pudieran valorar se igual de fcilmente como alto, me-
diano, bajo.
Anexo 9.3-1
Ejercicio que termin el 31 de diciembre de 20X2 Importancia relativa 50,000
Valoracin Riesgo inherente

Implicacin de factor A rmaciones
Evento/Fuente de riesgo de riesgo Probabilidad Impacto Puntuacin
EIExEV
que ocurra combinada
Compensacin vendedores Las ventas pudieran ser
se basa en comisiones de cticias, registradas en
ventas el ejercicio incorrecto,
sobrestimadas, o a tr-
minos diferentes de los EEx 4 4 16
trminos y condiciones
estndar para lograr las
metas de bonos
Proveedores cticios inser- Asientos del diario no

tados por los empleados autorizados para diferir
gastos, sesgo en esti- G 2 5 10
maciones de la Direc-
cin, etc.
La falta de cumplimiento de Pagos grandes por gas-
convenios de deuda se cu- tos a precios in ados o
bre para evitar indagacin por los que no se reci- EEx 2 4 8
de bancos bieron servicios/bienes
Transacciones de partes Ingresos y gastos no

vinculadas no identi cadas. registrados a valor
Accionistas no involucrados razonable de mercado G 3 5 15
en el negocio pudieran estar (FMV=fair market va-
en desventaja. lue))
Ventas en efectivo de partes Ingreso y activos estn

y servicios pueden pasar sin subestimados IExE 4 1 4
registrar y sin depositar.
PUNTO A CONSIDERAR
Cuando se documenten los factores de riesgo, considerar cmo se actualizarn y usarn en periodos pos-
teriores. Registrar la informacin en un lugar y en un formato estructurado (como el anterior) puede ser
ms tardado al inicio, pero ser mucho ms fcil de actualizar en el futuro. Un formato estructurado tam-
bin ayuda a asegurar:
Que los riesgos no se traten ms de una vez (lo que puede ocurrir si se reparten por todo el archivo de
auditora);
Una valoracin consistente de cada riesgo;
Que se identi quen los riesgos signi cativos;
Facilidad de revisin. Una hoja de trabajo electrnica permite que los riesgos (con puntuacin numri-
ca) se clasi quen por su puntuacin combinada, o por su probabilidad o impacto; y
La lista de riesgos pueda compartirse con el cliente (para obtener sus comentarios) o para solicitar que
el cliente prepare la lista de factores de riesgo para revisin del auditor.
9.4 Casos de estudio Riesgos inherentes-Valoracin

Para detalles de los casos de estudio, referirse a Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Casos de Estudio.
Cuando se usa un formato estructurado para documentar la valoracin, puede completarse usando la misma
forma que el iniciado en el Volumen 2, Captulo 8. La columna de respuesta de auditora puede usarse para
referencia cruzada de factores de riesgo con los procedimientos espec cos de auditora o programas de au-
ditora que tratan los riesgos identi cados.
Si se usa un memo, la valoracin del riesgo y la respuesta al riesgo pudieran aadirse al memo que se inici
en el Volumen 2, Captulo 8.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture, Inc.
Riesgos del negocio

Evento/Fuente riesgo Implicacin de factor riesgo A rmaciones Valoracin riesgo inherente Riesgo
Qu reas de los estados signi cativo?
Probabilidad Puntuacin
nancieros pudieran tener in- GIExEV Impacto
correcciones y en qu forma S/No
Crecimiento continuado Incumplimiento de convenios
(pese al declive) y mal deuda G 4 5 20 S
control de inventario
Se sabe que el encarga- Los saldos de inventarios pue-
do de inventarios come- den estar sobrestimados E 5 3 15 No
te errores
Controles globales de TI Puede comprometerse la
son dbiles en un nme- integridad de datos o incluso G 3 5 15 No
ro de reas pueden perderse datos
Cada en la economa Pueden requerirse depreciacio-
V 3 3 9 No
nes de inventario
Se buscan nuevas ven- Riesgos de cambio de divisa en
Ex 2 2 4 No
tas en otros pases cuentas por cobrar
Cada en economa Puede ser difcil recuperar
cuentas por cobrar (o sea, V 1 3 3 No
sobrestimadas)
Valorar probabilidad de que Valorar la magnitud (impacto monetario) en relacin

Clave:
ocurra en una escala de 1 a 5: con la importancia relativa en una escala de 1 a 5:
G= Generalizado (todas las a rmaciones) 1= Remota 1= Insigni cante (sin importancia relativa)
I= Integridad 2= Improbable 2= Mnima
Ex= Exactitud 3= Probable 3= Moderada
E= Existencia 4= Muy probable 4= Importante
V= Valoracin 5= Casi segura 5= De importancia relativa
(Como gua, los factores de riesgo con una
puntuacin combinada (probabilidad x im-
pacto) de valoracin del riesgo de 20 o ms
deben considerarse como riesgos signi cati-
vos de fraude.)
Nota: La posible violacin de los convenios con bancos tiene una puntuacin combinada de riesgo de 20 y.
por tanto, se considera como un riesgo signi cativo. Los riesgos signi cativos requieren una conside-
racin especial de auditora por parte del auditor, incluyendo obtener un entendimiento de los con-
troles relacionados de la entidad relevantes a estos riesgos.
Riesgos de fraude
Evento/fuente de riesgo Implicacin de factor de riesgo A rmaciones Valoracin riesgo inherente Riesgo
signi ca-tivo?
Qu reas de los estados nancieros Impacto S/No

Probabilidad Puntuacin
pudieran tener incorrecciones y en que GIExEV
forma?
Presiones
Minimizar carga impuestos Asientos del diario no autorizados/mani-

pulacin de estados nancieros IExV 4 5 20 S
Crecimiento rpido pone presin Manipulacin de estados nancieros para

en nanciamiento evitar violacin de convenios con bancos G 4 5 20 S
Minimizar carga impuestos Sesgo de direccin en estimaciones para

reducir ingresos IEx 4 4 16 S
Bono de vendedores se basa en Ventas in adas para cumplir con umbra-

ventas por arriba de ciertos um- les. Sin embargo, los montos de bonos son E 3 2 6 No
brales pequeos
Pago de sobornos para obtener Dao a reputacin, sobrestimacin de

contratos gastos, multas no acumuladas IExE 2 2 4 No
Oportunidades
Reconocimiento de ingresos Aplicacin no consistente de polticas

IExE 3 4 12 S
contables
Expansin importante en el uso Ventas/compras pudieran estar subvalo-
de transacciones de partes vin- radas/ sobrevaloradas V 4 5 20 S
culadas
Mal control sobre el inventario Se roban mercancas del inventario E 4 3 12 No

Mal control sobre ventas en efec- Se roban mercancas/Se roba efectivo
E 4 3 12 No
tivo
Transacciones con partes vincu- Ventas/compras pueden no estar comple-
ladas tas, no estar valoradas de modo apropiado,
Genera-lizado 3 4 12 No
o no estar reveladas en los estados nan-
cieros.
Racionalizacin
Baja moral entre trabajadores Mercancas o efectivo robados

E 3 2 6 No
temporales
Valorar probabilidad de que Valorar la magnitud (impacto monetario) en relacin

Clave:
ocurra en una escala de 1 a 5: con la importancia relativa en una escala de 1 a 5:
G= Generalizado (todas las a rmaciones) 1= Remota 1= Insigni cante (sin importancia relativa)
I= Integridad 2= Improbable 2= Mnima
Ex= Exactitud 3= Probable 3= Moderada
E= Existencia 4= Muy probable 4= Importante
V= Valoracin 5= Casi segura 5= De importancia relativa
(Como gua, los factores de riesgo con una pun-
tuacin combinada (probabilidad x impacto) de
valoracin del riesgo de 20 o ms deben con-
siderarse como riesgos signi cativos de fraude.)
NOTA: El posible sesgo de la Direccin en estimaciones, asientos del diario no autorizados, las presiones para
nanciar el crecimiento rpido, y las transacciones de partes vinculadas han sido valorados como ries-
gos signi cativos (donde la puntuacin combinada excedi de 20).Los riesgos signi cativos requieren
consideracin especial de auditora por parte del auditor, incluyendo obtener un entendimiento de
los controles relacionados de la entidad relevantes a dichos riesgos. Si no existen controles, es proba-
ble que exista una de ciencia signi cativa. Tomar nota que el reconocimiento de ingresos tiene una
puntuacin combinada de menos de 16 pero se presume que sea un riesgo signi cativo. (Referirse a
NIA 240.26)
Caso de estudio B-Kumar &
Memo al Archivo-Kumar & Co.

Identi cacin de riesgo inherente
Importancia relativa= 3,000
Como resultado de realizar los procedimientos de valoracin del riesgo planteados en el papel de trabajo
X.X, que inclua fuentes potenciales de riesgo con origen en las seis reas del entendimiento requerido, he-
mos identi cado los siguientes factores de riesgo:
Riesgos de negocios
Ausencia de Raj de las operaciones-un riesgo generalizado
La calidad y exactitud de los registros contables pudieran verse comprometidas debido a que la atencin
de Raj se centra en asuntos personales de familia. Los estados nancieros pudieran tener incorrecciones
materiales.
Valoracin del riesgo: Alta probabilidad de ocurrencia/Alta magnitud (en relacin con la importancia
relativa)=Alto riesgo y tambin un riesgo signi cativo. Ver papel de trabajo # X.X.
Raj acostumbraba inspeccionar la calidad de las mercancas antes de su embarque. La calidad de los
productos que se venden podra verse comprometida, signi cando ms devoluciones y/o inventario sin
vender. (Valoracin)
Valoracin del riesgo: Baja probabilidad/Baja magnitud = Bajo riesgo
Repuesta al riesgo: (se tratar ms adelante)
Kumar & Co. depende de su principal cliente, Dephta Furniture, Inc., que representa ms de 90% de sus
ventas. En esta cada econmica, Dephta pudiera cancelar sus pedidos. El impacto pudiera ser violacio-
nes a convenios con bancos y activos sobrevalorados. Si el banco hiciera exigible su prstamo, la compa-
a no podra continuar. (Valoracin)
Valoracin del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado
Repuesta al riesgo: (se tratar en Volumen 2, Captulo 16)
Riesgos de fraude
Reconocimiento de ingresos
Posibilidad de aplicacin no consistente de polticas contables.

Valoracin del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado, pero la NIA
240 26 t i i i ti t t d t l

Puede haber un sesgo de la Direccin para minimizar la carga por impuestos. Puede haber un sesgo en
estimaciones de la Direccin, o usarse asientos del diario no autorizados. (Integridad, Exactitud)
Valoracin del riesgo: Alta probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo de moderado a alto, y debe
considerarse un riesgo signi cativo.
Repuesta al riesgo: (se tratar en Volumen 2, captulo 16)
Una baja en ventas y las presiones por liquidez pueden llevar a manipulacin de los estados nancieros
para evitar violaciones a convenios de bancos. (Todas las a rmaciones)
Valoracin del riesgo: Moderada probabilidad/Alta magnitud = Riesgo moderado a alto, y debe consi-
derarse un riesgo importante.
Ausencia de Raj de las operaciones-un riesgo generalizado
La ausencia de Raj da como resultado una mnima supervisin del trabajo de Ruby. Adems, Ruby parece
tener la moral baja y presiones nancieras personales. Esto crea incentivo, oportunidad, y racionalizacin
para robar efectivo/mercancas (Existencia) y/o manipulacin de los estados nancieros.
Valoracin del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado
Partes vinculadas
Las transacciones con partes vinculadas pudieran manipularse llevando a que las ventas se sobrevaloren.
(Valoracin)
Valoracin del riesgo: Moderada probabilidad/Moderada magnitud = Riesgo moderado y debe consi-
derarse un riesgo signi cativo
Nota: Los riesgos signi cativos requieren consideracin especial en la auditora por parte del auditor, inclu-
yendo obtener un entendimiento de los controles relacionados de la entidad relevantes a tales ries-
gos. Si no existen controles, es probable que exista una de ciencia signi cativa.
10. Riesgos signi cativos

Guas sobre la naturaleza y determinacin de los riesgos signi cativos, y las 240, 315, 330
consecuencias para la auditora.
Anexo 10.0-1

el encargo Independencia

Plani car la auditora estrategia global de Discusiones de equipo
auditora y un plan de auditora
de auditora2 Estrategia global de
auditora

entidad
RIM3 valorados a:
Nivel de a rmacin
Notas:
1. Referirse a la NIA 230 para lista ms completa de documentacin requerida.

240.26 Para la identi cacin y valoracin de los riesgos de incorreccin material debida a
fraude, el auditor, basndose en la presuncin de que existen riesgos de fraude en el
reconocimiento de ingresos, Valorar qu tipos de ingresos, de transacciones genera-
doras de ingresos o de a rmaciones dan lugar a tales riesgos. El apartado 47 especi ca
la documentacin que se requiere cuando el auditor concluye que la presuncin no es
aplicable en las circunstancias del encargo y que, por tanto, no ha identi cado el reco-
nocimiento de ingresos como un riesgo de incorreccin material debida a fraude. (Ref:
apartados A28-A30)
315.4 Para efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que guran a
continuacin:
(e) Riesgo signi cativo: riesgo identi cado y valorado de incorreccin material que, a jui-
cio del auditor, requiere una consideracin especial en la auditora.
(b) Las a rmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e informacin a re-
velar (Ref: apartados A109-A113) que le proporcionen una base para el diseo y la
realizacin de los procedimientos de auditora posteriores.
315.27 Como parte de la valoracin del riesgo descrita en el apartado 25, el auditor determi-
nar si alguno de los riesgos identi cados es, a su juicio, un riesgo signi cativo. En el
ejercicio de dicho juicio, el auditor excluir los efectos de los controles identi cados re-
lacionados con el riesgo.
315.28 Para juzgar los riesgos que son signi cativos, el auditor considerar, al menos, lo si-
guiente:
(a) Si se trata de un riesgo de fraude;
(b) Si el riesgo est relacionado con signi cativos y recientes acontecimientos econmi-
cos, contables o de otra naturaleza y, en consecuencia, requiere una atencin espe-
cial;
(c) La complejidad de las transacciones;
(d) Si el riesgo afecta a transacciones signi cativas con partes vinculadas;
(e) El grado de subjetividad de la medida de la informacin nanciera relacionada con el

riesgo, en especial aquellas mediciones que conllevan un elevado grado de incerti-
dumbre; y
(f) ) Si el riesgo afecta a transacciones signi cativas ajenas al curso normal de los
negocios de la entidad, o que, por otras razones, parecen inusuales. (Ref: apartados
A119-A123)
315.29 Si el auditor ha determinado que existe un riesgo importante debe obtener un enten-
dimiento de los controles de la entidad, incluyendo actividades de control, relevantes a
ese riesgo. (Ref:Prr.A124-A126)

330.21 Si el auditor ha determinado que un riesgo valorado de incorreccin material en las
a rmaciones es un riesgo signi cativo, aplicar los procedimientos sustantivos que res-
pondan de forma espec ca a dicho riesgo. Cuando la forma de enfocar un riesgo sig-
ni cativo consista nicamente en procedimientos sustantivos, dichos procedimientos
incluirn pruebas de detalle. (Ref: Apartado A53)
550.18 En cumplimiento del requerimiento de la NIA 315 relativo a la identi cacin y valora-
cin de los riesgos de incorreccin material, el auditor identi car y valorar los riesgos
de incorreccin material asociados a las relaciones y transacciones con partes vincula-
das, y determinar si alguno de dichos riesgos es signi cativo. Para ello, el auditor con-
siderar las transacciones signi cativas identi cadas que se hayan realizado con partes
vinculadas y que sean ajenas al curso normal de los negocios como transacciones que
dan lugar a riesgos signi cativos.
550.19 En el caso de que, al llevar a cabo los procedimientos de valoracin del riesgo y las ac-
tividades relacionadas en conexin con las partes vinculadas, el auditor identi que fac-
tores de riesgo de fraude (incluidas circunstancias relacionadas con la existencia de una
parte vinculada con in uencia dominante), considerar dicha informacin a la hora de
identi car y valorar los riesgos de incorreccin material debida a fraude de conformidad
con la NIA 240. (Ref: apartados A6 y A29-A30)
10.1 Generalidades
Despus de que se han identi cado y valorado los riesgos del negocio y de fraude, puede considerarse la
existencia de riesgos signi cativos. Un riesgo signi cativo es cuando el riesgo valorado de incorreccin mate-
rial es tan alto que, a juicio del auditor, requerir una consideracin especial de auditora.
Los riesgos signi cativos se valoran antes de considerar cualquiera de los controles de mitigacin. El riesgo
signi cativo se basa en el riesgo inherente (antes de considerar el control interno relacionado) y no en el
riesgo combinado (considerando tanto los riesgos inherentes como de control interno). Por ejemplo, una
compaa con un gran inventario de diamantes tendra un riesgo inherente alto de robo. La respuesta de la
Direccin es mantener instalaciones seguras. Los riesgos combinados de incorreccin material son por tanto
mnimos. Sin embargo, porque el riesgo de prdida (antes de considerar el control interno) es altamente pro-
bable y su tamao tendra un impacto de importancia relativa en los estados nancieros, el riesgo se deter-
minara como signi cativo.
PUNTO A CONSIDERAR
Cuando se considera la existencia de riesgos signi cativos, puede ser difcil ignorar el efecto mitigante del
control interno relevante. Esto es particularmente cierto cuando las personas que implementan el control
son bien conocidas por el auditor y muy probablemente son muy competentes en lo que hacen.
Lo que se requiere es separar el riesgo inherente de los controles que se tienen. Por ejemplo, un adulto que
est a punto de atravesar una calle con tr co no es probable que considere la actividad como muy riesgo-
sa. Esto es porque se anticipa que los adultos usan los ojos, odos y su experiencia previa (en cruzar calles)
para atravesar de manera segura. Pero tal valoracin del riesgo combina el riesgo inherente implicado en
atravesar la calle con un nmero de actividades de control (el uso de ojos, odos y experiencia previa). Para
valorar si atravesar la calle es un riesgo signi cativo (es decir, antes de cualesquiera controles), la persona
tendra que ser vendada, ponerse tapones de odos y pedrsele que atraviese la calle.
10.2 Ejemplos
En el siguiente anexo se presentan ejemplos de riesgos signi cativos.
Anexo 10.2-1
Fuentes Ejemplos
Actividades de Incluyen operaciones o eventos en los que pudiera ocurrir fcilmente una inco-
alto riesgo rreccin material. Por ejemplo, un inventario de diamantes o de barras de oro de
alto valor en poder de un joyero o que se introduzca un sistema contable nuevo/
complejo.
Transacciones Las transacciones signi cativas identi cadas de partes vinculadas fuera del curso
grandes no ruti- normal de negocios de la entidad se deben tratar como si dieran origen a riesgos
narias (tamao o signi cativos.
naturaleza)
Incluyen transacciones no frecuentes y grandes. Por ejemplo:
Volumen inusual de transacciones de rutina con una parte vinculada;
Un contrato importante de ventas o de suministro;
La compra o venta de activos importantes del negocio o segmentos del negocio; y
Venta del negocio a un tercero.

Las transacciones de rutina no complejas que estn sujetas a procesamiento siste-
mtico es menos probable que den origen a riesgos signi cativos
Fuentes Ejemplos
Asuntos que re- Los ejemplos incluyen:
quieren juicio o
intervencin de la Los supuestos y clculos que usa la Direccin al desarrollar estimaciones signi-
Direccin cativas;
Clculo o principios contables complejos;
Reconocimiento de ingresos (que se suponen un riesgo signi cativo) que est

sujeto a interpretacin variada;
Extensa compilacin y procesamiento manual de datos; y
Cuando se requiere intervencin de la Direccin para especi car el tratamiento

contable que se va a usar.
Potencial para El riesgo de no detectar una incorreccin material resultante de fraude (que es
fraude intencional y que se oculta en forma deliberada) es ms alto que el riesgo de no
detectar una que es resultado de un error.
Al valorar si pudieran resultar riesgos signi cativos de los factores de riesgo de
fraude identi cados y los posibles escenarios y esquemas identi cados en discu-
siones de equipo (ver Volumen 2, Captulo 7), considerar lo siguiente:
Habilidad del potencial perpetrador;
Tamao relativo de los montos individuales manipulados;
Nivel de autoridad de la Direccin o empleado para:
Manipular directa o indirectamente los registros contables, y
Eludir los controles;
Frecuencia y extensin de manipulacin implicada;
Posible grado de colusin;
Manifestaciones engaosas intencionales hechas al auditor; y
Experiencia o preocupaciones de auditoras previas expresadas por otras per-

sonas.
Los riesgos signi cativos de fraude pueden identi carse en cualquier etapa en la
auditora como resultado de nueva informacin obtenida.
10.3 Identi cacin de riesgos signi cativos

Si los riesgos de incorreccin material ya se han identi cado y valorado, todo lo que se requiere es revisar los
resultados y luego clasi car (con base en el uso de juicio profesional) los riesgos que sean en verdad signi -
cativos. Por ejemplo, si la valoracin de riesgos fue gra cada como se ilustra en seguida (las estrellas repre-
sentan riesgos valorados), seran los dos riesgos dentro del rea sombreada (riesgos con alta magnitud y alta
probabilidad) los que deben considerarse primero como riesgos signi cativos.
Anexo 10.3-1
Alto impacto Alto Impacto

Bajo impacto Bajo impacto

Probabilidad de que ocurra el riesgo

(*) = Factor de riesgo identi cado
Cuando se considere si existen riesgos signi cativos, el auditor debe considerar los asuntos que se exponen
en seguida.
Consideraciones
Factores que pueden Riesgo de fraude.
indicar posibles ries-
gos signi cativos Riesgos relacionados con desarrollos econmicos signi cativos, contables
u otros recientes, y por tanto requieren atencin espec ca.
Complejidad de transacciones.
Transacciones signi cativas con partes vinculadas.
El grado de subjetividad en la medicin de informacin nanciera vincu-

lada con el riesgo, especialmente la que implica una amplia gama de falta
de seguridad en la medicin.
Transacciones signi cativas que estn fuera del curso normal de los nego-
cios para la entidad o que de otro modo parecen ser inusuales.
En pequeas entidades, los riesgos signi cativos se relacionan con asuntos como los descritos en seguida.
Anexo 10.3-2
Materia/Informacin Caractersticas
Transacciones Riesgo inherente alto (probabilidad e impacto).
signi cativos no de
rutina Transacciones que ocurren con poca frecuencia y no estn sujetas a procesa-
miento sistemtico.
Inusuales debido a su tamao o naturaleza (como la adquisicin de otra entidad).
Se requiere intervencin de la Direccin:
Para especi car tratamiento contable, y
Para compilacin y procesamiento de datos.
Implican clculos o principios contables complejos.
La naturaleza de las transacciones hace difcil para la entidad implementar un

control interno efectivo sobre los riesgos.
Asuntos de juicio Riesgo inherente alto.

importantes
Implican una falta importante de seguridad de la medicin (como el desarro-
llo de estimaciones contables).
Los principios contables implicados pueden estar sujetos a interpretacin

variada (como la preparacin de estimaciones contables o la aplicacin de
reconocimiento de ingresos).
El juicio que se requiere de la Direccin puede ser subjetivo, complejo, o re-

querir supuestos sobre los efectos de eventos futuros (como juicios sobre
valor razonable, valoracin de inventario sujeto a rpida obsolescencia, et-
ctera).
Materia/Informacin Caractersticas
Riesgos signi cativos Puede haber un pequeo nmero de riesgos de transacciones relativos a los
de transacciones principales procesos de negocios (embarcar mercancas sin facturar, en un
proceso de ventas) que dara como resultado una incorreccin material en los
estados nancieros si no se mitiga. Cuando estos riesgos requieran especial
consideracin de auditora, deben considerarse como riesgos signi cativos.
Si no hubiera establecidos controles internos para mitigar estos riesgos, de-
ben tambin reportarse a la Direccin como una de ciencia signi cativa.
Fraude Reconocimiento de ingresos. Este es un riesgo que se presume signi cativo.
Que la Direccin eluda el control o sesgo en estimaciones, etctera.
Transacciones importantes de partes vinculadas que se usan para incremen-

tar ventas o compras.
Colusin con proveedores o clientes como manipulacin de cada o subida

de precios o de licitacin.
Transacciones no registradas o cticias.

10.4 Respuesta a riesgos signi cativos

Cuando un riesgo se clasi ca como signi cativo, el auditor debe responder como se expone en seguida.
Anexo 10.4-1
Pasos de auditora Descripcin

Valorar diseo e im- Ha diseado e implementado la Direccin un control interno que mitigue
plementacin de conlos riesgos signi cativos? Considerar la existencia de controles directos
trol interno sobre cada como actividades de control y controles indirectos (generalizados) que
riesgo signi cativo puedan incluirse en el entorno del control, valoracin del riesgo, sistemas
de informacin y elementos de seguimiento. Esta informacin ser til al
desarrollar una respuesta de auditora efectiva a los riesgos identi cados.
Cuando asuntos no de rutina o de juicio no estn sujetos al control inter-
no de rutina (una excepcin o un evento anual), el auditor debe valorar el
conocimiento que tenga la Direccin de los riesgos y lo apropiado de su
repuesta. Por ejemplo, si la entidad compr los activos de otro negocio, la
respuesta de la entidad podra incluir:
Contratar a un valuador independiente para los activos adquiridos;
Aplicar principios de contabilidad apropiados; y
Revelacin apropiada de la transaccin en los estados nancieros.

Cuando el auditor determine que la Direccin no ha respondido de manera
apropiada (implementando un control interno sobre los riesgos signi ca-
tivos), existira una de ciencia signi cativa en el control interno de la enti-
dad, lo que debe comunicarse (tan pronto sea posible) a los responsables
del gobierno de la entidad.
Disear una respues- Tratan espec camente el riesgo signi cativo los procedimientos de
ta de auditora a los auditora posteriores plani cados? Estos procedimientos deben disearse
riesgos signi cativos para obtener evidencia de auditora con alta abilidad y podran incluir
identi cados pruebas de controles y procedimientos sustantivos.
En muchos casos, los procedimientos de auditora pueden simplemente
ser una extensin de procedimientos que se desempearan en cualquier
evento. Por ejemplo, si el riesgo signi cativo se relacionara con sesgo po-
tencial de la Direccin, como en la preparacin de una estimacin, los pro-
cedimientos sustantivos ampliados deben incluir:
Valorar la validez de los supuestos usados;
Identi car las fuentes y abilidad de la informacin usada (tanto externa

como interna);
Considerar la existencia de cualquier sesgo en las estimaciones del ejer-

cicio previo en comparacin con hechos reales; y
Revisar los mtodos usados (incluyendo frmulas en hojas de clculo

electrnicas) en el clculo de la estimacin.
Pasos de auditora Descripcin

No puede dependerse Cuando se plani ca una prueba de efectividad operativa para un control
de evidencia obtenida que atena un riesgo importante, el auditor puede no depender de la evi-
en ejercicios previos dencia de auditora sobre la e cacia operativa del control interno obtenida
en auditoras previas.
Los procedimientos El uso de procedimientos analticos sustantivos por s mismos no se consi-

analticos sustantivos dera una respuesta apropiada para tratar un riesgo signi cativo. Cuando el
por si solos no son su- enfoque a un riesgo signi cativo consiste en solo procedimientos sustanti-
cientes vos, los procedimientos de auditora pueden consistir en:
Pruebas de detalles solas; o
Una combinacin de pruebas de detalles y procedimientos analticos

sustantivos.
10.5 Documentacin de riesgos signi cativos

La identi cacin de riesgos signi cativos y la respuesta de auditora propuesta deben documentarse. Si to-
dos los riesgos se documentan en un solo lugar, la documentacin de los riesgos signi cativos puede simple-
mente ser una extensin de la informacin ya documentada.
Nota: Si el auditor concluye que el reconocimiento de ingresos no es un riesgo importante de incorreccin
material debida a fraude, deben incluirse en la documentacin de la auditora las razones para esa
conclusin.
10.6 Caso de estudio-riesgos signi cativos

Para detalles de los estudios de casos, referirse a Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Casos de Estudio.
Los riesgos signi cativos pueden identi carse en la lista de factores de riesgo y su valoracin. Ver las formas
contenidas en la discusin de estudios de casos en Volumen 2, Captulos 8 y 9. Esta forma puede tambin
usarse para referencia cruzada de cada riesgo signi cativo con el plan detallado de auditora.
Para cada riesgo signi cativo identi cado, la respuesta de la Direccin debe documentarse y deben desarro-
llarse procedimientos de auditora apropiados que respondan al riesgo espec co.
Caso de Estudio A Dephta Furniture,

(Extracto)
Referencia
Riesgo signi cativo Respuesta de la Direccin Respuesta de auditora
a PT
Posible violacin Preparacin y seguimiento de Ver los planes de crecimiento de la compaa (No incluido)
de trminos de su pronsticos de ujo de efec- y ver si los ujos de efectivo pronosticados
nanciamiento de tivo. son realistas.
bancos?
Renegociar monto y trminos Revisar y comparar resultados reales y ujos
de nanciamiento. de efectivo.
Asegurar que las valuaciones de cuentas por
cobrar e inventario (la garanta por los prs-
tamos) sean razonables.
Revisar la peticin de re nanciamiento de la
compaa al banco.
Revisar cualquier respuesta/correspondencia
del banco.
Pudiera ocurrir mani- Ninguna. La Direccin no ve Revisar cuidadosamente los supuestos usa-
pulacin de estados esto como un riesgo en abso- dos en los pronsticos de ujo de efectivo y
nancieros para evitar luto. la base sobre la que se preparan los reportes
que se violen los con- reales de ujo de efectivo.
venios con bancos.
Asegurar que la base para las valuaciones de
cuentas por cobrar e inventario es vlida y co-
rrecta. Probar cuidadosamente la existencia
y exactitud de las ventas, ya que hay presin
por mantener y hacer crecer los niveles de
ventas pese al desa ante entorno econmico
Reconocimiento de Contratos de ventas por enci- Revisin de contratos signi cativos (y una
ingresos inconsistente ma de 500 son revisados por muestra de los contratos menores) y discu-
(se presume riesgo de el gerente de ventas. sin con gerente de ventas para asegurar que
fraude). el ingreso se reconoci de manera apropiada
en el ejercicio.
Asientos del diario no La Direccin est de acuerdo Identi car y revisar todos los asientos del dia-
autorizados. de establecer una poltica que rio por encima de 1,500 y todos los asientos
requiera aprobacin de todos del mes antes y del mes despus del nal del
los asientos del diario, pero no ejercicio.
se ha implementado.
Importante expansin La poltica es que todas las Revisar entendimiento de la poltica por parte
en el uso de transac- transacciones de partes vin- de los empleados mediante indagacin e ins-
ciones de partes vincu- culadas se identi quen como peccin.
ladas. tales y se conduzcan en los
trminos normales de ventas. Buscar asegurar que todas las transacciones
Esto incluye cualesquier ac- de partes vinculadas hayan sido identi cadas
tivos o servicios corporativos y que las transacciones, trminos de venta,
provistos para uso personal de naturaleza de transaccin, y las fechas sean
la Direccin o los empleados. en verdad apropiados.
Caso de Estudio B-Kumar &
Memo al Archivo: Kumar & Co.

Identi cacin de riesgos signi cativos
Se identi can en seguida las siguientes reas de riesgo signi cativo, incluyendo la respuesta de la Di-
reccin y la respuesta de auditora.
Cada en la economa
La compaa no ha sufrido demasiado con la cada. Sin embargo, Raj debe revisar peridicamente los
clculos de convenios con bancos, pero no ha estado atento a esto en el ejercicio actual bajo audito-
ra. Volveremos a calcular todos los coe cientes [ratios] para ver estatus contra convenios. Tambin
desarrollaremos procedimientos de auditora posteriores para reas de auditora que son datos de
insumo para clculo. El riesgo se incrementa mientras ms se acerca la compaa a la infraccin, debi-
do a la posibilidad de manipulacin de estados nancieros.
No hay controles de la Direccin que traten este asunto espec camente. La respuesta a este riesgo
ser revisar cuidadosamente las estimaciones de la Direccin y los asientos del diario (ver ms abajo).
Asientos del diario no autorizados
Raj debe autorizar todos los asientos del diario, pero esto no ha sucedido de una manera consistente.
Identi caremos y revisaremos todos los asientos del diario por arriba de 500 y todos los asientos del
mes antes y el mes despus del nal de ejercicio.
Transacciones de partes vinculadas
La poltica de la compaa es que todas las transacciones de partes vinculadas se identi can como
tales y se conducen con los trminos normales de venta. Revisaremos el entendimiento de la poltica
por parte de Raj y de Ruby mediante indagacin e inspeccin. Nos aseguraremos de que para todas
las transacciones de partes vinculadas los trminos de venta, la naturaleza de las transacciones y las
fechas son en verdad apropiadas. Tambin permaneceremos alertas durante la auditora por transac-
ciones fuera del curso normal de los negocios y de que todas las transacciones de partes vinculadas
hayan sido de veras identi cadas.
Reconocimiento de ingresos
Las polticas de reconocimientos de ingresos sobre ventas son razonablemente directas y la mayora
de las ventas hechas por Kumar son a Dephta Furniture, Inc. El trabajo de auditora desarrollado para
corte y en las transacciones de partes vinculadas mitiga cualquier potencial para fraude a travs del
reconocimiento inapropiado de ingresos.
11. Entendimiento del control interno
Contenido del Captulo Las NIA relevantes

Guas sobre los pasos implicados en el entendimiento del control interno relevante
a la auditora:
Valorar diseo e implementacin del control; y 315
Documentacin usando dos posibles enfoques.
Anexo 11.0-1
el trabajo Independencia
Independencia
trabajo
Desarrollar una Importancia relativa /

Plani car la auditora estrategia global de Materialidad
Materialida
auditora y un plan Discusiones de equipo de
de auditora2 auditora
auditora
Estrategia global de
auditora
auditora

entidad
RI 3 evaluados a:
RIM
Nivel de a rmacin
Notas:
1. Referirse a NIA 230 para lista ms completa de documentacin requerida.
2. La plani cacin (NIA 300) es un proceso continuo e iterativo durante toda la auditora.

315.4 A efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que guran a conti-
nuacin:
(a) A rmaciones: manifestaciones de la Direccin, explcitas o no, incluidas en los estados

nancieros y tenidas en cuenta por el auditor al considerar los distintos tipos de inco-
rrecciones que pueden existir.
(b) Riesgo de negocio: riesgo derivado de condiciones, hechos, circunstancias, acciones

u omisiones signi cativos que podran afectar negativamente a la capacidad de la en-
tidad para conseguir sus objetivos y ejecutar sus estrategias o derivado del estableci-
miento de objetivos y estrategias inadecuados.
(c) Control interno: el proceso diseado, implementado y mantenido por los responsables
del gobierno de la entidad, la Direccin y otro personal, con la nalidad de proporcio-
nar una seguridad el sobre la consecucin de los objetivos de la entidad relativos a
la abilidad de la informacin nanciera, la e cacia y e ciencia de las operaciones, as
como sobre el cumplimiento de las disposiciones legales y reglamentarias aplicables.
El trmino controles se re ere a cualquier aspecto relativo a uno o ms componentes
del control interno.
315.12 El auditor obtendr conocimiento del control interno relevante para la auditora. Si bien
es probable que la mayora de los controles relevantes para la auditora estn relaciona-
dos con la informacin nanciera, no todos los controles relativos a la informacin nan-
ciera son relevantes para la auditora. El hecho de que un control, considerado individual-
mente o en combinacin con otros, sea o no relevante para la auditora es una cuestin
de juicio profesional del auditor. (Ref: apartados A42-A65)
315.14 El auditor obtendr conocimiento del entorno de control. Como parte de este conoci-
miento, el auditor valorar si:
(a) La Direccin, bajo la supervisin de los responsables del gobierno de la entidad, ha

establecido y mantenido una cultura de honestidad y de comportamiento tico; y si
(b) Los puntos fuertes de los elementos del entorno de control proporcionan colectiva-
mente una base adecuada para los dems componentes del control interno y si estos
otros componentes no estn menoscabados como consecuencia de de ciencias en el
entorno de control. (Ref: apartados A69-A78).
315.15 El auditor obtendr conocimiento de si la entidad tiene un proceso para:
(a) La identi cacin de los riesgos de negocio relevantes para los objetivos de la informa-
cin nanciera;
(b) La estimacin de la signi catividad de los riesgos;
(c) La valoracin de su probabilidad de ocurrencia; y
(d) La toma de decisiones con respecto a las actuaciones para responder a dichos riesgos.
(Ref: Apartado A79).

315.18 El auditor obtendr conocimiento del sistema de informacin, incluidos los procesos de ne-
gocio relacionados, relevante para la informacin nanciera, incluidas las siguientes reas:
(a) Los tipos de transacciones en las operaciones de la entidad que son signi cativos para
los estados nancieros;
(b) Los procedimientos, relativos tanto a las Tecnologas de la Informacin (TI) como a los
sistemas manuales, mediante los que dichas transacciones se inician, se registran, se
procesan, se corrigen en caso necesario, se trasladan al libro mayor y se incluyen en los
estados nancieros;
(c) Los registros contables relacionados, la informacin que sirve de soporte y las cuentas
espec cas de los estados nancieros que son utilizados para iniciar, registrar y procesar
transacciones e informar sobre ellas; esto incluye la correccin de informacin incorrec-
ta y el modo en que la informacin se traslada al libro mayor; los registros pueden ser
tanto manuales como electrnicos;.
(d) El modo en que el sistema de informacin captura los hechos y condiciones, distintos
de las transacciones, signi cativos para los estados nancieros;
(e) El proceso de informacin nanciera utilizado para la preparacin de los estados nancieros
de la entidad, incluidas las estimaciones contables y la informacin a revelar signi cativas; y
(f) ) Los controles sobre los asientos en el libro diario, incluidos aquellos asientos que
no son estndar y que se utilizan para registrar transacciones o ajustes no
recurrentes o inusuales. (Ref: apartados A81-A85)
315.19 El auditor obtendr conocimiento del modo en que la entidad comunica las funciones y
responsabilidades relativas a la informacin nanciera y las cuestiones signi cativas rela-
cionadas con dicha informacin nanciera, incluidas: (Ref: apartados A86-A87)
(a) Comunicaciones entre la Direccin y los responsables del gobierno de la entidad; y
(b) Comunicaciones externas, tales como las realizadas con las autoridades reguladoras.
315.20 El auditor obtendr conocimiento de las actividades de control relevantes para la audi-
tora, que sern aquellas que, a su juicio, es necesario conocer para valorar los riesgos de
incorreccin material en las a rmaciones y para disear los procedimientos de auditora
posteriores que respondan a los riesgos valorados. Una auditora no requiere el cono-
cimiento de todas las actividades de control relacionadas con cada tipo signi cativo de
transaccin, de saldo contable y de informacin a revelar en los estados nancieros o con
cada a rmacin correspondiente a ellos. (Ref: apartados A88-A94)
315.21 Para llegar a conocer las actividades de control de la entidad, el auditor obtendr conoci-
miento del modo en que la entidad ha respondido a los riesgos derivados de las TI. (Ref:
apartados A95-A97)
315.22 El auditor obtendr conocimiento de las principales actividades que la entidad lleva a cabo
para realizar un seguimiento del control interno relativo a la informacin nanciera, incluidas
las actividades de control interno relevantes para la auditora, y del modo en que la entidad
inicia medidas correctoras de las de ciencias en sus controles. (Ref: apartados A98-A100)
11.1 Generalidades
Este captulo trata del alcance del trabajo que se requiere para entender el control interno relevante a la au-
ditora. El Volumen 1, Captulo 5 trata la naturaleza del control interno y da una descripcin detallada de los
cinco componentes del control interno. El Volumen 2, Captulo 12 esboza un enfoque de cuatro pasos para la
valoracin del control interno.
El control interno se re ere a los procesos, polticas, y procedimientos diseados por la Direccin para asegu-
rar informacin nanciera able y la preparacin de estados nancieros de acuerdo con el marco de referen-
cia de contabilidad aplicable. El control interno trata asuntos como la actitud de la Direccin hacia el control,
competencia de gente clave, valoracin del riesgo, contabilidad, y otros sistemas de informacin nanciera
en uso, as como las actividades de control tradicionales.
Se requiere que el auditor obtenga un entendimiento del control interno en todos los trabajos d auditora.
Esto se aplica a cualquier tamao de entidad, aun si el auditor ya ha decidido que un enfoque totalmente
sustantivo sera la respuesta apropiada al riesgo de incorreccin material.
Obtener un entendimiento su ciente del control interno (relevante a la auditora) implica la realizacin de
procedimientos de valoracin del riesgo para identi car los controles que directa o indirectamente atenen
las representaciones de riesgo de incorreccin material. La informacin obtenida ayudar al auditor a:
Valorar el riesgo residual (riesgo inherente y de control) de riesgo de incorreccin material a niveles de
estados nanciero y de a rmacin; y
Disear procedimientos de auditora posteriores que sean responsivos a los riesgos valorados.
Sin embargo, no todas las actividades de control son relevantes a la auditora y, por lo tanto, no requieren
entendimiento. Al auditor solo le interesa valorar los controles que atenan un riesgo de incorreccin mate-
rial (causada por fraude o error) en los estados nancieros. Las actividades de control que no sean relevantes
pueden dejarse fuera de la auditora por completo.
11.2 Riesgo y control

La relacin entre riesgo y control puede ilustrarse como sigue.
Anexo 11.2-1
Objetivo de entidad
Preparar estados nancieros libres de error y fraude.
Riesgo inherente: Eventos que podran llevar a representaciones errneas en los estados nancieros
Riesgo de control: Controles diseados para atenuar representaciones errneas
Riesgo de incorreccin
material
Baja Exposicin al Alta

Los riesgos inherentes de negocios y de fraude se reconocen durante la fase de identi cacin del riesgo y
valoracin del riesgo. La Direccin mitiga estos riesgos con el diseo e implementacin de controles internos
y procedimientos que reduzcan estos riesgos a un nivel aceptablemente bajo. El monto de riesgo sobrante,
despus de que se han diseado e implementado controles internos, es el riesgo de incorreccin material (a
veces conocido como riesgo residual).
Idealmente, la Direccin debiera disear su cientes controles para asegurar que el riesgo residual se reduzca
a un nivel aceptablemente bajo tanto para nes internos de la Direccin como para la auditora externa. En la
prctica, algunos gerentes suelen tener una alta tolerancia para el riesgo (es decir, hay menos controles es-
tablecidos, dando como resultado un riesgo residual ms alto), y algunos gerentes (en el sector pblico casi
siempre) suelen ser conservadores y disear controles para reducir el riesgo a casi nada.
PUNTO A CONSIDERAR
El nico propsito del control es atenuar el riesgo. Un control sin un riesgo que mitigar es obviamente
redundante. De modo que, tiene que existir un riesgo antes de que pueda atenuarse por un control de
la Direccin. Sin embargo, algunos auditores ignoran este hecho. Comienzan su valoracin del control
interno documentando el sistema y controles que existen antes de tomarse el tiempo para identi car
qu riesgos requieren realmente ser atenuados. Este enfoque puede dar como resultado mucho tra-
bajo innecesario para documentar procesos y controles, que puede ms tarde probar ser totalmente
irrelevante para los objetivos de la auditora.
11.3 Controles internos dominantes y espec cos

Los controles internos pueden categorizarse de un modo amplio como controles dominantes (o a nivel enti-
dad) que tratan los riesgos dominantes y controles espec cos (de transacciones o transaccionales) que tra-
tan los riesgos espec cos. Las diferencias entre estos controles se ilustran en seguida.
Anexo 11.3-1
Objetivos de entidad
Estados nancieros y
a rmaciones
Gobierno de la
Entidad
Liderazgo/Direccin
Sistemas de informacin
Procesos: Procesos: Procesos: Procesos:

Ingresos Compras Nmina Otros
Transacciones
Anexo 11.3-2
Descripcin
Controles dominantes Los controles dominantes (a nivel entidad) tratan del gobierno de la entidad y
(nivel entidad) Direccin General, y sirven para establecer el ambiente general del control o
tono en la cima. Los procesos tpicos de control incluyen recursos humanos,
valoracin de riesgo de fraude (que la Direccin pase por encima), administra-
cin general de TI, preparacin de informacin nanciera (incluyendo estados
nancieros y estimaciones subyacentes, etctera), y el monitoreo continuo de
las operaciones. En pequeas entidades, estos controles se re eren principal-
mente a las actitudes de la Direccin hacia la integridad y el control.
Un slido entendimiento de los elementos dominantes del control interno
brinda un fundamento importante para valorar los controles relevantes sobre
la informacin nanciera el nivel transaccional (proceso de negocios). Por
ejemplo, si hay malos controles sobre la integridad de los datos al nivel de en-
tidad, esto impactar en la con abilidad de toda la informacin producida por
sistemas como el de ventas, compras y nmina.
Controles espec cos Los controles transaccionales (del proceso de negocios) son procesos/contro-
(transaccionales) les espec cos que se disean para asegurar que:
Las transacciones se registran de manera apropiada para la preparacin de

Los registros contables se mantienen con el detalle para re ejar de manera

exacta y el todas las transacciones y disposiciones de activos;
Los recibos y desembolsos se hacen solo de acuerdo con las autorizaciones

de la Direccin; y
Se prevenga o detecte oportunamente la adquisicin, uso o disposicin de

activos sin autorizacin.
Los procesos de control transaccional incluyen transacciones de rutina (como
ingresos, compras, y nmina) y las transacciones no de rutina (como compra
de equipo o los implicados en el inicio de una nueva lnea de negocios).
11.4 Los cinco componentes del control interno

Los diversos tipos de control interno que existen dentro de una entidad se han dividido en cinco componen-
tes clave, segn se ilustra en seguida.
El auditor debe tratar cada uno de estos componentes como:
Parte del entendimiento del control interno (sobre la informacin nanciera); e
Informacin para considerar cmo pueden afectar la auditora los diferentes aspectos del control interno.
Anexo 11.4-1
Objetivos
informacin
nanciera
a
d
En seguida se ilustran las interrelaciones de los cinco componentes entre los controles dominantes (a nivel
entidad) y los controles transaccionales espec cos (proceso de negocios).
Anexo 11.4-2
Cuentas e informacin a revelar importante en estados nancieros
Incluye controles sobre:

Fraude (Direccin abusa,
pasa por encima)
Procesamiento centralizado
Proceso de informacin
nanciera de nal de
Controles a nivel entidad ejercicio
Controles generales de TI
a
t
Controles transaccionales
(proceso del negocio)
Aplicacin de controles de TI
Transacciones
Los controles dominantes a nivel entidad proporcionan conjuntamente el fundamento apropiado para todos
los otros componentes del control interno, porque los malos controles a nivel entidad pueden hacer que no
sean efectivos aun los mejores controles del proceso de negocios. Por ejemplo, una entidad puede tener un
sistema de compras efectivo, pero si el tenedor de libros/contador es incompetente (o sea, en un mal entor-
no del control), pudieran ocurrir una amplia variedad de errores y posiblemente dar como resultado una de
riesgo de incorreccin material en los estados nancieros. El abuso de la Direccin (pasar por encima de los
controles) y el mal tono en la cima (que principalmente ocurren a nivel entidad) son temas comunes en el
mal comportamiento corporativo.
PUNTO A CONSIDERAR
Cmo disea e implementa realmente una entidad su control interno variar segn tamao y comple-
jidad de una entidad. En entidades pequeas, el gerente-dueo puede desempear funciones que se
re eren a varios de los componentes del control interno.
11.5 Control interno en pequeas entidades

En las pequeas entidades, hay a menudo pocos empleados, lo que puede limitar la extensin en que:
Sea factible la segregacin de deberes; y
Est disponible un rastro de documentacin en papel.

El control interno en estas entidades a menudo se deriva del entorno del control (compromiso de la Direc-
cin hacia valores ticos, competencia, actitud hacia el control, y sus acciones da a da) en oposicin a con-
troles espec cos sobre las transacciones. Valorar el entorno del control es bastante diferente de las activida-
des tradicionales de control, ya que implica una valoracin del comportamiento, actitudes, competencia y
acciones de la Direccin. Esta valoracin se suele documentar en un memo o con un cuestionario.
La presencia de un gerente-dueo muy involucrado es una fuerza de control interno y una debilidad de
control. La fuerza de control es que la persona (suponiendo su competencia) ser conocedora de todos los
aspectos de las operaciones, y es altamente improbable que se pasen por alto representaciones de riesgo de
incorreccin material. La debilidad del control es la oportunidad a disposicin de esa persona de pasar por
encima del control interno para su propio bene cio.
PUNTO A CONSIDERAR
Identi car los controles dominantes (a nivel entidad)
En la auditora de pequeas entidades, hay una tentacin de suponer que el control interno es
inexistente y, por lo tanto, no vale la pena su entendimiento. Sin embargo, cualquier entidad que
quiera seguir operando tendr alguna forma de control interno. Por ejemplo, a qu gerente de un
negocio no le importa si los recibos de efectivo se depositan en el banco o que las mercancas em-
barcadas son facturadas?
Considerar cmo pudieran hacerse evidentes los controles dominantes (a nivel entidad)
En casos donde el gerente dueo o su equivalente aprueban transacciones y revisa cuidadosa-
mente los resultados nancieros, el control puede tener el efecto de prevenir o detectar repre-
sentaciones errneas que ocurran a nivel de a rmacin. Si el soporte de este control redujera la
necesidad de otros procedimientos sustantivos, considerar si estos controles pudieran hacerse
evidentes, como por una rma en un reporte o una conciliacin para indicar revisin o aprobacin.
Esta evidencia pudiera usarse para la prueba de efectividad operativa del control.
11.6 Ausencia de control interno

Virtualmente, en todas las entidades, hay alguna forma de control interno, como la competencia del gerente-
dueo (ambiente del control). Este control puede ser informal y no so sticado, pero sigue siendo control in-
terno. Una entidad que no atena ninguno de los riesgos signi cativos a los que se enfrenta (mediante com-
ponentes del control como el entorno del control, valoracin del riesgo, sistemas de informacin, actividades
de control, o monitoreo) es poco probable que contine en negocios por mucho tiempo.
Cuando no haya muchas actividades de control que puedan identi carse, el auditor debiera considerar si:
Es posible tratar las a rmaciones relevantes con la realizacin de procedimientos de auditora posteriores
que son principalmente procedimientos sustantivos; o
La ausencia de actividades de control o de otros componentes de control (en casos raros) hace imposible
obtener su ciente evidencia de auditora.
Otros asuntos que plantearan interrogantes sobre si debiera conducirse la auditora son:
Preocupaciones sobre la integridad, comportamiento no tico de la Direccin, o su mala actitud hacia el

control interno. Las de ciencias en el entorno del control tienden a socavar los controles que existen en
otros componentes del control. Tambin hacen surgir el riesgo de manifestaciones falsas y fraude de la
Direccin; y
Preocupaciones sobre la condicin y con abilidad de los registros de una entidad que hacen improbable
que est disponible su ciente evidencia apropiada de auditora para soportar una opinin limpia (sin sal-
vedades).
Si estas preocupaciones o alguna similar estn presentes, el auditor debiera considerar la necesidad de modi-
car el informe del auditor o retirarse del trabajo por completo.
Si se opta por el retiro, el auditor debiera considerar sus responsabilidades profesionales y legales, incluyen-
do cualquier requisito de reportar a las personas que hicieron el nombramiento de la auditora y a las auto-
ridades reguladoras. El auditor debiera tambin discutir el retiro y las razones con el nivel apropiado de la
Direccin y con los responsables gobierno de la entidad.
11.7 Controles para prevenir fraude (Controles antifraude)

El que la Direccin pase por encima de los controles puede atenuarse o reducirse en pequeas entidades
al establecer y documentar polticas y procedimientos clave. Por ejemplo, una poltica escrita que diga que
todos los asientos no de rutina del diario requieren aprobacin, dara poder al tenedor de libros para pedir
al gerente que apruebe asientos propuestos del diario. No evitara que ocurra el abuso de la Direccin, pero
actuara como un disuasivo. Si no hay en operacin polticas y procedimientos antifraude, el riesgo de que la
Direccin pase por encima de controles necesita tratarlo el auditor con la realizacin de otros procedimien-
tos de auditora.
Nota: No necesitan tratarse en la auditora los controles que se re eren al cumplimiento con regulaciones
que no sean relevantes a la auditora (donde el incumplimiento no dara como resultado una de inco-
rreccin material en los estados nancieros).
11.8 Controles internos relevantes a la auditora (el alcance del entendimiento)

No todos los controles son relevantes a la auditora y requieren entendimiento. Al auditor solo le interesa el
entendimiento y valoracin de los controles que mitiguen un riesgo de incorreccin material (debida a frau-
de o error) en los estados nancieros. Esto signi ca que ciertos tipos de controles pueden dejarse fuera del
alcance de la auditora por completo, segn se ilustra en el anexo siguiente. Son controles que:
No impulsan la informacin nanciera (como controles operacionales y controles que tratan el cumpli-
miento con regulaciones); y
Aun si no existieran, sera improbable una de incorreccin material en los estados nancieros.
Anexo 11.8-1
Controles relevantes Controles NO

a la auditora relevantes a la auditora
Informacin nanciera: Objetivos operacionales y de
(cuentas e informacin a revelar cumplimiento
importante en estados nancieros)
Controles a nivel entidad

y controles generales de TI
Controles de Controles de Controles de Controles de

Aplicacin/ Aplicacin/ Aplicacin/ Aplicacin/
Transaccionales Transaccionales Transaccionales Transaccionales
(proceso del (proceso del (proceso del (proceso del
negocio) negocio) negocio) negocio)
En algunos casos, puede haber traslape entre controles nancieros y controles relativos a objetivos de ope-
raciones y de cumplimiento. Los ejemplos incluyen controles pertinentes a datos que el auditor evala o usa
para aplicar otros procedimientos de auditora como:
Datos que se requieren para procedimientos analticos (por ejemplo, estadsticas de produccin);
Controles que detectan incumplimiento con leyes y regulaciones;
Salvaguarda de controles de activos pertinentes a informacin nanciera; y
Controles sobre la totalidad y exactitud de informacin producida que pueda formar la base para calcular
las medidas clave del resultado.
Los controles que debieran ser siempre relevantes a la auditora incluyen los que mitigan los riesgos siguientes.
Anexo 11.8-2
Descripcin
Riesgos signi cativos Riesgos signi cativos identi cados y riesgos valorados de incorrec-
cin material que, a juicio del auditor, requieren consideracin espe-
cial de auditora.
Riesgos que no pueden tratarse Son riesgos identi cados y valorados de incorreccin material para
fcilmente con procedimientos los que los procedimientos sustantivos solos no daran su ciente
sustantivos evidencia apropiada de auditora.
Otros riesgos de incorreccin Son riesgos identi cados y valorados de incorreccin material que, a
material juicio del auditor, pudieran potencialmente dar como resultado que
ocurra una de incorreccin material.
El juicio del auditor sobre si un control particular es relevante a la auditora est in uido por:
Conocimiento sobre la presencia/ausencia de controles identi cados en otros componentes del control
interno. Si un riesgo particular ya ha sido tratado (por el entorno del control, sistema de informacin, etc-
tera), no hay necesidad de identi car ningn control adicional que pueda existir;
La existencia de mltiples actividades de control que logren el mismo objetivo. Es innecesario obtener un
entendimiento de cada una de las actividades de control relacionadas con tal objetivo;
La necesidad de probar la efectividad operativa de ciertos controles clave. Por ejemplo, si no hay una ma-
nera prctica de poner a prueba la integridad o totalidad de las ventas (es decir, realizando procedimientos
sustantivos), se requerira una prueba de la efectividad operativa de controles; y
El impacto que tendra la prueba de e cacia operativa de los controles en la extensin (o sea, reduccin) de
pruebas sustantivas requeridas.
Se requiere juicio profesional para determinar si un control interno, en lo individual o en combinacin con
otros, es de veras relevante.
PUNTO A CONSIDERAR
De arriba abajo y con base en riesgo
El enfoque del auditor para el entendimiento del control interno debiera ser de arriba hacia abajo. El pri-
mer paso es identi car los riesgos relevantes a nivel entidad y transaccionales, y luego determinar si es
apropiada la respuesta de la Direccin.
Un slido entendimiento de los controles a nivel entidad proporciona una base importante para Valorar
los controles relevantes sobre la informacin nanciera al nivel transaccional (proceso del negocio). Por
ejemplo, si hay malos controles sobre la integridad de datos a nivel de entidad, esto impactar la con abi-
lidad de toda la informacin producida por sistemas como ventas, compras y nmina.
Ejemplo
El enfoque arriba abajo y basado en el riesgo para entender el control interno implica:
Identi car los procesos del negocio implicados (incluyendo contabilidad) para cada saldo de cuenta
importante;
Determinar para cada proceso identi cado si pudiera posiblemente ocurrir una de incorreccin mate-
rial en los estados nancieros, o si existen otros factores que lo hicieran relevante; y
Dejar fuera del alcance de la auditora los procesos y controles que no sean relevantes.
Por ejemplo, una compaa de produccin de galletitas puede tener los siguientes procesos que impul-
san las cifras de ingresos por ventas:
El sistema principal de rdenes de venta captura los detalles y el avance de cada orden recibida por
telfono. Esto equivale a 70% de ventas.
Hay ventas de mostrador cuando los clientes compran pedacera de galletas en una tiendita al fondo
de las instalaciones de produccin. Esto equivale a 2% de las ventas.
Ventas por Internet. Se colocan los pedidos en lnea y se pagan con tarjeta de crdito; esto equivale a
28% de las ventas.
El sistema de contabilidad captura detalles de todos los tipos de ventas.

En esta situacin, es poco probable que las ventas de mostrador den como resultado una de incorreccin
material en los estados nancieros y pueden, por lo tanto, dejarse fuera del alcance de la auditora. Sin
embargo, antes de tomar esta decisin, sera prudente:
Investigar sobre la existencia de controles en las ventas de mostrador para asegurar que todas estas
ventas se registran, y que no hay una accin deliberada de romper las galletas para la venta a precios
reducidos a partes relacionadas; o
Realizar una revisin analtica del desglose de ventas para asegurar que las ventas de mostrador no se
han desviado de 2% de ventas esperado.
11.9 Estudios de Casos-Identi cacin de controles relevantes

Como no todos los procesos de negocios y controles son relevantes a la auditora, es importante entender qu
reas de los estados nancieros y qu controles pudieran tener un impacto material en los estados nancieros.
Determinar qu reas de los estados nancieros y procesos del negocio relacionados estn dentro del alcan-
ce implica usar la importancia relativa general como una gua para identi car:
Qu reas de los estados nancieros son, o pudieran ser, de importancia relativa; y
Qu controles a nivel entidad y qu procesos del negocio son relevantes.

Los saldos, transacciones, procesos del negocio y controles sin importancia relativa en los que no es probable
que resulten representaciones de incorreccin material pueden dejarse fuera del alcance de cualquier consi-
deracin adicional en la auditora. Sin embargo, antes de dejar fuera del alcance algn rea, considerar:
La posible acumulacin de representaciones errneas no de importancia relativa que pudieran, en el agre-

gado, equivaler a una de incorreccin material; y
Si el rea de los estados nancieros est subestimada debido a fraude o error.
Caso de Estudio A - Dephta Furniture, Inc.
Riesgos dominantes identi cados

a nivel estado nancieros Identi car cualesquier procesos que mitiguen los riesgos
Controles a nivel entidad y generales Ciclo anual de plani cacin del negocio, juntas mensuales Direc-
de TI cin/dueos, incluyendo revisin de estados nancieros, presu-
puestos de TI, involucramiento da a da de la Direccin en opera-
ciones
Efectivo y equivalente de efectivo Cuentas por cobrar, proceso de recibos, depsitos de inversin de
corto plazo (30 a 60 das) en bancos, conciliaciones bancarias, y
administracin de efectivo
Cuentas comerciales por cobrar y Ingresos, cuentas por pagar, proceso de recibos, valoracin de
otras cuentas vencidas, ventas de activos
Inventarios Compras, cuentas por pagar, proceso de pagos, administracin de
inventario, toma de inventario, valoracin de inventario obsoleto
Inmovilizado material Compras, cuentas por pagar, proceso de pagos, clculo de amorti-
zacin, capitalizacin de activos, ventas de activos
Adeudo con bancos Cuentas por cobrar, proceso de recibos, conciliacin bancos, y ad-
ministracin de efectivo
Cuentas comerciales por pagar y Compras, cuentas por pagar, nmina, proceso de pagos, clculo o
otras amortizacin, capitalizacin, o activos
Impuesto sobre bene cios por pagar Preparacin de provisin para impuesto sobre bene cios
Prstamo con intereses Cargos nanciamiento, proceso conciliacin banco
Capital y reservas Emisin/redencin de capital, dividendos
Ventas Ingresos, cuentas por cobrar, proceso de recibos (incluyendo venta

efectivo de chatarra, ventas Internet, pedidos catlogo y especiales)
Coste de mercancas vendidas Compras, cuentas por pagar, nmina, proceso de pagos, ajustes
inventario
Costes de distribucin Compras, cuentas por pagar, nmina, pagos
Costes administrativos Compras, cuentas por pagar, nmina, pagos
Depreciacin Clculos depreciacin y amortizacin
Coste de nanciamiento Cargos por nanciamiento, proceso de conciliacin bancos
Impuestos sobre la renta Preparacin de provisin para impuesto sobre bene cios
Preparado por: FJ Fecha: 18 de febrero de 20X3

Revisado por: LF Fecha: 5 de marzo de 20x3
Caso de Estudio B Kumar &
Memo al Archivo: El alcance de reas de los estados nancieros y procesos

TI a nivel entidad y general
Raj prepara un presupuesto anual cada ejercicio para el banco.
Raj se comunica con el gerente del banco trimestralmente cuando se mandan los estados nancie-
ros al banco.
Raj generalmente los revisa con Suraj y Jawad ya que Dephta es accionista, pero tambin porque
Raj aprecia su aportacin y el conocimiento en contabilidad y nanzas de Jawad.
No hay estructura o proceso formal de TI. Raj decide qu software y hardware sustituir segn se va
necesitando. Aunque Raj asegura que Ruby respalda los datos contables cada semana, no hay un
plan de recuperacin por desastre o un proceso documentado de TI.
reas de importancia relativa de estados nancieros
Con la excepcin de efectivo y equivalentes de efectivo, que parecen uctuar de ejercicio a ejercicio,
todas las reas de los Estados Financieros (FSA) son de importancia relativa y dentro del alcance. Por
tanto, los siguientes procesos de negocios necesitarn examinarse como parte de nuestra auditora:
reas de importancia relativa de los estados

Proceso del negocio nancieros afectadas
Cuentas por cobrar/recibos Ingreso, cuentas por cobrar y otras, efectivo y equivalen-
tes efectivo
Valoracin de cuentas por cobrar vencidas Cuentas por cobrar y gastos por deudas incobrables
Proceso de ventas (ventas efectivo, r- Ingresos

denes de ventas)
Compras, cuentas por pagar, pagos Cuentas por pagar y otras, inmovilizado material, inven-
tarios, categora de gastos de estado de resultados
Nmina Gastos nmina

Impuestos por pagar y remesas Impuestos sobre la renta, de nmina y de ventas
Valoracin y administracin inventario Compras e inventarios
Conciliaciones cuentas bancos Efectivo y equivalentes efectivo
Clculo de depreciacin y amortizacin Inmovilizado material, y gasto por depreciacin/amorti-

zacin
Revisado por: LF Fecha: 5 de marzo de 20X3
12. Valoracin del control interno
Contenido del Captulo NIA relevante

Guas sobre los cuatro pasos clave implicados en la valoracin del diseo e
implementacin del control, y en la documentacin de los resultados. 315
Anexo 12.0-1

Desempear Lista de factores de riesgo
actividades Decidir si aceptar
preliminares del Carta de encargo
trabajo
Desarrollar Importancia relativa

Planear la auditora estrategia global de Discusiones de equipo
auditora y plan de de auditora
auditora2 Estrategia global de
auditora
Realizar Identi car/Valorar Riesgos de negocios y de

procedimientos de RMM3 mediante fraude incluyendo riesgos
entidad
RIM3 valorados a:
Nivel de estados nancieros
Nivel de a rmacin
Notas:

315.13 Al obtener conocimiento de los controles relevantes para la auditora, el auditor Valo-
rar el diseo de dichos controles y determinar si se han implementado, mediante la
aplicacin de procedimientos adicionales a la indagacin realizada entre el personal
de la entidad. (Ref: apartados A66-A68)
315.29 Si el auditor ha determinado que existe un riesgo importante, el auditor deber obte-
ner un entendimiento de los controles de la entidad, incluyendo actividades de con-
trol, relevantes a ese riesgo. (Ref:Prr.A124-A126)
315.32 El auditor incluir en la documentacin de auditora:
(a) Los resultados de la discusin entre el equipo del encargo, cuando lo requiera el
apartado 10, as como las decisiones signi cativas que se tomaron;
(b) Los elementos clave del conocimiento obtenido en relacin con cada uno de los as-
pectos de la entidad y de su entorno, detallados en el apartado 11, as como de cada
uno de los componentes del control interno enumerados en los apartados 14-24; las
fuentes de informacin de las que proviene dicho conocimiento, y los procedimien-
tos de valoracin del riesgo aplicados;
c) Los riesgos de incorreccin material en los estados nancieros y en las a rmaciones,

identi cados y valorados de conformidad con lo requerido en el apartado 25; y.
(d) Los riesgos identi cados, as como los controles relacionados con ellos, respecto de
los que el auditor ha obtenido conocimiento como resultado de los requerimientos
de los apartados 27-30. (Ref: apartados A131-A134)
12.1 Generalidades
Sin importar si se realizarn nalmente o no pruebas de controles para reunir evidencia de auditora, sigue
siendo necesario para el auditor en cada trabajo Valorar el diseo e implementacin del control. Esto implica
un proceso de cuatro pasos, que puede resumirse como sigue.
Anexo 12.1-1
Descripcin
Paso 1 Identi car los riesgos inherentes de incorreccin material (riesgos de
negocios y de fraude), y si son riesgos dominantes que afecten a todas
Qu riesgos requieren las a rmaciones, o riesgos espec cos que afectan a reas y a rmacio-
mitigarse o atenuarse? nes particulares de los estados nancieros.
Paso 2 Identi car qu procesos de negocios hay establecidos (si los hay).
Mitigan el riesgo los Entrevistar a personal de la entidad para identi car qu controles
controles diseados por la mitigan los riesgos identi cados en el Paso 1 anterior.
Direccin?
Revisar resultados y Valorar si los controles realmente atenan los
riesgos.
Comunicar a la Direccin y a los responsables gobierno de la enti-

dad cualesquiera de ciencias importantes identi cadas en el con-
trol interno de la entidad.
En entidades mayores, este paso puede requerir referencia a, o prepa-
racin de alguna documentacin del sistema (ver Paso 3 en seguida)
para dar algn contexto respecto de la operacin de ciertos controles.
Paso 3 Observar o inspeccionar la operacin de los controles internos rele-

vantes para asegurar que de veras se han implementado. Tomar nota
Estn en operacin los que no es su ciente la investigacin con la direccin para valorar si un
controles que mitigan los control relevante se ha implementado de hecho.
factores de riesgo?
Este paso puede a veces combinarse con el Paso 2 anterior.
Paso 4 Este paso puede consistir en una simple descripcin narrativa de los
principales procesos (preparada por la Direccin de la entidad o por el
Se ha documentado la auditor), describiendo la operacin de los controles internos relevan-
operacin de los controles tes identi cados.
relevantes?
Esta documentacin no tiene que incluir:
Una descripcin detallada del proceso del negocio o de la forma en

que uyen los documentos por la entidad; o
Los controles internos que puedan existir pero no sean relevantes a

la auditora.
Anexo 12.1-2
Paso 1 Identi cacin del riesgo

Qu riesgos, que no sean mitigados por los
controles internos podran dar como resultado una
incorreccin material en los estados nancieros?
Paso 2 Valorar Diseo del Control

Hay controles capaces de prevenir o detectar y
corregir, de manera efectiva, las incorrecciones
materiales identi cadas en el Paso 1?
S No
Pasos 3 y 4
Valorar implementacin de control
y documentar operacin
Existen los controles y los est
usando la entidad? Reportar de ciencias
importantes en control a la
Direccin y a los responsables
No
gobierno de la entidad
Documentar los resultados y conclusiones alcanzados
Nota: Sin importar

tar lo bien diseado e implementado que est un control, solo puede dar seguridad el so-
bre el logro de los objetivos de una entidad respecto de la abilidad de la informac in nanciera debi-
do a ciertas limitaciones inherentes. Se describen en seguida.
Anexo 12.1-3
Descripcin
Limitaciones del Juicios humanos y simples fallas humanas como errores o equivocaciones.
control interno
Evasin del control interno por la colusin de dos o ms personas.
Pasar la Direccin por encima del control interno inapropiadamente, por ejem-
plo, revisando los trminos de un contrato de ventas o sobrepasando el lmite
de crdito de un cliente.
El Volumen 2, Captulo 11 trata del entendimiento que se requiere del control interno. El Volumen 1, Captulo
5 trata de la naturaleza del control interno y proporciona una descripcin detallada de los cinco componen-
tes del control interno.
12.2 Paso 1-Qu riesgos se requiere

mitigar?
Identi car qu Un procedimiento de valoracin del riesgo

riesgos se requiere Qu riesgos existen (dominantes o espec cos) que, si no se
mitigar mitigan por los controles pudieran hacer que ocurra una de
incorreccin material?
Antes de que el auditor comience a documentar los controles que puedan existir, el primer paso es identi -
car y luego valorar los factores importantes y otros que estn presentes. De otro modo, la valoracin del con-
trol interno tendr lugar sin un entendimiento de qu riesgos necesitan mitigar el control interno.
La identi cacin de los riesgos se ha tratado en el Volumen 2, Captulo 8. Los riesgos que requieren mitigarse
pueden ser dominantes, relativos a muchas reas y a rmaciones de los estados nancieros, o pueden ser es-
pec cos, relativos a reas y a rmaciones particulares de los estados nancieros.
El siguiente anexo resume algunas fuentes tpicas de riesgo y los tipos de control que pudieran mitigar esos
riesgos.
Anexo 12.2-2
Qu puede salir mal? Fuentes de riesgo Controles atenuantes
Factores externos de la industria Controles y procesos a

Informes nancieros no Naturaleza de la entidad nivel entidad
con ables Polticas contables Controles generales de TI
(riesgos dominantes) Objetivos y metas Controles transaccionales
Medidas del resultado
Fraude
Estimaciones contables
Reservas
Representaciones errneas que Controles nivel entidad
Polticas contables
se originan en la preparacin de Controles generales de TI
Uso de hoja de clculo
los estados nancieros Controles transaccionales
Transacciones no de rutina
(riesgos dominantes)
Asientos del diario, conciliaciones
Informacin necesaria a revelar de
estados nancieros
Identi cacin/registro de
Transacciones no procesadas Controles transaccionales
transacciones autorizadas
o registradas de manera Controles de aplicacin de TI
Clasi cacin de transacciones
exacta Algunos controles espec -
Medicin, corte
(riesgos espec cos) cos a nivel entidad
Salvaguarda de activos
Cuando se ha preparado una lista de factores de riesgo por proceso del negocio, sera til (pero no se requiere):
Eliminar cualquier factor de riesgo que fuera improbable que diera como resultado una de incorreccin
material aun si no se mitigara. Los controles que tratan estos riesgos no seran relevantes a la auditora;
Ajustar la redaccin de los factores de riesgo para hacerla relevante a la entidad particular;
Asegurar que todas las a rmaciones relevantes se han tratado; y
Considerar si hay algn riesgo adicional (nivel entidad y de transaccin) que pudiera dar como resultado
una incorreccin material si no se mitigara.
PUNTO A CONSIDERAR
Algunas entidades pueden usar un marco de referencia de control interno (como el publi-
cado por COSO-Treadway Commission-) que brinda listas genricas de objetivos de control
interno y procedimientos de control interno. Si se usa esta herramienta en la auditora se
seguiran los mismos pasos ya descritos antes:
Eliminar los objetivos de control (o factores de riesgo) que sea improbable que den como
resultado una incorreccin material aun si no existiere control interno;
Aadir cualesquier otros objetivos (factores de riesgo) adicionales de control que pudie-
ran dar como resultado una de incorreccin material para la entidad si no se mitigaran; e
Identi car las reas y a rmaciones de los estados nancieros afectadas por los factores
de riesgo.
Anexo 12.3 Paso 2-Mitigan el riesgo los controles diseados por la

Direccin?
Identi car/Valorar controles para mitigar riesgos

Valorar diseo Tratar cada uno de los cinco componentes del control
del control Existen de ciencias del control importantes?
Valorar si un control ha sido diseado de manera apropiada por la direccin implica una valoracin de si los
controles identi cados (individualmente o en combinacin con otros controles) mitigarn realmente el fac-
tor de riesgo. Esto implica considerar si el (los) control(es) puede(n) efectivamente:
Prevenir que ocurran incorrecciones materiales, en primer lugar; o
Detectar y corregir las incorrecciones despus de que hayan ocurrido.

Se recomienda que una valoracin del diseo del control comience con los controles dominantes. Estos tipos
de controles forman el muy importante fundamento para Valorar el diseo y operacin de los controles espe-
c cos (transaccionales).
En este punto, algunos auditores (particularmente al auditar entidades mayores y ms complejas) pueden
encontrar til obtener alguna informacin, preferiblemente preparada por la entidad, que describa el proce-
so del negocio, la manera en que circulan los valores por la entidad, y dnde existen controles. Sin embargo,
esto no es un requisito espec co en las NIA.
Hay dos formas comunes de cotejar los controles internos con los factores de riesgo (u objetivos de control)
que se deben mitigar. Para nes de esta Gua, estos enfoques se han llamado:
Un riesgo para muchos controles; y
Muchos riesgos para muchos controles.
Un riesgo para muchos controles

Bajo este enfoque, cada factor de riesgo se considera por s mismo. Se identi can todos los controles que tra-
tan ese factor de riesgo particular. Este enfoque es particularmente til para mapear los factores dominantes
(nivel entidad) hasta los controles. Se ilustra a continuacin.
Anexo 12.3-2
Objetivo de riesgo/control A rmacin Controles de mitigacin

1. Factor de riesgo C 1. Procedimiento de control A
2. Procedimiento de control B
3. Procedimiento de control C
4. Procedimiento de control D
2. Factor de riesgo EA 1. Procedimientos de control E
2. Procedimiento de control F
3. Procedimiento de control G
4. Procedimientos de control H
3. Factor de riesgo A 1. Procedmineto de control I

2. Procedimientop de control J
3. Procedimiento de control K
4. Procedimineto de control L
4. Factor de riesgo CA 1. Procedimiento de control M

2. Procedimineto de control N
3. Procedimiento de control O
4. Procedimineto de control P
Este enfoque de un-riesgo-a-muchos controles se ha usado para mapear todos los tipos de control, incluyen-
do los controles transaccionales. Sin embargo, porque un solo control transaccional puede tratar ms de un
riesgo (y, por lo tanto, repetirse muchas veces en este enfoque), la matriz de muchos-a-muchos (ver Anexo
12.3-4) se considera generalmente ms efectiva para controles transaccionales.
El siguiente ejemplo ilustra cmo el enfoque de un-riesgo-a-muchos controles puede funcionar. Un objetivo
del ambiente del control es la necesidad de que la Direccin, con supervisin de los responsables gobierno
de la entidad, cree y mantenga una cultura de honradez y comportamiento tico. Este objetivo declarado
como un factor de riesgo pudiera signi car que la Direccin no ha creado o mantenido una cultura de honra-
dez y comportamiento tico.
Algunos de los controles que la Direccin puede disear e implementar para tratar este riesgo generalizado
pudieran incluir:
Que la Direccin demuestre de manera continua, mediante palabras y acciones, un compromiso hacia altas
normas ticas;
Que la Direccin elimine o reduzca los incentivos o tentaciones que pudieran hacer que el personal parti-
cipe en actos deshonestos o no ticos;
Que exista un cdigo de conducta o equivalente que je las normas esperadas de comportamiento tico y moral;
Que los empleados entiendan claramente qu comportamiento es aceptable e inaceptable y sepan qu

hacer cuando encuentren un comportamiento impropio; y
Siempre haya accin disciplinaria para los empleados por comportamiento impropio.
El auditor debiera primero leer el objetivo de riesgo o control y luego identi car, posiblemente de una lista
como la anterior, qu controles (si los hay) existen para mitigar el riesgo. La documentacin resultante pudie-
ra adoptar la siguiente forma.
Nota: La columna de diseo del control plantea los pasos que el auditor pudiera dar para Valorar el diseo
del control.
Anexo 12.3-3
Componente del
Control Interno Factor de riesgo Control identi cado Diseo del control
(CI)
Ningn nfasis en integridad Los empleados rman Se ha ledo el Cdigo y s enfa-
o tica el Cdigo de conducta tiza la necesidad de integridad
cada ao y se hace exigi- y tica.
ble mediante disciplina
del personal.
Ambiente del Pudiera contratarse a em- Se especi can para cada Se han revisado las especi ca-
control pleados incompetentes puesto de empleados el ciones del trabajo para puestos
conocimiento y habilida- claves incluyendo contabilidad
des requeridos. y parecen ser aceptables.
Valoracin del La Direccin, a menudo es Se identi can y evalan los Se ha revisado el plan de ne-
riesgo sorprendida por eventos pre- riesgos de negocios cada gocios y se han identi cado,
visibles ao como parte de la pla- actualizado, y evaluado los
ni cacin de negocios. riesgos.
Una vez que se han identi cado los controles, el auditor debiera usar el juicio profesional para concluir si el
diseo del control es su ciente para tratar el factor de riesgo.
Para formar una conclusin sobre el ambiente del control, la NIA 315.14 requiere al auditor que evale si:
La Direccin, con supervisin de los responsables gobierno de la entidad, ha creado y mantenido una cul-
tura de honradez y comportamiento tico; y
Las fuerzas en los elementos del ambiente del control proporcionan en conjunto un fundamento apropia-
do para los otros componentes del control interno, y si esos otros componentes no son socavados por las
de ciencias en el ambiente del control.
Esta redaccin pudiera usarse como la conclusin general del auditor sobre los controles a nivel de toda la
entidad. Esta conclusin tendr tambin un impacto importante en la valoracin del riesgo por el auditor al
nivel de estado nanciero.
Muchos riesgos a muchos controles

Para riesgos espec cos y transaccionales, el enfoque ms comn para valorar el diseo es mediante el uso de lo
que a veces se llama una matriz de diseo del control. Estas matrices permiten al auditor ver en un vistazo:
Las relaciones muchos-a-muchos que existen entre los riesgos y controles;
Dnde es fuerte el control interno;
Dnde es dbil el control interno; y
Los controles clave que tratan muchos riesgos/a rmaciones y pudieran probarse para efectividad operativa.
Se ilustra, en seguida, un ejemplo de una matriz simple de un diseo de control.
Anexo 12.3-4
Proceso=Ventas
Factores de riesgo de importancia relativa Riesgo A Riesgo B Riesgo C Riesgo D Control clave
A rmaciones C EA AC CE
Controles Componente de control interno
Procedimiento #1 Ambiente del control D
Procedimiento #2 Sistemas de informacin D
Procedimiento #3 Actividad de control P P P S
Procedimiento #4 Monitoreo D
Procedimiento #5 Actividad de control P P S
Procedimiento #6 Actividad de control
Procedimiento #7 Sistemas de informacin D D D
Est correcto el diseo del control? Es decir, atenua- S S No S
rn los controles identi cados los factores de riesgo?
Clave:
P = Control de prevencin
D = Control de detectar y corregir
Nota: Esta matriz contiene la siguiente informacin:
Factores de riesgo que, si se mitigaran, podran dar como resultado una incorreccin material en los
estados nancieros;
Las a rmaciones tratadas por los factores de riesgo; y
Cuando el procedimiento del control interno trata (hace interseccin con) el riesgo en la matriz, se
registra ya sea como prevencin (P) de una errnea o deteccin (D) y luego correccin de una err-
nea despus de que ha ocurrido.
Esta matriz puede tambin expandirse para incluir otra informacin como:
La frecuencia con que se opera el control, por ejemplo, continuamente, semanalmente o mensualmente;
Si el control es manual o automatizado; y
La con abilidad esperada del control interno despus de un tiempo. Esto podra incluir, por ejemplo, valo-
rar la competencia (e independencia de otras funciones) de la persona que realiza el control, si el control se
realiza oportunamente, y la ocurrencia de cualquier historia de errores.
PUNTO A CONSIDERAR
Procedimientos de control mltiple
Tomar nota que es poco probable que un procedimiento de control por s mismo mitigue un factor de
riesgo clave. Una combinacin de actividades de control, trabajando junto con otros componentes del
control interno (como el ambiente del control), ser su ciente para tratar el factor de riesgo.
Comenzar con los riesgos
Evitar la tentacin de hacer una lista de todos los controles conocidos y luego cotejarlos con los ries-
gos. Los riesgos vienen primero, luego los controles para mitigar los riesgos. Es ms e ciente tratar
cada riesgo (u objetivo de control) a la vez y luego identi car qu controles existen para tratar ese
riesgo. Una vez que se han identi cado su cientes controles para tratar el riesgo, no tiene caso gastar
tiempo en identi car controles adicionales.
Cotejar controles con riesgos no solo ayuda a Valorar el diseo del control, sino que tambin identi car los
controles clave (sobre las a rmaciones relevantes) que pudieran potencialmente ponerse a prueba. Ayudar
tambin al auditor identi car las de ciencias del control que pueden requerir:
Comunicacin oportuna a la Direccin y a los responsables gobierno de la entidad sobre la de ciencia

importante, de modo que pueda tomarse la accin correctiva; y
Desarrollo de una respuesta de auditora apropiada.

La matriz del diseo del control (anexo 12.3-4) puede usarse para identi car tanto las fuerzas del control
como las de ciencias del control. Este proceso se describe abajo.
Anexo 12.3-5
Identi car DescripcinUso de la matriz de diseo del control

De ciencias del Baje por cada columna del riesgo (en la matriz anterior de diseo del control)
control interno para ver que procedimientos de control interno existen para mitigar los riesgos.
Si existen su cientes controles, entonces no hay de ciencia del control.
Cuando existan pocos (o ninguno) procedimientos de control interno para mi-
tigar un riesgo, puede existir una importante de ciencia del control interno. Re-
ferirse al Riesgo C de la matriz anterior, donde parece que existe una de ciencia
importante. En este caso, el auditor debiera:
Investigar sobre otros procedimientos de control interno o procedimientos de

compensacin del control interno que pudieran existir. Si no existe ninguno,
puede existir una importante de ciencia que debiera comunicarse a la Direc-
cin y a los responsables gobierno de la entidad tan pronto sea posible, de
modo que pueda tomarse la accin correctiva; y
Considerar qu procedimientos de auditora posteriores pueden ser necesa-

rios para responder al riesgo identi cado.
Los controles de compensacin pueden ser actividades que indirectamente im-
pacten en el factor de riesgo. Por ejemplo, el riesgo de embarcar mercancas pero
no facturarlas pudiera ser detectado por el gerente de ventas cuando revisa los
resultados de ventas de cada trimestre. Este control obviamente no sera su cien-
te por s mismo para mitigar el riesgo.
Fuerzas del Mire a lo ancho de las las de la matriz de diseo del control para identi car pro-
control interno cedimientos del control interno que debieran prevenir o detectar y corregir re-
presentaciones errneas que se originen de un nmero de factores de riesgo. No-
tar que el procedimiento de control 3 en la matriz del ejemplo trata tres riesgos y
tres a rmaciones. Este es un ejemplo de un tipo de control (a menudo conocido
como un control clave) que, si se considera con able, pudiera considerarse para
probar la efectividad operacional, particularmente cuando esta prueba pudiera
usarse para reducir otras pruebas ms detalladas.
12.4 Cmo identi car los controles internos

Los controles, generalmente se identi can mediante discusin (entrevistas) con la(s) persona(s)
responsable(s) de administrar el riesgo o el proceso particular. En pequeas entidades, este ser el gerente
dueo o el gerente con ms antigedad. Un enfoque tpico para identi car los controles sera como sigue.
Anexo 12.4-1
Accin Descripcin
Identi car los riesgos inherentes Identi car los riesgos dominantes (a nivel entidad) y espec cos
(transaccionales) que requieren mitigarse mediante el control
interno para prevenir o detectar y corregir las representaciones
de incorreccin material.
Preguntar sobre procedimientos Preguntar al gerente dueo o al responsable qu procedimien-

del control interno que traten el tos de control interno existen en la entidad para mitigar cada
riesgo inherente factor de riesgo particular uno por uno. Documentar los contro-
les identi cados con las palabras de la persona que se entrevista.
(Tratar cada factor de riesgo, uno a la
vez) Cuando se han identi cado (con base en juicio profesional) su-
cientes controles para efectivamente atenuar el riesgo, deje de
preguntar sobre otros controles. No hay necesidad de hacer lista
de todos los otros controles que puedan existir para mitigar el
riesgo, a menos que se solicite espec camente para otro prop-
sito.
Documentar los resultados Los controles identi cados pueden documentarse en varias for-
mas. Pueden listarse bajo cada factor de riesgo que traten, o en
una lista en una matriz de control y vinculados a todos los diver-
sos factores de riesgo que traten.
La clave es asegurar que los procedimientos de control identi-
cados se vinculen al factor de riesgo que deben mitigar. Esto
permite que se haga una valoracin en cuanto a si los controles
identi cados realmente mitigan el riesgo. Si se usa la matriz de
control:
Registrar los procedimientos de control interno identi cados

directamente en la matriz, e indicar (cuando hagan intersec-
cin con el riesgo) si prevendran o detectaran y corregiran
representaciones errneas potenciales para los factores de
riesgo; y
Considerar si el control sera tambin efectivo para mitigar

otros factores de riesgo. Es bastante posible que algunos pro-
cedimientos de control interno prevengan o detecten un n-
mero de los factores de riesgo.
Cuando no se han identi cado controles para tratar un riesgo, el
auditor debiera inmediatamente poner en alerta a la direccin
hacia la de ciencia de control (probablemente importante) que
pueda necesitar tratarse.
PUNTO A CONSIDERAR
Evitar usar controles genricos
Evitar la tentacin de usar listas genricas de actividades de control interno que sean apropiadas para
la llamada entidad tpica. Puede llevar tiempo leer y entender las listas de controles estndar o tpi-
cos, y suelen ser demasiado complejas o simplemente irrelevantes para pequeas entidades. A cam-
bio, selas como fuente de referencia, pero solo cuando se necesite. Es mucho mejor documentar la
naturaleza de cada control identi cado usando la propia descripcin del cliente.
Multitarea
Valorar el diseo del control puede combinarse con la documentacin del control (ver Paso 3 a conti-
nuacin) y con la inspeccin/observacin de documentos para soportar la implementacin del control
(ver Paso 4 ms adelante). Por ejemplo, si hay una poltica identi cada de que no pueden hacerse sin
autorizacin asientos del diario que no sean de rutina, pedir ver la poltica real (valorar diseo del con-
trol) y algunos asientos del diario para evidencia de la aprobacin (implementacin del control).
Administracin del riesgo
Muchas entidades asignan responsabilidades de la administracin del riesgo por proceso (como ven-
tas o compras) en vez de por riesgo. Como resultado, puede haber un nmero de importantes factores
de riesgo que caigan entre departamentos (como ventas, compras y contabilidad) y nadie sea directa-
mente responsable. Si los riesgos no son espec camente identi cados y la responsabilidad asignada a
alguien, suele haber muchos sealamientos cuando algo sale mal. El personal puede culparse entre s
diciendo algo como: Pens que Mary o Jack administraban el riesgo, o el departamento de contabili-
dad el de TI o el de ventas, etctera.
Conclusin sobre el diseo del control

El paso nal al valorar el diseo del control es extraer una conclusin sobre si los controles identi cados real-
mente mitigan el particular factor de riesgo. Esto requiere el uso de juicio profesional. Para cada a rmacin
o factor de riesgo relevante, considerar si la respuesta de la Direccin es su ciente para reducir el riesgo de
incorreccin material a un nivel aceptablemente bajo. Si se usa el enfoque de matriz del diseo del control, la
lnea del fondo de la matriz puede usarse para documentar la conclusin sobre si los controles son su cien-
tes o no para mitigar cada factor de riesgo.
El siguiente anexo muestra un resumen de la valoracin general del control (que trata los cinco componen-
tes del control).
Anexo 12.4-2
Procesos a nivel
Entidad Ventas Compras Nmina
Se identi can riesgos clave de

informacin nanciera
Las polticas contables se aplican

en forma consistente
El personal es competente
y conocedor
Existen lneas claras de autoridad

y responsabilidad
Las actividades de control estn

diseadas e implementadas
apropiadamente
Existen controles antifraude para
tratar los riesgos
Los sistemas de informacin

proporcionan datos con ables
Los controles son

monitoreados
Clave:
Verde = los riesgos subyacentes se han mitigado de manera apropiada
Amarillo = pueden existir algunos problemas
Rojo = de ciencias potencialmente importantes
PUNTO A CONSIDERAR
Para pequeas entidades, hay una manera ms sencilla de valorar los controles transaccionales. Pri-
mero, identi car los factores de riesgo (ver Paso 1 anterior) y la(s) a rmacin(es) afectada(s). Luego,
en vez de mapear los controles identi cados hasta cada factor de riesgo individual, identi car los
controles que tratan las a rmaciones afectadas por el riesgo.
Si no se identi ca ningn control para una a rmacin particular, se necesitara desarrollar una res-
puesta sustantiva de auditora. Si se espera que los controles identi cados operen con ablemente,
la respuesta de auditora pudiera incluir una prueba de los controles clave relevantes. Por ejemplo, el
riesgo de ventas sin registrar trata la a rmacin de integridad (totalidad, estar completas). La identi -
cacin de controles relevantes pudiera limitarse a los que tratan la a rmacin de integridad en gene-
ral, ms que el riesgo especi co.
12.5 Paso 3-Estn en operacin los controles que mitigan los factores de riesgo?
Anexo 12.5-1
Implementacin de Un procedimiento de valoracin del riesgo

control de acceso Asegurar que los controles identi cados (relevantes) estn
realmente operando segn lo planeado
La sola investigacin con la Direccin no es su ciente para valorar el diseo de los procedimientos de control
interno o para determinar si se han implementado. Esto es porque las personas pueden genuinamente creer
o esperar que existan ciertos controles, cuando de hecho no es as. Una descripcin documentada de contro-
les (por buenos que sean) que no existen o no operan no es de ningn valor para la auditora.
Algunas de las razones para observar el control interno en accin son:
Procesos de cambio
Los procesos cambian con el tiempo, como resultado de productos o servicios revisados/nuevos, e cien-
cias en operacin, cambios en personal, e implementacin de nuevas aplicaciones de soporte de TI.
Buenos deseos
El personal de la entidad puede explicar al auditor cmo debera operar un sistema, en vez de cmo opera
realmente en la prctica; y
Falta de conocimiento
Algunos aspectos del sistema pueden haberse pasado por alto inadvertidamente al obtener el entendi-
miento del control interno.
PUNTO A CONSIDERAR
Si hay alguna duda sobre si algunos controles identi cados en el Paso 2 anterior no se han imple-
mentado de hecho, no valorar el diseo del control y documentar la operacin de los controles hasta
que se haya realizado algn trabajo para determinar que s existen y operan. De manera alternativa,
no gastar tiempo en valorar controles que es improbable que sean relevantes al auditor o que se han
diseado de manera inapropiada.
Los procedimientos de valoracin del riesgo que se requieren para obtener evidencia de auditora sobre im-
plementacin del control debieran incluir los siguientes.
Anexo 12.5-2
Descripcin
Valoracin de Investigacin con personal de la entidad;
implementacin del
control Observar o volver a realizar la aplicacin de controles espec cos;
Inspeccionar documentos y reportes; y
Rastrear una o dos transacciones a travs del sistema de infor-

macin relevante a la informacin nanciera. Esto se suele lla-
mar una repasada (repaso ligero).
Nota: Un repaso ligero no es una prueba de la efectividad operativa de un control.

La implementacin de los controles proporciona evidencia sobre si un control estaba realmente en opera-
cin en un momento particular. No trata la efectividad operativa durante el periodo que se audita. La evi-
dencia de la efectividad operativa (si esto es parte de la estrategia de auditora que se desarrolla) se lograra
mediante una prueba de controles que rena evidencia sobre la operacin del control durante un tiempo,
como un ao.
Solo cuando se ha establecido que el control interno relevante a la auditora se ha diseado e implementado
de manera apropiada, vale la pena considerar:
Qu pruebas de la e cacia operativa de los controles (si los hay) reducirn la necesidad de otras pruebas
sustantivas; y
Qu controles requieren pruebas porque no hay otra manera de obtener su ciente evidencia apropiada
de auditora.
PUNTO A CONSIDERAR
Asegurar que el equipo de auditora tiene un entendimiento claro de la diferencia entre diseo del
control, implementacin del control, y pruebas de controles. Se resumen como sigue:
Diseo del control
Se han diseado controles que mitiguen los riesgos inherentes?
Implementacin del control
Estn realmente en operacin los controles diseados? Debieran realizarse procedimientos de
implementacin del control cada periodo para identi car cualquier cambio del sistema.
Pruebas de controles
Operaron los controles de manera efectiva por un periodo especi cado de tiempo? No hay
requisito de probar la e cacia operativa de los controles a menos que no haya forma alternativa
(como un sistema altamente automatizado y sin papeles) de obtener la evidencia de auditora
necesaria. La decisin de probar la e cacia operativa de los controles es, por tanto, un asunto de
juicio profesional.
No ignorar el vnculo entre diseo e implementacin del control
Si hay alguna duda sobre si algunos de los controles identi cados en el Paso 2 anterior de hecho se
han implementado, no valorar el diseo del control hasta que se haya realizado algn trabajo para
determinar si existen y operan. Tambin, si el auditor concluye que el diseo del control es inade-
cuado, no tiene caso continuar y Valorar la implementacin del control. Es probable que ya exista
una de ciencia importante.
Valorar la implementacin cada periodo
Despus del trabajo inicial de auditora, primero valorar la implementacin del control para deter-
minar qu ha cambiado. Usar la documentacin de diseo del control ya obtenida en el periodo
previo como el punto de arranque. Si se identi ca un cambio en el control interno, considerar si los
controles revisados o nuevos siguen mitigando el factor de riesgo, o si hay ahora nuevos riesgos
que tienen que mitigarse.
12.6 Paso 4-Se ha documentado la operacin de los controles relevantes?

Anexo 12.6-1
Documentar operacin de controles relevantes

Documentar controles Proporcionar contexto para la operacin de controles
relevantes desde inicio hasta informacin nanciera
El propsito de este paso es proporcionar alguna informacin sobre la operacin de los controles relevantes
identi cados en el Paso 2 anterior. La extensin de la documentacin que se requiere se determina por juicio
profesional.
La documentacin resultante ayudar al auditor a:
Entender la naturaleza, operacin (inicio, procesamiento, registro, etctera), y contexto (quin realiza el
control, dnde se realiza el control, con qu frecuencia y la documentacin resultante) de los controles
identi cados; y
Determinar si es probable que los controles sean con ables y operen de manera efectiva. Si es as, pudie-
ran ponerse a prueba como parte de la respuesta de auditora a los riesgos valorados. Si el auditor toma la
decisin de probar la e cacia operativa de los controles, esta documentacin le ayudar tambin a disear
la prueba, como qu poblacin usar al seleccionar la muestra, qu atributos del control examinar, quin
realiza el control, y dnde puede encontrarse la documentacin necesaria.
PUNTO A CONSIDERAR
La documentacin de los controles no tiene que ser compleja o integral. No hay requisito de
que el auditor documente todo el proceso de negocios, o que describa la operacin de cua-
lesquiera controles que no sean relevantes a la auditora.
Se identi can a continuacin algunos de los asuntos a considerar cuando se documenten los controles inter-
nos relevantes.
Anexo 12.6-2
Documentar los controles internos relevantes

Cmo se inician, autorizan, registran, procesan, y reportan las transacciones importantes;
El ujo de transacciones en su ciente detalle para identi car los puntos en que pudieran
ocurrir las representaciones de incorreccin material causadas por error o fraude; y
Los controles internos sobre el proceso de informacin nanciera de nal del ejercicio, in-
cluyendo estimaciones contables e informacin a revelar importante.
Las formas ms comunes de documentacin preparadas por la Direccin o el auditor son:
Descripciones narradas o memos;
Gr cas de ujo;
Una combinacin de gr cas de ujo y descripciones narradas; y
Cuestionarios y listas de veri cacin.

La naturaleza y extensin de la documentacin que se requiere es un asunto de juicio profesional. Los facto-
res a considerar incluyen:
La naturaleza, tamao y complejidad de la entidad y su control interno,
Disponibilidad de informacin de la entidad, y

Metodologa y tecnologa de auditora usadas en el curso de la auditora.

La extensin de la documentacin puede tambin re ejar la experiencia y capacidades del equipo de audi-
tora. Una auditora emprendida por un equipo con menos experiencia puede requerir documentacin ms
detallada que los ayude a obtener un entendimiento apropiado de la entidad que la que emprenda un equi-
po compuesto de personas con ms experiencia.
12.7 Actualizacin de documentacin del control en periodos posteriores

El auditor puede usar documentacin preparada u obtenida en un periodo de auditora anterior cuando pla-
nee la auditora para un periodo posterior. Esto implicar la siguiente documentacin.
Anexo 12.7-1
Descripcin
Actualizacin de Hacer una copia de los papeles de trabajo sobre controles del ejercicio
documentacin del previo como punto de partida para actualizar el presente ao. Si nada
control preparada en ha cambiado, valorar la implementacin del control antes que el dise-
periodos previos
o Si el control se ha implementado y el riesgo no cambi, el diseo
ser aceptable;
Actualizar la lista de riesgos que requieren mitigarse por el control
Identi car cambios en control interno a niveles de la entidad y transac-

cional. Esto se logra con procedimientos que traten la implementacin
del control;
Cuando se identi quen cambios (de riesgo o de controles), determinar

si se han diseado e implementado nuevos controles internos;
Actualizar el vnculo de los controles internos con el factor de riesgo

apropiado; y
Actualizar las conclusiones sobre riesgo de control.
Cuando es probable que la estrategia de auditora implique dependencia de la operacin efectiva de ciertos
controles (como mediante pruebas de controles) y hayan ocurrido cambios de control, habr necesidad de
repasar las transacciones que se procesaron tanto antes como despus de que tuvo lugar el cambio.
PUNTO A CONSIDERAR
Cambios en controles dominantes (nivel entidad)
Cuando se actualice la documentacin del control, considerar cuidadosamente los cambios
en controles dominantes (nivel entidad). Estos cambios pudieran tener un impacto impor-
tante en la efectividad de otros controles espec cos (transaccionales), y pueden afectar la
respuesta de auditora a los riesgos valorados. Por ejemplo, la decisin de la Direccin de
contratar a un profesional cali cado para preparar los estados nancieros puede reducir con-
siderablemente el riesgo de errores en la informacin nanciera y ampliar la efectividad de los
controles transaccionales que podran haber sido debilitados previamente. Alternativamente,
la falla de la Direccin en reemplazar un gerente de TI incompetente o de destinar su cientes
recursos para tratar los riesgos de seguridad de TI puede debilitar otros procedimientos de
control en efecto. En cualquier caso, estos cambios podran disparar un cambio importante en
la respuesta apropiada de auditora.
12.8 Manifestaciones escritas sobre el control interno

Debieran obtenerse manifestaciones escritas de la Direccin reconociendo su responsabilidad por los con-
troles internos que determine dicha Direccin como necesarios para permitir la preparacin de estados -
nancieros que estn libres de incorreccin material, ya sea debida a fraude o error.
12.9 Estudios de Casos-Valoracin del control interno

Los siguientes extractos de documentacin del control interno dan un ejemplo de la informacin que debie-
ra obtenerse con el uso del proceso de cuatro pasos descrito antes.
Caso de Estudio A-Dephta Furniture,

Esta forma trata todos los cuatro pasos descritos antes. Esboza los riesgos que se deben tratar y dispone la
documentacin de los controles identi cados, cmo operan los controles y cmo se implementan.
Describir Investigaciones/ob-
Describir la naturaleza de
Existe servaciones para asegurar que
Ambiente del control documentacin de soporte
control? se implementaron los controles
o acciones de la Direccin
identi cados
1. Riesgo: No se hace ningn nfasis en la necesidad de integridad y valores ticos
Controles posibles (seleccio-
ne los que se aplican):
a) La Direccin continua- S Suraj y el equipo de direccin refuerzan de Se entrevist a dos empleados, Jon y
mente demuestra con manera consistente la necesidad de adhesin Amad, quienes con rmaron.
palabras y acciones un a las normas de seguridad y de tica mediante
comunicacin diaria con los empleados.
compromiso hacia altas
normas ticas
b) La Direccin quita o re- S Suraj acept nuestra recomendacin el ejerci- Se ha dado a los empleados una
duce incentivos y ten- cio pasado y prepar un cdigo de conducta copia del cdigo de conducta y
taciones que podran planteando las conductas que se esperan del asistieron a una reunin el 13 de
personal. mayo, donde se explicaron los linea-
causar que el personal
mientos.
participe en actos desho-
nestos o poco ticos.
c) Existe un cdigo de con- S Ver respuesta anterior a b). Se revis cdigo de conducta.
ducta o equivalente que
ja las normas esperadas
de comportamiento ti-
co y moral.
d) Los empleados clara- S En el pasado se ha disciplinado a los emplea- Suraj despide a las personas in-
mente entienden qu dos por comportamiento impropio. mediatamente si se les sorprende
conducta es aceptable e robando o actuando de manera no
tica. Ocurrieron dos casos el ao
inaceptable y saben qu
pasado entre trabajadores tempo-
hacer cuando encuen- rales.
tran comportamiento
impropio.
e) Siempre se disciplina a S Suraj no tolera comportamiento ilegal o poco Se tom nota que se despidi a un
los empleados por com- tico entre los empleados, clientes o provee- empleado nuevo rpidamente des-
portamiento impropio. dores. pus de que se le atrap robando
artculos de o cina.
f) Otros (explicar) No
Describir la naturaleza de Describir investigaciones/observacio-

Existe
Ambiente del control documentacin de soporte o nes para asegurar que se implementa-
control?
acciones de la Direccin ron los controles identi cados
3. Riesgo: Puede contratarse o retenerse a empleados incompetentes
Controles posibles (seleccionar los
que se apliquen):
a) Personal de la compaa tiene S Todo el personal est entrenado Se entrevist a dos empleados, Jon y Amad,
la competencia y entrenamien- sobre el trabajo y se supervisa quienes:
to necesarios para sus deberes de manera adecuada.
asignados. Entendan claramente sus roles y res-
ponsabilidades en ausencia de una des-
cripcin por escrito del puesto.
b) La Direccin especi ca el cono- S La Direccin tiene habilidades
cimiento y habilidades que son en manufactura, ventas, y ad-
Indicaron que reciben instruccin siem-
requisito para los puestos de ministracin. Ravi y Parvin ofre-
empleados. cen asesora sobre asuntos de pre que cambia una mquina o proceso.
negocios, mercadeo y legales.
Reciben reconocimiento cuando las co-
sas salen mejor de lo esperado, y se les
c) Existen descripciones de pues- No dice inmediatamente cuando un traba-
tos y se usan de manera efectiva.
jo no fue bien hecho.
d) La Direccin da acceso al per- No Investigaciones con personal de adminis-

sonal a programas de entrena- tracin (Mirelli y Cli ) indicaron que los
miento sobre tpicos relevantes. niveles de asignacin de personal permane-
cieron constantes durante el periodo.
e) Se mantienen niveles adecua- S No hubo vacantes durante el
dos de personal para realizar ao en ninguno de los puestos
las tareas requeridas de manera que afectan a la informacin
efectiva. nanciera.
f) ) Cotejo inicial y continuo de No

habilidades de personal con la
descripcin de su puesto.
g) Se compensa y premia al perso- No Se estimula a los empleados

nal por su buen resultado. cuando hacen un buen trabajo.
No hay estructura de bonos
aparte de la de los vendedores.
h) Otras (explicar) No
Describir la naturaleza
Describir Investigaciones/observacio-
Existe de documentacin de
Ambiente del control nes para asegurar que se implementa-
control? soporte o acciones de la
ron los controles identi cados
Direccin
5. Riesgo: La Direccin tiene una mala actitud hacia el control interno y/o administrar riesgos de negocios
Controles posibles (seleccionar los
que se apliquen):
La Direccin demuestra actitudes y

acciones positivas hacia:
a) El establecimiento y mante- La Direccin es muy respon- Se revis el plan de negocios, que inclua:
nimiento de control interno siva a las recomendaciones
slido sobre la informacin S que no son costosas o disrup-
nanciera, (incluyendo que la tivas de implementar, y tiene
Direccin pase por encima de una buena actitud hacia el Pronstico de ventas y ujo de efectivo.
controles y otro fraude): control interno.
Desembolsos anticipados de capital.
Discusin de cmo puede afectar la rece-

- Seleccin/ aplicacin apro- sin su negocio en trminos de ventas y la
piada de polticas contables, posibilidad de que un proveedor quiebre.
- Controles de procesamiento Nuestras recomendaciones en la carta a

de informacin, y la Direccin siempre han sido aceptadas si
eran factibles.
- El tratamiento del personal
de contabilidad.
b) La Direccin enfatiza el com- S Ver comentarios anteriores Con base en nuestras entrevistas a empleados
portamiento apropiado al per- sobre actitudes y el cdigo de (ver Paso 2), los empleados entienden qu se
sonal operativo. conducta. requiere y qu reglas debieran seguirse.
c) La Direccin ha establecido S
procedimientos para prevenir
acceso no autorizado a, o des-
truccin de, activos, documen-
tos, y registros.
d) La Direccin analiza los riesgos Algunos Aunque la administracin Durante nuestra entrevista con Jawad, in-
de negocios y toma la accin del riesgo es informal, los dic que Suraj estaba abierto a discutir los
apropiada riesgos de negocios se discu- problemas y que no se senta presionado a
ten en reuniones de la Direc- manipular los estados nancieros. En pala-
cin y se re ejan en el plan bras de Suraj, Los nmeros son lo que son,
de negocios. ya sean buenos o malos este mes.
Clave: A rmaciones Componente Control Interno Factores de riesgo: que pueden salir mal
C = Integridad (IC)
(totalidad) CE = Ambiente del control
E = Existencia CA = Actividades de control
A = Exactitud IS = Informacin y comunicacin
V = Valuacin MO = Monitoreo
Tipo de control
P = Prevenir
D = Detectar y corregir
A rmaciones tratadas por CAE CAE CAE CAE AV

factor de riesgo
Karla prepara las boletas de depsito pero Jawad hace el depsito
CA P
de efectivo para asegurar funciones segregadas.
Cuando se abre la correspondencia, los cheques se sellan solo para
depsito con el nmero de cuenta de Dephta. El banco tiene CA P
instrucciones de no cambiar cheques.
Se hace una lista de cheques recibidos, se totaliza y revisa antes
del depsito. CA P
Suraj y Jawad investigan las cuentas de ms de 90 das y se CA D

documentan las acciones que se tomen.
Existen procedimientos de corte para asegurar que se registran
los recibos en el ejercicio correcto.
CA P
Se prepara regularmente una lista de antigedad de cuentas por

cobrar y se distribuye mensualmente a Suraj y Jawad.
IS D
Suraj hace una revisin regular de la antigedad de cuentas por

cobrar y seguimiento de cuentas vencidas. Las cuentas en MO P
incumplimiento se cambian a trminos COD.
Mitigan el factor de riesgo los procedimientos de control? NO NO

((Clave: Y = Riesgo mitigado/ S=Alguna atenuacin / No = Existe debilidad de importancia relativa))
Debilidades identi cadas
Como no se mandan estados de cuenta a los clientes, existe una debilidad de

control de que pudiera acreditarse la cuenta de un cliente equivocado.
Como la mayora de las ventas de la sala de exhibicin son en efectivo

y se dan recibos cuando se solicitan, existe un riesgo de que no se
registren todas las ventas en efectivo.
Proceso del negocio o Controles transaccionales

La matriz de diseo del control que acabamos de ver se re ere a dos de los cuatro pasos. Coteja los riesgos
transaccionales con los controles identi cados, y pudiera tambin usarse para hacer referencia cruzada con
el trabajo en implementacin.
Paso 3 -En seguida se trata la valoracin de la implementacin del control

Extracto del repaso de ingresos/cuentas por cobrar
Hacer investigaciones con el personal que procesa la transaccin.
Personas entrevistadas:
Karla Fecha 16 de febrero de 20X3

Dameer Fecha 17 de febrero de 20X3
Mara Ho Fecha 17 de febrero de 20X3
Describir los procedimientos realizados relati- El sistema trabaja como se describe en la docu-
vos a la transaccin. Tratar la iniciacin, auto- mentacin de los sistemas. Ver papel de trabajo
rizacin, registro en los registros contables, e 530 para copias de documentos que demues-
informacin en los estados nancieros. tran los controles internos en accin. Sin em-
bargo, notamos que Maria Ho es una empleada
nueva y conoce poco del sistema al presente.
Describir el proceso para cualquier transmi- Hay un traspaso de ventas a contabilidad. Con
sin de informacin de una persona (dueo base en el repaso, el traspaso funcion bien.
del proceso) a la siguiente.
Tomar nota de la frecuencia y oportunidad de Anotado en la matriz del diseo del control.
los procedimientos de control interno realizados.
Identi car cualesquier controles generales de Los controles generales de TI son mnimos debi-
TI que se requieren para proteger los archivos do al tamao pequeo de la entidad.
de datos de la transaccin y asegurar el fun-
cionamiento apropiado de los controles inter-
nos de aplicacin.
Documentar los procedimientos establecidos Hubo una vacante de dependiente de ventas

para cubrir enfermedades y vacaciones del por cuatro meses durante el periodo antes de
personal. Si no se han tomado vacaciones en contratar a Mara. Esto signi c menos segre-
los ltimos 12 meses, documentar por qu. gacin de deberes durante ese tiempo
Preguntar por la extensin y naturaleza de los La mayora de los errores fueron debidos a equi-
errores encontrados en el ejercicio pasado. vocaciones en jacin de precios, que actual-
mente es un proceso manual en su mayor parte.
Preguntar si se ha pedido a alguien que se Se neg una peticin del gerente de ventas para
desve de los procedimientos documentados. reducir de manera sustancial el precio de una
recmara para un amigo.
Paso 4-A continuacin se trata la documentacin del control

Extracto de la documentacin del proceso del negocio usando un enfoque narrativo-Dephta Furniture, Inc.
Nota: se identi can los controles en negrita.
Proceso del negocio-sistema de ingresos/cuentas por cobrar/recibos
Contratos de ventas
Los contratos de ventas para los pedidos especiales y de detallistas los prepara Arjan, ya que implican trabajo
extenso. Los contratos se basan todos en una plantilla que contiene las cantidades estimadas, tipos de mue-
bles, peticiones especiales, as como trminos y condiciones estndar de entrega y pago. Los trminos de
pago y las condiciones pueden variar segn el cliente. Se requiere un depsito de 15% en todos los pedidos
especiales y se registra como ingreso en el momento de la venta.
Todos los contratos los revisa y rma de aprobacin Suraj antes de darse a rmar al cliente. Cuando el con-
trato es rmado por el cliente como aprobacin, el pedido se alimenta al sistema de contabilidad que, auto-
mticamente, asigna al pedido un nmero secuencial. Cuando el pedido est listo para embarque se prepa-
ra un documento de embarque, se alimenta al sistema y se coteja con el pedido. Karla preparar entonces una
factura del sistema de contabilidad que, automticamente, asigna un nmero secuencial. Es regla estricta
que no pueden hacerse embarques sin que se alimente al sistema el nmero del documento de embarque.
El sistema puede entonces rastrear qu rdenes se han surtido y cules estn an pendientes por fecha de
entrega.
rdenes de venta regulares

Se preparan rdenes de venta para cada pedido que se recibe y se alimentan al sistema de contabilidad que,
automticamente, asigna al pedido un nmero secuencial. La nica excepcin son los muebles que se ven-
den directamente en la tienda u otros artculos pequeos.
Todos los pedidos por encima de 500 , o cuando el precio de venta es por debajo del precio mnimo, deben
ser aprobados por Arjan. Cuando los artculos estn armados y listos para embarque, Karla prepara una fac-
tura que se manda junto con la orden al cliente.
Arjan no hace una veri cacin de crdito de los clientes a menos que no los conozca o que el pedido sea
grande. Cuando concede un crdito, confa, principalmente, en su experiencia previa con el cliente.
Ventas en la tienda
Para todas las ventas en la tienda, se preparan facturas al momento de la venta y se alimentan al sistema
de contabilidad. El sistema genera automticamente un nmero de factura por cada venta. Las facturas
generalmente se dan al cliente.
La mayora de las ventas en la tienda son en efectivo, as que hay poco riesgo de crdito.
Ventas en Internet
Karla descarga del sitio web un resumen de las ventas del da por Internet. Prepara rdenes de ventas que se
dan al Departamento de Produccin. Se prepara una factura al mismo tiempo y se registra como ingreso pa-
gado por anticipado ya que el artculo ha sido pagado. La factura marcada pago total acompaa todas las
rdenes de Internet embarcadas.
Cuentas por cobrar

Karla abre toda la correspondencia y separa los pagos recibidos para depositarlos, Jawad generalmente va al
banco, camino a casa, y hace el depsito. Karla alimenta entonces los pagos al sistema de contabilidad y apli-
ca el pago a las facturas indicadas.
Jawad prepara una lista de cuentas por cobrar antiguas y se la da a Suraj para su revisin.
Se hace un seguimiento cada mes a las cuentas de ms de 90 das, y se anotan comentarios de cundo ha
acordado el cliente pagar el saldo.
Para clientes con ms de 90 das y que no han hecho arreglos alternativos de pago, las futuras ventas se ha-
cen con condiciones de pago contra entrega.

Nivel entidad y TI general
Esta forma trata todos los cuatro pasos descritos antes. Esboza los riesgos por tratar y dispone la documenta-
cin de los controles identi cados, de cmo operan los controles y de cmo se implementan.

Riesgos a considerar Controles relevantes
Ambiente del control: Raj continuamente comunica la necesidad de
integridad y tratos ticos en las comunicacio-
Ningn nfasis sobre la importancia/necesidad de in- nes da a da con los empleados y por medio
tegridad y valores ticos de sus acciones.
Ningn encargo hacia la competencia de los empleados. Tiene una buena actitud para el control inter-
no-ha implementado en el pasado recomen-
Supervisin no efectiva de la administracin por parte daciones de auditora que eran factibles.
de los responsables del gobierno de la entidad. No hay una estructura formal de gobierno
corporativo, pero Raj se rene con Suraj y
La Direccin tiene una mala actitud hacia el control Jawad (Dephta) regularmente.
interno y/o administrar los riesgos de negocios.
Estructura organizacional no efectiva/inapropiada

para plani cacin, control, y logro de objetivos.
Ningunas polticas/procedimientos para asegurar ad-

ministracin efectiva de RH (Recursos Humanos).
Mitigan los controles los factores de riesgo? S

Describir investigaciones/observaciones para asegurar Se entrevist a Ruby, quien con rm el en-
que se implementaron los controles identi cados. cargo de RAJ hacia el trato tico y justo a los
proveedores y clientes.
Se revisaron las minutas de la ltima junta
que haban sido preparadas por Jawad.
Valoracin de riesgos: El plan de negocios se prepara anualmente.

Raj monitorea mensualmente los ujos de
La Direccin es sorprendida a menudo por eventos efectivo y las tendencias de ventas.
que no fueron previamente identi cados/evaluados
o est continuamente reaccionando con los eventos
en vez de planear con anticipacin.
Mitigan los controles los factores de riesgo? S

Describir investigaciones/observaciones para asegurar Se revis copia del plan de negocios, que s
que se implementaron los controles identi cados. resaltaba el potencial en que la economa
impactara las ventas.
Se revis una carpeta con los ujos de efectivo
mensuales que se dan a Raj. Evidencia de la
revisin de Raj por comentarios sobre los do-
cumentos y cambios solicitados.
Riesgos de informacin nanciera: Raj se rene con Suraj y Jawad para revisar los
estados nancieros y los planes de negocios.
Pueden no capturarse o registrarse eventos y condi-
ciones (que no sean transacciones) que sean impor- Raj revisa los estados nancieros pero solo
revisa asientos del diario cuando tiene tiem-
tantes para los estados nancieros;
po. (Aumenta riesgo por falta de segregacin
de deberes, y da a Ruby la capacidad de hacer
Mala supervisin/mal control sobre la informacin asientos sin detectar.)
nanciera, asientos del diario, y preparacin de esti-
maciones/informacin a revelar importante pudiera
dar como resultado representaciones de incorreccin
material en los estados nancieros; y
Pueden dejarse de comunicar asuntos importantes re-

lativos a informacin nanciera al consejo de directo-
res o partes externas como banqueros o reguladores.
Mitigan los controles los factores de riesgo? No. Las debilidades del control incluyen el
riesgo de abuso (pasar por encima de contro-
les) de la Direccin y la falta de segregacin
de deberes en una entidad tan pequea.
Describir investigaciones/ Se revis una carpeta con los datos nancie-
ros mensuales que se dan a Raj. Sin embargo,
Observaciones para asegurar que se implementaron los no se ve evidencia de que Raj realmente haya
controles identi cados. revisado los estados.
Prevencin de fraude: Raj mantiene bajo llave el efectivo y valores.
La Direccin no ha considerado o evaluado los ries- Raj involucrado en cada paso de las operacio-
gos de que ocurra fraude (incluyendo que la Direccin nes, incluyendo produccin, de modo que la
supervisin de todas las operaciones minimi-
pase por encima de controles).
za el riesgo de fraude.
Mitigan los controles los factores de riesgo? No. Los valores se mantienen seguros, pero
Raj ha estado ausente bastante tiempo este
ao, lo que redujo el grado de supervisin de
la Direccin. Adems, es sabido que la tene-
dora de libros tiene problemas nancieros
personales.
Describir investigaciones/Observaciones para asegurar Se inspeccion dnde se mantiene bajo llave
que se implementaron los controles identi cados. el efectivo y se veri c que solo Raj tiene la
llave.
Controles generales de TI
Riesgos a considerar: No hay polticas y procedimientos de TI.
No existen polticas/procedimientos para asegu- Gastos y compras de capital de TI son parte del
rar administracin efectiva de TI o supervisin de presupuesto anual (si son previstos).
personal de TI; Raj asegura que el software est actualizado y
que Ruby corra un respaldo de los datos.
No existe alineacin entre objetivos de negocios,
riesgos, y planes de TI;
Se depende de sistemas/programas que estn

procesando datos de manera inexacta o proce-
sando datos inexactos; y
Acceso no autorizado a datos. Posible destruccin

de datos, cambios no apropiados, transacciones
no autorizadas o inexistentes, o registro inexacto
de transacciones.
Mitigan los controles los factores de riesgo? S, dado el pequeo tamao de las operaciones.
Describir investigaciones/Observaciones para asegu- Revisado el presupuesto anual con una lnea de
rar que se implementaron los controles identi cados. gasto de TI. No se plane ninguna compra de
capital importante para el ejercicio.
Controles del proceso de negocios o transaccionales

Esta forma (ingresos, cuentas por cobrar, recibos) trata dos de los cuatro pasos en el proceso. Coteja los ries-
gos transaccionales por a rmacin con los controles identi cados. Pudiera tambin usarse para trabajo de
referencia cruzada en la implementacin de controles.
Entidad: Kumar & Co.

Periodo que termin: 31 de diciembre de 20XX
1. Identi car cualquier riesgo transaccional que si no se controla pudiera dar como resultado una de incorrec-
cin material en los estados nancieros.
Paso 1: Identi car Riesgos Riesgos de Paso 3: Respuesta de audito- Ref. papel de
transaccionales de importancia a rmacin ra (describir o hacer referencia trabajo
relativa (quitar de estos riesgos los cruzada a plan de auditora)
que no sean de importancia relativa)
1 Mercancas embarcadas/servicios C Ver plan de ingresos 700
prestados sin facturar
2 Ingresos registrados parcialmente o no CA Ver plan de ingresos 700
registrados (es decir, ventas en efectivo)
3 Ventas/crditos de ventas cticios re- CE Ver plan de ingresos 700
gistrados en cuentas.
4 Polticas de reconocimiento de ingre- CEA Procedimientos extra en 700 700
sos que no se siguen.
5 Ingresos/recibos registrados en ejerci- A Ver plan de ingresos 700
cio contable equivocado.
6 Recibos depositados o registrados CA Ver plan de ingresos 700
parcialmente/no depositados o regis-
trados.
7 No hay reserva para saldos dudosos o V Ver plan de ingresos 700
incobrables.
8 No se identi can transacciones de par- CEAV Referirse a papel de trabajo 666 666
tes relacionadas
9
2. Identi car Procedimientos de Control Interno Relevantes (RICP) (manuales y automatizados) que mitiguen
(P = prevenir o D = detectar y corregir) los riesgos de a rmacin identi cados (1-8) en el Paso 1 anterior.
Luego Valorar, para cada a rmacin, si los RICP identi cados mitigan el riesgo de a rmacin.
A rmaciones
Paso 2: Identi car RICP relevantes
C E A V
Procedimientos de control
1 El registro pedidos/embarques se prepara con lista: detalles de pedidos, infor- D D D

macin entrega, cantidad vendida/embarcada, fecha embarque y si se pag.
2 El registro de ventas se prepara con lista de nombre cliente, fecha embarque, D D

detalles del pedido, precio, monto pagado.
3 Raj coteja registro embarques con registro ventas cada semana para asegurar D
que no faltan embarques.
4 Raj revisa las ventas mensuales. Diarios de cuentas por cobrar y recibos de D D D D
efectivo. (Pocos clientes, mayora de ventas a Dephta.)
5 Todas las ventas a Dephta y compaas relacionadas se registran en cuentas D
separadas
6
7
Mitigan los procedimientos de control el riesgo de a rmacin? Y Y Y Y
Clave:
Y = Riesgo mitigado
S = Alguna mitigacin
No = Existe debilidad de importancia relativa
Paso 3-A continuacin se trata la implementacin del control.

Implementacin del control transaccional
Extracto de repaso de ingresos/cuentas por cobrar
Personas entrevistadas
Ruby Fecha 22 de febrero de 20X3

Raj Fecha 22 de febrero de 20X3
Describir los procedimientos realizados en rela- El sistema funciona segn descrito en la do-
cin con la transaccin. Tratar inicio, autorizacin, cumentacin de los sistemas. Ver papel de
registro en los registros contables, e informacin trabajo 535 para copias de documentos que
en los estados nancieros. demuestran que los controles internos estn
en accin.
Describir el proceso para cualesquier transmisin Hay una transferencia de ventas a contabili-
de informacin de una persona (dueo del proce- dad. Con base en el repaso, la transferencia
so) a la siguiente. funcion bien.
Anotar la frecuencia y oportunidad de los procedi- Anotado en la matriz de diseo del control.
mientos de control interno realizados.
Identi car cualesquier controles generales de TI Los controles generales de TI son mnimos de-
que se requieren para proteger los archivos de da- bido al pequeo tamao de la entidad.
tos de transacciones y asegurar el funcionamiento
apropiado de los controles internos de aplicacin.
Documentar los procedimientos establecidos para Como empleada temporal, Ruby se pone al
cubrir enfermedades y vacaciones de personal. Si da de todos los registros siempre que regresa
no se han tomado vacaciones en los ltimos 12 a la o cina. Debido al muy pequeo nmero
meses, documentar por qu. de transacciones, esto ha sido su ciente.
Preguntar sobre la extensin y naturaleza de los La mayora de los errores se deben a equivoca-
errores encontrados en el ejercicio pasado. ciones en cantidades de artculos ordenados y
embarcados. El cotejo del registro de ventas y
pedidos es control de Raj para pescar los erro-
res y parece estar funcionando efectivamente
en nuestra prueba de repaso.
Preguntar si se ha pedido a alguien que se desve No se not ninguna.
de los procedimientos documentados.
Paso 4 A continuacin se trata la documentacin del control interno.

Nota: los controles se identi can en negrita.
Extracto de documentacin del proceso de negocios usando un enfoque narrativo- Kumar & Co.
Proceso del negocio-Sistema de ingresos/cuentas por cobrar/recibos
rdenes de ventas
Se preparan rdenes de ventas por cada pedido que se recibe y se alimentan al sistema de contabilidad, el
cual automticamente asigna al pedido un nmero secuencial. La nica excepcin es la de muebles que
se venden directamente en la tienda u otros artculos pequeos.
Raj mantiene un registro de pedidos que rastrea la fecha de la orden, el monto, el tipo de producto, fecha
prometida, precio, etctera. Tambin mantiene un registro de ventas con nombre de cliente, detalles de pe-
dido, precio, etc. Raj coteja y revisa la exactitud de los registros de pedidos y ventas al nal del mes.
Cuando se arman los artculos y estn listos para embarque, Ruby prepara una factura, que se manda al
cliente junto con el pedido.
Ventas en la tienda
Para todas las ventas de la tienda, se preparan facturas en el momento de la venta por Raj y se alimentan al
sistema de contabilidad. El sistema, automticamente, genera un nmero de factura para cada venta. Las
facturas se dan a los clientes. La mayora de las ventas de la tienda son en efectivo, as que hay poco riesgo
de crdito.
Cuentas por cobrar
Ruby abre toda la correspondencia y separa los pagos recibidos para su depsito. Raj va al banco, camino a
su casa, y hace el depsito. Ruby entones alimenta los pagos al sistema de contabilidad y aplica el pago a las
facturas indicadas.
Ruby prepara una lista de la antigedad de cuentas por cobrar y da la lista a Raj para su revisin.
Ruby hace un seguimiento de las cuentas de ms de 90 das cada mes, y se hacen comentarios en la lista
sobre cundo ha acordado el cliente que va a pagar el saldo.
13. Comunicacin de De ciencias
en Control Interno

Guas sobre la comunicacin de de ciencias identi cadas en el control interno
que, a juicio profesional del auditor, ameritan la atencin de la Direccin y de 265
los responsables del gobierno de la entidad.
Anexo 13.0-1

Independencia
trabajo
Desarrollar estrategia Importancia relativa /

Plani car la auditora global de auditora y Materialidad
Materialidad
plani cacin de Discusiones de equipo de
auditora
auditora 2 auditora
auditora
auditora
auditora

entidad
RIM 3 evaluados a:
Nivel de a rmacin
Notas:
Prrafo # Extractos relevantes de NIAs

nuacin:
(a) Responsables del gobierno de la entidad: persona o personas u organizaciones (por

ejemplo, una sociedad que acta como administrador duciario) con responsabili-
dad en la supervisin de la Direccin estratgica de la entidad y con obligaciones
relacionadas con la rendicin de cuentas de la entidad. Esto incluye la supervisin
del proceso de informacin nanciera. En algunas entidades de determinadas juris-
dicciones, los responsables del gobierno de la entidad pueden incluir miembros de
la Direccin, por ejemplo, los miembros ejecutivos del Consejo de Administracin de
una empresa del sector pblico o privado o un propietario-gerente. Para una mayor
explicacin sobre las diversas estructuras de gobierno, vanse los apartados A1-A8
(b) Direccin: persona o personas con responsabilidad ejecutiva para dirigir las operacio-
nes de la entidad. En algunas entidades de determinadas jurisdicciones, la Direccin
incluye a algunos o a todos los responsables del gobierno de la entidad, por ejemplo,
los miembros ejecutivos del consejo de administracin o un propietario-gerente.
265.6 A efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que guran a continuacin:
(a) De ciencia en el control interno. Existe una de ciencia en el control interno cuando:
(i) Un control est diseado, se implementa u opera de forma que no sirve para
prevenir, o detectar y corregir incorrecciones en los estados nancieros oportu-
namente; o
(ii) No existe un control necesario para prevenir, o detectar y corregir, oportuna-

mente, incorrecciones en los estados nancieros.
(b) De ciencia signi cativa en el control interno: de ciencia o conjunto de de ciencias

en el control interno que, segn el juicio profesional del auditor, tiene la importancia
su ciente para merecer la atencin de los responsables del gobierno de la entidad.
(Ref: Apartado A5)
265.7 El auditor determinar si, sobre la base del trabajo de auditora realizado, ha identi ca-
do una o ms de ciencias en el control interno. (Ref: apartados A1-A4)
265.8 Si el auditor ha identi cado una o ms de ciencias en el control interno, determinar,

sobre la base del trabajo de auditora realizado, si, individualmente o de manera agre-
gada, constituyen de ciencias signi cativas. (Ref: apartados A5-A11)
265.9 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad, por escrito y opor-
tunamente, las de ciencias signi cativas en el control interno identi cadas durante la
realizacin de la auditora. (Ref: apartados A12-A18, A27)
Prrafo # Extractos relevantes de NIAs

265.10 El auditor tambin comunicar oportunamente y al nivel adecuado de responsabilidad
de la Direccin: (Ref: apartados A19, A27)
(a) Por escrito, las de ciencias signi cativas en el control interno que el auditor haya
comunicado o tenga intencin de comunicar a los responsables del gobierno de la
entidad, salvo que, teniendo en cuenta las circunstancias, su comunicacin directa a
la Direccin resulte inadecuada; y (Ref: apartados A14, A20-A21)
(b) Otras de ciencias en el control interno identi cadas durante la realizacin de la audi-
tora que no hayan sido comunicadas a la Direccin por otras partes y que, segn el
juicio profesional del auditor, tengan la importancia su ciente para merecer la aten-
cin de la Direccin. (Ref: apartados A22-A26)
265.11 El auditor incluir en la comunicacin escrita sobre las de ciencias signi cativas en el
control interno:
(a) Una descripcin de las de ciencias y una explicacin de sus posibles efectos; y (Ref:
Apartado A28)
(b) Informacin su ciente para permitir a los responsables del gobierno de la entidad
y a la Direccin comprender el contexto de la comunicacin. En especial, el auditor
explicar que: (Ref: apartados A29-A30)
(i) El propsito de la auditora era que el auditor expresara una opinin sobre los
estados nancieros;
(ii) La auditora tuvo en cuenta el control interno relevante para la preparacin de

los estados nancieros con el n de disear los procedimientos de auditora ade-
cuados a las circunstancias, y no con la nalidad de expresar una opinin sobre
la e cacia del control interno; y
(iii) Las cuestiones sobre las que se informa se limitan a las de ciencias que el audi-
tor ha identi cado durante la realizacin de la auditora y sobre las que el auditor
ha llegado a la conclusin de que tienen importancia su ciente para merecer ser
comunicadas a los responsables del gobierno de la entidad.
13.1 Generalidades
Durante el curso de la auditora, pueden identi carse de ciencias en el control interno. Esto puede ocurrir
como resultado del entendimiento y valoracin del control interno (ver Volumen 2, captulos 11 y 12), al ha-
cer las valoraciones del riesgo, al realizar procedimientos de auditora, o por otras observaciones hechas en
cualquier etapa del proceso de auditora.
No hay restriccin sobre qu de ciencias del control pueden comunicarse a los responsables del gobierno
de la entidad y a la Direccin. Sin embargo, cuando el auditor valora una de ciencia identi cada como signi-
cativa, debe primero discutirla con la Direccin, y luego se requiere que la comunique por escrito (junto con
cualquier otra de ciencia signi cativa) a los responsables del gobierno de la entidad.
El siguiente anexo presenta algunas de las de ciencias ms comunes del control.

Anexo 13.1-1
De ciencias potenciales del control interno

Controles generales Controles dbiles del entorno del control (a nivel entidad) como supervisin
(nivel entidad) no efectiva, mala actitud hacia el control interno, o casos que se encuentren
de abuso o fraude de la Direccin.
Cambios en personal que hayan dado como resultado que queden vacantes
puestos clave, o cuando el personal actual (como el de contabilidad) no sea
competente para realizar las tareas requeridas.
De ciencias identi cadas en controles generales de TI.
Controles inadecuados implementados para tratar eventos signi cativos no de

rutina como la introduccin de un nuevo sistema contable, la automatizacin
de un sistema, como ventas, o la adquisicin de un nuevo negocio.
Incapacidad por parte de la Direccin para supervisar la preparacin de los

estados nancieros. Esto podra incluir la falta de:
Controles generales de seguimiento (como supervisin del personal de in-

formacin nanciera);
Controles sobre la prevencin y deteccin de fraude;
Controles sobre la seleccin y aplicacin de polticas contables signi cativos;
Controles sobre transacciones signi cativas con partes relacionadas;
Controles sobre transacciones signi cativas fuera del curso normal del ne-
gocio de la entidad; y
Controles sobre el proceso de informacin nanciera al nal del ejercicio

(como controles sobre asientos manuales no recurrentes).
De ciencias signi cativas comunicadas previamente a la Direccin o a los res-

ponsables del gobierno de la entidad que continan sin corregir despus de
algn periodo razonable de tiempo.
De ciencias potenciales del control interno

Controles espec cos Una respuesta no efectiva de la Direccin a riesgos signi cativos identi cados
(transaccionales) (por ejemplo, ausencia de controles sobre un riesgo de estos).
El auditor detect incorrecciones cuando debieron haber sido prevenidas, o

detectadas y corregidas por el control interno de la entidad.
Los controles internos existentes:
No fueron su cientes para mitigar el riesgo (mal diseo); y/o
No operaron segn se dise (mala implementacin). Esto podra ser resul-

tado de mal entrenamiento, falta de competencia del personal, o recursos
inadecuados para desempear las tareas requeridas.
13.2 Fraude
Si se obtiene evidencia de que existe o puede existir fraude, debe someterse a atencin a un nivel apropiado de
la Direccin, tan pronto como sea posible. Esto debe hacerse aun si el asunto se considerara sin consecuencias.
El nivel adecuado de Direccin es un caso de juicio profesional, pero debe ser cuando menos un nivel por
encima de las personas que parecen estar involucradas en la sospecha de fraude. Tambin afectara la pro-
babilidad de colusin y la naturaleza y magnitud de la sospecha de fraude. Cuando el fraude involucra a la
Direccin Senior se requiere tambin comunicacin con los responsables del gobierno de la entidad. Puede
hacerse oralmente o por escrito.
PUNTO A CONSIDERAR
Fraude perpetrado por el gerente-dueo o por los responsables del gobierno de la entidad
Cuando ocurre fraude en el nivel ms alto de una organizacin y no hay alguien dentro de la mis-
ma a quien pueda reportarse, el auditor puede obtener asesora legal para determinar el curso de
accin apropiado en las circunstancias. El propsito de obtener esta asesora es rati car qu pasos
(si los hay) son necesarios al considerar aspectos del fraude identi cado, de inters pblico.
En la mayora de los pases, el deber profesional del auditor es mantener la con dencialidad de la
informacin del cliente. Esto puede prohibir reportar el fraude a una parte externa. Sin embargo,
las responsabilidades legales del auditor cambian segn el pas y, en ciertas circunstancias, el de-
ber de con dencialidad puede ignorarse por estatuto, por ley o por sentencia de un juzgado. En
algunos pases, el auditor de una institucin nanciera tiene un deber estatutario de reportar la
ocurrencia de fraude a las autoridades supervisoras. Tambin, en algunos pases, el auditor tiene
un deber de reportar las incorrecciones a las autoridades en los casos en que la Direccin y los res-
ponsables del gobierno de la entidad dejen de tomar la accin correctiva.
13.3 Valoracin de la gravedad de una de ciencia

Una de ciencia signi cativa se de ne como una de ciencia o combinacin de de ciencias en el control in-
terno que, a juicio profesional del auditor, son de su ciente importancia que ameritan la atencin de los res-
ponsables del gobierno de la entidad.
Al valorar el control interno (ver Volumen 2, Captulo 12), se sugiere que los factores de riesgo que son im-
probables que den como resultado una incorreccin material en los estados nancieros se eliminen (se dejen
fuera del alcance) del entendimiento del auditor del control interno. Si se sigue esta gua, es probable que la
mayora de las de ciencias del control identi cadas por el auditor sean signi cativas.
Los criterios para determinar si una de ciencia es signi cativa o no, son similares a los de cualquier otro ries-
go (ver Volumen 2, Captulo 9). El juicio profesional se usa para valorar la probabilidad de que pudiera ocurrir
una incorreccin y la magnitud potencial de la incorreccin cuando ocurra. Si ha ocurrido de hecho una inco-
rreccin, la valoracin debe basarse en la extensin de la incorreccin real.
Durante el curso de la auditora pueden tambin identi carse de ciencias de control menos serias o incluso
menores como resultado de entrevistas con la Direccin y con el personal de observacin de controles inter-
nos en operacin, de realizar procedimientos adicionales de auditora, y de cualquier otra informacin que
pueda obtenerse. En estos casos es el juicio profesional si estos asuntos son de su ciente importancia para
reportarse a la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad.
A continuacin se ilustran algunos asuntos que el auditor pudiera considerar al valorar la gravedad de una
de ciencia.
Anexo 13.3-1
Identi cacin de una de ciencia signi cativas

Criterios para la valoracin Probabilidad de de ciencias que lleven a incorrecciones materiales
de una de ciencia en los estados nancieros en el futuro.
La susceptibilidad de un activo o pasivo a prdida o fraude.
La objetividad y complejidad de determinar montos estimados, como

estimaciones contables del valor razonable.
Los montos de los estados nancieros expuestos a las de ciencias.
El volumen de actividad que haya ocurrido o pudiera ocurrir en el

saldo de cuenta o clase de transacciones expuestos a la de ciencia o
de ciencias.
La signi cancia de los controles para el proceso de informacin nanciera.
La causa y frecuencia de las excepciones detectadas como resultado

de las de ciencias en los controles.
La interaccin de la de ciencia con otras de ciencias en el control
interno.
13.4 Pequeas entidades

Cuando evale las de ciencias de control en pequeas entidades, debe prestar atencin a los siguientes factores:
Anexo 13.4-1
Considerar
Control en una pequea Los controles pueden operar con menos formalidad que en las entidades
entidad mayores y con menos evidencia de su desarrollo.
Ciertos tipos de actividades de control pueden no ser necesarias en abso-

luto. Los riesgos pueden mitigarse mediante los controles aplicados por la
Direccin (por ejemplo, controles a nivel entidad, como el entorno del con-
trol, que prevendra o detectara que ocurriera un error espec co).
Habr menos empleados, lo que puede limitar la factibilidad de la segrega-

cin de funciones. Esto puede compensarse al ejercer el gerente-dueo una
supervisin ms efectiva (por ejemplo, controles a nivel entidad como el
ambiente del control) de la que es posible en una entidad ms grande.
Existe mayor posibilidad para que la Direccin eluda los controles (abuso de
la Direccin).
Adems, la comunicacin de de ciencias a los responsables del gobierno de la entidad puede ser menos es-
tructurada que en entidades ms grandes.
13.5 Documentacin de de ciencias del control

No hay requisitos espec cos en las NIA sobre cmo deben documentarse las de ciencias del control. La ex-
tensin de la documentacin es un caso que requiere juicio profesional. Cuando el equipo de auditora tiene
menos experiencia, puede requerirse documentacin y guas ms detalladas que cuando el equipo consiste
en personas con mucha experiencia.
Presentamos un posible enfoque para la documentacin de de ciencias al ser identi cadas. Esta documenta-
cin puede usarse para:
Discutir de ciencias con la Direccin;
Valorar la gravedad de las de ciencias;
Considerar la necesidad de cualquier procedimiento de auditora para responder al riesgo no mitigado; y
Preparar la comunicacin requerida a la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad.

A continuacin se ilustra un ejemplo de esta documentacin (sin las referencias a papeles de trabajo de so-
porte y otros).
Anexo 13.5-1
Cul es el factor De ciencia

de riesgo o Describir la Cul es el efecto signi cativa?
a rmacin que se de ciencia potencial sobre los Respuesta de
afecta? identi cada estados nancieros? (S/No) auditora
La Direccin no ha Los miembros del La Direccin podra S Ver los procedi-
considerado o valo- equipo de la Direc- eludir los controles y mientos espec cos
rado los riesgos de cin confan entre s manipular de manera realizados en la
que ocurra fraude. y estn renuentes a signi cativa los esta- revisin de plizas,
introducir polticas dos nancieros. partes relacionadas,
costosas, etctera, y reconocimiento
que traten el riesgo de ingresos.
de fraude.
Ventas/servicios No hay controles para Los ingresos pudieran S Ver los procedi-
registrados en ejer- prevenir que esto presentar incorreccio- mientos adicionales
cicio contable equi- ocurra y encontramos nes materiales en los realizados relativos
vocado. un nmero de errores estados nancieros. a corte.
de corte en las prue-
bas de detalle.
Mala supervisin El cliente no propor- Dado el tamao de S Obtener evidencia

y documentacin ciona la documenta- las estimaciones, un para soportar los
para soportar la cin que soportar sus error pudiera resultar supuestos y re-eje-
preparacin de esti- estimaciones. un error de alguna cutar los clculos.
maciones. incorreccin material
en los estados nan-
cieros.
PUNTO A CONSIDERAR
Registrar las de ciencias en un mismo lugar
Designar una forma particular de auditora para registrar los detalles pertinentes de las de -
ciencias de control al ser identi cadas. Esto asegurar que todas las de ciencias identi cadas se
registren en forma consistente en un lugar. Si se encuentran dispersas en el archivo, pudieran
perderse dando como resultado una respuesta de auditora incompleta a los riesgos implicados,
y una comunicacin incompleta a la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad.
Describir las implicaciones
Al documentar las de ciencias, tome tiempo para describir las implicaciones de la de ciencia
(qu pudiera salir mal) y la respuesta de auditora propuesta (si la hay) para el riesgo sin mitigar.
Cul es el curso de accin recomendado?
No es un requisito proporcionar a la Direccin un curso recomendado de accin para corregir las
de ciencias de control identi cadas. Sin embargo, las recomendaciones pueden ser tiles para
que la Direccin determine el curso de accin correctiva apropiado. Cuando sea probable el dar
recomendaciones a la Direccin, documentar las sugerencias al mismo tiempo que se registren
las de ciencias. Si se pospone este paso, puede generar el incurrir en tiempo adicional, para vol-
ver a familiarizarse con los hechos.
13.6 Discusiones orales con la Direccin

Antes de emitir una comunicacin escrita, generalmente se considera una buena prctica discutir los resulta-
dos oralmente (una discusin en un borrador de carta) con la persona de la Direccin de estatura apropiada
y posiblemente con los responsables del gobierno de la entidad. La persona apropiada es aquella quien
puede Valorar las de ciencias y tomar la accin de solucin necesaria. Este paso ayuda al auditor a asegurar
que los resultados sean apegados a los hechos y redactados de manera apropiada a las circunstancias. Puede
tambin permitir al auditor obtener una indicacin preliminar de la respuesta de la Direccin a los resultados.
Para de ciencias signi cativas, el nivel apropiado de Direccin sera el ms alto en la entidad, como el geren-
te-dueo, el director ejecutivo o director de nanzas o equivalente. Para otras de ciencias, el nivel apropiado
puede ser la Direccin Operativa con involucramiento directo en las reas de control afectadas. Tomar en
consideracin, si todos los responsables del gobierno de la entidad estn tambin involucrados en adminis-
trar la entidad, la comunicacin con la Direccin de ms alto nivel puede no ser la ms adecuada de informar
a todos aquellos que tienen responsabilidad del gobierno de la entidad.
Si la de ciencia se re ere directamente a la Direccin (por ejemplo, un asunto sobre su integridad o compe-
tencia), no sera adecuado discutir esto con la propia Direccin. La discusin de estos hallazgos debe ser, nor-
malmente, con los responsables del gobierno de la entidad.
PUNTO A CONSIDERAR
Si una de ciencia signi cativa se re ere a la conducta o competencia del gerente-dueo o de
los responsables del gobierno de la entidad, y no hay un nivel ms alto en la entidad a quien
reportar los resultados, el auditor debe considerar la posibilidad de continuar realizando la au-
ditora. Esto puede implicar que el auditor busque asesora legal.
La discusin con la Direccin proporciona una oportunidad de discutir los resultados y de obtener la reac-
cin de la Direccin antes de que se nalicen los resultados y se comuniquen por escrito, segn se ilustra.
Anexo 13.6-1
Bene cios
Discusiones con la Alertar a la Direccin, oportunamente, sobre la existencia de de ciencias.
Direccin Oportunidad de obtener informacin relevante para consideracin adicio-
nal, como:
Con rmacin de que la descripcin de la de ciencia y hechos relaciona-

dos (como la extensin de una incorreccin real) es exacta;
Existencia de otros controles posiblemente compensatorios;
Reaccin de la Direccin y entendimiento de las causas reales o supuestas

de las de ciencias; y
Existencia de excepciones que se originen en las de ciencias que la Direc-

cin ha notado.
Obtener una respuesta preliminar de la Direccin a los resultados.
13.7 Comunicaciones escritas

Se deben reportar las de ciencias signi cativas por escrito. Esto re eja la importancia que se les atribuye, y
puede ayudar a la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad a cumplir sus diversas responsa-
bilidades.
El requisito de comunicar las de ciencias signi cativas por escrito se aplica a todas las entidades, indepen-
dientemente de su tamao, incluyendo las de gerente-dueo y las entidades ms pequeas. Comunicar
estos asuntos por escrito asegura que los responsables del gobierno de la entidad sean informados de los
problemas.
Tan pronto sea factible despus de concluir que existen de ciencias signi cativas, el auditor debe discutirlas
con la Direccin y luego comunicarlas por escrito a los responsables del gobierno de la entidad. Aunque no se
requiere, la carta con la comunicacin puede tambin contener algunas sugerencias recomendadas para la ac-
cin de remediacin. Al dar estos pasos, la Direccin puede tomar accin correctiva de manera oportuna.
13.8 Respuesta de la Direccin a la comunicacin

Es responsabilidad de la Direccin y de los responsables del gobierno de la entidad responder de manera
apropiada a la comunicacin del auditor sobre las de ciencias signi cativas en el control interno, y cualquie-
ra recomendacin de accin de remediacin. Esto puede ser mediante:
Iniciar la accin de remediacin para corregir las de ciencias identi cadas por el auditor;
Una decisin de no tomar alguna accin. La Direccin puede estar ya enterada de las de ciencias signi ca-
tivas, y ha decidido no corregir por costos o por alguna otra consideracin (es); o
Ninguna accin. Puede ser indicativo de una mala actitud hacia el control interno, que tiene implicaciones
para valorar el riesgo al nivel estado nanciero. En algunas situaciones, esta falta de accin puede constituir
una de ciencia signi cativa en s misma.
Sin importar qu acciones tome la Direccin, se requiere que el auditor comunique todas las de ciencias
signi cativas por escrito. Esto incluye de ciencias signi cativas ya reportadas en periodos anteriores. No es
papel del auditor determinar si el costo de mitigar una de ciencia supera los bene cios que se van a obtener.
Sin embargo, en algunas circunstancias es apropiado considerar la proporcionalidad al tamao de la entidad
y el sentido comn.
Si se mantiene una de ciencia signi cativa previamente comunicada, la comunicacin del ejercicio actual
puede repetir la descripcin o simplemente referirse a la comunicacin anterior.
Si la de ciencia no es signi cativa, no hay necesidad de ponerla por escrito o de repetir la comunicacin en
el ejercicio actual. Sin embargo, puede ser adecuado que el auditor vuelva a comunicar las de ciencias si ha
habido un cambio en la Direccin, o si ha llamado la atencin del auditor alguna nueva informacin.
Contenido de la comunicacin
La comunicacin de de ciencias signi cativas debe incluir:
Descripcin de la naturaleza de cada de ciencia signi cativa y los efectos potenciales. No hay necesidad
de cuanti car estos efectos.
Cualquier sugerencia para accin de remediacin en las de ciencias;
Las respuestas reales o propuestas de la Direccin; y
Una declaracin sobre si el auditor ha dado algn paso para veri car si se han implementado las respuestas
de la Direccin.
Las de ciencias signi cativas pueden agruparse para nes de informacin cuando sea apropiado hacerlo.
Como contexto adicional para la comunicacin, la carta debe tambin incluir:
Una indicacin de que, si el auditor hubiera realizado procedimientos ms extensos en el control interno,
podra haber identi cado ms de ciencias o concluido que algunas de las de ciencias reportadas no ne-
cesitaban de hecho haber sido reportadas; y
Una indicacin de que tal comunicacin se ha proporcionado para nes de los responsables del gobierno
de la entidad, y que puede no ser adecuada para otros nes.
Requisitos locales de informacin

Las leyes o regulaciones en algunas jurisdicciones pueden establecer requisitos adicionales de que el auditor
comunique uno o ms tipos espec cos de de ciencias en el control interno identi cadas durante la audito-
ra. Cuando esto ocurre:
Siguen siendo aplicables los requisitos de la NIA 265, no obstante que la ley o regulacin pueda requerir
que el auditor use trminos o de niciones espec cos; y
El auditor debe usar los trminos y de niciones determinados para el n de comunicar de acuerdo con los
requisitos legales o regulatorios aplicables.
13.9 Oportunidad de la comunicacin escrita

Se requiere que el auditor comunique, por escrito, las de ciencias signi cativas en control interno identi ca-
das durante la auditora a los responsables del gobierno de la entidad de manera oportuna.
Los factores a considerar incluyen:
Sera un retraso indebido reportar esta informacin y que por esto pierda su relevancia?
Sera la informacin un factor signi cativo para facilitar a los responsables del gobierno de la entidad des-
cargar sus responsabilidades de supervisin?
A menos que los requisitos locales especi quen una fecha particular, lo ms tarde que puede emitirse una
comunicacin escrita es antes de la fecha del dictamen del auditor o muy poco despus. Esto permite al au-
ditor completar la compilacin del archivo nal de auditora de manera oportuna.
PUNTO A CONSIDERAR
Cuando sea posible, comunicar las de ciencias en control interno bastante antes de que inicie el
trabajo de auditora de cierre de ejercicio, la noti cacin oportuna podra permitir a la Direccin
tomar accin correctiva que ayude al auditor bajar el nivel del riesgo valorado de incorreccin ma-
terial a nivel de estado nanciero o de a rmacin. Por ejemplo, una recomendacin de reemplazar
o reubicar a un contador incompetente podra reducir de modo signi cativo el trabajo que se re-
quiere para revisar la preparacin de los estados nancieros de nal de ejercicio.
13.10 Casos de Estudio -Comunicacin de de ciencias en control interno

Para detalles de los casos de estudio, referirse a Volumen 2, Captulo 2 - Introduccin a los Casos de Estudio.
Las de ciencias en control interno se identi can en todas las etapas de la auditora (valoracin del riesgo, re-
puesta al riesgo e informacin) y el auditor debe acumularlas para reportarlas a la Direccin. Las de ciencias
signi cativas en control interno (tanto en diseo como operacin) deben reportarse a la Direccin, usando
una carta como las que se ilustran en seguida.
15 de marzo de 20X3
Suraj Dephta
Dephta Furniture Inc.

(direccin)
Re: Auditora de Estados nancieros de 20X2

Estimado Suraj:
El objetivo de nuestra auditora es obtener seguridad razonable de que los estados nancieros
estn libres de incorreccin material. Nuestra auditora no fue planeada con el n de identi car
asuntos a comunicar, en consecuencia, nuestra auditora generalmente no identi ca todos los
asuntos que puedan ser de inters para ustedes, y no es adecuado concluir que no existen di-
chos asuntos.
Durante el curso de nuestra auditora a Dephta Furniture, Inc. por el ejercicio que termin el 31
de diciembre de 20X2, identi camos las siguientes de ciencias en el control interno que, en
nuestra opinin, son signi cativas. Una de ciencia o combinacin de de ciencias signi cativas
en control interno es aquella que, a nuestro juicio profesional, es de su ciente signi cancia para
ameritar la atencin de los responsables del gobierno de la entidad.
Asientos contables manuales no autorizados
No hay, actualmente, controles sobre los asientos contables manuales hechos durante el perio-
do con la falta de segregacin de responsabilidades y controles de revisin sobre los asientos
que se hacen, pueden pasar sin detectarse los errores o incorrecciones materiales. Aunque nues-
tra auditora no encontr estos errores o incorrecciones materiales, este acceso actual, sin restric-
cin y sin monitoreo, de todo el personal de la compaa, presenta un riesgo a la exactitud de los
estados nancieros.
Recomendamos que se realice una segregacin adecuada de responsabilidades con base en
funciones y responsabilidades. Ms an, debe establecerse un proceso de revisin formalizado,
todos los asientos signi cativos deben aprobarse antes de registrarse, y la Direccin debe reali-
zar una segunda revisin mensualmente.
Malos controles de inventario
Hay, actualmente, controles muy limitados sobre el inventario. La falta de controles adecuados
en el inventario pudiera originar que est incompleto, la valuacin ser inadecuada o pudiera
robarse.
Recomendamos que Dephta implemente controles formales sobre el etiquetado y conteo peri-
dico del inventario. Los registros de inventario deben compararse con los productos reales en el
almacn. Tambin debe realizarse mensualmente una inspeccin fsica de mercancas obsoletas
y daadas para asegurar que cualquier baja del inventario se registre segn se requiera.
Esta comunicacin se prepara nicamente para informacin de la Direccin y no tiene algn

otro propsito. No aceptamos alguna responsabilidad por el uso que haga un tercero de esta
comunicacin.
Atentamente,
15 de marzo de 20X3
Rajesh Kumar
Kumar & Co.
(direccin)
Re: Auditora de estados nancieros de 20X2

Estimado Rajesh:
El objetivo de nuestra auditora es obtener seguridad razonable de que los estados nancieros es-
tn libres de incorrecciones materiales. Nuestra auditora no fue planeada con el n de identi car
asuntos que comunicar; en consecuencia, nuestra auditora generalmente no identi ca todos los
asuntos que puedan ser de inters para ustedes, y no es adecuado concluir que no existen esos
asuntos.
Durante el curso de nuestra auditora de Kumar & Co., por el ejercicio que termin el 31 de diciem-
bre de 20X2, identi camos la siguiente de ciencia en el control interno que, en nuestra opinin,
es signi cativa. Una de ciencia o combinacin de de ciencias signi cativas en control interno es
la que, en nuestro juicio profesional, es de su ciente signi cancia para ameritar la atencin de los
responsables del gobierno de la entidad.
Falta de segregacin de deberes
Actualmente, hay una falta de segregacin de deberes en Kumar & Co. El contador de medio tiem-
po tiene acceso y control total sobre todo el mantenimiento de registros en Kumar. Sin separar la
responsabilidad entre los diferentes empleados, existe el riesgo de que el contador pueda come-
ter errores no intencionales o intencionales, sin detectar.
Recomendamos que Kumar & Co. considere la contratacin de otra persona asistente de medio
tiempo, para dividir funciones del contador. Dado el pequeo tamao de la organizacin y las
restricciones de costos, si eso no es factible, recomendamos que Raj Kumar se involucre ms en
el aspecto de mantenimiento de registros del negocio para supervisin adecuada del trabajo del
contador
Esta comunicacin se prepara nicamente para informacin de la gerencia y no tiene algn otro
propsito. No aceptamos alguna responsabilidad por el uso que hagan terceros de esta comuni-
cacin.
Atentamente,
14. Conclusin de la fase de valoracin
del riesgo

Concluir la fase de valoracin del riesgo de auditora documentando los riesgos
valorados a nivel estado nanciero y a rmacin. 315
Anexo 14.0-1

preliminares del Decidir aceptar el
trabajo
trabajo Independencia
Independencia
trabajo
Desarrollar estrategia Importancia relativa /

Plani car la auditora global de auditora y Materialidad
Materialidad
plan de auditora2 Discusiones de equipo de
auditora
auditora
auditora
auditora

entidad
RIM3 evaluados a:
Nivel estados nancieros
Nivel a rmacin
Notas:
1. Referirse a NIA 230 para un detalle ms completo de lo requerido de documentacin.
2. La planeacin (NIA 300) es un proceso continuo en toda la auditora.

(b) Las a rmaciones sobre tipos de transacciones, saldos contables e informacin a revelar
Que le proporcionen una base para el diseo y la realizacin de los procedimientos de audi-
tora posteriores.
315.26 Con esta nalidad, el auditor:
(a) Identi car los riesgos a travs del proceso de conocimiento de la entidad y de su en-
torno, incluidos los controles relevantes relacionados con los riesgos y mediante la con-
sideracin de los tipos de transacciones, saldos contables e informacin a revelar en los
estados nancieros; (Ref: apartados A114-A115)
(b) Valorar los riesgos identi cados y valorar si se relacionan de modo generalizado con los
estados nancieros en su conjunto y si pueden afectar a muchas a rmaciones;
(c) Relacionar los riesgos identi cados con posibles incorrecciones en las a rmaciones, te-
niendo en cuenta los controles relevantes que el auditor tiene intencin de probar; y (Ref:
apartados A116-A118)
(d) Considerar la probabilidad de que existan incorrecciones, incluida la posibilidad de ml-

tiples incorrecciones, y si la incorreccin potencial podra, por su magnitud, constituir una
incorreccin material
(a) Los resultados de la discusin entre el equipo del encargo, cuando lo requiera el apartado
10, as como las decisiones signi cativas que se tomaron;
(b) Los elementos clave del conocimiento obtenido en relacin con cada uno de los aspec-
tos de la entidad y de su entorno, detallados en el apartado 11, as como de cada uno de
los componentes del control interno enumerados en los apartados 14-24; las fuentes de
informacin de las que proviene dicho conocimiento; y los procedimientos de valoracin
del riesgo aplicados;
(c) Los riesgos de incorreccin material en los estados nancieros y en las a rmaciones, iden-
ti cados y valorados de conformidad con lo requerido en el apartado 25; y.
(d) Los riesgos identi cados, as como los controles relacionados con ellos, respecto de los
que el auditor ha obtenido conocimiento como resultado de los requerimientos de los
apartados 27-30. (Ref: apartados A131-A134)
14.1 Generalidades
El paso nal en la fase de valoracin del riesgo de la auditora es revisar los resultados de los procedimientos
realizados de valoracin del riesgo, y luego valorar (o si ya se valoraron, resumir) los riesgos de incorreccin
material en:
A nivel estado nanciero; y
A nivel de a rmacin para tipos de transacciones, saldos contables e informacin a revelar.

La lista de riesgos valorados que resulte formar la base para la siguiente fase de auditora, que es determinar
cmo responder de manera adecuada a los riesgos valorados mediante el diseo de procedimientos de audi-
tora posteriores.
Los dos niveles de valoracin del riesgo se ilustran a continuacin.
Anexo 14.1-1
Nivel de Estado nanciero

Estados nancieros (General)
Riesgos generalizados que
pudieran aplicar a muchas
Bajo
a rmaciones
Nivel a rmacin (parcial)
Saldos Cuentas
contables Inventario Efectivo
por pagar
Clases de
transacciones Ingresos Gastos
Presentacin
y revelacin Compromisos Partes
relacionadas
Bajo
A rmaciones C
relevantes E Mod
(Valorar el riesgo para A Bajo

cada a rmacin) V Alto
14.2 Evidencia de auditora obtenida a la fecha

La evidencia obtenida a la fecha, al realizar procedimientos de valoracin del riesgo, consiste en identi car y
valorar los riesgos inherentes, y diseo e implementacin de controles internos que traten esos riesgos. Lo
que queda es el riesgo de incorreccin material. Este es simplemente el riesgo remanente despus de tomar
en cuenta el efecto de los controles internos establecidos para mitigar los riesgos inherentes. Esto se ilustra
en el siguiente anexo.
Anexo 14.2-1
Riesgo bajo Riesgo moderado Riesgo Alto
Riesgo de negocios Riesgos de que existan incorrecciones materiales
Controles generales (nivel

entidad)
Riesgo de control
(Respuesta a riesgos inherentes) Gobierno de la entidad
Controles espec cos
Cultura/valores
(transaccionales)
Competencia
Actitudes hacia el control
Ventas, compras, nmina, etc.
Riesgo de incorreccin Riesgos de incorreccin
material
material
(Respuesta a riesgos inherentes)
Baja Exposicin al Alta
Nota: La longitud de las barras horizontales en este anexo es solo para nes ilustrativos y debe variar de una
entidad a otra.
A continuacin se presenta una lista de fuentes de evidencia de auditora que pueden ser relevantes para
resumir y valorar los riesgos a los dos niveles.
Anexo 14.2-2
Evidencia de auditora Volumen y Captulos

Estrategia global de auditora V2-5
Materialidad e identi cacin de reas de informacin a revelar revela- V2-6
ciones en los estados nancieros
Discusiones del equipo de auditora V2-7
Hallazgos identi cados de realizar procedimientos de valoracin del V1-4

riesgo
V2-3 a 14
Identi cacin y valoracin del riesgo inherente V2-8 y 9
Riesgos signi cativos V2-10
Entendimiento y valoracin del control interno V2-11 y 12

De ciencias signi cativas identi cadas V2-13
14.3 Resumen de valoraciones de diversos riesgos

El propsito de valorar riesgos es proporcionar el fundamento y un punto de referencia de lo que es nece-
sario para responder de manera apropiada con procedimientos de auditora posteriores bien diseados y
e cientes.
Si los riesgos identi cados a la fecha ya han sido documentados y valorados de manera consistente, ser rela-
tivamente rpido revisarlos y resumirlos.
El resumen de los riesgos valorados rene los factores de riesgo inherente identi cados y la valoracin de
cualquier control interno diseado para mitigar esos riesgos. Esto se ilustra en el Anexo 14.3-1.
Nota: Hay un nivel moderado de riesgo al nivel de estado nanciero que es mitigado por buenos controles
a nivel entidad y posiblemente otros controles. El resultado es riesgo valorado como bajo al nivel de
estado nanciero.
El resumen de riesgos valorados a nivel a rmacin es una combinacin de la valoracin de riesgos inheren-
tes y de control que se aplica a saldos, transacciones e informacin a revelar espec ca de estados nancie-
ros. En el caso que sigue, los riesgos inherentes son moderados y no hay controles internos relevantes, de
modo que el riesgo de control es alto. El resultado es, por lo tanto, un riesgo residual moderado para esta
a rmacin en particular.
Anexo 14.3-1
Valoracin riesgo Valoracin del riesgo Incorreccin

inherente de control material
Riesgos a nivel estado

nanciero (FS) Valoracin de
M controles de L = L
Valoracin de riesgos mitigacin
generalizados
Riesgos a nivel a rmacin

Valoracin de
Valoracin de riesgos M controles de H = M
espec cos de informacin mitigacin
a revelar y a rmacin a
nivel FS.
FS= Estados nancieros H= Riesgo alto [A] M = Riesgo moderado [M] L = Riesgo bajo [B]
Notas:
Antes de concluir que no hay riesgos particulares para un rea o informacin a revelar en los estados nan-
cieros, considerar la existencia de otros factores relevantes, como historia de errores conocidos, suscep-
tibilidad del activo/pasivo a fraude, potencial de que la Direccin eluda los controles y la experiencia del
ejercicio anterior.
Si el auditor planea usar de soporte un control de riesgo que ha sido valorado bajo (por ejemplo, reducir
la extensin de procedimientos sustantivos), necesita haber pruebas de la efectividad operacional de los
controles para soportar esta valoracin.
En algunos casos, la entidad puede tener algunos controles internos, pero el auditor los ha considerado
no relevantes para la auditora y por tanto, no se ha hecho alguna valoracin. En estos casos, el riesgo de
control debe valorarse como alto.
Los controles espec cos (transaccionales) generalmente funcionan (dando como resultado un riesgo va-
lorado como bajo) o no funcionan (dando como resultado un riesgo valorado como alto). Esto implicara
que no hay valoracin moderada para el riesgo de control. Sin embargo, algunos auditores valoran el ries-
go de control como moderado cuando un control puede no ser totalmente con able en operacin, pero se
espera que funcione la mayor parte del tiempo. Este puede ser el caso en pequeas entidades.
La determinacin del riesgo residual resultante de la combinacin del riesgo inherente y el control es un
asunto de juicio profesional. El anexo muestra diversas combinaciones de riesgo, pero no sustituye el juicio
profesional con base en las circunstancias particulares.
Anexo 14.3-2
Riesgo inherente Riesgo de control Incorreccin material

H H H
H M M
H L MoL
M H M
M M M
M L L
L H M/L
L M L
L L L
Clave: H = Alto (A) M = Moderado (M) L = Bajo (B)
PUNTO A CONSIDERAR
Documentar el razonamiento de las valoraciones del riesgo
Cuando se resumen los riesgos valorados, estar seguros de proporcionar una corta descripcin de
las razones para cada valoracin o una referencia cruzada a donde puedan encontrarse. Esto es a
menudo ms signi cativo que la valoracin misma, porque ayuda a disear respuestas a la medida
y rentables.
Valoracin de riesgos inherentes
Recordar que la valoracin de riesgos inherentes siempre se debe completar antes de cualquier
consideracin de los controles que puedan mitigar el riesgo. Suponiendo que la mayor parte de las
reas de los estados nancieros a ser auditadas exceden la importancia relativa general, es probable
(en la mayora de casos) que el riesgo inherente de incorreccin material (antes del control interno)
para la mayora de las a rmaciones sea alto.
Riesgo bajo para todas las a rmaciones
Cuando un rea de los estados nancieros se ha valorado como riesgo bajo para todas las a rma-
ciones, no hay necesidad de repetir el mismo razonamiento para cada a rmacin individual. Sin
embargo, debe documentarse la razn por la que todas las valoraciones son bajas.
14.4 Revisin de las valoraciones del riesgo

La valoracin del riesgo no termina en un momento del tiempo. Puede obtenerse nueva informacin al avan-
zar la auditora, y la realizacin de procedimientos de auditora puede identi car riesgos adicionales, o que el
control interno no est operando segn planeado. Cuando esto ocurre, debe revisarse la valoracin original
del riesgo y considerarse el impacto sobre la naturaleza y extensin de los procedimientos de auditora pos-
teriores.
14.5 Documentacin
El resumen de riesgos valorados puede documentarse en varias formas. A continuacin se exponen tres posi-
bles enfoques:
Un documento independiente
Un documento separado que resuma las a rmaciones del riesgo inherente y de control y las razones clave
para las valoraciones de riesgo combinadas. Este documento podra tambin usarse para esbozar (en tr-
minos generales) la respuesta al riesgo.
Incluirlo en la estrategia global de auditora y el plan de auditora
La primera parte de cada seccin del plan de auditora (para cuentas por cobrar, cuentas por pagar, etctera)
pudiera esbozar las valoraciones del riesgo y el impacto en los procedimientos de auditora plani cados.
Incorporar valoraciones del riesgo como parte de la documentacin del auditor de los procedimien-
tos de auditora posteriores.
En este caso, las valoraciones del riesgo, plan de auditora y resultados del trabajo realizado pudieran do-
cumentarse todos en un papel de trabajo integral para cada rea de los estados nancieros.
La forma y extensin de la documentacin que soporte las valoraciones del riesgo estarn in uenciadas por:
La naturaleza, tamao y complejidad de la entidad y su control interno;
La disponibilidad de la informacin de la entidad; y
La metodologa y tecnologa de auditora usadas en el curso de la auditora.

Oros factores a considerar cuando se disea la documentacin incluyen:
Fcil comprensibilidad;
Referencias cruzadas al diseo e implementacin de una respuesta de auditora apropiada;
Capacidad de facilitar actualizacin en periodos posteriores; y
Facilidad de revisin. Un revisor debe poder determinar si se han identi cado los riesgos clave y que la
respuesta de auditora resultante sea apropiada.
Un resumen bien documen tado de riesgos valorados tambin ser til en las reuniones de plani cacin del
equipo en periodos posteriores cuando puede discutirse la naturaleza de los riesgos y la respuesta de auditora.
En el siguiente anexo se ilustra un enfoque con un documento independiente pero estrechamente ligado al
plan de auditora. Tomar nota que esta ilustracin utiliza las cuatro a rmaciones combinadas (usadas para
nes de esta Gua), segn se de ne en Volumen 1, Captulo 6.
Anexo 14.5-1
Niveles valorados de riesgo
A rmaciones IR CR RMM Documentar los riesgos clave y otros factores

que contribuyen a la valoracin del riesgo
La industria est en un declive general al surgir nue-
vas tecnologas. Sin embargo, las ventas siguen fuer-
tes y la entidad est invirtiendo en I&D
Nivel de estado P M L L La actitud de la Direccin hacia el control interno es
nanciero buena. Los puestos clave estn ocupados por perso-
nas competentes
Es posible que la Direccin eluda los controles,
pero las nuevas polticas establecidas deben disua-
dir las prcticas ms comunes.
El gobierno de la entidad est compuesto por miem-
bros de la familia.
Nivel a rmacin
A rmacin o
informacin a
revelar FS
1 Ventas C H L M El dueo quiere ahorrar en impuestos. El reconoci-
miento de ingresos ha sido inconsistente.
E M L L Se identi caron controles internos relevantes. Posibi-
lidad de pruebas de control interno para esta aseve-
racin.
A M L L Se identi caron controles internos relevantes y no ha
habido historia de errores.
V NA L NA
2 Cuentas por C L L L Se identi caron controles relevantes y no ha habido
cobrar historia de errores.
E H M M Los bonos de vendedores se basan en ventas registradas.
A L L L Se identi caron controles internos relevantes y no ha
habido historia de errores.
V H M M Recuperacin de cuentas por cobrar pudiera ser un
problema por la industria en declive.
3 Inventario C L L L Se identi caron controles relevantes y no ha habido
historia de errores.
E H H H Robo de inventario y mal control interno fsico en el
almacn.
A L L L Se identi caron controles relevantes y no ha habido
historia de errores.
V H H H La nueva tecnologa har obsoletas algunas partes e
incluso productos enteros.
Clave:
H = Alto (A)
M = Moderado (M)
L = Bajo (B)
D = control de detectar y corregir
NA = No se aplica
IR = Riesgo inherente (RI)
CR = Riesgo de control interno
RMM = Riesgos de incorreccin material (riesgo combinado)
FSA = rea de estado nanciero
P = Riesgos generalizados
C = Totalidad (I)
E = Existencia (E)
A = Exactitud (E)
V = Valuacin (V)
La documentacin de los riesgos valorados pudiera tambin hacer referencia a:
Detalles de riesgos signi cativos que requieren atencin especial; y
Riesgos para los que los procedimientos sustantivos solos no darn su ciente y adecuada evidencia de
auditora.
14.6 Casos de estudios - Conclusin de fase de valoracin del riesgo

Para ver el detalle de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Casos de estudio.
El paso nal en el proceso de valoracin del riesgo es valorar los riesgos de incorreccin material combina-
dos, a nivel estado nanciero y a rmacin.
Las valoraciones del riesgo pueden resumirse usando un enfoque como el expuesto ms adelante. No se ha
mostrado la informacin de soporte (donde se documentaron las valoraciones del riesgo inherente y de con-
trol). En la prctica debe haber referencias cruzadas con los datos de soporte.

Niveles valorados del riesgo
Documentar los riesgos clave y otros factores
A rmaciones IR CR RMM que contribuyen a la valoracin del riesgo
La actitud de la Direccin hacia el control interno
es buena. Los puestos clave estn ocupados por
personas competentes
Nivel de Estado - P M L L Es posible que la Direccin eluda los controles,
nanciero pero no hemos encontrado algn ejemplo donde
esto ocurra y la actitud de la Direccin hacia el
control es buena.
La reunin mensual para revisar el desarrollo
le da responsabilidad a la Direccin
Nivel a rmacin
A rmacin o
informacin a
revelar FS
1 Ventas C H L M Las polticas de reconocimiento de ingresos son
inconsistentes.
E L L L Las polticas de reconocimiento de ingresos son
inconsistentes. Presin para incrementar ventas
debido a bonos por ventas y presiones del mer-
cado.
A L L L El sistema de ventas opera bien.
V NA L NA
2 Cuentas por cobrar C L L L No se identi caron riesgos signi cativos.
E H M M Los bonos de vendedores se basan en ventas re-
gistradas.
A L L L
V H M M La cobranza a clientes detallistas grandes pu-
diera ser un problema si hay preocupacin sobre
calidad del producto o devoluciones hechas. Adi-
cionalmente, pese a la economa en declive, no
se hace veri cacin de crdito antes de conceder
el crdito.
Clave:
H = Alto (A)
M = Moderado (M)
L = Bajo (B)
NA = No se aplica
RMM = Riesgos de incorreccin (riesgo combinado)

P = Riesgos generalizado
C = Totalidad (I)
E = Existencia (E)
A = Exactitud (E)
V = Valuacin (V)
En este punto, sera buena prctica preparar una comunicacin para la Direccin, que ilustre las debilidades
signi cativas identi cadas en el control interno.

Conclusin de fase de valoracin del riesgo
Niveles valorados del riesgo
Documentar los riesgos clave y otros factores que

A rmaciones IR CR RMM contribuyen a la valoracin del riesgo
La actitud de la Direccin hacia el control interno es buena
y los puestos clave estn ocupados por personas competen-
tes
Nivel de estado M Es posible que la Direccin eluda los controles debido a
nanciero presiones para cumplir con convenios de bancos y mini-
mizar impuestos. El trabajo de la tenedora de libros no fue
revisado por Raj de manera consistente durante el periodo.
La tenedora parece descontenta y puede tener oportunidad
de declarar en forma material las cifras. Por lo que, tanto el
error no intencional como el fraude intencional pudieran
pasar sin detectar.
La reunin mensual para revisar el desarrollo le da alguna
responsabilidad a la Direccin
Nivel a rmacin
FSA o informa-
cin a revelar
en estados -
nancieros
1 Ventas C H L M Se identi caron controles internos relevantes para esta
a rmacin.
E H L M Se identi caron controles internos relevantes para esta
a rmacin pero son de preocupacin las transacciones de
partes relacionadas.
A H L M Se identi caron controles relevantes para esta a rmacin

pero son de preocupacin las transacciones de partes rela-
cionadas.
V M M M Devoluciones potenciales de ventas debido al estado de la
industria.
2 Cuentas por C H L M La mayora de saldos de cuentas por cobrar es con Dephta.
cobrar
No se identi caron otros riesgos espec cos.
E H M M La mayora de saldos de cuentas por cobrar es con Dephta.
A M M M La mayora de saldos de cuentas por cobrar es con Dephta.

V H M M Los clientes pequeos pueden tener di cultad para pagar
sus cuentas en estos tiempos econmicos difciles.
Clave:
H = Alto (A)
M = Moderado (M)
L = Bajo (B)
NA = No se aplica
RMM = Riesgos de incorreccin material (riesgo combinado)
P = Riesgos generalizado
C = Totalidad (I)
E = Existencia (E)
A = Exactitud (E)
V = Valuacin (V)
En este punto, sera una buena prctica preparar una comunicacin para la Direccin que ilustre las debilidades.
15. Respuesta al riesgo-generalidades
Anexo 15.0-1
1

preliminares del el trabajo Independencia
Independencia
encargo
Materialidad
Materialidad
Desarrollar estrategia
Discusiones con el equipo
Plani car la auditora global de auditora y plan de auditora
de auditora 2
Realizar
procedimientosde
procedimientos de
mediante entendimiento
medianteentendimiento importantes
importantes
Evaluar RIM 3 a
- Nivel de a rmacin

generales y apropiadas a los RIM3 Respuestas globales
procedimientos de valorados Plan de auditora que vincule
auditora posteriores los RIM3 evaluados con los
posteriores

respuestas a los RIM3 auditora a un nivel Resultados de auditora
encargo
Determinar qu Factores de riesgo nuevos o

Evaluar la evidencia
Evaluar encargo adicional de revisados y procedimientos
de auditora
de auditora se requiere de auditora
obtenida
obtenida (en su caso) Cambios en materialidad
Comunicaciones sobre los
hallazgos de auditora
Conclusiones sobre los
S Se requiere desempeados
encargo
adicional?
No
Preparar dictamen Formar una opinin con Decisiones signi cativas

auditora
Notas:
3.RIM= Riesgos de incorreccin material.

El auditor disear e implementar respuestas globales para responder a los riesgos va-
330.5 lorados de incorreccin material en los estados nancieros. (Ref: apartados A1-A3)
El auditor disear y aplicar procedimientos de auditora posteriores cuya naturaleza,
330.6 momento de realizacin y extensin estn basados en los riesgos valorados de incorrec-
cin material en las a rmaciones y respondan a dichos riesgos. (Ref: apartados A4-A8)
La fase de respuesta al riesgo incluye los pasos que se ilustran a continuacin:

Anexo 15.0-2
Disear procedimientos de auditora posteriores
Actualizar Desarrollar la Instruir al equipo

sobre la plani cacin
estrategia global respuesta a los
de auditora segn se
de auditora riesgos valorados requiera
Realizar procedimientos de auditora posteriores
Realizar Documentar
procedimiento Valorar resultados y resultados y
plani cado evidencia obtenida conclusiones
Los conceptos bsicos que se tratan en la fase de respuesta al riesgo se listan en seguida.
Volumen y captulos
Respuesta a los riesgos valorados V1-9
Procedimientos de auditora posteriores V1-10
Estimaciones contables V1-11
Partes vinculadas V1-12
Hechos posteriores al cierre V1-13
Negocio en marcha V1-14
Resumen de Requerimientos de Otras NIA V1-15
Documentacin de Auditora V1-16

16. Respuesta al riesgo-generalidades

Cmo planear una respuesta efectiva de auditora a los riesgos valorados. 260, 300, 330, 500
Anexo 16.0-1
Disear respuestas Actualizar la estrategia global

generales y Desarrollar respuestas Respuestas generales
procedimientos de apropiadas a los RIM1 Plan de auditora que vincule
auditora posteriores valorados los RIM1 valorados con los
posteriores
Trabajo realizado
Reducir riesgo de
Implementar respuestas Hallazgos de auditora
auditora a un nivel
a los RIM valorados Supervisin de los empleados
aceptablemente bajo
Revisin de papeles de trabajo
Notas:
1. RIM = Riesgo de Incorreccin Materiales.

260.15 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad una descripcin ge-
neral del alcance y del momento de realizacin de la auditora plani cada. (Ref: apartados
A11-A15)
300.9 El auditor desarrollar un plan de auditora, el cual incluir una descripcin de:
(a) La naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de los procedimientos plani ca-

dos para la valoracin del riesgo, como determina la NIA 315;
(b) La naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de procedimientos de auditora

posteriores plani cados relativos a las a rmaciones, tal como establece la NIA 330;
(c) Otros procedimientos de auditora plani cados cuya realizacin se requiere para que el
encargo se desarrolle conforme con las NIA. (Ref: Apartado A12)
300.10 Cuando sea necesario, el auditor actualizar y cambiar en el transcurso de la auditora la

estrategia global de auditora y el plan de auditora. (Ref: Apartado A13)
300.11 El auditor plani car la naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de la Direc-

cin y supervisin de los miembros del equipo del encargo, as como la revisin de su tra-
bajo. (Ref: apartados A14-A15)
(a) La estrategia global de auditora;
(b) El plan de auditora; y
(c) Cualquier cambio signi cativo realizado durante el encargo de auditora en la estrategia
global de auditora o en el plan de auditora, as como los motivos de dichos cambios.
330.5 El auditor disear e implementar respuestas globales para responder a los riesgos valo-
rados de incorreccin material en los estados nancieros. (Ref: apartados A1-A3)
330.6 El auditor disear y aplicar procedimientos de auditora posteriores cuya naturaleza, mo-
mento de realizacin y extensin estn basados en los riesgos valorados de incorreccin
material en las a rmaciones y respondan a dichos riesgos. (Ref: apartados A4-A8)

330.7 Para el diseo de los procedimientos de auditora posteriores que han de ser aplicados, el
auditor:
(a) Considerar los motivos de la valoracin otorgada al riesgo de incorreccin material en

las a rmaciones para cada tipo de transaccin, saldo contable e informacin a revelar,
incluyendo:
(i) La probabilidad de que exista una incorreccin material debido a las caractersti-
cas espec cas del correspondiente tipo de transaccin, saldo contable o informa-
cin a revelar (es decir, el riesgo inherente), y
(ii) Si en la valoracin del riesgo se han tenido en cuenta los controles relevantes (es
decir, el riesgo de control), siendo entonces necesario que el auditor obtenga evi-
dencia de auditora para determinar si los controles operan e cazmente (es decir,
el auditor tiene previsto con ar en la e cacia operativa de los controles para la
determinacin de la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los proce-
dimientos sustantivos), y (Ref: apartados A9-A18)
(b) Obtendr evidencia de auditora ms convincente cuanto mayor sea la valoracin del
riesgo realizada por el auditor. (Ref: Apartado A19)
330.8 El auditor disear y realizar pruebas de controles con el n de obtener evidencia de au-
ditora su ciente y adecuada sobre la e cacia operativa de los controles relevantes si:
(a) La valoracin de los riesgos de incorreccin material en las a rmaciones realizadas por
el auditor con rma la expectativa de que los controles estn operando e cazmente (es
decir, para la determinacin de la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los
procedimientos sustantivos, el auditor tiene previsto con ar en la e cacia operativa de
los controles); o
(b) Los procedimientos sustantivos por s mismos no pueden proporcionar evidencia de au-
ditora su ciente y adecuada en las a rmaciones. (Ref: apartados A20-A24)
330.9 En el diseo y aplicacin de pruebas de controles, el auditor obtendr evidencia de audito-

ra ms convincente cuanto ms confe en la e cacia de un control. (Ref: Apartado A25)

330.10 Para el diseo y aplicacin de pruebas de controles, el auditor:
(a) Realizar indagaciones en combinacin con otros procedimientos de auditora, con el n

de obtener evidencia de auditora sobre la e cacia operativa de los controles, as como:
(i) La manera en que se hayan aplicado los controles en los momentos relevantes a lo
largo del periodo sometido a auditora;
(ii) La congruencia con la que se hayan aplicado, y
(iii) Las personas que los hayan aplicado y los medios utilizados. (Ref: apartados A26-A29)
(b) Determinar si los controles que van a ser probados dependen de otros controles (con-
troles indirectos) y, en este caso, si es necesario obtener evidencia de auditora que co-
rrobore la e cacia operativa de dichos controles indirectos. (Ref: apartados A30-A31)
330.15 Cuando el auditor tenga previsto con ar en los controles sobre un riesgo que considere
signi cativo, realizar pruebas sobre dichos controles en el periodo actual.
330.18 Con independencia de los riesgos valorados de incorreccin material, el auditor disear y
aplicar procedimientos sustantivos para cada tipo de transaccin, saldo contable e infor-
macin a revelar que resulte material. (Ref: apartados A42-A47)
330.19 El auditor considerar si deben aplicarse procedimientos de con rmacin externa a modo
de procedimientos sustantivos de auditora. (Ref: apartados A48-A51)
330.20 Los procedimientos sustantivos del auditor incluirn los siguientes procedimientos de au-
ditora relacionados con el proceso de cierre de los estados nancieros:
(a) Comprobacin de la concordancia o conciliacin de los estados nancieros con los regis-
tros contables de los que se obtienen, y
(b) Examen de los asientos del libro diario y de otros ajustes materiales realizados durante el
proceso de preparacin de los estados nancieros. (Ref: Apartado A52)
330.21 Si el auditor ha determinado que un riesgo valorado de incorreccin material en las a rma-
ciones es un riesgo signi cativo, aplicar los procedimientos sustantivos que respondan de
forma espec ca a dicho riesgo. Cuando la forma de enfocar un riesgo signi cativo consista
nicamente en procedimientos sustantivos, dichos procedimientos incluirn pruebas de
detalle. (Ref: Apartado A53)
330.22 Si los procedimientos sustantivos se aplican en una fecha intermedia, el auditor cubrir el
periodo restante mediante la aplicacin de:
(a) Procedimientos sustantivos, combinados con pruebas de controles para el periodo que resta, o
(b) Si el auditor determina que resulta su ciente, nicamente procedimientos sustantivos

adicionales, que proporcionen una base razonable para hacer extensivas las
conclusiones de la auditora desde la fecha intermedia hasta el cierre del periodo. (Ref:
apartados A54-A57)

330.24 El auditor aplicar procedimientos de auditora para Valorar si la presentacin global de los
estados nancieros, incluida la informacin a revelar relacionada, es conforme con el mar-
co de informacin nanciera aplicable. (Ref: Apartado A59)
500.6 El auditor disear y aplicar procedimientos de auditora que sean adecuados, teniendo
en cuenta las circunstancias, con el n de obtener evidencia de auditora su ciente y ade-
cuada. (Ref: apartados A1-A25)
500.7 Al realizar el diseo y la aplicacin de los procedimientos de auditora, el auditor conside-

rar la materialidad y la abilidad de la informacin que se utilizar como evidencia de au-
ditora. (Ref: apartados A26-A33)
500.10 Al realizar el diseo de las pruebas de controles y de las pruebas de detalle, el auditor de-
terminar medios de seleccin de los elementos sobre los que se realizarn pruebas que
sean e caces para conseguir la nalidad del procedimiento de auditora. (Ref: apartados
A52-A56)
16.1 Generalidades
En la fase de respuesta al riesgo de la auditora, el objetivo es obtener su ciente evidencia apropiada de au-
ditora respecto de los riesgos valorados. Esto se logra diseando e implementando respuestas apropiadas a
los riesgos valorados de incorreccin material a los niveles de estado nanciero y de a rmacin.
El auditor debe enfocar esta tarea de diversas maneras, como:
Tratando cada riesgo valorado a su turno segn su naturaleza (por ejemplo, un declive en la economa) y
disear la respuesta apropiada de auditora a travs de los procedimientos de auditora posteriores;
Atender los riesgos valorados por rea o revelacin de materialidad afectada de los estados nancieros. El
auditor debe entonces disear una respuesta apropiada a travs de los procedimientos de auditora pos-
teriores; o
Comenzando con una lista de procedimientos de auditora para cada rea y a rmacin de materialidad de
los estados nancieros y ajustndola (aadiendo, modi cando y eliminando procedimientos) para planear
una respuesta apropiada a los riesgos valorados.
Responder a los riesgos valorados implica mucho ms que usar un programa estndar de auditora el cual
puede tratar cada a rmacin, pero que no se ajusta para tratar el riesgo valorado para el rea del estado
nanciero por a rmacin para una entidad particular. Los programas de auditora deben generalmente ajus-
tarse (hasta donde sea necesario) al nivel de riesgo de la entidad y sus circunstancias particulares.
16.2 El punto de arranque

El punto de arranque para disear una respuesta efectiva de auditora es el listado de los riesgos valorados
que se desarroll en la conclusin de la fase de valoracin de riesgos de la auditora (vase Volumen 2,
Captulo 14).
Los riesgos se habrn identi cado y valorado:
Al nivel de estado nanciero; y

Al nivel de a rmacin para reas y revelaciones de los estados nancieros.

Las reas ms pequeas de los estados nancieros pudieran agruparse y tratarse como un rea ms grande,
para desarrollar una respuesta de auditora adecuada.
El Volumen 1, Captulo 9 plantea posibles respuestas a los riesgos valorados a los dos niveles. Los tipos de
respuesta que se requieren se resumen en el siguiente anexo.
Anexo 16.2-1
Riesgos valorados :
A nivel estado A
nanciero nivel a rmacin
Respuesta del auditor
Respuesta Procedimiento de
general auditoria posteriores
Los ejemplos incluyen

- Escepticismo profesional
- Nivel del personal asignado
Procedimientos Pruebas de
- Supervisin continua de los Sustantivos control
empleados
- Valorar polticas contables
- Naturaleza, momento de realizacin
y extensin de los procedimientos
plani cados Pruebas de Analticos
- Otros procedimientos adicionales
detalle sustantivos
Resultado
Su ciente evidencia adecuada de auditora para

reducir riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo
16.3 Respuestas generales

Los riesgos generalizados a nivel de estado nanciero (tales como un entorno del control de ciente y/o el
potencial de fraude que pudiera afectar a muchas a rmaciones) se tratan a travs del diseo e implementa-
cin de una respuesta general del auditor, segn se ilustra en el anexo siguiente. Referirse al Volumen 2, Ca-
ptulo 8 para informacin adicional sobre riesgos generalizados.
Las reas que el auditor debe tratar al desarrollar una respuesta general incluyen determinar:
La extensin en que se necesita recordar al equipo de auditora el uso del escepticismo profesional;
Qu personal asignar, incluyendo a quienes tienen habilidades especiales, o si es necesario el uso de expertos;
La extensin de la supervisin que se requiere durante la auditora;
La necesidad de incorporar algunos elementos de imprevisibilidad en la seleccin de procedimientos de

auditora posteriores a llevar a cabo; y
Cualquier modi cacin general que se requiera realizar a la naturaleza, momento de realizacin o exten-
sin de los procedimientos de auditora. Estos podran incluir el momento de realizacin de los proce-
dimientos (a fechas intermedias o al nal de ejercicio), o nuevos/extendidos procedimientos para tratar
factores de riesgo espec co como el fraude.
Anexo 16.3-1
Valoracin del riesgo Posible respuesta general

Un entorno del control Esto permite al auditor tener ms con anza en el control interno y la a-
efectivo bilidad de la evidencia de auditora generada internamente dentro de la
entidad.
Una repuesta general pudiera incluir que se realicen algunos procedimien-
tos de auditora en una fecha intermedia en vez de al nal del ejercicio.
Un entorno del control Esto seguramente requerir que el auditor realice algn trabajo adicional
no efectivo como:
(Existen de ciencias) Asignar personal de auditora con ms experiencia.
Llevar a cabo ms procedimientos de auditora al nal del ejercicio que

a una fecha intermedia.
Obtener evidencia de auditora ms extensa de los procedimientos sus-

tantivos.
Hacer cambios a la naturaleza, momento de realizacin, o extensin de

los procedimientos de auditora a llevar a cabo.
PUNTO A CONSIDERAR
Cuando sea posible, desarrollar una valoracin inicial del riesgo al nivel de estado nanciero en la
etapa de plani cacin. Esto permitir desarrollar una respuesta general inicial que de na asuntos
como qu personal asignar (incluyendo al uso de especialistas), el nivel de supervisin que se re-
quiere, y qu procedimientos de auditora se van a realizar. Esta valoracin inicial del riesgo debe
actualizarse al desarrollar la auditora y se haran los cambios correspondientes en la respuesta
general.
Sin embargo, tal vez esto no sea posible en entidades pequeas que no tienen informacin inter-
media o mensual disponible para realizar procedimientos analticos e identi car/valorar los ries-
gos de incorreccin material. A menos que puedan realizarse procedimientos analticos limitados
o que pueda obtenerse informacin mediante investigacin para plani car la auditora, el auditor
puede requerir esperar hasta que est disponible un borrador inicial de los estados nancieros de
la entidad.
16.4 Uso de a rmaciones en diseo de pruebas

Se requiere una valoracin de los riesgos de incorreccin material a niveles de estado nanciero y a nivel de
a rmacin. El objetivo de disear una respuesta apropiada de auditora es obtener evidencia que trate las
valoraciones del riesgo desarrolladas para cada a rmacin relevante. Referirse al Volumen 1, Captulo 6 para
ms informacin sobre a rmaciones.
Cuando se desarrolla una respuesta a ciertos tipos espec cos de transacciones, el auditor podr observar
que las a rmaciones tambin dan la liga comn entre las pruebas de control interno y los procedimientos
sustantivos. Esto es importante para identi car cundo puedan ser apropiados una combinacin de pruebas
de controles y procedimientos sustantivos para reducir los riesgos de incorreccin material a un nivel acepta-
blemente bajo.
Por ejemplo, los procedimientos de auditora para la existencia de inventario se centrarn en probar la vali-
dez de artculos ya registrados como parte del saldo de inventario y en las pruebas de los controles que de-
ben reducir el riesgo de que haya artculos no existentes en el saldo del balance de inventario. Una prueba de
integridad (estar completo) del inventario se debe enfocar en pruebas a los artculos no incluidos en el sal-
do del inventario, sin embargo debe proporcionar posible evidencia de artculos faltantes. Esto podra incluir
rdenes de compra de mercancas, y probar los controles que deben mitigar el riesgo de inventario faltante.
16.5 Uso de la materialidad en diseo de pruebas

Un factor clave al considerar la extensin de un procedimiento de auditora considerado necesario es la ma-
terialidad para la ejecucin del trabajo que se haya establecido. La materialidad para la ejecucin del trabajo
se basa en la materialidad establecida para los estados nancieros tomados en su conjunto, sin embargo
puede modi carse para tratar riesgos particulares relacionados con el saldo de una cuenta, ujo de transac-
ciones, o revelacin de los estados nancieros.
La extensin de procedimientos de auditora que se juzgue necesaria se determina despus de considerar la
materialidad para la ejecucin del trabajo, el riesgo valorado, y el grado de seguridad que el auditor planea
obtener. En general, la extensin de los procedimientos de auditora (tales como el tamao de una muestra
para una prueba de detalles, o el nivel de detalle necesario en un procedimiento analtico sustantivo) debe
incrementarse al incrementarse el riesgo de incorreccin material. Sin embargo, incrementar la extensin de
un procedimiento de auditora es efectivo solo si el procedimiento de auditora mismo es relevante al riesgo
espec co. Vase Volumen 1, Captulo 7 y Volumen 2, Captulos 6 y 17 para ms informacin sobre el uso de la
materialidad en el diseo de pruebas.
16.6 La caja de herramientas del auditor

Al desarrollar el plan de auditora detallado, el auditor usar su juicio profesional para seleccionar los tipos
apropiados de posibles procedimientos de auditora. Referirse al volumen 1, Captulos 10 a 15 para una des-
cripcin ms detallada de procedimientos de auditora posteriores.
Un programa de auditora efectivo se basar en una mezcla apropiada de procedimientos que conjuntamen-
te reducen el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Para efectos de esta Gua, los diversos tipos
de procedimientos de auditora a usar por el auditor se han categorizado como se ilustra en seguida.
Anexo 16.6-1
Procedimientos Procedimientos
Sustantivos Sustantivos
Bsicos Extendidos
Procedimientos Pruebas de
Analticos Control
Sustantivos
Nota: Los trminos bsicos y extendidos se utilizarn nicamente para los efectos de esta Gua.
Anexo 16.6-2
Tipo de procedimiento Descripcin

Sustantivo- El trmino bsico se ha usado para los procedimientos sustantivos tpicos, los
cuales requiere el prrafo 18 de la NIA 330 se realicen para cada clase de tran-
Bsico saccin, saldo de cuenta, y revelacin de materialidad, independientemente
de los riesgos valorados de incorreccin material (RIM). Estos procedimientos
bsicos re ejan el hecho de que:
La evaluacin del riesgo por el auditor es por juicio, as que, puede no iden-
ti car todos los riesgos de incorreccin material; y
Existen limitaciones inherentes al control interno, incluyendo el no segui-

miento de la administracin de los controles establecidos.
Cuando los RIM son muy bajos, estos tipos de procedimientos bsicos pue-
den bien ser su cientes para obtener evidencia su ciente y apropiada para
una particular a rmacin. Ejemplos de procedimientos sustantivos bsicos
son los siguientes:
Obtener una lista completa de partidas que integren un balance de n de

ejercicio;
Comparar el saldo del ejercicio actual con el del periodo anterior;
Obtener un entendimiento para uctuaciones; y
Realizar algunos procedimientos de corte de nal de ejercicio.


Sustantivo- El trmino extendido se usa en esta Gua para resaltar la naturaleza y ex-
tensin del trabajo adicional de auditora (ms all de los procedimientos
Extendido bsicos) que se requiere para responder a situaciones cuando los riesgos valo-
rados para una particular a rmacin son moderados o altos. Esto debe ocurrir
cuando existen riesgos espec cos o importantes. Un procedimiento extendi-
do debe incluir:
Procedimientos hechos a la medida para responder a factores de riesgo es-

pec cos (como abuso de la administracin), otros tipos de fraude, o riesgo
signi cativo; y
Procedimientos similares a los procedimientos bsicos, pero en los que la

extensin del procedimiento se ha incrementado (tales como una muestra
de mayor tamao en una prueba de detalles) para obtener el nivel apropia-
do de reduccin del riesgo.
Vase Volumen 2, Captulo 10 para una descripcin ms detallada de riesgos
materiales y la respuesta de auditora apropiada.
Pruebas de controles Cuando hay establecidos controles clave (que es probable que operen de ma-
nera efectiva) para tratar ciertas a rmaciones, se pueden realizar pruebas de
controles para obtener la evidencia necesaria sobre una a rmacin.
Las pruebas de controles realizadas para reducir el riesgo a un nivel bajo (que
requieren una muestra de mayor tamao) pueden proporcionar la mayor
parte de la evidencia que se requiere para una a rmacin particular. Alterna-
tivamente, pudieran realizarse pruebas de controles para reducir el riesgo a
un nivel moderado (requieren una muestra de tamao ligeramente menor).
En este ltimo caso, para obtener la evidencia que se requiere, el auditor debe
complementar las pruebas de controles con procedimientos sustantivos que
traten la misma a rmacin.
Bajo ciertos criterios, los controles internos solo necesitan probarse cada ter-
cera auditora. En relacin a los comentarios sobre pruebas de controles refe-
rirse al Volumen 1, Captulo 10.5.

Analtico sustantivo Los procedimientos analticos sustantivos implican valoraciones de informa-
cin nanciera mediante anlisis de relaciones plausibles entre datos tanto
nancieros como no nancieros. Estos requieren el desarrollo de expectativas
precisas para ciertos importes (tales como las ventas) que, al compararse con
los importes reales, deben ser su cientes para identi car una incorreccin.
Los procedimientos analticos pueden categorizarse como sigue:
Comparaciones simples de datos que tpicamente se incluiran en proce-

dimientos sustantivos bsicos. Estos procedimientos normalmente deben
combinarse con otras pruebas de detalles al nivel de a rmacin. No propor-
cionaran su ciente evidencia de auditora por s mismos.
Modelos predictivos que por s mismos (o en combinacin con pruebas de

controles u otros procedimientos sustantivos) deben ser su cientes para
reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Por ejemplo,
si una entidad tuviera seis empleados con sueldos jos durante el perio-
do, pudiera ser posible estimar el costo total de nmina por el periodo con
un alto grado de exactitud. Asumiendo que el nmero de empleados y los
sueldos fueran correctos, este procedimiento proporcionara toda la evi-
dencia de auditora para el rubro de nmina. Pudiera no haber necesidad
de realizar otros procedimientos sustantivos (bsicos o extendidos).
Nota: Cuando se trate un riesgo material, se requiere que el auditor combine

los procedimientos analticos sustantivos con otros procedimientos sus-
tantivos que incluyan pruebas de detalles.
16.7 Desarrollo del plan responsivo de auditora

Se requieren juicio profesional y anlisis cuidadoso para desarrollar un plan de auditora que responda de
manera apropiada a los riesgos valorados. El tiempo que se emplee en desarrollar un plan apropiado segura-
mente dar como resultado una auditora ms efectiva y e ciente y que el personal invierta menos tiempo.
Existen tres pasos generales que el auditor debe realizar para desarrollar el plan:
Responder a los riesgos valorados al nivel de estado nanciero (la respuesta general);
Identi car cualesquier procedimientos espec cos que se requieran para reas de materialidad de los es-
tados nancieros; y
Determinar qu procedimientos de auditora (herramientas de la caja de herramientas) se requieren y la

extensin de dichos procedimientos.
Paso 1-Responder a los riesgos valorados al nivel de estado nancieros

El primer paso es desarrollar una respuesta general apropiada a los riesgos valorados al nivel de estado nan-
ciero. Debido a que estos riesgos son generalizados, una valoracin de riesgo de nivel moderado o alto gene-
ralmente dar como resultado que se requiera trabajo adicional para virtualmente cada rea de los estados
nancieros. Referirse a la discusin sobre respuestas generales en el Volumen 2, Captulo 16.3.
Paso 2-Identi car procedimientos espec cos que se requieran para reas de materialidad de
los estados nancieros
Antes de desarrollar la respuesta detallada a los riesgos valorados, el auditor puede encontrar til el conside-
rar (para cada rea de materialidad de los estados nancieros) las preguntas que se exponen en el siguiente
anexo.
Anexo 16.7-1
Para cada rea de materialidad o de potencial materialidad de los estados nancieros

Preguntas a considerar Hay a rmaciones que no puedan tratarse nicamente con pruebas
cuando se desarrolle una sustantivas? Si es as, se requerirn pruebas de controles.
respuesta apropiada de
auditora Esto puede ocurrir cuando:
No hay documentacin que proporcione evidencia de auditora sobre

una a rmacin como la integridad (totalidad) de las ventas; o
Una entidad lleva a cabo sus operaciones usando Tecnologa de Informa-

cin (TI), y no se genera o mantiene ninguna documentacin de las tran-
sacciones que no sea a travs de los sistemas de TI.
Se espera que sean con ables los controles internos sobre los ujos/
procesos de transacciones correspondientes? Si es as puede ser posible
una prueba de controles a menos que el nmero de transacciones sea tan
pequeo que seran, an as, ms e cientes los procedimientos sustantivos.
Hay disponibles procedimientos analticos sustantivos (tales como sobre
ujos de transacciones relacionadas?
Se requiere el elemento de imprevisibilidad (para tratar riesgos de fraude, etc.)?
Hay riesgos materiales (por ejemplo, fraude, partes vinculadas, etctera) a

considerar, los cuales requieran consideraciones especiales?
Paso 3-Determinar la naturaleza y extensin de procedimientos de auditora que se requieren

El tercer paso es utilizar el juicio profesional para seleccionar la mezcla apropiada de procedimientos y exten-
sin de los mismos que se requieran para responder de manera apropiada a los riesgos valorados al nivel de
a rmacin.
En seguida, ilustramos un posible enfoque para determinar la mezcla apropiada de procedimientos para revi-
sar la existencia de cuentas por cobrar con niveles de riesgo evaluado bajo, moderado y alto.
Cuentas por cobrar-Nivel bajo de riesgo evaluado

Materialidad para la ejecucin del trabajo = 12,000
Respuesta plani cada de auditora
Riesgo valorado para a rmacin

de existencia Bajo Comentarios
Procedimientos sustantivos Bsicos x Estos procedimientos deben considerarse
adecuados dada su naturaleza para atender
el riesgo valorado. Deben incluir las pruebas
tpicas de detalles y procedimientos analticos
simples que deben realizarse en virtualmente
cualquier auditora de cuentas por cobrar. Es-
tos procedimientos a menudo se incluiran en
un programa estndar de auditora para cuen-
tas por cobrar.
Cuentas por cobrar-Nivel moderado de riesgo valorado
Riesgo valorado para a rmacin

de existencia Moderado Comentarios
Procedimientos sustantivos-Bsicos x Estos procedimientos deben realizarse para tratar
el riesgo de existencia en general.
Procedimientos sustantivos-Extendidos x Estos procedimientos sern diseados para:
Tratar los riesgos espec cos identi cados en

relacin con la existencia de cuentas por co-
brar (como un riesgo de fraude); y
Realizar su cientes pruebas de detalle para re-

ducir el riesgo evaluado a un nivel aceptable-
mente bajo.
Si la entidad tuviera controles internos (como sobre las ventas) que trataran la existencia de cuentas por co-
brar, una alternativa a la realizacin de un procedimiento extendido sera una prueba de la efectividad opera-
tiva de dichos controles.
Cuentas por cobrar-Alto nivel de riesgo valorado

Riesgo valorado para a rmacin de

existencia Alto Comentarios
Procedimientos sustantivos-Bsicos X Estos procedimientos deben realizarse para tratar el
riesgo de existencia en general.
Procedimientos sustantivos-Extendidos X Estos procedimientos sern diseados para:
Tratar los riesgos espec cos identi cados en

relacin con la existencia de cuentas por cobrar
(como un riesgo de fraude); y
Realizar su cientes pruebas de detalle para redu-

cir el riesgo valorado a un nivel aceptablemente
bajo.
Pruebas de controles (Efectividad X Para reducir el tamao de la muestra que se requie-
operativa) re para una prueba de detalles que redujera el ries-
go a un nivel bajo, los controles internos que tratan
la existencia deben probarse para obtener un nivel
moderado de reduccin del riesgo. Esto, combinado
con las pruebas de detalles expuestas anteriormen-
te debe reducir el riesgo valorado a un nivel acepta-
blemente bajo.
En el ejemplo anterior, tal vez sea posible tambin obtener la mayora de la evidencia requerida con la reali-
zacin de una prueba de controles que reduzca el riesgo a un nivel aceptablemente bajo. Esto puede elimi-
nar la necesidad de ciertos procedimientos sustantivos extendidos.
Cuando desarrolle una estrategia de auditora sobre saldos contables o transacciones particulares, el auditor
debe siempre considerar el trabajo realizado en otras partes del ujo de transacciones.
Otro ejemplo es la integridad (totalidad) de las ventas para una entidad que posee un edi cio de apartamen-
tos y otorga en renta unidades del edi cio.
Cuentas por cobrar-Nivel moderado de riesgo valorado

Riesgo valorado para a rmacin de

existencia Moderado Comentarios
Procedimientos sustantivos- Bsicos - A la luz del procedimiento analtico sustantivo
que se muestra mas adelante, estos procedi-
mientos pueden no ser necesarios, o estar limi-
tados a obtener evidencia sobre los supuestos
utilizados.
Procedimientos analticos sustantivos X El nmero conocido de unidades en renta es de
64 y la renta es 1,000 al mes para las 46 suites
de dos recmaras y 800 para las 18 suites de
una recmara.
El ingreso de rentas esperado puede calcular-

se en 724,800 .
El ingreso real registrado en los registros con-

tables fue de 718,800 , una diferencia de
6,000 .
Se veri c que la diferencia era debido al hecho
de que seis de las unidades de dos recmaras
estuvieron vacas durante un mes del ao.
PUNTO A CONSIDERAR
Evitar la aplicacin sistemtica de procedimientos de auditora genricos o estndar cuando
esto sea posible
Los procedimientos de auditora ms efectivos son los que tratan espec camente las causas de los
riesgos valorados.
Mltiples a rmaciones
Cuando sea posible, seleccionar procedimientos de auditora que traten mltiples a rmaciones.
Esto reducir la necesidad de otras pruebas de detalle.
reas de bajo riesgo
Usar la informacin obtenida al Valorar los riesgos de incorreccin material, para reducir la necesi-
dad de aplicacin de procedimientos sustantivos en reas de bajo riesgo.
Considerar usar pruebas de controles
Usar la informacin obtenida sobre el control interno para identi car controles clave que pudieran
probarse para veri car la efectividad operativa. Las pruebas de controles (algunos de los cuales
pueden solo requerir pruebas una vez cada tres aos) puede dar como resultado mucho menos
trabajo que realizar pruebas extensas de detalle.
No ignorar los controles de TI
El tamao de la muestra para pruebas de un control automatizado puede ser tan pequeo como
una partida, ya que es probable que un control automatizado opere de la misma manera todo el
tiempo, hacindola representativa de todas las otras partidas de la poblacin. Sin embargo, esto
debe basarse en el supuesto de que la entidad tiene en operacin controles generales de TI que
son efectivos.
Pruebas de doble propsito
Cuando se planean pruebas de controles sobre la misma tipo de transacciones que las pruebas sus-
tantivas, considerar el potencial para las pruebas de doble propsito. Esto es cuando una prueba de
controles se realiza al mismo tiempo con una prueba de detalle en la misma transaccin. Aunque el
propsito de una prueba de controles es diferente de una prueba de detalle, ambos objetivos pue-
den lograrse en forma concurrente. Por ejemplo, una factura pudiera examinarse para determinar si
se encuentra autorizada (una prueba de control) y si la transaccin fue registrada de manera apro-
piada en los registros contables (una prueba de detalle).
Considerar el trabajo realizado en todas las partes de un ujo de transacciones
Considerar el trabajo realizado en otras partes del ujo de transacciones. Por ejemplo, una prueba
de controles sobre la integridad de las ventas origina evidencia de la integridad (totalidad) de las
cuentas por cobrar.
Decidir sobre la estrategia y procedimientos de auditora en la fase de plani cacin

Cuando sea posible, desarrollar la naturaleza y extensin de los procedimientos de auditora duran-
te la fase de plani cacin de la auditora, un momento en el que el equipo puede de nir el enfoque
que se va a seguir. Esto evita que el personal junior tenga que disear procedimientos de auditora
por s mismos o simplemente realizar los mismos procedimientos que el ao pasado.
Recordar usar procedimientos analticos
Los procedimientos analticos se usan en cada fase de la auditora.
Al principio de la auditora, los procedimientos analticos se usan como un procedimiento de valo-
racin del riesgo.
Durante la auditora, los procedimientos analticos se realizan para analizar desviaciones en datos y
para validar ciertos ujos de transacciones y saldos contables.
Cerca del nal de la auditora, los procedimientos analticos se realizan para determinar si los esta-
dos nancieros son consistentes con el entendimiento de la entidad por el auditor, o para identi -
car un riesgo no reconocido previamente de incorreccin material debida a fraude.
16.8 Respuesta al riesgo de

fraude
El riesgo de fraude (incluyendo abuso de la administracin) puede existir virtualmente en cualquier entidad,
y necesita tratarse cuando se desarrolla el plan de auditora. El primer paso es valorar el riesgo potencial por
fraude, y despus disear una apropiada respuesta general y detallada.
Nota: Se requiere que el auditor trate los riesgos valorados de incorreccin material debida a fraude como
Obtenga un entendimiento de los controles relacionados de la entidad, incluyendo actividades de
control, relacionadas a tales riesgos; y
Realice procedimientos sustantivos que sean den respuesta a dicho riesgo.

Cuando el enfoque a un riesgo material consiste solo en procedimientos sustantivos, dichos procedi-
mientos deben incluir pruebas de detalles.
Al Valorar el riesgo potencial y la respuesta apropiada al fraude, el auditor debe considerar lo siguiente:
Respuestas generales ya desarrolladas para tratar los riesgos valorados al nivel de estado nanciero;
Respuestas espec cas ya desarrolladas en relacin con otros riesgos valorados al nivel de a rmacin;
Los escenarios de fraude (si los hay) determinados durante los comentarios de plani cacin;
Los riesgos de fraude (oportunidades, incentivos, y racionalizacin) identi cados como resultado de reali-
zar procedimientos de valoracin del riesgo;
Susceptibilidad al fraude de ciertos saldos y transacciones de los estados nancieros;
Cualesquier casos conocidos de fraude real en el ejercicio anterior o en el actual; y
Los riesgos relativos a abuso de la administracin (cuando se pase por encima de controles).
El siguiente anexo muestra algunas posibles respuestas a los riesgos que acabamos de identi car.
Anexo 16.8-1
Respuestas generales al fraude

Riesgos generalizados al Considerar necesidad de:
nivel de estado nanciero
Alto escepticismo profesional al examinar cierta documentacin o al
corroborar manifestaciones importantes de la administracin;
El uso de personal con habilidades/conocimiento especializados,

como en Tecnologa de la Informacin (TI);
Desarrollo de procedimientos espec cos de auditora para identi -

car la existencia de fraude; y
El elemento de sorpresa (imprevisibilidad) en la seleccin de procedi-

mientos de auditora que se van a aplicar. Considerar ajustar la opor-
tunidad de ciertos procedimientos de auditora, usar diferentes m-
todos de muestreo, o llevar a cabo procedimientos sin aviso previo.
Respuestas espec cas a potenciales riesgos de fraude

Riesgos Considerar:
espec cos al
nivel de Cambiar la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los procedimientos de
a rmacin auditora para tratar el riesgo. Algunos ejemplos incluyen:
Obtener ms evidencia de auditora con able y relevante o informacin adicional

que corrobore para soportar las a rmaciones de la administracin,
Realizar una observacin o inspeccin fsica de ciertos activos,
Observar conteos de inventario sin aviso previo; y
Realizar una revisin adicional de los registros de inventarios para identi car art-
culos no comunes, montos no esperados, y procedimientos para el seguimiento
de otras partidas.
Realizar trabajo adicional para Valorar la razonabilidad de las estimaciones de la ad-

ministracin y los juicios y supuestos relacionados.
Incrementar los tamaos de las muestras o realizar procedimientos analticos a un

nivel ms detallado.
Usar tcnicas de auditora asistidas por ordenador (TAAO). Por ejemplo,
Reunir ms evidencia sobre datos contenidos en cuentas importantes o archivos

electrnicos de transacciones,
Realizar pruebas ms extensas de archivos electrnicos de transacciones y saldos

contables,
Seleccionar transacciones muestra de archivos electrnicos clave,
Clasi car transacciones con caractersticas espec cas, y
Probar una poblacin entera en vez de una muestra.
Solicitar informacin adicional en con rmaciones externas. Por ejemplo, en una con-
rmacin de cuentas por cobrar, el auditor pudiera pedir con rmacin de los detalles
de convenios de ventas, incluyendo la fecha del acuerdo, cualesquiera derechos a de-
volucin, y los trminos de entrega. Sin embargo, debe considerarse si una solicitud
de informacin adicional podra retrasar demasiado el tiempo de respuesta.
Cambiar la oportunidad de los procedimientos sustantivos de una fecha intermedia

a una cerca del nal del periodo. Sin embargo, si existe un riesgo de incorreccin ma-
terial o manipulacin, los procedimientos de auditora para conectar las conclusiones
de auditora de una fecha intermedia a la fecha nal del periodo, no seran efectivos.
Riesgos relacionados con abuso de la administracin

Fuente de riesgo Considerar
Asientos del diario Identi car, seleccionar y realizar pruebas a los asientos del diario y otros ajus-
tes con base en lo siguiente:
Un entendimiento del proceso de informacin nanciera de la entidad y

diseo/implementacin del control interno.
Consideracin de:
Caractersticas de asientos fraudulentos del diario u otros ajustes,
Presencia de factores de riesgo de fraude que se relacionen con ciertos

tipos de asientos del diario y otros ajustes, e
Investigaciones con personas involucradas en el proceso de informa-

cin nanciera sobre actividad inapropiada o inusual.
Estimaciones de la admi- Revisar las estimaciones relativas a transacciones y saldos contables espec-
nistracin cos para identi car posibles sesgos por parte de la administracin. Los pro-
cedimientos adicionales podran incluir los siguientes:
Reconsiderar las estimaciones tomadas en su conjunto;
Realizar una revisin retrospectiva de juicios y supuestos de la administra-

cin relacionados con estimaciones contables importantes realizadas en
el ejercicio anterior; y
Determinar si el efecto acumulado del sesgo en estimaciones de la admi-

nistracin equivale a una incorreccin material en los estados nancieros.

Transacciones materiales Obtener un entendimiento del sentido de negocios para transacciones ma-
teriales que sean inusuales o fuera del curso normal del negocio. Esto inclu-
ye una evaluacin sobre si:
La administracin est poniendo ms nfasis en la necesidad de un trata-

miento contable particular que en el aspecto econmico subyacente de
la transaccin;
Los arreglos que rodean a estas transacciones parecen excesivamente

complejos;
La administracin ha discutido la naturaleza y contabilizacin de estas

transacciones con los encargados del gobierno de la entidad;
Las transacciones implican a partes vinculadas no identi cadas previa-

mente o partes que no tengan la sustancia o fortaleza nanciera para so-
portar la transaccin sin ayuda de la entidad que est bajo auditora;
Las transacciones con partes vinculadas no consolidadas, incluyendo en-

tidades de propsito especial, han sido revisadas y aprobadas de modo
apropiado por los encargados del gobierno de la entidad; y
Existe adecuada documentacin.
Transacciones con partes Obtener un entendimiento de las relaciones de negocios que puedan tener
vinculadas las partes vinculadas directa o indirectamente con la entidad a travs de:
Investigaciones y comentarios con la administracin y los encargados del

gobierno de la entidad;
Investigaciones con la parte relacionada;
Inspeccin de contratos importantes con la parte relacionada; e
Investigacin apropiada de antecedentes, como en Internet o bases de

datos externas espec cas con informacin del negocio.
Con base en los resultados anteriores:
Identi car y Valorar los riesgos de incorreccin material asociados con las
relaciones con partes vinculadas;
Dar el tratamiento a las transacciones importantes identi cadas con par-

tes vinculadas fuera del curso normal de negocios de la entidad como si
dieran origen a riesgos importantes; y
Determinar la necesidad de procedimientos de auditora sustantivos que

respondan a los riesgos identi cados.

Reconocimiento Realizar procedimientos analticos sustantivos. Considerar tcnicas de audi-
de ingresos tora asistidas por ordenador (TAAO) para identi car relaciones o transaccio-
nes de ingresos inusuales o no esperadas.
Con rmar los trminos de contratos relevantes con los clientes (trminos de
aceptacin, criterios, entrega y pago) y con rmar la ausencia de acuerdos
complementarios (tales como ofrecerle a un cliente el derecho a devolucin
de mercancas inmediatamente despus del nal del ejercicio).
16.9 Riesgo de incorrecciones en presentacin y revelacin

Algunos riesgos valorados pueden surgir en la presentacin y revelaciones de los estados nancieros de
acuerdo con el marco de informacin nanciera aplicable. Consecuentemente, puede requerirse disear pro-
cedimientos espec cos para responder de manera apropiada a los riesgos implicados.
Estos procedimientos de auditora deben tratar lo siguiente:
Si los estados nancieros individuales se presentan de una manera que re eja la apropiada clasi cacin y
descripcin de la informacin nanciera;
Si la presentacin de los estados nancieros incluye revelaciones adecuadas de asuntos de materialidad y

de incertidumbre. Esto incluye la forma, acomodo, y contenido de los estados nancieros y sus notas acla-
ratorias (incluyendo terminologa usada), la cantidad de detalle que se presenta, la clasi cacin de partidas
en los estados, y las bases de montos expuestos; y
Si la administracin ha revelado asuntos particulares a la luz de las circunstancias y hechos de los que el
auditor tiene conocimiento al momento de rmar el Informe del auditor.
16.10 Determinar si el plan de auditora esta completo

Antes de concluir que la auditora est completa, el auditor debe considerar si se han tratado de manera
apropiada los siguientes factores.
Anexo 16.10-1

Se han tratado todas las
Se requiere disear y realizar procedimientos sustantivos para todos los
reas de materialidad detipos de transacciones, saldos contables e informacin a revelar que sean
los estados nancieros? materiales. Esto es independientemente de los riesgos valorados de inco-
rreccin material.
Hay necesidad de Considerar si se van a realizar procedimientos de con rmacin externa como
con rmaciones externas? procedimientos sustantivos de auditora. Los ejemplos pudieran incluir:
Saldos de bancos;
Cuentas por cobrar;
Inventarios e inversiones en poder de terceros;
Montos debidos a prestadores;
Trminos de convenios;
Contratos; y
Transacciones entre la entidad y terceras partes.

Puede usarse tambin con rmacin externa para tratar la ausencia de cier-
tas condiciones. Por ejemplo, no hay acuerdos marginales en ventas que
pudieran afectar los procedimientos de corte en ingresos.
Puede usarse evidencia Suponiendo que la evidencia no trata un riesgo importante y que apliquen
obtenida en periodos algunas otras condiciones (tales como que no ha habido cambios en los
anteriores? controles y la inexistencia de elementos manuales importante en la opera-
cin del control), las pruebas de efectividad operativa pueden solo reque-
rirse una vez cada tercera auditora (Vase Volumen 1, Captulo 10.5 para
ms informacin).
Existe la necesidad de Se requiere experiencia y conocimiento en un campo distinto de la
un experto del auditor? contabilidad o auditora para obtener su ciente evidencia apropiada de
auditora?
Se ha tratado el proceso Se requieren los siguientes procedimientos sustantivos en relacin con el

de cierre de los estados proceso de cierre de los estados nancieros:
nancieros?
Cotejar o conciliar los estados nancieros con los registros contables co-
rrespondientes; y
Examinar asientos de diario materiales y otros ajustes hechos durante el

curso de preparar los estados nancieros.
Se han tratado los Para cada riesgo valorado como material, se requiere que el auditor disee
riesgos materiales? y realice procedimientos sustantivos (posiblemente complementados con
pruebas de controles). No pueden usarse solo los procedimientos analti-
cos sustantivos y deben complementarse con pruebas de detalles.
Cuando se utilizan los controles internos para soportar un riesgo material,
se requiere que el auditor pruebe esos controles en el ejercicio actual.
Se ha actualizado la Actualizar los procedimientos sustantivos aplicados a fechas intermedias

evidencia obtenida de cubriendo el periodo remanente. Esto debe incluir:
pruebas intermedias?
Procedimientos sustantivos combinados con pruebas de controles por
el periodo intermedio; o
Procedimientos de auditora posteriores que proporcionen una base ra-

zonable para extender las conclusiones de auditora de la fecha interme-
dia al nal del ejercicio.
Se han tratado los Por ejemplo, incrementando el escepticismo profesional, un elemento de
riesgos potenciales de imprevisibilidad en el diseo de procedimientos de auditora, etctera.
fraude?
(Vase Volumen 2, Captulo 16.8)
16.11 Documentacin de la respuesta general y plan detallado de auditora

Las respuestas generales pueden documentarse como un documento independiente o, ms tpicamente,
como parte de la estrategia global de auditora.
El plan detallado es comnmente documentado en la forma de un programa de auditora que incluye la
naturaleza y extensin de los procedimientos y la(s) a rmacin(es) que se tratan. Se puede dar espacio para
registrar detalles sobre quin realiz cada paso, y los resultados.
PUNTO A CONSIDERAR
Oportunidad (programacin)
Considerar si algunos de los procedimientos de auditora posteriores pueden llevarse a cabo al mis-
mo tiempo que los procedimientos de valoracin del riesgo.
Cambios al plan
Si los procedimientos plani cados requieren modi carse como resultado de evidencia de auditora
u otra informacin obtenida, actualizar la estrategia global y el plan de auditora y explicar las razo-
nes para el cambio.
Revisin
Asegurar que el preparador y el revisor rman y fechan los procedimientos de auditora y los pape-
les de trabajo relacionados, antes de concluir la auditora.
16.12 Comunicacin del plan de auditora

La estrategia global de auditora, respuestas generales y el plan de auditora son enteramente responsabili-
dad del auditor. Sin embargo, a menudo es til comentar algunos elementos del plan detallado de auditora
(como la oportunidad o programacin) con la administracin. Estos comentarios suelen dar como resultado
cambios menores al plan para coordinar la oportunidad y facilitar el desempeo de ciertos procedimientos.
La naturaleza, momento de realizacin y extensin exactos de los procedimientos plani cados no debe co-
mentarse en detalle con la administracin ni cambiarse o ajustarse para acomodarse a una solicitud de la ad-
ministracin. Estas peticiones pudieran comprometer la efectividad de la auditora, hacer los procedimientos
de auditora demasiado predecibles y pudieran constituir una limitacin al alcance.
La NIA 260 establece una serie de asuntos que se requiere que el auditor comunique a los encargados del
gobierno de la entidad. (Referirse a Volumen 2, Captulo 5.3 para una lista de esos asuntos.) Esos requisitos
estn plani cados para asegurar una efectiva comunicacin entre el auditor y la administracin o los encar-
gados del gobierno de la entidad o entre todos entre s.
PUNTO A CONSIDERAR
Los auditores deben considerar tener actualizaciones regulares y peridicas con la administracin
para informarles de cualesquier resultados preliminares, solicitar alguna documentacin adicio-
nal, solicitar alguna ayuda requerida, y/o comentar otros asuntos.
Cualesquiera cambios importantes al plan de auditora deben tambin comunicase a la adminis-
tracin y a los encargados del gobierno de la entidad.
16.13 Caso de Estudio-El plan responsivo de auditora

Para detalles de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Casos de estudio.
Los siguientes ejemplos de casos de estudio incluyen las consideraciones y posibles procedimientos de au-
ditora que pudieran utilizarse al desarrollar un plan de auditora detallado para cuentas por cobrar. Ya que el
propsito del plan de auditora es reducir el riesgo de una incorreccin material a un nivel aceptablemente
bajo, es importante revisar los riesgos identi cados en la fase de valoracin del riesgo para el ciclo ingresos/
cuentas por cobrar/cobranza.

Segn la valoracin del riesgo en el Volumen 2, Captulo 14.6-Conclusin de la fase de valoracin del riesgo,
los riesgos valorados eran:
Riesgos valorados a nivel de estado nanciero (Alto, Moderado o Bajo) Bajo
A rmaciones (Integridad [C], Existencia [E] Exactitud [A], y Valuacin [V] C E A V
Riesgos valorados a nivel a rmacin ( Alto [H], Moderado [M], o Bajo [L]) L M L M
Cambios en riesgos valorados del periodo anterior. Ninguno
Preguntas a considerar al desarrollar el plan de auditora de cuentas por cobrar:
Consideraciones de planeacin Respuesta

1. Existen a rmaciones que no puedan La integridad de las ventas (que estn completas) se
tratarse nicamente con pruebas sus- tratar mediante una combinacin de pruebas de con-
tantivas? troles y procedimientos analticos. Nota para el prxi-
mo ao: si las ventas de Internet siguen creciendo, pue-
den requerirse pruebas adicionales de controles debido
a la falta de documentacin impresa para rastrear.
2. Se espera que sea con able el control Pudieran usarse pruebas de controles para reducir el
interno sobre los ujos/procesos nivel de reduccin del riesgo requerido con otros proce-
relacionados de transacciones? Si es dimientos sustantivos (con rmaciones) en cuentas por
cobrar. Pero no estamos totalmente seguros en cuanto
as, pudieran ser probados los contro-
a la con abilidad de la operacin del control, as que
les para reducir la necesidad/alcance de solo se usarn procedimientos sustantivos.
otros procedimientos sustantivos?
3. Existen disponibles procedimientos No.

analticos sustantivos que reduciran la
necesidad/alcance para otros procedi-
mientos de auditora?
4. Existe la necesidad de incorporar un Se realizarn algunos procedimientos extendidos de

elemento de imprevisibilidad o procedi- auditora para tratar los riesgos identi cados por abu-
mientos de auditora posteriores (para so de la administracin.
tratar fraude, riesgo, etc.)?
5. Existen riesgos materiales que requie- Hay algunos posibles riesgos de fraude (Volumen 2, Ca-
ran atencin especial? ptulo 9) en relacin con reconocimiento de ingresos. Se
tratarn con procedimientos sustantivos extendidos.
La valuacin de cuentas por cobrar es un riesgo espe-
c co que requiere especial atencin. Se har anlisis
adicional y revisin de cobros posteriores.
Necesidad de tener presentes durante la auditora las
transacciones con partes vinculadas no reveladas, las
cuales se encuentren fuera del curso normal de opera-
ciones.
Con base en el juicio profesional del auditor, se requiere una mezcla apropiada de procedimientos para re-
ducir los riesgos de incorreccin material (RIM) a un nivel aceptablemente bajo para a rmaciones relevantes
(aplicable al saldo de cuentas por cobrar). La siguiente es una muestra de respuesta de auditora al nivel valo-
rado del riesgo de cuentas por cobrar.
Resumen de respuesta de auditora propuesta

C E A V
(Marque el cuadro aplicable bajo CEAV)
A. Procedimientos sustantivos-bsicos x x x x
C. Procedimientos sustantivos-extendidos
(Muestreo, fraude, riesgos importantes, etc.) X
D. Procedimientos analticos sustantivos (prueba en total, etc.) X

F. Pruebas de controles (efectividad operativa) X
Con base en juicio profesional, son su cientes los procedimientos esbozados
S S S S
antes para tratar los riesgos valorados? (S/No) Si no, explique abajo.
Comentarios:
Una muestra de programa de auditora que responde a los riesgos identi cados se detalla en las notas del
Caso de Estudio, Volumen 2, Captulo 17.7.
Caso de Estudio B-Kumar & Co.

Segn la valoracin del riesgo en volumen 2, Captulo 14.6 Conclusin de la fase de valoracin del riesgo, los
riesgos valorados fueron:
Riesgos valorados a nivel de estado nanciero (Alto [H], Moderado [M] o Bajo [L]) Moderado
A rmaciones (Integridad [C], Existencia [E] Exactitud [A], y Valuacin [V] C E A V

Riesgos valorados a nivel a rmacin ( Alto [H], Moderado [M], o Bajo [L]) L M M L
Cambios en riesgos valorados del periodo anterior. Ninguno
Aumento de riesgos relativos a transacciones con partes vinculadas y posible fraude como resultado de au-
sencia de Raj.
Preguntas a considerar al desarrollar el plan de auditora de cuentas por cobrar:
Consideraciones de planeacin Respuesta

1. Existen a rmaciones que no puedan tratarse ni- La integridad de las ventas (que estn completas)
camente con pruebas sustantivas? se tratar mediante una combinacin de revisin
analtica y pruebas sustantivas extendidas.
2. Se espera que sea con able el control interno sobre Debido al tamao pequeo de la compaa,
los ujos/procesos relacionados de transacciones? hay controles limitados. Obtuvimos un entendi-
Si es as, pudieran ser probados los controles para miento del control interno, pero no probaremos
controles ni depositaremos ninguna con anza
reducir la necesidad/alcance de otros procedimien-
en estos.
tos sustantivos?
3. Existen disponibles procedimientos analticos No.
sustantivos que reduciran la necesidad/extensin
para otros procedimientos de auditora?
5. Existe la necesidad de incorporar un elemento No se considera necesario, ya que el saldo de
de imprevisibilidad o procedimientos de auditora cuentas por cobrar al nal del ao se relaciona
posteriores (como para tratar fraude, riesgo, etc.)? principalmente con Dephta.
7. Existen riesgos materiales que requieran atencin La posibilidad del inconsistente reconocimiento
especial? de ingresos o de fraude se tratar mediante pro-
cedimientos sustantivos extendidos.
Necesidad de tener presentes durante la audito-
ra las transacciones con partes vinculadas no
reveladas, las cuales se encuentran fuera del cur-
so normal de operaciones.
La siguiente es una muestra de respuesta de auditora al nivel valorado de riesgo para cuentas por cobrar.
Resumen de respuesta de auditora propuesta

C E A V
(Marque el cuadro aplicable bajo CEAV)
A. Procedimientos sustantivos-bsicos x x x x
C. Procedimientos sustantivos-extendidos
(Muestreo, fraude, riesgos importantes, etc.) x x X
D. Procedimientos analticos sustantivos (prueba en total, etc.) X

F. Pruebas de controles (efectividad operativa) x
Con base en juicio profesional, son su cientes los procedimientos esbozados
S S S S
antes para tratar los riesgos valorados? (S/No) Si no, explique abajo.
Comentarios:
Ninguno
Una muestra de programa de auditora que responde a los riesgos identi cados se esboza en las notas del
Caso de Estudio, volumen 2, Captulo 17.7.
17. Determinacin de la extensin de
las pruebas

Guas para determinar la extensin de las pruebas que se requiere que respondan 330, 500, 530
a los riesgos valorados de incorreccin material.
Anexo 17.0-1

procedimientos de apropiadas a los RIM1 Plan de auditora que vincule
auditora posteriores valorados los RIM1 valorados con los
posteriores
Trabajo realizado
Reducir riesgo de
Implementar respuestas Hallazgos de auditora
auditora a un nivel
a los RIM1 valorados aceptablemente bajo
Supervisin de los empleados
Notas:

330.12 Si el auditor obtiene evidencia de auditora sobre la e cacia operativa de los
controles durante un periodo intermedio, el auditor:
(a) Obtendr evidencia de auditora sobre los cambios signi cativos en dichos
controles con posterioridad al periodo intermedio; y
(b) Determinar la evidencia de auditora adicional que debe obtenerse para el

periodo restante. (Ref: apartados A33-A34)

330.13 Para determinar si es adecuado utilizar la evidencia de auditora obtenida en
auditoras anteriores sobre la e cacia operativa de los controles y, de ser as,
para determinar el tiempo que puede transcurrir antes de realizar nuevamente
pruebas sobre un control, el auditor considerar lo siguiente:
(a) La e cacia de otros elementos de control interno, incluidos el entorno del

control, el seguimiento de los controles y el proceso de valoracin del
riesgo por la entidad;
(b) Los riesgos originados por las caractersticas del control, incluido su carcter
manual o automtico;
(c) La e cacia de los controles generales de las Tecnologas de la Informacin (TI);
(d) La e cacia del control y su aplicacin por la entidad, incluida la naturaleza y

extensin de las desviaciones en la aplicacin del control detectadas en au-
ditoras anteriores, as como si se han producido cambios de personal que
afecten de forma signi cativa a la aplicacin del control;
(e) si la ausencia de cambio en un control concreto supone un riesgo debido a

que las circunstancias han cambiado; y
(f) ) los riesgos de incorreccin material y el grado de con anza en el control.

(Ref: Apartado A35)
330.14 Si el auditor tiene previsto utilizar evidencia de auditora procedente de una au-
ditora anterior sobre la e cacia operativa de controles espec cos, determinar
que dicha evidencia sigue siendo relevante mediante la obtencin de evidencia
de auditora sobre si se han producido cambios signi cativos en dichos contro-
les con posterioridad a la auditora anterior. El auditor obtendr tal evidencia
combinando las indagaciones con procedimientos de observacin o inspeccin,
con el n de con rmar el conocimiento de dichos controles espec cos, y:
(a) Si se han producido cambios que afectan a la continuidad de la relevancia de

la evidencia de auditora procedente de la auditora anterior, el auditor reali-
zar pruebas sobre los controles en la auditora actual. (Ref: Apartado A36)
(b) Si no se han producido tales cambios, el auditor probar los controles al me-
nos en una de cada tres auditoras, realizando pruebas sobre algunos contro-
les en cada auditora para evitar la posibilidad de que se prueben en un solo
periodo de auditora todos los controles en los que tenga previsto con ar y no
se realice prueba alguna en los dos periodos de auditora subsiguientes. (Ref:
apartados A37-A39)

530.5 Para efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que gu-
ran a continuacin:
(a) Muestreo de auditora (muestreo): aplicacin de los procedimientos de au-

ditora a un porcentaje inferior a 100% de los elementos de una poblacin
relevante para la auditora, de forma que todas las unidades de muestreo
tengan posibilidad de ser seleccionadas con el n de proporcionar al au-
ditor una base razonable a partir de la cual se alcancen conclusiones sobre
toda la poblacin.
(b) Poblacin: conjunto completo de datos del que se selecciona una muestra y
sobre el que el auditor desea alcanzar conclusiones.
(c) Riesgo de muestreo: riesgo de que la conclusin del auditor basada en una
muestra pueda diferir de la que obtendra aplicando el mismo procedimiento
de auditora a toda la poblacin. El riesgo de muestreo puede producir dos
tipos de conclusiones errneas:
(i) En el caso de una prueba de controles, concluir que los controles son ms
e caces de lo que realmente son o, en el caso de una prueba de detalle,
llegar a la conclusin de que no existen incorrecciones materiales cuando
de hecho existen. El auditor se preocupar principalmente por este tipo
de conclusin errnea debido a que afecta a la e cacia de la auditora y es
ms probable que le lleve a expresar una opinin de auditora inadecua-
da.
(ii) En el caso de una prueba de controles, concluir que los controles son me-
nos e caces de lo que realmente son o, en el caso de una prueba de deta-
lle, llegar a la conclusin de que existen incorrecciones materiales cuando
de hecho no existen. Este tipo de conclusin errnea afecta a la e ciencia
de la auditora puesto que, generalmente, implica la realizacin de trabajo
adicional para determinar que las conclusiones iniciales eran incorrectas.
(d) Riesgo ajeno al muestreo: riesgo de que el auditor alcance una conclusin
errnea por alguna razn no relacionada con el riesgo de muestreo. (Ref:
Apartado A1)
(e) Anomala: una incorreccin o una desviacin que se puede demostrar que
no es representativa de incorrecciones o de desviaciones en una poblacin.
(f) ) Unidad de muestreo: elementos individuales que forman parte de una

poblacin. (Ref: Apartado A2)

530.5 (g) Muestreo estadstico: tipo de muestreo que presenta las siguientes caractersticas:
(Contina) (i) Seleccin aleatoria de los elementos de la muestra; y
(ii) Aplicacin de la teora de la probabilidad para valorar los resultados de la mues-

tra, incluyendo la medida del riesgo de muestreo.
El tipo de muestreo que no presenta las caractersticas (i) y (ii) se considera muestreo
no estadstico.
(h) Estrati cacin: divisin de una poblacin en subpoblaciones, cada una de las cua-
les constituye un grupo de unidades de muestreo con caractersticas similares (ha-
bitualmente valor monetario).
(i) Incorreccin tolerable: importe establecido por el auditor con el objetivo de ob-
tener un grado adecuado de seguridad de que las incorrecciones existentes en la
poblacin no superan dicho importe. (Ref: Apartado A3)
(j) Porcentaje de desviacin tolerable: porcentaje de desviacin de los procedimien-

tos de control interno prescritos, determinado por el auditor con el objetivo de
obtener un grado adecuado de seguridad de que el porcentaje real de desviacin
existente en la poblacin no supera dicho porcentaje tolerable de desviacin.
17.1 Generalidades
Puede obtenerse evidencia de auditoria su ciente y adecuada con la seleccin y examen de lo siguiente.
Anexo 17.1-1
Seleccin y examen
Todas las partidas Esto es apropiado cuando:
(Examen 100%)
La poblacin constituye un nmero pequeo de partidas de gran valor;
Hay un riesgo importante, y otros medios no proporcionan su ciente

evidencia apropiada de auditora; y
Pueden usarse TAAC (Tcnicas de Auditora con Ayuda de Computa-

dora) en una poblacin mayor para probar electrnicamente un cl-
culo repetitivo u otro proceso.
Partidas espec cas Esto es apropiado para:
Partidas de valor alto o partidas clave que pudieran individualmente

dar como resultado una errnea de materialidad;
Todas las partidas por encima de un valor especi cado;
Cualesquiera partidas o relaciones en estados nancieros inusuales o

sensibles;
Cualesquier partidas que sean altamente susceptibles a errnea;
Partidas que den informacin sobre asuntos como la naturaleza de la

entidad, la naturaleza de las transacciones, y control interno; y
Partidas para probar la operacin de ciertas actividades de control.
Muestra representativa de Esto es apropiado para llegar a una conclusin sobre todo un conjunto
partidas de la poblacin de datos (poblacin) seleccionando y examinando una muestra repre-
sentativa de partidas dentro de la poblacin.
El muestreo permite al auditor obtener y Valorar evidencia de auditora
sobre caractersticas especi cadas. La determinacin del tamao de la
muestra puede hacerse usando mtodos estadsticos o no estadsticos.
La decisin sobe qu enfoque usar depender de las circunstancias. La aplicacin de uno cualquiera o una
combinacin de los anteriores medios puede ser apropiada en circunstancias particulares.
Seleccionar el muestreo como el mtodo ms e ciente de obtener la reduccin necesaria del riesgo para una
a rmacin tiene varias ventajas como se ilustra en seguida.
Anexo 17.1-2
Bene cios
Uso de muestras Pueden extraerse conclusiones vlidas. El objetivo del auditor es obte-
representativas ner una reduccin razonable del riesgo y no seguridad absoluta.
Los resultados pueden combinarse con resultados de otras pruebas.

La evidencia obtenida de una fuente puede corroborarse con evidencia
obtenida de otra fuente para brindar mayor reduccin del riesgo.
Un examen de todos los datos no dara seguridad absoluta. Por ejem-
plo, nunca se detectarn las transacciones no registradas.
Ahorro de costos. El costo de examinar cada asiento en los registros

contables y toda la evidencia de soporte no sera rentable.
El Volumen 1, Captulo 10 esboza la naturaleza y uso de procedimientos de auditora posteriores. Este captu-
lo se centra en la extensin de las pruebas y el uso de tcnicas de muestreo.
Tcnicas de muestreo
El muestreo no tiene que escogerse como un procedimiento de auditora, pero cuando se usa, se requiere
que todas las unidades de muestreo en una poblacin (como transacciones de ventas o saldos de cuentas
por cobrar) tengan una oportunidad de seleccin. Esto es necesario para permitir al auditor extraer conclu-
siones razonables sobre la poblacin entera.
En cualquier muestra de menos de 100% de la poblacin, hay siempre el riesgo de que pueda no identi car-
se una errnea y de que pudiera exceder el nivel tolerable de errnea o desviacin. Esto se llama riesgo de
muestreo. El riesgo de muestreo puede reducirse al incrementar el tamao de la muestra, mientras que el
riesgo no de muestreo puede reducirse mediante planeacin, supervisin y revisin apropiadas del trabajo.
Hay dos tipos de muestro que se usan comnmente en auditora, como se ilustra en seguida.
Anexo 17.1-3
Atributos de la muestra
Muestreo estadstico Se selecciona la muestra al azar. Esto signi ca que cada partida en la pobla-
cin tiene una probabilidad conocida (apropiada estadsticamente) de ser
seleccionada.
Los resultados pueden proyectarse matemticamente. Puede usarse la teo-

ra de probabilidades para Valorar los resultados de la muestra, incluyendo
medicin del riesgo de muestreo.
Muestreo no estadstico Un enfoque de muestreo que no tiene las caractersticas esbozadas arriba
o por juicio para el muestreo estadstico.
Al determinar el tamao de la muestra, el auditor debe determinar la tasa de desviacin tolerable (excepcio-
nes) que sera aceptable.
Procedimientos sustantivos
La materialidad para la ejecucin del trabajo (ya sea general o para una partida espec ca) se ja en rela-
cin con la materialidad general (ya sea general o para una partida espec ca, respectivamente). El nivel
tolerable de incorreccin se ja en relacin con la materialidad para la ejecucin del trabajo (ya sea general
o para la partida espec ca, segn el caso). Mientras ms alto se je el nivel tolerable de errnea, ms pe-
queo el tamao de la muestra. Mientras ms bajo se je el nivel tolerable del errnea, mayor el tamao de
la muestra. Tomar nota que el nivel tolerable de errnea a menudo ser el mismo que la materialidad para
la ejecucin del trabajo.
Pruebas de controles
Para pruebas de controles, es probable que la tasa tolerable de desviacin sea muy pequea, no permi-
tiendo ninguna desviacin o posiblemente solo una. Las pruebas de controles dan evidencia en cuanto a
si los controles funcionan o no. En consecuencia, solo deben usarse cuando se espere que la operacin del
control sea con able.
17.2 Uso del muestreo

530.6 Al disear la muestra de auditora, el auditor tendr en cuenta el objetivo del procedi-
miento de auditora y las caractersticas de la poblacin de la que se extraer la muestra.
530.7 El auditor determinar un tamao de muestra su ciente para reducir el riesgo de mues-
treo a un nivel aceptablemente bajo. (Ref: apartados A10-A11)
530.8 El auditor seleccionar los elementos de la muestra de forma que todas las unidades
de muestreo de la poblacin tengan posibilidad de ser seleccionadas. (Ref: apartados
A12-A13)
530.9 El auditor aplicar procedimientos de auditora, adecuados para el objetivo, a cada ele-
mento seleccionado.
530,10 Si el procedimiento de auditora no es aplicable al elemento seleccionado, el auditor

aplicar el procedimiento a un elemento de sustitucin. (Ref: Apartado A14)
530.11 Si el auditor no puede aplicar los procedimientos de auditora diseados, o procedi-

mientos alternativos adecuados, a un elemento seleccionado, el auditor tratar dicho
elemento como una desviacin con respecto al control prescrito, en el caso de pruebas
de controles, o como una incorreccin, en caso de pruebas de detalle. (Ref: apartados
A15-A16)
530.12 El auditor investigar la naturaleza y la causa de cualquier desviacin o incorreccin
identi cadas, y Valorar su posible efecto sobre el objetivo del procedimiento de
auditora y sobre otras reas de la auditora. (Ref: Apartado A17)

530.13 En extremadas circunstancias poco frecuentes en las que el auditor considere que una
incorreccin o desviacin descubierta en una muestra es una anomala, el auditor ob-
tendr un alto grado de certidumbre de que dicha incorreccin o desviacin no es re-
presentativa de la poblacin. El auditor adquirir dicho grado de certidumbre mediante
la aplicacin de procedimientos de auditora adicionales para obtener evidencia de au-
ditora su ciente y adecuada de que la incorreccin o la desviacin no afecta al resto de
la poblacin.
530.14 En el caso de pruebas de detalle, el auditor extrapolar las incorrecciones encontradas
en la muestra a la poblacin. (Ref: apartados A18-A20)
530.15 El auditor Valorar:
(a) Los resultados de la muestra; y (Ref: apartados A21-A22)
(b) Si la utilizacin del muestreo de auditora ha proporcionado una base razonable para
extraer conclusiones sobre la totalidad de la poblacin que ha sido comprobada. (Ref:
Apartado A23)
Construccin de un fundamento
Cada vez que se consideren tcnicas de muestreo estadsticas o no estadsticas, el auditor debe tratar y docu-
mentar los siguientes asuntos.
Anexo 17.2-1
Factores a considerar Comentarios

Propsito de la El punto de arranque para el diseo de la prueba es establecer el propsito
prueba? de la prueba y qu a rmaciones se tratarn.
Fuente principal de Cul es la fuente principal de evidencia para cada a rmacin que se va a
evidencia? tratar y cul es la secundaria? Esta diferenciacin ayudar a asegurar que el
esfuerzo de auditora se dirige al lugar correcto.
Experiencia previa? Cul fue la experiencia (si la hay) al realizar pruebas similares en periodos
anteriores? Considerar la efectividad de la prueba y la existencia y
disposicin de las desviaciones (errores), si las hay, encontrada en las
muestras seleccionadas.
Qu poblacin? Asegurar que la poblacin de partidas para pruebas es apropiada para lograr
los objetivos de la prueba. El muestreo no identi car ni probar partidas
que no estn ya incluidas dentro de la poblacin. Por ejemplo, una muestra
de saldos de cuentas por cobrar puede usarse para probar la existencia de
cuentas por cobrar, pero esta poblacin no sera apropiada para probar la
integridad (que estn completas) de las cuentas por cobrar.
Considerar tambin el tamao de la poblacin. En algunos casos, puede no
extraerse una conclusin estadstica si la poblacin que se va a probar es de-
masiado pequea para sacar un muestreo.

Qu unidad de Considerar el propsito de la prueba y la a rmacin que se va a tratar. Esta
muestreo usar? decisin determinar qu partidas se van a seleccionar para prueba. Los
ejemplos incluyen facturas de ventas, rdenes de ventas y saldos de cuentas
de clientes.
Estadstica o no Pueden extraerse conclusiones estadsticas de muestras estadsticas. Pueden
estadstica? hacerse conclusiones que se basen en juicio profesional con muestras no
estadsticas por juicio. Las muestras no estadsticas se usan en combinacin
con otros procedimientos de auditora que tratan la misma a rmacin.
De nicin de una Si no se de ne de manera apropiada una desviacin, el resultado ser tiem-

desviacin po desperdiciado del personal al revisar excepciones menores que pueden
no constituir una desviacin. Determinar tambin cmo har el personal de
auditora el seguimiento de las razones e implicaciones de las desviaciones
encontradas.
Alguna partida de Si hay transacciones o saldos mayores en la poblacin que puedan valorarse
alto valor que haya por separado, puede resultar que las partidas restantes de la poblacin den
que excluir? tamaos de muestra ms pequeos. En algunos casos, la evidencia obtenida
de pruebas a las transacciones o saldos mayores puede ser su ciente para
eliminar por completo la necesidad del muestreo.
Uso de TAAC (tcnicas Podran las tcnicas de auditora con ayuda de computadora (TAAC) dar
de auditora con ayu- un resultado mejor o ms e ciente? Para muchas pruebas, puede probarse
da de computadora) 100% de la poblacin con TAAC (contra una sola muestra), y pueden pre-
pararse reportes especiales que identi quen partidas inusuales para segui-
miento.
Alguna Considerar si la poblacin puede estrati carse al dividirla en subpoblaciones

estrati cacin discretas que tengan una caracterstica que las identi que.
posible?
Por ejemplo, si una poblacin contuviera varias transacciones de alto valor,
la poblacin (para una prueba de detalles) pudiera estrati carse por valor
monetario. Esto permite dirigir un mayor esfuerzo de auditora a las partidas
de valor mayor, ya que estas partidas pueden contener el mayor potencial de
errnea en trminos de sobre estimacin.
Una poblacin puede tambin estrati carse de acuerdo con una caractersti-
ca particular que indique un riesgo ms alto de errnea. Cuando se ponga a
prueba lo adecuado de la reserva para cuentas dudosas (valuacin de cuen-
tas por cobrar), los saldos de cuentas por cobrar pueden estrati carse por
antigedad.
Cuando se haga pruebas a las subpoblaciones por separado, las incorrecio-
nes se proyectarn para cada estrato por separado. Las representaciones
errneas proyectadas para cada estrato pueden entonces combinarse para
considerar el posible efecto de las representaciones errneas en el saldo de
cuenta o tipo de transacciones.

Qu precisin se Suele usarse la materialidad de ejecucin del trabajo como base para la in-
requiere? correcin tolerable. Esto tambin representa la precisin para una prueba
estadstica.
La materialidad para la ejecucin del trabajo debe jarse a un monto que
permita agregar la posible existencia de incorrecin sin detectar y sin mate-
rialidad hasta un monto de materialidad.
Qu nivel de La con anza es el nivel de riesgo aceptable (riesgo de deteccin) de que la

con anza se prueba no producir resultados exactos. Se requiere un alto nivel de con-
requiere? anza (que d como resultado una muestra mayor) o un nivel ms bajo de
con anza (que d como resultado una muestra ms pequea)?
El nivel de con anza que se requiere en una prueba particular se basar en
factores como:
Evidencia obtenida de otras fuentes como revisin analtica, otros proce-

dimientos sustantivos, y pruebas de la efectividad operativa de controles
relacionados; y
La importancia de la a rmacin o partida de lnea de los estados nancie-

ros comparada con la materialidad general.
Por ejemplo, un nivel de con anza de 95% indica que si se realizara una
prueba particular 100 veces (seleccionando transacciones representativas
al azar), los resultados deben ser exactos (dentro del margen de errnea) 95
veces de la 100 pruebas. Hay un riesgo de que 5 pruebas de las 100 produz-
can resultados inexactos.
Cuando se planee un muestreo estadstico, debe tambin tratarse la errnea tolerable o tasa de desviacin.
Anexo 17.2-2

Cul es la incorrecin La incorrecin tolerable se usa en pruebas de muestreo de detalles para
tolerable o tasa de tratar el riesgo de que el agregado de incorreciones no materiales en lo
desviacin tolerable? individual pueda causar que los estados nancieros estn incorrectos ma-
terialmente, y den un margen de posibles incorreciones sin detectar. La
errnea tolerable es la aplicacin de la materialidad para la ejecucin del
trabajo a un procedimiento de muestreo particular. La incorrecin tole-
rable puede ser el mismo monto, o un monto menor, que la materialidad
para la ejecucin del trabajo.
La tasa de desviacin tolerable se usa para pruebas de controles cuando

el auditor ja una tasa de desviacin por procedimientos de control inter-
nos prescritos para obtener un nivel apropiado de seguridad. El auditor
busca obtener un nivel apropiado de seguridad de que la tasa real de des-
viacin en la poblacin no excede de la tasa de desviacin jada.
17.3 Extensin de procedimientos sustantivos (usando muestreo estadstico)

A riesgos mayores de incorreciones materiales, mayor la extensin de los procedimientos sustantivos que se
requieren. La extensin de los procedimientos sustantivos puede reducirse con pruebas de la e cacia opera-
tiva del control interno. Sin embargo, si los resultados no son satisfactorios, se necesita incrementar la exten-
sin de los procedimientos sustantivos.
Determinacin de tamaos de muestras-Muestreo de unidad monetaria

El mtodo ms comn de muestreo para pruebas de detalles es el muestreo de unidad monetaria. Bajo este
mtodo, la probabilidad de que se seleccione una partida (por ejemplo, un saldo de cuentas por cobrar) para
prueba es directamente proporcional al valor monetario de la partida. As, un saldo de cuentas por cobrar de
6,000 es tres veces ms probable de ser seleccionado que un saldo de cuentas por cobrar de 2,000 . Bajo
este mtodo, no sera apropiado seleccionar unidades fsicas como cada 50 factura o transaccin.
Aunque el muestro por unidad monetaria pueda ser la forma ms comn de muestreo que usan los audito-
res, hay un nmero de otros mtodos de muestreo, que pudieran ser ms apropiados en ciertas circunstan-
cias. No se ha incluido en esta Gua la discusin de estos otros mtodos.
Seleccin de factores de con anza

Cuando disee una prueba sustantiva, puede ser til al auditor usar tres niveles de reduccin del riesgo
como alta, moderada, y baja. La diferencia entre los niveles puede basarse en el factor de con anza que se
use para seleccionar la muestra. Mientras ms alto del factor de con anza, ms alto el tamao de la muestra y
el nivel de reduccin de riesgo que se obtiene. Esto se ilustra en el siguiente anexo, que da los niveles tpicos
de con anza para lograr reducciones alta, baja y moderada del riesgo.
Anexo 17.3-1
Reduccin del riesgo

que se requiere Nivel de con anza Factor de con anza
Alta 95% 3.0
Moderada 80-90% 1.6-2.3
Baja 65-75% 1.1-1.4
Un conjunto de procedimientos de auditora efectivo diseado para responder a los riesgos valorados y a
a rmaciones espec cas puede contener una mezcla de pruebas de controles y procedimientos sustantivos.
La siguiente tabla da una lista parcial de factores de con anza para diversos niveles de con anza. Por ejem-
plo, si se requiere un nivel de con anza de 90%, el factor de con anza que se va a usar debe ser 2.3.
Anexo 17.3-2
Nivel de con anza Factor de con anza

50% 0.7
55% 0.8
60% 0.9
65% 1.1
70% 1.2
75% 1.4
80% 1.6
85% 1.9
90% 2.3
95% 3.0
98% 3.7
99% 4.6
Seleccin de la muestra
Anexo 17.3-3
Unidad monetaria Descripcin

Proceso de Seleccin Quitar de la poblacin las partidas de alto valor y partidas clave.
de muestra
Calcular el intervalo de muestreo.
Seleccionar un punto de arranque aleatorio para seleccionar la primera
partida. El punto de arranque aleatorio puede ir desde 1 hasta el in-
tervalo de muestreo. Cada seleccin sucesiva se hace sobre el valor de
la seleccin previa ms un intervalo de muestreo.
Nota: Asegurar que se documente el proceso de seleccin de muestra, incluyendo la base para seleccionar
el punto de arranque aleatorio (de un generador de nmero aleatorio o usando juicio profesional).
Paso 1-Cualcular el intervalo de muestreo

La frmula es como sigue:
Intervalo de muestreo = Materialidad para la ejecucin del trabajo ( errnea tolerable) Factor de con anza
Si el intervalo de muestreo fue 17,391 , la primera cuenta a seleccionar pudiera escogerse aleatoriamente
como la que contenga el monto 10,000 . La segunda cuenta seleccionada sera la cuenta que contenga el
monto acumulativo de 27,391 (punto de arranque + intervalo de muestra = 10,000 + 17,391 ). La tercera
cuenta seleccionada sera la cuenta que contenga el monto acumulativo de 44,782 (27,391 + 17,391 ).
Este proceso continuara hasta el nal de la poblacin.
Paso 2-Calcular el tamao de la muestra

Los tamaos de muestra para el muestreo por unidad monetaria de partidas representativas usualmente se
determinan con la siguiente frmula.
Tamao muestra = Poblacin que se va a probar Intervalo muestreo
La poblacin que se va a probar debe excluir cualesquier partidas espec cas sacadas para evaluacin por
separado.
Paso 3-Seleccionar la muestra

Sacar de la poblacin cualesquiera partidas de alto valor y partidas clave (para considerar por separado) y calcu-
lar el intervalo de muestreo (referirse al Paso 1 anterior). Luego, seleccionar un punto de arranque aleatorio para
seleccionar la primera partida. El punto de arranque aleatorio puede variar de 1 hasta el intervalo de mues-
treo. Cada seleccin sucesiva se hace sobre el valor de la seleccin previa ms un intervalo de muestreo.
Los tres ejemplos siguientes ilustran este proceso:

Ejemplo 1-Muestreo de cuentas por cobrar
Anexo 17.3-4
Pregunta Respuesta
Propsito de la prueba Asegurar la existencia de cuentas por cobrar mediante
seleccin de una muestra de saldos de cuentas por co-
brar y envo de cartas de con rmacin
Riesgo de incorreccin material en las Existencia = riesgo alto

a rmaciones relevantes
Poblacin que se va a probar Saldos de cuentas por cobrar al nal del periodo
Valor monetario de poblacin 177,203
Partidas espec cas sujetas a 38,340

evaluacin por separado
Reduccin del riesgo obtenida de Ninguna

pruebas de controles
Reduccin de riesgo por otros Limitada
procedimientos como procedimientos
de evaluacin del riesgo
Factor de con anza que se va usar No hay otras fuentes de reduccin del riesgo as que se
(Reducir por reduccin de riesgo usar 95% o 3.0
obtenida de otras fuentes)
Materialidad para la ejecucin del 15,000

trabajo
Desviaciones esperadas en muestra Ninguna
Intervalo muestreo = 15,000 /3.0 = 5,000

Tamao muestra = (177,203 38,340 )/5,000 = 28
En este ejemplo el intervalo de muestreo fue 5,000 . Por lo tanto, si la primera partida escogida aleatoria-
mente fuera 436 , la siguiente partida estara en la transaccin o saldo que tuviera el monto acumulativo de
5,436 . La tercera partida sera la transaccin o saldo que tuviera el monto acumulativo de 10,436 , y as en
adelante hasta que se hubieran seleccionado las 28 partidas.
Nota: Es probable que se seleccionen las partidas de valor ms alto para pruebas (referirse a la poblacin
parcial de saldos de cuentas por cobrar, a continuacin).
Anexo 17.3-5
Saldo cuentas Total Intervalo Incluir en

por cobrar acumulativo de muestreo muestra?
Cliente A 4,750 4,750 436 S
Cliente B 3,500 8,250 5,436 S

Cliente C 1,800 10,050 10,436 No
Cliente D 2,700 12,750 10,436 S

Cliente E 950 13,700 15,436 No
Cliente F 2,580 16,280 15,436 S
Ejemplo 2-Muestreo de saldos de cuentas por cobrar

Anexo 17.3-6
Pregunta Respuesta
Propsito de la prueba Asegurar la existencia de cuentas por cobrar mediante se-
leccin de una muestra de saldos de cuentas por cobrar y
envo de cartas de con rmacin
Riesgo de incorreccin material en las Existencia = riesgo moderado

a rmaciones relevantes
Poblacin que se va a probar Saldos de cuentas por cobrar al nal del periodo
Partidas espec cas sujetas a 38,340

evaluacin por separado
Reduccin del riesgo obtenida de Se ha establecido un nivel bajo de riesgo de control sobre
pruebas de controles los controles relacionados
Reduccin de riesgo por otros Limitada

procedimientos como procedimientos
de evaluacin del riesgo
Factor de con anza que se va a usar A la luz de otras fuentes de evidencia, se usar un factor de
(reducir por reduccin de riesgo con anza de 70% (1.2)
obtenida de otras fuentes)
Materialidad para la ejecucin del 15,000
trabajo

Intervalo de muestreo = 15,000 /1.2 = 12,500

Tamao muestra = (177,203 38,340 )/12,500 = 12
Ejemplo 3-Muestreo de facturas de compra
Anexo 17.3-7
Pregunta Respuesta
Propsito de la prueba Asegurar la existencia y exactitud de compras
mediante seleccin de una muestra de facturas de
compra
Riesgo de incorreccin material en las a r- Existencia = riesgo bajo

maciones relevantes
Exactitud = riesgo bajo
Poblacin que se va a probar Facturas de compras por el periodo
Partidas espec cas sujetas a evaluacin 46,876

por separado
Reduccin del riesgo obtenida de pruebas Ninguna

de controles
Reduccin de riesgo por otros procedi- Procedimientos analticos sustantivos moderada-
mientos como procedimientos de evalua- mente efectivos
cin del riesgo
Factor de con anza que se va a usar (re- A la luz de otras fuentes de evidencia, se usar un
ducir por reduccin de riesgo obtenida de factor de con anza de 80% (1.6)
otras fuentes)
Materialidad para la ejecucin del trabajo 15,000
Intervalo de muestreo = 15,000 /1.6 = 9,375

Tamao muestra = (879,933 46,876 )/9,375 = 89
Como se ilustra antes, los tamaos de muestra para pruebas sustantivas pueden volverse muy grandes cuan-
do se examinan ujos de transacciones. A menudo es ms e ciente probar controles internos (cuando el
tamao de la muestra es ms pequeo) o realizar otros tipos de procedimientos de auditora para obtener la
evidencia requerida.
Proyeccin de representaciones errneas

El proceso se expone en el siguiente anexo
Anexo 17.3-8
Pasos en la proyeccin de la extensin de representaciones errneas

1. Calcular el porcentaje de errnea en cada partida. Si se encontrara que el monto fuera de
50 pero debe haber sido 60 , la errnea es 10 o 17% del total.
2. Sumar los porcentajes, neteando los sobrestimados y los subestimados.

4. Calcular el porcentaje promedio de errnea por partida muestreada dividiendo los porcenta-
jes totales de errnea entre el nmero de todas las partidas muestreadas (con y sin errnea).
5. Multiplicar porcentaje promedio de incorrecin por el total del valor monetario de poblacin
representativa (excluyendo partidas de alto valor y partidas clave). Esto da como resultado
la errnea proyectada para la muestra. Obviamente, esto excluye cualesquier representacio-
nes errneas encontradas en partidas de valor alto y partidas clave sacadas de la muestra.
Por ejemplo, una muestra de 50 partidas seleccionadas de una poblacin de 250,000 contenan las tres si-
guientes incorrecciones.
Anexo 17.3-9
Valor correcto Valor auditado Errnea Errnea %

500 400 100 20.00%
350 200 150 42.86%
600 750 (150) (25.00%)
Total error % (suma de porcentajes de representaciones errneas 37.86%
Promedio % errnea: 37.86% 50 (tamao muestra) = 0.7572%
Errnea proyectada: 07572% x 250,000 (poblacin) = 1893
La incorreccin proyectada, a veces se conoce como error ms probable.

PUNTO A CONSIDERAR
Anomalas
Puede haber tentacin de considerar algunas representaciones errneas/desviaciones (descubier-
tas en una muestra) como una anomala (no representativa de la poblacin) y excluirlas cuando se
proyecten las incorrecciones en la poblacin. Sin embargo, se requiere trabajo adicional de audi-
tora, sin importar si la incorreccin/desviacin es o no es representativa de la poblacin.
Si la desviacin es representativa de la poblacin, el auditor debe investigar la naturaleza y cau-

sa, y valorar su posible efecto en el propsito del procedimiento de auditora y en otras reas
de la auditora.
Si se considera que la desviacin es una anomala, el auditor debe obtener un alto grado de
seguridad de que la errnea o desviacin no es representativa de la poblacin. Esto requiere
realizar procedimientos de auditora posteriores para obtener su ciente evidencia apropiada
de auditora de que la incorrecin o desviacin no afecta al remanente de la poblacin.
Tomar nota que la NIA 530.13 declara que las anomalas solo ocurren en circunstancias extrema-
damente raras.
17.4 Extensin de procedimientos analticos sustantivos

Los procedimientos analticos sustantivos sern la prueba principal del saldo de cuentas o se usarn en com-
binacin con otras pruebas de detalles que hayan sido reducidas en su extensin, de manera apropiada.
El Volumen 1, Captulo 10 esboza los dos niveles de reduccin del riesgo que pueden obtenerse al realizar
procedimientos analticos sustantivos. Esta reduccin del riesgo es altamente efectiva (es decir, la prueba
principal) y moderadamente efectiva.
Los procedimientos analticos simples (como una comparacin de resultados del ao pasado con los de este
ao) pueden ayudar a identi car un asunto que necesite tener seguimiento pero proporciona poca evidencia
adicional de auditora. Este tipo de procedimiento analtico puede usarse para el entendimiento de la enti-
dad, realizar procedimientos de evaluacin del riesgo y revisar los estados nancieros nales.
Cuando disee procedimientos analticos sustantivos, el auditor debe:
Desarrollar el monto de diferencia de la expectativa que puede aceptarse sin investigacin adicional. Esto
debe estar in uido, principalmente, por la materialidad y consistencia con el nivel deseado de reduccin
del riesgo;
Considerar la posibilidad de que una combinacin de representaciones errneas en saldo espec co de

cuenta, tipo de transacciones, o revelacin pudiera llegar a un monto aceptable; y
Incrementar el nivel deseado de reduccin del riesgo al aumentar los riesgos de incorreccin material.
Anexo 17.4-1
Ejemplo de un procedimiento analtico sustantivo
Preguntas Respuesta
Describir el procedimiento que se va Multiplicar los cargos por renta por unidad por el nmero de
a realizar y el resultado esperado. unidades en renta para predecir el ingreso de apartamentos,
y luego comparar el resultado con el ingreso registrado en los
registros contables de la entidad.
Cul es el valor del monto o ratio 278,000
registrado?
Qu a rmaciones se tratarn? Integridad (estar completo), existencia y exactitud.
Qu materialidad para la ejecucin 10,000
del trabajo se va a usar?
Qu monto de diferencia (entre 1%
montos registrados y valores
esperados) es aceptable?
Riesgo de incorreccin material des- Bajo
pus de realizar el procedimiento (o
sea, moderado o bajo).
Describir detalles de cada elemen- Describir los procedimientos realizados para Valorar la Ref. PT
to de los datos usado para calcular con abilidad de cada elemento de los datos usados (con-
el resultado esperado (o sea, nan- siderar fuente, comparabilidad, naturaleza, relevancia, y
ciero y no nanciero). controles sobre la preparacin).
1. Unidades en renta Revisamos los planos de los pisos e inspeccionamos fsica- Ref. PT
mente el edi cio en caso de cambios importantes.
2. Renta por unidad Revisamos una muestra de contratos de arrendamiento para
determinar la renta por pagar.
3.
4.
Proporcionar detalles de clculo, resultado esperado, y resultados de la comparacin con el mon-
to o ratio registrado:
Nmero de unidades en renta = 26 Renta por unidad = 12,000 por ao
Clculo = 26 x 12,000 = 312,000 . La diferencia con el monto registrado es 34,000
Cuando la diferencia (ente montos registrados y valores esperados) excede del valor aceptable,
explicar qu investigacin se realiz y los resultados (es decir, investigaciones con la administra-
cin, obtener evidencia adicional y realizar otros procedimientos de auditora).
Investigamos sobre la diferencia y veri camos que, en promedio, 2 unidades estaban vacas (no las
mismas) cada mes durante el ao, y una unidad no se rentaba y se usaba para reuniones y como aco-
modo ocasional para visitantes. Esto equivale a 36,000 de la diferencia dejando 2000 sin explicar.
Esto es por debajo del nivel aceptable que se describe antes.
Conclusin:
La prueba se complet exitosamente.
PUNTO A CONSIDERAR
El uso de datos no nancieros en un procedimiento analtico sustantivo puede enriquecer el re-
sultado. Los datos no nancieros pudieran incluir informacin como conteos de personal, super -
cie para una tienda detallista, o el nmero de productos espec cos embarcados.
Cuando se realizan procedimientos analticos, es imperativo jar expectativas (por ejemplo, rela-
cin con saldos relacionados, cambios del periodo anterior, etc.) y luego comparar esas expecta-
tivas con la informacin de los estados nancieros. Evitar el enfoque opuesto de comenzar con la
informacin nanciera y luego intentar explicar las variaciones usando el conocimiento sobre el
cliente y su entorno. Los procedimientos analticos son mucho ms fuertes cuando se crean con
expectativas que se basan en un entendimiento de la entidad y su entorno. Sin embargo, necesita
establecerse la con abilidad de cualquier dato no nanciero que se vaya a usar antes de usarlo
en un procedimiento analtico sustantivo.
17.5 Pruebas de controles - E cacia operativa

Los procedimientos de auditora que se usan para probar controles consisten en uno o ms de los siguientes
tipos.
Anexo 17.5-1
Pruebas de controles internos sobre la E cacia operativa

Tipos de procedimientos Investigaciones con el personal apropiado. (Recordar, sin embargo, que la
sola investigacin no es su ciente para probar la e cacia operativa de los
controles.)
Inspeccin de documentacin relevante.

Observacin de las operaciones de la entidad.
Volver a desempear la aplicacin del control.

Controles generalizados (Nivel entidad)

315.14 El auditor obtendr conocimiento del entorno de control. Como parte de este conoci-
miento, el auditor valorar si:
(a) La Direccin, bajo la supervisin de los responsables del gobierno de la entidad, ha

establecido y mantenido una cultura de honestidad y de comportamiento tico; y si
(b) Los puntos fuertes de los elementos del entorno de control proporcionan colectiva-
mente una base adecuada para los dems componentes del control interno y si estos
otros componentes no estn menoscabados como consecuencia de de ciencias en el
entorno de control. (Ref: apartados A69-A78)
La pruebas de los controles generalizados que existen al nivel de entidad tienden a ser ms subjetivas (como
las pruebas de compromiso hacia la competencia o el entendimiento de polticas de la entidad sobre com-
portamientos aceptables) que las pruebas a controles transaccionales espec cos. Sin embargo, estos contro-
les colectivamente proporcionan el fundamento apropiado para los otros componentes del control interno.
El siguiente anexo expone algunos posibles mtodos para pruebas de controles generalizados (nivel entidad).
Anexo 17.5-2
Ambiente del control Posibles pruebas de controles

Comunicacin y ejecucin Leer declaracin en el sitio web de la entidad y cualquier
(exigibilidad) de integridad y cdigo de conducta o equivalente.
valores ticos
Revisar las comunicaciones al personal.
Llevar a cabo entrevistas con una muestra del personal.
Compromiso hacia la Revisar polticas de contratacin y despido.

competencia
Revisar descripciones de puestos y documentacin con-
tenida en expedientes seleccionados de empleados.
Participacin de los encargados Revisar cualesquier autoevaluaciones que se hayan hecho.

del gobierno de la entidad
Revisar cali caciones de miembros del consejo y minu-
tas de las juntas.
Asistir a una junta como observador.
Filosofa y estilo operativo de la Revisar cualquiera documentacin.

administracin
Llevar a cabo entrevistas con una muestra del personal.
Ambiente del control Posibles pruebas de controles

Estructura organizacional Revisar estructura a la luz de prcticas ptimas para la
naturaleza de la entidad.
Asignacin de autoridad y Revisar cualquiera documentacin como descripciones
responsabilidad de puestos.
Polticas y prcticas de recursos Revisar polticas y prcticas y cumplimiento.
humanos
Revisar expedientes de empleados sobre evaluaciones
de personal, programas de entrenamiento a los que se
asisti, etc.
Podran disearse pruebas de controles similares para tratar otros controles generalizados (nivel entidad)
como:
Valoracin del riesgo;
Sistemas de informacin;
Monitoreo;
El proceso de cierre de nal del ejercicio; y
Controles antifraude.
Los resultados de realizar pruebas de controles generalizados puede tambin ser ms difciles de docu-
mentar que el control interno al nivel del proceso del negocio (como veri car si se autoriz un pago, lo que
puede documentarse con una simple respuesta de s o no). Como resultado, la evaluacin de controles gene-
ralizados (nivel entidad y generales de TI) se suele documentar con memos al archivo junto con evidencia de
soporte.
Por ejemplo, para pruebas de si la administracin comunica la necesidad de integridad y de valores ticos
a todo el personal y hace desempear sus polticas, pudiera seleccionarse una muestra de empleados para
entrevistas. Podra preguntarse a los empleados sobre comunicaciones que hayan recibido de la adminis-
tracin, qu polticas y procedimientos relevantes existen, qu valores ven que la administracin demuestra
da a da y si las polticas se ejecutan de veras. Si la respuesta comn entre los empleados es que la adminis-
tracin ha comunicado la necesidad de integridad y valores ticos y que hay casos cuando se ejecutaron las
polticas, entonces la prueba sera un xito. Deben entonces registrarse los detalles de la entrevista de cada
empleado y la documentacin de soporte (como polticas de la entidad, comunicaciones, acciones de ejecu-
cin) en un memo al archivo con las conclusiones alcanzadas.
PUNTO A CONSIDERAR
Oportunidad (programacin)
Es preferible probar los controles generalizados (nivel entidad) pronto en el proceso de auditora.
Los resultados de probar estos controles pudieran impactar la naturaleza y extensin de otros
procedimientos de auditora plani cados.
Planeacin
Tomar tiempo para determinar la forma ms apropiada de probar los controles generalizados (ni-
vel entidad). Considerar usar una combinacin apropiada de pruebas de investigacin, observa-
cin, volver a desempear e inspeccin.
Hacer preguntas abiertas
Evitar hacer preguntas de s/no. En vez de eso, hacer preguntas que puedan extraer informacin
que no sea ya conocida. Por ejemplo, preguntar: Le han pedido alguna vez que se aparte de una
poltica contable establecida o hacer algo que le hiciera sentir incmodo? Recordar, que hay que
escuchar cuidadosamente la respuesta de la persona y observar su lenguaje corporal por seales
de incomodidad o preocupacin al dar las respuestas.
Seguimiento de asuntos que resalten
Si la administracin o un miembro del personal se niegan a dar informacin solicitada o se obtie-
ne informacin inesperada, asegurar que hay un seguimiento apropiado y que se hacen cambios
si es necesario en la estrategia global de auditora y procedimientos plani cados.
Controles de monitoreo en entidades mayores
Algunas entidades mayores han desarrollado controles de seguimiento a nivel entidad que pro-
porcionan evidencia de la operacin en marcha de los controles a nivel entidad. Cuando esto ocu-
rre, considerar si puede dependerse de estos controles para reducir la extensin general de otras
pruebas que se requieran.
Aunque la mayora de los controles generalizados (nivel entidad) y generales de TI se probarn mediante jui-
cio profesional y se aplicarn objetivamente a las circunstancias, hay algunas situaciones cuando puede ser
aplicable el uso de una muestra representativa. Un ejemplo sera la disponibilidad de evidencia de que los
informes nancieros mensuales se revisaron y se tom la accin apropiada.
Controles transaccionales-Muestreo de atributos
Las pruebas de controles dan evidencia de que un control est operando efectivamente durante todo el pe-
riodo en que se depende de l, el cual ser un periodo especi cado, como un ao.
Porque los controles transaccionales operan efectivamente o no, no vale la pena probar la operacin de con-
troles que pudieran, nalmente, probarse que no son con ables. Los controles no con ables son aquellos
cuando hay probabilidad de que se encuentre una desviacin. Los tamaos de muestras para pruebas de
controles suelen ser pequeos porque se basan en que no se encuentren excepciones. De lo contrario, los
tamaos de muestras que se requieren seran mucho mayores.
A continuacin, algunos de los factores a considerar al valorar la con abilidad de controles.

Anexo 17.5-3
Prueba de diseo de controles

Factores Es posible que la administracin haya pasado por encima de los
a considerar procedimientos establecidos (o sea, abuso de la administracin)?
Hay un elemento manual importante implicado en el control que pudiera ser
propenso a error?
Hay un entorno del control dbil?
Son malos los controles generales de TI?
Es malo el seguimiento continuo del control interno?

Han ocurrido cambios de personal durante el periodo que afecten de una
manera importante la aplicacin del control?
Es el poco personal implicado en la operacin del control la causa de que no
sea factible una segregacin de deberes que tenga sentido?
Han apremiado las circunstancias cambiantes la necesidad de cambios en la
operacin del control?
Dependencia de controles internos indirectos

Considerar la necesidad de obtener evidencia de auditora que soporte la operacin efectiva de controles
internos indirectos importantes. Estos son controles de los que dependen otros controles, como informacin
no nanciera producida por un proceso separado, el tratamiento de excepciones y revisiones peridicas de
reportes por los gerentes. Cuando sea importante, debe requerirse evidencia de la efectividad operativa de
los controles internos indirectos. Si alguno de los factores anteriores es importante, es ms efectivo desem-
pear procedimientos sustantivos.
Al disear pruebas de controles, el auditor debe centrarse en la evidencia que se obtendr con respecto de
las a rmaciones relevantes que se traten (los puntos donde pudieran ocurrir representaciones errneas en
los estados nancieros), en oposicin a la naturaleza del control mismo. Los controles se disean para mitigar
riesgos y asegurar, por ejemplo, la integridad (que estn completas) de las ventas.
Hay tambin varias ventajas prcticas en disear pruebas de controles que se centren primero en la a rma-
cin que se va a tratar. Por ejemplo,
Los controles que se prueban pueden vincularse directamente con los riesgos de incorreccin material en
Porque el objetivo de la prueba no depende de controles espec cos, pueden probarse otros controles
que traten los mismos riesgos (u objetivos del control). Esto permite la impredecibilidad o variacin en las
pruebas que se van a usar; y
Hace ms fcil valorar y probar nuevos controles introducidos por la entidad que tratan las mismas a rmaciones.
Las pruebas de controles se disean para proporcionar ya sea un nivel bajo o uno moderado del riesgo de
control (nivel alto o moderado de reduccin del riesgo (con anza)) de que el control que est a prueba est
operando efectivamente.
Cuando disea pruebas de controles, puede ser til al auditor considerar los dos niveles de con anza a obte-
ner con las pruebas de controles.
Un alto nivel de con anza (bajo nivel de riesgo remanente). Esto aplica cuando la evidencia principal viene
de pruebas de controles; y
Un nivel moderado de con anza (nivel moderado de riesgo remanente). Esto aplica cuando las pruebas de
controles estn combinadas con otros procedimientos sustantivos para tratar una a rmacin particular.
Se suele usar el muestreo de atributos para probar controles. Esta tcnica usa el tamao ms pequeo de
muestra capaz de dar una oportunidad espec ca de detectar una tasa de desviacin que exceda la tasa tole-
rable de desviacin.
Anexo 17.5-4
Ventajas
Muestreo de atributos/ Ideal para pruebas de efectividad operativa de controles internos que ya
descubrimiento han sido evaluados como altamente con ables durante la evaluacin del
diseo e implementacin del control.
Si se espera algn nivel de desviacin en el desempeo de un control, se

recomienda que se consideren enfoques alternativos para reunir eviden-
cia de auditora.
Si no se encuentran desviaciones en la muestra de prueba de controles, el
auditor puede a rmar que el control est operando de manera efectiva.
Si se encuentra una desviacin, generalmente es ms e ciente detener el
procedimiento y realizar procedimientos sustantivos de auditora alterna-
tivos en su lugar. Es probable que una sola desviacin del control cause
una revisin al nivel evaluado de riesgo del control. Continuar con una
prueba despus de encontrar una desviacin requerira una extensin
importante del tamao de la muestra y, posiblemente, no se encontraran
desviaciones adicionales.
Determinacin del tamao de la muestra

Los tamaos de la muestra se determinan como se muestra en seguida.
Tamao muestra = Factor con anza Tasa de desviacin tolerable

Para probar la e cacia operativa de controles con mnima dependencia otro trabajo realizado, se usa in nivel
de con anza de 90% (factor de con anza relacionado = 2.3) (Vase Anexo 17.3-2 para la tabla de factor de
con anza). La tasa de desviacin tolerable mxima pudiera ser 10%. El tamao de muestra ms pequeo en
este caso sera 23, calculado como sigue.
Factor con anza (2.3) Tasa de desviacin tolerable (0.1) = Tamao de muestra de 23
Cuando se ha obtenido otra evidencia como una evidencia de procedimientos de auditora sustantivos para
una a rmacin particular, el factor de con anza pudiera reducirse de modo que se obtenga tan solo un nivel
moderado de reduccin del riesgo mediante pruebas de efectividad operativa de un control. En tal caso, pu-
diera usarse un nivel de con anza de 80% (factor de con anza relacionado = 1.61), dando como resultado el
tamao de muestra ms pequeo de 8. Algunas rmas usan factores de con anza levemente ms altos, dan-
do como resultado el tamao ms pequeo de muestra de 10 partidas para un nivel moderado de reduccin
del riesgo y 30 para un nivel ms alto de reduccin del riesgo.
Seleccin de la muestra
En seguida se expone la seleccin de la muestra.
Anexo 17.5-5
Pasos qu dar
Seleccin de Determinar el propsito del procedimiento y la evidencia que proporcionar en
la muestra relacin con las a rmaciones correspondientes a los atributos del control que se va
probar.
Seleccionar la poblacin apropiada de partidas para lograr el objetivo de la prue-
ba. Esto puede diferir con base en la a rmacin subyacente que se est tratando.
Por ejemplo, pudieran seleccionarse facturas para pruebas de existencia de ventas,
pero estos documentos no daran evidencia sobre la integridad (que estn comple-
tas) de las ventas. En este caso, la mejor opcin podra ser rastrear la entrada de la
orden o los documentos de embarque hasta una factura y, luego, hasta las cuentas
por cobrar.
Determinar el tamao de muestra ms pequeo necesario para dar el nivel requeri-

do de reduccin del riesgo. Podran ser niveles ya sean moderados o altos de reduc-
cin del riesgo.
Usar un generador de nmeros aleatorios u otro mtodo apropiado para seleccio-

nar las partidas individuales que se van a veri car. Cada partida en la poblacin
debe tener una igual oportunidad de ser seleccionada.
Procedimientos de control que operan menos que diariamente

Para seleccionar muestras cuando el control no opera diariamente, pueden ser de ayuda los siguientes lineamien-
tos. Sin embargo, los tamaos reales de muestra que se usen deben siempre basarse en el juicio profesional.
Anexo 17.5-6
Porcentaje de cobertura de la
El control opera Muestra mnima sugerida
prueba
Semanalmente 10 19%
Mensualmente 2-4 25%
Trimestralmente 2 50%
Anualmente 1 100%
PUNTO A CONSIDERAR
Cuando se usa muestreo estadstico para pruebas de efectividad operativa del control interno, el
tamao de la muestra que se requiere no se incrementa al crecer el tamao de la poblacin. Una
muestra aleatoria de tan pocas como 30 partidas en la que no se encuentra desviacin puede
brindar un alto nivel de con anza de que el control est operando de manera efectiva.
Cuando se diseen pruebas de controles, tomar tiempo para de nir exactamente qu constituye
un error o excepcin a la prueba. Esto ahorrar tiempo durante el desempeo de la prueba o la
evaluacin de los resultados y evitar dudas al determinar qu es una desviacin del control.
Si se espera algn nivel de desviacin en la e cacia operativa de un control se recomienda consi-
derar enfoques alternativos para la compilacin de evidencia de auditora.
Un plan sencillo que puede usarse para muestreo de atributos es como sigue:
Con base en una tasa de con anza de 95% (tasa de desviacin de 5%), se sugiere que:
Una muestra de 10 partidas con ninguna desviacin brindar un nivel moderado de reduccin
del riesgo. Si se encuentra una desviacin, no puede obtenerse ninguna reduccin del riesgo;
Una muestra de 30 partidas, con ninguna desviacin brindar un nivel alto de reduccin del
riesgo. Si se encuentra una sola desviacin, solo puede obtenerse un nivel moderado de reduc-
cin del riesgo. Si se encuentra ms de una desviacin, no puede obtenerse ninguna reduccin
del riesgo; y
Una muestra de 60 partidas y con hasta una desviacin brindar un alto nivel de reduccin del
riesgo. Si se encuentran ms de dos desviaciones, no puede obtenerse ninguna reduccin del
riesgo con la prueba de controles.
17.6 Evaluacin de desviaciones

A continuacin, el proceso para valorar desviaciones.
Anexo 17.6-1
Pasos qu dar
Evaluacin de Identi car desviaciones. Colocar cada partida de la muestra en una de dos clasi-
desviaciones caciones: desviacin o no desviacin.
La naturaleza y causa de cada desviacin debe considerarse cuidadosamente.

Por ejemplo, hay alguna indicacin de abuso de la administracin (que pase
por encima de controles) o posible fraude, o fue el problema simplemente resul-
tado de que la persona responsable estaba de vacaciones?
Considerar el riesgo de muestreo. Si se han encontrado desviaciones, conside-
rar si debe reducirse la dependencia de la efectividad del control, extenderse
el tamao de la muestra (vase ms adelante), o realizarse procedimientos
alternativos.
PUNTO A CONSIDERAR
Como se declar antes, hay poco caso en probar controles si es probable que se encuentren des-
viaciones. Esto es porque la nica manera de obtener la seguridad que se requiere es expandir el
tamao de la muestra. Entonces, si se encuentra otra desviacin. La muestra tendra que expan-
dirse de nuevo, y as, sucesivamente. Sera mucho mejor desempear procedimientos alternados
en vez de expandir tamao de la muestra.
Una posible excepcin sera cuando una razn para un particular tipo de desviacin puede clara-
mente identi carse y tomarse en cuenta para el diseo de la prueba. Por ejemplo, las desviaciones
durante un periodo espec co, como cuando la persona que normalmente realiza el control est
de vacaciones, pueden tratarse en su lugar mediante algunos procedimientos sustantivos.
Los resultados de la muestra pueden Valorarse comparando la tasa mxima de desviacin tolerable con lo
que se llama el lmite superior de la desviacin. La aproximacin al lmite superior de la desviacin es me-
diante la frmula siguiente.
Lmite superior de desviacin = Factor de con anza ajustado Tamao de muestra
Un factor de con anza ajustado pudiera basarse en el nmero de desviaciones encontradas, segn se ilustra
en el anexo siguiente.
Anexo 17.6-2
Factor de con anza ajustado por nmero de desviaciones encontrado

Nivel de con anza requerido 1 2 3 4 5
95% 4.7 6.3 7.8 9.2 10.5
90% 3.9 5.3 6.7 8.0 9.3
80% 3.0 4.3 5.5 6.7 7.9
70% 2.4 3.6 4.7 5.8 7.0
Por ejemplo, supongamos un muestreo de 30 partidas (usando 90% de nivel de con anza y 10% de asa de
desviacin mxima tolerable) y se encontrarn dos desviaciones. El lmite superior de desviacin debe calcu-
larse como sigue.
Factor de con anza ajustado (5.3) Tamao muestra (30) = Lmite superior de desviacin de 17%
El resultado a 17% es mucho ms alto que la tasa mxima de desviacin tolerable de 10%, que signi cara
que tendra que reducirse la dependencia en la efectividad del control. Sin embargo, si se decidiera incre-
mentar el tamao de la muestra, tendra que extenderse a 60 partidas y no encontrarse desviaciones adicio-
nales. Esto reducira el lmite superior de desviacin (segn se calcula abajo) a un nivel aceptable (o sea, ceca
del lmite original de 10%).
Sin embargo, si se encontrara una desviacin adicional, requerira todava otra extensin en la muestra para
tratar de lograr los resultados deseados. Este no sera probablemente un uso efectivo del tiempo de audito-
ra, ya que bien podra encontrarse todava otra desviacin.
17.7 Casos de estudio-Extensin de pruebas

Para detalles de los casos de estudio, referirse al Volumen 2, Captulo 2. Introduccin a los casos de estudio.

Determinacin de la extensin de pruebas
Diseo de procedimientos adicionales-Cuentas por cobrar
El siguiente es un esbozo de un programa de auditora para cuentas por cobrar. Este programa incluye una
muestra estadstica de cuentas por cobrar.
Cuentas por cobrar-Procedimientos de auditora
Cliente: Dephta Furniture, Inc.
A rmaciones Trabajo Papel de Comentarios

tratadas completado trabajo
por: (PT Ref )
(iniciales)
Procedimientos
1. Procedimientos analticos CEA MAG C.120 Las cuentas por cobrar se
han incrementado 60% des-
Desarrollar expectativas para los de el periodo anterior.
saldos de cuentas por cobrar de nal
de ejercicio, con base en informa- Los das para deudores en
cin obtenida por entendimiento de cuentas por cobrar tambin
la entidad. han aumentado de 39 das a
45 das.
Investigar cambios o tendencias im-
portantes en:
Saldo de cuentas por cobrar.
Antigedad por cliente de cuen-

tas por cobrar.
Ventas del da en cuentas por co-

brar.
Saldos de crdito en cuentas por

cobrar.
Otras variaciones no esperadas.

Explicar.
Otros (cuentas por cobrar no co-

merciales).
Resultados de documentos

por: (PT Ref )
(iniciales)
2. Listas E MAG C.110 Segn discusin con Arjan y
Karla, los trminos de venta
Obtener una lista detallada (y por E MAG s varan entre clientes pero
antigedad) de cuentas por cobrar son aprobados por Arjan.
al nal del ejercicio: A MAG
a) Veri car exactitud aritmtica y

concordar con libro mayor.
b) Veri car nombres y montos con

mayor subsidiario.
c) Preguntar al personal que mane-

je cuentas por cobrar sobre casos
en que:
Se haya dado trato preferen-

cial a un cliente.
Se hayan modi cado trmi-

nos de venta.
Hayan ocurrido transacciones

con partes vinculadas, o
Cuando se hayan sobrepasa-

do en forma importante los
lmites internos de crdito
3. Reserva para cuentas dudosas CV MAG C.120 Las cuentas por cobrar de
ms de 60 das han aumen-
Asegurar que la reserva para cuentas tado como porcentaje de
dudosas se relaciona con cuentas ventas desde el periodo an-
espec cas y es adecuada: terior.
a) Revisar el saldo de comprobacin Revisar lista de cuentas ven-
de las cuentas por cobrar anti- cidas con Arjan y obtener
guas y compararlo con periodos detalles de la reserva.
precedentes.

por: (PT Ref )
(iniciales)
b) Revisar pagos recibidos posterio- AV MAG
res al nal del ejercicio (si es posi-
ble, obtener un saldo de compro-
bacin con antigedad a la fecha
de nal del ejercicio con cobros
posteriores registrados en l).
4. Corte A MAG C.115 Obtener lista de devolucio-

nes de ventas como parte de
Realizar y documentar procedimien- las pruebas de corte. Hubo
tos de corte. varias devoluciones grandes
el ao pasado.
Las condiciones de devo-
luciones en contratos de
ventas revisadas como parte
de pruebas de ventas. Ver PT
503.1
Todos los asientos del diario
alrededor del nal del ejerci-
cio revisados en PT 626.
PROCEDIMIENTOS SUSTANTIVOS MUESTREO

S1. Con rmacin extendida EA MAG C.200
Seleccionar 15 con rmaciones de
cuentas segn se ilustran en lista
de veri cacin de con rmacin de
cuentas por cobrar.
Resumir los resultados e investigar
diferencias examinando documenta-
cin de soporte y con investigacin.

por: (PT Ref )
(iniciales)
PRUEBAS DE CONTROLES
PROCEDIMIENTOS EXTENDIDOS para riesgos de fraude espec cos identi cados
E1. Con rmaciones de cuentas por EA MAG C.200 Veri cados 5 nombres, di-
cobrar- (riesgo de fraude) recciones, nmeros de fax
de entre las con rmaciones
a) Veri car una muestra de nombres, seleccionadas. No se anot
direcciones, y nmeros de fax/te- ninguna excepcin.
lfono de clientes seleccionados
Se llam a 2 clientes para
para telefonearles o directorios veri car y con rmar detalles
de negocios para asegurar que y los trminos del contrato
son negocios vlidos. para ventas por contrato. No
se anotaron excepciones.
b) Considerar revisar sitios web u
otra informacin en lnea sobre
clientes, adems de mandar una
con rmacin para veri car de-
talles de la cuenta y trminos/
condiciones de venta. Preguntar
sobre algn trato al margen o tr-
minos especiales.
c) Considerar aceptar solo copias

originales ( rmadas) de con r-
maciones.
E2. Reserva para cuentas dudosas V MAG C.121 Noseanotningunaexcepcin.
a) Probar una muestra de 10 pagos Hubo 2 memos de crdito

posteriores a depsitos de banco. emitidos despus del nal
del ejercicio pero no eran de
b) Revisar todos los memos de cr- materialidad. Los clientes
devolvieron los artculos
dito emitidos despus de nal de porque estaban daados a
ejercicio. Considerar revisar archi- su llegada. No es claro si se
vos de clientes o documentacin daaron en el transporte o
de soporte segn sea apropiado. ya estaban daados cuando
salieron de la fbrica.
c) Revisar todas las cancelaciones
de cuentas por cobrar despus
del nal del ejercicio para ase-
gurar que no eran dudosas en el
ejercicio anterior.
PT ref = Referencia papel de trabajo

Procedimientos sustantivos-Muestreo
A continuacin se ilustra el diseo de una prueba de una muestra estadstica para determinar la existencia y
exactitud de los saldos de cuentas por cobrar. Se han escogido facturas como el documento fuente para los
clientes seleccionados para con rmacin, ya que ciertos detallistas han indicado que no con rmarn los sal-
dos reales de nal de ejercicio.
Se realizar una muestra estadstica (usando muestro de unidad monetaria) para determinar la existencia y
exactitud de las cuentas por cobrar.
Pregunta Respuesta
Propsito de la prueba Asegurar la existencia y exactitud de cuentas por cobrar me-
diante seleccin de una muestra de saldos de cuentas por co-
brar y envo de cartas de con rmacin
Riesgos de incorreccin material (RIM) Existencia = riesgo moderado

en las a rmaciones relevantes
Exactitud = riesgo bajo
Poblacin que se va a probar Saldos de cuentas por cobrar al nal de ejercicio
Partidas espec cas sujetas a evaluacin 38,340

por separado
Reduccin del riesgo obtenida de prue- Moderada

bas de efectividad operativa del control
interno
Reduccin de riesgo por otros procedi- Limitada

mientos como procedimientos de eva-
luacin del riesgo
Factor de con anza que se va usar (re- Pruebas de controles planeadas para ingresos/cuentas por
ducido por reduccin de riesgo obteni- cobrar/cobranza; por lo tanto, se usar un intervalo de con-
da de otras fuentes) anza de 75%, o 1.4.
Materialidad 15,000

Estimacin del tamao de la muestra

Las partidas espec cas se probarn por separado. Hay dos cuentas por cobrar de partes vinculadas de 28,340
y 10,000 de Kalyani Dephta y de Vinjay Sharma, respectivamente, que deben con rmarse por separado.
El saldo remanente de cuentas comerciales por cobrar de 138,863 (177,203 38,340 ) necesitar pruebas
de existencia y exactitud usando con rmaciones de cuentas por cobrar. Como algunos clientes no pueden
con rmar saldos segn el hecho, las con rmaciones de cuentas por cobrar se basarn en las facturas con r-
matorias y:
Intervalo de muestreo:
Precisin (materialidad) factor de con anza
15,000 1.4 (75%) = 10,714
Tamao de muestra:
Poblacin que se va a probar intervalo de muestreo
Excluir partidas espec cas sacadas para evaluacin separada
138,340 10,714 = 13
Ya que las unidades de muestreo en esta poblacin son facturas, la muestra consiste en 13 facturas que se van a
seleccionar para con rmacin, ms los dos saldos de transacciones con partes vinculadas antes identi cados.
Seleccin de facturas para pruebas
Para seleccionar las facturas y clientes para con rmacin, las facturas se escogern usando muestreo por uni-
dad monetaria. Para el saldo remanente de cuentas por cobrar de 138,340 , se escogi un punto de arran-
que de 913 .Usando el intervalo de muestreo de 10,714 , se seleccionaron las 13 facturas.

Determinacin de la extensin de pruebas
Diseo de procedimientos adicionales-Cuentas por cobrar
Programa de procedimientos de auditora para Kumar:
Saldo-Cuentas por cobrar (AR)
Procedimientos bsicos:
A rmaciones Trabajo completado

Procedimiento Comentarios
tratadas por y Ref. PT
Procedimientos analticos Las ventas del da
en AR se han in-
Realizar procedimientos analticos en crementado a 106
el saldo de AR, antigedad y ratios cla- das de 58 das hace
ve, y comparar tendencias y resultado C.110
CEA dos aos. La mayor
con periodo anterior. LP parte del aumento
parece deberse a
incrementos en AR
de Dephta.
Listas La lista concuerda

con el libro mayor y
Obtener lista por antigedad) de AR y no se encontraron
veri car exactitud aritmtica, cotejar C.105 errores en las veri -
con libro mayor, y revisar la lista con caciones de antige-
Ruby para saldos de partes vinculadas. LP dad y aritmticas.
A
Veri car exactitud de antigedad revi- C.105 No se not ninguna
sando 5 facturas, escogidas por juicio, evidencia.
y asegurar que el reporte de antige- LP
dad es exacto.
Reserva Se revis lista con

Raj. Solo dos cuen-
Obtener detalles para reserva con Raj tas son de ms de 90
y revisar la antigedad. Comentar la das. Las facturas de
recuperabilidad de cuentas de ms Dephta de ms de
de 90 das. Obtener una lista de pagos C.120 90 das totalizaron
posteriores al nal de nuestras pruebas V 10,590 . Segn Raj,
de hechos posteriores al cierre. LP son cobrables y las
pagarn pronto.
Algunas de las fac-
turas se pagaron
posteriormente al
nal del ejercicio.
A rmaciones Trabajo completado

Procedimiento Comentarios
tratadas por y Ref. PT
Corte Ningn error se not
aqu y en pruebas de
Revisar una muestra de 10 facturas ingresos respecto al
antes y despus del nal del ejercicio y corte.
documentar otros procedimientos de C.122
corte para asegurar que las transaccio- A Todos los asientos
nes se registraron en el periodo correc- LP del diario alrededor
to. Examinar evidencia de que las mer- del nal del ejercicio
cancas fueron embarcadas antes del revisados en PT 626.
nal del ejercicio para las transacciones
seleccionadas.
Con rmaciones Se con rm cuen-
ta por cobrar de
Con rmar todas las cuentas de partes Dephta y tambin se
vinculadas. cotej saldo con ar-
chivo de papeles de
Seleccionar por juicio los saldos de trabajo de Dephta.
cuentas por cobrar (excluyendo los
saldos mencionados de partes vin- Las con rmaciones
culadas) para una cobertura de 60%. de cuentas por co-
Veri car una muestra de nombres y C.130
EA brar solo tuvieron
direcciones antes de mandar con r- LP 45% de tasa de
macin para asegurar que es exacta respuesta, as que
la informacin de la compaa. Hacer se realizaron proce-
seguimiento de con rmaciones envia- dimientos alterna-
das a nosotros por fax con una llamada tivos.
telefnica para veri car los detalles de
con rmacin.
Realizar procedimientos alternativos
para con rmaciones no devueltas.
Procedimientos sustantivos-Muestreo
La muestra de con rmaciones se extendi para un nivel moderado de riesgo. Se dependi de los procedi-
mientos sustantivos.
Procedimientos sustantivos Extendidos/Otros

Dado el riesgo de abuso de la administracin, se veri caron nombres y direcciones en una muestra de con r-
maciones enviadas. Para cualquier con rmacin devuelta por fax, los detalles de con rmacin se con rma-
ron con una llamada telefnica para asegurar su exactitud.
18. Documentacin del trabajo realizado

Guas sobre la adecuada documentacin de la respuesta del auditor al riesgo en el archivo 230, 500
de papeles de trabajo de la auditora.
Anexo 18.0-1

procedimientos apropiadas a los RIM1 Plan de auditora que vincule
adicionales de auditora valorados los RIM1 valorados con los
de auditora
Trabajo realizado
Reducir riesgo de Resultados de
de auditora
auditora
Implementar respuestas Resultados
auditora a un nivel
a riesgos RIM1 valorados aceptablemente bajo
Supervisin de personal asistente
Notas:

230.7 El auditor preparar la documentacin de auditora oportunamente. (Ref: Apartado A1)
230.8 El auditor preparar documentacin de auditora que sea su ciente para permitir a un
auditor experimentado, que no haya tenido contacto previo con la auditora, la com-
prensin de: (Ref: apartados A2-A5, A16-A17)
(a) La naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de los procedimientos de

auditora aplicados en cumplimiento de las NIA y de los requerimientos legales y re-
glamentarios aplicables; (Ref: Apartado A6-A7)
(b) Los resultados de los procedimientos de auditora aplicados y la evidencia de audito-

ra obtenida; y
(c) Las cuestiones signi cativas que surgieron durante la realizacin de la auditora, las
conclusiones alcanzadas sobre ellas, y los juicios profesionales signi cativos aplica-
dos para alcanzar dichas conclusiones. (Ref: apartados A8-A11)
230.9 Al documentar la naturaleza, el momento de realizacin y la extensin de los procedi-
mientos de auditora aplicados, el auditor dejar constancia de:
(a) Las caractersticas identi cativas de las partidas espec cas o cuestiones sobre las que
se han realizado pruebas; (Ref: Apartado A12)
(b) La persona que realiz el trabajo de auditora y la fecha en que se complet dicho
trabajo; y
(c) La persona que revis el trabajo de auditora realizado y la fecha y alcance de dicha
revisin. (Ref: Apartado A13)
230.10 El auditor documentar las discusiones sobre cuestiones signi cativas mantenidas con
la Direccin, con los responsables del gobierno de la entidad, y con otros, incluida la
naturaleza de las cuestiones signi cativas tratadas, as como la fecha y el interlocutor de
dichas discusiones. (Ref: Apartado A14)
330.16 Para la evaluacin de la e cacia operativa de los controles relevantes, el auditor Valorar
si las incorrecciones que se han detectado mediante los procedimientos sustantivos
indican que los controles no estn funcionando e cazmente. Sin embargo, la ausencia
de incorrecciones detectadas mediante procedimientos sustantivos no constituye evi-
dencia de auditora de que los controles relacionados con la a rmacin que son objeto
de pruebas sean e caces. (Ref: Apartado A40)
330.26 El auditor concluir si se ha obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada. Para

formarse una opinin, el auditor considerar toda la evidencia de auditora relevante,
independientemente de si parece corroborar o contradecir las a rmaciones contenidas
en los estados nancieros. (Ref: Apartado A62)
330.27 Si el auditor no ha obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada sobre una a r-

macin material de los estados nancieros, intentar obtener ms evidencia de audito-
ra. Si el auditor no puede obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada, expre-
sar una opinin con salvedades o denegar la opinin sobre los estados nancieros.

500.8 Si la informacin a utilizar como evidencia de auditora se ha preparado utilizando el
trabajo de un experto de la Direccin, el auditor, en la medida necesaria y teniendo en
cuenta la signi catividad del trabajo de dicho experto para los nes del auditor: (Ref:
apartados A34-A36)
(a) Valorar la competencia, la capacidad y la objetividad de dicho experto; (Ref: aparta-

dos A37-A43)
(b) Obtendr conocimiento del trabajo de dicho experto; y (Ref: apartados A44-A47)
(c) Valorar la adecuacin del trabajo de dicho experto como evidencia de auditora en
relacin con la a rmacin correspondiente. (Ref: Apartado A48)
500.9 Al utilizar informacin generada por la entidad, el auditor Valorar si, para sus nes,
dicha informacin es su cientemente able, lo que incluir, segn lo requieran las
circunstancias:
(a) La obtencin de evidencia de auditora sobre la exactitud e integridad de la informa-

cin; y (Ref: apartados A49-A50)
(b) La evaluacin de la informacin para determinar si es su cientemente precisa y deta-

llada para los nes del auditor. (Ref: Apartado A51)
18.1 Generalidades
El archivo de la documentacin juega un papel crtico en la planeacin y ejecucin de la auditora. Proporcio-
na el registro de que el trabajo fue de hecho realizado y forma la base para el dictamen del auditor. Tambin
se usar para revisiones de control de calidad, monitoreo de cumplimiento de NIA y requisitos legales y de
regulacin aplicables, y para posibles inspecciones de terceros.
Los requisitos espec cos y la naturaleza de la documentacin de auditora se han tratado de manera extensa
en el Volumen 1, Captulo 16 y no se repiten aqu. El siguiente anexo da una lista de veri cacin de algunos
asuntos que deben atenderse para completar el archivo.
Anexo 18.1-1
Consideraciones sobre la documentacin S/No

Se ha documentado el cumplimiento con los requisitos de documentacin de la rma,
como se dispone en el manual de control de calidad de la rma?
Est la documentacin de auditora bien organizada y completa, incluyendo referencias

claras de adnde se dirigieron los asuntos importantes?
Indica la documentacin del archivo?
Quin desempe el trabajo de auditora y la fecha en que se complet ese trabajo?
Quin revis el trabajo de auditora que se desempe y la fecha y extensin de esa re-
visin?
Los resultados de discusiones de asuntos importantes con la administracin, con los en-
cargados del gobierno de la entidad, y otros, incluyendo la naturaleza de los asuntos im-
portantes que se discutieron, y cundo y con quin se tuvieron las discusiones?
Podra un auditor con experiencia, que no haya tenido una conexin previa con la auditora,
entender:
La naturaleza, momento de realizacin y extensin de los procedimientos de auditora

realizados para cumplir con los requisitos legales, regulatorios y profesionales aplicables?
Los resultados de los procedimientos de auditora y la evidencia de auditora obtenida?
La naturaleza de los asuntos importantes que se originaron, las conclusiones alcanzadas

y los juicios profesionales que se hicieron para alcanzar esas conclusiones?
Consideraciones sobre la documentacin S/No

Contiene el archivo documentacin que se re era a:
La presencia de las condiciones antes del inicio de la auditora y la decisin de aceptar o

continuar con el trabajo?
La estrategia global de auditora?
Las discusiones entre el equipo del trabajo?
Los elementos clave obtenidos del entendimiento de la entidad, y de cada uno de los
cinco componentes del control interno, incluyendo las fuentes de la informacin obtenida?
Los resultados de la ejecucin de los procedimientos de valoracin del riesgo?
Los riesgos de incorreccin material identi cados y valorados a nivel de estado nanciero
y a nivel de a rmacin?
El plan detallado de auditora que responde a los riesgos valorados?
Los resultados de realizar procedimientos de auditora, incluyendo la relevancia y

con abilidad de la evidencia obtenida y el tratamiento de las excepciones encontradas,
incluyendo cualquier cambio que se requiera en los riesgos valorados?
La informacin y procedimientos realizados para tratar cualesquier indicadores de fraude

identi cados durante la auditora?
Los cambios en la materialidad como resultado de nueva informacin obtenida?
Su ciente informacin para volver a ejecutar cada procedimiento si eso fuera alguna vez
necesario?
Los cambios importantes hechos durante el trabajo de auditora a la estrategia global de

auditora o al plan de auditora, y las razones para tales cambios?
Los detalles de asuntos importantes y su resolucin, como faltas de seguridad de mate-

riales, preocupaciones por estimaciones de la administracin, hechos posteriores, y otros
asuntos que pudieran dar como resultado una opinin de auditora modi cada?
Se han documentado las consultas dentro de la rma y con expertos contratados por el au-
ditor y la administracin?
Cundo se us a un experto, se ha documentado lo apropiado del trabajo del experto como
evidencia de auditora?
Se ha documentado el cumplimiento con los requisitos de la NIA 600 respecto de las
comunicaciones con los auditores de componentes?
Se han atendido todos los requisitos de documentacin de cada NIA relevante? (Ver
Volumen 1, Captulo 16 para una lista de requisitos de documentacin espec cos.)
Propiedad del archivo

A menos que la ley o regulacin lo especi que de otro modo, la documentacin de la auditora es propiedad
de la rma de auditora.
Copias de registros de la entidad
Los resmenes o copias de los registros de la entidad (por ejemplo, contratos y convenios importantes y
espec cos) pueden incluirse como parte de la documentacin de auditora si se considera apropiado. Sin
embargo, las copias de registros contables de la entidad no sustituyen la documentacin apropiada de audi-
tora.
PUNTO A CONSIDERAR
Oportunidad de preparacin
Preparar documentacin de auditora de forma oportuna ayuda a enriquecer la calidad de la au-
ditora, y facilita la revisin y evaluacin efectiva de la evidencia de auditora obtenida y de las
conclusiones alcanzadas antes de nalizar el dictamen del auditor. La documentacin preparada
despus que el trabajo de auditora se ha realizado es probable que sea menos exacta que la do-
cumentacin preparada en el momento en que ese trabajo se desempea.
El archivo de auditora puede hablar por s mismo?
Cuando sea posible, la documentacin de auditora debe ser clara y entendible sin necesidad de
explicaciones orales adicionales. Las explicaciones orales por s mismas no representan un sopor-
te adecuado del trabajo desempeado o de las conclusiones alcanzadas. Pueden usarse, sin em-
bargo, para explicar o aclarar la informacin contenida en la documentacin de auditora.
Inconsistencias
Si se obtiene evidencia de auditora que sea inconsistente con la conclusin nal respecto de un
asunto importante, asegurar que se aade documentacin al archivo que explique cmo trat el
auditor la inconsistencia. Esto no implica que el auditor necesite retener documentacin que sea
incorrecta o se haya cancelado.
19. Manifestaciones escritas

Guas sobre la obtencin de manifestaciones escritas de la Direccin, y 580
cuando proceda, de los responsables del gobierno de la entidad.
Anexo 19.0-1

procedimientos los RIM1
apropiadas a los Plan de auditora que vincule
adicionales de auditora valorados los RIM1 valorados
os RIM valoradoscon
conlos
los
de auditora
Trabajo realizado
Reducir riesgo de
Implementar respuestas Resultados de auditora
auditora a un nivel
a riesgos RIM1 valorados Supervisin de personal asistente
aceptablemente bajo
Notas:
Prrafo # Objetivos NIA

(a) La obtencin de manifestaciones escritas de la Direccin y, cuando proceda,

de los responsables del gobierno de la entidad relativas a que consideran ha-
ber cumplido su responsabilidad en cuanto a la preparacin de los estados
nancieros y a la integridad de la informacin proporcionada al auditor;
(b) Fundamentar otra evidencia de auditora relevante para los estados nancie-
ros o para a rmaciones concretas contenidas en los estados nancieros me-
diante manifestaciones escritas, cuando el auditor lo considere necesario o lo
requieran otras NIA; y
(c) Responder de modo adecuado a las manifestaciones escritas proporcionadas

por la Direccin y, cuando proceda, por los responsables del gobierno de la
entidad, o si la Direccin o, cuando proceda, los responsables del gobierno
de la entidad no proporcionan las manifestaciones escritas solicitadas por el
auditor.

580.09 El auditor solicitar manifestaciones escritas a los miembros de la Direccin
que tengan las responsabilidades adecuadas sobre los estados nancieros
y conocimientos de las cuestiones de que se trate. (Ref: Apartado A2-A6)
580.10 El auditor solicitar a la Direccin que proporcione manifestaciones escritas

de que ha cumplido su responsabilidad de la preparacin de los estados
nancieros de conformidad con el marco de informacin nanciera aplica-
ble, as como, cuando proceda, de su presentacin el, segn lo expresado
en los trminos de la carta de encargo de la auditoria. (Ref: apartados A7-
A9, A14, A22)
580.11 El auditor solicitar a la Direccin que proporcione manifestaciones escritas

de que:
(a) Ha proporcionado al auditor toda la informacin y el acceso pertinentes,

de conformidad con lo acordado en los trminos de la carta de encargo
de la auditora, y
(b) Todas las transacciones se han registrado y re ejado en los estados -

nancieros. (Ref: apartados A7-A9, A14, A22)
580.12 Las responsabilidades de la Direccin se describirn en las manifestaciones

escritas requeridas en los apartados 10 y 11 en la forma en que dichas res-
ponsabilidades se describen en los trminos del encargo de auditora.

580.13 Otras NIA requieren que el auditor solicite manifestaciones escritas. Si, ade-
ms de dichas manifestaciones requeridas, el auditor determinara que es
necesario obtener una o ms manifestaciones escritas para fundamentar
otra evidencia de auditora relevante para los estados nancieros o una o
ms a rmaciones concretas de los estados nancieros, el auditor las solici-
tar. (Ref: apartados A10-A13, A14, A22)
580.14 La fecha de las manifestaciones escritas ser tan prxima como sea posi-
ble, pero no posterior, a la fecha del informe de auditora sobre los estados
nancieros. Las manifestaciones escritas se referirn a todos los estados
nancieros y periodo o periodos a los que se re ere el informe de auditora.
580.15 Las manifestaciones escritas adoptarn la forma de una carta de manifes-

taciones dirigida al auditor. Si las disposiciones legales o reglamentarias
requieren que la Direccin realice declaraciones pblicas escritas relativas
a sus responsabilidades y el auditor determina que dichas declaraciones
proporcionan parte o la totalidad de las manifestaciones requeridas por los
apartados 10 u 11, no ser necesario incluir en la carta de manifestaciones
las cuestiones relevantes cubiertas por dichas declaraciones. (Ref: aparta-
dos A19-A21)
580.16 Si el auditor tiene reservas sobre la competencia, la integridad, los valores

ticos o la diligencia de la Direccin, o sobre su compromiso con ellos o
su cumplimiento, determinar el efecto que dichas reservas pueden tener
sobre la abilidad de las manifestaciones (verbales o escritas) y sobre la evi-
dencia de auditora en general. (Ref: apartados A24-A25)
580.19 Si la Direccin no proporciona una o ms manifestaciones escritas de las

solicitadas, el auditor:
(a) Discutir la cuestin con la Direccin;
(b) Valorar de nuevo la integridad de la Direccin y Valorar el efecto que

esto pueda tener sobre la abilidad de las manifestaciones (verbales o
escritas) y sobre la evidencia de auditora en general; y
(c) Adoptar las medidas adecuadas, incluida la determinacin del posible

efecto sobre la opinin en el informe de auditora de conformidad con la
NIA 705, teniendo en cuenta el requerimiento del apartado 20 de esta NIA.
580.20 El auditor emitir una opinin desfavorable sobre los estados nancieros,
de conformidad con la NIA 705, cuando:
(a) Concluya que existen su cientes dudas sobre la integridad de la Direc-

cin como para que las manifestaciones escritas requeridas por los apar-
tados 10 y 11 no sean ables; o
(b) La Direccin no facilite las manifestaciones escritas requeridas por los

apartados 10 y 11. (Ref: apartados A26-A27)
19.1 Generalidades
Una de las responsabilidades de la Direccin cuando rma la carta encargo (ver Volumen 2, Captulo 4) es
con rmar la expectativa del auditor de recibir con rmacin escrita pertinente a las manifestaciones hechas
en conexin con la auditora.
Durante el curso de la auditora, la Direccin har un nmero de manifestaciones verbales al auditor, que
pueden usarse como evidencia de auditora para complementar otros procedimientos de auditora. Al nal
del trabajo, estas manifestaciones verbales se deben incluir en una carta de manifestaciones escrita obtenida
de la Direccin y, cuando sea el caso, de los encargados del gobierno de la entidad.
Nota: Un nmero de NIA contiene requisitos espec cos de que el auditor solicite declaraciones escritas.
La carta de declaracin escrita debe incluir las manifestaciones espec cas que se requieran, y la creencia de
la Direccin de que:
Ha cumplido sus responsabilidades por la preparacin de los estados nancieros; y
La informacin proporcionada al auditor fue completa.

La carta de manifestacin escrita debe obtenerse tan cerca como sea factible, pero no despus, de la fecha
del informe del auditor sobre los estados nancieros. Las manifestaciones escritas deben cubrir todos los es-
tados nancieros y ejercicio(s) a que se re ere el informe del auditor.
Las manifestaciones escritas de la Direccin no deben usarse como:
Un sustituto de la realizacin de otros procedimientos de auditora; o
Como la nica fuente de evidencia sobre asuntos importantes de auditora.
PUNTO A CONSIDERAR
Quin rma la carta?
Para trabajos que se consideran de riesgo alto, considerar obtener ms de una rma en la carta de
manifestacin. Por ejemplo, la carta de manifestacin pudiera estar rmada por el gerente-dueo
y otros miembros clave del equipo de la Direccin.
Manifestaciones como evidencia
Las manifestaciones escritas no proporcionan su ciente evidencia apropiada de auditora por s
mismas sobre ninguno de los asuntos de los que tratan. Ni el hecho de que la Direccin haya pro-
porcionado manifestacin escrita con able afecta la naturaleza o extensin de otra evidencia de
auditora que el auditor obtenga sobre el cumplimiento de las responsabilidades de la Direccin,
o sobre a rmaciones espec cas.
19.2 Asunto principal

Las manifestaciones de la Direccin pueden ser:
Verbales, ya sean solicitadas o no solicitadas.
Esas manifestaciones se obtienen tpicamente durante el trabajo de auditora.
Escritas.
Al nal del trabajo se requiere que el auditor solicite una manifestacin escrita de la Direccin con rmando
ciertos asuntos como:
Las manifestaciones verbales mencionadas antes.
La Direccin ha cumplido su responsabilidad por la preparacin de los estados nancieros de acuerdo

con el marco de informacin nanciera aplicable.
Todas las transacciones se han registrado y se re ejan en los estados nancieros, y
Otras manifestaciones segn sea necesario para soportar el evidencia de auditora obtenida.
Anexo 19.2-1
Formas de manifestaciones Asuntos comunicados en discusiones.

de la Direccin
Asuntos comunicados electrnicamente, como emails, mensajes te-
lefnicos grabados, o mensajes de texto.
Cdulas, anlisis, y reportes preparados por la entidad, y anotaciones

de la Direccin y los comentarios relativos.
Memos o correspondencia internos o externos.

Minutas de juntas de los encargados del gobierno corporativo y co-
mits de compensacin.
Copia rmada de los estados nancieros.
Carta de manifestaciones de la Direccin.

19.3 Consideraciones al realizar la auditora

Deben considerarse los siguientes asuntos cuando se evalen las manifestaciones de la Direccin.
Anexo 19.3-1
Evaluacin de manifestaciones de la Direccin

Asuntos a Puede esperarse que la persona que hace la manifestacin sea objetiva y
considerar conocedora del asunto principal?
Es razonable la manifestacin a la luz de:
El entendimiento del auditor de la entidad y su entorno?
Otra evidencia obtenida, incluyendo otras manifestaciones obtenidas de la Di-

reccin?
Otra evidencia obtenida mediante realizacin de procedimientos de auditora

para lograr otros objetivos de auditora?
Qu procedimientos adicionales de auditora se requieren para corroborar las

manifestaciones? Para corroborar la intencin de la Direccin, considerar fuentes
de evidencia como minutas del consejo, minutas de comits de inversin, docu-
mentos legales, o correspondencia y emails internos. Por ejemplo, como parte de la
consideracin de negocio en marcha por parte del auditor, la evidencia justi cante
debe incluir inspeccin de minutas del consejo, documentos legales, y disponibili-
dad de informacin sobre fondos, etctera.
Cuando no hay disponible evidencia de corroboracin, hay una limitacin al alcance?
Cuando otra evidencia de auditora obtenida contradice las manifestaciones de la

Direccin:
Hay razn para dudar de la honradez e integridad de la Direccin? Si fuera el

caso, el auditor debe discutir el asunto con los encargados del gobierno de la
entidad, y considerar el impacto en la valoracin del riesgo y la necesidad de eje-
cutar procedimientos adicionales de auditora.
Es apropiado y se justi ca continuar usando de soporte cualesquier otras

manifestaciones de la Direccin?
Considerar los medios ms apropiados de documentar la declaracin. Por ejemplo:
Un memorndum creado por el auditor;
Un memorndum escrito creado por la Direccin de la entidad; e
Inclusin en la carta de manifestaciones de la Direccin.

19.4 Manifestaciones escritas

Las manifestaciones escritas son una importante fuente de evidencia de auditora, por las siguientes razones:
Si la Direccin modi ca o no proporciona las manifestaciones escritas solicitadas, puede poner en alerta al
auditor a la posibilidad de que pueda existir uno o ms asuntos importantes; y
Una solicitud de manifestaciones escritas (en vez de orales) puede instar a la Direccin a considerar esos
asuntos ms rigurosamente, enriqueciendo as la calidad de las manifestaciones.
Las manifestaciones escritas se solicitan a los responsables de la preparacin y presentacin de los estados
nancieros y con conocimiento de los asuntos en cuestin. Suele ser el director ejecutivo (CEO) de la entidad
y el director de nanzas, u otra persona equivalente como el gerente-dueo.
Se requiere al auditor que solicite a la Direccin que proporcione una manifestacin escrita de que:
Ha cumplido su responsabilidad por la preparacin de los estados nancieros de acuerdo con el marco de
informacin nanciera aplicable;
Ha proporcionado al auditor toda la informacin relevante y el acceso segn convenido en los trminos del
trabajo de auditora;
Todas las transacciones se han registrado y se re ejan en los estados nancieros; y
Soporta otra evidencia de auditora relevante a los estados nancieros (como requieren otras NIA) o una o
ms a rmaciones espec cas en los estados nancieros.
En seguida se exponen NIA particulares que pueden requerir declaraciones escritas.
Anexo 19.4-1
NIA Ttulo Prrafo

240 Responsabilidades del auditor en la auditora de estados nancieros con respecto al 39
fraude
250 Consideracin de las disposiciones legales y reglamentarias en la auditora de estados 16
nancieros
450 Evaluacin de las incorrecciones identi cadas en la realizacin de la auditora 14
501 Evidencia de auditora - Consideraciones espec cas para determinadas reas 12
540 Auditora de estimaciones contables, incluidas las de valor razonable, y de la informa- 22

cin relacionada a revelar
550 Partes vinculadas 26
560 Hechos posteriores 9
570 Empresa en funcionamiento 16(e)

710 Informacin comparativa- cifras correspondientes de periodos anteriores y estados 9
nancieros comparativos
Las manifestaciones escritas tratan asuntos como los que se exponen en seguida.
Anexo 19.4-2
Responsabilidades La Direccin ha:

de la Direccin
Cumplido su responsabilidad por la preparacin de los estados nancie-
ros de acuerdo con el marco de informacin nanciera aplicable (inclu-
yendo, cuando sea relevante, su presentacin razonable, como se expo-
ne en los trminos del trabajo de auditora), y por la integridad (que est
completa) de la informacin proporcionada al auditor; y
En algunos casos (como cuando los trminos del trabajo los acordaron
otras partes), puede tambin pedirse a la Direccin que recon rme su
reconocimiento y entendimiento de esas responsabilidades en manifes-
taciones escritas.
Proporcionado al auditor toda la informacin relevante y acceso segn lo

convenido en los trminos del trabajo de auditora.
Registrado todas las transacciones en los registros contables, y re ejado

esas transacciones en los estados nancieros.
Anexo 19.4-3
Declaraciones La Direccin declara que:

espec cas
La seleccin y aplicacin de polticas contables son apropiadas y estn de
acuerdo con el marco de referencia de informacin nanciera aplicable.
Los siguientes asuntos, cuando sean relevantes bajo el marco de informacin

nanciera aplicable, se han reconocido, medido, presentado, o revelado de
acuerdo con dicho marco de referencia:
Planes o intenciones que pueden afectar el valor en libros o clasi cacin de

activos y pasivos;
Pasivos, tanto reales como contingentes;
Ttulo a, o control sobre, los activos;
Gravmenes o cargas sobre activos y activos en prenda como colateral; y
Aspectos de leyes, regulaciones, y acuerdos contractuales que puedan afec-

tar los estados nancieros, incluido el incumplimiento.
Ha comunicado todas las de ciencias de control interno conocidas de las que

la Direccin tiene conocimiento.
Se han comunicado todas las razones de la entidad para seleccionar un parti-

cular curso de accin.
Sus intenciones en relacin con [especi car asunto] son como sigue: [describir
los planes o intenciones de la entidad].
Otras consideraciones
Anexo 19.4-4
Comentarios
Lenguaje tcnico En algunos casos, la Direccin puede incluir lenguaje tcnico al efecto
de que las declaraciones estn hechas a su mejor saber y entender.
Esta redaccin puede aceptarse si el auditor est satisfecho de que las
declaraciones estn hechas por las personas con las responsabilidades y
conocimiento apropiados de los asuntos incluidos en las declaraciones.
Inconsistencias insigni- Cuando se obtienen declaraciones sobre incorrecciones, pudiera esta-

cantes blecerse un umbral para el monto, por debajo del cual las incorreccio-
nes particulares pueden considerarse como insigni cantes.
Fecha de la carta El informe del auditor no debe fecharse antes de la fecha de las mani-
festaciones escritas, ya que las manifestaciones son parte de la eviden-
cia de auditora.
Dirigir carta al auditor Las manifestaciones escritas que se requieren deben incluirse en una
carta dirigida al auditor.
Reportar a los encarga- La NIA 260 requiere que el auditor comunique a los encargados del
dos del gobierno de la gobierno de la entidad las manifestaciones escritas que el auditor ha
entidad solicitado a la Direccin.
Investigaciones de la Si la Direccin no tiene su ciente conocimiento que sirva de base para

Direccin con otros las manifestaciones escritas, puede decidir hacer investigaciones con
otros que hayan participado en preparar/presentar los estados nan-
cieros y a rmaciones correspondientes. Esto debe incluir a las perso-
nas con un conocimiento especializado.
Dudas sobre manifestaciones proporcionadas o no proporcionadas

Si hay dudas en cuanto a la con abilidad de las manifestaciones escritas, o no se han proporcionado las
manifestaciones escritas solicitadas, el auditor debe considerar la naturaleza de la preocupacin y actuar en
consecuencia.
Anexo 19.4-5
Dudas Respuesta requerida del auditor

Manifestaciones solicita- Discutir el asunto con la Direccin;
das no proporcionadas
Revalorar la integridad de la Direccin y valorar el efecto que esto
pueda tener en la con abilidad de las manifestaciones (orales o es-
critas) y en la evidencia de auditora en general; y
Tomar las acciones apropiadas, incluyendo determinar el posible

efecto en la opinin del informe del auditor.
Inconsistencias identi - Realizar procedimientos adicionales de auditora para intentar re-

cadas solver el asunto.
Si el asunto sigue sin resolver, reconsiderar la evaluacin de la com-

petencia, integridad, valores ticos, o diligencia de la Direccin (ver
punto ms adelante), o de su compromiso hacia o ejecucin de es-
tos, y determinar el efecto que esto pueda tener en la con abilidad
de las manifestaciones (orales o escritas) y en la evidencia de audi-
tora en general.
Incompetencia de la Determinar el efecto que estas preocupaciones puedan tener en la

Direccin; falta de inte- con abilidad de las manifestaciones (orales o escritas) y en la eviden-
gridad y valores ticos cia de auditora en general.
El auditor debe abstenerse de una opinin sobre los estados nancie-
ros cuando:
El auditor concluya que hay su ciente duda sobre la integridad de

la Direccin de tal modo que las declaraciones escritas requeridas
no sean con ables; o
La Direccin no proporcione las declaraciones escritas requeridas.
Manifestaciones complementarias/adicionales
Adems de las manifestaciones escritas requeridas, el auditor puede considerar necesario solicitar:
Manifestaciones complementarias sobre los estados nancieros
Estas manifestaciones escritas pueden complementar, pero no forman parte de la manifestacin escrita re-
querida por la NIA 580.10. Los ejemplos pueden incluir:
Si la seleccin y aplicacin de polticas contables son apropiadas; y
Si asuntos como los siguientes se han reconocido, medido, presentado, o revelado de acuerdo con ese
marco de referencia:
Planes o intenciones que puedan afectar el valor en libros o clasi cacin de activos y pasivos,
Pasivos, tanto reales como contingentes,

Ttulo a, o control sobre, activos, los gravmenes o cargas sobre activos, y los activos en prenda como
colateral, y
Aspectos de leyes, regulaciones, y acuerdos contractuales que puedan afectar los estados nancieros,
incluyendo el incumplimiento.
Manifestaciones escritas adicionales
Adems de la manifestacin escrita requerida por la NIA 580.11, el auditor puede considerar necesario solici-
tar manifestaciones escritas como:
Con rmacin de que la Direccin ha comunicado todas de ciencias en control interno de las que tiene
conocimiento la Direccin; y
A rmaciones espec cas.
En algunos casos, tal vez no sea posible obtener su ciente evidencia apropiada de auditora sin una mani-
festacin escrita de la Direccin que con rme las razones, juicios o intenciones respecto de a rmaciones
espec cas en los estados nancieros. Los asuntos a considerar incluyen:
La historia pasada de la entidad en cuanto a llevar a cabo sus intenciones declaradas;

Las razones de la entidad para seleccionar un particular curso de accin,
La capacidad de la entidad para perseguir un curso espec co de accin, y
La existencia o falta de cualquiera otra informacin que pudiera haberse obtenido durante el curso de
la auditora que pueda ser inconsistente con el juicio o intencin de la Direccin.
PUNTO A CONSIDERAR
Tomar algo de tiempo para reunirse con la Direccin para explicar la naturaleza de las manifesta-
ciones solicitadas, y para asegurar que la Direccin tiene pleno conocimiento de lo que est convi-
niendo en rmar.
19.5 Ejemplo de manifestaciones escritas

El ejemplo de una carta de manifestacin de la Direccin contenida en los materiales del caso de estudio si-
gue el formato en la NIA 580.
19.6 Estudio de Caso-Declaraciones de la Direccin

Para detalles de los casos de estudios, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Casos de Estudios.
Caso de estudio A - Dephta Furniture,

Declaraciones de la Direccin
Los siguientes son ejemplos de manifestaciones de la Direccin por Suraj Dephta and Jawad Kassab, y algu-
nos procedimientos adicionales de auditora que pudieran aplicar.
Declaracin de la Direccin Evaluacin

No hay deterioro en las herramientas que han sido Hacer investigaciones con el gerente de
sustituidas por nueva maquinaria. Esto es porque las produccin y otros para determinar si las
mquinas se descomponen; por lo tanto, las anti- herramientas y equipo, nuevos o viejos, estn
guas se requerirn ocasionalmente mientras la otra actualmente en uso y siguen operables. Esto
mquina se repara. podra establecerse con examen fsico y revi-
sin de los registros de mantenimiento.
No se requiere reserva adicional para las mercancas Veri car si las mercancas daadas fueron de
levemente daadas identi cadas durante el conteo hecho vendidas despus del nal del ejercicio.
de inventario. Investigar con el gerente de produccin si las
mercancas daadas se venden como estn
o si se reparan (si es as, a qu costo) o se ven-
den a un precio de descuento.
En la conclusin de la auditora, las manifestaciones importantes deben documentarse en una carta de de-
claracin de la Direccin que deben rmar Suraj Dephta y Jawad Kassab.
Estas declaraciones podran incluirse en una carta como sigue.
Dephta Furniture, Inc. [membrete]

15 de marzo de 20X3
A: Jamel, Woodwind & Wing, LLP
55 Kingston St.
Cabetown, United Territories
123-50004
Estimado Sr. Lee:
Esta carta de manifestacin se proporciona en conexin con su auditora de los estados nancieros de
Dephta Furniture, Inc., por el ao que termin el 31 de diciembre de 20X2, con el propsito de expresar
una opinin sobre si los estados nancieros estn presentados de manera razonable, respecto de todo
lo importante, de acuerdo con la Normas Internacionales de Informacin Financiera.
Con rmamos que:
Estados nancieros
Hemos cumplido nuestras responsabilidades, como se j en los trminos del trabajo de auditora con
fecha 15 de octubre de 20X2, por la preparacin de los estados nancieros de acuerdo con Normas
Internacionales de Informacin Financiera; en particular los estados nancieros estn presentados de
manera razonable de acuerdo con las mismas.
Los supuestos importantes que hemos usado al hacer las estimaciones contables son razonables, in-
cluyendo las estimaciones medidas a valor razonable.
Las relaciones y transacciones de partes relacionadas se han contabilizado y revelado de manera apro-
piada de acuerdo con los requisitos de las Normas Internacionales de Informacin Financiera.
Se han ajustado o revelado todos los hechos posteriores a la fecha de los estados nancieros y para los
cuales las Normas Internacionales de Informacin Financiera requieren ajuste o revelacin.
Los efectos de las incorrecciones sin corregir no son materiales, tanto en lo individual como en con-
junto, para los estados nancieros como un todo. Se anexa a la carta de manifestacin una lista de las
incorrecciones sin corregir.
La Compaa ha cumplido con todos los aspectos de los acuerdos contractuales que pudieran tener
un efecto de material en los estados nancieros en caso de incumplimiento.
No ha habido ningn incumplimiento con los requisitos de las autoridades reguladoras que pudiera
tener un efecto de material en los estados nancieros en caso de incumplimiento.
La Compaa tiene ttulo satisfactorio a todos los activos, y no hay gravmenes ni cargas en los activos
de la compaa, excepto por los revelados en la Nota X a los estados nancieros.
No tenemos ningn plan de abandonar lneas de productos u otros planes o intenciones que den
como resultado cualquier exceso de inventario o inventario obsoleto, y ningn inventario est decla-
rado a un monto en exceso del valor neto realizable.
No ha habido deterioro en el valor neto realizable de activos jos (herramientas) cuya funcionalidad ha
sido sustituida por nueva maquinaria.
Informacin proporcionada
Les hemos proporcionado:
Acceso a toda la informacin de que tenemos conocimiento que sea relevante para la preparacin
de los estados nancieros como registros, documentacin, y otros asuntos;
Informacin adicional que nos han solicitado ustedes para nes de la auditora; y
Acceso irrestricto a personas dentro de la entidad con quienes ustedes determinaron necesario
obtener evidencia de auditora.
Todas las transacciones se han registrado en los registros contables y se re ejan en los estados nancieros.
Les hemos revelado los resultados de nuestra valoracin del riesgo de que los estados nancieros pue-
dan estar representados de manera errnea materiales como resultado de fraude.
Les hemos revelado toda la informacin en relacin con el fraude o sospecha de fraude de la que te-
nemos conocimiento y que afecta a la entidad e implica a:
Direccin;
Empleados con funciones importantes en control interno; u
Otros cuando el fraude pudiera tener un efecto material en los estados nancieros.
Les hemos revelado toda la informacin en relacin con alegatos de fraude, o sospecha de fraude,
que afectan a los estados nancieros de la entidad comunicada por empleados, antiguos empleados,
analistas, reguladores, u otros.
Les hemos revelado todos los casos conocidos de incumplimiento o de sospecha de incumplimiento
con leyes o regulaciones cuyos efectos deben considerarse al preparar los estados nancieros.
Les hemos revelado la identidad de las partes relacionadas de la entidad, y todas las relaciones y tran-
sacciones de partes relacionadas de las que tenemos conocimiento.
Atentamente,
Suraj Dephta
Jawad Kassab
Caso de estudio B - Kumar &

Manifestaciones de la Direccin
Los siguientes son ejemplos de manifestaciones de la Direccin por Raj Kumar, y algunos procedimientos
adicionales de auditora que pudieran aplicar.
Manifestacin de la Direccin Evaluacin

No es necesaria una reserva adicional para Enviar con rmacin de cuentas por cobrar a Dephta.
cuentas dudosas. La cuenta de Dephta es
totalmente recuperable y otra cuenta por Hacer investigaciones con Raj y Ruby para entender las
cobrar no es bastante importante como para diversas cuentas por cobrar a clientes y su historia de
estimar una reserva. pagos, y buscar alguna tendencia. Validar que la pro-
porcin de AR que no es de Dephta no sea importante,
como declara el cliente.
Revisar pagos posteriores para soportar la recuperabili-
dad de la cuenta.
Considerar cualquiera informacin relevante de la au-
ditora de Dephta.
Dephta sigue satisfecha con la calidad de las Revisar la historia de devoluciones de ventas y buscar
mercancas que les vendemos. alguna tendencia.
Revisar los resultados de las con rmaciones de AR a
Dephta por cualquier comentario sobre calidad de
mercancas o la recuperabilidad de los montos.
Observacin del inventario fsico y buscar partidas ob-
soletas e inventario que no se mueve.
Hacer investigaciones con Ruby en cuanto a la calidad
de las mercancas y cualesquier comunicaciones que
pueda haber recibido de Dephta respecto de la calidad
de las mercancas que han comprado hasta la fecha.
Al nal de la auditora, las declaraciones importantes deben documentarse en una carta de manifestacin de
la Direccin que debe rmar Raj Kumar.
Estas declaraciones podran incluirse en una carta como la ilustrada antes en el Caso de estudio A-Dephta
Furniture, Inc.
20. Valoracin de evidencia de auditora
Anexo 20.0-1

preliminares del el encargo Independencia
Materialidad
Desarrollar estrategia Discusiones con el equipo
Planear la auditora global de auditora y plan de auditora
de auditora2
procedimientos de
mediante entendimiento importantes
Evaluar RIM3 a:
- Nivel a rmacin

generales y apropiadas a los RIM3 Respuestas generales
procedimientos evaluados Plan de auditora que vincule
adicionales de auditora los RIM3 evaluados con los
de auditora

respuestas a los RIM3 auditora a un nivel Resultados de auditora
encargo
Determinar qu Factores de riesgo nuevos

Evaluar la evidencia encargo adicional de (revisados) y procedimientos
de auditora de auditora
auditora se requiere
obtenida Cambios en materialidad
(en su caso)
Comunicaciones sobre
resultados de auditora
Conclusiones sobre
Se requiere realizados
S
encargo
adicional?
No
Preparar dictamen Formar una opinin con Decisiones importantes

auditora
Notas:
3. RIM= Riesgo de Incorrecciones Materiales.

200.11 En la realizacin de una auditora de estados nancieros, los objetivos generales
de la auditora son los siguientes:
(a) Para obtener una seguridad razonable sobre si los estados nancieros en su
conjunto estn libres de errores signi cativos, ya sea debido a fraude o error, lo
que permite al auditor expresar una opinin sobre si los estados nancieros es-
tn preparados, en todos sus aspectos signi cativos, de acuerdo con un marco
de informacin nanciera aplicable, y
(b) Informar sobre los estados nancieros, y comunicar cmo es requerido por las
NIA, de acuerdo con las conclusiones del auditor.
200.12 En todos los casos en que una seguridad razonable no puede ser obtenida y una
opinin con salvedades en el informe del auditor es insu ciente en las circunstan-
cias, a efectos de informar a los destinatarios de los estados nancieros, las NIA re-
quieren al auditor abstenerse de opinar o retirar (o renunciar) de la participacin,
donde la retirada es posible en virtud de la ley o regulacin aplicable.
La fase nal de la auditora consiste en lo siguiente.

Anexo 20.0-2
Evaluar las pruebas obtenidas
Considere la Comunicar
Complete todas Resuelva los
posibilidad de los
las revisiones problemas con la
errores resultados de
requeridas administracin
identi cados auditora con
Prepare el informe del auditor
Documentacin Documentar las Formarse una Emitir la opinin

de la auditora decisiones opinin del auditor
completa importantes
*TCWG = los encargados del gobierno
Los conceptos bsicos tratados en la fase de reportes son los siguientes:

Anexo 20.0-3
Volumen y captulos
Hechos posteriores V1 - 13
Negocio en marcha V1 - 14
Auditora de documentacin V1 - 16
Comunicar los resultados de auditora V2 - 19
El dictamen del auditor V1 - 17
21. Valoracin de evidencia de auditora
Contenido del Captulo NIA relacionadas

Guas sobre valoracin de la su ciencia y adecuacin de la evidencia de audito- 220, 330, 450, 520,
ra, de modo que puedan hacerse conclusiones razonables en las cuales basar 540
la opinin de auditora.
Anexo 21.0-1
Regreso a
valoracin del
registro 2
Factores de riesgo nuevos /

Publicacin del informe de auditora
Determinar qu trabajo
Valorar la evidencia adicional de revisados y procedimientos de
de auditora obtenida auditora se requiere auditora
(en su caso) Cambios en la importancia
relativa
hallazgos de la auditora
Conclusiones sobre proced imien-
Se tos de auditora realizados
S requiere
trabajo
adicional?
No
Formar una opinin con Decisiones importantes

Preparar el informe
base en resultados de Opinin de auditora rmada
de auditora
auditora
Notas:

220.15 El socio del encargo asumir la responsabilidad:
(a) De la Direccin, supervisin y realizacin del encargo de auditora de conformidad con

las normas profesionales y los requerimientos legales y reglamentarios aplicables; y
(Ref: apartados A13-A15, A20)
(b) De que el informe de auditora sea adecuado en funcin de las circunstancias.

220.16 El socio del encargo asumir la responsabilidad de que las revisiones se realicen de acuer-
do con las polticas y procedimientos de revisin de la rma de auditora. (Ref: apartados
A16-A17, A20)
220.17 En la fecha del informe de auditora o con anterioridad a ella, el socio del encargo se satis-
far, mediante una revisin de la documentacin de auditora y discusiones con el equipo
del encargo, de que se ha obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada para sus-
tentar las conclusiones alcanzadas y para la emisin del informe de auditora. (Ref: aparta-
dos A18-A20)
220.18 El socio del encargo:
(a) Asumir la responsabilidad de que el equipo del encargo realice las consultas
necesarias sobre cuestiones complejas o controvertidas;
(b) Se satisfar de que, en el transcurso del encargo, los miembros del equipo del encargo
hayan realizado las consultas adecuadas, tanto dentro del equipo del encargo como
entre el equipo del encargo y otras personas a un nivel adecuado dentro o fuera de la
rma de auditora;
(c) Se satisfar de que la naturaleza, el alcance y las conclusiones resultantes de dichas

consultas hayan sido acordados con la parte consultada; y
(d) Comprobar que las conclusiones resultantes de dichas consultas hayan sido imple-
mentadas. (Ref: apartados A21-A22)
220.19 Para las auditoras de estados nancieros de entidades cotizadas y, en su caso, aquellos
otros encargos de auditora para los que la rma de auditora haya determinado que se
requiere la revisin de control de calidad, el socio del encargo:
(a) Comprobar que se haya nombrado un revisor de control de calidad del encargo;
(b) Discutir las cuestiones signi cativas que surjan durante el encargo de auditora, inclui-
das las identi cadas durante la revisin de control de calidad del encargo, con el revisor
de control de calidad del encargo; y
(c) No pondr fecha al informe de auditora hasta que la revisin de control de calidad del
encargo se haya completado. (Ref: apartados A23-A25)

220.20 El revisor de control de calidad del encargo realizar una evaluacin objetiva de los jui-
cios signi cativos realizados por el equipo del encargo y de las conclusiones alcanzadas a
efectos de la emisin del informe de auditora. Esta evaluacin conllevar:
(a) La discusin de las cuestiones signi cativas con el socio del encargo;
(b) La revisin de los estados nancieros y del informe de auditora propuesto;
(c) La revisin de la documentacin de auditora seleccionada, relacionada con los juicios

signi cativos realizados por el equipo del encargo y con las conclusiones alcanzadas; y
(d) La evaluacin de las conclusiones alcanzadas a efectos de la emisin del informe de

auditora y la consideracin de si el informe de auditora propuesto es adecuado. (Ref:
apartados A26-A27, A29-A31)
21.1 Generalidades
Despus de que se han realizado los procedimientos de auditora planeados, tendr lugar una valoracin de
los resultados. Esto debe incluir una revisin de la documentacin de auditora y discusiones con el equipo
del trabajo, y cualesquier cambios a los planes de auditora como resultado de los procedimientos realizados.
Abajo se exponen algunas de las consideraciones clave.
Anexo 21.1-1
Control de calidad Es la responsabilidad del socio a cargo del encargo asegurar que las revisio-
nes del archivo se realicen de acuerdo con las polticas y procedimientos de
revisin de la rma, y que la opinin del auditor sea apropiada.
Consultas El socio a cargo del encargo es responsable de asegurar que:
El equipo del encargo busc las consultas apropiadas (tanto internamen-

te dentro de la rma como externamente con terceros) sobre asuntos
difciles o contenciosos; y
Las conclusiones que resultaron de dichas consultas se hayan documen-

tado e implementado.
Revisin de calidad Cuando la poltica de la rma requiere una revisin de control de calidad
del expediente (EQCR) del encargo (EQCR, en ingls), el socio a cargo del encargo debe:
Asegurar que se ha designado un revisor EQCR debidamente cali cado;
Discutir asuntos importantes de auditora con el revisor EQCR; y
No fechar el informe de auditora sino hasta completar la EQCR.
El objetivo del auditor es quedar satisfecho de que se ha obtenido su ciente evidencia apropiada de audi-
tora para soportar las conclusiones alcanzadas, y para que se emita un informe de auditora debidamente
redactado.
La valoracin de la evidencia de auditora obtenida debe tratar los asuntos expuestos a continuacin.
Anexo 21.1-2
Importancia relativa Siguen siendo apropiados los montos establecidos para importancia
relativa global y del desempeo en el contexto de los resultados
nancieros reales de la entidad?
Si es apropiada una importancia relativa global (para los estados nancie-
ros en su conjunto) ms baja que la determinada inicialmente, se requiere
que el auditor determine:
Si es necesario revisar la importancia relativa de ejecucin; y
Si la naturaleza, momento de realizacin y extensin de los procedi-

mientos adicionales de auditora siguen siendo apropiados.
Riesgo A la luz de los resultados de auditora, son todava apropiadas las valo-
raciones de riesgos de incorreccin material al nivel de a rmacin? Si no,
deben revisarse las valoraciones del riesgo y modi carse los procedimien-
tos adicionales de auditora plani cados.
Incorrecciones materiales Se ha considerado el efecto en la auditora de las incorrecciones

materiales identi cadas y aqullas no corregidas?
Se ha considerado la razn para incorrecciones materiales/desviaciones?
Pueden indicar un riesgo no identi cado o una de ciencia signi cativa en
el control interno.
Necesita revisarse la estrategia global de auditora y el plan de auditora?
Esto se aplicara cuando:
La naturaleza de incorrecciones materiales identi cadas y las circuns-

tancias de su ocurrencia indican que pueden existir otras incorreccio-
nes materiales que, en conjunto con otras incorrecciones materiales
acumuladas durante la auditora, pudieran ser superiores de la impor-
tancia relativa; o
El conjunto de incorrecciones materiales acumuladas durante la audito-

ra se aproxima a la importancia relativa.
Se han desarrollado procedimientos adicionales de auditora para deter-
minar si an existen incorrecciones materiales (en clases de transacciones,
saldos de cuenta o revelaciones) cuando se pidi a la Direccin que las
corrigiera?
Fraude La informacin obtenida despus de realizar otros procedimientos

de valoracin del riesgo y actividades relacionadas indican que estn
presentes uno o ms factores de riesgo de fraude?
Los procedimientos analticos desarrollados cerca del nal de la auditora
indicaron un riesgo no reconocido previamente de incorreccin material
debido a fraude?
Se han valorado las incorrecciones materiales identi cadas para
determinar si tal incorreccin es un indicador de fraude?
Si es as, valorar las implicaciones de la incorreccin material en relacin
con otros aspectos de la auditora, particularmente la abilidad de las ma-
nifestaciones de la Direccin. Es improbable que en caso de fraude ocurra
de manera aislada.
Hay alguna razn para creer que la Direccin pudiera estar involucrada
en las incorrecciones materiales identi cadas ya sean superiores de la im-
portancia relativa o no, como resultado de fraude?
Si es as, reconsiderar la evaluacin de los riesgos de incorreccin material
debido a fraude y su impacto resultante en la naturaleza, momento de
realizacin y extensin de los procedimientos de auditora para responder
a los riesgos valorados. Tambin considerar si las circunstancias o condi-
ciones incidan en una posible colusin que involucre a empleados, Direc-
cin, o terceros al reconsiderar la con abilidad de la evidencia previamen-
te obtenida.
Si se han identi cado riesgos de fraude, es posible concluir que los es-
tados nancieros no tengan una incorreccin material superior a la im-
portancia relativa como resultado de fraude. Si no es posible, debemos
determinar las implicaciones para la auditora, incluyendo si estamos en
posibilidades de continuar con la auditora.
Evidencia Se ha obtenido su ciente y adecuada evidencia de auditora para

reducir los riesgos de incorreccin material en los estados nancieros a
un nivel aceptablemente bajo? Considerar la necesidad de desempear
procedimientos adicionales.
Procedimientos analticos Los procedimientos analticos desarrollados en la etapa nal de revisin

de la auditora:
Corroboraron los resultados de la auditora?; o
Identi caron riesgos previamente no reconocidos de incorreccin material?

21.2 Revalorar la importancia relativa

450.10 Antes de valorar el efecto de las incorrecciones no corregidas, el auditor volver a va-
lorar la importancia relativa determinada de conformidad con la NIA 320 para con r-
mar si sigue siendo adecuada en el contexto de los resultados nancieros de nitivos
de la entidad. (Ref: apartados A11-A12)
Antes de que el auditor evale los resultados de los procedimientos llevados a cabo y cualesquier incorrec-
cin material que de ah se originen, el primer paso es revalorar los montos establecidos para la importancia
relativa para los estados nancieros y para la ejecucin del trabajo. Esto es necesario porque la determina-
cin inicial de la importancia relativa suele basarse en estimaciones de los resultados nancieros de la enti-
dad, y los resultados reales pueden ser diferentes. Los factores que pudieran llevar a un cambio incluyen:
La determinacin inicial de la importancia relativa ya no es apropiada en el contexto de los resultados -

nancieros reales de la entidad;
Hay nueva informacin disponible (como expectativas de los usuarios) que hubieran sido causa de que el
auditor determinara un monto (o montos) diferente inicialmente; y
Incorrecciones materiales inesperadas que pueden ser causa de que el monto de importancia relativa para
esa clase particular de transacciones, saldo de cuenta, o revelacin sea excedida.
Siempre que sea necesaria una revisin, se requiere al auditor que considere y documente el impacto en los
riesgos evaluados y la naturaleza, momento de realizacin, y extensin de los procedimientos adicionales de
auditora requeridos.
Si se requiere una importancia relativa ms baja para los estados nancieros en su conjunto, determinar tam-
bin si es necesario revisar la importancia relativa de ejecucin. Si es as, determinar si la naturaleza, momen-
to de realizacin, y extensin de los procedimientos adicionales de auditora siguen siendo apropiadas.
PUNTO A CONSIDERAR
Si la importancia relativa tiene que revisarse, no es recomendable esperar hasta el nal de la au-
ditora para hacer el cambio. Si baja la importancia relativa, puede bien requerir cambios en las
valoraciones del riesgo y realizar procedimientos de auditora adicionales o ms amplios.
21.3 Cambios en valoraciones del riesgo

330.25 Sobre la base de los procedimientos de auditora aplicados y de la evidencia de audi-
tora obtenida, el auditor valorar, antes de que termine la auditora, si la valoracin de
los riesgos de incorreccin material en las a rmaciones sigue siendo adecuada. (Ref:
apartados A60-A61
La valoracin del riesgo al nivel de a rmacin suele basarse en evidencia de auditora disponible antes de
realizar procedimientos adicionales de auditora. Durante el tiempo que estos procedimientos se estn reali-
zando, puede obtenerse nueva informacin que requerir que se modi que la valoracin original del riesgo.
Por ejemplo, en la auditora de inventarios, el nivel de riesgo valorado para la a rmacin de integridad pue-
de ser bajo, con base en una expectativa de que el control interno est operando de manera efectiva. Si una
prueba de controles encuentra que el control interno no es efectivo, la valoracin del riesgo necesitara cam-
biar y realizarse procedimientos adicionales de auditora para reducir el riesgo a un nivel aceptablemente
bajo. Lo mismo es cierto para cualesquiera procedimientos de auditora realizados cuando los resultados no
corresponden con las expectativas.
En el siguiente anexo se describen algunos puntos a considerar al determinar si la valoracin original del ries-
go ha cambiado o no.
Anexo 21.3-1
Control interno Pruebas de controles
Los resultados de la realizacin de pruebas de controles soportan el nivel

planeado de reduccin del riesgo con base en su efectividad operativa?
Elucin de controles por la Direccin
Existe alguna evidencia de que la Direccin eluda el del control interno

existente?
De ciencias del control
Una o varias incorrecciones materiales son el resultado de una de ciencia

en el control interno que debe traerse a la atencin de la Direccin inme-
diatamente?
Naturaleza Nuevos factores de riesgo

de evidencia
de auditora Identi ca la evidencia nuevos riesgos de negocios, nuevos factores de
obtenida riesgo de fraude, o que la Direccin eluda el control interno?
Evidencia contradictoria
Contradice la evidencia obtenida a otras fuentes de informacin disponibles?

Evidencia con ictiva
Entra en con icto la evidencia obtenida con el entendimiento actual de

la entidad?
Polticas contables
Existe evidencia de que las polticas contables de la entidad no siempre se

aplican de manera consistente?
Relaciones impredecibles
Justi ca la evidencia las relaciones entre datos nancieros y no nancieros?

Fraude
Existe evidencia de patrones, rarezas, excepciones, o desviaciones

encontradas al realizar pruebas que pudieran indicar que est ocurriendo
un posible fraude (incluyendo que la Direccin eluda el control interno)?
Con abilidad de manifestaciones
Hay evidencia que cuestione la abilidad de las manifestaciones hechas

por la administracin o por los responsables del gobierno de la entidad?
Naturaleza de las Sesgo en estimaciones

incorrecciones
materiales Las incorrecciones materiales encontradas en las estimaciones contables
y en la determinacin de valor razonable indican un posible patrn de
sesgo de la Direccin?
Incorrecciones materiales
Constituyen las incorrecciones materiales, ya sea en lo individual o com-

binadas con todas las dems incorrecciones materiales no corregidas, una
incorreccin material en los estados nancieros tomados en su conjunto?
Cuando la valoracin original del riesgo ha cambiado, los detalles deben documentarse y determinarse una
valoracin revisada del riesgo. Tambin deben existir detalles de cmo se ha cambiado el plan detallado de
auditora para tratar la valoracin revisada del riesgo. Esto puede ser una modi cacin a la naturaleza, mo-
mento de realizacin, o extensin de otros procedimientos de auditora planeados o la realizacin de proce-
dimientos adicionales de auditora.
PUNTO A CONSIDERAR
Asignar tiempo en el presupuesto de la auditora para que el equipo del encargo de auditora dis-
cuta sus resultados (como grupo) inmediatamente despus de completar el encargo. Los asuntos
que se han esbozado antes pudieran formar la agenda. Recordar que la deteccin de fraude surge
de armar las piezas de informacin sobre asuntos pequeos y aparentemente insigni cantes.
21.4 Valoracin del efecto de las incorrecciones materiales

450.3 El objetivo del auditor es valorar:
(a) El efecto en la auditora de las incorrecciones identi cadas; y
(b) En su caso, el efecto de las incorrecciones no corregidas en los estados nancieros.

450.5 El auditor acumular las incorrecciones identi cadas durante la realizacin de la au-
ditora, excepto las que sean claramente insigni cantes. (Ref: apartados A2-A3)
450.6 El auditor determinar si es necesario revisar la estrategia global de auditora y el

plan de auditora cuando:
(a) La naturaleza de las incorrecciones identi cadas y las circunstancias en las que se
produjeron indican que pueden existir otras incorrecciones que, sumadas a las
incorrecciones acumuladas durante la realizacin de la auditora, podran ser ma-
teriales; o (Ref: Apartado A4).
(b) La suma de las incorrecciones acumuladas durante la realizacin de la auditora

se aproxima a la cifra de importancia relativa determinada de conformidad con la
NIA 320. (Ref: Apartado A5).
450.7 Si, a peticin del auditor, la Direccin ha examinado un tipo de transacciones, saldos
contables o informacin a revelar en los estados nancieros y ha corregido las inco-
rrecciones que fueron detectadas, el auditor aplicar procedimientos de auditora
adicionales para determinar si las incorrecciones persisten. (Ref: Apartado A6).
450.8 El auditor comunicar oportunamente y al nivel adecuado de la Direccin todas las
incorrecciones acumuladas durante la realizacin de la auditora salvo que las dis-
posiciones legales o reglamentarias lo prohban.33 El auditor solicitar a la Direccin
que corrija dichas incorrecciones. (Ref: apartados A7-A9).

450.9 Si la Direccin rehsa corregir algunas o todas las incorrecciones comunicadas por el
auditor, ste obtendr conocimiento de las razones de la Direccin para no hacer las
correcciones y tendr en cuenta dicha informacin al valorar si los estados nancie-
ros en su conjunto estn libres de incorreccin material. (Ref: Apartado A10).
450.11 El auditor determinar si las incorrecciones no corregidas son materiales individual-

mente o de forma agregada. Para ello, el auditor tendr en cuenta:
(a) La magnitud y la naturaleza de las incorrecciones, tanto en relacin con de-

terminados tipos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar,
como en relacin con los estados nancieros en su conjunto, y las circuns-
tancias espec cas en las que se han producido; y (Ref: apartados A13-A17,
A19-A20)
(b) El efecto de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores

sobre los tipos de transacciones, saldos contables o informacin a revelar
relevantes y sobre los estados nancieros en su conjunto. Ref: Apartado A18)
450.12 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad las incorreccio-
nes no corregidas y el efecto que, individualmente o de forma agregada, pueden
tener sobre la opinin a expresar en el informe de auditora, salvo que las disposicio-
nes legales o reglamentarias lo prohban.44 La comunicacin del auditor identi car
las incorrecciones materiales no corregidas de forma individualizada. El auditor soli-
citar que se corrijan las incorrecciones no corregidas. (Ref: apartados A21-A23)
450.13 El auditor tambin comunicar a los responsables del gobierno de la entidad el efec-
to de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores sobre los tipos
de transacciones, saldos contables o informacin a revelar relevantes, y sobre los
estados nancieros en su conjunto.
450.14 El auditor solicitar a la Direccin y, cuando proceda, a los responsables del gobier-
no de la entidad, manifestaciones escritas relativas a si consideran que los efectos de
las incorrecciones no corregidas son inmateriales, individualmente o de forma agre-
gada, para los estados nancieros en su conjunto. Un resumen de dichas partidas se
incluir en la manifestacin escrita o se adjuntar ella. (Ref: Apartado A24)
540.18 Sobre la base de la evidencia de auditora obtenida, el auditor valorar si las

estimaciones contables contenidas en los estados nancieros son razonables
de acuerdo con el marco de informacin nanciera aplicable, o si contienen
incorrecciones. (Ref: apartados A116-A119)
El objetivo de valorar las incorrecciones materiales es determinar el efecto en la auditora y si hay necesidad
de realizar procedimientos adicionales de auditora.
Se pueden requerir revisiones a la estrategia de auditora y a los planes detallados de auditora cuando:
La naturaleza o circunstancias de las incorrecciones materiales identi cadas indican que puede(n) existir
otra(s) (es) errnea(s) que, en conjunto con las incorrecciones materiales conocidas, pudieran exceder la
importancia relativa de ejecucin; o
El conjunto de incorrecciones materiales identi cadas y no corregidas se acerca a o excede la importancia

relativa de ejecucin.
PUNTO A CONSIDERAR
Recordar que siempre habr un riesgo de que existan incorrecciones materiales sin detectarse en
los estados nancieros. Esto es debido a las limitaciones inherentes de una auditora segn se ex-
pone en el Volumen 1, Captulo 3.1 de esta Gua.
Las incorrecciones materiales pueden surgir en reas como las que se exponen a continuacin.
Anexo 21.4-1
Fuente Descripcin
Inexactitudes o fraude El personal de la entidad puede cometer equivocaciones al compilar
o procesar datos con los que se preparan los estados nancieros. Esto
pudiera tambin incluir incorrecciones cometidas en el corte al nal del
ejercicio. Adems de identi car las incorrecciones materiales espec cas,
el auditor puede tambin:
Cuanti car las equivocaciones en una poblacin particular (como

ventas) mediante muestreo monetario. Puede proyectarse un proba-
ble conjunto de incorrecciones materiales cuando se usa una muestra
representativa; y
Considerar la naturaleza de las incorrecciones materiales identi cadas.

Si existen numerosas incorrecciones materiales que afecten a un saldo
particular o locacin del negocio, puede ser indicador de un riesgo de
incorreccin material debida a fraude.
Omisiones o fraude Algunas transacciones pueden no registrarse, ya sea por error o de forma
deliberada, esta ltima constituira fraude.
Transacciones signi ca- La falta de un fundamento de negocios para las transacciones signi cati-
tivas vas (inusuales o fuera del curso normal de los negocios) pudiera tener la
intencin de manipular los estados nancieros o de ocultar la malversa-
cin de activos.
Asientos del diario Puede haber asientos del diario inapropiados o no autorizados duran-
te el periodo o al nal del periodo. Pudieran usarse para manipular los
montos reportados en los estados nancieros.
Incorrecciones en esti- Las estimaciones de la Direccin pueden calcular incorrectamente, pasar
maciones por alto o malinterpretar ciertos hechos, usar supuestos fallidos, o conte-
ner algn elemento de sesgo si la estimacin de la entidad cae fuera de
un rango aceptable. Las estimaciones pudieran tambin representarse
incorrectamente de forma deliberada para manipular los resultados de
los estados nancieros.
Incorrecciones en valor Puede haber desacuerdos con los juicios de la Direccin respecto del
razonable valor razonable de ciertos activos, pasivos y componentes del capital
que se requieren medir o revelar a valores razonables, de acuerdo con el
marco de referencia nanciero.
Fuente Descripcin
Seleccin y aplicacin de Puede haber desacuerdos con la Direccin respecto de la seleccin y uso
polticas contables de ciertas polticas contables.
Incorrecciones mate- Las incorrecciones materiales no corregidas de periodos anteriores se

riales no corregidas en re ejaran en el capital de apertura. Si no se ajustan, pueden tambin
capital de apertura causar una incorreccin en los estados nancieros del periodo actual.
Reconocimiento de in- Sobrestimacin o subestimacin de ingresos (por ejemplo, reconoci-

gresos miento prematuro de ingresos, registro de ingresos cticios, o posponer
ingresos de manera inadecuada a un periodo posterior).
Debilidades del control Pudieran resultar incorrecciones materiales de las de ciencias no espe-
interno radas en el control interno. Estas deben discutirse o reportarse a la Di-
reccin, y considerar la realizacin de encargo adicional para identi car
otras incorrecciones materiales que puedan existir.
Presentacin o informa- Cierta informacin a revelar de los estados nancieros, que requiere el
cin a revelar de estados marco de referencia contable, pueden omitirse, estar incompletas o ser
nancieros inexactas.
Incorrecciones materiales identi cadas en forma agregada

Las incorrecciones materiales identi cadas durante la auditora, que no sean claramente insigni cantes, de-
ben agregarse. Tambin, pueden distinguirse entre incorrecciones materiales en la descripcin de un hecho,
incorrecciones materiales discrecionales e incorrecciones materiales proyectadas.
PUNTO A CONSIDERAR
La mayora de las incorrecciones materiales cuantitativas pueden agregarse de modo que pueda
valorarse el impacto global sobre los estados nancieros. Sin embargo, algunas incorrecciones
materiales (como las revelaciones incompletas o inexactas en los estados nancieros) y resultados
cualitativos (como la posible existencia de fraude) no pueden agregarse. Estas incorrecciones ma-
teriales deben documentarse y valorarse en forma individual.
Para permitir que sea valorado el efecto en forma agregada de las incorrecciones materiales no corregidas,
pueden documentarse en un papel de trabajo donde se centralicen. Esto brindar un resumen de todas las
incorrecciones materiales no corregidas que no sean insigni cantes que se hayan identi cado.
Existe un nmero de etapas en el proceso de agregacin donde puede considerarse el impacto de las inco-
rrecciones materiales agregadas, segn se expone a continuacin.
Anexo 21.4-2
Impacto de incorrecciones materiales agregadas

Considerar impacto de las incorrecciones Cada saldo de cuenta o clase de transaccio-
materiales no corregidas nes particular
Total de activos circulantes y pasivos circu-

lantes
Total de activos y pasivos
Total de ingresos y gastos (ingresos antes de

impuestos)
Resultado neto
En el siguiente anexo se ilustra un posible enfoque al agregado de incorrecciones materiales.

Nota: El nivel de incorrecciones materiales (100 ) se ha considerado insigni cante y por tanto no se acumular.
Anexo 21.4-3
Resumen de incorrecciones materiales identi cadas
Monto de sobre(sub) estimacin
Utilidad
Circunstancias de Ref antes de Se
Descripcin ocurrencia PT Activos Pasivos impuestos Capital corrigi?
Falta de reconoci- De hecho - Resultado (5,500) 5,500 4,125 S
miento del pasivo de olvido
de renta
Ventas no registradas Proyeccin de mues- (12,500) (12,500) (9,375) S
tra representativa
Cuentas por co- de hecho-Error de (5,500) (5,500) S

brar neteadas con clasi cacin
cuentas por pagar
Equipo capitaliza- Juicio-Error al aplicar (13,500) (13,500) (10,125) S

ble registrado en poltica contable
gastos
Total de incorrecciones materiales identi cadas (31,500) (11,000) (20,500) (15,375)

durante la auditora
Incorrecciones materiales corregidas por la 31,500 11,000 20,500 15,375
Direccin
Total de incorrecciones materiales no corregidas 0 0 0 0
Las incorrecciones materiales identi cadas deben discutirse con la Direccin oportunamente junto con la
solicitud para corregirlas. Las correcciones podran afectar los saldos de los estados nancieros o recti car la
informacin revelada inadecuada en los estados nancieros. A continuacin se exponen los pasos implicados
para tratar las representaciones identi cadas.
Anexo 21.4-4
Cmo tratar las incorrecciones materiales identi cadas

Revalorar la importan- Considerar si puede ser necesario revisar la importancia relativa gene-
cia relativa ral antes de valorar el efecto de incorrecciones materiales no corregi-
das, con base en los resultados nancieros reales.
Considerar las razones Considerar las razones para las incorrecciones materiales identi cadas
e impacto en el plan de durante la auditora. Esto incluye:
auditora
Indicadores potenciales de fraude;
Posible existencia de otras incorrecciones materiales;
Existencia de un riesgo no identi cado; o
Una de ciencia signi cativa en el control interno.

A la luz de los resultados mencionados, determinar si necesitan revi-
sarse la estrategia global de auditora y el plan de auditora. Esto sera
necesario cuando:
Pueden existir otras incorrecciones que, junto con incorrecciones

acumuladas durante la auditora, pudieran ser superiores de la im-
portancia relativa; o
El agregado de incorrecciones acumuladas durante la auditora se

acerca a la importancia relativa.
Solicitar a la Direccin Pedir a la Direccin que corrija todas las incorrecciones materiales
que haga correcciones identi cadas, que no sean las claramente insigni cantes.
Solicitar a la Direccin Si no se conoce el monto preciso en una poblacin (como en una pro-
que realice procedi- yeccin de incorrecciones materiales identi cadas en una muestra de
mientos adicionales auditora), pedir a la Direccin que realice procedimientos para deter-
minar el monto de la incorreccin real, y que posteriormente haga los
ajustes apropiados a los estados nancieros. Cuando esto ocurra, sern
necesarios algunos procedimientos adicionales de auditora por parte
del auditor para determinar si permanece alguna incorreccin.
Fuente Descripcin
La Direccin se niega a Si la Direccin se niega a corregir algunas o todas las incorrecciones
corregir algunas o to- materiales:
das las incorrecciones
materiales Obtener un entendimiento de las razones de la Direccin para no
hacer las correcciones, y tomar en cuenta este entendimiento cuan-
do se valore si los estados nancieros contienen incorrecciones ma-
teriales superiores a la importancia relativa;
Comunicar las incorrecciones materiales no corregidas a los res-

ponsables del gobierno de la entidad, incluyendo su efecto sobre la
opinin en el informe de auditora (a menos que lo prohba la ley o
regulacin); y
Solicitar que los responsables del gobierno de la entidad corrijan las

incorrecciones materiales que continen sin corregir no corregidas
por la Direccin.
Al formar una conclusin sobre si las incorrecciones no corregidas (en lo individual o en conjunto) seran
causa de que los estados nancieros en forma agregada contienen incorrecciones materiales superiores a la
importancia relativa, el auditor debe considerar los factores listados en el siguiente anexo.
Anexo 21.4-5
Considerar
Existe una El tamao y naturaleza de las incorrecciones materiales en relacin con:
incorreccin
material? Los estados nancieros en forma agregada;
Clases particulares de transacciones, saldos de cuenta, e informacin a revelar; y
Las circunstancias particulares de su ocurrencia.

Las limitaciones inherentes en pruebas discrecionales o estadsticas. Existe
siempre la posibilidad de que puedan no encontrarse algunas incorrecciones
materiales.
Cun cerca est el nivel probable del agregado de incorrecciones materiales
no corregidas del (los) nivel(es) de importancia relativa? Los riesgos de inco-
rreccin material aumentan al acercarse el probable agregado de incorreccin
al umbral de la importancia relativa.
Consideraciones cuantitativas o la posibilidad de fraude cuando incorreccio-
nes materiales de un monto relativamente pequeo pudieran tener un efecto
de importancia relativa en los estados nancieros.
El efecto de incorrecciones materiales no corregidas relacionadas con periodos

anteriores.
Es responsabilidad de la Direccin ajustar los estados nancieros para corregir las incorrecciones materiales
(incluyendo informacin a revelar inadecuadas) e implantar cualquier otra accin requerida.
Consideraciones cualitativas
Algunas incorrecciones materiales pueden valorarse como de importancia relativa (en lo individual o cuando
se consideran en conjunto con otras incorrecciones materiales acumuladas durante la auditora), aun si son
ms bajas que la importancia relativa global. Algunos ejemplos de estos asuntos se exponen a continuacin.
Anexo 21.4-56
Incorrecciones
Descripcin
materiales que:
Afectan el cumplimiento Incumplimiento con requisitos regulatorios, convenios de deuda, u
otros requisitos contractuales.
Encubren cambios Por ejemplo, cambio en utilidades u otras tendencias, especialmente
en el contexto de condiciones globales econmicas y de la industria.
Incrementan compensa- Incorreccin que pudieran asegurar cumplir las condiciones para bo-
cin de la Direccin nos u otros incentivos de compensacin
Impactan a otras partes Por ejemplo, partes externas y partes vinculadas..
Afectan entendimiento Omisin de informacin (no requerida espec camente) que a juicio
de usuarios del auditor es signi cativo para el entendimiento de los usuarios de la
posicin nanciera, desempeo nanciero, o ujos de efectivo de la
entidad.
Son de poca importancia Seleccin o aplicacin incorrecta de una poltica contable que tenga
ahora pero importantes un efecto de poca signi cancia en los estados nancieros del ejercicio
en el futuro actual, pero es probable que tenga un efecto de importancia relativa
en estados nancieros de ejercicios futuros.
Convenios con bancos Un monto relativamente pequeo podra ser de alta importancia rela-
tiva para la entidad si resultara en el incumplimiento de un convenio
bancario o de prstamo.
Afectan ndices de des- Afecta ndices que se usan para valorar la posicin nanciera de la enti-
empeo dad, los resultados de operaciones o los ujos de efectivo.
Manifestaciones escritas
La evidencia de la responsabilidad de la Direccin se obtiene con una manifestacin escrita de la Direccin.
Esta declaracin debe expresar que cualesquiera incorreccin material no corregida (anexar o incluir una
lista), en la opinin de la Direccin no son superiores a la importancia relativa ni en lo individual ni en el agre-
gado. Si la Direccin no est de acuerdo con la valoracin de las incorrecciones materiales, puede aadir a su
manifestacin escrita un texto como:
No estamos de acuerdo en que las partidasyconstituyen incorrecciones materiales porque
[describir las razones].
Nota: Cuando el auditor comunica resultados a los responsables del gobierno de la entidad, hay un requisi-
to de identi car individualmente las incorrecciones materiales de importancia relativa no corregidas.
Cuando se reportan las incorrecciones materiales no corregidas por la Direccin a los responsables del go-
bierno de la entidad y las correcciones siguen sin hacerse, se requiere que el auditor obtenga una manifes-
tacin similar. Esta debe declarar que los responsables del gobierno de la entidad tambin creen que los
efectos de las incorrecciones materiales no corregidas no son superiores de la importancia relativa, indivi-
dualmente y en agregado, para los estados nancieros en su conjunto. Tambin se debe incluir o anexar a la
manifestacin escrita un resumen de dichas partidas.
21.5 Evidencia de auditora su ciente y adecuada
Prrafo # Extractos relacionados de NIA

330.26 El auditor concluir si se ha obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada.
Para formarse una opinin, el auditor considerar toda la evidencia de auditora re-
levante, independientemente de si parece corroborar o contradecir las a rmaciones
contenidas en los estados nancieros. (Ref: Apartado A62)
330.27 Si el auditor no ha obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada sobre una
a rmacin material de los estados nancieros, intentar obtener ms evidencia de
auditora. Si el auditor no puede obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada,
expresar una opinin con salvedades o denegar la opinin sobre los estados nan-
cieros
El objetivo general es obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada para reducir los riesgos de inco-
rreccin material en los estados nancieros a un nivel aceptablemente bajo.
Es el juicio profesional es nalmente el qu determina si la evidencia de auditora su ciente y adecuada. Se
basar principalmente en el desempeo satisfactorio de los procedimientos adicionales de auditora dise-
ados para tratar los riesgos valorados de incorreccin material. Esto incluye cualesquiera procedimientos
adicionales o modi cados que se realizaron para tratar los cambios identi cados en la valoracin original del
riesgo. Algunos de los factores a considerar al valorar la su ciencia y lo adecuado de la evidencia de auditora
incluyen los factores esbozados en el siguiente anexo.
Anexo 21.5-1
Valoracin de la su ciencia y de lo adecuado de la evidencia de auditora

Factores a Importancia relativa de incorrecciones materiales
considerar
Qu tan signi cativo es una incorreccin en la a rmacin que se trata, y cul es la
probabilidad de que tenga un efecto signi cativo (individualmente o en agregado
con otras incorrecciones materiales potenciales) en los estados nancieros?
Respuestas de la Direccin
Cul es la respuesta de la Direccin a los resultados de auditora, y que tan efec-

tivo es el control interno al tratar factores de riesgo?
Experiencia previa
Cul ha sido la experiencia previa al desempear procedimientos similares, y se

identi caron incorrecciones materiales?
Resultados de procedimientos de auditora realizados
Soportan los resultados de procedimientos de auditora realizados los objeti-

vos?, y hay algn indicio de fraude o incorreccin?
Calidad de la informacin
Son apropiadas la fuente y con abilidad de la informacin disponible para so-

portar las conclusiones de auditora?
Persuasin
Cun persuasiva (convincente) es la evidencia de auditora?

Entendimiento de la entidad
Soporta o contradice la evidencia obtenida los resultados de los procedimien-

tos de valoracin del riesgo (que se realizaron para obtener un entendimiento
de la entidad y su entorno, incluyendo el control interno?
Si no es posible obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada, el auditor debe expresar una opinin
con salvedad o una denegacin de opinin.
21.6 Procedimientos analticos nales

520.6 El auditor disear y aplicar, en una fecha cercana a la nalizacin de la auditora,
procedimientos analticos que le faciliten alcanzar una conclusin global sobre si los
estados nancieros son congruentes con su conocimiento de la entidad. (Ref: aparta-
dos A17-A19)
Adems de realizar procedimientos analticos para los nes de valoracin del riesgo y posteriormente como
un procedimiento sustantivo, se requiere que el auditor aplique procedimientos analticos en, o cerca del
nal de la auditora cuando forme una conclusin global (NIA 520).
Los objetivos para llevar a cabo estos procedimientos analticos nales son:
Identi car un riesgo de incorreccin material no reconocido previamente;
Asegurar que las conclusiones formadas durante la auditora sobre componentes o elementos individuales
de los estados nancieros pueden corroborarse; y
Ayudar a llegar a la conclusin global en cuanto a la razonabilidad de los estados nancieros.

Si se identi can nuevos riesgos o relaciones no esperadas entre los datos, el auditor puede necesitar revalo-
rar los procedimientos de auditora plani cados o realizados.
21.7 Resultados y asuntos signi cativos

El paso nal en el proceso de valoracin es registrar todos los resultados o asuntos importantes en un docu-
mento de nalizacin del encargo. Este documento puede incluir:
Toda la informacin necesaria para entender los resultados o asuntos signi cativos; o
Referencias cruzadas, segn sea apropiado, a otra documentacin de soporte de auditora disponible.
Este documento tambin debe incluir conclusiones sobre informacin que el auditor ha identi cado relativa
a asuntos signi cativos que sean inconsistentes con, o contradigan las conclusiones nales del auditor. Sin
embargo, este requisito no se extiende a la retencin de documentacin que sea incorrecta o sustituida,
como borradores de estados nancieros que puedan haber estado incompletos.
21.8 Casos de Estudio Valoracin de la evidencia de auditora

Para ms detalles de los estudios de casos, referirse al Volumen 2, Captulo 2-Introduccin a los Estudios de Casos.
Como resultado de la realizacin de los procedimientos de auditora plani cados, se tom nota de las si-
guientes incorrecciones materiales y asuntos no ajustados.

18 de febrero de 20X3
Extracto del resumen de Posibles Ajustes - Dephta
Monto de sobre(sub) estimacin

Ref Utilidad
Circunstancias de antes de Se
Descripcin ocurrencia PT Activos Pasivos impuestos Capital corrigi?
Incorrecciones Nuevo contador D.300 (19,000) (19,000) (15,200) S
en clculo de cometi algunas
valuacin de equivocaciones.
inventario.
Gastos Se encontr 550.8 (4,800) (4,800) (3,840) S
personales durante pruebas
pagados a travs de gastos. Esto
de Dephta y no requiri trabajo
aadidos a la adicional para
cuenta de los encontrar partidas
accionistas. similares.
Cuenta de Revisin de C.305 12,000 12,000 9,600 S
clientes de ms antigedad y
de 90 das y no se pagos posteriores
recibieron pagos
posteriores.
Total de incorrecciones materiales identi cadas (7,000) (4,800) (11,800) (9440)
durante la auditora
Incorrecciones materiales corregidas por la (7,000) (4,800) (11,800) (9,440)
Direccin
Total de incorrecciones materiales no corregidas 0 0 0 0
Tambin, debe darse, en la lista anterior, una referencia cruzada sobre cundo se ha realizado trabajo adicio-
nal para asegurar que no existen otras incorrecciones materiales similares o que la incorreccin no es indica-
dor de un asunto ms serio como que la Direccin eluda el control interno.
Extracto del memo para el archivo respecto de valoracin de evidencia de auditora
Resultado de auditora Respuesta planeada

Un nmero de incorrecciones administrativos en la va- Debe revisarse la naturaleza de las incorrecciones
luacin del inventario dio como resultado una subesti- para identi car cualquier rea de debilidad en el
macin de 19,000 del valor del inventario. control interno.
Debe realizarse encargo adicional para asegurar
que todas las incorrecciones signi cativas ya se han
descubierto.
Incluir comentarios en la carta a la Direccin.
Durante las pruebas de gastos, se descubri que 4,800 Debe realizarse encargo adicional para identi car
de gastos de mantenimiento de equipo se relacionaban cualesquiera otras transacciones no identi cadas
con los costos del servicio del Mercedes Benz SUV perso- que se relacionen con uso personal. Si se encuentran
nal de Suraj. otras, considerar si existe un problema en la integri-
dad de la Direccin y un indicador de posible fraude
Durante la pruebas a las cuentas por cobrar, notamos Continuar monitoreando los recibos de efectivo a
que algunas cuentas eran de ms de 90 das y que no se la fecha del trabajo de hechos posteriores al cierre.
haba recibido ningn pago en estas cuentas durante Revisar la historia de cobros a los clientes en el pa-
nuestras pruebas de cuentas por cobrar. Aunque Suraj sado y tratar de obtener ms informacin sobre las
nos asegur que estas cuentas eran recuperables (ya compaas.
que el cliente ha con rmado el saldo), el cobro parece
improbable. Se registr como una incorreccin sin ajus-
tar.
Algunas de las herramientas y equipo en los registros Investigar si las herramientas y equipos en realidad
contables ya no parecen usarse. Se han comprado m- fueron usados en el ejercicio pasado.
quinas que hacen el mismo encargo en una fraccin del
tiempo. La Direccin sigue pensando que los activos tie- Determinar el costo de capital de las herramientas y
nen valor, ya que seguiran utilizndose en caso de que equipo y si se requiere una reduccin de valor.
se descomponga una mquina.
Caso de Estudio B Kumar &

Extracto de memo sobre resumen de posibles ajustes
Inventario
La lista de inventario de nuestro conteo de inventario no concordaba con el listado nal de inventario
subestimado por 1,800 y utilidad por 1,800 ; ver PT D.108.
Respuesta de auditora
La incorreccin fue causada porque Ruby no us la lista nal del inventario. Se extendern nuestros
procedimientos sustantivos para asegurar que todos los ajustes discutidos en el conteo se han re eja-
do en la lista nal.
Incorreccin de corte en cuentas por pagar
Ruby no acumul una reparacin y servicio importantes al torno. Se descubri durante las pruebas a
pagos posteriores. Ver. PT CC.110. Afecta a pasivos y a Utilidad antes de impuestos por 900 .
Respuesta de auditora
Se debe aumentar el alcance de nuestras pruebas de corte, ya que parece que Ruby estuvo demasiado
ocupada este ejercicio para mantener una lista de todos los gastos pagados posteriormente al nal del
ejercicio que se relacionaban con el scal 20X2. El umbral para pruebas baj a 400 .
La Direccin est de acuerdo con corregir estas incorrecciones materiales.
Revisado por: LF Fecha: 5 de marzo de 20x3
22. Comunicacin con los responsables
Contenido del Captulo NIA relacionadas

Guas sobre cmo promover una comunicacin efectiva de dos vas entre el 260, 265, 450
auditor y los responsables del gobierno de la entidad, y qu resultados de au-
ditora y otros asuntos deben comunicarse.
Anexo 22.0-1
Regreso a
valoracin del
registro 2
Factores de riesgo nuevos /

Publicacin del informe de auditora
Valorar la evidencia revisados y procedimientos de
adicional de
de auditora obtenida auditora
Cambios en la importancia
(en su caso)
relativa
Conclusiones sobre procedi mien-
S requiere
trabajo
adicional?
No
Formar una opinin Decisiones importantes

Preparar el informe Opinin de auditora
con base en
de auditora rmada
resultados de
auditora
Notas:
Prrafo# Objetivo(s) NIA

(a) La comunicacin clara a los responsables del gobierno de la entidad de las respon-
sabilidades del auditor en relacin con la auditora de estados nancieros, as como
una descripcin general del alcance y del momento de realizacin de la auditora
plani cados;
(b) La obtencin de los responsables del gobierno de la entidad de la informacin nece-

saria para la auditora:
(c) La comunicacin oportuna a los responsables del gobierno de la entidad de los he-
chos observados que sean signi cativos y relevantes en relacin con su responsabili-
dad de supervisin del proceso de informacin nanciera; y
(d) El fomento de una comunicacin e caz recproca entre el auditor y los responsables
del gobierno de la entidad.

nuacin:
(a) Responsables del gobierno de la entidad: persona o personas u organizaciones (por

ejemplo, una sociedad que acta como administrador duciario) con responsabilidad
en la supervisin de la Direccin estratgica de la entidad y con obligaciones relacio-
nadas con la rendicin de cuentas de la entidad. Ello incluye la supervisin del proce-
so de informacin nanciera. En algunas entidades de determinadas jurisdicciones,
los responsables del gobierno de la entidad pueden incluir miembros de la Direccin,
por ejemplo los miembros ejecutivos del consejo de administracin de una empresa
del sector pblico o privado o un propietario-gerente. Para una mayor explicacin
sobre las diversas estructuras de gobierno, vanse los apartados A1-A8
(b) Direccin: persona o personas con responsabilidad ejecutiva para dirigir las operacio-
nes de la entidad. En algunas entidades de determinadas jurisdicciones, la Direccin
incluye a algunos o a todos los responsables del gobierno de la entidad, por ejemplo,
los miembros ejecutivos del consejo de administracin o un propietario-gerente.
260.11 El auditor determinar la persona o personas que, dentro de la estructura de gobierno

de la entidad, sean las adecuadas a efectos de realizar sus comunicaciones. (Ref: aparta-
dos A1-A4)
260.12 Cuando el auditor se comunique con un subgrupo de los responsables del gobierno de
la entidad, como, por ejemplo, con un comit de auditora, o con una persona, deter-
minar si es necesario comunicarse tambin con el rgano de gobierno en pleno. (Ref:
apartados A5-A7)

260.13 En algunos casos, todos los responsables del gobierno de la entidad participan en su di-
reccin, como, por ejemplo, en el caso de una empresa pequea en la que el nico pro-
pietario dirige la entidad y nadie ms desempea funciones de gobierno. En estos casos,
si las cuestiones previstas en la presente NIA se comunican al responsable o responsa-
bles de la Direccin y esas mismas personas ejercen como responsables del gobierno de
la entidad, no es necesario comunicar dichas cuestiones de nuevo a tales personas en
su funcin de responsables del gobierno. Esas cuestiones se enumeran en el apartado
16(c). No obstante, el auditor se satisfar que la comunicacin con el directivo o directi-
vos sea su ciente para considerar que todos aquellos a los que el auditor debe informar
como responsables del gobierno de la entidad han sido informados. (Ref: Apartado A8)
260.14 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad sus responsabilida-
des en relacin con la auditora de los estados nancieros, hacindoles saber que:
(a) El auditor tiene la responsabilidad de formarse y expresar una opinin sobre los es-
tados nancieros preparados por la Direccin bajo la supervisin de los responsables
del gobierno de la entidad; y
(b) La auditora de los estados nancieros no exime a la Direccin ni a los responsables

del gobierno de la entidad del cumplimiento de sus responsabilidades. (Ref: aparta-
dos A9-A10)
260.15 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad una descripcin
general del alcance y del momento de realizacin de la auditora, plani cados. (Ref:
apartados A11-A15)
260.16 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad las siguientes cues-
tiones: (Ref: Apartado A16)
(a) La opinin del auditor relativa a los aspectos cualitativos significativos de las
prcticas contables de la entidad, incluidas las polticas contables, las estimaciones
contables y la informacin revelada en los estados nancieros. Cuando proceda, el
auditor explicar a los responsables del gobierno de la entidad los motivos por los que
considera que una prctica contable signi cativa, aceptable en el marco de informa-
cin nanciera aplicable, no es la ms adecuada teniendo en cuenta las circunstancias
espec cas de la entidad; (Ref: Apartado A17)
(b) En su caso, las di cultades signi cativas encontradas durante la realizacin de la audi-
tora; (Ref: Apartado A18)
(c) Excepto en el caso en el que todos los responsables del gobierno de la entidad parti-
cipen en la direccin:
(I) En su caso, las cuestiones signi cativas puestas de mani esto en el transcurso de
la realizacin de la auditora que fueron discutidas con la Direccin o comunicadas
por escrito a esta; y (Ref: Apartado A19)
(II) Las manifestaciones escritas que el auditor solicite; y
(d) En su caso, otras cuestiones puestas de mani esto en la realizacin de la auditora

que, segn el juicio profesional del auditor, sean signi cativas para la supervisin del
proceso de informacin nanciera. (Ref: Apartado A20)

260.18 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad la forma, el momen-
to y el contenido general previsto para las comunicaciones. (Ref: apartados A28-A36)
260.19 El auditor comunicar por escrito a los responsables del gobierno de la entidad los ha-
llazgos signi cativos de la auditora cuando, segn su juicio profesional, la comunica-
cin verbal no sea adecuada. No es necesario que las comunicaciones escritas incluyan
todos los hechos puestos de mani esto en el transcurso de la auditora. (Ref: apartados
A37-A39)
260.21 El auditor informar a los responsables del gobierno de la entidad oportunamente. (Ref:
apartados A40-A41)
260.22 El auditor valorar si la comunicacin recproca entre l y los responsables del gobierno
de la entidad ha sido adecuada para el propsito de la auditora. Si no lo ha sido, el
auditor valorar el efecto que, en su caso, este hecho haya tenido en la valoracin de los
riesgos de incorreccin material y en su capacidad de obtencin de evidencia de audito-
ra su ciente y adecuada, y adoptar las medidas adecuadas. (Ref: apartados A42-A44)
260.23 En el caso de que los asuntos que deban ser comunicados en aplicacin de esta NIA lo
sean verbalmente, el auditor los incluir en la documentacin de auditora, indicando el
momento en el que fueron comunicados y la persona o personas a las que se dirigi dicha
comunicacin. En el caso de las comunicaciones escritas, el auditor conservar una copia
de la comunicacin como parte de la documentacin de auditora. (Ref: Apartado A45)
265.09 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad, por escrito y opor-
tunamente, las de ciencias signi cativas en el control interno identi cadas durante la
realizacin de la auditora. (Ref: apartados A12-A18, A27)
450.12 El auditor comunicar a los responsables del gobierno de la entidad las incorrecciones
no corregidas y el efecto que, individualmente o de forma agregada, pueden tener so-
bre la opinin a expresar en el informe de auditora, salvo que las disposiciones legales o
reglamentarias lo prohban74. La comunicacin del auditor identi car las incorrecciones
materiales no corregidas de forma individualizada. El auditor solicitar que se corrijan las
incorrecciones no corregidas. (Ref: apartados A21-A23)
450.13 El auditor tambin comunicar a los responsables del gobierno de la entidad el efecto
de las incorrecciones no corregidas relativas a periodos anteriores sobre los tipos de
transacciones, saldos contables o informacin a revelar relevantes, y sobre los estados
nancieros en su conjunto
22.1 Generalidades
La comunicacin en dos vas entre el auditor y los responsables del gobierno de la entidad es un elemento
importante de cada auditora. Esto permite que:
El auditor comunique los asuntos que se requieran y otros; y
Los responsables del gobierno de la entidad proporcionen al auditor informacin que de otro modo podra
no estar disponible. Esta informacin pudiera ser til al auditor en la plani cacin y en la valoracin de los
resultados.
22.2 Gobierno corporativo

Las estructuras de gobierno de la entidad varan por jurisdiccin y por entidad, re ejando in uencias como
antecedentes culturales y legales diferentes, y caractersticas de tamao y propiedad. En la mayora de las en-
tidades, el gobierno de la entidad es responsabilidad colectiva de un rgano de gobierno, como un consejo
de administracin, un consejo de supervisin, socios, propietarios, un comit de administracin, un consejo
de gobernadores, duciarios, o personas equivalentes.
En entidades de pequea dimensin, una persona puede estar a cargo del gobierno de la entidad-por ejem-
plo, el gerente-dueo cuando no haya otros dueos, o un solo duciario. En estos casos, si se requiere comu-
nicar asuntos a la Direccin, no necesitan comunicarse otra vez a la(s) misma(s) persona(s) en su funcin de
gobierno. Sin embargo, cuando hay ms de una persona encargada del gobierno de la entidad (como otros
miembros de la familia), el auditor debe dar pasos para asegurar que se informa de manera adecuada a cada
persona.
En otras entidades, cuando el gobierno de la entidad es responsabilidad colectiva, las comunicaciones del
auditor deben dirigirse a un subgrupo de los responsables del gobierno de la entidad, como un comit de
auditora. En estos casos, el auditor debe determinar si hay tambin una necesidad de comunicar al todo el
rgano de gobierno. Esta determinacin debe basarse en:
Las respectivas responsabilidades del subgrupo y el rgano de gobierno;
La naturaleza del asunto que se va a comunicar;
Requisitos legales o regulatorios relevantes; y
Si el subgrupo tiene la autoridad de tomar accin en relacin con la informacin comunicada y puede pro-
porcionar informacin adicional y explicaciones que el auditor pueda necesitar.
Cuando la(s) persona(s) apropiada(s) con quin(es) comunicarse no pueda(n) ser claramente identi cable(s)
segn el marco de referencia legal aplicable u otras circunstancias del encargo, el auditor puede necesitar
discutir y convenir con la parte contratante la persona correspondiente con quin comunicarse. Al decidir
con quin comunicarse, sera relevante que el auditor entendiera la estructura de gobierno de la entidad y
procesos de una entidad. La(s) persona(s) apropiada(s) con quin comunicarse puede(n) tambin variar de-
pendiendo del asunto que se va a comunicar.
Cuando la entidad es un componente de un grupo, la(s) persona(s) apropiada(s) con quien se comunica el
auditor del componente depende de las circunstancias del encargo y del asunto que se va a comunicar, En
algunos casos, varios componentes pueden estar conduciendo los mismos negocios dentro del mismo sis-
tema de control interno y usando las mismas prcticas contables. Cuando los responsables del gobierno de
la entidad de dichos componentes son los mismos (por ejemplo, consejo comn de administracin), puede
evitarse la duplicacin manejando estos componentes simultneamente para nes de comunicacin.
22.3 Asuntos que se deben comunicar

Los asuntos de auditora de inters del gobierno de la entidad incluyen:
Responsabilidades del auditor en relacin con la auditora de los estados nancieros;
Alcance plani cado de la auditora y momento de realizacin; y
Resultados importantes que se originen de la auditora.

No se requiere que el auditor disee procedimientos de auditora para el n espec co de identi car asuntos
de inters del gobierno de la entidad, a menos que los soliciten o requieran las normas de auditora o leyes
de un pas espec co.
En algunos casos, los requisitos, leyes o regulaciones locales pueden imponer obligaciones de con denciali-
dad que restringen las comunicaciones del auditor. Debe hacerse referencia a tal requisito antes de comuni-
carse con los responsables del gobierno de la entidad.
PUNTO A CONSIDERAR
Dedicar tiempo para desarrollar relaciones de encargo constructivas con los responsables del go-
bierno de la entidad. Esto ayudar a mejorar la efectividad de las comunicaciones entre las partes.
Responsabilidades del auditor

Se debe informar a los responsables del gobierno de la entidad sobre los asuntos signi cativos relacionados
con su funcin de supervisin del proceso de informacin nanciera. Esto incluye comunicar que:
La auditora de los estados nancieros no libera a la Direccin o a los responsables del gobierno de la enti-
dad de sus responsabilidades; y
Las responsabilidades del auditor incluyen:
Formar y expresar una opinin sobre los estados nancieros que ha preparado la Direccin con super-
visin de los responsables del gobierno de la entidad; y
Comunicar los asuntos signi cativos que se originen de la auditora de los estados nancieros.
Este requisito puede cumplirse dando a los responsables del gobierno de la entidad una copia de la carta de
encargo de la auditora. Esto informar a los responsables del gobierno de la entidad sobre los asuntos ex-
puestos a continuacin.
Anexo 22.3-1
Naturaleza de la comunicacin
Proporcionar una co- La responsabilidad del auditor de desempear la auditora de acuerdo
pia de la carta de encon NIA.
cargo de la auditora
Los requisitos de las NIA de que deben comunicarse los asuntos signi-
cativos que se originen de la auditora, relacionados con los respon-
sables del gobierno de la entidad en la supervisin de la informacin
nanciera.
Las NIA no requieren que el auditor disee procedimientos de auditora
con el n de identi car asuntos complementarios para comunicar a los
responsables del gobierno de la entidad.
La responsabilidad del auditor (cuando sea el caso) de comunicar asun-

tos particulares que requieren la ley o regulacin, por acuerdo con la
entidad, o por requisitos adicionales aplicables al encargo (por ejemplo,
las normas de un rgano contable profesional nacional).
Alcance y momento de realizacin plani cados de la auditora

El propsito de discutir la plani cacin de la auditora es promover la comunicacin de dos vas entre el au-
ditor y los responsables del gobierno de la entidad. Sin embargo, debe tenerse cuidado de no proporcionar
informacin detallada (como la naturaleza y momento de realizacin de procedimientos de auditora espe-
c cos) que pudieran comprometer la efectividad de la auditora. Esto es de particular preocupacin cuando
algunos o todos los responsables del gobierno de la entidad estn involucrados en la Direccin de la entidad.
Los asuntos a discutir deben incluir los que se expresan a continuacin.
Anexo 22.3-2
Descripcin
El plan de auditora Detalles generales del plan, alcance y momento de realizacin
de la auditora.
La aplicacin del concepto de importancia relativa a la auditora.
Cmo se tratarn los riesgos signi cativos de incorreccin

material, ya sea debido a fraude o error.
Enfoque al control interno relacionado con la auditora.
Cambios signi cativos en normas contables y el probable impacto.
Obtener informacin inicial de los Discusin sobre los objetivos y estrategias de la entidad, cua-
responsables del gobierno de la lesquier comunicaciones signi cativos con los reguladores, y
entidad (que pueda impactar los los riesgos de negocios relacionados que puedan dar como
planes de auditora) resultado incorrecciones materiales.
Descripcin de supervisin ejercida sobre:
El ambiente del control interno, incluyendo los riesgos de

fraude;
Competencia e integridad de la Direccin; y
Respuestas a comunicaciones previas con el auditor.

Asuntos que justi can atencin particular durante la auditora.
Solicitudes para que el auditor lleve a cabo procedimientos

adicionales.
Otros asuntos que pueden in uir en la auditora de los esta-
dos nancieros.
Resultados signi cativos de la auditora

Excepto cuando un asunto se relaciona con la competencia o integridad de la Direccin, el auditor inicial-
mente debe discutir con la Direccin los asuntos de auditora de inters del gobierno de la entidad. Estas
discusiones iniciales sirven para aclarar los hechos y asuntos, y dan una oportunidad a la Direccin de pro-
porcionar informacin adicional.
Se reproduce aqu un Apndice a la NIA 260 que proporciona una lista de asuntos espec cos que requieren
comunicacin con los responsables del gobierno de la entidad. Estos requisitos se han tratado en otras par-
tes de la Gua.
Anexo 22.3-3
NIA # Requisitos espec cos de comunicacin Prrafo

NICC 1 Control de calidad en las rmas de auditora que realizan auditoras y revi- 30(a)
siones de estados nancieros, as como otros encargos que proporcionan un
grado de seguridad y de servicios relacionados
NIA 240 Responsabilidades del auditor en la auditora de estados nancieros con 21, 38(c)(i)
respecto al fraude 40,42
NIA 250 Consideracin de las disposiciones legales y reglamentarias en la auditora 14, 19 y
de estados nancieros 22-24
NIA 265 Comunicacin de de ciencias en control interno a los responsables del go- 9
bierno y a la Direccin de la entidad
NIA 450 Valoracin de las incorrecciones identi cadas durante la realizacin de la 12-13
auditora
NIA 505 Con rmaciones externas 9
NIA 510 Encargos iniciales de auditora. Saldos de apertura 7
NIA 550 Partes vinculadas 27
NIA 560 Hechos posteriores al cierre 7(b)-(c), 9,

10(a), 13(b),
14(a) 17
NIA 570 Empresa en funcionamiento 23
NIA 600 Consideraciones especiales Auditoras de estados nancieros de gru- 49

pos (incluido el trabajo de auditores de los componentes)
NIA 705 Opinin modi cada en el informe publicado por un auditor independiente 12, 14, 19(a),
28
NIA 706 Prrafos de nfasis y prrafos sobre otras cuestiones en el informe publicado 9
por un auditor independiente
NIA 710 Informacin comparativa cifras correspondientes de periodos anterio- 18

res y estados nancieros comparativos
NIA 720 Responsabilidad del auditor con respecto a otra informacin incluida en los 10, 13, 16
documentos que contienen los estados nancieros auditados
En el siguiente anexo se describen algunos de los asuntos ms comunes de inters del gobierno de la enti-
dad que pueden comunicarse (preferiblemente por escrito).
Anexo 22.3-4
Asuntos de auditora Consideraciones de comunicacin

Polticas contables La seleccin de (o cambios en) polticas y prcticas contables signi cati-
vas que tengan o pudieran tener un efecto de importancia relativa en los
estados nancieros de la entidad.
Comunicaciones del Asuntos del inters del gobierno de la entidad previamente comunica-
periodo anterior dos que pudieran tener un efecto en los estados nancieros del periodo
actual.
Riesgos de incorreccin El efecto potencial en los estados nancieros de cualesquier riesgos de
material importancia relativa (como litigios pendientes) que requieran informa-
cin a revelar en los estados nancieros.
Incertidumbres Incertidumbres superiores a la importancia relativa relacionadas con
materiales eventos y condiciones que puedan proyectar dudas signi cativas sobre
la capacidad de la entidad para continuar como empresa en funciona-
miento.
Inquietudes Condiciones de negocios que afectan a la entidad y sus planes y estrate-
gias de negocios que puedan afectar los riesgos de incorreccin material.
Inquietudes sobre consultas de la Direccin con otros contadores sobre
asuntos contables o de auditora.
Di cultades Podran incluir:
signi cativas
encontradas Resolucin de asuntos difciles contables o auditora;
Documentos no disponibles que se requieren para la auditora;
Personal sin capacidad para contestar preguntas;
Limitaciones al alcance y cmo se resolvieron; y
Desacuerdos con la Direccin sobre asuntos que, individualmente o

en forma agregada que pudieran ser importantes para los estados -
nancieros de la entidad o para el informe de auditora.
Comentarios sobre la Dudas respecto de la competencia de la Direccin:
Direccin de la entidad
De ciencias signi cativas en control interno;
Cuestiones respecto de la integridad de la Direccin;
Transacciones signi cativos con partes vinculadas;
Actos ilegales; y
Fraude que involucra a la Direccin.

Asuntos de auditora Consideraciones de comunicacin

Ajustes de auditora Ajustes de auditora no corregidas que tengan o pudieran tener un efec-
to de importancia relativa en los estados nancieros de la entidad.
Incorrecciones materia- Incorrecciones materiales no corregidas que la Direccin determin que
les no corregidas no eran de importancia relativa (distintas de los montos insigni cantes),
tanto individualmente como en su conjunto, para los estados nancieros
en su conjunto.
El informe de auditora Esbozar las razones para cualesquiera modi caciones esperadas al infor-
me de auditora.
Asuntos convenidos Cualesquier otros asuntos convenidos en los trminos del trabajo de au-
ditora.
Otros asuntos Otros asuntos, si los hay, que se originen de la auditora que, a juicio pro-
fesional del auditor, sean signi cativos para la supervisin del proceso de
informacin nanciera.
PUNTO A CONSIDERAR
Comunicar asuntos signi cativos por escrito cuando sea posible. Una carta o informe brinda un
documento compartido por ambas partes que esboza los asuntos que deben comunicarse. Si los
asuntos requeridos se comunican verbalmente, redactar minutas de la junta que puedan compar-
tirse con la entidad para formar un registro apropiado de que tuvo lugar la comunicacin.
Documentacin
Cuando los asuntos que una NIA requieren que se comuniquen, y son comunicados oralmente, preparar
notas para el archivo que describan cundo y a quin se comunicaron estos asuntos. Cuando los asuntos se
han comunicado por escrito, conservar una copia de la comunicacin como parte de la documentacin de
auditora.
Momento de realizacin
Asegurar que los asuntos de auditora de inters se comuniquen oportunamente de modo que los responsa-
bles del gobierno de la entidad puedan tomar la accin apropiada.
22.4 Estudios de Casos-Comunicacin con los gobierno de la entidad

responsable

Asuntos de auditora de inters del gobierno de la entidad
Extracto de la carta enviada a la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad:
15 de marzo de 20X3
Sr. Suraj Dephta, Director Administrativo
Dephta Furniture
2255 West Street
North Cabetown
United Territories
123-50214
Estimado Mr. Dephta:
Los asuntos planteados en este informe se originan de nuestra auditora de los estados nancieros y
se relacionan con asuntos que creemos es necesario traer a su atencin.
Hemos terminado sustancialmente nuestra auditora de los estados nancieros de Dephta Furniture
de acuerdo con normas profesionales. Esperamos publicar nuestro informe de auditora con fecha de
20 de marzo de 20X3 tan pronto obtengamos la carta de manifestaciones rmada.
Nuestra auditora se desempe para obtener seguridad razonable de si los estados nancieros estn
libres de incorrecciones materiales. No es posible una seguridad absoluta debido a las limitaciones
inherentes de una auditora y del control interno, que dan como resultado el riesgo inevitable de que
puedan no detectarse algunas incorrecciones materiales.
Al plani car nuestra auditora, consideramos el control interno sobre la informacin nanciera para
determinar la naturaleza, extensin, y momento de realizacin de los procedimientos de auditora. Sin
embargo, una auditora de los estados nancieros no proporciona seguridad sobre la operacin efec-
tiva del control interno en Dephta Furniture. Sin embargo, si en el curso de nuestra auditora llegan
a nuestra atencin ciertas de ciencias en control interno, stas se reportarn a ustedes. Referirse al
Apndice A de esta carta (no incluido).
Debido a que el fraude es deliberado, hay siempre riesgos de que puedan existir incorrecciones mate-
riales, fraude, y otros actos ilegales y no ser detectados por nuestra auditora de los estados nancie-
ros.
El siguiente es un resumen de resultados producidos con el desempeo de la auditora.
1. No identi camos ningn asunto de importancia relativa (distintos de las incorrecciones materiales
identi cadas ya discutidas con ustedes y que ya han sido corregidas) que necesitan someterse a su
atencin.
2. Recibimos buena cooperacin de la Direccin y empleados durante nuestra auditora. Hasta

donde tenemos conocimiento, tambin tuvimos total acceso a los registros contables y a otros
documentos que necesitamos para llevar a cabo nuestra auditora. No tuvimos ningn des-
acuerdo con la Direccin.
Quisiramos tambin someter a su atencin los siguientes asuntos:
Cambios durante el periodo en pronunciamientos profesionales. Ver Apndice B. (no incluido)
Otros asuntos identi cados que pueden ser de inters de la Direccin. Ver Apndice C. (no incluido)
Favor de tomar nota que las normas internacionales de auditora no requieren que diseemos
procedimientos con el propsito de identi car asuntos suplementarios para comunicar a los
responsables del gobierno de la entidad. En consecuencia, una auditora no debe generalmente
identi car todos esos asuntos.
Esta comunicacin se prepara nicamente para informacin de la Direccin y no tiene ningn
otro propsito. No aceptamos ninguna responsabilidad por el uso de esta comunicacin por ter-
ceros.
Atentamente,
Sang Jun Lee

Jamel, Woodwind & Wing LLP
MEMO PARA EL ARCHIVO: Comunicacin a los responsables del gobierno de la entidad

Ajustes y resultados de auditora
Discutimos con Raj los ajustes al saldo de inventario y a las acumulaciones a cuentas por pagar.
Quien indic que debido a problemas familiares, no haba dedicado tanto tiempo para supervisar
a Ruby y a aprobar las transacciones en este ejercicio, as que no le sorprenda que faltaran cosas.
Lo que s prometi es asegurar que Ruby rastree mejor en el siguiente ejercicio las cuentas paga-
das posteriormente al nal del ejercicio para nes de acumulacin.
Indicamos que excepto por los ajustes encontrados, no habamos encontrado ningn otro asunto
de importancia relativa durante nuestra auditora y que Ruby haba sido muy colaboradora.
Otras recomendaciones
Durante nuestra discusin del control de TI, nos habamos dado cuenta de que Ruby no ha hecho
nunca pruebas al respaldo del paquete contables y recomendamos que Raj probara el respaldo
para asegurar que los registros contables pudieran respaldarse. En caso de un bloqueo, la prdida
de los registros contables tendra un impacto importante en nuestra capacidad para desempear
una auditora.
Preparado por: SL fecha: 16 de marzo de 20X3
23. Modi caciones al informe de auditora

Guas sobre cmo expresar una opinin con salvedades (modi cada) sobre los esta- 705
dos nancieros cuando sea necesario.
Anexo 23.0-1
Regreso a
valoracin del
registro 2
Determinar qu trabajo Factores de riesgo nuevos /

Emisin del informe de auditora
adicional de
de auditora obtenida auditora
relativa
S requiere
trabajo
adici onal?
No
Formar una opinin Decisiones importantes

Preparar el informe con base en Opinin de auditora
de auditora resultados de rmada
auditora
Notas:
Prrafo# Objetivo NIA(s)

705.4 El objetivo del auditor es expresar, con claridad, una opinin modi cada adecuada so-
bre los estados nancieros cuando:
(a) El auditor concluya que, sobre la base de la evidencia de auditora obtenida, los esta-
dos nancieros en su conjunto no estn libres de incorreccin material; o
(b) El auditor no pueda obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada para con-
cluir que los estados nancieros en su conjunto estn libres de incorreccin material.

nuacin:
(a) Generalizado: trmino utilizado, al referirse a las incorrecciones, para describir los
efectos de stas en los estados nancieros o los posibles efectos de las incorrecciones
que, en su caso, no se hayan detectado debido a la imposibilidad de obtener eviden-
cia de auditora su ciente y adecuada. Son efectos generalizados sobre los estados
nancieros aquellos que, a juicio del auditor:
(i) No se limitan a elementos, cuentas o partidas espec cos de los estados nancieros;
(ii) En caso de limitarse a elementos, cuentas o partidas espec cos, estos representan
o podran representar una parte sustancial de los estados nancieros; o
(iii) En relacin con las revelaciones de informacin, son fundamentales para que los
usuarios comprendan los estados nancieros.
(b) Opinin modi cada: opinin con salvedades, opinin desfavorable (adversa) o dene-
gacin (abstencin) de opinin.
705.6 El auditor expresar una opinin modi cada en el informe de auditora cuando:
(a) Concluya, sobre la base de la evidencia de auditora obtenida, que los estados nancie-
ros en su conjunto no estn libres de incorreccin material; o (Ref: apartados A2-A7)
(b) No pueda obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada para concluir que los
estados nancieros en su conjunto estn libres de incorreccin material. (Ref: aparta-
dos A8-A12)

705.7 El auditor expresar una opinin con salvedades cuando:
(a) Habiendo obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada, concluya que las
incorrecciones, individualmente o de forma agregada, son materiales, pero no gene-
ralizadas, para los estados nancieros; o
(b) El auditor no pueda obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada en la que

basar su opinin, pero concluya que los posibles efectos sobre los estados nan-
cieros de las incorrecciones no detectadas, si las hubiera, podran ser materiales,
aunque no generalizados.
705.8 El auditor expresar una opinin desfavorable (o adversa) cuando, habiendo obtenido evi-
dencia de auditora su ciente y adecuada, concluya que las incorrecciones, individualmen-
te o de forma agregada, son materiales y generalizadas en los estados nancieros.
705.9 El auditor denegar la opinin (o se abstendr de opinar) cuando no pueda obtener evi-
dencia de auditora su ciente y adecuada en la que basar su opinin y concluya que los
posibles efectos sobre los estados nancieros de las incorrecciones no detectadas, si las
hubiera, podran ser materiales y generalizados.
705.10 El auditor denegar la opinin (o se abstendr de opinar) cuando, en circunstancias

extremadamente poco frecuentes que supongan la existencia de mltiples incertidum-
bres, el auditor concluya que, a pesar de haber obtenido evidencia de auditora su cien-
te y adecuada en relacin con cada una de las incertidumbres, no es posible formarse
una opinin sobre los estados nancieros debido a la posible interaccin de las incerti-
dumbres y su posible efecto acumulativo en los estados nancieros.
705.11 Si, despus de aceptar el encargo, el auditor observa que la Direccin ha impuesto una
limitacin al alcance de la auditora que el auditor considera que probablemente supon-
ga la necesidad de expresar una opinin con salvedades o denegar la opinin (o abs-
tenerse de opinar) sobre los estados nancieros, el auditor solicitar a la Direccin que
elimine la limitacin.
705.12 Si la Direccin rehsa eliminar la limitacin mencionada en el apartado 11, el auditor

comunicar el hecho a los responsables del gobierno de la entidad, salvo que todos los
responsables del gobierno participen en la Direccin de la entidad,102 y determinar si es
posible aplicar procedimientos alternativos para obtener evidencia de auditora su cien-
te y adecuada.

705.13 Si el auditor no puede obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada, determina-
r las implicaciones de este hecho como sigue:
(a) Si el auditor concluye que los posibles efectos de incorrecciones no detectadas en los
estados nancieros, si las hubiera, podran ser materiales, pero no generalizados, el
auditor expresar una opinin con salvedades; o
(b) Si el auditor concluye que los posibles efectos de incorrecciones no detectadas en los
estados nancieros, si las hubiera, podran ser materiales y generalizados, de tal forma
que una opinin con salvedades no sera adecuada para comunicar la gravedad de la
situacin, el auditor:
(i) Renunciar a la auditora, cuando las disposiciones legales o reglamentarias
aplicables lo permitan y ello sea factible; o (Ref: apartados A13-A14)
(ii) Si no es factible o posible la renuncia a la auditora antes de emitir el informe
de auditora, denegar la opinin (o se abstendr de opinar) sobre los estados
nancieros.
705.14 Si el auditor renuncia como est previsto en el apartado 13(b)(i), antes de la renuncia
comunicar a los responsables del gobierno de la entidad cualquier cuestin relativa a
incorrecciones identi cadas durante la realizacin de la auditora que habra dado lugar
a una opinin modi cada. (Ref: Apartado A15).
705.15 Cuando el auditor considere necesario expresar una opinin desfavorable (o adversa)
o denegar la opinin (o abstenerse de opinar) sobre los estados nancieros en su con-
junto, el informe de auditora no incluir simultneamente una opinin no modi cada
(o favorable) sobre un solo estado nanciero o sobre uno o ms elementos, cuentas o
partidas espec cas de un solo estado nanciero en relacin con el mismo marco de in-
formacin nanciera aplicable. La inclusin en el mismo informe113 de dicha opinin no
modi cada (o favorable) en estas circunstancias sera contradictoria con la opinin des-
favorable (o adversa) o con la denegacin (o abstencin) de opinin sobre los estados
nancieros en su conjunto. (Ref: Apartado A16)
705.16 Cuando el auditor exprese una opinin modi cada sobre los estados nancieros, ade-
ms de los elementos espec cos requeridos por la NIA 700, incluir un prrafo en el
informe de auditora que proporcione una descripcin del hecho que da lugar a la modi-
cacin. El auditor situar este prrafo inmediatamente antes del prrafo de opinin en
el informe de auditora, con el ttulo Fundamento de la opinin con salvedades, Funda-
mento de la opinin desfavorable o Fundamento de la denegacin de opinin, segn
corresponda. (Ref: Apartado A17)
705.17 Si existe incorreccin material en los estados nancieros que afecta a cantidades con-
cretas de los estados nancieros (incluidas revelaciones de informacin cuantitativa), el
auditor incluir en el prrafo de fundamento de la opinin modi cada una descripcin
y cuanti cacin de los efectos nancieros de la incorreccin, salvo que no sea factible. Si
la cuanti cacin de los efectos nancieros no es factible, el auditor lo indicar en el p-
rrafo de fundamento de la opinin modi cada. (Ref: Apartado A18)

705.18 Si existe incorreccin material en los estados nancieros en relacin con la informacin
descriptiva revelada, el auditor incluir en el prrafo de fundamento de la opinin modi-
cada una explicacin de las razones por las que tal informacin es incorrecta.
705.19 Si existe incorreccin material en los estados nancieros en relacin con la falta de reve-
lacin de informacin requerida, el auditor:
(a) discutir la falta de revelacin de informacin con los responsables del gobierno de la
entidad;
(b) Describir en el prrafo de fundamento de la opinin modi cada la naturaleza de la

informacin omitida; y
(c) Salvo que disposiciones legales o reglamentarias lo prohban, incluir la informacin a re-
velar omitida, siempre que sea factible y que el auditor haya obtenido evidencia de audi-
tora su ciente y adecuada sobre la informacin a revelar omitida. (Ref: Apartado A19)
705.20 Si la opinin modi cada tiene su origen en la imposibilidad de obtener evidencia de

auditora su ciente y adecuada, el auditor incluir en el prrafo de fundamento de la
opinin modi cada los motivos de dicha imposibilidad.
705.21 Aun cuando el auditor haya expresado una opinin desfavorable (o adversa) o haya de-
negado la opinin (o se haya abstenido de opinar) sobre los estados nancieros, descri-
bir en el prrafo de fundamento de la opinin modi cada los motivos de cualquier otro
hecho del que tenga conocimiento que hubiera requerido una opinin modi cada, as
como los efectos correspondientes. (Ref: Apartado A20)
23.1 Generalidades
Se requiere que el auditor exprese claramente una opinin sobre los estados nancieros modi cada de ma-
nera apropiada en situaciones como las que se expresan a continuacin.
Anexo 23.1-1
Situaciones
Necesario un informe Estados nancieros contienen incorrecciones materiales
de auditora modi cado
(opinin con salvedad, Con base en la evidencia de auditora obtenida, los estados nancieros en
adversa o abstencin) su conjunto no estn libres de incorreccin material. Esto incluira incorrec-
ciones no corregidas que sean materiales, la adecuacin o aplicacin de
las polticas contables, y la falta de revelacin de informacin que da como
resultado una incorreccin material.
Imposibilidad de obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada

No se puede obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada para
concluir que los estados nancieros en su conjunto estn libres de incorrec-
cin material. Esto podra incluir:
Circunstancias ajenas al control de la entidad, como un incendio que da-

ara los registros contables;
Circunstancias relativas a la naturaleza o el momento de realizacin del

encargo del auditor, como una incapacidad de asistir a un conteo de in-
ventario; o
Limitaciones impuestas por la Direccin, como no permitir al auditor ob-

tener una con rmacin externa de ciertas cuentas por cobrar.
23.2 Modi caciones a la opinin de auditora

Se requiere una opinin de auditora modi cada cuando el auditor concluye que:
Con base en evidencia de auditora obtenida, los estados nancieros en su conjunto no estn libres de
incorreccin material; o
No es posible obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada de que los estados nancieros en su
conjunto estn libres de incorreccin material.
Hay tres tipos de opiniones modi cadas; stas son con salvedad, desfavorable (adversa) o denegacin (abs-
tencin) de opinin.
El siguiente anexo (reproducido de la NIA 705.A1) ilustra cmo el tipo de opinin que se debe expresar es
afectada por el juicio del auditor sobre:
La naturaleza del asunto que da origen a la modi cacin; y
La generalizacin de sus efectos o posibles efectos en los estados nancieros.

Anexo 23.2-1
Juicio del auditor sobre la generalizacin de los efectos o

posibles efectos en los estados nancieros
Naturaleza del hecho que origina la

opinin modi cada Material pero no generalizado Material y generalizado
Los estados nancieros contienen Opinin desfavorable

incorrecciones materiales Opinin con salvedad (o adversa)
Imposibilidad de obtener evidencia Denegacin de opinin

de auditora su ciente y adecuada Opinin con salvedad (o abstencin)
El siguiente anexo describe el uso adecuado de los tres tipos de modi caciones.
Anexo 23.2-2
Tipo Aplicabilidad
Opinin con Cuando el efecto no es de importancia relativa y su cientemente generalizado
salvedad para requerir una opinin desfavorable o denegacin de opinin. Esto se aplica
cuando:
Se obtuvo evidencia de auditora su ciente y adecuada, pero el auditor con-

cluye que existen incorrecciones , individualmente o de forma agregada,
que son materiales pero no generalizadas para los estados nancieros; o
El auditor no puede obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada en

la cual basar la opinin. El auditor concluye que los posibles efectos sobre
los estados nancieros de incorrecciones sin detectar, si los hay, pudieran ser
materiales pero no generalizadas.
Redactada Excepto por los efectos (o los posibles efectos) del asunto que se describe en
como: el prrafo de Fundamento de la opinin con salvedades.
Opinin desfa- Cuando los efectos de incorreccin son tanto materiales como generalizados.
vorable (o ad- Esto aplica cuando se obtuvo evidencia de auditora su ciente y adecuada, pero
versa) el auditor concluye que las incorrecciones, individualmente o en forma agrega-
da, son tanto materiales como generalizadas para los estados nancieros.
Redactada En nuestra opinin, debido a la signi catividad del hecho descrito en el p-

como: rrafo de Fundamento de la opinin desfavorable, los estados nancieros no
expresan la imagen el.
Tipo Aplicabilidad
Denegacin de Cuando el posible efecto de incorrecciones sin detectar, si las hay, pudieran ser
opinin (o abs- tanto materiales como generalizadas. Esto aplica cuando el auditor no puede
tencin) obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada en la cual basar la opi-
nin, y concluye que los posibles efectos de incorrecciones sin detectar, si las
hay, pudieran ser tanto materiales como generalizadas.
Tambin, esto se aplica a circunstancias extremadamente poco frecuentes
cuando no es posible formar una opinin debido a la interaccin potencial
de mltiples incertidumbres y su posible efecto acumulativo en los estados
nancieros. Esto se aplica incluso cuando el auditor ha obtenido evidencia de
auditora su ciente y adecuada respecto de cada una de las incertidumbres
individuales.
Redactada Debido a la signi catividad del hecho descrito en el prrafo de Fundamento

como: de la denegacin de opinin, no hemos podido obtener evidencia de audito-
ra que proporcione una base su ciente y adecuada para expresar una opinin
de auditora. En consecuencia, no expresamos una opinin sobre los estados
nancieros.
La nica alternativa para emitir una opinin desfavorable o denegar la opinin sera retirarse por completo
de la auditora (cuando se permita) y no publicar una opinin.
Cuando se requiere una modi cacin, los detalles deben darse en prrafo de Fundamento para modi ca-
cin como lo describe el siguiente prrafo.
Anexo 23.2-3
Base para prrafo Propsito

de modi cacin
Expone detalles de la modi cacin en un prrafo separado (redactado de manera
uniforme hasta donde sea posible) precediendo a la opinin o denegacin de opi-
nin sobre los estados nancieros. El prrafo debe titularse Fundamento para Opi-
nin con Salvedad, Fundamento para Opinin Desfavorable o Fundamento para
Denegacin de Opinin.
Redaccin
El prrafo debe incluir:
Las razones sustantivas para la modi cacin ;
A menos que no sea factible, la cuanti cacin del (los) posible(s) efecto(s) sobre
los estados nancieros de las modi caciones que impliquen montos espec cos
en los estados nancieros (incluyendo informacin a revelar cuantitativas). Esto
debe incluir cuanti cacin de los efectos en los saldos de cuenta, clases de tran-
sacciones e informacin a revelar afectadas, ms el efecto sobre utilidad antes de
impuestos, resultado neto, y capital;
Cuando sea aplicable, una declaracin de que no es factible cuanti car los efectos
nancieros;
Cuando la incorreccin material se relaciona con informacin a revelar narrativas,

una explicacin de qu incorrecciones materiales tienen la informacin a revelar;
Naturaleza de la informacin omitida a menos que las revelaciones no estn f-

cilmente disponibles, no preparada por la Direccin, o que sea indebidamente
voluminosa en el informe de auditora; y
Una descripcin de todos los asuntos identi cados que hubieran requerido una
modi cacin de la opinin del auditor. Una opinin adversa o denegacin de opi-
nin relativa a un asunto espec co no justi ca la omisin de otros asuntos que
hubieran requerido un informe de auditora modi cado.
Notas a los estados El informe de auditora puede hacer referencia a una discusin ms extensa en una
nancieros nota a los estados nancieros.
23.3 Estados nancieros con incorreccin material

450.4 A los efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen el signi cado que se
les atribuye a continuacin:
(a) Incorreccin: diferencia entre la cantidad, clasi cacin, presentacin o in-

formacin revelada respecto de una partida incluida en los estados nan-
cieros y la cantidad, clasi cacin, presentacin o revelacin de informa-
cin requeridas respecto de dicha partida de conformidad con el marco
de informacin nanciera aplicable. Las incorrecciones pueden deberse a
errores o fraudes. (Ref: Apartado A1)
Cuando el auditor mani esta una opinin sobre si los estados nancieros
expresan la imagen el, o se presentan elmente, en todos los aspectos
materiales, las incorrecciones incluyen tambin aquellos ajustes que, a jui-
cio del auditor, es necesario realizar en las cantidades, las clasi caciones, la
presentacin o la revelacin de informacin para que los estados nancie-
ros expresen la imagen el o se presenten elmente, en todos los aspectos
materiales.
(b) Incorrecciones no corregidas: incorrecciones que el auditor ha acumulado

durante la realizacin de la auditora y que no han sido corregidas.
Esto se aplica cuando se ha obtenido evidencia de auditora su ciente y adecuada, pero el auditor concluye
que las incorrecciones, individualmente o en lo agregado, son materiales (que requieren una opinin con
salvedad) o materiales y generalizadas (que requieren una opinin adversa) para los estados nancieros.
Esto pudiera ser resultado de:
La evaluacin del auditor de incorrecciones materiales no corregidas;
La adecuacin de las polticas contables seleccionadas;
La aplicacin de las polticas contables seleccionadas; o
La adecuacin o idoneidad de la informacin revelada en los estados nancieros.

En seguida se exponen ejemplos de incorrecciones materiales.

Anexo 23.3-1
Seleccin inadecuada de polticas contables

Valoracin = material pero no generalizado
Respuesta = Opinin con salvedad
Marco de referencia = Normas Internacionales de Informacin Financiera

INFORME DE AUDITORA INDEPENDIENTE
[Destinatario apropiado]
Hemos auditado
Responsabilidad de la Direccin en relacin con los estados nancieros

La Direccin es responsable de
Responsabilidad del auditor
Nuestra responsabilidad es
Fundamento de la opinin con Salvedad

Como se discute en Nota X a los estados nancieros, no hay provisin de depreciacin en los esta-
dos nancieros, prctica que, en nuestra opinin, no est de acuerdo con Normas Internacionales
de Informacin Financiera. La provisin para el periodo que termin el 31 de diciembre de 20X1,
debe ser xxx, con base en el mtodo de lnea recta de depreciacin, usando tasas anuales de 5%
para el edi cio y 20% para el equipo. En consecuencia, la propiedad, planta y equipo deben redu-
cirse por la depreciacin acumulada de xxx, y la prdida por el periodo y d cit acumulado debe
incrementarse por xxx y xxx, respectivamente.
Opinin con salvedad
En nuestra opinin, excepto por los efectos del asunto que se describe en el prrafo de Funda-
mento para Opinin con Salvedad, los estados nancieros presentan elmente, en todos los
aspectos materiales (o expresan la imagen el de) la posicin nanciera de ABC Company al 31
de diciembre de 20X1, as como sus resultados y ujos de efectivo por el periodo que termin en
esas fechas, de conformidad con Normas Internacionales de Informacin Financiera.
Anexo 23.3-2
Revelacin inadecuada de un instrumento nanciero

Valoracin = Material pero no generalizado
Marco de referencia= Normas Internacionales de Informacin Financiera

Hemos auditado

Fundamento para opinin con Salvedad

El 15 de enero de 20XX, la Compaa emiti obligaciones por un monto de xxx con el pro-
psito de nanciar la expansin de la planta. El convenio de obligaciones restringe el pago
de futuros dividendos en efectivo a utilidades despus del 31 de diciembre de 20XX. En
nuestra opinin, se requiere Informacin a revelar de esta informacin segn
Opinin con Salvedad
En nuestra opinin, excepto por los efectos del asunto que se describe en el prrafo de
Fundamento para Opinin con Salvedad, los estados nancieros presentan elmente, en
todos los aspectos materiales (o expresan la imagen el de) la posicin nanciera de ABC
Company al
Anexo 23.3-3
No Consolidacin de una subsidiaria
Valoracin = Material y generalizado
Respuesta = Opinin desfavorable

INFORME DE AUDITORIA INDEPENDIENTE
Hemos auditado

Fundamento para Opinin Desfavorable

Como se explic en la Nota X, la compaa no ha consolidado los estados nancieros de la
subsidiaria XYZ Company que adquiri durante 20X1, porque no ha podido an aseverar los
valores razonables de ciertos activos y pasivos materiales de la subsidiaria en la fecha de
adquisicin. Esta inversin es, por tanto, contabilizada por costo. Bajo las Normas Internacio-
nales de Informacin Financiera, la subsidiaria debi haberse consolidado, porque es contro-
lada por la compaa. Si XYZ hubiera estado consolidada, muchos elementos en los estados
nancieros que se acompaan hubieran sido afectados de una manera material. No se han
determinado los efectos de la falta de consolidacin sobre los estados nancieros.
Opinin Desfavorable
En nuestra opinin, debido a la signi catividad del hecho descrito en el prrafo de Fun-
damento de la opinin desfavorable, los estados nancieros consolidados no presentan
elmente (o expresan la imagen el de) la posicin nanciera de ABC Company y sus
subsidiarias al 31 de diciembre de 20X1, ni sus resultados y ujos de efectivo por el periodo
que termin en esas fechas de conformidad con Normas Internacionales de Informacin
Financiera.
Anexo 23.3-4
Revelacin inadecuada de una incertidumbre material

Respuesta = Opinin desfavorable

Hemos auditado

Fundamento para Opinin Desfavorable

Los acuerdos de nanciamiento de la compaa expiraron y el monto pendiente era pagadero el
31 de diciembre de 20X1. La Compaa no ha podido renegociar u obtener un nanciamiento de
reemplazo y est considerando declararse en quiebra. Estos eventos indican una incertidumbre
que puede proyectar una duda importante sobre la capacidad de la Compaa para seguir como
empresa en funcionamiento, y por tanto puede no tener la capacidad de realizar sus activos y pa-
gar sus pasivos en el curso normal de los negocios. Los estados nancieros (y las notas correspon-
dientes) no revelan este hecho.
Opinin Desfavorable
En nuestra opinin, debido a la signi catividad del hecho descrito en el prrafo de Fundamento
de la opinin desfavorable, los estados nancieros no presentan elmente (o no expresan la ima-
gen el de) la posicin nanciera de la Compaa al 31 de diciembre de 20X1 ni sus resultados y
ujos de efectivo por el ejercicio que termin en esas fechas de conformidad con
23.4 Imposibilidad de obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada

Esto se aplica cuando el auditor no puede obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada en la cual ba-
sar la opinin, y concluye que los posibles efectos de las incorrecciones sin detectar sobre los estados nan-
cieros, si los hay, pudieran ser materiales (opinin con salvedad) o materiales y generalizadas (denegacin de
opinin).
La falta de capacidad del auditor para obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada (tambin referida
como una limitacin al alcance de la auditora) puede originarse de:
Circunstancias ajenas al control de la entidad, como cuando se han destruido los registros contables de la
entidad (por incendio, inundacin, robo, o prdida de datos de computadora) o incautados por autorida-
des pblicas ;
Circunstancias relativas a la naturaleza o el momento de realizacin del encargo del auditor. Esto pudiera
ocurrir cuando debido a la fecha en la que el auditor ha sido nombrado, ste no ha podido presenciar el re-
cuento fsico de las existencias, los registros contables no estn completos en el momento de la auditora,
o cuando el auditor determina que no es su ciente aplicar nicamente procedimientos sustantivos y los
controles de la entidad no son efectivos; o
Limitaciones impuestas por la Direccin, como no permitir con rmacin externa de ciertas cuentas por
cobrar o restringir el acceso a personal clave, registros contables, o lugares de operaciones. Cuando esto
ocurre, puede haber otras implicaciones de auditora, como la valoracin de riesgos de fraude o si conti-
nuar con el encargo. Si la limitacin es conocida antes de aceptar el encargo, el auditor ordinariamente no
debe aceptar un encargo tan limitado.
Antes de concluir que se requiere una opinin modi cada, el auditor debe:
Intentar obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada realizando procedimientos alternativos; y
Discutir el asunto con la Direccin y con los responsables del gobierno de la entidad para determinar si
puede resolverse el asunto. Si no puede resolverse el asunto, el auditor debe entonces comunicar la inten-
cin de modi car la opinin de auditora y la redaccin propuesta.
Anexo 23.4-1
Limitacin al alcance, no se pudo observar el conteo de inventarios

Valoracin =Material pero no generalizado

Hemos auditado

Fundamento para Opinin con Salvedad

No observamos el conteo de los inventarios fsicos al 31 de diciembre de 20xx, ya que esa fecha fue
antes del momento que fuimos contratados inicialmente como auditores para la Compaa. Debido
a la naturaleza de los registros de la Compaa, no pudimos quedar satisfechos en cuanto a las can-
tidades del inventario fsico por otros procedimientos de auditora. En consecuencia, no pudimos
determinar si podra haberse considerado necesario algn ajuste en el inventario, estado de resulta-
dos, estado de cambios en el patrimonio, y saldos de estados de ujos de efectivo.
Opinin con Salvedad
En nuestra opinin, excepto por los posibles efectos del asunto que se describe en el prrafo de
Fundamento para Opinin con Salvedad, los estados nancieros presentan elmente, en todos los
aspectos materiales (o expresan la imagen el de), la posicin nanciera de la Compaa ABC al
Anexo 23.4-2
Limitacin al alcance, la Direccin puso limitaciones al alcance del trabajo de auditora

Respuesta = Denegacin de opinin

Hemos auditado

Nuestra responsabilidad es expresar una opinin sobre los estados nancieros adjuntos basada
en la realizacin de la auditora de conformidad con las Normas Internacionales de Auditora. Sin
embargo, debido al hecho descrito en el prrafo de Fundamento de la denegacin de opinin
no hemos podido obtener evidencia de auditora que proporcione una base su ciente y adecua-
da para expresar una opinin de auditora.
Base para Denegacin de Opinin
No pudimos observar todos los inventarios fsicos y con rmar las cuentas por cobrar debido a
limitaciones puestas por la Compaa al alcance de nuestro trabajo. No pudimos quedar satisfe-
chos con procedimientos alternativos concernientes a las cantidades de inventario y cuentas por
cobrar al 31 de diciembre de 20XX, que estn incluidas en el balance por xxx y xxx, respectiva-
mente. Como resultado de estos asuntos, no pudimos determinar si podra haberse necesitado
algn ajuste respecto de inventarios y cuentas por cobrar registrados o sin registrar, y los elemen-
tos que forman el estado de resultados, el estado de cambios en patrimonio, y el saldo del estado
de ujos de efectivo.
Denegacin de Opinin
Debido a la signi catividad de los hechos descritos en el prrafo de Fundamento de la denega-
cin de opinin, no hemos podido obtener evidencia de auditora que proporcione una base su-
ciente y adecuada para expresar una opinin de auditora. En consecuencia, no expresamos una
opinin sobre los estados nancieros adjuntos.
24. Prrafos de nfasis de asunto y de
otros asuntos
Contenido del Captulo NIA relacionada

Guas sobre comunicacin adicional en el informe de auditora para llamar la aten- 706
cin de los usuarios de los estados nancieros a ciertos asuntos.
Anexo 24.0-1
Regreso a
valoracin del
registro 2

Publicidad del informe de auditora
Valorar la evidencia Factores de riesgo nuevos /
adicional de
de auditora obtenida revisados y procedimientos de
auditora
(en su caso)
Cambios en la importancia relativa
Conclusiones sobre procedi mien-
tos de auditora realizados
Se
S requiere
trabajo
adicional?
No
Preparar el informe de Formar una opinin con Decisiones importantes

auditora base en resultados de Opinin de auditora rmada
auditora
Notas:

706.4 El objetivo del auditor, una vez formada una opinin sobre los estados nancieros, es
llamar la atencin de los usuarios, cuando a su juicio sea necesario, por medio de una
clara comunicacin adicional en el informe de auditora, sobre:
(a) Una cuestin que, aunque est adecuadamente presentada o revelada en los esta-
dos nancieros, sea de tal importancia que resulte fundamental para que los usua-
rios comprendan los estados nancieros; o
(b) Cuando proceda, cualquier otra cuestin que sea relevante para que los usuarios
comprendan la auditora, las responsabilidades del auditor o el informe de auditora.

nuacin:
(a) Prrafo de nfasis: un prrafo incluido en el informe de auditora que se re ere a una
cuestin presentada o revelada de forma adecuada en los estados nancieros y que, a
juicio del auditor, es de tal importancia que resulta fundamental para que los usuarios
comprendan los estados nancieros.
(b) Prrafo sobre otras cuestiones: un prrafo incluido en el informe de auditora que se
re ere a una cuestin distinta de las presentadas o reveladas en los estados nancie-
ros y que, a juicio del auditor, es relevante para que los usuarios comprendan la audi-
tora, las responsabilidades del auditor o el informe de auditora
706.6 Si el auditor considera necesario llamar la atencin de los usuarios sobre una cuestin
presentada o revelada en los estados nancieros que, a su juicio, es de tal importancia
que resulta fundamental para que los usuarios comprendan los estados nancieros,
incluir un prrafo de nfasis en el informe de auditora, siempre que haya obtenido
evidencia de auditora su ciente y adecuada de que la cuestin no se presenta de forma
materialmente incorrecta en los estados nancieros. Este prrafo se referir solo a la in-
formacin que se presenta o se revela en los estados nancieros. (Ref: apartados A1-A2)
706.7 Cuando el auditor incluya un prrafo de nfasis en el informe de auditora:
(a) Lo insertar inmediatamente despus del prrafo de opinin;
(b) Utilizar el ttulo Prrafo de nfasis u otro ttulo apropiado;
(c) Incluir en el prrafo una clara referencia a la cuestin que se resalta y a la ubicacin
en los estados nancieros de la correspondiente informacin en la que se describe
detalladamente dicha cuestin; e
(d) Indicar que el auditor no expresa una opinin modi cada en relacin con la cuestin
que se resalta. (Ref: apartados A3-A4)

706.8 Si el auditor considera necesario comunicar una cuestin distinta de las presenta-
das o reveladas en los estados nancieros que, a su juicio, sea relevante para que los
usuarios comprendan la auditora, las responsabilidades del auditor o el informe de
auditora, y disposiciones legales o reglamentarias no lo prohben, el auditor as lo
har en un prrafo del informe de auditora, con el ttulo Prrafo sobre otras cuestio-
nes u otro ttulo apropiado. El auditor incluir este prrafo inmediatamente despus
del prrafo de opinin y, en su caso, del prrafo de nfasis, o en otra parte del informe
de auditora si el contenido del prrafo sobre otras cuestiones se re ere a la seccin
Otras responsabilidades de informacin. (Ref: apartados A5-A11)
706.9 Si el auditor prev incluir un prrafo de nfasis o un prrafo sobre otras cuestiones en
el informe de auditora, comunicar a los responsables del gobierno de la entidad esta
previsin y la redaccin propuesta para dicho prrafo. (Ref: apartado A12)
24.1 Generalidades
En ciertas situaciones, el auditor puede desear llamar la atencin de los usuarios hacia ciertos asuntos en el
informe de auditora que sean fundamentales para que los usuarios entiendan los estados nancieros, o la
auditora misma y las responsabilidades del auditor. Esto puede lograrse aadiendo un prrafo extra al infor-
me de auditora.
A continuacin, los dos tipos de prrafo que pueden aadirse.
Anexo 24.1-1
Prrafo # Aplicabilidad
Prrafo de Se llama la atencin a asuntos importantes relativos a los estados nancieros
nfasis ya revelados en los mismos.
Asunto(s) presentado(s) en los estados nancieros que es(son) de tal importancia
que es(son) fundamental(es) para que el usuario entienda los estados nancieros.
Ejemplos Incertidumbre relacionada con alguna accin de litigio o regulacin, hechos pos-
teriores al cierre, o catstrofe mayor, otras incertidumbres e inconsistencias, aplica-
cin adelantada (donde se permita) de una nueva norma contables.
Otras cues- Asuntos relacionados con el entendimiento del usuario de la funcin de la au-
tiones ditora pero no revelados en los estados nancieros.
Cual(es)quiera asunto(s) (distinto(s) del(los) presentado(s) o revelado(s) en los esta-
dos nancieros que sea(n) pertinente(s) para que el usuario entienda la auditora,
las responsabilidades del auditor, y/o el informe de auditora .
Ejemplos Incapacidad del auditor de retirarse del encargo, responsabilidades adicionales del
auditor, y cualesquier restricciones sobre la distribucin del informe de auditora.
Un prrafo de nfasis no sustituye:
Modi car la opinin de auditora cuando se requiera; o
Que la Direccin haga las revelaciones requeridas en los estados nancieros.

Cuando el auditor espera incluir un prrafo de nfasis o de otras cuestiones, el auditor debe comunicar a la
Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad:
La necesidad del prrafo; y
La redaccin propuesta.
24.2 Prrafo de nfasis

Un prrafo de nfasis se propone resaltar asuntos signi cativos ya revelados en los estados nancieros que
ayudarn al usuario a entender los estados nancieros.
Los requisitos clave para usar un prrafo de nfasis se exponen en seguida.
Anexo 24.2-1
Condiciones Comentarios
Asunto ya revelado to- El prrafo de nfasis se re ere a asuntos ya presentados o revelados en
talmente en los estados los estados nancieros y no sustituye a dicha revelacin. El prrafo no
nancieros debe incluir ms detalle del ya presentado en los estados nancieros.
No existe incorreccin El auditor tiene que obtener evidencia de auditora su ciente y ade-
material cuada de que el asunto no est en forma de incorreccin material en
los estados nancieros.
Se incluye inmediatamen- El prrafo sigue al prrafo de la opinin del auditor, pero viene antes
te despus de la opinin de la seccin sobre cualquiera otra responsabilidad de informar. El p-
de auditora rrafo se titula Prrafo de nfasis u otro ttulo apropiado.
No es una modi cacin a El prrafo indica que la opinin del auditor no se modi ca respecto del
la opinin asunto que se enfatiza.
Las siguientes NIA requieren que el auditor, bajo circunstancias especi cadas, incluya un prrafo de nfasis
en el informe de auditora.
Anexo 24.2-2
NIA Ttulo Prrafo
210 Acuerdo de los trminos del encargo de auditora 19(b)
12(b),
560 Hechos posteriores al cierre
16)
570 Empresa en funcionamiento 19
Consideraciones especiales-auditoras de estados nancieros preparados de

800 14
conformidad con un marco de informacin con nes espec cos
Muestra de redaccin.
Anexo 24.2-3
Incertidumbre material relativa-empresa en funcionamiento

Suponiendo que la revelacin de la nota en los estados nancieros es adecuada, la redaccin del
prrafo podra ser como sigue:
Prrafo de nfasis
Sin salvedad en nuestra opinin, llevamos la atencin a la Nota X en los estados nancieros, que
indica que la Compaa incurri en una prdida neta de ZZZ durante el periodo que termin el 31
de diciembre de 20X6 y, a esa fecha, los pasivos circulantes de la Compaa excedan sus activos
totales en YYY. Estas condiciones, junto con otros asuntos segn se expresa en la Nota X, indican
la existencia de una incertidumbre material, que puede proyectar una duda importante sobre la
capacidad de la Compaa de continuar como una empresa en funcionamiento.
Otras incertidumbres importantes-un litigio
Suponiendo que la informacin a revelar de la nota en los estados nancieros es adecuada, la re-
daccin del prrafo pudiera ser como sigue:
Prrafo de nfasis
Sin salvedad en nuestra opinin, llevamos la atencin a la Nota X en los estados nancieros. La
Compaa es la demandada en un litigio que alega infraccin de ciertos derechos de patente y
reclama regalas y daos punitivos. La Compaa ha contrademandado y estn en proceso las au-
diencias preliminares y exhibicin de pruebas en ambas acciones. El resultado del asunto no pue-
de determinarse al presente, y no se ha hecho ninguna provisin en los estados nancieros para
alguna responsabilidad que pueda resultar.
24.3 Prrafo de Otras

Cuestiones
Un prrafo de Otras Cuestiones puede ser necesario para resaltar asuntos no revelados en los estados nan-
cieros que pudieran ser relevantes para que el usuario entienda la auditora, las responsabilidades del audi-
tor, y/o el informe de auditora.
Restriccin a la distribucin del informe de auditora -Como los estados nancieros (que usan un marco
de referencia de propsito general) a veces se preparan para un propsito espec co, un prrafo de otras
cuestiones pudiera declarar que el informe de auditora se dirige nicamente a los presuntos usuarios y no
debe distribuirse a o usarse por otras partes;
Resaltar responsabilidades adicionales -Una ley o regulacin espec ca, o prctica generalmente aceptada
en una jurisdiccin puede requerir o permitir al auditor abundar sobre las responsabilidades del auditor; e
Incapacidad de retirarse del encargo -Si el auditor no puede retirarse o renunciar, un prrafo de Otra Cues-
tin pudiera explicar por qu esto no es posible.
Las siguientes condiciones aplican cuando se usa un prrafo de Otra Cuestin.
Anexo 24.3-1
Condiciones Comentarios
Asunto no revelado en los Se re ere a un asunto distinto de los ya presentados o revelados
estados nancieros en los estados nancieros. Adems, un prrafo de Otra Cuestin
no debe incluir informacin que se requiere que proporcione la
Direccin.
Informacin a revelar no La Informacin a revelar no debe estar prohibida por la ley, re-
est prohibida gulacin, u otras normas profesionales como las normas relati-
vas a con dencialidad de la informacin.
Informacin a revelar La Informacin a revelar es relevante para que los usuarios de
relevante para los usuarios los estados nancieros entiendan la auditora, las responsabili-
dades del auditor, o el informe de auditora.
Ningunas contradicciones La informacin presentada no debe contradecir la opinin o
partidas reveladas o presentadas en los estados nancieros. El
prrafo de Otra Cuestin no afecta la opinin del auditor.
Se incluye inmediatamente El prrafo debe seguir inmediatamente despus del prrafo de
despus de la opinin de Opinin y de cualquier prrafo de nfasis, o en otro lugar en el
auditora informe de auditora, si el contenido del prrafo de Otra Cues-
tin se relaciona con la seccin de Otras Responsabilidades de
Informar.
Declarar que esta El contenido de un prrafo de Otra Cuestin debe indicar que el
Informacin a revelar no se asunto no requiere presentarse y revelarse en los estados nan-
requiere cieros.
Las siguientes NIA se re eren a situaciones cuando puede incluirse un prrafo de Otra Cuestin.
Anexo 24.3-2
NIA Ttulo Prrafos

560 Hechos posteriores al cierre 12(b), 16
710 Informacin comparativa- Cifras correspondientes de periodos anteriores y 13-14, 16-17,
estados nancieros comparativos 19
25. Informacin comparativa
Contenido del Captulo NIA relacionada

Gua para obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada sobre informacin 710
comparativa, y las responsabilidades de reporte del auditor.
Anexo 25.0-1
Regreso a
valoracin del
registro 2
Determinar qu trabajo Factores de riesgo nuevos /

Emisin del informe de auditora
adicional de
de auditora obtenida auditora se requiere auditora
relativa
S requiere
trabajo
adicional?
No
Preparar el informe de Formar una opinin con Decisiones importantes

auditora base en resultados de Opinin de auditora rmada
auditora
Notas:

(a) Obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada sobre si la informacin com-

parativa incluida en los estados nancieros se presenta, en todos los aspectos mate-
riales, de conformidad con los requerimientos del marco de informacin nanciera
aplicable relativos a la informacin comparativa; y
(b) Emitir un informe de conformidad con las responsabilidades del auditor.

710.6 A efectos de las NIA, los siguientes trminos tienen los signi cados que guran a con-
tinuacin:
(a) Informacin comparativa: importes e informacin a revelar incluidos en los estados

nancieros y relativos a uno o ms periodos anteriores, de conformidad con el mar-
co de informacin nanciera aplicable.
(b) Cifras correspondientes de periodos anteriores: informacin comparativa consis-

tente en importes e informacin revelada del periodo anterior que se incluyen
como parte integrante de los estados nancieros del periodo actual, con el objetivo
de que se interpreten exclusivamente en relacin con los importes e informacin
revelada del periodo actual (denominados cifras del periodo actual). El grado de
detalle de los importes y de las revelaciones comparativas presentadas depende
principalmente de su relevancia respecto a las cifras del periodo actual.
(c) Estados nancieros comparativos: informacin comparativa consistente en impor-

tes e informacin a revelar del periodo anterior que se incluyen a efectos de com-
paracin con los estados nancieros del periodo actual, y a los que, si han sido au-
ditados, el auditor har referencia en su opinin. El grado de informacin de estos
estados nancieros comparativos es equiparable al de los estados nancieros del
periodo actual.
A efectos de esta NIA, las referencias al periodo anterior deben interpretarse como
periodos anteriores cuando la informacin comparativa incluya importes e informa-
cin a revelar de ms de un periodo.

710.7 El auditor determinar si los estados nancieros incluyen la informacin comparativa
requerida por el marco de informacin nanciera aplicable y si dicha informacin est
adecuadamente clasi cada. A estos efectos, el auditor valorar si:
(a) La informacin comparativa concuerda con los importes y otra informacin pre-
sentada en el periodo anterior o, cuando proceda, si ha sido reexpresada; y
(b) Las polticas contables re ejadas en la informacin comparativa son congruentes

con las aplicadas en el periodo actual o, en el caso de haberse producido cam-
bios en las polticas contables, si dichos cambios han sido debidamente tenidos en
cuenta y adecuadamente presentados y revelados.
710.8 Si el auditor detecta una posible incorreccin material en la informacin comparativa

mientras realiza la auditora del periodo actual, aplicar los procedimientos de audi-
tora adicionales que sean necesarios dependiendo de las circunstancias con el n de
obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada para determinar si existe una
incorreccin material. Si el auditor ha auditado los estados nancieros del periodo
anterior, tambin cumplir los requerimientos aplicables de la NIA 560. Si los estados
nancieros del periodo anterior han sido modi cados, el auditor determinar si la in-
formacin comparativa concuerda con los estados nancieros modi cados.
710.9 Tal como lo requiere la NIA 580, el auditor solicitar manifestaciones escritas para to-
dos los periodos a los que se re era la opinin del auditor. El auditor tambin obten-
dr una manifestacin escrita espec ca en relacin con cualquier reexpresin que se
haya efectuado para corregir una incorreccin material en los estados nancieros del
periodo anterior que afecte a la informacin comparativa. (Ref: Apartado A1)
710.10 Cuando se presenten cifras correspondientes de periodos anteriores, la opinin del

auditor no se referir a dichas cifras correspondientes a periodos anteriores, excepto
en las circunstancias descritas en los apartados 11, 12 y 14. (Ref: Apartado A2)
710.11 Si el informe de auditora del periodo anterior, tal como se emiti previamente,
contena una opinin con salvedades, denegaba la opinin o contena una opinin
desfavorable, y la cuestin que dio lugar a la opinin modi cada no se ha resuelto, el
auditor expresar una opinin modi cada sobre los estados nancieros del periodo
actual. En el prrafo de fundamento de la opinin modi cada del informe de audito-
ra, el auditor:
(a) Se referir tanto a las cifras del periodo actual como a las cifras correspondientes de
periodos anteriores en la descripcin de la cuestin que origina la opinin modi -
cada cuando los efectos, o los posibles efectos, de dicha cuestin en las cifras del
periodo actual sean materiales; o
(b) En los dems casos, explicar que la opinin de auditora es una opinin modi -
cada debido a los efectos, o los posibles efectos, de la cuestin no resuelta sobre
la comparabilidad entre las cifras del periodo actual y las cifras correspondientes a
periodos anteriores. (Ref: apartados A3-A5)

710.12 Si el auditor obtiene evidencia de auditora de que existe una incorreccin material
en los estados nancieros del periodo anterior, sobre los que se emiti, previamente,
una opinin no modi cada, y las cifras correspondientes de periodos anteriores no
han sido correctamente reexpresadas o no se ha revelado la informacin adecuada, el
auditor expresar una opinin con salvedades o una opinin desfavorable en el infor-
me de auditora sobre los estados nancieros del periodo actual, esto es, una opinin
modi cada con respecto a las cifras correspondientes de periodos anteriores inclui-
das en dichos estados nancieros. (Ref: Apartado A6)
710.13 Si los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor pre-
decesor, las disposiciones legales o reglamentarias no prohben al auditor referirse
al informe de auditora del auditor predecesor en lo que respecta a las cifras corres-
pondientes de periodos anteriores y el auditor decide hacerlo, sealar en un prrafo
sobre otras cuestiones del informe de auditora:
(a) Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por el auditor
predecesor;
(b) El tipo de opinin expresada por el auditor predecesor y, si era una opinin modi -
cada, las razones que lo motivaron; y
(c) La fecha de dicho informe. (Ref: Apartado A7)
710.14 Si los estados nancieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor mani-
festar en un prrafo sobre otras cuestiones del informe de auditora que las cifras
correspondientes de periodos anteriores no han sido auditadas. Sin embargo, dicha
declaracin no exime al auditor del requerimiento de obtener evidencia de auditora
su ciente y adecuada de que los saldos de apertura no contienen incorrecciones que
afecten de forma material a los estados nancieros del periodo actual.
710.15 Cuando se presentan estados nancieros comparativos, la opinin del auditor se re-
ferir a cada periodo para el que se presentan estados nancieros y sobre el que se
expresa una opinin de auditora. (Ref: apartados A8-A9)
710.16 Cuando se informe sobre los estados nancieros del periodo anterior en conexin
con la auditora del periodo actual, el auditor, en el caso de que su opinin sobre los
estados nancieros del periodo anterior di era de la que, previamente, se expres,
revelar los motivos fundamentales de la diferencia en la opinin, en un prrafo sobre
otras cuestiones de acuerdo con la NIA 706. (Ref: Apartado A10)

710.17 Si los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor pre-
decesor, adems de expresar una opinin sobre los estados nancieros del periodo
actual, el auditor indicar en un prrafo sobre otras cuestiones:
(a) Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un auditor
predecesor;
(b) El tipo de opinin expresada por el auditor predecesor y, si se trat de una opinin
modi cada, las razones que motivaron dicha opinin; y
(c) La fecha de dicho informe, salvo que el informe de auditora del auditor predecesor
sobre los estados nancieros del periodo anterior se emita de nuevo con los esta-
dos nancieros.
710.18 Si el auditor concluye que existe una incorreccin material que afecta a los estados
nancieros del periodo anterior, sobre los que un auditor predecesor expres, pre-
viamente, una opinin no modi cada, el auditor comunicar la incorreccin al nivel
adecuado de la Direccin y a los responsables del gobierno de la entidad, salvo que
todos los responsables del gobierno de la entidad participen en la Direccin de la
entidad206, y solicitar que se informe al auditor predecesor. Si se modi can los esta-
dos nancieros del periodo anterior, y el auditor predecesor acepta emitir un nuevo
informe de auditora sobre los estados nancieros del periodo anterior modi cados,
el auditor se referir en su informe nicamente al periodo actual. (Ref: Apartado A11)
710.19 Si los estados nancieros del periodo anterior no fueron auditados, el auditor mani-
festar en un prrafo sobre otras cuestiones que los estados nancieros comparativos
no han sido auditados. Sin embargo, dicha declaracin no exime al auditor del reque-
rimiento de obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada de que los saldos
de apertura no contienen incorrecciones que afecten de forma material a los estados
nancieros del periodo actual.
25.1 Generalidades
La naturaleza de la informacin comparativa presentada en los estados nancieros de una entidad depen-
der de los requisitos del marco de informacin nanciera aplicable. Las responsabilidades de informar del
auditor se basarn en el enfoque adoptado para la informacin comparativa presentada segn establezca la
ley, la regulacin, o segn los trminos del trabajo.
Hay dos enfoques generales que se toman respecto de la informacin comparativa, segn se ilustra en seguida.
Anexo 25.1-1
Enfoque Comentarios
Cifras correspon- Los montos y otras revelaciones del periodo anterior se incluyen como
dientes de periodos parte integral de los estados nancieros del periodo actual y se deben leer
anteriores solo en relacin con los montos y otras revelaciones relativos al periodo
actual.
La opinin del auditor debe referirse solo al periodo actual.
Estados nancieros Los montos y otras revelaciones del periodo anterior se incluyen para
comparativos comparacin con los estados nancieros del periodo actual pero, si son
auditados, se mencionan por separado en la opinin del auditor. El nivel
de informacin que se incluye en los estados nancieros comparativos es
comparable con la de los estados nancieros del periodo actual.
La opinin del auditor debe referirse a cada periodo por el que se presen-
ten los estados nancieros.
25.2 Procedimientos de auditora

Anexo 25.2-1
Tarea Procedimientos
Obtener evidencia de Obtener evidencia de auditora su ciente y adecuada de que la infor-
auditora necesaria macin comparativa cumple con los requisitos del marco de referencia
de informacin nanciera aplicable, y si dicha informacin est clasi -
cada de manera apropiada.
Esto implica valorar si:
Las polticas contables re ejadas en la informacin comparativa son

consistentes con las aplicadas en el periodo actual o, si ha habido
cambios en polticas contables, si esos cambios han sido contabiliza-
dos de manera apropiada y presentados adecuadamente; y
La informacin comparativa concuerda con los montos y otras reve-

laciones presentadas en el periodo anterior o, cuando sea apropia-
do, se han reexpresado.
Tarea Procedimientos
Identi car cualesquier Si es posible, la incorreccin en la informacin comparativa se identi -
incorrecciones mate- ca mientras se desempea la auditora del periodo actual, y el auditor
riales potenciales debe:
Realizar los procedimientos adicionales de auditora que sean nece-

sarios en las circunstancias para determinar si existe una incorrec-
cin material; y
Cuando los estados nancieros del periodo anterior son modi ca-
dos, determinar que la informacin comparativa concuerda con los
estados nancieros modi cados.
Si el auditor hubiera auditado los estados nancieros del periodo anterior,
el auditor debe tambin tratar los requisitos relevantes de la NIA 560 sobre
hechos posteriores al cierre. Se discuten en Volumen 1, Captulo 13.
Obtener manifestacio- Solicitar manifestaciones escritas para todos los periodos a que se re-
nes escritas ere la opinin del auditor. Esto debe incluir manifestaciones espec -
cas escritas respecto de cualquier reexpresin hecha para corregir una
incorreccin material en los estados nancieros del periodo anterior.
25.3 Cifras correspondientes de periodos anteriores

Se exponen, en seguida, las responsabilidades de informar.
Anexo 25.3-1
Procedimientos
Ninguna referencia a La opinin del auditor no debe referirse a las cifras correspondientes de
los comparativos en la periodos anteriores, excepto cuando el informe de auditora sobre el pe-
opinin del auditor riodo anterior incluya una modi cacin sin resolver. El auditor debe modi-
car la opinin del periodo actual:
Re rindose tanto a las cifras del periodo actual como a las cifras corres-
pondientes de periodos anteriores cuando los efectos o posibles efectos
del asunto en las cifras del periodo actual sean materiales; o
Explicando que la opinin de auditora actual se ha modi cado debido

a los efectos o posibles efectos del asunto sin resolver sobre la compa-
rabilidad de las cifras del periodo actual y las cifras correspondientes de
periodos anteriores.
Procedimientos
Se requiere alguna Se requiere una opinin cali cada o una opinin adversa sobre los estados
reexpresin? nancieros del periodo actual cuando existe una incorreccin material en
los estados nancieros del periodo anterior sobre los que:
Se ha emitido previamente una opinin sin modi car; y
No se han reexpresado de manera apropiada las cifras correspondientes

de periodos anteriores o no se han hecho las revelaciones apropiadas.
Cifras del periodo Si la ley o regulacin no prohben al auditor referirse al informe de audi-
anterior auditadas por tora del auditor precursor y el auditor decide hacer esta referencia, debe
otra rma declarar en un prrafo de Otra Cuestin en el informe de auditora:
Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por el
auditor predecesor;
El tipo de opinin expresada por el auditor predecesor y, si la opinin

fue modi cada, las razones para ello; y
La fecha del informe de auditora.
Cifras del periodo Declarar en un prrafo de Otra Cuestin en el informe de auditora que las
anterior no auditadas cifras correspondientes estn sin auditar.
Sin embargo, esto no libera al auditor del requisito de obtener evidencia
de auditora su ciente y adecuada de que los saldos de apertura no con-
tienen incorrecciones materiales que afecten a los estados nancieros del
periodo actual. Si se identi ca una incorreccin material, las cifras corres-
pondientes de periodos anteriores requeriran reexpresin, y que se hagan
las revelaciones apropiadas.
Si no es posible la reexpresin o revelacin, la opinin de auditora debe
modi carse respecto de cualesquier cifras correspondientes incluidas.
25.4 Estados nancieros comparativos

Se exponen a continuacin las responsabilidades de informar.
Anexo 25.4-1
Procedimientos
Hacer referencia a cada La opinin del auditor debe referirse a cada periodo por el que se presenten
periodo presentado estados nancieros sobre los que se expresa una opinin de auditora.
Cualquier cambio que se Si la opinin del auditor sobre estados nancieros de periodo anterior di ere
requiera en la opinin de la opinin expresada previamente, revelar las razones sustantivas para la
previa proporcionada opinin diferente en un prrafo de Otra Cuestin.
Cifras del periodo ante- Adems de expresar una opinin sobre los estados nancieros del periodo
rior auditadas por otra actual, declarar en un prrafo de Otra Cuestin (a menos que el informe de
rma auditora del auditor predecesor se vuelva a emitir con los estados nancieros):
Que los estados nancieros del periodo anterior fueron auditados por un
auditor predecesor;
El tipo de opinin expresada por el auditor predecesor y, si la opinin fue

modi cada, las razones para ello; y
La fecha de ese informe de auditora.
Se requiere alguna Si existe una incorreccin material que afecte a los estados nancieros del
reexpresin en los periodo anterior sobre los que el auditor predecesor hubiera dictaminado
estados nancieros previamente sin modi cacin:
comparativos?
Comunicar la incorreccin al nivel apropiado de la Direccin y a los res-
ponsables del gobierno de la entidad; y
Solicitar que el auditor predecesor sea informado.

Si los estados nancieros del periodo anterior son modi cados y el auditor
predecesor est de acuerdo en emitir un nuevo informe de auditora sobre
los estados nancieros modi cados del periodo anterior, el auditor se referir
en su informe nicamente al periodo actual.

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Gua para el uso

Traduccin en proceso de revisin por el

Para mayor informacin: paulthompson@ifac.org.

Segunda edicin, diciembre de 2012 (publicacin en espaol)

Derechos reservados por el

Referencia a la NIA Nmero

230, 240 300,

2. Considera que la Gua es su cientemente adecuada a la auditora de las PyMES?

4. En qu otras formas cree que puede hacerse ms til esta Gua?

5. Sabe de algn producto derivado-materiales de entrenamiento, formas, listas de veri cacin y

La lectura y entendimiento de las NIA

Uso del juicio profesional

Esta Gua puede utilizarse para:

1.2 Contenido y organizacin

Volumen 1 Conceptos Principales

Volumen 2 Guas Prcticas

Ttulo del Captulo

Gr ca del Proceso de Auditora-Extracto

Contenido del captulo

Generalidades y Material del captulo

Extractos de las NIA aplicables; y

Visin general de lo que se trata en el captulo.

Casos de estudio ilustrativos

1.3 Glosario de trminos

La Gua tambin utiliza los siguientes trminos:

Mejora a controles de acceso de datos y transacciones sensibles;

Reportes de discrepancias y excepciones;

Planes de contingencia de fraude;

Mecanismos para reportar en forma annima los fraudes potenciales.

Controles a nivel de la entidad

Encargados del gobierno de la entidad

Prcticas/Firmas de contabilidad pequeas y medianas

1.4 Acrnimos que se utilizan en la

AR (CPC) Cuentas por Cobrar

A rmaciones I = Integridad Totalidad

TAAO Tcnicas de auditora con ayuda del ordenador

UM Unidades de moneda (las unidades estndar de moneda se

IAASB Consejo de Normas Internacionales de Auditora y Asegura-

CI Control Interno. Los cinco componentes del control interno

SC = Seguimiento de los controles

VR = Valoracin del riesgo

Cdigo del Cdigo de tica de IESBA para Contadores Profesionales

IFAC Federacin Internacional de Contadores

NIIF Normas Internacionales de Informacin Financiera

NIA Normas Internacionales de Auditora

ISAE Normas Internacionales de Otros Aseguramientos

IAPS Normas Internacionales de Prcticas de Auditora

ISQC Norma Internacional de Control de Calidad

ISRE Norma Internacional de Encargos de Revisin

ISRS Norma Internacional de Servicios Relacionados

I&D Investigacin y Desarrollo

RIM Riesgos de incorreccin material

PVR Procedimientos de valoracin del riesgo

PYME Entidades pequeas y medianas

PPYME Prcticas contables de entidades pequeas y medianas

RGE Responsables del gobierno de la entidad

Estudio del Caso A- Dephta Furniture, Inc.

Una economa en declive por la recesin mundial;

Presin para reducir precios para atraer ventas; y

Organigrama de Dephta Furniture, Inc.

Suraj 15% Kalyani 15%

Proveer productos de calidad a precios justos a los clientes locales;

Muebles por pedido (fabricacin al gusto) 15%

Se preparan contratos de ventas para pedidos al detalle o especializados. Se requieren depsitos de