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C a p t u l o

2
Trminos de costos:
conceptos y sus
clasificaciones

OBJETIVOS DE APRENDIZAJE

Al terminar de estudiar el captulo 2, deber ser capaz de:

OA1 Identificar y dar ejemplos de cada una de las tres categoras


bsicas de costos de manufactura.

OA2 Distinguir entre los costos del producto y los costos del periodo,
y dar ejemplos de cada uno.

OA3 Preparar estado de resultados con un clculo del costo de


ventas.

OA4 Preparar un estado de costo total de manufactura.

OA5 Comprender las diferencias entre los costos variables y los fijos.

OA6 Comprender las diferencias entre costos directos y costos


indirectos.

OA7 Definir y dar ejemplos de las clasificaciones de los costos en la


toma de decisiones: costos diferenciales, de oportunidad y
sumergidos.

OA8 (Apndice 2A) Contabilizar de manera apropiada los costos de


mano de obra asociados al tiempo ocioso, a las horas extra y a
las prestaciones.

OA9 (Apndice 2B) Identificar los cuatro tipos de costos de calidad, y


explicar su interaccin.

OA10 (Apndice 2B) Preparar e interpretar un informe de costo de


calidad.

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Los costos cuentan

L
a comprensin de los costos y su comportamiento es de importancia crtica para la em-
presa. Labor Ready es una compaa con sede en Tacoma, Washington, que comenz a
funcionar en 1989 con una inversin de 50 000 dlares. La compaa ocupa mano de obra
DE I N T E R S
temporal en todo Estados Unidos, Canad y Reino Unido, y emite ms de seis millones de EMP R E S A R I A L
cheques para el pago de salarios de medio milln de trabajadores cada ao. Por ejemplo, los vende-
dores de alimentos en el nuevo Seattle Mariners Safeco Field contratan trabajadores con Labor Ready
para que sirvan bebidas sin alcohol y alimentos durante los juegos de beisbol. A los empleadores se
les cobra casi 11 dlares por hora por este servicio. Debido a que Labor Ready les paga a sus traba-
jadores slo cerca de 6.50 dlares por hora y no ofrece beneficios adicionales ni tiene competidores
nacionales, esta empresa puede parecer una mina de oro que genera utilidades de casi 4.50 dlares
por hora. Sin embargo, la compaa debe mantener 687 oficinas de contratacin, cada una de las
cuales con cuatro o cinco personas en nmina permanente. Esos costos, junto con los impuestos a
los salarios, los seguros de indemnizacin de los trabajadores y otros gastos de administracin dejan
como resultado un margen de slo cerca de 5%, o un poco ms de 50 centavos por hora. Los costos
cuentan, por lo que vale la pena saber qu costos se hallarn por lo comn en la prctica.

Fuente: Catie Golding, Short-Term Work, Long-Term Profits, Washington CEO, enero de 2000, pp. 10-12.

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42 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

C
omo se explic en el captulo 1, el trabajo de los administradores se enfoca en 1. La planea-
cin, que implica el establecimiento de los objetivos y la estrategia para alcanzarlos, y 2. El
control, que supone los pasos para asegurarse de que se hagan realidad. Para llevar a cabo
la planeacin y el control, los administradores necesitan informacin de la organizacin.
Desde el punto de vista de la contabilidad, esta informacin a menudo se relaciona con los costos de
la organizacin.
En la contabilidad administrativa, el trmino costo se usa de diferentes maneras. La razn es que
hay muchos tipos de costos y se clasifican de maneras distintas de acuerdo con las necesidades inme-
diatas de la administracin. Por ejemplo, los administradores pueden querer informacin sobre costos
para preparar los informes financieros externos, para preparar los presupuestos de planeacin de las
utilidades o para tomar decisiones. Los diferentes usos de la informacin acerca de los costos requie-
ren diferentes clasificaciones y definiciones. Por ejemplo, la formulacin de los informes financieros
externos requiere informacin de costos histricos, mientras que la toma de decisiones puede requerir
predicciones de los costos futuros.
En este captulo expondremos muchos de los posibles usos de la informacin sobre los costos,
as como su definicin y clasificacin segn se requiera. Nuestra primera tarea es explicar cmo se
clasifican los costos con el propsito de formular informes financieros externos, en particular los de
las compaas de manufactura. Para preparar el mbito de esta exposicin comenzaremos por definir
algunos trminos comunes en la actividad de manufactura.

Clasificaciones
Clasificaciones generales generales de los costos
de los costos
Los costos se asocian con todos los tipos de organizaciones, lucrativas y sin fines de lucro, de manu-
factura, comerciales y de servicios. En general, los tipos de costos en los que se incurre y el modo de
clasificarlos dependen del tipo de organizacin que se trate. La contabilidad administrativa se aplica
tanto a un tipo de organizacin como a otro. Por esta razn, consideraremos las caractersticas de los
costos de diversas organizaciones: las de manufactura, de comercializacin y de servicios.
Nuestro enfoque inicial ser sobre las compaas de manufactura, debido a que su actividad bsica
abarca la mayora de las otras actividades que se encuentran en otros tipos de organizaciones lucrativas.
Las actividades de compaas de manufactura, como Texas Instruments, Ford y DuPont, implican la
compra de materias primas, produccin de los bienes, mercadeo, distribucin, facturacin y casi cual-
quier otra actividad comn en cualquier negocio. Por tanto, la comprensin de los costos en una compa-
a de manufactura es de mucha ayuda para comprender los costos en otro tipo de organizaciones.
En este captulo desarrollaremos los conceptos de costos que se aplican a las distintas organi-
Topic Tackler
zaciones. Por ejemplo, los conceptos de costos que se aplican a los restaurantes de comidas rpidas,
como Kentucky Fried Chicken, Pizza Hut y Taco Bell; a los estudios de filmacin, como Disney, Pa-
ramount y United Artists; a las empresas de consultora, como Accenture y McKinsey, y al hospital
PLUS de su zona. Los trminos exactos que se usan en estas industrias quiz no sean los mismos que en la
actividad de manufactura, pero s los mismos conceptos bsicos. Con algunas pequeas modificacio-
21
nes, estos conceptos bsicos tambin se aplican a las compaas de comercializacin, como Wal-Mart,
The Gap, 7-Eleven, Nordstrom y Tower Records, que revenden productos terminados adquiridos a
las compaas de manufactura y otros proveedores. Con esto en mente, empecemos nuestra exposi-
cin acerca de los costos de manufactura.

Los costos de manufactura


La mayora de las compaas de manufactura divide los costos de manufactura en tres categoras ge-
OBJETIVO DE
nerales: materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de manufactura. A continuacin
APRENDIZAJE 1 se expone cada categora.
Identificar y dar ejemplos
de cada una de las tres Materiales directos Los materiales que componen el producto final se llaman materias primas.
categoras bsicas de Este trmino es, de alguna manera, engaoso, porque parece implicar recursos materiales sin proce-
costos de manufactura. sar, del tipo de la pulpa de madera o el hierro mineral. En realidad, el concepto de materias primas se
refiere a cualquier material que se use en el producto final, y el producto final de una compaa puede
convertirse en la materia prima de otra compaa. Por ejemplo, los plsticos que produce Du Pont

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 43

son la materia prima de Compaq Computer para sus computadoras personales. Un estudio sobre 37
industrias de manufactura revel que los costos de materiales promediaban casi 55% de los ingresos
por ventas.1
Los materiales directos son los que se vuelven parte integral del producto terminado y que pue-
den identificarse de manera fsica y cmoda en l. Esto incluira, por ejemplo, los asientos que Airbus
compra a los subcontratistas para que los instalen en sus aeronaves comerciales; tambin, el pequeo
motor elctrico que Panasonic usa en sus reproductores de discos compactos para que giren los dis-
cos compactos.
Algunas veces no vale la pena identificar los costos de los materiales en cierto modo insignifican-
tes de los productos terminados. Tales artculos menores incluiran la soldadura para las conexiones
elctricas en una TV Sony, o el pegamento para ensamblar una silla de Ethan Allen. Los materiales
como soldadura o pegamento se llaman materiales indirectos, y forman parte de los costos indirec-
tos de manufactura, que veremos ms adelante en esta seccin.

Mano de obra directa El trmino mano de obra directa se reserva para los costos de mano
de obra que se identifiquen con facilidad (es decir, fsica y prcticamente) en las unidades del pro-
ducto. Los costos de mano de obra de los trabajadores de la lnea de ensamblaje, por ejemplo, seran
costos de mano de obra directa, tanto como los costos de mano de obra de los carpinteros, albailes
y operadores de mquinas.
A los costos de mano de obra que no puedan identificarse de manera especfica en la creacin
de los productos, o que slo puedan serlo con un alto costo y de manera muy poco prctica, se les da
el nombre de mano de obra indirecta, y forman parte de los costos indirectos de manufactura, junto
con los materiales indirectos. La mano de obra indirecta abarca la mano de obra de los conserjes,
supervisores, peones de materiales y guardias de seguridad nocturna. A pesar de que los esfuerzos de
esos trabajadores son esenciales para la produccin, puede ser poco prctico o incluso imposible la
identificacin precisa de esos costos en las unidades especficas del producto. Por tanto, a tales costos
de mano de obra se los trata como mano de obra indirecta.
En algunas industrias estn ocurriendo cambios de gran importancia en la estructura de los cos-
tos de mano de obra. Los complejos equipos automticos, dirigidos y mantenidos por mano de obra
indirecta calificada, reemplazan cada vez ms el trabajo directo. De hecho, en el estudio ya citado
acerca de 37 industrias de manufactura, la mano de obra directa promediaba slo 10% de los ingresos
por ventas. En unas pocas compaas, el costo de la mano de obra directa es ahora un elemento tan
insignificante que desapareci por completo como categora de costos individual. En los captulos
siguientes comentaremos ms de esta tendencia y de su efecto en los sistemas de costos. Sin embargo,
la vasta mayora de las compaas de manufactura y de servicios en todo el mundo an reconoce la
mano de obra directa como categora de costos separada.

Costos indirectos de manufactura Los costos indirectos de manufactura, el tercer


elemento de los costos de manufactura, son todos los costos de manufactura excepto los materia-
les directos y mano de obra directa. Los costos indirectos de manufactura abarcan conceptos como
materiales indirectos, mano de obra indirecta, mantenimiento y reparacin necesaria del equipo de
produccin, as como energa elctrica, impuestos prediales, depreciacin y el seguro de las instala-
ciones de manufactura. Una compaa tambin incurre en costos de electricidad, impuestos prediales,
seguros, depreciacin, etc., asociados con sus funciones de venta y administracin, pero stos no
forman parte de los costos indirectos de manufactura. Slo los costos asociados con la operacin de
la fbrica se incluyen en la categora de costos indirectos de manufactura. Muchos estudios revelan
que los costos indirectos de manufactura promedian cerca de 16% de los ingresos por ventas.2
Los diversos nombres de los costos indirectos de produccin son costos indirectos de manu-
factura, gastos indirectos de fabricacin y carga fabril. Todos estos trminos son sinnimos de los
costos indirectos de manufactura.
Los costos indirectos de manufactura combinados con la mano de obra directa se llaman costos de
conversin. Este trmino resulta de incurrir en el costo de la mano de obra directa y en los costos
indirectos de manufactura para convertir los materiales en productos terminados. A la suma de mano
de obra directa ms el costo de los materiales directos se le llama costo primario o primo.

1
Germain Boer y Debra Jeter, Whats New About Modern Manufacturing? Empirical Evidence on Manufactu-
ring Cost Changes, Journal of Management Accounting Research, otoo de 1993, pp. 61-83.
2
J. Miller, A. DeMeyer y J. Nakane, Benchmarking Global Manufacturing (Homewood, IL: Richard D. Irwin),
1992, cap. 2. El artculo de Boer y Jeter citado arriba contiene resultados similares acerca de la magnitud de los
costos indirectos de manufactura.

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44 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Costos no relacionados con la manufactura (costos de distribucin)


Por lo general, los costos no relacionados con la manufactura se clasifican en las siguientes categoras
subordinadas:
1. Costos de mercadeo o de venta.
2. Costos de administracin.
Los costos de mercadeo o de venta son todos los necesarios para obtener pedidos de los clientes
y entregarles los productos terminados. Estos costos se conocen como costos de obtencin de pedi-
dos y costos de llenado de pedidos. Los ejemplos de los costos de mercadeo son los de publicidad,
embarque, viticos de agentes de venta, comisiones por ventas, salarios de los vendedores y almace-
nes de los productos terminados.
Los costos de administracin incluyen todos los costos ejecutivos, administrativos y de oficina
asociados ms con la administracin general de una organizacin que con la manufactura, el merca-
deo o la venta. Los ejemplos de gastos de administracin son las compensaciones a ejecutivos, la con-
tabilidad en general, secretarias, relaciones pblicas y todos los costos similares de la administracin
general conjunta de la organizacin en su conjunto.
Los costos que no son de manufactura se llaman tambin costos de ventas, generales y adminis-
trativos (CVGA).

EN LA EDUCACIN Y COSTOS
EMPRESA Un gasto fuerte en reas administrativas parece tener un efecto negativo en el sector educativo de los pases
latinoamericanos. Por mencionar un ejemplo, en un estudio hecho por el Ministerio de Hacienda de Bolivia y
el Comit Ejecutivo de la Universidad Boliviana (CEUB) en las diferentes universidades del pas, se revel que
en el periodo 1990-2002, la proporcin de personal administrativo respecto del docente aument hasta casi
llegar a una relacin de 1 a 1 en 2002. As, las universidades bolivianas se ven obligadas a destinar la gran
mayora de su presupuesto al pago de sueldos, por lo que se descuidan reas prioritarias como infraestruc-
tura, equipamiento, desarrollo tecnolgico y proyectos de investigacin.

Fuente: Entre 1999 y 2002, el nmero de egresados en universidades rebaj mientras que remitente y abonados
aumentaron, ABI, Agencia Boliviana de Informacin, 24 de abril de 2004.

Comparacin entreComparacin
los costos delentre los costos
producto producto
y los del periodo
Adems de la distincin entre los costos de manufactura y los costos no relacionados con la manufac-
OBJETIVO DE
tura, hay otros modos de clasificar los costos. Tambin pueden clasificarse como costos del producto
APRENDIZAJE 2 o costos del periodo. Para comprender la diferencia entre los costos del producto y los del periodo
Distinguir entre los refresquemos nuestro entendimiento del principio de realizacin de la contabilidad financiera.
costos del producto y Por lo general, en el estado de resultados, a los costos se les reconoce como gastos en el periodo
los costos del periodo, en el que se genera un beneficio. Por ejemplo, si una compaa paga por adelantado un seguro de res-
y dar ejemplos de ponsabilidad civil contra daos a terceros por dos aos, no se considera al importe completo un gasto
cada uno. del ao en que se efecta este pago, sino que la mitad del costo se reconoce como un gasto de cada
uno de esos dos aos. La razn es que ambos aos, no slo el primero, se benefician del pago del se-
guro. La porcin no consumida del pago del seguro se lleva al balance general como una partida del
activo llamada seguros pagados por adelantado. Ya debe usted conocer el concepto de contabilidad
con base acumulativa, por su curso de contabilidad financiera.
El principio de realizacin se basa en el concepto de la contabilidad denominada con base
acumulativa, que afirma que los costos realizados para generar un ingreso en particular deben re-
conocerse como gastos en el mismo periodo en que se reconoce este ingreso. Esto significa que si se
incurre en un costo para adquirir o fabricar algo que en su momento se vender, el costo debe recono-
cerse como gasto slo cuando se concrete la venta, es decir, cuando ocurra el beneficio. Estos costos
se llaman costos del producto.

Los costos del producto


Para los propsitos de la contabilidad financiera, los costos del producto son todos los que participan
en la adquisicin o la fabricacin de un producto. En el caso de los productos manufacturados, estos

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 45

costos consisten en los materiales directos, mano de obra directa y costos indirectos de manufactura.
A los costos del producto se les considera agregados a las unidades del producto, como los pro-
ductos que se compran o se fabrican, y se mantienen agregados como productos que ingresan en el
inventario en espera de su venta. As, al principio, los costos del producto se acumulan en el balance
dentro de una cuenta de inventario. Cuando los productos se venden, los costos se liberan del inven-
tario como gastos (se les suele llamar costos de ventas) y se enfrentan con los ingresos por venta.
Debido a que los costos del producto al principio se asignan a los inventarios, tambin se les conoce
como costos inventariables.
Queremos insistir en que los costos del producto no se consideran necesariamente gastos en el
periodo en que se incurre en ellos. En cambio, como ya se explic, se tratan como gastos en el periodo
en el que tales productos se venden. Esto significa que es posible incurrir en costos del producto tales
como materiales directos o mano de obra directa durante un periodo y no considerrseles gastos sino
hasta el siguiente periodo, cuando se venda el producto terminado.

Costos del periodo


Los costos del periodo son todos los que no caben en los costos del producto. Se trata de gastos en el
estado de resultados del periodo en que se incurre, de acuerdo con el uso de las reglas de contabilidad
con base acumulativa propias de la contabilidad financiera. Los costos del periodo no forman parte de
los costos, de los productos comprados ni de los productos manufacturados. Las comisiones a ven-
dedores y el alquiler de oficinas son buenos ejemplos de costos del periodo. Ni las comisiones ni los
alquileres que se pagan por las oficinas son parte del costo de compra o de manufactura del producto.
En cambio, ambos conceptos se consideran gastos en el estado de resultados del periodo en que se
incurre en ellos. Por tanto, se dice que son costos del periodo.
Tal como ya sugerimos, todos los gastos de venta y de administracin se consideran costos del
periodo. Por tanto, la publicidad, salarios de ejecutivos, comisiones sobre ventas, relaciones pblicas
y otros costos no relacionados con la manufactura que expusimos antes seran todos costos del pe-
riodo. Aparecern en el estado de resultados como gastos en el periodo en que se haya incurrido en
ellos.
La figura 2-1 contiene un resumen de los trminos de costo que hasta ahora hemos presentado.

DISECCIN DE LA CADENA DE VALOR EN LA


United Colors of Benetton, compaa italiana de confeccin de ropa con sede en Ponzano, se distingue EMPRESA
por participar en todas las actividades de la cadena de valor, desde el diseo de las vestimentas hasta
la manufactura, distribucin y venta a los clientes en los puntos de menudeo de Benetton. La mayora de
las compaas se involucran en slo una o dos de estas actividades. La observacin de esta compaa nos
permitir ver cmo los costos se distribuyen a todo lo largo de la cadena de valor. Un reciente estado de
resultados de la compaa contena la siguiente informacin:

Millones Porcentaje de
de euros las ventas netas
Ventas netas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 2 125 100.0%
Costo de ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 199 56.4
Gastos de ventas y gastos de administracin generales:
Costos de la nmina de personal y relacionados . . . . . . 126 5.9
Distribucin y transporte . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 45 2.1
Comisiones sobre ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 102 4.8
Publicidad y promocin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 125 5.9
Depreciacin y amortizacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 62 2.9
Otros gastos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 141 6.6
Gastos totales por ventas, generales y de administracin . . 601 28.3%

Aunque esta compaa gast enormes sumas en publicidad y era propietaria de sus propias tiendas, el
costo de ventas fue, a pesar de ello, muy alto en relacin con las ventas netas (62% de las ventas netas).
A pesar de las lujosas campaas de publicidad de la compaa, los costos de publicidad y de promocin
llegaron apenas a 4% de las ventas netas. (Nota: Un dlar estadounidense vala cerca de 1 600 liras italianas
en el periodo que cubre este informe financiero.)

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46 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

FIGURA 2-1
Resumen de los trminos de costos

Costos de manufactura
(tambin llamados costos de produccin,
del producto o inventariables)

Materiales directos Mano de obra directa Costos indirectos de manufactura


Los materiales que pueden El costo de mano de obra que puede Todos los costos de manufactura de
identificarse en un producto identificarse de manera tanto fsica y un producto que no son los materiales
de manera fsica y sencilla sencilla en un producto (como los directos y la mano de obra directa
(como la madera en una trabajadores de una lnea de (materiales indirectos, mano de obra
mesa). ensamblaje en una fbrica). La mano indirecta, servicios de la fbrica,
de obra directa algunas veces recibe el depreciacin de las instalaciones
nombre de mano de obra de contacto. de la fbrica y del equipo).

Costo primario o primo Costo de conversin

Costos no relacionados con la


manufactura (tambin llamados
costos del periodo)

Costos de mercadeo o gastos de venta Gastos de administracin


Todos los costos necesarios para Todos los costos asociados con la
asegurar las rdenes de los clientes administracin general de la
y para llevar el producto o el servicio compaa en su conjunto (como
a las manos de los clientes (como sueldos de los ejecutivos, costos
comisiones por ventas, publicidad, de viajes de los ejecutivos,
depreciacin del equipo de entregas salarios de las secretarias y
y de los almacenes de los productos depreciacin de los edificios de
terminados). las oficinas y del equipo).

EN LA VENTAS INFLADAS Y GASTOS ADMINISTRATIVOS


EMPRESA Los costos de ventas y los administrativos crecen en los auges econmicos, lo que causa problemas si la
economa entra en recesin. Ron Nicol, socio de Boston Consulting Group, descubri que los gastos de ven-
tas y administracin de las 1 000 mayores corporaciones de Estados Unidos crecieron en promedio 1.7% al
ao entre 1985 y 1996, y luego tuvieron un crecimiento explosivo anual de, en promedio, 10% entre 1997 y
2000. Si las compaas hubieran mantenido su equilibrio histrico entre los ingresos posventas y los gastos
de ventas y administracin, Nicol calcula que estos gastos habran sido 500 millones de dlares menores en
2000, para la compaa promedio de esa lista.

Fuente: Jon E. Hilsenrath, The Outlook: Corporate Dieting Is Far from Over, The Wall Street Journal, 9 de julio de 2001,
p. A1.

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 47

Clasificaciones de Clasificaciones
los costos en losdeestados
los costos en los estados financieros
financieros
En sus estudios de contabilidad aprendi que las empresas elaboran informes financieros peridicos Topic Tackler
para los acreedores, accionistas y otros interesados para mostrar la situacin financiera de la empresa
y el resultado de sus utilidades en un intervalo especfico. Los reportes que usted estudi quiz eran
de las empresas comerciales, como tiendas al menudeo que slo compran productos a los proveedo- PLUS
res para revenderlos a sus clientes.
Los estados financieros de las compaas de manufactura son ms complejos que los que pre- 22
paran las empresas comerciales. Las compaas de manufactura son organizaciones ms complejas
porque deben producir sus propios productos tanto como venderlos. El proceso de produccin ori-
gina muchos costos que no existen en una empresa comercial, y de algn modo deben contabilizarse y
presentarse en los estados financieros. En esta seccin veremos cmo se deben reflejar estos eventos
tanto en el balance general como en el estado de resultados

El balance general
El balance general, o estado de situacin financiera de una compaa de manufactura, es similar a la
de una empresa comercial. Sin embargo, la partida de inventario difiere entre ambas compaas. Una
empresa comercial tiene slo una clase de inventario, de productos comprados a los proveedores a la
espera de revenderse a los clientes. Por el contrario, las compaas de manufactura tienen tres clases
de inventarios: de materias primas, de productos en proceso y de productos terminados. Las mate-
rias primas son materiales para la fabricacin de un producto. Los productos en proceso consisten
en las unidades del producto que se han terminado de manera parcial y necesitarn ms trabajo antes
de estar listas para la venta a los clientes. Los productos terminados consisten en las unidades del
producto terminadas pero an no vendidas a los clientes. La cifra general del inventario se desglosa
en estas tres clases de inventarios en una nota aclaratoria en los estados financieros.
Nosotros tomaremos dos compaas, la Graham Manufacturing y la Reston Bookstore, para ilus-
trar los conceptos de esta seccin. Graham Manufacturing est en Portsmouth, New Hampshire, y
produce piezas de precisin de bronce para yates. Reston Bookstore es una pequea tienda de libros
en Reston, Virginia, especializada en libros acerca de la Guerra Civil de Estados Unidos.
Las notas al pie del informe anual de Graham Manufacturing revelan la siguiente informacin
acerca de su inventario.

GRAHAM MANUFACTURING CORPORATION


Partidas de inventarios
Inventario Inventario
inicial final
Materias Primas . . . . . . . . . . . . . $ 60 000 $ 50 000
Productos en proceso . . . . . . . . . 90 000 60 000
Productos terminados . . . . . . . . . 125 000 175 000
Total de la partida de inventario . . $275 000 $285 000

El inventario de materias primas de Graham Manufacturing consiste, en su mayor parte, en barras de


bronce. El inventario de los productos en proceso consiste en las piezas de bronce parcialmente ter-
minadas. El inventario de productos terminados consiste en las piezas de bronce listas para su venta
a los clientes.
Por el contrario, la cuenta de inventario de Reston Bookstore consiste por completo en el costo
de los libros que compr a los editores para venderlos a sus clientes. En las compaas de comercia-
lizacin como Reston, este inventario puede llamarse inventario de mercanca. Los saldos iniciales y
finales de esta cuenta aparecen como se detalla a continuacin:

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48 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

RESTON BOOKSTORE
Cuenta de inventario
Inicio de Fin de
balance balance
Inventario de mercancas . . . . . . $100 000 $150 000

OBJETIVO DE El estado de resultados


APRENDIZAJE 3 La figura 2-2 compara los estados de resultados de Reston Bookstore con los de Graham Manufactu-
Preparar estado de ring. Con el propsito de ilustrar, estos estados de resultados contienen mayor detalle sobre los costos
resultados con de ventas que el que por lo comn se encuentra en los estados financieros que se publican.
un clculo del costo A primera vista, el estado de resultados de las empresas comerciales y las de manufactura como
de ventas. Reston Bookstore y Graham Manufacturing son muy similares. La nica diferencia aparente es en los
nombres de las partidas que integran los costos de ventas. En la figura, el clculo de los costos de
ventas parte de la siguiente ecuacin bsica respecto de cuentas de inventarios:

Ecuacin bsica relacionada con inventarios


Saldo Aumento en Saldo Retiros del

inicial inventarios final inventario
La lgica de esta ecuacin que se aplica a las cuentas de inventario se ilustra en la figura 2-3.
En el comienzo del periodo, el inventario contiene un saldo inicial. A lo largo del periodo se hacen

FIGURA 2-2
Comparacin de las declaraciones de ingresos: las compaas de comercializacin y las de manufactura

EMPRESA COMERCIAL
Reston Bookstore

Ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $1 000 000


El costo del inventario Costo de ventas:
de las mercancas Inventario inicial de mercancas . . . . . . . . . . . . . . $100 000
compradas a los ms: Compras . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 650 000
proveedores externos Productos disponibles para la venta . . . . . . . . . . . 750 000
durante el periodo. menos: Inventario final de mercancas . . . . . . . . . 150 000 600 000
Utilidad bruta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 400 000
Menos los gastos de operacin:
Gastos de ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 000
Gastos de administracin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 200 000 300 000
Utilidad de operacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $ 100 000

COMPAA DE MANUFACTURA
Graham Manufacturing

Los costos de Ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $1 500 000


manufactura asociados Costo de ventas:
con los productos Inventario inicial de productos terminados . . . . . . $125 000
terminados durante el Ms: Costo de manufactura . . . . . . . . . . . . . . . . . 850 000
periodo. (En la figura Productos disponibles para la venta . . . . . . . . . . . 975 000
2-4 se detalla lo Menos: Inventario final de productos terminados . 175 000 800 000
anterior.)
Utilidad bruta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 700 000
Menos los gastos de operacin:
Gastos de ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 250 000
Gastos de administracin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300 000 550 000
Utilidad de operacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $ 150 000

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 49

aumentos por medio de compras u otros medios. La suma del saldo inicial ms las adiciones a la
cuenta representa la cantidad total del inventario disponible. Durante el periodo se hacen retiros del
inventario. Lo que quede al final del periodo luego de esos retiros representa el inventario final.
Los conceptos con que se determina el costo de ventas para una empresa comercial como Reston
Bookstore son los siguientes:

Costo de ventas en una empresa comercial


Inventario Inventario
Costo de
inicial de Compras final de
ventas
mercancas mercancas
o

Inventario Inventario
Costo de
inicial de Compras final de
ventas
mercancas mercancas
Para determinar el costo de venta en una empresa comercial como Reston Bookstore slo nece-
sitamos saber los saldos iniciales y finales de la cuenta de inventario de mercancas, as como el total
de las compras. En una empresa comercial, las compras totales se determinan con facilidad mediante
la simple suma de todas las compras a los proveedores.
El costo de ventas para una compaa de manufactura como Graham Manufacturing se deter-
mina de la siguiente manera:

Costo de ventas en una compaa de manufactura


Costo de
Inventario inicial de Inventario final de Costo de
produccin
productos terminados productos terminados ventas
terminada
o

Costo de Inventario inicial de Costo de produccin Inventario final


ventas productos terminados terminada de productos

Para determinar el costo de ventas en una compaa de manufactura como Graham Manufac-
turing necesitamos saber el costo de la produccin terminada, y los saldos iniciales y finales de la
cuenta de inventario de productos terminados. El costo de la produccin terminada consiste en los
costos de manufactura asociados con los productos terminados durante el periodo. En la figura 2-4,
que contiene la cdula de costo total de manufactura, se calcula el costo de manufactura para Graham
Manufacturing. OBJETIVO DE
APRENDIZAJE 4
Cdula o estado de costo de produccin Preparar un estado
A primera vista, la cdula de costo total de manufactura de la figura 2-4 parece compleja e incluso de costo total de
intimidante. Sin embargo, todo all es muy lgico. La cdula de costo total de manufactura contiene manufactura.

FIGURA 2-3
Flujos del inventario

Inventario inicial Adiciones Total disponible Retiros Inventario final


Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II


Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

y y y y
tud tud tud tud
ic S I ic S I ic S IIasic S s II
Bas agesBas ages Bas ages B e
ti ti ti tiag
Stra Stra Stra Stra
Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II

Basic Study Stratiages II


Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

Basic Study Stratiages I

y y y y y y y y y y y y y y y y y y y y
tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud tud
ic S I ic S I ic S I ic S IIasic S s IIasic S s IIasic S s II ic S I ic S I ic S I ic S IIasic S s IIasic S s IIasic S s II ic S I ic S IIasic S s II ic S I ic S IIasic S s II
Bas agesBas agesBas ages Bas ages B e B e B e Bas agesBas agesBas agesBas ages B e B e B e Bas ages Bas ages B e Bas ages Bas ages B e
ti ti ti ti tiag tiag tiag ti ti ti ti tiag tiag tiag ti ti tiag ti ti tiag
Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra Stra

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50 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

FIGURA 2-4
La cdula de costo total de manufactura

Materiales directos:
Inventario inicial de materias primas*. . . . . . . . . . . . . . $ 60 000
Ms: Compras de materias primas . . . . . . . . . . . . . . . 400 000 Materiales
Materias primas disponibles para el uso . . . . . . . . . . . 460 000 directos
Menos: Inventario final de materias primas . . . . . . . . . 50 000
Materias primas usadas en la produccin . . . . . . . . . . $410 000

Trabajo
Mano de obra directa. . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 60 000 directo

Costos indirectos de manufactura= . . . . . . . . . . . . . . . . .


Seguro de la planta de fabricacin . . . . . . . . . . . . . . . 6 000
Mano de obra indirecta . . . . . .. . . . . . . . . . . . . . . . . . . 100 000
Alquiler de maquinaria . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 50 000 Gastos indirectos
Servicios de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 75 000 de manufactura
Suministros . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 21 000
Depreciacin de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 90 000
Impuestos sobre la propiedad . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 8 000
Total de costos indirectos . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 350 000

Costo total de manufactura: . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 820 000


Ms: Inventario inicial de productos en proceso . . . . . . 90 000
910 000 Costo total de
Descuentos: Inventario final de productos en proceso . . 60 000 manufactura
Costo de produccin terminada (vase la figura 2-2) . . $850 000

* En este ejemplo suponemos que la cuenta del inventario de materias primas contiene slo los materiales directos y que
los materiales indirectos se llevan en una cuenta separada de suministros. El uso de una cuenta de suministros para los
materiales indirectos es una prctica comn en las compaas. En el captulo 3 expondremos el procedimiento necesario si
ambos materiales, directos e indirectos, se llevan en un sola cuenta.
=En el captulo 3 veremos que la seccin de los costos indirectos de manufactura del estado de costo total de manufactura
se simplifica de manera considerable por medio de lo que se llama una tasa predeterminada de aplicacin de costos indi-
rectos de manufactura.

los tres elementos del costo del producto ya expuestos: materiales directos, mano de obra directa y
costos indirectos de manufactura. Los costos de los materiales directos no son slo los costos de los
materiales comprados durante el periodo, sino que es el costo de los materiales usados durante el
periodo. Las compras de materias primas se agregan al saldo inicial para determinar el costo de los
materiales disponibles. El inventario final de los materiales se disminuye a esta cantidad para llegar al
costo de los materiales usados en la produccin. La suma de los tres elementos del costo: materiales,
mano de obra directa y costos indirectos de manufactura, es el total del costo de manufactura. Sin
embargo, esto no representa el costo de produccin terminada en el periodo. Es muy fcil equivocarse
en la distincin entre costos de manufactura y costos de produccin terminada. Algunos costos de
materiales, de mano de obra directa y de costos indirectos de manufactura se devengan durante el pe-
riodo relacionado con los productos que no han sido terminados. Como ya mencionamos, el costo de
produccin terminada consiste en los costos de manufactura asociados con los productos terminados
durante el periodo. En consecuencia, se necesitan algunos ajustes en el costo total de manufactura del
periodo respecto de los productos parcialmente terminados que estaban en proceso al comienzo y al
final del periodo. Los costos relacionados con los productos an no terminados se muestran en las
cifras del inventario de productos en proceso, al final de la cdula o estado. Observe que el inventario
inicial de productos en proceso debe agregarse a los costos de manufactura del periodo, y que debe
restarse el inventario final de productos en proceso para obtener el costo de manufactura.

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 51

FIGURA 2-5
Los flujos de costo y sus clasificaciones en una compaa de manufactura

Costos
Balance General
Compras de Inventario de materias primas
materias primas
Costos del producto

Materiales directos
para produccin
Mano de
obra directa Inventario de productos en proceso

Productos
Costos
terminados (costo
indirectos de Estado de resultados
de manufactura)
manufactura
Inventario de productos terminados Costos de ventas
del periodo

Productos vendidos Gastos


Costos

De venta y de de venta y de
administracin administracin

Flujos de costos delFlujos de costos del producto


producto
En este captulo ya definimos los costos del producto como los que participan en la compra o manu-
factura de productos. Para los productos manufacturados, estos costos consisten en materiales direc-
tos, mano de obra directa y costos indirectos de manufactura. Ser de gran ayuda en este punto ver
brevemente el flujo de costos en una compaa de manufactura. Esto nos ayudar a comprender el
movimiento de los costos del producto a travs de varias cuentas, y cmo afectan al balance general
y al estado de resultados.
La figura 2-5 ilustra el flujo de los costos en una compaa de manufactura. Las compras de
materias primas se registran en la cuenta de inventario (o almacn) de materias primas. Cuando
las materias primas se emplean en la produccin, sus costos se transfieren a la cuenta de inventario
de productos en proceso como materiales directos. Observe que el costo de la mano de obra directa
y los costos indirectos de manufactura se agregan de manera directa a productos en proceso. Los
productos en proceso se consideran de la manera ms simple, como una lnea de ensamblaje en la que
los trabajadores se hallan en sus puestos y los productos de manera gradual toman forma a medida
que se desplazan de un extremo al otro de la lnea de ensamblaje. Los materiales directos, la mano de
obra directa y los costos indirectos de manufactura que se agregan a los productos en proceso en la
figura 2-5 son los costos necesarios para terminar estos productos en la medida en que se desplazan a
lo largo de esta lnea de ensamblaje.
Observe en la figura que, a medida que se terminan los productos, su costo se transfiere de pro-
ductos en proceso a productos terminados. Aqu los productos aguardan hasta el momento de su venta
a los consumidores. A medida que los productos se venden, sus costos se transfieren de productos
terminados a costo de ventas. En este punto, los distintos materiales, la mano de obra y los costos indi-
rectos para fabricar el producto por fin se tratan como gastos. Ser hasta entonces que estos costos se
reflejarn en cuentas de inventario en el balance general.

Costos inventariables
Como ya mencionamos, a los costos del producto a menudo se les llama costos inventariables. La ra-
zn es que estos costos entran de manera directa en las cuentas del inventario a medida que se incurre
en ellos (dentro de la cuenta de productos en proceso y luego en la cuenta de productos terminados)
ms que contabilizarse en las cuentas de gastos. Por tanto, se les da el nombre de costos inventariables.

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52 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Este es un concepto bsico, pues estos costos pueden terminar en el balance general como partidas
del activo si los productos se terminan slo en parte o si no se venden antes del final del periodo. Para
ilustrar este punto, vase de nuevo la figura 2-5. Al final del periodo, los materiales, la mano de obra
y los costos generales indirectos asociados con las unidades de la cuenta de inventario de productos
en proceso y de productos terminados aparecern en el balance general como partidas del activo de la
compaa. Como ya explicamos, estos costos se convertirn en gastos slo hasta despus de que los
productos se terminen y vendan.
Los gastos de venta y de administracin no participan en la manufactura de un producto. Por esta
razn no se consideran costos del producto pero s costos del periodo, que van de manera directa a las
cuentas de gastos incurridos, como se muestra en la figura 2-5.

Un ejemplo de flujo de costos


Para dar un ejemplo del flujo de costos en una compaa de manufactura, supongamos que el costo
anual de los seguros de una compaa es de 2 000 unidades monetarias. Tres cuartos de esta cantidad
(1 500) se aplica a las operaciones de la fbrica, y un cuarto (500), a las actividades de venta y admi-
nistracin. Por tanto, 1 500 de las 2 000 unidades del costo del seguro podrn clasificarse como costo
del producto (inventariable) y podra agregarse al costo de los productos fabricados durante el ao.
Este concepto se ilustra en la figura 2-6, donde 1 500 unidades monetarias del costo del seguro se car-
gan a productos en proceso. Como se muestra en la figura, la porcin del costo del seguro del ao no
se convertir en gasto hasta que no se vendan los productos que se manufacturaron durante el ao, lo
que quizs no suceda hasta el prximo ao o an ms tarde. Hasta que estos productos se vendan, los
1 500 quedarn como parte del activo o del inventario (sea como parte de los productos en proceso o
como parte de los productos terminados) junto con los dems costos de la produccin del producto.
Por el contrario, los 500 del costo del seguro que se aplica a las actividades de venta y adminis-
tracin de la compaa se clasificarn como gastos del periodo de inmediato.
Hasta aqu, nos hemos ocupado ms que nada de la clasificacin de los costos de manufactura con
el propsito de valuar el inventario en el balance general y de calcular el costo de ventas en el estado
de resultados de los informes financieros externos. Sin embargo, los costos sirven para muchos otros
propsitos, y cada propsito requiere una diferente clasificacin de costos. Consideraremos muchos y

FIGURA 2-6
Ejemplo del flujo de los costos en una compaa de manufactura
$1 500 del
seguro cubren
las operaciones Balance general
de la fbrica
Inventario de productos en proceso
(Costos indirectos
de manufactura) Los $1 500 se mueven
lentamente hacia el
inventario de
productos terminados
a medida que se
El costo total terminan las unidades
del seguro del producto.
es de $2 000
Inventario de productos terminados Estado de resultados

Costo de ventas
Los $1 500 se mueven
lentamente hacia el
costo de ventas a
$500 del seguro medida que se venden
cubren la actividad los productos.
de venta y de
administracin Gastos de venta y
de administracin
(Venta y
administracin)

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 53

FIGURA 2-7
Propsito de la clasificacin del costo Clasificacin del costo
Resumen de las
Preparacin de los estados Costos del producto (inventariables) clasificaciones de costos
financieros externos Materiales directos
Mano de obra directa
Costos indirectos de manufactura
Costos del periodo (cargo a gastos)
Costos no relacionados con la produccin
Gastos de mercadeo o gastos de venta
Gastos de administracin
Prediccin del comportamiento de Costo variable (proporcionales a la actividad)
los costos como respuesta Costo fijo (constante en total)
de cambios en la actividad

Asignacin de costos a objetos Costo directo (identificable con facilidad)


de costo tales como Costo indirecto (no identificable con facilidad,
departamentos o productos debe asignarse)

Toma de decisiones Costo diferencial (diferencia entre opciones)


Costo sumergido (costo del pasado que no
se ve afectado por una decisin futura)
Costo de oportunidad (ingreso al que se
renunci)

Costo de calidad (Apndice) Costos de prevencin


Costos de evaluacin
Costos por fallas internas
Costos por fallas externas

diferentes propsitos para las clasificaciones de costos en las restantes secciones de este captulo. En la
figura 2-7 se resumen estos propsitos y las correspondientes clasificaciones de los costos. Para mante-
ner en la memoria el concepto general, le sugerimos que se remita a esta figura con frecuencia a medida
que avance en este captulo.

COSTO DEL PRODUCTO O COSTO DEL PERIODO. A QUIN LE INTERESA? EN LA


Considerar un costo como un costo del producto o del periodo puede tener un importante efecto en los EMPRESA
estados financieros de una compaa. Preste atencin a los siguientes fragmentos de una conversacin
grabada en la lnea de asistencia de tica del Instituto de Contadores Administrativos:

Solicitante: Mi problema, bsicamente, es que mi jefe, el administrador general de la divisin, quiere que yo
incluya dentro del inventario costos que s que deberan registrarse como gastos...
Asesor: Le ha expresado ya sus dudas a su jefe?
Solicitante: S, pero l es bsicamente un vendedor y dice que no sabe nada acerca de los PCGA. l slo
quiere que los nmeros respalden los buenos resultados que siempre informa a la oficina central de
la corporacin, que tambin es lo que ellos piden. Tambin pregunta si estoy dispuesto a contabilizar tal
como me indica y que yo considero inapropiado. Parece que quiere que todo esto parezca ideado por
m desde el principio. Nuestra compaa tuvo problemas legales hace unos pocos aos relacionados
con unos contratos con el gobierno y fueron despedidos los empleados de los niveles inferiores, ms
que los que estn arriba, que fueron los que tenan verdadera responsabilidad en esa falta.
Asesor: ... Qu responde l cuando usted le dice que estos asuntos requieren una solucin?
Solicitante: Slo que necesitamos tener una reunin, pero las reuniones no resuelven nada...
Asesor: Tiene su compaa un servicio de atencin telefnica sobre asuntos relacionados con la tica?
Solicitante: S, pero mi jefe considerara el uso de esa asistencia como una delacin o incluso una denun-
cia...
Asesor: ... Si usted enfrentara la posibilidad de sufrir represalias por el uso de esta lnea, quizs deba eva-
luar si en realidad desea trabajar en un lugar con un clima tico tan incmodo como en el que se halla.

Fuente: Curtis C. Verschoor, Using a Hot-Line Isnt Whistle-Blowing, Strategic Finance, abril de 1999, pp. 27-28. Reim-
preso con el permiso de IMA, Montvale, Nueva Jersey, Estados Unidos, www.imanet.org.

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54 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Clasificaciones de Clasificaciones
los costos para de los costos
predecir para predecir de stos
el comportamiento
Con mucha frecuencia es necesario predecir cmo se comportar un costo determinado respecto de
OBJETIVO DE
un cambio en la actividad. Por ejemplo, un administrador de AT&T quizs quiera estimar el efecto
APRENDIZAJE 5
posible de un aumento de 5% de las llamadas de larga distancia sobre la cuenta total de electricidad de
Comprender las la compaa o sobre el total de los sueldos que les paga a sus operadores de larga distancia. El com-
diferencias entre portamiento de los costos se refiere al modo como reacciona o responde un costo a los cambios en
los costos variables y el nivel de actividad de la empresa. Como el nivel de la actividad baja y sube, un costo en particular
los fijos. puede subir o bajar tambin, o mantenerse constante. Para efectos de la planeacin, un administra-
dor debe ser capaz de anticipar cul de las posibilidades puede darse; en el caso en que se espere un
cambio en el costo, el administrador debe saber cunto cambiar. Para facilitar esas distinciones, a los
costos a menudo se les divide en las categoras de fijos o variables.

Costos variables
Un costo variable es un costo que vara, en total, en proporcin directa con los cambios en el nivel
de la actividad. Se puede expresar la actividad de muchas maneras distintas, por ejemplo, en unidades
producidas, en unidades vendidas, la cantidad de kilmetros recorridos, la cantidad de camas ocupa-
das, la cantidad de lneas impresas, la cantidad de horas trabajadas, etc. Un buen ejemplo de costo
variable son los materiales directos. El costo de los materiales directos usados durante un periodo
variar, en total, en proporcin directa con la cantidad de unidades producidas. Para ilustrar este con-
cepto, considere la Divisin Saturno de GM. Cada automvil requiere una batera. Segn aumente o
disminuya la produccin de automviles, la cantidad de pilas necesarias se incrementar o disminuir
de manera proporcional. Si la produccin de automviles aumenta 10%, la cantidad de pilas aumen-
tar tambin 10%. El concepto del costo variable se muestra de manera grfica en la figura 2-8.
Es importante destacar que cuando hablamos de que un costo es variable, queremos decir que el
total de los costos aumenta y disminuye de acuerdo con los aumentos y disminuciones del nivel de
actividad. Esta idea se presenta a continuacin, suponiendo que una batera para un automvil Saturn
cuesta 24 dlares:

Autos Costo por Costos variables


producidos batera totales por pilas
1 ................. $24 $24
500 . . . . . . . . . . . . . . . . . $24 $12 000
1 000 . . . . . . . . . . . . . . . . . $24 $24 000

FIGURA 2-8
Comportamiento de los costos variables y fijos

Comportamiento del costo variable Comportamiento del costo fijo


$30 000 $24 000
Costo total de las pilas

Costo total de alquiler

20 000 16 000

10 000 8 000

0
0 250 500 750 1 000 0 500 1 000 1 500 2 000
Cantidad de autos producidos en un mes Cantidad de pruebas de laboratorio
llevadas a cabo en un mes

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 55

Un aspecto interesante del comportamiento de los costos variables es que son constantes si se
expresan con base en el costo por unidad, es decir, fijos por unidad producida o vendida. Observe
que, en la tabla anterior, el costo por unidad de las pilas permanece constante en 24 aunque el costo
total de las pilas aumente y disminuya de acuerdo con la actividad.
Hay muchos ejemplos de costos variables respecto de los productos y los servicios que provee
la compaa. En una compaa de manufactura, los costos variables son los materiales directos y
algunos elementos de los costos indirectos de manufactura, como lubricantes, costos de envo y co-
misiones por ventas. Por el momento, supondremos que la mano de obra directa es un costo variable,
a pesar de que, como veremos en el captulo 5, en muchas situaciones, la mano de obra directaacta
ms como un costo fijo. En una empresa comercial, los costos variables son el costo de ventas, comi-
siones a los vendedores y costos de facturacin. En un hospital, los costos variables de dar asistencia
mdica a los pacientes pueden ser costos de los suministros, medicamentos, comidas y quizs tam-
bin servicios de enfermera.
Cuando decimos que un costo es variable por lo comn nos referimos a que es variable respecto
de la cantidad de productos o servicios que produce la empresa. Sin embargo, los costos pueden
variar respecto de otras cosas. Por ejemplo, los sueldos de los empleados de un Blockbuster Video
dependen de la cantidad de horas que la tienda est abierta y no de manera estricta de la cantidad de
videos que se alquilen. En este caso, diremos que el costo de los sueldos es variable respecto de la
cantidad de horas de atencin. An as, cuando decimos que los costos son variables, por lo comn
queremos decir que varan respecto de la cantidad de productos o servicios producidos. Esto puede
tratarse de cuntos Jeep Cherokee se producen, cuntos videos se alquilan, cuntos pacientes se
atienden, etctera.

Costos fijos
Un costo fijo es un costo que permanece constante, en total, a pesar de los cambios en el nivel de
actividad. A diferencia de los costos variables, los costos fijos no se ven afectados por los cambios
en la actividad. En consecuencia, sea que los niveles de actividad suban o bajen, los costos fijos
permanecen constantes en el importe total a menos que influya en ellos una fuerza externa, como un
cambio de precio. El alquiler es un buen ejemplo de un costo fijo. Supongamos que la Mayo Clinic
alquila por 8 000 unidades monetarias al mes una mquina que detecta la presencia en la sangre de
clulas de leucemia. El costo del alquiler de 8 000 se mantendr indiferente a la cantidad de pruebas
que se lleven a cabo durante el mes. El concepto del costo fijo se muestra de manera grfica en la
figura 2-8.
Muy pocos costos son por completo fijos. La mayora cambiara si sucediera un gran cambio
en la actividad. Por ejemplo, suponga que la capacidad de prueba de la mquina de diagnstico de la
leucemia de la Mayo Clinic es de 2 000 pruebas por mes. Si la clnica desea llevar a cabo ms de 2 000
pruebas por mes, ser necesario alquilar una mquina adicional, lo que causara un salto en los costos
fijos. Cuando decimos que un costo es fijo, nos referimos a que es fijo respecto de un rango relevante.
Un rango relevante es el rango de actividad dentro del que resultan vlidas las suposiciones acerca
de los costos variables y los costos fijos. Por ejemplo, la suposicin de que el alquiler de las m-
quinas de diagnstico es de 8 000 unidades monetarias al mes es vlida dentro del rango de 0 a 2 000
pruebas por mes.
Los costos fijos pueden crear confusin si se expresan sobre una base por unidad. Esto se debe
a que el costo fijo promedio por unidad aumenta y disminuye segn una proporcin inversa con los
cambios en la actividad. En la Mayo Clinic, por ejemplo, el costo promedio por cada prueba caer
de acuerdo con el aumento de la cantidad. Esto es porque los 8 000 del costo del alquiler se repartir
entre ms pruebas. Por el contrario, si se reduce la cantidad de pruebas que se lleva a cabo, el costo
promedio por prueba aumentar, pues los 8 000 del costo del alquiler se repartir entre menos pruebas.
Este concepto se ilustra en la siguiente tabla:

Costo del Cantidad de pruebas Costo promedio


alquiler mensual llevadas a cabo por prueba
$8 000 . . . . . . . . . . . . . . 10 $800
8 000 . . . . . . . . . . . . . . 500 16
8 000 . . . . . . . . . . . . . . 2 000 4

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56 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

FIGURA 2-9
Comportamiento del costo (dentro del rango relevante)
Resumen de
comportamiento de Costo En total Por unidad
los costos fijos y variables Costo variable Los costos variables totales El costo variable por unidad
aumentan y disminuyen en permanece constante.
proporcin con los cambios
de actividad.

Costo fijo El costo fijo total no se ve El costo fijo por unidad disminuye
afectado por los cambios de tanto como aumenta el nivel de
actividad dentro del rango actividad, y aumenta tanto como
relevante. disminuye el nivel de actividad.

Observe que si la Mayo Clinic lleva a cabo slo 10 pruebas por mes, el costo del alquiler del
equipo promediar 800 unidades monetarias por prueba. Pero si se llevan a cabo 2 000 pruebas men-
suales, el costo promedio caer a slo cuatro unidades por prueba. Ms adelante diremos ms acerca
de los problemas que crean estas variaciones en los costos de unidad a los contadores y los adminis-
tradores.
Los ejemplos de los costos fijos incluyen la depreciacin determinada segn el mtodo de lnea
recta, los impuestos prediales, los alquileres, los salarios de los supervisores, los de los administrado-
res y la publicidad.
La figura 2-9 presenta un resumen del comportamiento de ambos costos, tanto fijos como varia-
bles.

EN LA EL COSTO DE UNA LLAMADA


EMPRESA Los costos variables en algunas industrias pueden ser muy bajos en relacin con los costos fijos. Por ejem-
plo, en la industria de las telecomunicaciones, son casi todos fijos. El costo de la transmisin fsica de una
llamada es ahora de casi slo 7% de lo que los clientes pagan, y le cuesta ms a la compaa facturar la
llamada que lo que le cuesta a la compaa telefnica en realidad hacer la llamada.

Fuente: Scott Wooley, Meltdown, Forbes, 3 de julio de 2000, pp. 70-71.

Clasificacin de costos para asignarlos


Clasificacin a objetivos
de costos de costo
para asignarlos a objetivos
Los costos se asignan a los productos por diversos propsitos, entre los que estn el de asignarle un
OBJETIVO DE
precio, el estudio de la rentabilidad y el control del gasto. Un objeto de costo es cualquier cosa por
APRENDIZAJE 6 la que se quiera informacin sobre su costo, incluso productos, lneas de producto, clientes, empleos
Comprender y unidades organizacionales subordinadas. Para el propsito de asignar los costos a los objetos, los
las diferencias entre costos se clasifican en directos o indirectos.
costos directos y costos
indirectos.
Costos directos
Un costo directo es un costo que se identifica con facilidad y practicidad dentro del objeto de costo
especfico en cuestin. El concepto de costo directo se extiende ms all del lmite de los materiales
directos y la mano de obra directa. Por ejemplo, si Reebok asigna costos a sus diferentes oficinas de
ventas regionales y nacionales, los sueldos de los administradores de la oficina de Tokio ser un costo
directo de esa oficina.

Costos indirectos
Un costo indirecto es un costo que no se identifica con facilidad y practicidad dentro del objeto de
costo especfico en cuestin. Por ejemplo, la fbrica de Campbell Soup produce docenas de varieda-
des de sopas enlatadas. El salario del administrador de la fbrica puede ser un costo indirecto de una
variedad en particular, como la sopa de pollo con fideos. La razn es que el salario del administrador

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 57

no es causado por ninguna variedad de sopa, pero s se incurre en l como consecuencia de la actividad
de manejar toda la fbrica. Para identificar en un objeto de costo como un producto en particular,
el costo debe estar causado por el objeto de costo. El salario del administrador de la fbrica se llama
costo comn de la produccin de los distintos productos de la fbrica. Un costo comn es un costo
para mantener una cantidad de objetos de costo pero que no puede identificarse en ellos por separado.
Un costo comn es un tipo particular de costo indirecto.
Un costo en particular puede ser directo o indirecto, segn el objeto de costo. Mientras que el sala-
rio del administrador de la fbrica de Campbell Soup es un costo indirecto de manufactura de la sopa
de pollo con fideos, es un costo directo de la divisin de manufactura. En el primer caso, el objeto de
costo es el producto sopa de pollo con fideos; en el segundo, el objeto de costo es toda la divisin
de manufactura.

Clasificaciones
Clasificaciones decostos
de los los costos
parapara la toma de decisiones
la toma
Los costos son uno de los muchos elementos caractersticos de la toma de decisiones. En la toma de
OBJETIVO DE
decisiones es esencial un firme manejo de los conceptos de los costos diferenciales, costos de opor-
APRENDIZAJE 7
tunidad y costos sumergidos.
Definir y dar ejemplos de
las clasificaciones de los
Costos diferenciales e ingresos costos en la toma
Las decisiones implican la eleccin entre opciones. En la toma de decisiones de los negocios, cada de decisiones: costos
opcin tendr un costo y beneficios determinados con los que deben compararse los costos y benefi- diferenciales, de
cios de las otras opciones disponibles. Una diferencia de costos entre cualesquiera dos alternativas se oportunidad y
conoce como costo diferencial. La diferencia en los ingresos entre dos alternativos se llama ingreso sumergidos.
diferencial.
Al costo diferencial tambin se le conoce como costo incremental, a pesar de que, desde el
punto de vista tcnico, un costo incremental debe referirse slo a un incremento del costo desde una
opcin a otra; las disminuciones deberan llamarse costos decrecientes. El trmino costo diferencial
es un trmino ms amplio que abarca tanto los incrementos de los costos (costos incrementales) como
las disminuciones de los costos (costos decrecientes) entre las opciones.
El concepto contable de costos diferenciales que tiene el contador puede compararse con el con-
cepto que tiene el economista sobre el costo marginal. Acerca de los cambios entre costos e ingresos,
los economistas emplean los trminos costo marginal e ingreso marginal. Los ingresos que se obtie-
nen por la venta de una unidad adicional del producto se llaman ingresos marginales, y el costo en la
produccin de una unidad adicional del producto se llama costo marginal. El concepto que los econo-
mistas califican como marginal es bsicamente el mismo que el contador llama diferencial cuando se
aplica a una sola unidad de la produccin.
Los costos diferenciales pueden ser fijos o variables. Como ilustracin, supongamos que Nature
Way Cosmetics, Inc., piensa cambiar su mtodo de mercadeo desde la distribucin por medio de
detallistas hacia la venta directa puerta a puerta. Los costos e ingresos presentes se comparan con los
costos e ingresos proyectados en la siguiente tabla:

Distribucin Venta Costos


detallista directa e ingresos
(presente) (propuesta) diferenciales

Ingresos (V) $700 000 $800 000 $100 000


Costo de ventas (V) 350 000 400 000 50 000
Publicidad (F) 80 000 45 000 (35 000)
Comisiones (V) 0 40 000 40 000
Depreciacin del almacn (F) 50 000 80 000 30 000
Otros gastos (F) 60 000 60 000 0
Total 540 000 625 000 85 000
Utilidad de operacin $160 000 $175 000 $ 15 000

V= Variable; F= Fijo.

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58 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

De acuerdo con el anlisis anterior, el ingreso diferencial es de 100 000 unidades monetarias, y el
costo diferencial total, de 85 000, lo que deja una utilidad de operacin diferencial de 15 000, de
acuerdo con el plan de mercadeo propuesto.
La decisin de mantener el sistema de distribucin actual por detallistas para Nature Way o
cambiar por la venta directa puerta a puerta puede tomarse con base en los ingresos operativos netos
de las dos opciones. Como vimos en el anlisis, la utilidad de operacin neta del mtodo de distri-
bucin actual es de 160 000 unidades monetarias, mientras que la utilidad de operacin neta dentro
del sistema de venta directa puerta a puerta se estima de 175 000 unidades. Por tanto, es preferible el
mtodo de distribucin puerta a puerta, pues podra generar una utilidad de operacin 15 000 ms alta.
Observe que habramos llegado a exactamente la misma conclusin si slo nos hubiramos enfocado
en los ingresos diferenciales, costos diferenciales e ingresos operativos netos diferenciales, lo que
tambin nos muestra una ventaja de 15 000 en favor del mtodo de venta directa.
En general, slo las diferencias entre las opciones son las importantes en las decisiones. Pueden
ignorarse los conceptos que son los mismos en cualquier circunstancia y que no se ven afectados por
las decisiones. Por ejemplo, en el ejemplo anterior de Nature Way Cosmetics, la categora otros
gastos, que es de 60 000 en ambas opciones, puede ignorarse, pues no tiene efecto en la decisin.
Si se eliminara del clculo, el mtodo de venta directa puerta a puerta an sera preferible por una
diferencia de 15 000. Este es un principio de la contabilidad administrativa de extrema importancia al
que volveremos en los prximos captulos.

EN LA CMO APROVECHAR LOS ASIENTOS VACOS


EMPRESA Los pacientes de cncer que requieren tratamientos especializados o experimentales a veces tienen que via-
jar lejos de casa, pero para ellos viajar en una aerolnea comercial puede ser una experiencia cara y agota-
dora. Priscilla Blum observ que muchos aviones de corporaciones viajan con asientos vacos y se pregunt
si acaso no podan aprovecharlos los pacientes con cncer. Tomando la iniciativa, ella contribuy a fundar
la Corporate Angel Network, organizacin que coordina los vuelos gratuitos en unos 1 500 aviones de
ms de 500 compaas. Como los aviones vuelan de todos modos, ocupar un asiento con un paciente con
cncer no implica ningn costo incremental para las compaas que donan el servicio. Desde su fundacin,
en 1981, la Corporate Angel Network ha coordinado ms de 16 000 viajes gratuitos.

Fuentes: Scott McCormack, Waste Not, Want Not, Forbes, 26 de julio de 1999, p. 118; Roger McCaffrey, A True Tale
of Angels in the Sky, The Wall Street Journal, febrero de 2002, p. A14; Helen Gibbs, directora de comunicacin, Corpo-
rate Angel Network, comunicacin privada.

Costo de oportunidad
El costo de oportunidad es el beneficio potencial al que se renuncia cuando se elige una opcin en
vez de otra. Para ilustrar este importante concepto, vea los siguientes ejemplos:

Ejemplo 1 Vicki tiene un trabajo de medio tiempo que le paga 200 unidades econmicas a la
semana mientras va a clases. A ella le gustara pasar una semana en la playa durante el receso de prima-
vera y su empleador acept darle el tiempo libre pero sin sueldo. Las 200 en ingresos perdidos pueden
ser el costo de oportunidad de tomar la semana libre para estar en la playa.

Ejemplo 2 Suponga que Neiman Marcus planea invertir una vasta cantidad de dinero en tierras
que pueden ser el emplazamiento de una futura tienda. En vez de invertir los fondos en tierras, la
compaa podra invertir los fondos en valores emitidos por compaas prestigiadas. Si se compran
las tierras, el costo de oportunidad sera el ingreso por la inversin en los valores que habra podido
obtener si se hubieran adquirido.

Ejemplo 3 Steve es un empleado de una compaa que le paga un salario anual de 30 000 unida-
des monetarias. Est pensando en dejar la compaa y volver al colegio. Como su regreso al colegio
le requerira renunciar a su salario de 30 000, el salario al que renuncia podra ser el costo de oportu-
nidad de continuar con su educacin.
El costo de oportunidad por lo general no se contabiliza en los libros de una empresa, pero es un
costo que debe considerarse de manera explcita en cada una de las decisiones que tome un adminis-
trador. Casi todas las opciones tienen aparejado un costo de oportunidad. En el reciente ejemplo 3,

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 59

por ejemplo, si Steve decide quedarse en su trabajo, an existe un costo de oportunidad implcito: es
el salario ms alto que podra lograr en el futuro como resultado de haber vuelto a estudiar.

Costo sumergido
Un costo sumergido es un costo en el que ya se incurri y que no se puede cambiar mediante ninguna
decisin que se tome ahora o en el futuro. Por tanto, deberan ignorarse en la toma de decisiones.
Para ilustrar los costos sumergidos, suponga que una compaa pag 50 000 unidades monetarias
hace ya muchos aos por una mquina especializada. Con esa mquina se fabric un producto ahora
obsoleto y que ya no est a la venta. A pesar de que en retrospectiva la adquisicin de la mquina se juz-
gue poco inteligente, no importa cunto se lo lamente, nada podr revertir esa decisin. Tampoco tendra
sentido que se contine con la fabricacin de ese producto en un intento vano de recuperar el costo
original de la mquina. En pocas palabras, las 50 000 unidades que se pagaron en su momento por la
mquina ya se gastaron y no pueden ser, en el futuro, un costo diferencial en ninguna decisin. Por esta
razn, se dice que tales costos estn sumergidos y que deben ignorarse en la toma de decisiones.

LA TRAMPA DE LOS COSTOS SUMERGIDOS EN LA


El psiclogo de la Universidad de Ohio Hal Arkes le pidi a 61 estudiantes universitarios que supusieran que EMPRESA
compraron por error dos boletos, uno de 50 y otro de 100 unidades monetarias, para un viaje de esqu el
mismo fin de semana. Slo podran ir a uno de los viajes y tendran que desperdiciar el boleto que no usaran.
Adems, les pidi que supusieran que se divertiran ms en el viaje de 50 unidades. Casi todos los estu-
diantes dijeron que emprenderan el viaje menos disfrutable de 100 unidades. El costo mayor les import
ms que la diversin. Sin embargo, los costos sumergidos de los boletos debieron haber sido por completo
irrelevantes para esta decisin. Cualquier viaje que escogieran, el costo total real fue de 150 unidades: el
costo de los dos boletos. Como el costo no difiere con las opciones, debi ignorarse. Como los estudiantes,
la mayora de las personas tienen grandes dificultades para ignorar los costos sumergidos cuando toman
una decisin.

Fuente: John Gourville y Dilip Soman, Pricing and the Psychology of Consumption, Harvard Business Review, septiembre
de 2002, pp. 92-93.

Otras clasificaciones de los costos


Adems de las clasificaciones de costos estudiadas en este captulo, existen otras que son de utilidad
para ciertos procesos administrativos.
Tal es el caso de la determinacin de los costos controlables y no controlables para una determi-
nada unidad dentro del negocio. Los costos controlables son aquellos sobre los cuales una persona,
de determinado nivel, tiene autoridad para realizarlos o no. Por ejemplo, los sueldos de los directo-
res de ventas en las diferentes zonas son controlables por el director general de ventas; el sueldo de la
secretaria, por su jefe inmediato, etctera.
Es importante hacer notar que, en ltima instancia, todos los costos son controlables en uno o en
otro nivel de la empresa; resulta evidente que a medida que se asciende a niveles altos, los costos son
ms controlables. Es decir, la mayora de los costos no son controlables en niveles inferiores.
Los costos controlables no son necesariamente iguales a los costos directos. Por ejemplo, el
sueldo del director de produccin es directo respecto de su rea pero no controlable por l. Estos
costos son el fundamento para disear una contabilidad por reas de responsabilidad o cualquier otro
sistema de control administrativo.
Los costos no controlables, por su parte, son los que no pueden modificarse por el responsable
de una unidad de negocio, ya sea por razones de autoridad o del tiempo de vida del costo. Tal es el
caso de la depreciacin del equipo para el supervisor, pues dicho gasto fue una decisin de la alta
gerencia, y mientras dure la vida til del activo, el gasto por depreciacin permanecer sin cambio.
Es posible tambin clasificar los costos de acuerdo con la relacin en la disminucin de acti-
vidades. Un costo evitable es el que se identifica plenamente con un producto o un departamento,
de modo que si se elimina el producto o el departamento, dicho costo desaparecera. Un ejemplo de
costo evitable es el material directo de una lnea que se eliminar del mercado.
Por otro lado, los costos inevitables son los que no se suprimen aunque se elimine de la empresa
el departamento o el producto; por ejemplo, si se elimina el departamento de ensamble, el sueldo del
director de produccin no se modificar.

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60 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Resumen Resumen
En este captulo vimos algunas maneras en que los administradores clasifican los costos. Segn se empleen
los costos (para preparar los informes financieros externos, predecir el comportamiento de los costos, asig-
nar costos a los objetos de costo o tomar decisiones), se determina su clasificacin.
Cuando se trata de la valuacin de inventarios para su presentacin en el balance general y la deter-
minacin del costo de ventas en el estado de resultados, los costos se clasifican como costos del producto
o como costos del periodo. Los costos del producto se asignan a los inventarios y se consideran partidas
del activo hasta que se vendan los productos. En el momento de la venta, los costos de los productos se
convierten en costo de ventas en el estado de resultados. Por el contrario, de acuerdo con las prcticas de la
contabilidad con base acumulativa, los costos del periodo se toman de manera directa de del estado de
resultados como gastos del periodo en que se incurri en ellos.
En una empresa comercial, el costo del producto es lo que se pag por las mercancas. Para los infor-
mes financieros externos de una compaa de manufactura, los costos del producto consisten en todos los
costos de produccin. En ambos tipos de compaa los gastos de venta y de administracin se consideran
costos del periodo, y son gastos en la medida en que se incurre en ellos.
Para los propsitos de la prediccin del comportamiento de los costos (cmo reaccionarn los costos
a los cambios en la actividad), los administradores por lo comn clasifican los costos en dos categoras:
variables y fijos. Los costos variables, en total, son estrictamente proporcionales a la actividad. Por tanto, el
costo variable por unidad es constante. Los costos fijos, en total, se mantienen en el mismo nivel respecto
de los cambios en la actividad que ocurran dentro de un rango relevante. Por tanto, el costo fijo promedio
por unidad decrece en la medida en que crezca la cantidad de unidades.
Para los propsitos de asignar costos a los objetos de costo tales como productos o departamentos,
los costos se clasifican como directos o indirectos. Los costos directos pueden identificarse directamente
dentro de los objetos de costo. Los costos indirectos no pueden identificarse directamente en los objetos de
costo.
Para tomar decisiones, son de importancia vital los conceptos de costo diferencial e ingreso diferen-
cial, los costos de oportunidad y los costos sumergidos. Los costos diferenciales y los ingresos diferenciales
son los conceptos de costos e ingresos que difieren entre las opciones. El costo de oportunidad es el bene-
ficio al que se renuncia cuando se elige una opcin y no otra. El costo sumergido es el costo que ocurri en
el pasado y que no puede alterarse. Los costos diferenciales y los de oportunidad deben tomarse en cuenta
con cuidado en la toma de decisiones. El costo sumergido es siempre irrelevante en las decisiones y debe
ignorarse.
Otras clasificaciones de costo se determinan de acuerdo con la capacidad de influir en ellos. Los
costos controlables son los que pueden modificarse por el administrador o responsable de la unidad de
negocio; por el contrario, los costos no controlables estn fuera de la autoridad del responsable del departa-
mento o unidad de negocio, y no puede modificarlos. Una clasificacin adicional es segn su relacin con
la disminucin de actividades: los costos evitables son los que se reducirn si disminuye alguna parte de la
actividad, mientras que los costos inevitables son aqullos en los que se siguir incurriendo independiente-
mente de los procesos que se eliminen o agreguen.
Estas clasificaciones de costos son diferentes maneras de verlos. Un costo en particular, como el del
queso en un taco de Taco Bell, puede ser de manufactura, de producto, variable, directo y diferencial, todos
al mismo tiempo. Taco Bell puede considerarse una compaa de manufactura de comidas rpidas. El costo
del queso en un taco se considerar un costo de manufactura y, como tal, ser tambin uno del producto.
Adems, el costo del queso puede considerarse un costo variable respecto de la cantidad de tacos que se
sirvan y podr ser un costo directo de la actividad de servir tacos. Por ltimo, el costo del queso en un taco
puede considerarse un costo diferencial del taco.

Problema
Problema de repaso de repaso
1: trminos 1: Trminos de costos
de costos
En este captulo se presentaron muchos trminos de costo nuevos. Tardar un poco aprender el significado
de cada uno de los trminos y su clasificacin apropiada en una empresa. Vea el ejemplo siguiente: Porter
Company manufactura muebles, incluso mesas. A continuacin se detalla una seleccin de costos:
1. Las mesas de madera cuestan 100 unidades monetarias cada una.
2. Las mesas ensambladas por los trabajadores tienen un costo salarial de 40 unidades por mesa.
3. Los trabajadores que ensamblan las mesas estn supervisados por un supervisor de fbrica, al que se
le paga 25 000 unidades monetarias por ao.
4. Los costos de electricidad son dos unidades monetarias por hora-mquina. Se necesitan cuatro horas-
mquina para producir una mesa.

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 61

5. El costo de depreciacin de las mquinas para fabricar las mesas suma 10 000 unidades monetarias
por ao.
6. El sueldo del presidente de Porter Company es de 100 000 unidades monetarias por ao.
7. Porter Company gasta 250 000 unidades monetarias por ao para anunciar sus productos.
8. A los vendedores se les paga 30 unidades monetarias de comisin por la venta de cada mesa.
9. En vez de producir mesas, Porter Company podra alquilar el espacio de la planta de la fbrica a cam-
bio de un ingreso por alquiler de 50 000 unidades monetarias por ao.
Se requiere:
Clasifique estos costos de acuerdo con los distintos trminos de costos vistos en el captulo. Estudie aten-
tamente la clasificacin de cada costo. Si no entiende por qu cada costo se clasifica como se hizo, vuelva
a leer la seccin del captulo en que se expone la aplicacin en el costo de ese trmino en particular. Los
trminos costo variable y costo fijo se refieren al comportamiento de los costos respecto del nmero de
mesas producidos en un ao.

Solucin al problema de repaso 1

Costo del producto


Costo del
periodo (gastos Mano Costos
Costo Costo de venta y de Materiales de obra indirectos de Costo Costo de
variable fijo administracin) directos directa manufactura sumergido oportunidad

1. Madera utilizada en
una mesa (100
unidades monetarias
por mesa) . . . . . . . . . X X
2. Costo de mano de
obra para ensamblar
una mesa (40 por
mesa) . . . . . . . . . . . . X X
3. Salario del supervisor
de la fbrica
(32 000 por ao) . . . . X X
4. Costo de la
electricidad necesaria
para producir las
mesas (dos por hora-
mquina) . . . . . . . . . . X X
5. Depreciacin de las
mquinas utilizadas
en la produccin de
las mesas (10 000
por ao) . . . . . . . . . . X X X*
6. Salario del presidente
de la compaa
(100 000 por ao) . . . X X
7. Gasto de publicidad
(250 000 por ao) . . . X X
8. Comisiones pagadas
a los vendedores (30
por mesa vendida) . . X X
9. Ingreso al que se
renuncia por al
alquiler del espacio
de la fbrica) . . . . . . . X

*Este es un costo sumergido, pues el desembolso por el equipo se hizo en un periodo previo.

Este es un costo de oportunidad, pues representa el beneficio potencial perdido o sacrificado como resultado del uso del espacio de
la fbrica para producir mesas. Los costos de oportunidad son una categora especial de los costos que no se suele registrar en los
libros de registro contable de una empresa. Para evitar posibles confusiones con otros costos, no intentaremos clasificar este costo
de ninguna otra manera excepto como costo de oportunidad.

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62 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Problema de repaso Problema de repaso


2: El estado 2: El
de costo estado de costo produccin y
produccin
el estado de resultados
y el estado de resultados
La siguiente informacin se extrajo de los registros contables de Klear-Seal Company del ltimo ao:

Gastos de venta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $140 000


Inventario de materias primas 1 de enero . . . . . . . . . . . . . . . $90 000
Inventario de materias primas 31 de diciembre . . . . . . . . . . $60 000
Servicios de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $36 000
Costo de la mano de obra directa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $150 000
Depreciacin de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $162 000
Compras de materias primas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $750 000
Ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $2 500 000
Seguro de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $40 000
Suministros de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $15 000
Gastos de administracin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $270 000
Mano de obra indirecta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $300 000
Mantenimiento de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $87 000
Inventario de Productos en proceso al 1 de enero . . . . . . . . $180 000
Inventario de Productos en proceso al 31 de diciembre . . . . $100 000
Inventario de Productos terminados al 1 de enero . . . . . . . . $260 000
Inventario de Productos terminados al 31 de diciembre . . . . $210 000

La administracin quiere esta informacin organizada y en un formato mejor para preparar los estados
financieros del ao.
Se requiere:
1. Prepare un estado de costo de produccin como el de la figura 2-4.
2. Calcule el costo de ventas.
3. Con la informacin necesaria de 1 y 2, prepare un estado de resultados.

Solucin al problema de repaso 2


1.

KLEAR-SEAL COMPANY
Estado de costo de produccin
Para el ao finalizado el 31 de diciembre
Materiales directos:
Inventario de materias primas al 1 de enero . . . . . . . . . . . . . . . . $ 90 000
Ms: Compra de materias primas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 750 000
Materias Primas disponibles para el uso . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 840 000
Menos: Inventario de materias primas al 31 de diciembre . . . . . 60 000
Materias primas utilizadas en la produccin . . . . . . . . . . . . . . . . $ 780 000
Mano de obra directa . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 150 000
Costos indirectos de manufactura:
Servicios de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 36 000
Depreciacin de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 162 000
Seguro de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 40 000
Suministros de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 15 000
Mano de obra indirecta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 300 000
Mantenimiento de la fbrica . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 87 000
Total de costos indirectos de manufactura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 640 000
Total de los costos de produccin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 570 000
Ms: Inventario de productos en proceso al 1 de enero . . . . . . . . . 180 000
..................................................... 1 750 000
Menos: Inventario de productos en proceso al 31 de diciembre . . 100 000
Costo de produccin terminada . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $1 650 000

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 63

2. El costo de venta se calcula de la siguiente manera:

Inventario de productos terminados al 1 de enero . . . . . . . . . . . . . . . . $ 260 000


Ms: Costo de manufactura . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 650 000
Productos disponibles para la venta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 910 000
Menos: Inventario de productos terminados al 31 de diciembre . . . . . 210 000
Costo de venta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $1 700 000

3.

KLEAR-SEAL COMPANY
Estado de resultados
para el ao finalizado el 31 de diciembre
Ventas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $2 500 000
Menos costo de ventas (arriba) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 1 700 000
Utilidad bruta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 800 000
Menos los gastos de venta y de administracin:
Gastos de venta . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $140 000
Gastos de administracin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . 270 000
Total de los gastos de venta y de administracin . . . . . . . . . . . . . . . . . 410 000
Utilidad de operacin . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $ 390 000

Glosario Glosario
Comportamiento del costo Manera en que reacciona o responde un costo ante los cambios en el nivel de
actividad de la empresa. (p. 54)
Costo de conversin Costo de la mano de obra directa ms los costos indirectos de manufactura. (p. 43)
Costos de mercadeo o venta Todos los costos necesarios para conseguir pedidos de los clientes y para que
los productos terminados o los servicios lleguen a las manos de los clientes. (p. 44)
Costo de oportunidad Beneficio potencial al que se renuncia cuando se elige una opcin y no otra. (p.
58)
Costo de produccin terminada Los costos de manufactura asociados con productos terminados durante
el periodo. (p. 49)
Costo diferencial La diferencia del costo de dos opciones. Vase tambin costo incremental. (p. 57)
Costo directo Costo identificable con facilidad y practicidad dentro del objeto de costo especfico. (p. 56)
Costo fijo Costo que se mantiene constante, en total, sin importar los cambios en el nivel de actividad
dentro de un rango relevante. Si un costo fijo se expresa en unidades, vara de manera inversa con el
nivel de actividad. (p. 55)
Costo incremental Incremento del costo entre dos opciones. Vase tambin costo diferencial. (p. 57)
Costo indirecto Costo no identificable con facilidad y practicidad dentro del objeto de costo. (p. 56)
Costo primario o primo Costo de los materiales directos ms el costo de la mano de obra directa. (p. 43)
Costo sumergido Todo costo devengado y que no pueda cambiarse por una decisin que se tome ahora o
en el futuro. (p. 59)
Costo variable Un costo que vara, en total, en proporcin directa con los cambios en el nivel de activi-
dad. Un costo variable se considera fijo por unidad. (p. 54)
Costos comunes Costos en que se incurre para cubrir una cantidad de objetos de costo pero que no se les
puede identificar en ellos de manera individual. Por ejemplo, el costo del sueldo de un piloto de un
avin comercial 747 es un costo comn de todos los pasajeros del avin. Sin el piloto no sera posible
el vuelo y no habra pasajeros. Pero ninguna parte del sueldo del piloto est causado por algn pasa-
jero en particular. (p. 57)
Costos del periodo Costos que de manera directa se toman en el estado de resultados como gastos en el
periodo en que se devengaron. Tales costos consisten en los gastos de venta (mercadeo) y los gastos
de administracin. (p. 45)
Costos del producto Todos los costos involucrados en la compra o manufactura de productos. En el caso
de los productos manufacturados, consisten en materiales directos, mano de obra directa e indirectos
de manufactura. Vase tambin costos inventariables. (p. 44)

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64 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Costos indirectos de manufactura Todos los costos asociados con la manufactura, excepto los materiales
directos y la mano de obra directa. (p. 43)
Costos inventariables Sinnimo de costos del producto. (p. 45)
Estado de costo de produccin Estado financiero que muestra los costos devengados en materiales di-
rectos, mano de obra directa y costos indirectos de manufactura para un periodo, y que en ltima ins-
tancia se reflejarn en los inventarios de productos en proceso o en el costo de productos terminados.
(p. 49)
Gastos de administracin Todos los costos ejecutivos, organizacionales y de oficina asociados ms con la
administracin general de una empresa que con la actividad de manufactura, mercadeo o venta. (p. 44)
Ingreso diferencial La diferencia en los ingresos entre dos opciones. (p. 57)
Mano de obra directa Costos de mano de obra de fabricacin identificables con facilidad y practicidad
dentro de las unidades de producto individuales. Tambin se llama mano de obra de contacto. (p. 43)
Mano de obra indirecta Costos de mano de obra de conserjes, supervisores y encargados del traslado de
materiales, y otros trabajadores de la fbrica no identificables con facilidad y practicidad, ni de manera
directa en productos en particular. (p. 43)
Materiales directos Los que se convierten en una parte integral del producto terminado, identificables con
facilidad y practicidad dentro de l. (p. 43)
Materiales indirectos Artculos pequeos, como pegamento o clavos. Estos conceptos pueden convertirse
en una parte integral de un producto terminado pero son identificables en el producto slo a costa de
gran inconveniencia o gasto. (p. 43)
Materias primas Todos los materiales que forman parte del producto final. (p. 47)
Objeto de costo Todo aquello acerca de lo que se desea informacin sobre costos. Los ejemplos de los
posibles objetos de costos son productos, lneas de productos, clientes, empleos y unidades organiza-
cionales subordinadas, como los departamentos o divisiones de una compaa. (p. 56)
Productos terminados Unidades del producto terminadas pero an no vendidas. (p. 47)
Rango relevante Rango de actividad dentro del que son vlidas las suposiciones acerca de los costos
variables o fijos. (p. 55)

Apndice 2A: Ms Apndice 2A: Ms


clasificaciones clasificaciones
de los de los
costos de mano decostos
obra
El tiempo ocioso, las horas extras y las prestaciones adicionales asociados con los trabajadores de mano
OBJETIVO DE
de obra directa plantean problemas particulares para la contabilidad de los costos de mano de obra.
APRENDIZAJE 8 Son estos costos una parte de los costos de la mano de obra directa o son otra cosa?
Contabilizar de manera
apropiada los costos de
mano de obra asociados
Tiempo ocioso
al tiempo ocioso, Las averas de las mquinas, la escasez de materiales, los apagones elctricos y similares dan como
a las horas extra y a las resultado el tiempo ocioso. Los costos de mano de obra devengados durante el tiempo ocioso por lo
prestaciones. general se tratan como costos indirectos de manufactura en vez de un costo directo de manufactura.
La mayora de los administradores cree que tales costos deberan repartirse en toda la produccin
del periodo y no slo en los trabajos que estn en proceso cuando ocurran las fallas u otras interrup-
ciones.
Para dar un ejemplo de cmo se maneja el costo del tiempo ocioso, supongamos que un operador
de una prensa gana 12 unidades monetarias por hora. Si se le paga el sueldo al operador de la prensa
por una semana normal de trabajo de 40 horas pero estuvo ocioso durante tres horas a lo largo de la
semana, el costo de mano de obra podra asignarse de este modo:

Mano de obra directa ($12 por hora 37 horas) . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $444


Costos indirectos de manufactura (tiempo ocioso: 12 por hora 3 horas) . . . . . 36
Costo total de la semana . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $480

Prima de horas extras


Es usual que las primas de horas extras que se pagan a todos los trabajadores de las fbricas (a la
mano de obra tanto directa indirecta) se consideren parte de los costos indirectos de manufactura y

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 65

que no se asignen a ninguna orden en particular. A primera vista, esto puede parecer extrao, pueslas
horas extras se gastan en el trabajo en alguna orden en particular. Por qu no cargarle entonces a esa
orden los costos de las horas extras? La razn es que sera injusto que se le cobre la prima de horas
extra a una orden en particular slo porque esa orden por casualidad se haya programado al final
del da.
Para ilustrar eso, supongamos que dos lotes de productos, la orden A y la orden B, tardan tres ho-
ras cada una en terminarse. La orden de produccin para la orden A se programa temprano durante el
da pero la orden de produccin de la orden B se programa hasta avanzada la tarde. Para el momento
en que se termina la orden B, se registraron dos horas extras. La necesidad de trabajar dos horas extra
fue el resultado de que el total de produccin excedi el tiempo regular disponible. La orden B no fue
ms responsable de las horas extra que la orden A. Por tanto, los administradores creen que toda la
produccin debe compartir el resultado de la carga por la prima de las horas extras. Esto se considera
ms equitativo al manejar las horas extra, pues no se penaliza una orden slo porque se present tarde
en el da.
Supongamos otra vez que el operador de una prensa gana 12 unidades monetarias por hora. Las
horas extras se pagan con un salario mnimo y medio (el tiempo trabajado en exceso de las 40 horas
semanales). Durante esa semana, esta persona trabaja 45 horas sin tiempo ocioso. Su costo de mano
de obra para la semana puede asentarse del siguiente modo:

Mano de obra directa (12 por hora 45 horas . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $540


Costos indirectos de manufactura (prima de horas extra: 6 por hora 5 horas) . 30
Costo total de la semana . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . . $570

Observe que en este cmputo slo la prima por las horas extra de seis unidades monetarias por hora
se carga en la cuenta de costos indirectos de manufactura, no todas las 18 unidades de cada hora de
trabajo extra (12 unidades de la tasa regular 1.5 = 18).

Prestaciones adicionales de la mano de obra


Las prestaciones adicionales de la mano de obra se componen de los costos que paga el empleador,
y abarcan los programas de seguridad, beneficios de planes de retiro, otros beneficios relacionados
con los programas de desempleo y los planes de hospitalizacin. El empleador tambin paga su cuota
patronal de seguridad social, seguro mdico, indemnizaciones laborales, impuestos sobre nminas y
el impuesto del seguro de desempleo, en el caso de Estados Unidos. Estos costos llegan a representar
entre 30 y 40% del salario bsico.
Muchas empresas tratan a estos costos como mano de obra indirecta al agregarlos en su totalidad
en los costos indirectos de manufactura; otras tratan la porcin de prestaciones adicionales que se
relacionan con la mano de obra directa como costo adicional de mano de obra directa. Este enfoque
es superior en cuanto a lo conceptual, pues las prestaciones evidentemente representan un costo adi-
cional de sus servicios.

Apndice 2B: CostoApndice 2B: Costo de la calidad


de la calidad
Una compaa puede tener un producto con un diseo de alta calidad que usa componentes de alta
tecnologa, pero si es mal ensamblado o tiene otros defectos, la compaa tendr altos costos por las
garantas y los clientes insatisfechos. Es poco probable que la gente que queda insatisfecha con un
producto vuelva a comprarlo. Tambin es probable que comenten con otros su mala experiencia. Un
estudio descubri que los clientes que tuvieron malas experiencias se lo contaban a otras 11 per-
sonas.1 Es el peor tipo de publicidad posible. Para evitar estos problemas, las compaas invierten
grandes esfuerzos para reducir la produccin defectuosa. El objetivo es elevar el nivel mnimo de
calidad aceptable, o calidad mnima aceptada, es decir, exigen ms en el control de calidad.

1
Christopher W. L. Hart, James L. Heskett y W. Earl Sasser, Jr., The Profitable Art of Service Recovery,
Harvard Business Review, julioagosto de 1990, p. 153.

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66 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Calidad mnima aceptada


El producto que alcance o exceda sus especificaciones de diseo y que se halle libre de defectos que
OBJETIVO DE
arruinen su apariencia o degraden su desempeo tiene una alta calidad mnima aceptada. Observe
APRENDIZAJE 9 que si un auto econmico est libre de defectos, puede tener una calidad mnima aceptada tan alta
Identificar los cuatro como un auto de lujo libre de defectos. Los compradores de autos econmicos no pretenden que sus
tipos de costos de autos estn equipados de manera tan opulenta como los autos de lujo, pero s que no tengan defectos.
calidad, y explicar su La prevencin, deteccin y solucin de los defectos causan los llamados costos de calidad. El
interaccin. trmino costo de calidad resulta confuso a algunas personas. No se refiere a los costos tales como el
uso de cuero de alta gama para fabricar una billetera, o al de oro de 14 quilates en lugar de revestir en
oro las joyas. En cambio, el trmino costo de calidad se refiere a todos los costos en que se incurre
para evitar defectos, o al resultado de los defectos de los productos.

EN LA LA CINTA NEGRA DE LA CALIDAD


EMPRESA General Electric (GE) adopt el programa de control de calidad cinta negra desarrollado por Motorola,
Inc. Los individuos elegidos para ser cintas negras reciben un intenso entrenamiento de cuatro meses en el
control estadstico de los procesos y otras tcnicas de control de calidad. El CEO de GE comunic con clari-
dad a los jvenes administradores que no tendran un gran futuro en GE a menos que fueran seleccionados
para ser cintas negras. [Con este programa], los clientes estn contentos con uno, no se est apagando
incendios y no se funciona de una manera reactiva. GE espera ahorrar entre 7 000 y 10 000 millones de
dlares en la prxima dcada como resultado del programa de cintas negras.

Fuente: William M. Carley, Charging Ahead: To Keep GEs Profits Rising, Welch Pushes Quality-Control Plan, The Wall
Street Journal, 13 de enero de 1997, pp. A1 y A6.

FIGURA 2B-1
Costos de prevencin Costos por fallas internas
Costos de calidad
habituales Desarrollo de sistemas Costo neto de los productos de desperdicio
Ingeniera de calidad Costo neto de los productos estropeados
Entrenamiento de calidad Costo de mano de obra de reprocesos y
Crculos de calidad costos indirectos de manufactura
Actividades de control estadstico de los Reinspeccin de los productos reprocesados
procesos Nuevas pruebas de los productos
Supervisin de las actividades de reprocesados
prevencin Inactividad a causa de los problemas de
Obtencin de informacin, anlisis y calidad
reportes sobre calidad Eliminacin de los productos defectuosos
Proyectos de mejora de la calidad Anlisis de las causas de los defectos en la
Apoyo tcnico a los proveedores produccin
Auditoras de la efectividad del sistema de Reingreso de la informacin debido a los
calidad errores de tipeo
Solucin de los errores de programacin

Costos de evaluacin Costos por fallas externas


Pruebas e inspecciones de los materiales Costo del servicio a domicilio y manejo de
entrantes quejas
Pruebas e inspecciones de los productos en Reparaciones y reemplazos dentro del
proceso periodo de garanta
Pruebas e inspeccin del producto final Reparaciones y reemplazos fuera del
Suministros usados en las pruebas e periodo de garanta
inspecciones Retiro del producto
Supervisin de las actividades de prueba e Responsabilidades legales surgidas por los
inspeccin productos defectuosos
Depreciacin del equipo de pruebas Devoluciones y posrebajas por problemas
Mantenimiento del equipo de pruebas de calidad
Servicios de la planta en el rea de inspeccin Ventas perdidas derivadas de una
Pruebas de campo y evaluacin en el lugar reputacin de mala calidad
del cliente

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Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones 67

Los costos de calidad se desglosan en cuatro amplios grupos. Dos de ellos, los costos de preven-
cin y los de evaluacin, se devengan para mantener los productos defectuosos lejos del alcance de
los clientes. Se incurre en los otros dos grupos de costos, por fallas internas y por fallas externas,
porque los defectos se producen a pesar de los esfuerzos para prevenirlos. Los ejemplos de los costos
especficos de cada uno de estos cuatro grupos se dan en la figura 2B-1.
Muchas cosas deben destacarse de los costos de calidad en esta figura. Primero, observe que los
costos de calidad no se relacionan slo con la manufactura, sino con todas las actividades de una com-
paa, desde la investigacin y el desarrollo iniciales (IyD) hasta el servicio al cliente; segundo, la
cantidad de costos asociados con la calidad es muy grande, por tanto, el total de los costos de calidad
puede ser muy alto a menos que la administracin le preste a esta rea mucha atencin; para terminar,
los diferentes costos se separan en cuatro grupos. Veremos ahora ms de cerca de cada uno de ellos.

Costos de prevencin
En general, la manera ms efectiva de manejar los costos de calidad es, en primer lugar, evitar que los
defectos ocurran. Es mucho menos costoso prevenir un problema que hallarlo y corregirlo una vez
que ocurri. Los costos de prevencin apoyan las actividades cuyo propsito es reducir la cantidad
de defectos. Las compaas emplean muchas tcnicas para prevenir los defectos, como el control
estadstico de los procesos, la ingeniera de calidad, la capacitacin y diversas herramientas de la
administracin de la calidad total.
Observe en la figura 2B-1 que los costos de prevencin abarcan las actividades relacionadas con
los crculos de calidad y el control estadstico de los procesos. Los crculos de calidad consisten en
pequeos grupos de empleados que se renen con regularidad para discutir las maneras de mejorar
la calidad. Tanto la administracin como los trabajadores participan en estos crculos. Los crculos de
calidad son muy usados en las compaas de manufactura, de servicios, organizaciones de asistencia
mdica, bancos y muchas organizaciones.
El control estadstico de los procesos es una tcnica para detectar si un proceso est fuera de
control. Un proceso fuera de control da como resultado unidades defectuosas y puede ser consecuen-
cia de una mquina mal calibrada o algn otro factor. En el control estadstico de los procesos, los
trabajadores usan grficas para supervisar las unidades que pasan por sus estaciones de trabajo. Con
estas grficas los trabajadores detectan con rapidez los procesos fuera de control y que crean los de-
fectos. Los problemas pueden corregirse de inmediato y as evitar futuros defectos en vez de esperar
que un inspector halle los defectos.
Cabe notar tambin en esta lista de costos de prevencin en la figura 2B-1 que algunas compa-
as dan apoyo tcnico a sus proveedores como un modo de prevencin de los defectos. En particular
en los sistemas justo a tiempo (JAT), tal apoyo a los proveedores es de importancia vital. En un
sistema JAT, los proveedores entregan las piezas justo a tiempo y en la cantidad justa para cubrir las
rdenes de los clientes. Las piezas no se acumulan. Si se recibe una pieza defectuosa de un proveedor,
no se usa y la orden para el cliente no puede cumplirse a tiempo. Por tanto, cada pieza recibida de un
proveedor debe estar libre de defectos. En consecuencia, las compaas que usan JAT suelen requerir
que sus proveedores usen programas de control de calidad certificados, como el control estadstico de
los procesos, y que sus proveedores certifiquen que van a entregar piezas y materiales sin defectos.

SOLUCIONES SIMPLES EN LA
Existen procedimientos muy simples y baratos para prevenir los defectos. Yamada Electric tuvo un persis- EMPRESA
tente problema en el ensamblaje de un simple interruptor de botn. EL interruptor tiene dos botones, uno
de encendido y el otro de apagado, con un pequeo resorte debajo de cada botn. El ensamblaje es muy
simple. El trabajador inserta los pequeos resortes en el aparato y luego instala los botones. Sin embargo,
algunas veces el trabajador olvida poner algunos resortes. Cuando el cliente descubre este interruptor de-
fectuoso en un embarque de Yamada, se debe enviar un inspector a la planta del cliente para que controle
cada interruptor enviado. Luego de este incidente se pide a los trabajadores que sean ms cuidadosos, y
por un tiempo, la calidad mejora. Pero ms adelante alguno olvida poner un resorte y Yamada otra vez tiene
problemas con su cliente. Este problema crnico era muy embarazoso para Yamada.
Shigeo Shingo, un experto en control de calidad, sugiri una solucin muy simple. Se coloc un pe-
queo plato cerca de la estacin de ensamblaje. Al comienzo de la operacin de ensamblaje se sacan los
dos pequeos resortes de la caja de piezas que contiene cientos de resortes y se colocan en el plato. El
trabajador entonces ensambla el interruptor. Si un resorte queda en el plato despus del ensamblaje del
interruptor, el trabajador se da cuenta de inmediato de que olvid un resorte y reensambla el interruptor.
Este simple cambio de procedimientos elimin el problema por completo.

Fuente: Shigeo Shingo y Alan Robinson, editor, Modern Approaches to Manufacturing Improvement: The Shingo System,
Cambridge, Massachusetts, Productivity Press, 1990, pp. 214-216.

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68 Captulo 2 Trminos de costos: conceptos y sus clasificaciones

Costos de evaluacin
Todas las piezas y productos defectuosos deben detectarse tan pronto como sea posible dentro del
proceso de produccin. Los costos de evaluacin, a los que en ocasiones se les conoce como costos
de inspeccin, son aquellos en que se incurre para identificar los productos defectuosos antes de
enviarlos a los clientes. Por desgracia, las actividades de evaluacin no evitan que se repitan los de-
fectos, y la mayora de los administradores ahora se da cuenta de que es costoso (e ineficaz) mantener
un ejrcito de inspectores para mejorar el control de calidad.
El profesor John K. Shank, del Dartmouth College, afirma con razn que el viejo enfoque era
decir tenemos una gran calidad: tenemos 40 inspectores de control de calidad en la fbrica. Luego
alguien se daba cuenta de que si se necesitan 40 inspectores es una psima fbrica. As que el truco
consiste en manejar una fbrica sin ningn inspector de control de calidad, en la que cada empleado
sea su propio encargado de controlar la calidad.2
Cada vez ms se pide a los empleados que se responsabilicen de su propio control de calidad. Este
enfoque, junto con el diseo de productos fciles de manufacturar del modo apropiado, permite que el
producto se construya con calidad en vez de confiar en las inspecciones para quitar los defectos.

Costos por fallas internass


Los costos por fallas internas aparecen cuando un producto no se ajusta a las especificaciones de
diseo. Los costos por fallas pueden ser internos o externos. Los costos por fallas internas son el
resultado de la identificacin de los defectos antes de que se enven a los clientes. Entre estos costos
estn los relacionados con desperdicios, productos rechazados, reproceso de unidades defectuosas y
tiempo ocioso causado por problemas de calidad. En algunas compaas, slo 10% de los productos
de la compaa consiguen atravesar el proceso de produccin sin ningn tipo de reproceso. Por su-
puesto, cuanto mejores sean las actividades de evaluacin de la compaa, mejores sern las posibili-
dades de detectar los defectos de manera interna y ms elevados sern los costos por fallas internas.
ste es el precio que se paga por evitar los costos por fallas externas, que pueden ser devastadores.

Costos por fallas externas


Los costos por fallas externas son el resultado de la entrega de un producto defectuoso a un cliente.
Como se muestra en la figura 2B-1, los costos por fallas externas son las reparaciones dentro del
periodo de garanta y los reemplazos, el retiro de la venta de los productos, las responsabilidades
producto de las acciones legales contra la compaa y las ventas que se pierden por la reputacin de
mala calidad. Tales costos disminuyen las utilidades.
En el pasado, algunos administradores adoptaban la actitud de sigamos adelante y enviemos a
los clientes todo, y luego nos encargaremos de cualquier problema dentro de la garanta. Esta actitud
daba por lo general como resultado altos costos por fallas externas, una mala disposicin de los clien-
tes y una decadente participacin en el mercado.

Distribucin de los costos de calidad


Los costos totales de calidad de una compaa suelen ser muy altos a menos que la administracin le
dedique a esta rea una atencin especial. Los costos de calidad en las compaas de Estados Unidos
estn en el rango de 10 y 20% del total de las ventas, mientras que los expertos opinan que estos costos
deben estar en el rango de 2 a 4%. Qu puede hacer una compaa para reducir el total de su costo de
calidad? La respuesta se halla en la distribucin de los costos de calidad. Vase la grfica de la figura
2B-2, que muestra el total de los costos de calidad como funcin de la calidad mnima requerida.
La grfica muestra que cuando la calidad mnima requerida es baja, el total del costo de calidad
es alto, y que la mayor parte de este costo consiste en costos por fallas internas y externas. Una baja
calidad mnima requerida significa que un alto porcentaje de las unidades son defectuosas y, por
tanto, que la compaa debe incurrir en altos costos por fallas. Sin embargo, a medida que una compa-
a gasta ms y ms en prevencin y evaluacin, cae el porcentaje de unidades defectuosas (aumenta
el porcentaje de unidades sin defectos). Esto da como resultado costos ms bajos por fallas internas
y externas. Por lo general, el total del costo de calidad cae rpidamente en la medida en que aumenta
la calidad mnima requerida. De este modo, una compaa puede reducir el total del costo de calidad si
enfoca sus esfuerzos en la prevencin y la evaluacin. El ahorro en estos costos por la reduccin de
los defectos suele superar los costos de prevencin y de evaluacin adicionales.

2
Robert W. Casey, The Changing World of the CEO, PPM World 24, nm. 2 (1990), p. 31.

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