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TEMA 8.

CLCULO Y ANLISIS DE DESVIACIONES

8.1. Introduccin

Las desviaciones se calculan a partir de la comparacin entre previsin y


realidad.

La confeccin de presupuestos es la primera parte del control presupuestario,


este contribuye a la identificacin de las medidas correctoras que pueden
ayudar a alcanzar los objetivos empresariales.

Para ello, es necesario realizar un puntual y correcto anlisis de los


acontecimientos reales que ha vivido la empresa en comparacin con los que
haban previsto, y valorar el porqu de las desviaciones ocurridas.

La direccin debe desarrollar un modelo de anlisis de desviaciones en


consonancia con el sistema de costes utilizado, que le permita desmenuzar cada
una de las actuaciones para explicar su evolucin durante el perodo analizado.

8.1. Tipos de desviaciones

Para definir la frmula de una desviacin en costes se suele poner en primer


lugar el coste previsto y posteriormente el coste real. De esta forma, el signo
de la desviacin coincidir con el hecho de que sea favorable o no para la
empresa.

Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones 8.1


El anlisis de las desviaciones puede hacerse con una mayor o menor
profundidad en funcin de los intereses de la empresa en cada momento.

Un primer tipo de anlisis, parte de la cuenta de resultados global de la


empresa y calcula las desviaciones a partir de un presupuesto fijo.

8.2 Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones


* Calculados en funcin de los ingresos previstos

Este tipo de anlisis, que puede separar los distintos tipos de costes segn su
naturaleza (personal, alquileres, etc.), tiene el inconveniente de que es muy
superficial y no permite detectar claramente las causas de las desviaciones
producidas. Adems, a partir de un prosupuesto rgido no se puede identificar
la parte de desviaciones en costes que se deben a una variacin de los ingresos.

Este primer anlisis puede mejorarse si se adopta el criterio del presupuesto


flexible, en funcin de los ingresos realmente generados.

* Calculados en funcin de los ingresos reales

De esta forma se resuelve el problema generado por el presupuesto rgido. De


nuevo se trata de una sistema sencillo y rpido, pero que presenta el
inconveniente de que no informa de las principales causas de las desviaciones.

Los principales tipos de desviaciones son

Desviaciones de costes directos


Desviaciones de costes indirecto
Desviaciones de ventas

Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones 8.3


Si un coste directo estndar (materia prima, mano de obra directa, etc.) es el
producto de un estndar econmico por un estndar tcnico, la desviacin
global de este tipo de coste es consecuencia de la desviacin en cantidad
(desviacin tcnica) y de la desviacin en precio (desviacin econmica). La
parte de la desviacin global que es una combinacin de las dos anteriores, se
denomina desviacin mixta.

Para calcular las desviaciones de materias primas por unidad de producto


acabado, se pueden utilizar las frmulas siguientes:

8.4 Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones


Los costes indirectos pueden analizarse de varias formas, dependiendo del tipo
de informacin de costes disponible.

En el caso de que no se separen la parte fija de la variable de los costes


indirectos, las desviaciones se analizan a nivel del centro de coste, globalmente,
o bien separando la desviacin econmica de la tcnica.

Si se pueden separar los costes indirectos en variables y fijos, se calcularn las


desviaciones de ambos tipos de coste por separado. De esta manera, en el caso
de los costes variables, se analizar separadamente la desviacin tcnica y la
econmica. Para los costes fijos se separar la desviacin de presupuesto y la
de volumen.

En relacin con las ventas, el clculo de las desviaciones se podr realizar pro
productos, zonas de ventas, clientes, etc., en funcin de los que interese
realizar en cada caso.

Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones 8.5


8.3. Anlisis de desviaciones

Vamos a ver los distintos modelos de anlisis de desviaciones de costes en


funcin del sistema de costes utilizado:

Costes parciales
Costes por pedido
Costes completos por secciones
Costes basados en las actividades

Todos estos modelos se diferencian por el tratamiento que aplican a los costes
indirectos, tanto por el clculo de sus costes, como para el clculo de las
desviaciones correspondientes. En principio, para obtener las ventajas de los
presupuestos flexibles, el coste previsto se calcular aplicando el coste estndar
a la produccin real.

Sistema de costes parciales


El clculo de las desviaciones se realizar con el mismo modelo utilizado para
calcular las desviaciones en costes directos.

Sistema de costes por pedido


Si los costes indirectos de fabricacin se asignan a los pedidos a travs de una
tasa y el resto de costes indirectos tienen la consideracin del coste del perodo
y no se asignan a los productos, se podra utilizar el modelo siguiente para el
anlisis de cada pedido.

Sistema de costes completos por secciones


Este sistema de costes imputa los costes indirectos a las secciones de la
empresa y estos a su vez se imputan al producto en funcin de las unidades de
obra de cada seccin principal que se han consumido.

En este caso, las desviaciones pueden ser debidas a un mayor o menor


consumo de unidades de obra o bien a modificaciones en el importe de los
costes de las unidades de obra.

Sistema de costes basado en las actividades


Las desviaciones de costes indirectos sern debidas a variaciones en el nmero
de inductores (desviacin tcnica) o a variaciones en el coste de las actividades
(desviacin econmica).

8.6 Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones


8.4. Clculo de los mrgenes y resultados incluyendo las desviaciones

Una vez obtenidas las distintas desviaciones, se pueden calcular los mrgenes
y resultados de la empresa a partir de stas. Para ello, se debe adaptar a la
cuenta de resultados previsional el modelo de desviaciones utilizado.

A partir de las ventas previstas, se obtienen las ventas reales incorporando las
desviaciones en volumen y/o en precio (dependiendo de que las desviaciones
sean favorables o desfavorables, se sumarn o restarn al importe de las ventas
previstas).

A partir de las ventas reales, se restar el coste directo previsto y se


incorporarn las desviaciones en costes directos tcnica y econmica. Se
restarn las desviaciones favorables y se sumarn las desfavorables al coste
previsto. Des esta forma, se obtendr el margen real del perodo. A ste se le
restarn los costes indirectos presupuestados y se le sumar la desviacin
desfavorable y se le restar la desviacin favorable. As, se llegar al resultado
real.

Gestin de Costes. Clculo y Anlisis de Desviaciones 8.7