1713

Professora Esp.
Juliana Moraes da Silva
CONTABILIDADE DE CUSTOS
graduao
Cincias Contbeis
MARING-pr
2013
Reitor: Wilson de Matos Silva
Vice-Reitor: Wilson de Matos Silva Filho
Pr-Reitor de Administrao: Wilson de Matos Silva Filho
Presidente da Mantenedora: Cludio Ferdinandi
NEAD - Ncleo de Educao a Distncia
Diretoria do NEAD: Willian Victor Kendrick de Matos Silva

Diretor Comercial, de Expanso e Novos Negcios: Marcos Gois
Coordenao de Marketing: Bruno Jorge
Coordenao Comercial: Helder Machado
Coordenao de Tecnologia: Fabrcio Ricardo Lazilha
Coordenao de Polos: Reginaldo Carneiro
Coordenao de Ps-Graduao, Extenso e Produo de Materiais: Renato Dutra
Coordenao de Graduao: Ktia Coelho
Coordenao Administrativa/Servios Compartilhados: Evandro Bolsoni
Coordenao de Curso: Jos Renato de Paula Lamberti
Supervisora do Ncleo de Produo de Materiais: Nalva Aparecida da Rosa Moura
Capa e Editorao: Daniel Fuverki Hey, Fernando Henrique Mendes, Humberto Garcia da Silva, Jaime de Marchi Junior,
Jos Jhonny Coelho, Robson Yuiti Saito e Thayla Daiany Guimares Cripaldi
Superviso de Materiais: Ndila de Almeida Toledo
Reviso Textual e Normas: Amanda Polli, Hellyery Agda Gonalves da Silva, Janana Bicudo Kikuchi, Jaquelina Kutsunugi,
Keren Pardini, Maria Fernanda Canova Vasconcelos e Nayara Valenciano
Ficha catalogrfica elaborada pela Biblioteca Central - CESUMAR

CENTRO UNIVERSITRIO DE MARING. Ncleo de Educao
a Distncia:
C397 Contabilidade de custos / Juliana Moraes da Silva.

Maring - PR, 2013.
232 p.
Graduao em Cincias Contbeis - EaD
1. Contabilidade de custos. 2. Plano de contas. 3.Custeio.

4. EaD. I.Ttulo.
CDD - 22 ed. 657

CIP - NBR 12899 - AACR/2

As imagens utilizadas neste livro foram obtidas a partir dos sites PHOTOS.COM e SHUTTERSTOCK.COM.
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CONTABILIDADE DE CUSTOS
Professora Esp. Juliana Moraes da Silva

APRESENTAO DO REITOR
Viver e trabalhar em uma sociedade global um grande desafio para todos os cidados.
A busca por tecnologia, informao, conhecimento de qualidade, novas habilidades para
liderana e soluo de problemas com eficincia tornou-se uma questo de sobrevivncia no
mundo do trabalho.
Cada um de ns tem uma grande responsabilidade: as escolhas que fizermos por ns e pelos
nossos far grande diferena no futuro.
Com essa viso, o Cesumar Centro Universitrio de Maring assume o compromisso

de democratizar o conhecimento por meio de alta tecnologia e contribuir para o futuro dos
brasileiros.
No cumprimento de sua misso promover a educao de qualidade nas diferentes reas

do conhecimento, formando profissionais cidados que contribuam para o desenvolvimento
de uma sociedade justa e solidria , o Cesumar busca a integrao do ensino-pesquisa-ex-
tenso com as demandas institucionais e sociais; a realizao de uma prtica acadmica que
contribua para o desenvolvimento da conscincia social e poltica e, por fim, a democratizao
do conhecimento acadmico com a articulao e a integrao com a sociedade.
Diante disso, o Cesumar almeja ser reconhecido como uma instituio universitria de refern-
cia regional e nacional pela qualidade e compromisso do corpo docente; aquisio de compe-
tncias institucionais para o desenvolvimento de linhas de pesquisa; consolidao da extenso
universitria; qualidade da oferta dos ensinos presencial e a distncia; bem-estar e satisfao
da comunidade interna; qualidade da gesto acadmica e administrativa; compromisso social
de incluso; processos de cooperao e parceria com o mundo do trabalho, como tambm
pelo compromisso e relacionamento permanente com os egressos, incentivando a educao
continuada.
Professor Wilson de Matos Silva

Reitor
CONTABILIDADE DE CUSTOS | Educao a Distncia 5

Seja bem-vindo(a), caro(a) acadmico(a)! Voc est iniciando um processo de transformao,
pois quando investimos em nossa formao, seja ela pessoal ou profissional, nos transformamos
e, consequentemente, transformamos tambm a sociedade na qual estamos inseridos. De
que forma o fazemos? Criando oportunidades e/ou estabelecendo mudanas capazes de
alcanar um nvel de desenvolvimento compatvel com os desafios que surgem no mundo
contemporneo.
O CESUMAR mediante o Ncleo de Educao a Distncia, o(a) acompanhar durante todo

este processo, pois conforme Freire (1996): Os homens se educam juntos, na transformao
do mundo.
Os materiais produzidos oferecem linguagem dialgica e encontram-se integrados

proposta pedaggica, contribuindo no processo educacional, complementando sua formao
profissional, desenvolvendo competncias e habilidades, e aplicando conceitos tericos em
situao de realidade, de maneira a inseri-lo no mercado de trabalho. Ou seja, estes materiais
tm como principal objetivo provocar uma aproximao entre voc e o contedo, desta forma
possibilita o desenvolvimento da autonomia em busca dos conhecimentos necessrios para a
sua formao pessoal e profissional.
Portanto, nossa distncia nesse processo de crescimento e construo do conhecimento

deve ser apenas geogrfica. Utilize os diversos recursos pedaggicos que o CESUMAR
lhe possibilita. Ou seja, acesse regularmente o AVA Ambiente Virtual de Aprendizagem,
interaja nos fruns e enquetes, assista s aulas ao vivo e participe das discusses. Alm disso,
lembre-se que existe uma equipe de professores e tutores que se encontra disponvel para
sanar suas dvidas e auxili-lo(a) em seu processo de aprendizagem, possibilitando-lhe trilhar
com tranquilidade e segurana sua trajetria acadmica.
Ento, vamos l! Desejo bons e proveitosos estudos!
Professora Ktia Solange Coelho
Coordenadora de Graduao do NEAD - CESUMAR
6 CONTABILIDADE DE CUSTOS | Educao a Distncia

APRESENTAO
Livro: CONTABILIDADE DE CUSTOS

H uma frase bastante popular que diz o seguinte: Para quem no sabe aonde quer chegar,
qualquer caminho serve.
mais ou menos assim que muitas pessoas vivem, no sabem o que querem, seguem por
qualquer caminho e por isso nunca conseguem nada, nem chegam a lugar nenhum.
Mas voc diferente, voc escolheu o caminho da academia! Caro(a) acadmico(a), para
seguir este caminho, preciso traar uma meta, e para busc-la, necessrio planejamento,
organizao, perseverana, conhecer as possibilidades e aproveitar as oportunidades. Tenha
calma, voc vai chegar l, mas deve ser um passo de cada vez. No ensino a distncia, a sua
disciplina de cada dia, de cada ms, de cada ano, que lhe mostrar que voc est chegando l.
Caro(a) aluno(a)! com grande satisfao que escrevemos este material de Contabilidade de
Custos, especialmente elaborado para auxiliar nos passos da sua caminhada.
Meu nome Juliana Moraes da Silva, sou graduada em Licenciatura Plena em Matemtica
e Bacharelado em Cincias Contbeis, ambos pela Universidade Estadual de Maring, sou
especialista em Auditoria e Controladoria pelo Centro de Ensino Superior de Maring. Ministro
aulas para o Curso de Cincias Contbeis presencial no CESUMAR desde 2009. Trabalho
com clculos periciais desde 2003.
O presente material de Custos est estruturado em cinco unidades, nas quais apresentamos
uma explanao terica acerca dos temas abordados, exemplos, dicas e sugestes de leituras
complementares, exerccios resolvidos, finalizando com uma lista de atividades.
O surgimento da contabilidade de custos, as terminologias contbeis, os conceitos iniciais,

fundamentais para um aprendizado eficaz da Contabilidade de Custos esto apresentados na
Unidade I.
Na Unidade II, abordamos os elementos que compem os custos dos produtos, mercadorias
e servios, indispensveis para o controle da empresa e para a formao do preo de venda.

O processo de departamentalizao, diviso do setor fabril em departamentos, bem como os
sistemas de custeamento, esto explanados na Unidade III. Nessa unidade, diferenciamos a
produo contnua da produo por encomenda.
Na Unidade IV, destacamos os sistemas de custeios. Aqui, vamos aprender quais so as

metodologias de clculos utilizadas para apurar o custo de um produto, mercadoria e servio
de acordo com as Normas Contbeis e aceitas pela legislao fiscal. Tambm vamos abordar
os mtodos de apurao dos custos utilizados para fins gerenciais, cuja finalidade fornecer
informaes para a tomada de deciso.
Por fim, na Unidade V, finalizamos o contedo de custos com a fixao do preo de venda, uma
das tarefas mais importantes para as empresas. Embora a literatura seja escassa quanto s
atividades comerciais e prestadoras de servios, abordamos neste material as particularidades
destas atividades e a fixao do seu preo de venda.
Ante todo o exposto, no perca mais tempo, o seu futuro s depende de voc mesmo(a).
Vamos dar o prximo passo?

Sumrio
UNIDADE I
INTRODUO CONTABILDADE DE CUSTOS
SURGIMENTO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS................................................................13
TERMINOLOGIAS APLICADAS CONTABILIDADE DE CUSTOS.......................................21
CLASSIFICAO DOS CUSTOS............................................................................................29
PLANO DE CONTAS...............................................................................................................38
UNIDADE II
ELEMENTOS QUE INCORPORAM OS CUSTOS
MO DE OBRA DIRETA..........................................................................................................75
CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO..................................................................................85
APURAO DO CUSTO TOTAL (I).........................................................................................92
CONTABILIZAO DOS CUSTOS (I)...................................................................................101
UNIDADE III
DEPARTAMENTALIZAO E SISTEMAS DE ACUMULAO DE CUSTOS
DEPARTAMENTALIZAO...................................................................................................122
APURAO DO CUSTO TOTAL (II) COM DEPARTAMENTALIZAO...........................129
CONTABILIZAO DOS CUSTOS (II) COM DEPARTAMENTALIZAO.........................138
SISTEMAS DE ACUMULAO DE CUSTOS.......................................................................148

UNIDADE IV
SISTEMAS DE CUSTEIOS
CUSTEIO POR ABSORO.................................................................................................175
CUSTEIO VARIVEL.............................................................................................................183
ABC - CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADE........................................................................190
CUSTEIO-PADRO...............................................................................................................192
UNIDADE V
FORMAO DO PREO DE VENDA NA INDSTRIA, COMRCIO E SERVIOS
FORMAO DO PREO DE VENDA NA INDSTRIA.........................................................207
FORMAO DO PREO DE VENDA NO COMRCIO........................................................213
FORMAO DO PREO DE VENDA NA PRESTADORA DE SERVIO.............................219
CONCLUSO.........................................................................................................................230
REFERNCIA........................................................................................................................231
UNIDADE I
INTRODUO CONTABILDADE DE CUSTOS

Objetivos de Aprendizagem
Conhecer a origem da contabilidade de custos.
Compreender os termos aplicados contabilidade de custos.
Diferenciar os custos diretos, indiretos, fixos e variveis.
Identificar as contas de custos no plano de contas.
Plano de Estudo
A seguir, apresentam-se os tpicos que voc estudar nesta unidade:

Surgimento da Contabilidade de Custos
Terminologias Aplicadas Contabilidade de Custos
Classificao dos Custos
Plano de Contas
INTRODUO
A contabilidade de custos, a exemplo das demais reas do conhecimento, surgiu em razo

da necessidade do homem em apurar os custos e o lucro. Nesta primeira unidade do livro,
abordamos o surgimento da contabilidade de custos como um ramo da contabilidade financeira.
Ainda, destacamos as terminologias contbeis, correspondentes aos conceitos que

fundamentam a aprendizagem das operaes e demonstraes contbeis.
Para possibilitar a apurao dos custos dos produtos, definimos e exemplificamos as

classificaes dos custos com relao forma de apropriao ao produto e em relao ao
volume de produo.
Por fim, apresentamos a definio de plano de contas, exemplificando por meio de um modelo
hipottico dos grupos e subgrupos das contas patrimoniais, contas de resultado e contas de
compensao.
SURGIMENTO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS
O nascimento da contabilidade de custos
A histria da contabilidade, segundo historiadores, to antiga quanto a prpria histria das

civilizaes. A contabilidade teve origem na necessidade que as pessoas tinham de inventariar
suas armas de pesca e caa, contar o rebanho, controlar a quantidade de mantimentos,
registrar as informaes quanto s trocas efetuadas por elas, de modo a garantir o controle
das coisas que possuam ou deviam.

Fonte: SHUTTERSTOCK.com
O desenvolvimento da contabilidade foi lento. A descoberta do papiro e do clamo facilitaram
o registro das informaes sobre os negcios provenientes das trocas de bens e servios que
os homens efetuavam.
O aparecimento da moeda propiciou um salto na histria da contabilidade, pois at ento, as

mercadorias eram inventariadas pelas quantidades fsicas e, com o advento da moeda, estas
mercadorias passaram a adquirir valor monetrio. A partir deste momento, a contabilidade
passou a ser um indispensvel elemento para controle, organizao dos negcios e aumento
do patrimnio.

Desde muitos anos atrs, as pessoas j se utilizavam da contabilidade para controlar os bens
que produziam e as dvidas para com terceiros. Naquela poca, as informaes no exigiam
muito da contabilidade, uma vez que o controle necessrio referia-se apenas quantidade de
valores de bens e mercadorias negociadas. No entanto, com a intensificao do comrcio, o
aumento gradativo das trocas, dos bens e das dvidas, a contabilidade precisou se adaptar s
novas exigncias e passou a se desenvolver de acordo com as necessidades.
A publicao da Summa de Arithmetica, em 1494, de autoria do ento frei e professor de

lgebra Luca Pacioli (1445-1517), foi um dos marcos histricos mais extraordinrios da
contabilidade. A referida obra abordava a sistematizao da contabilidade por meio do mtodo
das partidas dobradas, at hoje aplicado, enfatizando o fato de que a teoria contbil do dbito
e do crdito corresponde teoria dos nmeros positivos e negativos.
Fonte: <http://pt.wikipedia.org/wiki/Luca_Pacioli>
Desde ento, a humanidade vem passando por sucessivas transformaes no modo de

guardar e registrar os bens.

As pessoas passaram a se reunir em dois ou mais indivduos e constiturem sociedades,
onde cada membro participava com uma determinada quantidade de aes. O objetivo desta
constituio era oferecer mercadorias. Deste modo, houve o acmulo crescente de bens e
obrigaes a serem controladas.
Neste ambiente de negcios, surge a contabilidade financeira, ligada aos processos comerciais
e seguindo determinadas regras e normas de escriturao, com finalidade de fornecer
informaes aos acionistas da sociedade e s demais pessoas interessadas.
Anteriormente Revoluo Industrial, praticamente no existia a contabilidade de custo, pois

os negcios desenvolvidos na poca eram basicamente relacionados comercializao de
mercadorias, e no a produtos industrializados. Desta forma, existia a contabilidade financeira
que atendia aos usurios externos. Havia outra contabilidade, denominada de contabilidade
de custo, direcionada s questes internas, relacionada ao controle de mercadorias que eram
registradas nos estoques avaliados pelo custo da aquisio. Assim, o custo das mercadorias
era o valor constante do documento de compra do bem, acrescido dos gastos necessrios
para coloc-las em condio de uso.
Relacionada aos processos comerciais, focada nos relatrios e demonstrativos dirigidos ao

pblico externo da empresa, a contabilidade financeira abrange a apurao do resultado de
cada perodo e o levantamento do balano final, tomando por base os valores constantes dos
seus estoques fsicos, apurados por meio de diferena, conforme apresentado:
Apurao do custo das mercadorias vendidas
Estoques Iniciais .............................................$

( + ) Compras ..................................................$
( - ) Estoques Finais .......................................$
( = ) Custo das Mercadorias Vendidas ........$
Fonte: a autora

O resultado econmico obtido antes dos valores apurados a ttulo de imposto de renda era
resultante da diferena entre as receitas lquidas provenientes das vendas das mercadorias e
o custo das mercadorias vendidas, deduzidas ainda despesas despendidas para obteno da
receita do mesmo perodo. Desta forma, a Demonstrao de Resultado da Empresa era assim
estruturada:
Apurao do resultado do perodo
Vendas Lquidas ............................................$

( - ) Custo das Mercadorias Vendidas.........$
Estoques Iniciais.............................................$
( + ) Compras..................................................$
(- ) Estoques Finais........................................$
( = ) Lucro Bruto.............................................$
( - ) Despesas.................................................$
Comerciais (vendas).....................................$
Administrativas..............................................$
Financeiras.....................................................$
Resultado Antes do Imposto de Renda.......$
Fonte: a autora
A partir da Revoluo Industrial, no sculo XVIII, a contabilidade teve o marco do crescimento,

desenvolvimento e desdobramento, pois as empresas, at ento comerciais, passaram a
adquirir matria-prima, agregar trabalho e outros fatores chamados de custo de produo ou
fabricao, de modo a transform-los em novo produto destinado venda.

Neste novo contexto, o balano final e apurao do resultado no poderiam mais ser
mensurados pelo simples valor de aquisio do bem, pois o novo produto era eivado de
materiais e outros fatores despendidos na sua produo.
Assim, houve uma maior valorizao e exigncia dos profissionais da rea contbil para
apurao das demonstraes, devido complexidade de atribuir valor aos estoques,
necessitando promover algumas adaptaes dos critrios de avaliao de estoques utilizados
nas empresas comerciais para as industriais.
A complexidade da atividade industrial fez surgir a contabilidade de custo desdobrada da

contabilidade financeira, com a finalidade de controlar e apropriar custos, calcular o valor do
bem a ser inventariado, auxiliar na formao do preo de venda, alm de fornecer subsdios
para a gesto eficiente da empresa.
A contabilidade de custos no contexto atual
A contabilidade de custos uma tcnica desenvolvida a partir da necessidade de aprimorar

o mtodo de avaliao dos estoques das empresas comerciais para as industriais. Com o
advento de novas tecnologias e novos processos produtivos, o gerenciamento e as anlises
dos custos foram se tornando cada vez mais exigveis e indispensveis.
Comparao do comrcio com a indstria
Comrcio Indstria
(compra e venda de mercadoria) (compra materiais e vende produto)
Compra - roupa Compra - tecido
Transformao
Vende - roupa Vende - roupa
Fonte: a autora
Nas primeiras indstrias, ps-Revoluo, a contabilidade de custos surgiu com o objetivo de

apurar o custo dos produtos. A funo de geradora de informaes para a tomada de deciso
no era exigida da contabilidade de custos, tendo em vista a pouca concorrncia, o mercado
da poca absorvia os preos elevados e os problemas de ineficincia das empresas.
Atualmente, a contabilidade de custo utilizada como uma forma de sobrevivncia, as

empresas necessitam de conhecimentos mais profundos sobre planejamento, organizao,
registro, anlise e relatrios de custos.

Outros fatores, alm dos avanos tecnolgicos e a competio dos mercados, como a escassez
de algumas matrias-primas, o surgimento dos blocos econmicos, o aumento da qualidade
e da produtividade, tambm cooperaram para que os sistemas de custos adquirissem maior
importncia para as indstrias. Neste contexto, a contabilidade de custo passou a ser solicitada
a prestar informaes referentes aos aspectos administrativos, econmicos e financeiros, bem
como controlar as operaes e determinar o lucro.
Das sucessivas mudanas e adaptaes, observa-se tambm uma alterao quanto aos
custos ocorridos no mbito das empresas nas ltimas dcadas. O perfil do custo fabril tem
se deslocado. Estudos evidenciam o fato de que, no incio das primeiras indstrias, o custo
com mo de obra direta era extremamente elevado, no entanto, com o avano tecnolgico
substituindo o trabalho braal, o aperfeioamento cada vez maior em especializar-se em
determinada rea tem forado uma reduo no custo da mo de obra em relao ao custo
total do produto. Por outro lado, os custos como investimentos tecnolgicos em mquinas e
equipamentos, projetos de melhoria de produo de qualidade, so fatores que tm encarecido
os custos de produo.
Ante o exposto, a contabilidade de custo no pode ser utilizada apenas para controlar estoques,
mas tambm para atentar-se s novas necessidades da sociedade e expectativas do mercado

consumidor, que esto cada vez mais exigentes com relao qualidade dos produtos, prazos
de entregas, preos e oferecimento de um trabalho diferenciado.
TERMINOLOGIAS APLICADAS CONTABILIDADE DE CUSTOS
Os termos tcnicos utilizados na contabilidade de custos no podem ser confundidos com as

palavras de profissionais de outras reas de conhecimento como, por exemplo, a economia e
a administrao
Com a finalidade de possibilitar a apurao e a compreenso das informaes das

demonstraes contbeis, apresentamos alguns conceitos relevantes para o bom entendimento
dos termos utilizados pela contabilidade.
Gastos
Os gastos correspondem aos compromissos financeiros assumidos por meio de aquisies

necessrias para a obteno de seus produtos e servios.
Como exemplos de gastos, podemos citar:

Aquisio (compra) de mercadorias para revenda.
Aquisio de recursos para a realizao de servios.
Aquisio de matria-prima para industrializao.
Aquisies de mquinas, equipamentos, mveis etc.
Aquisies de recursos para serem consumidos na administrao.
De acordo com o reconhecimento destes gastos para a empresa, eles podero ser classificados
contabilmente como investimentos, custos ou despesas.

Desembolsos
Os desembolsos consistem nos pagamentos, entrega de numerrios da empresa. Os

pagamentos so originados da aquisio de bens ou servios de terceiros, independentemente
do perodo em que os mesmos sero consumidos.
Ao analisarmos o termo desembolso, podemos diferenciar os conceitos de Regime de

Competncia e Regime de Caixa. Enquanto o Regime de Competncia est associado
ao perodo de ocorrncia dos fatos, o Regime de Caixa relaciona-se aos pagamentos ou
recebimentos, independe do perodo de ocorrncia dos fatos. A contratao de um vigia
noturno que prestar seus servios no ms de janeiro, mas s ir receber no ms subsequente,
fevereiro. Para apurao do resultado de uma operao e seus reflexos patrimoniais, esse
gasto de competncia do ms de janeiro, perodo em que os servios foram prestados, mas
em termos de Fluxo de Caixa, o desembolso ser uma ocorrncia da movimentao do ms
de fevereiro, data da sada de dinheiro para pagamento.

Os pagamentos de mercadorias, matria-prima, seguros, salrios, energia eltrica, mquinas,
equipamentos, so exemplos de desembolsos.
Os desembolsos podem ocorrer em trs momentos:

Pagamento antecipado, anterior aquisio.
Pagamento vista, no momento da aquisio.
Pagamento a prazo, aps a aquisio.
Entende-se por pagamento antecipado o desembolso efetuado pela empresa em forma de

adiantamento, antes mesmo das aquisies como, por exemplo, a compra de mercadorias
vista em um determinado ms para ser entregue em perodos seguintes.
Os pagamentos vista, como o prprio termo sugere, correspondem ao desembolso efetuado

no momento na aquisio do bem ou servio como, por exemplo, pagamento pela aquisio
de uma pea para manuteno de uma mquina.
Por fim, o pagamento a prazo representa o desembolso aps o gasto, como a compra de
matria-prima para ser consumida imediatamente e paga em perodos subsequentes.
Do exposto, os desembolsos correspondem s sadas de numerrios do caixa ou do banco

da empresa para honrar obrigaes assumidas anteriormente, no momento, ou ainda aps a
aquisio e utilizao de bens ou servios.
O desembolso pode ser entendido como sendo o pagamento por algo adquirido.
Os gastos normalmente so confundidos com desembolsos, no entanto, so conceitos distintos.

Enquanto os gastos representam a aquisio de bens ou servios adquiridos, o desembolso
considerado como o pagamento destes bens ou servios.

Investimentos
Os investimentos representam os gastos ativados em funo de sua vida til, os investimentos

traro benefcios presentes e futuros.
Assim, os gastos com investimentos permanecem por determinado perodo de tempo no ativo
e, posteriormente, quando consumidos ou utilizados, passam ser classificados como custos,
despesas ou perdas.
A aquisio de uma mquina pela empresa, no momento da compra, considerada um

gasto. Com o registro no imobilizado a mquina passa a ser considerada um investimento.
Futuramente, com o desgaste gerado pelo uso, a mquina ser transformada em custos ou
despesas.
Portanto, todo investimento efetuado pela empresa objetiva a gerao de benefcios futuros,
podem ser resultantes da venda do investimento ou da utilizao no processo produtivo. Assim,
a mercadoria quando adquirida registrada no ativo com o objetivo de ser vendida no futuro
e gerar receita para a empresa. Por outro lado, a matria-prima tambm um investimento,
pois pode primeiramente ser registrada no ativo para posteriormente ser alocada ao produto
como custo.
Perdas
Consideram-se perdas anormais os bens ou servios consumidos de forma anormal, no

programada, inesperada ou involuntria.
Um gasto no intencional decorrente de fatores externos so perdas consideradas inesperadas,

difceis de serem previstas, alheias ao processo produtivo da empresa.
Como exemplo de perdas anormais, podemos citar as enchentes, incndios, desmoronamentos,

acidentes e outros mais.

Para a reduo de riscos destas perdas, a empresa pode utilizar alguns meios como a
preveno de falhas mecnicas, conferncias peridicas da rede eltrica e hidrulica,
melhorias em relao segurana, boa manuteno das instalaes dentre outras medidas.
Normalmente, as perdas anormais reduzem o resultado operacional como, por exemplo,

greves de empregados, perda de veculos e de cargas em desastres.
Existem tambm as perdas que esto relacionadas com a atividade produtiva da empresa, que
so consideradas como perdas normais, pois normalmente so previsveis e estimadas durante
o processo produtivo. Alguns dos exemplos dessas perdas so provenientes de dimenses
de matria-prima e corte de mquinas diferenciadas, reaes qumicas, evaporao e outros
semelhantes.
O valor das perdas normais absorvido pelos custos das operaes.

Despesas
As despesas da entidade correspondem aos gastos de bens ou servios consumidos de

maneira direta ou indireta para administrar a empresa e realizar as vendas, ou seja, so
sacrifcios necessrios para obteno da receita.
As despesas so gastos no associados na produo dos bens ou servios, pois se referem a

um determinado perodo de tempo e no a um determinado produto.
Como exemplo de despesa, podemos citar o consumo de energia eltrica pela parte
administrativa da empresa, os honorrios advocatcios, o material de escritrio consumido,
depreciao dos computadores do departamento financeiro etc.
As despesas so classificadas como Contas de Resultado, correspondem aos gastos

administrativos, financeiros, comerciais, provenientes de natureza no fabril, indispensveis
para a colocao dos produtos ou servios no mercado.
Pelo fato das despesas estarem relacionadas a um determinado perodo e no aos produtos,
elas so evidenciadas na Demonstrao do Resultado do Exerccio.
Custos
Os custos correspondem aos bens e servios consumidos no processo produtivo de outros

bens e servios. Assim, os custos esto associados diretamente produo de produtos ou
servios.
A depreciao de uma mquina industrial considerada um custo, pois o uso da mquina

(reduo de vida til) foi efetuado na produo do bem a ser vendido ou no servio prestado.
O consumo da energia eltrica do setor industrial tambm recebe a classificao de custo, pois
representa um gasto consumido pelo produto durante o processo produtivo.
Os produtos industrializados concludos com os custos de fabricao a eles atribudos,

so primeiramente ativados pela entidade no estoque de Produto Acabado, permanecendo
no aguardo da venda. Uma particularidade dos custos que, enquanto o produto no for
efetivamente vendido (custo realizado), aparece no Ativo do Balano Patrimonial da empresa
em forma de estoque de produtos acabados (custo a realizar).
Os custos reduzem o resultado operacional no momento da realizao, ou seja, na venda.
Gastos
Investimentos Custos Despesas
Estoque de Produto Acabado
Balano Patrimonial Custo do Produto Demonstrao do

Vendido Resultado do Exerccio
Fonte: a autora
Depreende-se da figura acima que os gastos podem ser classificados em Investimentos, Custos
ou Despesas. Os Investimentos so gastos registrados no Ativo do Balano Patrimonial. As
Despesas so gastos relacionados a um perodo de tempo, independentemente da ocorrncia
ou ausncia de produo dos produtos, so evidenciadas na DRE Demonstrao do
Resultado do Exerccio. Os Custos esto associados elaborao de produtos, s h custos
se ocorrer produo. Os custos no realizados (produtos no vendidos), ficam registrados
no Estoque do Balano Patrimonial. No momento da Venda, os estoques tornam-se Custo
dos Produtos Vendidos (custos realizados), evidenciados na Demonstrao do Resultado do
Exerccio.

Receitas
Receita um dos termos mais fundamentais para a Contabilidade de modo geral, corresponde
ao ingresso de recursos no ativo da empresa sob forma de dinheiro ou direitos a receber,
geralmente relacionados venda de bens ou servios.
Segundo Franco (1996, p. 77), A receita d-se, portanto, quando da recuperao do custo
(venda dos produtos, no caso das indstrias), independentemente do recebimento antecipado
ou futuro do dinheiro.
As receitas aumentam o patrimnio, aparecem refletidas no Balano Patrimonial, quando

vista, no Caixa, e, se a venda for a prazo, em Duplicatas a Receber.
Normalmente as receitas so provenientes de vendas de bens, servios ou mercadorias,

advindas da atividade principal da empresa. No entanto, muitas vezes as empresas podem
obter receitas de atividades acessrias como venda de um veculo do ativo imobilizado e,
neste caso, a receita normalmente classificada como receita no operacional, uma vez que
a sua ocorrncia no est diretamente relacionada com a venda de produtos correspondentes
atividade principal da empresa.
Recebimentos
Os recebimentos correspondem a entradas de recursos no caixa da empresa ou nas contas

bancrias, como o recebimento de duplicatas, o recebimento pela venda de veculos usados,
depsitos vista efetuados por clientes.
importante notar que o recebimento no est relacionado com a realizao da receita, pois
as vendas podem ser efetuadas com promessa de pagamento futuro. Venda a prazo no
corresponde entrada efetiva de recursos financeiros na empresa no ato, mas um direito a
crdito pactuado.

CLASSIFICAO DOS CUSTOS
Os sistemas de contabilidade de custos tradicionais classificam os custos quanto a sua

apropriao aos produtos e em relao ao volume de produo.
Custos quanto apropriao aos produtos
Consideram-se custos de produo todos os gastos relacionados diretamente ou indiretamente

a um determinado produto acabado. Os custos correspondem aos materiais, mo de obra,
seguro da fbrica e outros elementos de custos que so consumidos no processo de
transformao de materiais em produtos acabados.
Os custos de produo, para Atkinson et al. (2000, p. 126), so Todos aqueles gastos em
transformar matria-prima em produto acabado, por exemplo, custos diretos (materiais direto e
mo de obra direta) e custos indiretos (apoio produo).
Deste modo, uma vez conhecidos os gastos consumidos no processo produtivo, podemos
classificar os custos em relao forma de associao aos produtos fabricados como custos
diretos e custos indiretos.
Custos diretos
Os custos diretos so objetivos, esto diretamente apropriados aos produtos, podem ser
identificados como pertencentes a cada unidade produzida. Os custos diretos apropriados
aos produtos podem ser medidos em quilos, em horas, em quantidade ou em qualquer outra
unidade de medida.
Desta forma, classificam-se como custos diretos aqueles gastos apropriados aos produtos,
facilmente alocados diretamente no clculo do custo total do produto, passveis de serem
mensurados, quantificados, no geram dvida alguma quanto ao fato de fazerem referncia a
esta ou quela unidade.

O melhor exemplo de custo direto corresponde matria-prima consumida no processo
produtivo, no entanto, h outros custos que podem ser alocados diretamente como, por
exemplo:
Material secundrio.
Material de embalagem.
Mo de obra direta.
Energia eltrica direta.
Assim, percebe-se que para serem considerados custos diretos de produo, devem ser
perfeitamente mensurveis de maneira objetiva, no oferecendo dvida quanto ao fato de
realmente pertencerem a determinada unidade de produto.
No entanto, a classificao de custos diretos pode variar de uma empresa para outra como,
por exemplo, em uma atividade empresarial do ramo de lminas de alumnio, a energia eltrica

classificada como custo direto pelo fato do seu consumo ser intensivo, por outro lado, em
uma indstria de parafusos, a energia eltrica considerada custos indiretos pela difcil
mensurao de energia despendida em cada unidade produzida.
Custos indiretos
Os custos indiretos no so objetivos, so incorridos dentro de um processo produtivo,

mas no tm relao direta com os produtos acabados, no podem ser identificados como
pertencentes a esta ou quela unidade.
Alguns exemplos de custos indiretos so os gastos com:

Mo de obra da superviso.
Aluguel da fbrica.
Energia eltrica da fbrica.
Seguro do setor produtivo.
Consideram-se custos indiretos de produo aqueles gastos que no so passveis de serem

identificados diretamente com cada uma das unidades produzidas, precisam ser apropriados
aos produtos acabados por algum critrio de rateio ou estimativa, artifcios utilizados para
distribuir os custos aos itens a que se referem.

A apropriao dos custos indiretos aos produtos muito subjetiva, a mo de obra indireta,
por exemplo, pode ser rateada em razo do nmero de empregados, do nmero de horas, do
consumo de materiais diretos etc.
Custos em Relao ao Volume de Produo
Alm da classificao dos custos em diretos e indiretos, h outras formas de classific-los.

Os proprietrios ou administradores do negcio esto sempre interessados em informaes
quanto ao comportamento dos custos quando da ocorrncia de alguma alterao no volume de
produo. Para atender s necessidades destes usurios, a contabilidade passou a classificar
os custos quanto ao volume de produo em custos fixos e variveis.
Custos fixos
Consideram-se custos fixos aqueles gastos que no mudam em funo da quantidade

produzida, independentemente do volume de produo dentro do limite de uma capacidade
instalada. Mesmo que no haja produo em determinado perodo de tempo, por falta de
materiais, falta de energia eltrica, greves ou outras ocorrncias de praxe, os custos fixos
sempre ocorrero.
Alguns exemplos de custos fixos podem ser:

Salrios dos supervisores dos setores produtivos.
Seguro da fbrica.
Aluguel da instalao.
Aluguel das mquinas industriais.
Como consequncia do acima exposto, tem-se que os custos fixos no esto relacionados ao
volume produzido no perodo.
Na hiptese da produo de milhares de itens, cada unidade produzida alocar parte dos
custos fixos, por outro lado, na ocorrncia da produo de uma nica unidade, os custos fixos

se mantero os mesmos e devero ser totalmente alocados a esta unidade solitria.
Assim, pode-se constatar que uma mudana de volume de unidades produzidas em um

determinado perodo de tempo, dentro de um limite de capacidade instada, no altera o valor
dos custos fixos para mais ou para menos.
Segue um exemplo de custos fixos totais recebidos por unidades produzidas:
Custos fixos totais do perodo e unitrios
Perodo Custos fixos do perodo Volume de produo Custos fixos por unidade
01 $ 300.000 30.000 unidades $ 10,00
02 $ 300.000 60.000 unidades $ 5,00
03 $ 300.000 80.000 unidades $ 3,75
Fonte: a autora
Do exemplo acima, verificamos que os custos fixos normalmente mantm seu valor total fixo
em determinado perodo, independente do volume de produo.
Os custos fixos so alocados aos produtos por estimativa ou pela escolha de um critrio de
rateio.
Ainda, quanto maior a produo, menor sero os custos fixos suportados por unidade
produzida, uma vez que o custo fixo permanente diludo para um nmero maior de unidades
produzidas.
Comportamentos dos custos fixos em relao ao volume de produo
Fonte: a autora

De acordo com a figura acima, os custos fixos permanecem constantes mesmo aumentando
determinada quantia de produtos
Custos variveis
Custos variveis so os gastos que oscilam em relao proporo da quantidade de unidades

produzidas na empresa.
Alguns exemplos de custos variveis so:

Matria-prima.
Deste modo, a quantidade de matria-prima a ser consumida proporcional ao volume de

produo, isto , quanto maior for a quantidade de unidades produzidas, maiores devero as
aquisies de matria-prima, da mesma forma, quanto menor for a quantidade de unidades
produzidas, menores devero ser as aquisies de matria-prima.
Para o exemplo da matria-prima, o custo se altera em valor monetrio na mesma proporo

em que ocorrem as alteraes na quantidade fsica de produto industrializado. O custo varivel
de cada unidade no influenciado pelo nmero de unidades produzidas.

Assim, percebemos que os custos variveis alteram para mais ou para menos na proporo em
que as quantidades produzidas se elevam ou se retraem, salvo excees como a de obteno
de descontos comerciais de valores considerveis na aquisio dos custos considerados
como variveis.
Consumo de materiais diretos por unidade
Consumo de
Produo do Consumo total de
Perodo matria-prima por
perodo matria-prima
unidade
01 10.000 unidades 1 metro 10.000 metros
Fonte: a autora
Ante o exposto, verificamos que os custos variveis normalmente mantm seu valor constante
em cada unidade produzida, independente do volume de produo, bem como a sua alocao
aos produtos podem ser feitas de forma direta, dispensando qualquer forma de rateio ou
estimativa.
Comportamentos dos custos variveis em relao ao volume de produo

$Custos
Custo varivel
0 20 mil Quantidade
Fonte: a autora

De acordo com a figura anterior, os custos variveis aumentam proporcionalmente com a
quantidade das unidades produzidas.
Alm da classificao em custos fixos e custos variveis, os custos tambm podem ser
classificados como semifixos e semivariveis.
Custos semifixos
Os custos semifixos correspondem aos custos que so fixos at um determinado limite de

produo, mas que se alteram em razo da mudana da capacidade instalada.
Como exemplo, suponhamos que uma empresa aumente muito o volume de produo,
necessitando alugar outro imvel. O custo do aluguel fixo, no entanto, com o aumento da
produo h tambm um aumento no custo fixo do aluguel.
Comportamentos dos custos semifixos em relao ao volume de produo
$Custos
150 mil
120 mil
10 mil 20 mil
0 Quantidade
Fonte: a autora
De acordo com a figura acima, os custos fixos permanecem constantes mesmo aumentando
determinada quantia de produtos no limite da capacidade instalada. Aumentando a capacidade
instalada, h um aumento nos custos fixos, permanecendo constantes mesmo aumentando o
volume de produtos dentro do limite desta nova capacidade instalada.

Custos semivariveis
Os custos semivariveis correspondem aos custos variveis que no acompanham

proporcionalmente a variao do volume de produo. So gastos que se mantm fixos at
um determinado limite de produo, mas que passam a ser variveis a partir de uma alterao
no volume de produo.
Como exemplo, podemos citar a gua. Ela pode ser classificada como um custo fixo at o
limite do consumo mnimo da fatura, mas com o aumento no volume de produo tambm
h um aumento no consumo. Assim, a medida que o consumo da gua cresce em razo do
aumento da produo, o custo tambm aumenta.
Comportamentos dos custos semivariveis em relao ao volume de produo

$Custos
150 mil
120 mil
0 10 mil 20 mil Quantidade
Fonte: a autora
De acordo com a figura acima, os custos fixos permanecem constantes at um determinado

volume de produo e com o aumento da produo os custos passam a se comportar como
custo varivel.

PLANO DE CONTAS
O plano de contas um conjunto de contas dispostas de acordo com as normas contbeis

que uniformiza os registros, servindo como parmetro na elaborao das demonstraes
contbeis.
A estrutura do plano de contas definida pelas normas contbeis, mas as contas devem ser
cadastradas de acordo com realidade de cada empresa, visando atender s necessidades de
informaes dos usurios internos e adaptando-se s exigncias dos usurios externos.
Tendo em vista que o presente material tem por objetivo principal apurar os custos, vamos
complementar o plano de contas abordado na disciplina de Contabilidade Introdutria, incluindo
as contas de custos.
I - CONTAS PATRIMONIAIS
1 ATIVO
1.1 ATIVO CIRCULANTE
1.1.1 DISPONIBILIDADES
1.1.1.01 Caixa Geral
1.1.1.01.01 Caixa
1.1.1.02 Bancos Conta Movimento
1.1.1.02.01 Banco A
1.1.2 CLIENTES
1.1.2.01 Duplicatas a Receber de Terceiros
1.1.2.01.01 Cliente A
1.1.2.03 (-) Perdas Estimadas em Crditos de Liquidao Duvidosa
1.1.2.03.01 (-) Perdas Estimadas em Crditos de Liq. Duvidosa
1.1.3 OUTROS CRDITOS
1.1.3.01 Ttulos a Receber
1.1.3.01.01 Ttulos a Receber
1.1.4 TRIBUTOS A RECUPERAR
1.1.4.01 Impostos a Recuperar

1.1.4.01.01 IPI a Recuperar
1.1.5 ESTOQUES
1.1.5.01 Produtos Acabados
1.1.5.01.01 Produto A
1.1.5.02 Mercadorias para Revenda
1.1.5.02.01 Mercadorias A
1.1.5.03 Produtos em Processo
1.1.5.03.01 Produto A
1.1.5.04 Matrias-primas
1.1.5.04.01 Matria-prima A
1.1.5.05 Material Secundrio
1.1.5.05.01 Material Secundrio Direto
1.1.5.06 (-) Perdas Estimadas em Estoques
1.1.6 DESPESAS DO EXERCCIO SEGUINTE
1.1.6.01 Despesas Pagas Antecipadamente
1.1.6.01.01 Juros a Apropriar
1.2 ATIVO NO CIRCULANTE
1.2.1 REALIZVEL A LONGO PRAZO
1.2.2 INVESTIMENTOS
1.2.3 IMOBILIZADO
1.2.3.01 Operacional Corpreo (Material)
1.2.3.01.01 Computadores e Perifricos
1.2.3.02 (-) Depreciaes Acumuladas
1.2.3.02.01 (-) Depreciao Acum Computadores e Perifricos
1.2.4 INTANGVEL
1.2.4.01 Operacional Incorpreo (Imaterial)
1.2.4.01.01 Marcas e Patentes
1.2.4.02 (-) Amortizaes Acumuladas
1.2.4.02.01 (-) Amortizao Acumulada de Marcas e Patentes

2 PASSIVO
2.1 PASSIVO CIRCULANTE
2.1.1 OBRIGAES OPERACIONAIS
2.1.1.01 Obrigaes com Fornecedores
2.1.1.01.01 Fornecedor A
2.1.1.02 Emprstimos e Financiamentos
2.1.1.02.01 Emprstimos
2.1.1.03 Obrigaes Tributrias
2.1.1.03.01 ICMS a Recolher
2.2 PASSIVO NO CIRCULANTE
2.2.1 EXIGVEL A LONGO PRAZO
2.2.1.01 Obrigaes Operacionais
2.2.1.01.01 Fornecedor A
2.2.1.01.02 Emprstimo Banco A
2.3 PATRIMNIO LQUIDO
2.3.1 CAPITAL SOCIAL
2.3.1.01 Capital Social
2.3.1.01.01 Capital Social Subscrito
2.3.1.01.02 (-) Capital Social a Integralizar
2.3.2 RESERVAS DE CAPITAL
2.3.2.01 Reservas de Capital
2.3.2.01.01 Reservas de Capital
2.3.3 AJUSTES DE AVALIAO PATRIMONIAL
2.3.3.01 Ajustes de Avaliao Patrimonial
2.3.3.01.01 Ajuste de Avaliao Patrimonial
2.3.4 RESERVAS DE LUCROS
2.3.4.01 Reservas de Lucros
2.3.4.01.01 Reserva Legal
2.3.4.01.02 Reserva Estatutria
2.3.4.01.03 Reserva para Contingncias
2.3.4.01.04 Reserva de Lucros para Expanso

2.3.5 (-) AES EM TESOURARIA
2.3.5.01 (-) Aes em Tesouraria
2.3.5.01.01 (-) Aes em Tesouraria
2.3.6 LUCROS OU PREJUZOS ACUMULADOS
2.3.6.01 Prejuzos Acumulados
2.3.6.01.02 (-) Prejuzos Acumulados
2.3.6.02 Resultado do Perodo
2.3.6.02.01 Lucro do Perodo
2.3.6.02.02 (-) Prejuzo do Perodo
II CONTAS DE RESULTADO
3 CONTAS DE RESULTADO
3.1 DESPESAS OPERACIONAIS
3.1.1 DESPESAS COM VENDAS
3.1.1.01 Despesas com Pessoal
3.1.1.01.01 Comisses
3.1.2 DESPESAS FINANCEIRAS
3.1.2.01 Despesas Tributrias
3.1.2.01.01 Impostos sobre Operaes Financeiras
3.1.3 DESPESAS ADMINISTRATIVAS
3.1.3.01 Despesa com Pessoal
3.1.3.01.01 Salrios e Ordenado
3.1.3.02 Despesas Gerais
3.1.3.02.01 Material de Consumo
3.1.4 OUTRAS DESPESAS OPERACIONAIS
4 CONTAS DE RESULTADO
4.1 CUSTOS
4.1.1 CUSTOS DE VENDAS
4.1.1.01 Custos dos Produtos Vendidos
4.1.1.01.01 CPV - Produto A
4.1.1.02 Custos dos Subprodutos Vendidos

4.1.1.02.01 CSV - Subproduto A
4.1.1.03 Custo das Mercadorias Vendidas
4.1.1.03.01 CMV - Mercadoria A
4.1.1.04 Custo dos Servios Prestados
4.1.1.04.01 CSP - Servio A
4.1.2 CUSTOS DE PRODUO
4.1.2.01 Produtos em Processo
4.1.2.01.01 Produto A
4.1.2.02 Custos por Departamento
4.1.2.02.01 Departamento A
4.1.2.02.02 Departamento B
4.1.2.03 Material Direto Consumo
4.1.2.03.01 Matrias-primas Realizadas
4.1.2.03.02 Material Secundrio Direto Realizado
4.1.2.03.03 ( - ) Materiais Diretos Aplicados
4.1.2.04 Mo de Obra Direta
4.1.2.04.01 Salrios
4.1.2.04.02 13 Salrio
4.1.2.04.03 ( - ) MOD Aplicada
4.1.2.05 Custos Indiretos de Produo CIPs
4.1.2.05.01 Materiais Indiretos
4.1.1.05.02 Materiais de Manuteno
4.1.1.05.03 Mo de Obra Indireta
4.1.1.05.04 Salrios e Ordenados
4.1.1.05.05 Encargos Sociais
4.1.1.05.06 INSS
4.1.1.05.07 FGTS
4.1.1.05.08 Gastos Gerais de Produo Indiretos
4.1.1.05.09 gua e Esgoto
4.1.1.05.10 Aluguis e Arrendamentos
4.1.1.05.11 Combustveis e Lubrificantes
4.1.1.05.12 Telefone
4.1.1.05.13 Conservao Predial

4.1.1.05.14 Depreciao
4.1.1.05.15 Energia Eltrica
4.1.1.05.16 ( - ) CIP Aplicado
4.1.1.06 Variao dos Custos
4.1.1.06.01 Variao MDC
4.1.1.06.02 Variao MOD
4.1.1.06.03 Variao CIP
5 CONTASDERESULTADO
5.1 RECEITAS OPERACIONAIS
5.1.1 FATURAMENTO BRUTO
5.1.1.01 Vendas de Produtos
5.1.1.01.01 Vendas Vista
5.1.1.01.02 Vendas a Prazo
5.1.1.01.03 ( - ) IPI sobre Vendas
5.1.1.02 Vendas de Mercadorias
5.1.1.02.01 Mercadoria A
5.1.1.03 Prestao de Servios
5.1.1.03.01 Servio A
5.1.2 DEDUES DA RECEITA OPERACIONAL
5.1.2.01 Vendas Devolvidas
5.1.2.01.01 ( - ) Devoluo de Venda
5.1.2.02 Abatimentos e Descontos Comerciais
5.1.2.02.01 ( - ) Abatimentos sobre Vendas
5.1.2.02.02 ( - ) Descontos Incondicionais Concedidos
5.1.2.03 Impostos Incidentes
5.1.2.03.01 ( - ) ICMS sobre Vendas
5.1.2.03.02 ( - ) PIS sobre Vendas
5.1.2.03.03 ( - ) COFINS sobre Vendas
5.1.2.03.04 ( - ) ISSQN sobre Servios

5.1.3 OUTRAS RECEITAS
5.1.3.01 Outras Receitas
5.1.3.01.01 Receitas Diversas
5.1.3.01.02 Recuperao de Despesas
5.1.3.01.03 Recuperao Impostos/Estaduais/Municipais
5.1.3.01.04 Indenizaes de Seguros Recebidas
5.1.3.01.05 Alienaes do Imobilizado
5.1.3.01.06 Vendas de Bens do Imobilizado
5.1.3.01.07 Indenizaes de Seguros e Sinistros
5.1.3.01.08 Vendas de Sucatas
5.1.4 APURAO DE RESULTADO DO EXERCCIO
5.1.4.01 Apurao do Resultado do Exerccio
5.1.4.01.01 ( - ) Transf. de Resultado para Patrimnio Lquido
5.1.4.01.02 Encerramento do Exerccio
CONSIDERAES FINAIS
No apenas a contabilidade financeira como tambm a contabilidade de custos surgiram em

virtude da necessidade da sociedade, foram evoluindo e se adaptando aos novos anseios por
meio da aplicao e do uso. Na era Mercantilista, a contabilidade de custo era extremamente
simples, utilizada para apurao do custo e do lucro, no entanto, com o advento das empresas
industriais, a contabilidade de custo passou a ser mais exigida, sendo utilizada como forma de
controle, formao do preo de venda e principalmente como auxlio na tomada de deciso
dos gestores do negcio.
Para uma perfeita compreenso dos usurios acerca dos termos contbeis constantes dos
demonstrativos, a contabilidade de custo utiliza uma terminologia prpria, uniformizando os
conceitos de gastos, investimentos, custos, despesas, receitas e outros.
O procedimento de apurao do custo de produtos mais complexo que a apurao do

custo das mercadorias. O custo da mercadoria corresponde ao custo de aquisio acrescida
dos gastos necessrios para coloc-la em condio de venda, enquanto que o custo dos
produtos corresponde aos materiais adquiridos acrescidos de outros gastos de transformao.
Os custos dos produtos so classificados em custos diretos e indiretos, enquanto nestes
a apropriao ao produto se faz por meio de rateio ou estimativas, naquele, os custos so
apropriados diretamente por meio de uma medida de consumo. Os custos tambm podem ser

classificados em relao ao volume de produo, custos fixos e variveis. Dentro de um limite
de capacidade instalada de produo, os custos fixos permanecem constantes, por outro lado,
os custos variveis variam proporcionalmente ao volume de produo.
Saiba mais sobre gastos, custos e despesas:

O vdeo sugerido corresponde aos conceitos de itens normatizados pela contabilidade de
custos, apresentados na aula do Sr. Vicente Sevilha Junior.
<http://www.youtube.com/watch?v=cfUx3br_8Fk>.
Saiba mais sobre Custos fixos e variveis:
Dentro de uma capacidade instalada, alguns custos variam e outros no. No vdeo suge-
rido, o Sr. Vicente Sevilha Junior diferencia, classifica e exemplifica o custo.
<http://www.youtube.com/watch?v=NEVLaYd9pXE>.
A Contabilidade de Custo um ramo da Contabilidade Financeira destinada apurao dos custos,

lucros, controle e tomada de decises.

Ttulo: Curso de contabilidade Ttulo: Contabilidade de Ttulo: Gesto de custos e
de custos custos formao de preos com
aplicaes na calculadora HP
12 C
Autores: George S. G. Leone e Autor: Eliseu Martins Autores:: Adriano Leal Bruni e
Rodrigo Jos Guerra Leone Editora: Atlas Rubens Fam
Editora: Atlas Edio: 10 Editora: Atlas
Edio: 4 Ano: 2010 Edio: 5
Ano: 2010 Especificaes: 311 Ano: 2011
Especificaes: 480 pginas pginas Especificaes: 569 pginas
FICHA TCNICA FICHA TCNICA FICHA TCNICA

ISBN: 978-85-224-6081-6 ISBN: 978-85-2240-567-0 ISBN: 978-85-224-5148-7

ATIVIDADE DE AUTOESTUDO
1. De acordo com as Terminologias Contbeis, assinalar (V) se for Verdadeiro ou (F) se for
Falso nas sentenas abaixo:
( ) Os investimentos podem ser posteriormente classificados como custos.

( ) O desembolso com material de escritrio a terminologia dada ao pagamento.
( ) A aquisio vista de matria-prima considerada diretamente como custo dos pro-
dutos industrializados.
( ) A perda de matria-prima pode ser considerada como consumo normal no perodo.
( ) As despesas so gastos administrativos e financeiros no perodo, necessrios colo-
cao do produto no mercado.
( ) Os custos esto associados elaborao de produtos e/ou servios.
( ) As despesas no esto associadas ao consumo do perodo.
2. Correlacione os termos contbeis com as respectivas definies:
( 1 ) Custos ( ) Gastos ativados objetivando benefcios futuros

( 2 ) Despesas ( ) Entradas de elementos financeiros relacionados s
vendas
( 3 ) Investimentos
( ) Bens consumidos para obteno de receita
( 4 ) Receitas
( ) Gastos destinados ao processo produtivo
( 5 ) Desembolsos
( ) Pagamentos de bens adquiridos
3. Classifique as sentenas de acordo com a terminologia contbil, em (C) Custos, (D)

Despesas, (R) Receita, (P) Perda, (O) Desembolso e (I) Investimento:
Os fatos contbeis abaixo ocorreram em um determinado perodo em uma indstria de

produtos alimentcios.
( ) Aquisio de veculos.
( ) Pagamento antecipado de fornecedores.
( ) Matria-prima danificada.
( ) Consumo de energia eltrica do setor administrativo.
( ) Depreciao da mquina industrial em sacrifcio do uso do perodo.
( ) Venda a prazo de produtos.
( ) Desfalque do estoque proveniente de roubo.
( ) Depreciao dos computadores do setor financeiro da empresa.
( ) Pagamento de matria-prima a ser consumida no futuro.
( ) Manuteno das mquinas industriais.
( ) Aquisio de aes de outras companhias.
( ) Consumo de energia eltrica pelo setor industrial.
( ) Consumo de gua no setor de vendas.
4. Faa uma comparao entre gasto e desembolso.
5. Defina e exemplifique investimento, custo e despesa.
6. A compra de matria-prima representa uma despesa? Quando a matria-prima consumida

na produo h um desembolso? Justifique a resposta.
7. Os gastos podem ser classificados como investimentos, custos e despesas. Assinale a

alternativa correta:
I A comisso de vendedores um gasto considerado custo de produo.
II A conta Salrios a Pagar uma conta de resultado.
III Os gastos com salrios dos supervisores so considerados custos.
IV O ordenado dos operrios da fbrica considerado despesa.
( a ) I est correta.
( b ) II e III esto corretas.
( c ) IV est correta.
( d ) III e IV esto corretas.
( e ) Nenhuma das alternativas.

( 1 ) Custos ( ) Dbito Fornecedores
Crditos Banco Conta Movimento
( 2 ) Despesas
( ) Dbito Duplicatas a Receber
( 3 ) Investimentos Crdito Vendas de Produtos a Prazo
( 4 ) Receitas ( ) Dbito Matria-prima (estoque)
Crdito Fornecedores
( 5 ) Desembolsos
( ) Dbito Mo de obra Direta Produto A
Crdito Salrios a Pagar
( ) Dbito Aluguel da Administrao
Crdito Aluguel a Pagar
9. O que custo direto? Exemplifique.
10. O que custo indireto? Exemplifique.
11. O que custo fixo? Exemplifique.
12. O que custo varivel? Exemplifique.
( ) A classificao dos custos em diretos e indiretos realizada em relao ao volume
de produo.
( ) A classificao dos custos em fixos e variveis realizada em relao ao volume de
produo.
( ) Os custos semifixos tm como caractersticas uma parte dos custos fixos e outra parte
varivel.
( ) Os custos diretos so alocados aos produtos, passveis de serem mensurados mone-
tariamente.
( ) Os custos fixos correspondem aos custos com aluguis, uma vez que o valor do alu-
guel o mesmo durante determinado perodo de tempo.
( ) Os custos indiretos so alocados aos produtos fabricados por meio de um critrio de
reateio.

14. Assinale a alternativa correta:
I A classificao dos custos em fixos e variveis est relacionada com a variao do
volume de produo.
II Todo o salrio e os encargos dos empregados da produo so sempre classificados
como custos diretos.
III Os custos indiretos correspondem aos gastos que no se alteram em razo da varia-
o do volume de produo at o limite de uma capacidade instalada.
IV Os custos semivariveis correspondem aos custos semifixos.
( a ) I est correta.
( b ) I e II esto corretas.
( c ) I e III esto corretas.
( d ) Todas esto corretas.
15. Uma indstria de brinquedos listou os gastos de um determinado perodo:

$ 2.000 - salrios dos supervisores de produo
$ 5.000 - pr-labores dos scios
$ 8.000 salrios mensais de operrios da fbrica
$ 6.000 matrias-primas consumidas
$ 2.000 aluguel da fbrica
$ 1.000 aluguel da administrao
a) Qual(is) custo(s) pode(m) ser(em) considerado(s) direto(s)?
b) Qual(is) custo(s) pode(m) ser(em) considerado(s) indireto(s)?
c) Qual(is) custo(s) pode(m) ser(em) considerado(s) fixo(s)?
d) Qual(is) custo(s) pode(m) ser(em) considerado(s) variveis(s)?
e) Qual(is) gasto(s) corresponde(m) (s) despesa(s)?
16. Diferencie custos semifixos de custos semivariveis.
17. Uma empresa classifica o gasto com energia eltrica como sendo custo fixo. Existe alguma
possibilidade deste gasto ter outra classificao? Justifique.
18. A Fbrica de Sorvetes Bom Ltda. vende as caixas de sorvetes por $ 30. Os custos fixos
anuais totalizam $ 40.000, seus custos variveis so iguais a $ 15 por caixa. Supondo o volume
de produes anuais de 15.000 e 20.000 caixas, calcule:

a) As receitas totais.
a) O custo varivel total anual.
a) O custo total anual e unitrio.
a) O lucro bruto total anual e unitrio.
19. Classifique as contas em:

b) ( P ) para conta Patrimonial ou ( R ) para conta de Resultado.
c) ( A ) Ativo, ( P ) Passivo, ( D ) Despesa, ( C ) Custo ou ( R ) Receita.
d) ( D ) Devedora ou ( C ) Credora.
Conta a) b) c)
Aluguis a Apropriar
Banco conta Movimento
Caixa Geral
CIP Aplicado
COFINS sobre Vendas
Depreciao Acumulada de Computadores
Depreciao de Computadores
Depreciao de Mquinas Industriais
Duplicatas a Pagar
Duplicatas a Receber
Emprstimos Bancrios a Pagar
Energia Eltrica a Pagar
Energia Eltrica da Administrao
Energia Eltrica da Fbrica
Frias Pessoal da Produo
FGTS
FGTS a Recolher
Frete sobre vendas
ICMS a Recolher
ICMS a Recuperar
ICMS sobre Vendas
INSS
INSS a Recolher
IPI a Recolher
IRRF a Recolher
Juros a Apropriar
Juros de Emprstimos a Pagar
Juros Passivos
Marcas e Patentes
Materiais Diretos Consumidos
Material Direto de Embalagem
MOD Aplicada
Perdas Estimadas nos Estoques
PIS a Recuperar
Salrios da Administrao
Salrios dos Operrios da Fbrica
Salrios dos Supervisores de Produo
Vendas Vista

UNIDADE II
ELEMENTOS QUE INCORPORAM OS CUSTOS

Conhecer as formas de controlar estoques.
Apurar o custo dos materiais diretos.
Calcular o custo da mo de obra direta por hora.
Alocar os custos indiretos de produo aos produtos.
Aprender a contabilizar as operaes de custos.
Compor o custo total do produto.
Plano de Estudo

Material direto
Mo de obra direta
Custos indiretos de produo
Apurao do custo total (I)
Contabilizao dos custos (I)

INTRODUO
Uma forma simples de representar o resultado de qualquer empresa (lucro ou prejuzo)

corresponde s receitas auferidas deduzidas dos custos e despesas ocorridas. Para obteno
de resultados satisfatrios, as empresas se empenham na produo de bens e servios para
serem comercializados.
Em uma empresa industrial, os custos dos produtos fabricados so mais complexos que
nas comerciais. Enquanto nestas os custos so representados basicamente pelos custos de
aquisio das mercadorias acrescidos dos gastos necessrios para coloc-las em condio
de venda, naquelas, os custos so compreendidos pelo dispndio com Materiais, Mo de obra
e Outros Custos.
Muitos elementos so consumidos no processo produtivo, matria-prima, materiais auxiliares,

material de embalagem, mo de obra, encargos sociais, material de limpeza, material de
escritrio etc.
Nesta unidade, abordaremos os trs grandes grupos de elementos que incorporam os custos
dos produtos fabricados, materiais diretos, mo de obra e custos indiretos de fabricao. Ainda,
aprenderemos a apurar o custo total do produto, contabilizando todas as fases do processo
de produo.
MATERIAL DIRETO
Dentre os elementos que incorporam o custo industrial dos produtos fabricados, o material
direto o que, normalmente, constitui a maior proporo nos produtos acabados. Considera-
-se como material direto a matria-prima, o material secundrio, e, s vezes, o material de
embalagem.

A eficincia do controle destes materiais possibilita uma melhor apurao de resultado, devido
a sua grande influncia no custo dos produtos fabricados.
Os materiais diretos correspondem aos materiais apropriados, aos produtos passveis de

serem diretamente identificados com esta ou com aquela unidade produzida, caso haja
impossibilidade de quantificao monetria alocada diretamente em cada unidade produzida,
no poder receber a classificao de material direto.
A matria-prima o principal material direto apropriado aos produtos. O material secundrio

um material direto apropriado ao produto em menor quantidade. A embalagem o material
utilizado para embalar os produtos acabados.
Como exemplo, vamos considerar a produo de um guarda-roupa. Para produzir um guarda-

-roupa, muitos elementos so consumidos: madeira, parafuso, puxadores, papelo etc. Dentre
os materiais citados, podemos dizer que a madeira o material direto mais utilizado na
fabricao de mveis, considerada por isso como matria-prima. Por outro lado, o parafuso
e os puxadores tambm so materiais diretos, mas pela menor proporo incorporada ao
produto, so considerados como materiais secundrios diretos. Por fim, tem-se a caixa de
papelo utilizada para embalar o produto, considerada como material direto, classificada como
material de embalagem. Outros materiais so consumidos na produo, como a lixa, estopa,
pincel etc., no entanto, so classificados como materiais indiretos, por isso, no abordaremos
neste momento.

Sistemas de inventrios
Os sistemas de inventrios correspondem s formas como a empresa controla o consumo

dos materiais. Existem duas formas de controlar os estoques: inventrio peridico e inventrio
permanente.
Inventrio Peridico
Como o prprio nome sugere, um inventrio realizado de perodo em perodo, consiste em

levantar o consumo dos materiais (venda ou uso) somente no final de um perodo. Muitas
empresas fazem este levantamento apenas no fechamento do Balano Patrimonial, coincidindo
com o final do exerccio social.
A apurao do consumo do perodo realizada de forma bem simples, levanta-se o valor do

estoque no incio do perodo, somam-se todas as aquisies, e, por fim, subtrai-se o estoque
final apurado na contagem.
Consumo de material direto = Estoque Inicial + Compras Estoque Final
Como exemplo, vamos considerar a empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis

Ltda. As compras de materiais diretos realizadas no ano 20XX corresponderam a $ 300.000,
o estoque no incio do perodo era de $ 10.000 e o estoque no final do perodo (apurado pela
contagem) foi de $ 60.000. Qual foi ento o custo de materiais diretos do perodo de 20XX?
Custo de material direto = EI + C EF
Custo de material direto = 10.000 + 300.000 60.000 = 250.000
Assim, o custo com materiais diretos dos produtos vendidos no perodo corresponde a
$ 250.000.

Inventrio Permanente
Neste tipo de inventrio, os materiais so controlados na ficha de controle de estoque de

forma contnua. Todas as compras, vendas ou requisies so controladas individualmente.
O objetivo do inventrio permanente identificar o custo dos produtos vendidos e o custo dos
produtos estocados (ainda no vendidos).
Modelo de Ficha de Controle de Estoque
Material X Mtodo:
Entrada Sada Saldo
Data Histrico
Quant. $ Unit. $ Total Quant. $ Unit. $ Total Quant. $ Unit. $ Total
Custo do Produto Vendido Custo do Estoque

(custo realizado) (custo a realizar)
Fonte: a autora
Por meio da ficha de controle de estoque, o valor do estoque pode ser levantado a qualquer
momento, independente da poca do fechamento do Balano Patrimonial. Desta forma, no
inventrio permanente no preciso realizar a contagem fsica dos materiais, exceto no caso
de necessidade de conferncia.
Custo do material direto
Normalmente, os materiais diretos no so totalmente consumidos ou transformados

em produtos no momento da aquisio, so primeiramente registrados no ativo, mais
especificamente nos estoques, permanecendo no aguardo de requisies para consumo.
De acordo com a Lei 6.404, de 1976, os ativos sero avaliados pelo valor justo, o preo pelo
qual possam ser repostos ou pelo valor de aquisio.
Mas qual o valor de aquisio?

Para atender ao fisco, a contabilidade de custo escriturada de acordo com a legislao e com
os princpios contbeis, assim, para compor o custo do estoque, contabilmente registramos
o bem com o valor da aquisio acrescido do seguro, frete, armazenagem e outros gastos
indispensveis para coloc-los em condio de venda ou utilizao. Alm disso, devem ser
deduzidos todos os tributos que so compensveis pela empresa no momento da venda (IPI,
PIS, COFINS e ICMS), pois estes tributos recuperveis no constituem custos para a empresa.
A regra bem simples, compe o custo do bem o valor de compra acrescido dos gastos
necessrios para coloc-lo em condio de uso ou venda, deduzidos os tributos recuperveis.
O valor justo corresponde ao valor do mercado, assim, o estoque deve estar avaliado pelo
valor de aquisio ou o valor justo (dos dois, o menor). Caso o valor do mercado seja inferior
ao valor registrado, a empresa deve ajustar o valor do estoque:
Dbito Despesas com Proviso para Ajuste ao Valor do Mercado (despesa).
Crdito Proviso para Ajuste ao Valor do Mercado (redutora do Ativo).
EXEMPLO 1) A empresa de ralos Rolls Comrcio Ltda. contribuinte de ICMS (paga ICMS
na compra e tambm vende com ICMS), mas no recolhe IPI. Vejamos como fica o custo do
material adquirido:
( + ) Valor pago ao fornecedor (valor total da nota de compra com IPI)
( - ) ICMS embutido no valor da nota fiscal de compra
( + ) Seguro
( + ) Frete pago pelo comprador (FOB)
( - ) ICMS do frete
( = ) Custo do material (valor que estar registrado no estoque)

EXEMPLO 2) A indstria de janelas Win Ltda. contribuinte de ICMS e o IPI recupervel.
Vejamos como fica o custo do material adquirido:
( + ) Valor pago ao fornecedor (valor total da nota de compra com IPI)
( - ) IPI
( - ) ICMS embutido no valor da nota fiscal de compra
( + ) Seguro
( + ) Frete pago pelo comprador (FOB)
( - ) ICMS sobre o frete
( = ) Custo do material (valor que estar registrado no estoque)
Neste exemplo, vemos que o IPI e o ICMS no compem o custo do material. No enunciado
do exemplo consta a informao de que a empresa contribuinte do ICMS, assim, a empresa
compra material com ICMS e vende produto com ICMS, portanto, o ICMS da compra pode ser
compensado com o ICMS da venda.
Compra de material Venda de produto

ICMS a recuperar = $ 12 ICMS a recolher = $ 36
Compensao do ICMS
$ 24 para ser recolhido
($36 $12)
Por fim, alguns gastos como juros incorridos pelo atraso de pagamentos no podem ser
incorporados ao custo do produto, devero ser registrados como despesas do perodo.
Mtodo de avaliao dos estoques
Avaliar os estoques uma das tarefas essenciais da contabilidade. O custo interfere diretamente
no resultado do exerccio, assim, um pssimo controle dos estoques dos materiais pode
distorcer todo o clculo do custo do produto e, consequentemente, influenciar negativamente

o resultado do perodo.
A avaliao do estoque seria extremamente simples se todas as aquisies fossem realizadas

nas mesmas condies, no entanto, as aquisies podem ocorrer em condies variadas
de preos, fornecedores, formas de pagamento etc. Provavelmente constam dos estoques
unidades de um mesmo item com custos distintos de aquisio.
Face s condies variveis de aquisio, avaliar o estoque nada mais do que controlar o
custo dos bens consumidos ou vendidos, e os bens em estoque.
Existem vrios critrios de avaliao dos estoques, mas abordaremos apenas os quatro
principais:
Preo especfico.
PEPS Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair, do termo ingls FIFO (First In, First Out).
UEPS ltimo a Entrar, Primeiro a Sair, do termo ingls LIFO (Last In, First Out).
Custo mdio ponderado.
Preo especfico
Este critrio de avaliao de estoque utilizado somente quando possvel identificar e

controlar o preo individualizado de cada uma das unidades estocadas e suas respectivas
baixas por venda ou consumo, pelo mesmo valor de entrada.
O controle individualizado de cada um dos elementos a principal caracterstica deste mtodo

de avaliao dos estoques. Ainda, realizado de acordo com as normas contbeis e aceito
pelo fisco.
O referido mtodo aplicado principalmente pelas empresas que industrializam ou

comercializam poucas unidades nos estoques ou quando os bens movimentados so de
elevado valor unitrio como, por exemplo, as empresas do ramo automobilstico, aeronutica,
marinha, construo civil e outras.

Visando obter um melhor entendimento acerca deste mtodo, segue um exemplo ilustrativo.
EXEMPLO 3) A empresa Gutamoc - Comrcio de Mveis Ltda. teve no ms de janeiro do ano

de 20XX as seguintes movimentaes (para fins didticos, no vamos abordar as questes
tributrias):
05/01/XX Compra de dois guarda-roupas de luxo, sendo um do modelo A, nmero
de srie 2587, no valor de $ 5.000, mais frete de $ 100 e o outro do modelo B, nmero
de srie 2589, no valor de $ 6.000, mais frete de $ 150.
07/01/XX Compra de um guarda-roupa do modelo B, nmero de srie 2658, no
valor de $ 7.000, mais frete de $ 200.
10/01/XX - Venda de um guarda-roupa, modelo B, nmero de srie 2658, pelo valor
de $ 10.000.
13/01/XX Compra de um guarda-roupa modelo A, nmero de srie 2678, no valor
de $ 5.600, mais frete de $ 100 e impostos recuperveis de $ 500, inclusos na nota
fiscal.
25/01/XX Compra de um guarda-roupa modelo B, nmero de srie 2754, no valor
de $ 8.000, com frete incluso na nota fiscal, ainda, h imposto recupervel no valor
de $ 1.000, tambm incluso na nota fiscal.
28/01/XX Venda de dois guarda-roupas modelo A, nmero de srie 2587 e 2678,
pelos valores de R$ $ 9.000 e $ 11.000, respectivamente.
Assim, as fichas de controle de estoque dos guarda-roupas modelos A e B, segundo o mtodo

de avaliao de estoque pelo preo especfico, so as seguintes:
Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo A custo especfico
Mercadoria: Guarda-roupa Modelo A Mtodo: Custo Especfico
Entrada Sada Saldo
Data Histrico
Quant $ Unit. $ Total Quant $ Unit. $ Total Quant $ Unit. $ Total
05/01/XX Compra 01 5.100 5.100 01 5.100 5.100
01 5.100 5.100
13/01/XX Compra 01 5.200 5.200
01 5.200 5.200
01 5.100 5.100
28/01/XX Venda
01 5.200 5.200
Fonte: a autora

Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo B custo especfico
Mercadoria: Guarda-roupa Modelo B Mtodo: Custo Especfico

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
Quant. $ Unit. $ Total Quant. $ Unit. $ Total Quant $ Unit. $ Total
05/01/XX Compra 1 6.150 6.150 1 6.150 6.150
1 6.150 6.150
07/01/XX Compra 1 7.200 7.200
1 7.200 7.200
10/01/XX Venda 1 7.200 7.200 1 6.150 6.150
1 6.150 6.150
25/01/XX Compra 1 7.000 7.000
1 7.000 7.000
Fonte: a autora
Tomando por base o critrio Preo Especfico, vamos apurar o resultado do perodo:
Descrio Clculo Valor em $

Receita Bruta 10.000 + 9.000 + 11.000 30.000
Custo das Mercadorias Vendidas 5.100 + 5.200 + 7.200 17.500
Resultado do Perodo (lucro) 30.000 17.500 12.500
No entanto, devido ao volume elevado de produo, a varincia de materiais, datas e preos

de aquisies diferenciados, praticamente impossvel controlar individualmente os bens
adquiridos na maioria das empresas. Assim, outros mtodos de avaliao de estoques so
utilizados.
PEPS Primeiro a Entrar, Primeiro a Sair
Para este critrio de avaliao de estoques, os materiais utilizados so baixados dos estoques
pelo valor das primeiras entradas nos estoques, ou seja, pelo valor dos materiais adquiridos
h mais tempo.
Com base nesse critrio, para a FIPECAFI (2000, p. 106), medida que ocorrem as vendas

ou o consumo, vai-se dando baixa, a partir das primeiras compras, o que equivale ao seguinte
raciocnio: vendem-se ou consomem-se antes as primeiras mercadorias compradas.
Segue um exemplo ilustrativo.

de 20XX as seguintes movimentaes:
de $ 10.000.
fiscal.
pelos valores de $ 9.000 e $ 11.000, respectivamente.
Assim, as fichas de controle de estoque dos guarda-roupas modelos A e B, segundo este

mtodo PEPS, so as seguintes:
Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo A PEPS
Mercadoria: Guarda-roupa Modelo A Mtodo: PEPS

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
05/01/XX Compra 01 5.100 5.100 01 5.100 5.100
01 5.100 5.100
13/01/XX Compra 01 5.200 5.200
01 5.200 5.200
01 5.100 5.100
28/01/XX Venda
01 5.200 5.200
Fonte: a autora

Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo B PEPS
Mercadoria: Guarda-roupa Modelo B Mtodo: PEPS

Histri- Entrada Sada Saldo
Data
co Quant. $ Unit. $ Total Quant. $ Unit. $ Total Quant $ Unit. $ Total
05/01/
Compra 01 6.150 6.150 01 6.150 6.150
XX
07/01/ 01 6.150 6.150
Compra 01 7.200 7.200
XX 01 7.200 7.200
10/01/
Venda 01 6.150 6.150 01 7.200 7.200
XX
25/01/ 01 7.200 7.200
Compra 01 7.000 7.000
XXXX 01 7.000 7.000
Fonte: a autora
Tomando por base o critrio PEPS, vamos apurar o resultado do perodo:

Receita Bruta 10.000 + 9.000 + 11.000 30.000
Utilizando o PEPS, os custos tendem a ficar avaliados por um valor menor, uma vez que o valor
de sada leva em considerao o estoque mais antigo. Esse critrio realizado de acordo com
os princpios contbeis e aceito pela Receita Federal na apurao do Imposto de Renda,
uma vez que considerando um custo menor, o lucro contbil (base de clculo de tributos sobre
lucro) torna-se maior.
UEPS ltimo a Entrar, Primeiro a Sair
Neste mtodo, os materiais utilizados so baixados dos estoques pelo valor das ltimas
entradas nos estoques, ou seja, pelo valor mais recente dos materiais adquiridos.

Segue exemplo elucidativo:

de $ 10.000.
fiscal.
Assim, as fichas de controle de estoques dos guarda-roupas modelos A e B, segundo este

mtodo UEPS, so as seguintes:
Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo A UEPS

Mercadoria: Guarda-roupa Modelo A Mtodo: UEPS
Data Histrico Entrada Sada Saldo
05/01/XX Compra 01 5.100 5.100 01 5.100 5.100
13/01/XX Compra 01 5.200 5.200 01 5.100 5.100
01 5.200 5.200
28/01/XX Venda 01 5.200 5.200
01 5.100 5.100
Fonte: a autora

Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo B UEPS
Mercadoria: Guarda-roupa Modelo B Mtodo: UEPS

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
05/01/XX Compra 01 6.150 6.150 01 6.150 6.150
01 6.150 6.150
07/01/XX Compra 01 7.200 7.200
01 7.200 7.200
10/01/XX Venda 01 7.200 7.200 01 6.150 6.150
25/01/ 01 6.150 6.150
Compra 01 7.000 7.000
XXXX 01 7.000 7.000
Fonte: a autora
Tomando por base o critrio UEPS, vamos apurar o resultado do perodo:

Receita Bruta 10.000 + 9.000 + 11.000 30.000
De todo o exposto acerca dos mtodos, percebe-se que as quantidades fsicas restantes no
estoque ao final da movimentao do perodo acima so idnticas, no entanto, os valores
monetrios dos estoques so diferentes. Tal fato se justifica em razo da forma de atribuio
dos custos utilizados.
A legislao fiscal brasileira no permite a utilizao do UEPS para a avaliao dos estoques
para fins fiscais, pois este critrio considera como custo dos produtos vendidos os valores
das ltimas entradas, assim, o custo contbil tende a ser maior, logo proporcionando um lucro
menor utilizado como base dos valores tributrios.

Custo mdio ponderado
o mtodo de avaliao de estoque mais utilizado. De acordo com este mtodo, os custos dos
estoques so provenientes da mdia dos valores das aquisies. No entanto, para utilizao
deste mtodo, as empresas precisam manter um controle contnuo nos seus estoques.
O custo mdio ponderado calculado pela diviso do saldo total financeiro pela quantidade
total das unidades estocadas. Ainda, a cada nova aquisio por um preo diferente da mdia
unitria, o valor do custo mdio alterado.
A maior dificuldade de utilizao deste mtodo o dispndio de tempo, pois como mencionado
anteriormente, este critrio exige controle constante, uma vez que cada aquisio de valor
diferente do preo mdio registrado altera o valor do custo mdio. Por outro lado, este mtodo
oferece algumas vantagens como, por exemplo, evita o controle dos custos por lotes de
unidades adquiridas, isto , esquiva-se o valor de aquisio para considerar uma mdia de
preo das unidades compradas.
Por outro lado, a mdia no expressa o valor de mercado, tampouco o valor efetivamente pago
ou ainda o valor efetivo dos estoques. Assim, no h um critrio mais eficiente que outro, a
empresa deve utilizar o critrio ou os critrios que melhor se adaptam s suas necessidades.
Para um melhor entendimento segue um exemplo ilustrativo.
EXERCCIO 1) A empresa Gutamoc - Comrcio de Mveis Ltda. teve no ms de janeiro do ano


de $ 10.000.
fiscal.
Assim, as fichas de controle de estoque dos guarda-roupas modelos A e B, segundo este

mtodo do custo mdio ponderado, so as seguintes:
Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo A custo mdio
Mercadoria: Guarda-roupa modelo A Mtodo: Custo mdio

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
05/01/XX Compra 01 5.100 5.100 01 5.100 5.100
13/01/XX Compra 01 5.200 5.200 02 5.150 10.300
28/01/XX Venda 02 5.150 10.300
Fonte: a autora
Ficha de controle de estoque do guarda-roupa modelo B custo mdio
Mercadoria: Guarda-roupa Modelo B Mtodo: Custo mdio

Data Histrico Entrada Sada Saldo
05/01/XX Compra 01 6.150 6.150 01 6.150 6.150
07/01/XX Compra 01 7.200 7.200 02 6.675 13.350
10/01/XX Venda 01 6.675 6.675 01 6.675 6.675
25/01/XX Compra 01 7.000 7.000 02 6.837,50 13.675
Fonte: a autora

Tomando por base o critrio do Custo Mdio, vamos apurar o resultado do perodo:

Receita Bruta 10.000 + 9.000 + 11.000 30.000
Custo das Mercadorias Vendidas 10.300 + 6.675 16.975
O critrio do custo mdio ponderado o mais utilizado.
Perda de materiais, subprodutos e sucatas
Perda de materiais
Como explanado na Unidade I, as perdas podem ser normais ou anormais, sendo que cada
uma delas tem um tratamento contbil diferente.
As perdas anormais so involuntrias, normalmente causadas pela natureza, como incndio,

enchente, obsolescncia e outros fatores. Observa-se que tais perdas no so provenientes
do processo produtivo, assim, elas no podem ser consideradas como custos, contabilmente
devem ser tratadas como despesa do perodo.
EXEMPLO 6) Uma empresa inventariou estoques em 31 de dezembro e encontrou $ 1.000 em

almoxarifado, correspondente a itens obsoletos e que no tero mais uso dentro das atividades
normais.
D Perdas com Estoques Obsoletos (Conta de Resultado)
C Proviso para Perdas em Estoques (Conta Redutora Estoques Ativo Circulante)
Valor de $ 1.000
Quanto s perdas normais, estas so oriundas do processo produtivo, causadas normalmente

por uma reao qumica, mudana de estado fsico, pequenos problemas de regulagem de
mquinas etc.

As perdas normais so consideradas sacrifcios suportados pelo produto acabado, sendo
assim, elas so incorporadas ao custo do produto.
Vamos exemplificar uma perda normal analisando a produo de um guarda-roupa. No

processo de corte das portas, h perdas de serragens, no entanto, estas perdas so normais,
oriundas do processo de produo, portanto, a serragem descartada tambm incorporada
no custo do guarda-roupa.
O tratamento contbil diferenciado para perdas normais e anormais, enquanto estas so

tratadas como despesas do perodo em que ocorreram, aquelas so consideradas como
custos dos produtos, mas para ambas faz-se necessrio estudo e administrao no intuito de,
se no evit-las, pelo menos reduzir seus riscos de ocorrncias.
Subprodutos e sucatas
Alguns materiais que no so totalmente consumidos pela empresa podem ser aproveitados
como subprodutos ou sucatas.
Os subprodutos so sobras, resultantes de desperdcios de materiais, mas que tm preo

instvel e mercado consumidor certo. Assim, estas sobras no so consideradas como
produtos, recebem o nome de subproduto pelo fato das receitas por elas geradas serem
pequenas em proporo com as dos produtos principais.
No que se refere ao tratamento contbil, considera-se o valor de venda do subproduto como

deduo dos custos de produo dos produtos principais. No entanto, caso ocorram gastos na
venda destes subprodutos como comisses de vendas, o coerente deduzir do valor das suas
vendas as comisses, e apenas o valor lquido abater dos custos de produo.
As sucatas tambm so sobras resultantes dos desperdcios de materiais, mas por no terem
um mercado estvel de preo e pelo fato da venda ocorrer de maneira espordica, no so
consideradas como subprodutos.

Pelo fato da sua receita de venda ser praticamente irrelevante quando comparada com o
produto principal, no seu registro contbil ela no considerada como reduo dos custos dos
produtos e tampouco considerada como receita operacional. A receita resultante da venda
de sucatas considerada como Outras Receitas Operacionais.
A contabilizao seria da seguinte forma:
D Caixa/ Banco
C Venda de sucata (Outras Receitas Operacionais)
Ainda, no podemos confundir produtos defeituosos e danificados, originrios de um problema

de produo, de uma imperfeio das mquinas, de erro humano ou qualquer outro evento,
com os subprodutos. Mesmo que defeituosos ou danificados, os produtos jamais podero
ser considerados subprodutos tendo em vista que a sua receita considerada operacional,
relacionada atividade principal da empresa, eles apenas sero ofertados no mercado por um
valor menor em virtude de suas imperfeies.
EXERCCIO RESOLVIDO 1 - A Confeitaria Gutamoc Ltda. produz bolos para casamento. No

ms de janeiro/20XX a empresa consumiu muitos ovos, conforme registros:
Dia 02 Compra de 50 dzias pelo valor total de $ 150,00.
Dia 15 Consumo de 40 dzias.
Dia 18 Compra de 20 dzias a $ 3,20 a dzia.
Dia 18 Compra de 30 dzias por $ 96,60.
Dia 24 Consumo de 55 dzias.
A empresa mantm inventrio permanente nos estoques. Alm dos ovos, outros ingredientes
foram consumidos, perfazendo $ 1.478. Caso o estoque fosse controlado pelo critrio UEPS,
a empresa lucraria $ 1.418,88 na venda de seus produtos.
Pede-se para elaborar a ficha de controle de estoque e calcular o lucro bruto para cada um dos
critrios de avaliao de estoque:

a) UEPS.
b) PEPS.
c) Mdio Ponderado.
Resoluo:
a)
Material: Dzia de Ovos Mtodo: UEPS

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
02/01/
Compra 50 3,00 150,00 50 3,00 150,00
XX
15/01/ Requisio
40 3,00 120,00 10 3,00 30,00
XX 1
18/01/ 10 3,00 30,00
Compra 20 3,20 64,00
XX 20 3,20 64,00
10 3,00 30,00
18/01/
Compra 30 3,22 96,60 20 3,20 64,00
XX
30 3,22 96,60
30 3,22 96,60
24/01/ Requisio
20 3,20 64,00 5 3,00 15,00
XX 2
5 3,00 15,00
O lucro bruto pelo critrio UEPS $ 1.418,88
b)
Material: Dzia de Ovos Mtodo: PEPS

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
02/01/XX Compra 50 3,00 150,00 50 3,00 150,00
15/01/XX Requisio 1 40 3,00 120,00 10 3,00 30,00
10 3,00 30,00
18/01/XX Compra 20 3,20 64,00
20 3,20 64,00
10 3,00 30,00
18/01/XX Compra 30 3,22 96,60 20 3,20 64,00
30 3,22 96,60
10 3,00 30,00
24/01/XX Requisio 2 20 3,20 64,00 5 3,22 16,10
25 3,22 80,50

Para calcular o lucro bruto, precisamos conhecer a receita e o custo do perodo:
Como sabemos o custo e o lucro bruto pelo critrio UEPS, podemos apurar a receita. Pelo
UEPS, o Custo dos Produtos Vendidos CPV corresponde a $ 1.773,60 ($ 295,60 de ovos e
$ 1.478 dos demais ingredientes).
Receita ........................................................................................$ 3.192,48
( - ) Custo dos produtos vendidos.................................................$ 1.773,60
( = ) Lucro bruto............................................................................$ 1.418,88
Assim, a receita do perodo foi de $ 3.192,48.
Portanto, o lucro bruto pelo critrio PEPS foi de $ 1.419,98, conforme segue:
Receita.........................................................................................$ 3.192,48
( = ) Lucro bruto............................................................................$ 1.419,98
c)
Material: Dzia de Ovos Mtodo: Custo Mdio

Entrada Sada Saldo
Data Histrico
02/01/XX Compra 50 3,00 150,00 50 3,00 150,00
15/01/XX Requisio 1 40 3,00 120,00 10 3,00 30,00
18/01/XX Compra 20 3,20 64,00 30 3,1333 94,00
18/01/XX Compra 30 3,22 96,60 60 3,1766 190,60
24/01/XX Requisio 2 55 3,1766 174,72 5 3,1766 15,88
Receita.........................................................................................$ 3.192,48
( = ) Lucro bruto............................................................................$ 1.419,76
EXERCCIO RESOLVIDO 2 - A Confeitaria Gutamoc produz bolos para casamentos. No ms

de janeiro/20XX, a empresa fez 70 bolos de chocolate e 60 bolos de morango. Os ingredientes
utilizados totalizaram $ 5.000, todos classificados como material direto, consumidos pelos dois
sabores de bolos, mediante as anotaes constantes das requisies: o consumo do bolo de
morango 4/6 da quantidade consumida no bolo de chocolate.

Pede-se: Calcular o valor do custo de material direto para os bolos fabricados.
Resoluo:
No sabemos qual o consumo de materiais para o bolo de chocolate, portanto, vamos
considerar X.
No sabemos o consumo de materiais para o bolo de morango, mas sabemos que 4/6
ou 4 : 6 do consumo do bolo de chocolate, portanto, vamos representar por 4X : 6.
Por fim, sabemos que a soma do consumo dos materiais dos bolos de morango e cho-
colate $ 5.000.
Bolo de chocolate Bolo de morango

X 4X: 6
X + (4X : 6) = $ 5.000
6 X + 4 X = $ 30.000 4 x 3000 : 6 =
10 X = $ 30.000 $ 2.000
X = $ 3.000
Assim, o bolo de chocolate consome $ 3.000, enquanto que o bolo de morango consome $
2.000.
MO DE OBRA DIRETA
A mo de obra desenvolvida particularmente nas atividades industriais pode ser classificada

como mo de obra direta e mo de obra indireta. Primeiramente, abordar-se- neste tpico
apenas a mo de obra direta e, posteriormente, seguir uma explanao da mo de obra
indireta.
A mo de obra pode ser considerada como sendo os servios prestados pelas pessoas fsicas
s pessoas jurdicas por meio do seu desempenho em atividades produtivas, administrativas,
especialista, analista, assistncia tcnica e outras semelhantes relacionadas produo.
Todas estas atividades so desenvolvidas de modo a propiciar que as empresas alcancem, da

melhor maneira possvel, o objetivo de sua existncia: obteno de lucros por meio de vendas
de mercadorias, produtos ou servios.
No entanto, para ser considerada mo de obra direta no basta apenas referir-se a um servio
prestado na transformao de matria-prima em produtos acabados, faz-se necessrio que
a pessoa fsica atue diretamente na produo, sendo possvel ainda quantificar o tempo
trabalhado por cada empregado nos produtos fabricados.
Como exemplo de mo de obra direta, podemos citar o marceneiro, encanador, eletricista,

pintor, soldador, torneiro, cortador, montador, costureiro etc.
Do conceito acima, podemos constatar que em uma atividade industrial, somente podero
ser considerados como mo de obra direta os servios prestados que estiverem intimamente
relacionados com o processo produtivo, ainda, passveis de identificao de quem executou a
tarefa, de mensurao do tempo despendido no desempenho da atividade na rea produtiva
em cada uma das unidades produzidas e tambm a atribuio de um valor monetrio para
todo o perodo de elaborao do produto, sendo desnecessria qualquer forma de rateio ou
estimativa para sua alocao.

Composio da mo de obra direta
A legislao brasileira bastante onerosa nas relaes empregatcias, assim, a empresa no

pode considerar apenas os salrios como custo com mo de obra. Os encargos trabalhistas
e sociais tambm devem compor o custo da mo de obra direta dos produtos. Alguns dos
encargos incidentes sobre a folha de pagamento correspondem ao FGTS Fundo de Garantia
por Tempo de Servio, e ao INSS Instituto Nacional da Seguridade Social.
Alm dos salrios e encargos, alguns benefcios concedidos aos empregados que compem
a base de clculo dos encargos devem compor o custo da mo de obra direta das empresas.
A grande parte dos benefcios que devem incorporar os custos dos produtos esto previstos
na CLT Conveno Legislativa do Trabalho como, por exemplo, adicional noturno, frias,
tero constitucional de frias, 13 salrio, adicional de insalubridade e horas extras, outros so
acordados nas CCT - Convenes Coletivas do Trabalho, como o anunio e o adicional de
produtividade. Existem alguns benefcios que so concedidos espontaneamente pela empresa,
como alimentao e material escolar, estes tambm integram o custo da mo de obra direta.
Do exposto at o momento, pode-se constatar que o custo da mo de obra direta corresponde

ao valor monetrio do tempo empreendido na execuo de atividade diretamente relacionada
ao produto por uma determinada pessoa, composto pelo salrio pago proporcionalmente ao
tempo na produo do produto, acrescido de todos os benefcios concedidos obrigatoriamente
ou espontaneamente pelo empregador e dos encargos trabalhistas existentes sobre a
remunerao auferida pelo empregado.
Custo da mo de obra direta
Uma vez compreendido que a mo de obra direta corresponde ao trabalho efetuado diretamente
sobre as unidades produzidas, ainda, identificados os elementos que compem o seu custo,
vamos apurar o valor do custo com mo de obra.
Os benefcios ofertados aos empregados normalmente variam dentre os vastos ramos de

atividades existentes, como adicional de insalubridade, periculosidade, noturno. Alguns
adicionais e encargos, no entanto, so obrigatrios para toda e qualquer empresa como, por
exemplo, frias, tero constitucional de frias, dcimo terceiro salrio e FGTS.
Face ao grande percentual dos encargos sociais incidentes sobre a folha de pagamento dos
empregados como, por exemplo, os encargos previdencirios das indstrias que giram em
torno de 26,8% a 28,8% da remunerao paga, a sua incluso nos custos da mo de obra
direta de fundamental importncia para compor a base de clculo do valor da hora unitria
de produo. Ressaltamos que o elevado percentual de encargos obrigatrios onera o custo
da folha de pagamento, assim, quanto maior for o valor da remunerao do empregado,
proporcionalmente maiores sero tambm os encargos.
Um empregado pode ser remunerado por hora, dia, semana, quinzena ou ms, mas pelo
regime de competncia, os custos devem ser considerados no perodo do efetivo trabalho.
Independente da forma da remunerao adotada pela empresa, a lei fixa uma jornada mxima
mensal de trabalho de 44 horas semanais, correspondente a 220 horas mensais, as excedentes
a este tempo devem ser consideradas como horas extras. Para mensurar o custo da mo de
obra direta de determinado produto, primeiramente faz-se necessrio medir o tempo destinado
atividade daquele produto.
EXEMPLO 7) Suponha que uma indstria tenha contratado um empregado para desempenhar
sua funo no setor produtivo com remunerao de $ 100 por hora e jornada de 7,3333 horas
por dia (220 horas mensais : 30 dias = 7,33333 horas), pagamento mensal.
Horas disposio do empregador no ano 20XX
Descrio Clculo Horas

Horas do ano civil 365 dias x 7,3333h 2.676,6545
( - ) Descanso semanal remunerado 48 dias x 7,3333h 351,9984
( - ) Frias integrais 30 dias x 7,3333h 219,999
( - ) Feriados 12 dias x 7,3333h 87,9996
( = ) Horas efetivamente laboradas 2.016,6575 horas
Fonte: a autora
Da tabela acima, constata-se que das 2.676,6545 horas remuneradas ao empregado, o

empregado efetivamente trabalhou na produo de bens apenas 75,34246%, correspondendo

a 2.016,6575 horas. Agora, resta apurar o custo destas horas que devem ser pagas ao
empregado.
Remunerao do empregado
Verbas trabalhistas Clculo Custo da MOD

Salrios mensais 2.016,6575 h x $ 100,00/hora $ 201.665,75
Descanso semanal remunerado 351,9984 x $ 100,00/hora $ 35.199,84
Frias 219,999 x $ 100,00/hora $ 21.999,90
Tero constitucional de frias (219,999 x $ 100,00/hora) : 3 $ 7.333,33
Feriados 87,9996 x $ 100,00/hora $ 8.799,60
13 Salrio 219,999 x $ 100,00 $ 21.999,90
Total da remunerao $ 296.998,32
Fonte: a autora
Alm do salrio e dos benefcios auferidos pelo empregado, os encargos sociais obrigatrios
que devem ser recolhidos tambm acrescem os custos da mo de obra. Os encargos incidem
sobre o total da folha de pagamento oriunda dos salrios e benefcios.
Considerando que o cdigo de FPAS seja 507, as alquotas dos encargos sociais so as
seguintes:
Percentuais das contribuies de uma indstria
Contribuies Alquota
Previdncia social 20,0%
Risco ambiental de trabalho 3,0%
Salrio educao 2,5%
INCRA 0,2%
SENAI 1,0%
SESI 1,5%
SEBRAE 0,6%
Total dos encargos sociais 28,8%
Fundo de garantia por tempo de servio 8,0%
Total dos encargos 36,8%
Fonte: a autora

Portanto, este nico empregado contratado de uma indstria custa para a empresa
$ 296.998,32 de remunerao paga, mais $ 109.295,38 de encargos sociais obrigatrios, logo,
este empregado custou para a empresa $ 406.293,70. Como o empregado trabalhou 2.016,6575
horas, o valor correto do custo por hora de aproximadamente $ 201,47 ($ 406.293,70 :
2.016,6575 horas) e no o valor de $ 100,00 por hora como contratado inicialmente.
Se, por exemplo, haver apenas um empregado trabalhando em uma nica mquina para
produzir um nico produto, todo o salrio e encargos provenientes do trabalho deste empregado
so considerados custo de mo de obra direta. Por outro lado, se houver um nico empregado
e uma nica mquina produzindo diversos produtos, para mensurar a mo de obra e
consider-la direta, preciso medir quanto tempo de servio foi gasto em cada um dos
produtos. Por fim, na hiptese da no mensurao deste tempo por unidade, a mo de obra
deve se considerada como indireta.
Mo de obra indireta e ociosidade
O tempo utilizado pelos empregados que trabalham diretamente na produo do produto, na

transformao da matria-prima em produto acabado, considerado custo de mo de obra
direta. No dia a dia da empresa, um empregado contratado para trabalhar 44 horas semanais
dificilmente desenvolve atividades efetivamente produtivas durante todas essas horas. Falta de
matria-prima, limpeza e manuteno das mquinas, paradas para cafs e desligamentos de
energia eltrica so alguns dos exemplos de tempo no utilizados efetivamente na produo.
Essas horas ociosas podem ser consideradas como mo de obra direta ou mo de obra
indireta a ser alocada ao produto por meio de alguma forma de rateio ou estimativa.
Suponha que em um determinado ms uma indstria de mveis tenha contratado um

empregado para desenvolver atividade na linha de produo, com remunerao de $ 1.000
mensais mais encargos sociais de $ 373 para uma jornada de 168 horas mensais (8 horas x 21
dias), portanto, o custo da hora trabalhada de aproximadamente $ 8,17 ($ 1.373 : 168 horas).
Decorrido o ms, o departamento de contabilidade recebeu um formulrio no qual constatava

que este funcionrio trabalhou 100 horas fabricando guarda-roupa e 50 horas fabricando
cama. Assim, o custo da mo de obra deste empregado associado produo dos bens a
seguinte:
O custo da mo de obra dos produtos
Descrio Horas Valor

Mo de obra Direta guarda-roupa 100 $ 817, 26
Mo de obra Direta cama 50 $ 408,63
Mo de obra Direta total do empregado 150 $ 1.225,89
Ociosidade 18 $ 147,11
Total da mo de obra (salrio mais encargos) 168 $ 1.373,00
Do exposto na tabela acima, verifica-se que dos $ 1.373,00 que representa o custo total
com mo de obra pago a um empregado do setor produtivo, apenas $ 1.225,89 podem ser
considerados como mo de obra direta, alocados diretamente ao custo do produto, e o restante,
no valor de $ 147,11, deve ser considerado como mo de obra indireta e a sua apropriao ao
produto feita por rateio ou estimativa.
Para alguns autores, quando h necessidade de um tempo considerado indispensvel para

a produo de determinado produto como, por exemplo, o setup da mquina, o custo deste
tempo pode ser alocado como custo de mo de obra direta, mesmo que ainda no esteja
ocorrendo a efetiva produo do bem.
Assim, os custos com salrios, encargos e benefcios da produo so considerados custos

com mo de obra direta quando corresponder aos funcionrios que trabalham diretamente
com a fabricao de produtos. Ainda, os custos dos funcionrios que trabalham na produo,
mas no diretamente com a fabricao, so considerados custos de mo de obra indireta
como, por exemplo, o pessoal do almoxarifado, do controle, chefe de produo, supervisor de
produo.

A mo de obra dos setores administrativos, vendas, financeiro, ser considerada como
despesa do perodo, demonstrada diretamente no resultado do exerccio.
EXERCCIO RESOLVIDO 3 - A empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda.

possui um empregado horista, que trabalha em regime de semana no inglesa (isto ,
trabalhando seis dias por semana). Considere os seguintes dados relativos a esse funcionrio:
Salrio: $ 12 por hora.
Jornada semanal: 42 horas.
Mdia de 4 faltas justificadas por ano.
13 feriados ao ano (no coincidentes com frias nem repousos semanais).
Suponha que sobre a remunerao total a empresa contribui com:

20% para o INSS.
8% para o FGTS.
5% para entidades como INCRA, SESI, SENAI etc.
3% para risco de acidente de trabalho.
Pede-se calcular:
a) O nmero mdio de horas que o empregado fica disposio da empresa, por ano.
b) O custo total do empregado para a empresa, por ano.
c) O custo mdio de cada hora que o empregado fica disposio da empresa.
Resoluo:
a) Nmero mdio de horas anual disposio do empregador.
Apurar a jornada diria de trabalho:
42 horas mensais : 6 dias = 7 horas por dia.
Ou: 42 horas por semana x 5 semanas : 30 dias = 7 horas por dia.
Apurar o tempo anual disponvel de cada empregado na execuo de atividades.

Horas do ano civil 365 dias x 7 h 2.555
( - ) 50 Domingos 50 dias x 7 h 350
( - ) 30 Dias de frias 30 dias x 7 h 210
( - ) 13 Feriados 13 dias x 7 h 91
( - ) 4 Faltas 4 dias x 7 h 28
( = ) Horas efetivamente laboradas 1.876 horas
Assim, o empregado fica disponvel 1.876 horas por ano.
b) Custo anual do empregado.
Verbas Trabalhistas Clculo MOD

Salrios mensais 2.555 h x $ 12/hora $ 30.660
Domingos 350 h x $ 12/hora $ 4.200
Frias 210 h x $ 12/hora $ 2.520
Tero constitucional de frias 210 x $ 12/hora : 3 $ 840
Feriados 91 x $ 12/hora $ 1.092
Falta 28 h x $ 12/hora $ 336
13 Salrio 210 x $ 12/hora $ 2.520
Total da remunerao $ 42.168
c) Custo mdio de cada hora.
Remunerao anual $ 42.168

Encargos sociais (36% x $ 42.168) $ 15.180,48
Custo anual $ 57.348,48
Custo por hora ($ 57.348,48 : 1.876 horas) $ 30,56955
O custo de mo de obra de uma hora corresponde a $ 30,56955.
EXERCCIO RESOLVIDO 4 - A Confeitaria Gutamoc produz bolos para casamento. No ms

de janeiro/20XX, a empresa fez 70 bolos de chocolate e 60 bolos de morango. A Mo de Obra

Direta a mesma para cada unidade de produtos e o tempo necessrio por unidade tambm
o mesmo. O custo da mo de obra utilizada no perodo foi de $ 2.500.
Pede-se para calcular: o valor do custo de mo de obra direta para cada unidade dos bolos
fabricados.
Resoluo:
O valor de $ 2.500 o custo total da mo de obra consumido na produo de 130 bolos (70 de
chocolate e 60 de morango).
Como o tempo de produo idntico nos dois produtos, podemos solucionar este problema
por regra de trs:
Bolo de chocolate 70 unidades $ 1.346,1538

Bolo de morango 60 unidades $ 1.153,8461
Total 130 unidades $ 2.500
130 unid $ 2.500 130 unid $ 2.500

70 unid X 60 unid X
130 X = 70 x 2.500 130 X = 60 x 2.500
X = 175.000 : 130 X = 150.000 : 130
X = $ 1.346,1538 X = $ 1.153,8461
Descrio Clculo Custo Unitrio

Bolo de chocolate $ 1.346,1538 : 70 $ 19,230769
Bolo de morango $ 1.153,8461 : 60 $ 19,230769

CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO
Os custos indiretos correspondem a um dos itens de maior importncia para apurao

dos custos de muitas organizaes na atualidade. Os avanos tecnolgicos das mquinas
industriais tm contribudo significativamente para a reduo dos custos com mo de obra,
a competitividade acirrada entre empresas favorece uma estagnao dos custos com
matrias-primas, assim, os custos indiretos tm se tornado o elemento de maior controle e
planejamento.
Todos os gastos identificados no processo produtivo, indispensveis para a produo dos

bens ou servios prestados, impossibilitados de serem alocados diretamente aos produtos,
recebem o nome de custos indiretos.
Assim, os custos indiretos de produo so aqueles gastos que esto vinculados a um

processo produtivo, mas que no podem ser identificados diretamente em cada uma das
unidades produzidas, sendo necessrio aloc-los aos produtos por meio de algum critrio de
rateio ou estimativa.
Composio dos custos indiretos de produo
O conjunto de todos os custos indiretos chamado de CIP Custos Indiretos de Produo,

correspondem aos custos alocados aos produtos por rateio ou estimativa. Alguns exemplos
de custos indiretos so: mo de obra indireta; materiais indiretos; depreciao das mquinas;
seguro do setor fabril; energia eltrica da fbrica, aluguel da fbrica, manuteno das mquinas
industriais; e outros custos relacionados aos departamentos produtivos e servios auxiliares
da produo.
O custo da mo de obra indireta corresponde ao custo do trabalho de uma pessoa fsica

realizado nos departamentos de servio e produo, mas nos quais a pessoa no tem
nenhum contato com o produto, ou seja, no trabalha diretamente na fabricao dos produtos.

Como exemplo, podemos citar as pessoas responsveis pela manuteno das mquinas e
superviso de produo. O custo da mo de obra indireta composto dos salrios pagos,
benefcios espontneos e obrigatrios, bem como os encargos sociais incidentes sobre a folha
de pagamento.
Os materiais indiretos correspondem queles materiais consumidos no processo de

fabricao do produto, mas que por terem uma participao menor nos custos ou por ser
invivel a quantificao direta consumida em cada uma das unidades produzidas do produto,
so considerados como materiais indiretos. Como, por exemplo, o verniz para a fabricao
de mveis e a linha para a empresa de confeces. Os clculos dos custos dos materiais
indiretos devem ser apurados da mesma forma que os materiais diretos, ou seja, os impostos
recuperveis devem ser excludos do custo do produto.
Alocao de custos indiretos de produo aos produtos
A alocao dos custos indiretos um problema nas organizaes. A grande dificuldade

consiste em identificar uma forma apropriada para transferir os custos ocorridos durante o
processo produtivo aos produtos processados. Os custos indiretos so alocados aos produtos
por meio de estimativa ou de um mtodo de alocao de custos denominado de rateio.
Ocorre que raramente esta alocao segue critrios totalmente certos ou errados,
principalmente pelo fato de que quase sempre h uma influncia subjetiva para tais alocaes.
Os custos devem ser apropriados para satisfazer diferentes objetivos, como, por exemplo,
fornecer informaes para as decises econmicas, justificar os custos dos produtos ou
servios, mensurar lucros, e, para atender a estes objetivos, pode-se estabelecer critrios
diversificados, no entanto, a empresa deve primar pela utilizao de dados reais ocorridos
durante o processo produtivo.
Suponha que uma indstria de mveis produza guarda-roupas, camas e cmodas. Segue uma
forma de alocao dos custos indiretos.

Dados fornecidos pela empresa
Descrio Guarda-Roupas Camas Cmodas Total

Material direto $ 9.500 $ 10.500 $ 12.000 $ 32.000
Mo de obra direta $ 800 $ 900 $ 1.300 $ 3.000
Energia eltrica direta $ 100 $ 110 $ 200 $ 410
Custos diretos $ 10.400 $ 11.510 $ 13.500 $ 35.410
Unidades produzidas 250 750 4.000 5.000
Horas-mquinas 125 370 740 1.235
Fonte: a autora
Alm dos dados acima, a empresa tambm fornece as descries e os valores de alguns
custos indiretos incorridos no perodo, conforme segue:
Custos indiretos do perodo
Descrio Valor
Materiais indiretos $ 2.000
Mo de obra indireta $ 14.000
Energia eltrica indireta $ 100
Aluguel industrial $ 3.000
Depreciao das mquinas $ 5.000
Total $ 21.400
Fonte: a autora
Os custos indiretos podem ser alocados aos produtos por meio de rateio. Assim, para proceder
a apropriao, primeiramente se apura as propores de cada um dos dados fornecidos pela
empresa. Estas propores podem ser apuradas facilmente por meio de uma regra de trs
simples.
Propores dos dados fornecidos pela empresa
Propores Guarda-roupas Camas Cmoda Total

Material direto 29,7% 32,8% 37,5% 100%
Mo de obra direta 26,7% 30% 43,3% 100%
Energia eltrica direta 24,4% 26,8% 48,8% 100%
Custos diretos 29,4% 32,5% 38,1% 100%
Unidades produzidas 5% 15% 80% 100%
Horas-mquinas 10% 30% 60% 100%

Uma vez levantados os dados da empresa e identificadas todas as propores, deve-se
escolher um critrio de rateio para os custos indiretos. Considerando que o administrador da
produo solicite um relatrio acerca dos custos dos produtos, talvez o melhor critrio para
alocao pudesse levar em considerao a mo de obra direta.
Desta forma, os custos indiretos podem ser apropriados aos produtos utilizando diversos
parmetros, considere-se neste caso a utilizao nas propores da mo de obra direta, ou
seja, os guarda-roupas, as camas e as cmodas recebero 26,7%, 30% e 43,3% dos custos
indiretos, respectivamente. Para alocao com base na mo de obra direta, os custos unitrios
dos produtos seriam os seguintes:
Alocao dos custos indiretos com base na mo de obra direta
Descrio Guarda-roupas Camas Cmoda Total

Material direto $ 9.500 $ 10.500 $ 12.000 $ 32.000
Mo de obra direta $ 800 $ 900 $ 1.300 $ 3.000
Energia eltrica direta $ 100 $ 110 $ 200 $ 410
Custos diretos $ 10.400 $ 11.510 $ 13.500 $ 35.410
% MOD - Rateio 26,7% 30% 43,3% 100%
Custos indiretos $ 6.434,70 $ 7.230 $ 10.435,30 $ 24.100
Custo total $ 16.834,70 $ 18.740 $ 23.935,30 $ 59.510
Custo unitrio $ 67,3388 $ 24,98667 $ 5,983825
Por outro lado, se o critrio de alocao tomar por base o nmero de unidades produzidas, os
valores unitrios dos produtos sero divergentes dos acima encontrados.

Alocao dos custos indiretos com base no nmero de unidades produzidas
Descrio Guarda-roupas Camas Cmoda Total

Material direto $ 9.500 $ 10.500 $ 12.000 $ 32.000
Mo de obra direta $ 800 $ 900 $ 1.300 $ 3.000
Energia eltrica direta $ 100 $ 110 $ 200,00 $ 410,00
Custos diretos $ 10.400 $ 11.510 $ 13.500 $ 35.410
% Unid. produzidas - Rateio 5% 15% 80% 100%
Custos indiretos $ 1.205 $ 3.615 $ 19.280 $ 24.100
Custo total $ 11.605 $ 15.125 $ 32.780 $ 59.510
Custo unitrio $ 46,42 $ 20,16667 $ 8,195
Percebe-se que h variao nos custos unitrios obtidos em consequncia de diferentes

mtodos de alocao dos custos. Por este motivo, recomenda-se uma criteriosa anlise dos
critrios de alocao em funo dos objetivos pretendidos pela empresa.
Os custos indiretos no possuem nenhum relacionamento direto com os produtos

industrializados, mas sim com o processo produtivo, assim, como anteriormente abordado,
em qualquer critrio de rateio ou estimativa aplicada, sempre haver uma margem de dvidas
acerca dos resultados obtidos, no entanto, a escolha do melhor mtodo e a utilizao de dados
reais ocorridos durante o processo produtivo contribuem para a apurao de um resultado
mais favorvel ao destino da informao que o usurio pretende utilizar.
EXERCCIO RESOLVIDO 5) A empresa Rols produz ralos de dois tamanhos. O volume de

produo e de vendas de cerca de 10.000 unidades do Ralo Grande e 6.000 unidades do
Ralo Pequeno, por perodo, e os Custos Indiretos de Produo (CIP) totalizam $ 200.000.
Os custos diretos do perodo foram apurados por meio de requisies e mapas de apontamentos,
conforme segue:

Custos diretos unitrios:
Descrio R. Grande R. Pequeno

Material direto $8 $4
Mo de obra direta $4 $3
Pede-se:
a) Calcular o valor dos Custos Indiretos de Produo (CIP) de cada produto, utilizando o custo
de mo de obra direta como base de rateio.
b) Calcular o valor dos Custos Indiretos de Produo (CIP) de cada produto, utilizando o custo
de material direto como base de rateio.
Resoluo:
a) Custos indiretos de produo, utilizando a mo de obra direta como base de rateio.
O custo indireto total do perodo foi de $ 200.000, portanto, o rateio deve ser realizado com
base no custo total de mo de obra direta, e no com base na mo de obra de uma unidade
de cada produto.
Descrio MOD Unitria Volume de produo MOD total

R Grande $4 10.000 unid $ 40.000
R Pequeno $3 6.000 unid $ 18.000
Total 16.000 unid $ 58.000
Descrio MOD total % CIP

R. Grande $ 40.000 68,97% $ 137.940
R. Pequeno $ 18.000 31,03% $ 62.060
Total $ 58.000 100% $ 200.000
$ 58.000 100% $ 58.000 100%
$ 40.000 X $ 18.000 X
58.000 X = 40.000 x 100 58.000 X = 18.000 x 100
X = 4.000.000 : 58.000 X = 1.800.000 : 58.000
X = 0,6897 X = 0,3103
X = 68,97% X = 31,03%

O custo indireto do R. Grande de $ 137.940 ( $ 200.00 x 68,97%).
O custo indireto do R. Pequeno de $ 62.060 ( $ 200.000 x 31,03%).
b) Custos indiretos de produo, utilizando o material direto como base de rateio.
Descrio MD Unitrio Volume de produo MD total

R. Grande $8 10.000 unid $ 80.000
R. Pequeno $4 6.000 unid $ 24.000
Total 16.000 unid $ 104.000
Descrio MD total % CIP

R. Grande $ 80.000 76,92% $ 153.840
R. Pequeno $ 24.000 23,08% $ 46.160
Total $ 104.000 100% $ 200.000
O custo indireto do R. Grande de $ 153.840 ( $ 200.00 x 76,92%).
O custo indireto do R. Pequeno de $ 46.160 ( $ 200.000 x 23,08%).
EXERCCIO RESOLVIDO 6 - A Confeitaria Gutamoc produz bolos para casamento. No ms de

janeiro/20XX, a empresa fez 70 bolos de chocolate e 60 bolos de morango. Os dados relativos
a sua produo do perodo so os seguintes:
Os equipamentos de fabricao utilizados na produo custaram $ 2.160 e sua vida til

estimada em 10 anos.
A fatura de energia eltrica da produo custou $ 300.
Para assar os bolos de chocolate e morango, foram consumidas 1,1h e 1h de forno eltri-
co, respectivamente para cada unidade.
Pede-se: Calcular o valor dos custos indiretos de produo (CIP) para cada um dos bolos
fabricados, rateando com base no tempo de forno.

Resoluo:
Primeiramente, faz-se necessrio apurar o custo indireto com depreciao (depreciao linear).
$ 2.160 : 10 anos = $ 216 de depreciao por ano.
$ 216 por ano : 12 meses = $ 18 de depreciao por ms.
Assim, os custos indiretos do perodo foram de $ 318.
Podemos ratear os custos indiretos por uma regra de trs simples:
Bolo de chocolate 1,1 h x 70 unid 77 horas

Bolo de morango 1,0 h x 60 unid 60 horas
Total 137 horas
137 horas $ 318 137 horas $ 318

77 horas X 60 horas X
137 X = 77 x 318 137 X = 60 x 318
X = $ 24.486 : 137 X = 19.080 : 137
X = 178,729927 X = 139,270073
O tempo consumido nos bolos de chocolate foi 178,729927h, como foram produzidas 70
unidades, ento temos que o custo indireto unitrio de $ 2,553284 (178,72992 : 70).
O tempo consumido nos bolos de morango foi 139,270073h, como foram produzidas 60
unidades, ento temos que o custo indireto unitrio de $ 2,321167883 (139,270073 : 60).
APURAO DO CUSTO TOTAL (I)
Neste livro, ns apresentamos vrias formas de apurar os custos dos produtos. A primeira
delas corresponder alocao dos materiais diretos, mo de obra direta e custos indiretos aos

produtos fabricados. Esta forma de apurao de custo chamada de Custeio por Absoro.
O custo total dos produtos ser apurado aps o cumprimento das seguintes etapas:
1 Etapa Levantamento das despesas.
2 Etapa Levantamento e separao dos custos diretos e indiretos.
3 Etapa Alocao dos custos diretos.
4 Etapa Alocao dos custos indiretos.
5 Etapa Levantamento do custo total.
Vamos exemplificar utilizando a empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda. No

perodo de janeiro de 20XX, ocorreram os seguintes gastos:
Comisso de Vendedores............................................................$ 2.000
Depreciao de Mquinas Industriais ..........................................$ 350
Depreciao de Veculos .............................................................$ 250
Despesas Bancrias ....................................................................$ 100
Energia Eltrica da Administrao ...............................................$ 500
Energia Eltrica da Fbrica (iluminao da fbrica).....................$ 1.500
Energia Eltrica da Fbrica (medidor por mquina).....................$ 4.000
Fatura de Telefone........................................................................$ 600
Frete de Entrega...........................................................................$ 1.000
Honorrios da Diretoria................................................................$ 2.200
Madeira Consumida.....................................................................$ 50.000
Manuteno das Mquinas Industriais.........................................$ 320
Material de Limpeza da Administrao.........................................$ 150
Outros Materiais Consumidos......................................................$ 700
Puxadores Consumidos................................................................$ 612
Salrios e Encargos da Administrao.........................................$ 6.000

Salrios e Encargos dos Operrios..............................................$ 15.000
Salrios e Encargos dos Supervisores de Produo...................$ 5.000
Tarifa de gua..............................................................................$ 300
Verniz Consumido........................................................................$ 200
1 Etapa Levantamento das despesas
As despesas no fazem parte do custo do produto, correspondem aos gastos realizados

no perodo, classificadas como Contas de Resultado. As despesas reduzem o patrimnio,
portanto, so lanadas em contrapartida com a conta Resultado do Exerccio.
As despesas so evidenciadas na DRE - Demonstrao do Resultado do Exerccio.
Despesas de Vendas
Frete de Entrega ..........................................................................$ 1.000
Despesas Financeiras
Despesas Administrativas
Energia Eltrica da Administrao................................................$ 500
Tarifa de gua..............................................................................$ 300

2 Etapa Levantamento e separao dos custos diretos e indiretos
Os custos correspondem aos gastos consumidos no processo produtivo, so incorporados

nos produtos.
Nesta etapa, precisamos identificar os gastos que correspondem aos custos e separ-los em
custos de materiais diretos, mo de obra direta e custos indiretos.
Custos Diretos
Materiais Diretos
Mo de obra Direta
Outros Custos Diretos
Custos Indiretos
Verniz Consumido........................................................................$ 200
Total..............................................................................................$ 8.070

3 Etapa Alocao dos custos diretos
Os gastos com materiais diretos, mo de obra direta e outros custos diretos consumidos nos
produtos devem ser alocados s unidades produzidas.
Os custos diretos so os custos passveis de serem quantificados, mensurados em cada uma

das unidades produzidas.
Tomando por base o exemplo da empresa Gutamoc, vamos fazer as alocaes.
A empresa produziu no perodo guarda-roupas de 2, 4 e 6 portas.
Alocao dos materiais diretos
A empresa mantm um controle interno para o consumo de matria-prima madeira por

meio das requisies feitas pela produo ao almoxarifado dos estoques. Nas requisies
constam as quantidades de madeiras utilizadas em cada uma das unidades produzidas. Com a
multiplicao da quantidade de madeira utilizada em cada produto pelo custo unitrio constante
da ficha de controle de estoque, temos o custo da madeira consumida, conforme apresentado:
Produto Madeira
Guarda-roupa de 2 portas $ 8.000
Total $ 50.000
Embora consumido em menor quantidade, os puxadores so facilmente alocados a cada uma

das unidades produzidas. Se considerarmos que foram fabricadas 10 unidades de guarda-
-roupas de cada modelo, podemos mensurar exatamente o custo com puxadores alocados
diretamente ao produto.

Produto Puxadores
Guarda-roupa de 2 portas $ 102
Total $ 612
Alocao da Mo de Obra Direta
A empresa mantm um controle interno da mo de obra direta.
O custo com mo de obra s pode ser considerado direto quando preciso quantificar o valor
da mo de obra em cada uma das unidades trabalhadas. A empresa mantm um mapa de
apontamento com as informaes de quanto tempo cada pessoa fsica gastou na produo
de cada produto.
Assim, como a empresa possui o custo com mo de obra direta (salrios + encargos +
benefcios) e o tempo despendido em cada unidade, podemos alocar diretamente o custo dos
operrios aos produtos, conforme segue:
Produto Mo de obra
Total $ 15.000
Alocao da Energia Eltrica Direta
A empresa mantm um controle interno da energia eltrica direta.
O custo com energia eltrica s pode ser considerado direto quando possvel mensurar o
valor em cada uma das unidades trabalhadas. A empresa possui registros nas mquinas que
quantificam o consumo de energia eltrica em cada uma das unidades produzidas.

Assim, a empresa aloca a energia das mquinas, somente das mquinas, diretamente a cada
produto, conforme segue:
Produto Energia Eltrica

Total $ 4.000
4 Etapa Alocao dos custos indiretos
Os custos consumidos no processo produtivo no identificados diretamente a esta ou quela

unidade produzida so considerados custos indiretos.
Os custos indiretos devem ser alocados aos produtos, compem o custo total dos produtos,
mas como no podem ser mensurados a cada uma das unidades produzidas, devem ser
alocados aos produtos por algum critrio de rateio ou estimativa.
Ratear consiste em dividir os custos indiretos proporcionalmente aos produtos, utilizando para
tanto a grandeza que representa melhor relao com o custo.
Para a empresa Gutamoc, podemos ratear os $ 8.070 de custos indiretos pelo volume de
produo, conforme segue:
Produtos Volume de produo Custos Indiretos

Guarda-roupa 2 ptas 10 unid 33,333% $ 2.690
Total 30 unid 100% $ 8.070
Analisando o quadro acima, verificamos que embora os produtos tenham tamanhos distintos,
todos receberam o mesmo valor de custos indiretos devido ao fato de o volume de produo

ser igual para todos os produtos.
No exemplo da empresa, a utilizao do critrio de rateio pelo volume de produo pode

inviabilizar a produo, pois est encarecendo muito o guarda-roupa de 2 portas, portanto, o
volume no apresenta muita relao com os custos indiretos.
Suponhamos que a empresa faa a alocao dos custos indiretos aos produtos tomando por
base o consumo de madeira, conforme segue:
Produtos Consumo de madeira Custos Indiretos

Guarda-roupa 2 portas $ 8.000 16% $ 1.291,20
Total $ 50.000 100% $ 8.070,00
Outro critrio que podemos utilizar consiste em alocar os custos indiretos tomando por base a
mo de obra direta, conforme segue:
Produtos Mo de obra direta Custos Indiretos

Guarda-roupa 2 portas $ 2.500 16,6666% $ 1.345
Guarda-roupa 4 portas $ 5.000 33,3333% $ 2.690
Guarda-roupa 6 portas $ 7.500 50% $ 4.035
Total $ 15.000 100% $ 8.070
Do exposto, verificamos que a escolha do critrio de alocao subjetiva. Os rateios realizados

por critrios diferentes levam a informaes distintas, possibilitando a realizao de anlises
equivocadas.
Em muitas empresas, os custos indiretos so alocados aos produtos um a um. Os materiais

indiretos podem ser rateados com base na matria-prima, a energia eltrica com base na mo
de obra direta, a depreciao das mquinas com base no consumo de energia etc.

5 Etapa Levantamento do custo total
Com a alocao direta dos custos diretos aos produtos e o rateio dos custos indiretos, podemos
apurar o custo total dos produtos.
Utilizando o rateio dos custos indiretos pelo volume de produo, o custo total de cada produto
ficaria da seguinte forma:
Custos diretos
Custos CUSTO
Produtos Mo de Energia
Materiais Total Indiretos TOTAL
obra Eltrica
Guarda-roupa 2 portas $ 8.102 $ 2.500 $ 1.000 $ 11.602 $ 2.690 $ 14.292
Total $ 50.612 $ 15.000 $ 4.000 $ 69.612 $ 8.070 $ 77.682
Por outro, caso a empresa utilizasse o rateio dos custos indiretos pelo consumo de madeira, o
custo total de cada produto ficaria da seguinte forma:
Produtos Custos diretos Custos Indiretos CUSTO TOTAL

Guarda-roupa 2 portas $ 11.602 $ 1.291,20 $ 12.893,20
Total $ 69.612 $ 8.070,00 $ 77.682,00
Por fim, caso a empresa utilizasse o rateio dos custos indiretos pelo custo da mo de obra
direta, o custo total de cada produto ficaria da seguinte forma:
Produtos Custos diretos Custos Indiretos CUSTO TOTAL

Guarda-roupa 2 portas $ 11.602 $ 1.345 $ 12.947
Total $ 69.612 $ 8.070 $ 77.682

Analisando os custos totais apurados, verificamos que a escolha do critrio de rateio altera o
resultado. Assim, sempre que possvel, o rateio deve utilizar como parmetro as medidas que
tm maior relao com os custos.
A apurao do custo total dos produtos fabricados pode ser apresentada no esquema abaixo:
Custos
Diretos
Custos Produtos
Custos rateio
Indiretos
Os custos diretos so apropriados aos produtos por meio de uma unidade de medida. No
h como quantificar os custos indiretos consumidos em cada unidade produzida, portanto, os
custos indiretos so apropriados aos produtos por meio de rateio ou estimativa.
CONTABILIZAO DOS CUSTOS (I)
As demonstraes contbeis so facilmente geradas por sistemas informatizados, no entanto,

para que os demonstrativos atendam s leis e gerem informaes teis de forma simultnea,
preciso que os fatos contbeis sejam corretamente registrados.
O departamento de contabilidade ou o profissional contbil terceirizado normalmente fica

distantes do setor fabril, assim, eles no tm dados referentes produo. Por outro lado, as
requisies de materiais, os mapas de apontamentos e os demais controles internos podem
ser utilizados para a contabilizao.
Lanamentos Contbeis
Vamos considerar a empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda., produtora de

guarda-roupas. A empresa rateou os custos indiretos pelo consumo de madeira. Utilizando o
quadro do custo total, segue a contabilizao:
Custos diretos
Custos CUSTO
Produtos Mo de Energia
Materiais Total Indiretos TOTAL
obra Eltrica
Guarda-roupa 2 portas $ 8.102 $ 2.500 $ 1.000 $ 11.602 $ 1.291,20 $ 12.893,20
Total $ 50.612 $ 15.000 $ 4.000 $ 69.612 $ 8.070,00 $ 77.682,00
Contabilizao dos materiais diretos
De acordo com a contabilidade financeira, no momento da aquisio, a matria-prima e os

demais materiais foram registrados no Ativo Circulante, nas contas de Estoque, tendo como
contrapartida a conta de Caixa, Banco ou Fornecedores.
Durante o processo produtivo, os materiais foram consumidos na fabricao de produtos,

portanto, ocorre a baixa dos materiais do estoque e transferncia para os produtos acabados.
Dbito Guarda-roupa 2 portas ..................................................$ 8.000
Crdito Madeira (Estoque).........................................................$ 50.000
Histrico: consumo de madeira no processo de produo de guarda-roupas.

Dbito Guarda-roupa 2 portas ..................................................$ 102
Crdito Puxadores (Estoque).....................................................$ 612
Histrico: consumo de puxadores na fabricao de guarda-roupas.
Contabilizao da mo de obra direta
Na contabilidade financeira, foram registrados os valores da folha de pagamento, debitando

Mo de obra (despesa) e creditando Salrios a Pagar, Caixa ou Banco.
Durante o processo produtivo, o valor da mo de obra considerado custo direto alocado aos
produtos.
Crdito Mo de obra (despesa).................................................$ 15.000
Histrico: custo da mo de obra direta alocada aos guarda-roupas.
Contabilizao da energia eltrica direta
Na contabilidade financeira, foram registrados os valores devidos de energia eltrica, debitando

Energia Eltrica (Despesa) e creditando Energia Eltrica a Pagar, Caixa ou Banco.
Durante o processo produtivo, a energia eltrica direta alocada aos produtos.

Crdito Energia Eltrica (despesa)............................................$ 4.000

Histrico: custo da energia eltrica direta consumida na fbrica, alocada aos guarda-roupas.
Contabilizao dos custos indiretos
Na contabilidade financeira, foram registrados os valores dos custos indiretos, debitando como
despesas a Depreciao de Mquinas Industriais, Outros Materiais Consumidos, debitando
como estoque de Verniz etc., e creditando Depreciao Acumulada, Fornecedores, Contas a
Pagar etc.
Durante o processo produtivo, os custos indiretos foram consumidos, portanto, alocados aos
produtos, rateados de acordo com a madeira consumida.
Dbito Guarda-roupa 2 portas...................................................$ 1.291,20
Crdito Depreciao de Mquinas Industriais...........................$ 350
Crdito Manuteno das Mquinas Industriais.......................... $ 320
Crdito Energia Eltrica (iluminao da fbrica)........................$ 1.500
Crdito Outros Materiais Consumidos....................................... $ 700
Crdito Salrios e Encargos dos Supervisores de Produo.... $ 5.000
Crdito Verniz Consumido......................................................... $ 200
Razonetes
Madeira Puxador Energia Eltrica Direta

$XXXX 50.000 $XXXX 612 $XXXX 4.000
Mo de obra Direta Depreciao de Energia Eltrica Indireta

Mq.Industriais
$XXXX 15.000 $XXXX 350 $XXXX 1.500

Manuteno de Mq. Outros Materiais Salrios e Enc. dos Sup.
Industriais Consumidos de Produo
$XXXX 320 $XXXX 700 $XXXX 5.000
Verniz Consumido
$XXXX 200
Guarda-roupa 2 portas Guarda-roupa 4 portas Guarda-roupa 6 portas

8.000,00 Madeira 17.000,00 Madeira 25.000,00 Madeira
102,00 Puxador 204,00 Puxador 306,00 Puxador
2.500,00 MOD 5.000,00 MOD 7.500,00 MOD
1.000,00 Energia 1.300,00 Energia 1.700,00 Energia
1.291,20 CIP 2.743,80 CIP 4.035,00 CIP
12.893,20 26.247,80 38.541,00
EXERCCIO RESOLVIDO 7 - A Confeitaria Gutamoc produz bolos para casamento. No ms de

janeiro/20XX, a empresa fez 70 bolos de chocolate e 60 bolos de morango.
Os ingredientes utilizados totalizaram $ 5.000, todos classificados como material direto,

consumidos pelos dois sabores de bolos, mediante as anotaes constantes das requi-
sies: o consumo do bolo de morango 4/6 da quantidade consumida no bolo de cho-
colate.
A Mo de Obra Direta a mesma para cada unidade de produtos e o tempo necessrio

por unidade tambm o mesmo. O custo da mo de obra utilizada no perodo foi de $
2.500.
Os equipamentos de fabricao utilizados na produo custaram $ 2.160 e sua vida til

estimada em 10 anos.
A fatura de energia eltrica da produo custou $ 300.
Para assar os bolos de chocolate e morango, foram consumidas 1,1h e 1h de forno eltri-
co, respectivamente para cada unidade.

Pede-se:
a) Calcular o valor do custo de material direto para os bolos fabricados.
b) Calcular o valor do custo de mo de obra direta para os bolos fabricados.
c) Calcular o valor dos custos indiretos de produo (CIP) para os bolos fabricados, ratean-
do com base no tempo de forno.
d) Calcular o custo total de cada bolo fabricado.
Resoluo:
a)
Bolo de chocolate Bolo de morango

X 4X: 6
X + (4X : 6) = $ 5.000 4 x 3000 : 6 =
6 X + 4 X = $ 30.000 $ 2.000
10 X = $ 30.000
X = $ 3.000
Assim, o bolo de chocolate consome $ 3.000, enquanto o bolo de morango consome $ 2.000.
b)
Bolo de chocolate 70 unidades $ 1.346,1538

Bolo de morango 60 unidades $ 1.153,8461
Total 130 unidades $ 2.500
130 unid $ 2.500 130 unid $ 2.500

70 unid X 60 unid X
130 X = 70 x 2.500 130 X = 60 x 2.500
X = 175.000 : 130 X = 150.000 : 130
X = $ 1.346,15 X = $ 1.153,85

c)
$ 2.160 : 10 anos = $ 216 de depreciao por ano.
$ 216 por ano : 12 meses = $ 18 de depreciao por ms.
Assim, os custos indiretos do perodo foram de $ 318.
Podemos ratear os custos indiretos por uma regra de trs simples:
Bolo de chocolate 1,1 h x 70 unid 77 horas

Bolo de morango 1,0 h x 60 unid 60 horas
Total 137 horas
137 horas $ 318 137 horas $ 318

77 horas X 60 horas X
137 X = 77 x 318 137 X = 60 x 318
X = $ 24.486 : 137 X = 19.080 : 137
X = 178,73 X = 139,27
Bolo de chocolate Bolo de morango Total

Material direto $ 3.000 $ 2.000 $ 5.000
Mo de obra direta $ 1.346,15 $ 1.153,85 $ 2.500
CIP $ 178, 73 $ 139,27 $ 318
Total $ 4.524,88 $ 3.293,12 $ 7.818

CONSIDErAES FINAIS
A composio dos custos comerciais diverge dos custos industriais. O custo do guarda-roupa
para uma empresa que comercializa mveis corresponde ao valor de aquisio da mercadoria
acrescido dos gastos necessrios para coloc-lo em condio de venda, deduzindo os tibrutos
recuperveis.
Por outro lado, o custo deste mesmo guarda-roupa bem diferente para a empresa que fabrica
o produto. A indstria compra materiais (madeira, tinta, parafuso), contrata empregados e
ainda tem gastos de produo (energia eltrica, seguro, depreciao de mquinas etc.). Assim,
o custo do produto guarda-roupa para um empresa que industrializa mveis corresponde ao
custo lquido dos materiais mais os gastos de transformao da madeira em guarda-roupa.
Resumidamente, o custo dos produtos acabados composto pelo custo dos materiais diretos,
mo de obra direta e custos indiretos de produo.
Saiba mais sobre Custos de produo:

O vdeo sugerido corresponde a um trabalho de introduo economia do curso do professor Ido
Michels, Anamaria Salles, Anita Asato, Camila Ormay, Jos Urbano e outros. O vdeo exemplifi ca os
custos de produo em uma fbrica de queijo.
<http://www.youtube.com/watch?v=8FqgdSFPZcw>.
Na indstria, o custo do produto composto de materiais mais todos os gastos de transformao.

Ttulo: Curso de contabilidade Ttulo: Contabilidade de custos Ttulo: Gesto de custos e
de custos Autor: Eliseu Martins formao de preos com
Autores: George S. G. Editora: Atlas aplicaes na calculadora HP
Leone e Rodrigo Jos Guerra Edio: 10 12 C
Leone Ano: 2010 Autores:: Adriano Leal Bruni e
Editora: Atlas Especificaes: 311 pginas Rubens Fam
Edio: 4 Editora: Atlas
Ano: 2010 FICHA TCNICA Edio: 5
Especificaes: 480 pginas ISBN: 978-85-2240-567-0 Ano: 2011
Especificaes: 569 pginas
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-224-6081-6 FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-224-5148-7

MATERIAL DIRETO
1. A fbrica de chocolate Leite Quente Ltda. controla os estoques pelo Inventrio Peridico.
Os dados obtidos no perodo foram:
$ 52.000 - Compra de mercadorias.
$ 98.000 Venda de mercadorias.
$ 18.000 Estoques iniciais.
$ 22.000 Custos das mercadorias vendidas.
$ 10.000 Devolues de compras.
$ 5.000 Fretes sobre compras.
Pede-se:
a) Diferencie o inventrio peridico do inventrio permanente.
b) Qual o estoque final?
2. A empresa Gutamoc Indstria e Comrcio Ltda. produz guarda-roupas. No ms de

fevereiro/20XX, a empresa consumiu madeira na produo, conforme movimentao
registrada abaixo:
Dia 02 Compra de 80 metros de madeira pelo valor de $ 50,00 o metro.
Dia 18 Consumo de 60 metros de madeira.
Dia 26 - Consumo de 40 metros de madeira.
A empresa mantm inventrio permanente nos estoques. Alm da madeira, houve custos
com mo de obra, energia, depreciaes, tintas etc., perfazendo $ 3.500. Caso o esto-
que fosse controlado pelo critrio PEPS, a empresa lucraria $ 4.000 na venda de seus
produtos no perodo.
Pede-se para elaborar a ficha de controle de estoque e calcular o lucro bruto para cada
um dos critrios de avaliao de estoque:
a) PEPS.
b) UEPS.

c) Mdio Ponderado.
d) Faa um quadro comparativo dos custos apurados nas letras a), b) e c) acima.
3. Qual o tratamento contbil dado aos subprodutos?
4. Qual o tratamento contbil dado s sucatas?
5. Qual o tratamento contbil dado s reaes qumicas e evaporao?
6. Qual o tratamento contbil dado s enchentes nos estoques?
7. A empresa Jobim & Gal Ltda. mantm um controle de estoque pelo inventrio permanente.
Independente do critrio de estoque que a empresa esteja utilizando, qual o valor que no
se altera?
( ) Preo de venda.
( ) Custo do produto vendido.
( ) Custo do estoque final.
( ) Preo de compra.
8. Em determinado perodo, a empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda.

produziu camas e guarda-roupas, para tanto, adquiriu 300 metros de madeira por $ 16.500,
neste valor est incluso 18% de ICMS recupervel e 10 litros de tinta por $ 1,20 o litro.
Esses materiais foram totalmente requisitados para a produo no perodo (consumidos).
Sabendo que:
Durante o corte da madeira h uma perda normal de 2%. As sobras de serragem tm
preo e mercado certos, sendo vendidas por $ 100.
Durante a pintura, h uma perda normal 5% de tinta.
Pede-se: calcular o valor total do custo de materiais considerado nos produtos.
MO DE OBRA DIRETA
9. Diferencie mo de obra direta de mo de obra indireta.
10. Qual o tratamento contbil da mo de obra direta?
11. Qual o tratamento contbil da mo de obra indireta?

12. A empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda. possui um empregado
mensalista, jornada de 220 horas mensais, que optou pelo abono pecunirio de frias
(vendeu 1/3 das frias).
Salrio mensal: $ 2.500.
Suponha que, sobre a remunerao total, a empresa contribui com:
20% para o INSS.
8% para o FGTS.
2% para entidades como SESI, SENAI etc.
3% para RAT - Risco de Acidente de Trabalho.

Pede-se para calcular o custo total anual do empregado.
13. A empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda. possui um empregado

contratado por $ 25 a hora para uma jornada de trabalho de 30 horas semanais (segunda
a sexta). Suponha que, sobre a remunerao total, a empresa contribui com:
20% para o INSS.
8% para o FGTS.
5,8% para entidades como SESI, SENAI etc.
1% para RAT - Risco de Acidente de Trabalho.

Pede-se para calcular o custo total anual do empregado.
14. Analisando as contas do livro razo da empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis,
na data do dia 31 de fevereiro de 20XX, obtemos os seguintes dados:
Materiais Diretos
Produto A $ 80.000
Produto B $ 50.000
Produto C $ 10.000
Mo de obra Direta
Salrios e Ordenados $ 80.000
Encargos Sociais $ 12.000

Pede-se:
a) O mapa de apontamento de mo de obra, sabendo que do tempo de produo, 20% foi

com o Produto C, 30% com o Produto B e o restante com o Produto A. Qual o custo de
mo de obra direta de cada produto?
b) Qual o custo direto de cada produto?
CUSTOS INDIRETOS
15. O que so custos indiretos de produo? Exemplifique.
16. O que rateio?
17. A fatura de Energia Eltrica da Indstria de Mveis do Lar Ltda. foi de $ 1.500 em
janeiro/20XX. Quais so as possibilidades de classificao deste gasto?
18. Assinale a alternativa correta. A fbrica Vasos de Jardim Ltda. produz quinze modelos
diferentes de vasos. Para fins fiscais, o gasto com o aluguel do barraco da fbrica deve
ser:
a) Contabilizado como despesa do perodo.
b) Alocado diretamente aos produtos.
c) Contabilizado como despesa ou custo, dependendo do procedimento que a empresa

queira adotar.
d) Alocado aos produtos por meio de um critrio de rateio ou estimativa.
19. A empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda., produz guarda-roupas de

dois modelos, de 4 portas e de 6 portas.
A produo ocorre em um nico departamento. Os custos indiretos em um determinado
perodo totalizaram $ 50.000, seus custos diretos e o tempo de produo de cada tipo de
produto foram os seguintes:

Guarda-roupa 4 Guarda-roupa de
Descrio Total
portas 6 portas
Matria-prima $ 5.600 $ 8.400 $ 14.000
Mo de obra direta $ 15.300 $ 6.500 $ 21.800
Tempo total de
7.500 5.500 13.000
produo (horas)
Pede-se: preencher os mapas de rateio, indicar o valor do Custo Indireto de Produo e
o Custo Total da cada tipo de produto:
a) Pelo critrio de proporcionalidade ao custo de matria-prima.
b) Pelo critrio da proporcionalidade ao custo de mo de obra direta.
c) Pelo critrio do tempo total de produo.
20. A empresa Del Vale produz o Suco A e o Suco B, cujo volume de produo e de vendas
de cerca de 12.000 e 4.000 unidades, respectivamente, por perodo, e os Custos Indiretos
de Produo totalizam $ 15.000.
Em determinado perodo, foram negociados os seguintes custos diretos por unidade:
Custos Suco A Suco B

Material direto $1 $ 1,10
Mo de obra direta $ 0,8 $ 0,9
Pede-se: calcular o valor dos Custos Indiretos de Produo (CIP) de cada produto, utili-
zando os custos diretos como base de rateio.
MATERIAL DIRETO, MO DE OBRA DIRETA E CUSTOS INDIRETOS
21. Analisando as contas do livro razo da empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis,
na data do dia 31 de maro de 20XX, obtemos os seguintes dados:
Materiais Diretos
Produto A $ 180.000
Produto B $ 150.000
Produto C $ 60.000
Mo de obra Direta

Mo de obra Indireta
Custos Indiretos de Produo
Aluguel $ 2.000
Depreciao $ 1.000
Energia Eltrica $ 800
Fatura de gua $ 500
Pede-se:
a) Considerando que os tempos de produo de mo de obra direta nos produtos so iguais,

qual o custo direto de cada produto?
b) Qual o custo indireto de cada produto utilizando o rateio com base no custo da mo de
obra direta?
c) Qual o custo total de cada produto?
22. A empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis produz Camas e Guarda-roupas.

Em fevereiro/20XX, a empresa fabricou 300 camas e 200 guarda-roupas.
a) Os materiais diretos necessrios para a produo (consumidos) foram iguais a 3.400 m2

de Madeira, 1.200 puxadores e 350 litros de verniz.
O custo da madeira estimado em $ 35 /m2, com ICMS j incluso de $ 6,30, o custo dos
puxadores de $ 9.000 o milheiro, com ICMS j incluso de $ 1.600, e o custo do verniz
$ 100 cada lata de 5 litros.
O consumo unitrio de material direto
Descrio Madeira (em m2) Puxador (unid) Verniz (litro)

Cama 4 - 0,4
Guarda-roupa 11 6 1,15
b) Os custos com mo de obra direta alcanam $ 8 por hora, mais encargos sociais e obri-
gaes legais. Considere 40 horas/semana, de segunda-feira sexta-feira, INSS patronal
de 26,8% sobre o salrio, FGTS de 8%, frias integrais e 14 dias no trabalhados por ano
em decorrncia de feriados e faltas abonadas. Considere ainda que o ano tem 52 sba-
dos e 52 domingos. A empresa isenta dos demais impostos e encargos.
Em determinado ms, a mo de obra direta empregada na fabricao de camas e guarda-
-roupas foi igual a 120 horas e 180 horas, respectivamente.

c) Outros dados relativos
Energia eltrica consumida na produo $ 1.500

Superviso geral da produo $ 2.000
Aluguel da fbrica $ 800
Seguro predial do fbrica $ 900
Consumo de lubrificantes nos equipamentos de produo $ 500
Depreciao de equipamentos de produo $ 600
Seguro dos equipamentos de fbrica $ 700
Despesas comerciais e administrativas da empresa no perodo $ 4350
Despesas financeiras no perodo $ 250
Vendas de produtos acabados
I. Sobre o valor das vendas haver incidncia de ICMS de 10%.
Produtos Preo de venda Volume de vendas

Cama $ 2.000 280
Guarda-roupa $ 5.000 200
II. O tempo de produo requerido por unidade de produto o seguinte:
Produtos Tempo de mquina Tempo MOD

Cama 0,80 h mq 0,40 h homem
Guarda-roupa 1,80 h mq 0,90 h homem
III. O custo de superviso apresenta correlao com o de MOD.
IV. Os demais custos indiretos so correlacionados ao tempo de uso de mquinas.
V. O imposto de renda (IR) de 15% sobre o lucro.
Pede-se:
a) O custo mo de obra direta de cada produto, levando em considerao o custo da hora.
b) O custo de material direto de cada produto fabricado no ms em questo.
c) O custo indireto de cada produto fabricado no perodo (elaborar o mapa de rateio).
d) O custo total de cada produto.
e) As fichas de controle de estoque dos produtos.

f) O custo dos produtos vendidos no perodo.
g) O valor do estoque final de produtos acabados.
h) A Demonstrao do Resultado do Exerccio.

UNIDADE III
DEPARTAMENTALIZAO E SISTEMAS DE
ACUMULAO DE CUSTOS
Aplicar a departamentalizao no setor fabril.
Alocar os custos indiretos pela departamentalizao.
Aprender a contabilizar as operaes de custos.
Compor o custo total do produto.
Diferenciar os sistemas de acumulao de custos.
Apurar o custo dos produtos acabados.
Plano de Estudo

Departamentalizao
Apurao do custo total do produto (II)
Contabilizao dos custos (II)
Sistemas de acumulao de custos

INTRODUO
Em praticamente todas as empresas, sejam elas do ramo industrial, comercial ou prestadora

de servios, de acordo com o ciclo produtivo dos produtos, das mercadorias ou dos
servios, as atividades so executadas em unidades menores da empresa, denominadas de
departamentos.
A alocao dos custos indiretos podem se dar de duas formas: utilizando um critrio de rateio
dos custos indiretos aos produtos ou acumulando os custos indiretos nos departamentos para
posterior alocao aos produtos.
Quando a empresa pretende realizar um procedimento contbil mais simplificado, os custos

indiretos so rateados aos produtos utilizando um critrio de rateio adequado, conforme
abordamos na Unidade II deste livro.
Por outro lado, quando a empresa pretende realizar um procedimento contbil com maior
volume de informaes, propiciando maior controle dos custos, com uma distribuio mais
precisa dos custos indiretos, estes podem ser alocados primeiramente aos departamentos e,
posteriormente, destes para os produtos.

A contabilidade de custos, independentemente da existncia da departamentalizao, registra
os custos de produo por meio de um sistema. Estes so denominados de sistemas de
custeios, que apresentam o custo do processo de acordo com o sistema de custeio adotado.
A acumulao dos custos pode ocorrer pelo sistema de acumulao por processo ou pelo
sistema de acumulao por ordem de produo.
DEPARTAMENTALIZAO
O procedimento de departamentalizao consiste em dividir a rea de produo em

departamentos. O departamento uma unidade menor que executa alguma atividade que
consome tempo e recurso financeiro. Os departamentos podem corresponder atividade
executada exclusivamente por uma mquina, atividade realizada por uma pessoa fsica ou por
atividade que necessita de mquina e pessoa.
Os custos diretos no so distribudos aos departamentos, mas alocados diretamente ao

produto na proporo do consumo. Por outro lado, os custos indiretos, pela impossibilidade de
quantificao ou mensurao alocada em cada uma das unidades produzidas, necessitam de
algum mecanismo de rateio para serem alocados.
A apurao do custo dos produtos fabricados com departamentalizao pode ser apresentada
no esquema abaixo:
Custos
Diretos
Produtos
Custos
Rateio Rateio
Custos
Indiretos Departamentalizao
Fonte: a autora

Dividir a empresa em departamentos uma tarefa a ser desenvolvida normalmente pela
administrao da empresa, e para tanto, deve-se levar em conta as vrias atividades
desenvolvidas no mbito das organizaes, cada qual com suas funes, operaes e
especialidades. Caso a empresa tenha interesse, tambm possvel dividir a empresa em
Centros de Custos, sendo estes as menores divises da empresa.
A figura abaixo demonstra a diviso de uma indstria em departamentos, de acordo com as

respectivas funes, de acordo com a natureza, representadas nos retngulos e setas.
Indstria
Departamento do servio Departamento de produo
Departamento de Administrao Industrial Departamento de Preparao

Departamento de Manuteno Departamento de Corte
Departamento de Compras Departamento de Estrutura
Departamento de Materiais Departamento de Pintura
Departamento de Planejamento e Controle Departamento de Acabamento
da Produo
Fonte: a autora
A prtica de departamentalizar consiste em alocar custos aos departamentos utilizados no

processo produtivo, objetivando gerenciar os custos na apurao dos lucros e alcanar maior
eficincia operacional.
Segue abaixo alguns exemplos de departamentos relacionados ao ramo da empresa:
Confeces corte, costura e acabamento.
Indstria corte, pintura e montagem.
Comrcio compras, marketing e vendas.

A departamentalizao contribui para maior controle dos custos determinantes do lucro, uma
vez que os mesmo so passveis de constatao dos valores alocados em cada um dos
departamentos, bem como ser utilizado como controle operacional, fornecendo informaes
quanto eficincia das operaes.
Cabe ressaltar que, embora alguns departamentos possam ser comuns a diversos ramos
empresariais como, por exemplo, o departamento financeiro ou o departamento de pessoal,
cada empresa deve ser departamentalizada de acordo com as suas atividades, funes e
especialidades desenvolvidas.
Vantagens da departamentalizao
A departamentalizao oferece algumas vantagens para as empresas, dentre as quais

podemos citar:
Melhora no controle e anlise.
Reduo dos rateios dos custos indiretos.
Para a primeira vantagem, destaca-se que, uma vez que os departamentos so considerados
como uma unidade operacional, em cada uma destas unidades deve existir um responsvel
pelas atividades desenvolvidas. Desta forma, o responsvel pelo setor ter maiores condies
de analisar os custos do departamento, a qualidade das atividades desenvolvidas, favorecendo
assim a tomada de deciso frente a sua cooperao na melhoria dos resultados que podem
ser obtidos pela empresa.
A segunda vantagem consiste em alocar os custos indiretos primeiramente aos departamentos

e posteriormente aos produtos. Tal fato se justifica considerando que muitas vezes um
determinado produto no passa por todos os departamentos da empresa, mas se os custos
indiretos forem rateados aos produtos, estes suportaro gastos consumidos nos departamentos
fora da sua linha de produo. Assim, os valores atribudos aos produtos podem no representar

os gastos por eles auferidos.
Departamentalizao de custos
Antes dos departamentos Depois dos departamentos

Fbrica C1 C2 C3 C4
PRODUTOS
{ O
O
O O
Fonte: Bruni e Fam (2011)
Do exposto na figura acima, percebe-se que antes dos departamentos, todos os custos
indiretos eram alocados a todos os produtos industrializados, por outro lado, aps a diviso
em departamentos, os custos indiretos foram alocados apenas aos departamentos nos quais
efetivamente foram consumidos, desta forma, os produtos absorveram apenas os custos dos
departamentos que faziam parte da sua linha de produo, e no de todos os departamentos
da empresa.
Segue um exemplo ilustrativo para verificar a vantagem da departamentalizao em uma

empresa de confeces:
EXEMPLO 1) A empresa Moraes & Moraes confecciona e vende roupas. Em um determinado

ms, esta empresa produziu e vendeu 300 peas de cala por $ 17 cada e 200 peas de
camisas por $ 19 cada pea. A empresa informou os gastos mensais e departamentos da
empresa, divididos em tintura, corte e costura.

Gastos financeiros fornecidos pela empresa:
Descrio Cala Camisa Custos Indiretos Total

Materiais $ 1.800 $ 1.600 $ 1.200 $ 4.600
Mo de obra $ 600 $ 400 $ 800 $ 1.800
Depreciao Industrial $ 2.000 $ 2.000
Soma $ 2.400 $ 2.000 $ 4.000 $ 8.400
Alocando os dados financeiros fornecidos pela empresa utilizando como base de rateio as
unidades produzidas, depreende-se os Custos Indiretos de Fabricao nos seguintes termos:
Custos indiretos de fabricao rateados pelas peas produzidas:
Descrio Cala Camisa Total

Materiais $ 1.800 $ 1.600 $ 3.400
Mo de obra $ 600 $ 400 $ 1.000
CIPs $ 2.400 $ 1.600 $ 4.000
Rateio % 60% 40% 100%
Peas produzidas 300 200 1.000
Soma $ 4.800 $ 3.600 $ 8.400
Custo unitrio $ 16 $ 18
Fonte: Adaptado de Bruni e Fam (2003, p.123)
Considerando o valor dos custos unitrios das peas produzidas como sendo de $ 16 para as
calas e $ 18 para as camisas, observa-se que, alocando os custos das unidades pelo critrio
de rateio em relao s peas produzidas, a empresa estaria comercializando as calas com
lucro de $ 1 e as camisas com lucro de $ 1.
Por outro lado, procedendo a uma anlise mais detalhada dos custos incorridos na
empresa, constata-se que apenas as calas passam pelo departamento de tintura. Desta
forma, as camisas no devem absorver os custos do departamento de tintura. Procedendo
a departamentalizao nesta empresa, os custos indiretos dos departamentos seriam os

seguintes:
Custos indiretos dos departamentos:
Descrio Tintura Corte Costura Total

Materiais $ 200 $ 400 $ 600 $ 1.200
Mo de obra $ 200 $ 200 $ 400 $ 800
Depreciao Industrial $ 1.000 $ 400 $ 600 $ 2.000
Soma $ 1.400 $ 1.000 $ 1.600 $ 4.000
Unidades processadas 300 500 500
Custo unitrio $ 4,67 $ 2,00 $ 3,20
Do quadro acima, tem-se que os custos unitrios das peas produzidas nos departamentos
de tintura, corte e costura so respectivamente de $ 4,67, $ 2,00 e $ 3,20. Para apurao do
custo unitrio das peas produzidas, faz-se necessrio ainda identificar os materiais diretos e
a mo de obra direta de cada uma das unidades produzidas. Assim, os custos totais unitrios
de cada uma das peas produzidas segue:
Custo unitrio aps departamentalizao:
Descrio Cala Camisa

Materiais $ 6,00 $ 8,00
Mo de obra $ 2,00 $ 2,00
Tintura $ 4,67 -
Corte $ 2,00 $ 2,00
Costura $ 3,20 $ 3,20
Soma $ 17,87 $ 15,20
Os custos totais unitrios apurados aps a departamentalizao para as calas e camisas

so de $ 17,87 e $ 15,20 respectivamente. Deste modo, o resultado apurado quando o rateio

realizado com base nas unidades produzidas divergem entre si, pois, enquanto para a
departamentalizao a cala produz um prejuzo de $ 0,47 por unidade e a camisa um lucro de
$ 1,80 pelo rateio com relao s unidades produzidas, as calas produzem lucro de $ 1,00 e
as camisas prejuzo de $ 1,00.
Do exposto neste exemplo, percebe-se a importncia da departamentalizao, uma vez que

a mesma possibilitou uma melhor alocao dos custos indiretos s peas produzidas, se no
eliminando, reduzindo as distores causadas pela alocao utilizada pelo critrio de rateio em
relao s unidades produzidas.
Departamentos produtivos e de servios
No apenas as empresas industriais como tambm as comerciais e prestadoras de servios

podem ser divididas em departamentos. Ocorre que nem todos os departamentos do setor
fabril atuam especificamente com a produo de bens ou servios, h departamentos da
fbrica que atuam nas reas de almoxarifado, gerenciamento, controle, manuteno etc.
Os departamentos normalmente so divididos em:
Departamento de servios.
Departamento de produo.
De qualquer forma, o que caracteriza um departamento de servio o fato do mesmo no

executar nenhuma atividade ou funo relacionada diretamente com o servio prestado ou
produto elaborado, ainda, os custos dos departamentos de servios devem ser distribudos
para os demais departamentos que deles se beneficiaram durante o ciclo produtivo.
So exemplos de departamentos de servios:
Na indstria manuteno, almoxarifado, suprimentos e controle de qualidade.

Na prestadora de servios (escritrio de contabilidade) cobranas e refeitrio.

So exemplos de departamentos produtivos:
Na indstria estamparia, pintura, montagem, corte e usinagem.
Na prestadora de servio (escritrio de contabilidade) departamentos fiscal, pessoal e

contbil.
Os departamentos produtivos recebem os custos de produo, pois so neles que os produtos

so industrializados, onde os materiais so modificados e transformados em produtos
acabados, ainda, os departamentos produtivos tambm recebem os custos dos departamentos
de servios dos quais se beneficiaram durante do ciclo produtivo.
APURAO DO CUSTO TOTAL (II) COM DEPARTAMENTALIZAO
Para apurao de custo com departamentalizao, vamos alocar todos os custos aos produtos,
sejam eles diretos ou indiretos.
O custo total dos produtos ser apurado aps o cumprimento das seguintes etapas:
1 Etapa Levantamento das despesas.
2 Etapa Levantamento e separao dos custos diretos e indiretos.
3 Etapa Alocao dos custos diretos aos produtos.
4 Etapa Escolher os critrios de rateio dos custos indiretos aos departamentos e dos
departamentos aos produtos. Alocao dos custos indiretos por rateio ou estimativa.
5 Etapa Levantamento do custo total.
Vamos exemplificar utilizando a empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de Mveis Ltda. No

perodo de janeiro de 20XX, ocorreram os seguintes gastos:

Energia Eltrica da Administrao ...............................................$ 500
Energia Eltrica da Fbrica (medidor por mquina) ....................$ 4.000
Frete de Entrega ..........................................................................$ 1.000
Honorrios da Diretoria ...............................................................$ 2.200
Madeira Consumida ....................................................................$ 50.000
Manuteno das Mquinas Industriais ........................................$ 320
Material de Limpeza da Administrao ........................................$ 150
Outros Materiais Consumidos ....................................................$ 700
Puxadores Consumidos ...............................................................$ 612
Salrios e Encargos da Administrao ........................................$ 6.000
Salrios e Encargos dos Operrios .............................................$ 15.000
Salrios e Encargos dos Supervisores de Produo ..................$ 5.000
Tarifa de gua .............................................................................$ 300
1 Etapa Levantamento das despesas
Despesas Comerciais:
Depreciao de Veculos..............................................................$ 250
Frete de Entrega...........................................................................$ 1.000
Despesas Financeiras:
Despesas Bancrias.....................................................................$ 100

Despesas Administrativas:
Energia Eltrica da Administrao................................................$ 500
Tarifa de gua..............................................................................$ 300
2 Etapa Levantamento e separao dos custos diretos e indiretos
Custos Diretos - Materiais Diretos:

Custos Diretos - Mo de obra Direta:

Custos Diretos - Outros Custos Diretos:

Custos Indiretos:
Depreciao de Mquinas Industriais...........................................$ 350
3 Etapa Alocao dos custos diretos aos produtos
A empresa em anlise produziu guarda-roupas de 2, 4 e 6 portas no perodo.

Alocao dos materiais diretos
A empresa mantm um controle interno para o consumo da matria-prima madeira, realizado

por meio das requisies feitas pela produo ao almoxarifado, conforme apresentado:
Produtos Madeira
Total $ 50.000
Os puxadores so alocados diretamente a cada uma das unidades produzidas. Consideramos

a fabricao de 10 unidades de guarda-roupas de cada modelo. Segue os custos.
Produtos Puxadores
Total $ 612
Alocao da mo de obra direta
A empresa possui o custo com mo de obra direta (salrios + encargos + benefcios) e o

tempo despendido em cada unidade. Podemos alocar diretamente o custo dos operrios aos
produtos conforme segue:
Produtos Mo de obra
Total $ 15.000

Alocao da energia eltrica direta
A empresa possui registros nas mquinas que quantificam o consumo de energia eltrica
em cada uma das unidades produzidas. Assim, a empresa aloca a energia das mquinas,
somente das mquinas, conforme segue:
Produtos Energia Eltrica

Total $ 4.000
4 Etapa Escolher os critrios de rateio dos custos indiretos aos departamentos e dos
departamentos aos produtos. Alocao dos custos indiretos por rateio.
Na departamentalizao, os custos indiretos consumidos no processo produtivo do perodo

devem ser alocados aos departamentos da fbrica.
Vamos considerar que a empresa Gutamoc possua 05 departamentos, sendo Anlise de

Qualidade e Almoxarifado os departamentos de servios e Corte Montagem e Acabamento,
os departamentos de produo.
a) Depreciao de Mquinas Industriais de $ 350 As mquinas industriais esto localiza-

das somente nos departamentos de produo. Pelos controles do imobilizado, tem-se:
Depreciao das Mquinas Industriais do Corte .........................$ 200
Depreciao das Mquinas Industriais da Montagem..................$100
Depreciao das Mquinas Industriais do Acabamento...............$ 50
b) Energia Eltrica da Fbrica (iluminao da fbrica) de $ 1.500 As mquinas industriais

tm medidores prprios, portanto, a energia eltrica das mquinas foi alocada diretamen-
te aos produtos. Por outro lado, os bicos de luz e outras pequenas mquinas do setor
fabril no possuem medidores, assim, essa energia consumida em departamentos fabris
deve ser rateada aos departamentos. A empresa rateia os custos indiretos de energia

eltrica proporcionalmente aos pontos de luz dos departamentos, conforme segue:
Energia Eltrica do Departamento de Anlise de Qualidade.......$ 100
Energia Eltrica do Departamento de Almoxarifado....................$ 150
Energia Eltrica do Departamento de Corte................................$ 700
Energia Eltrica do Departamento de Montagem........................$ 350
Energia Eltrica do Departamento de Acabamento.....................$ 200
c) Manuteno de Mquinas Industriais de $ 320 As mquinas industriais esto localizadas

somente nos departamentos de produo, assim, pelos controles do imobilizado, tem-se:
Manuteno das Mquinas Industriais do Corte ........................$ 200
Manuteno das Mquinas Industriais da Montagem..................$ 70
Manuteno das Mquinas Industriais do Acabamento...............$ 50
d) Outros Materiais Consumidos de $ 700 O almoxarifado mantm controle do consumo

de todos os materiais requisitados pelos departamentos, conforme segue:
Outros Materiais do Departamento de Anlise de Qualidade......$ 50
Outros Materiais do Departamento de Almoxarifado...................$ 50
Outros Materiais do Departamento de Corte...............................$ 300
Outros Materiais do Departamento de Montagem.......................$ 100
Energia Eltrica do Departamento de Acabamento.....................$ 200
e) Salrios e Encargos dos Supervisores de Produo de $ 5.000 O custo com mo de

obra indireta alocado nos departamentos de acordo com o valor do custo dos emprega-
dos em cada departamento, conforme segue:
Outros Materiais do Departamento de Corte...............................$ 2.000
Outros Materiais do Departamento de Montagem.......................$ 1.500
Energia Eltrica do Departamento de Acabamento.....................$ 1.500
Agora vamos agrupar todos estes dados em um nico quadro.

Anlise de Total
Descrio Almoxarifado Corte Montagem Acabamento
Qualidade em $
Deprec. Mq. Industriais 200 100 50 350
Energia Eltrica Fbrica 100 150 700 350 200 1.500
Manut. Mq. Industriais 200 70 50 320
Outros Mat. Consumidos 50 50 300 100 200 700
Sal. e Enc. de Supervisores 2.000 1.500 1.500 5.000
Total 150 200 3.400 2.120 2.000 7.870
Os custos indiretos foram distribudos aos departamentos, no entanto, o objetivo apurar o

custo dos produtos.
Os departamentos de Anlise de Qualidade e Almoxarifado so classificados como

Departamentos de Servios, pois embora faam parte do setor fabril, no recebem os produtos
durante o processo produtivo, apenas prestam servios aos demais departamentos. Os
departamentos de Corte, Montagem e Acabamento so classificados como Departamentos
de Produo, pois recebem os produtos em alguma etapa do processo de produo.
Como os Departamentos de Servios prestam servios aos demais departamentos e no

recebem os produtos, eles so os primeiros a terem seus saldos zerados, transferidos para os
demais departamentos, conforme segue:
a) Em nosso exemplo, o primeiro departamento a zerar o de Anlise de Qualidade, uma

vez que ele presta servio a todos os outros departamentos. Aps uma anlise para es-
colha de um critrio de rateio, alocaram-se os custos em funo do volume de horas de
servios prestados a cada um dos departamentos.
Almoxarifado receber.................................................................$ 10
Corte receber.............................................................................$ 70
Montagem receber.....................................................................$ 20
Acabamento receber..................................................................$ 50

b) O almoxarifado presta servios apenas aos departamentos de produo. Os custos do
almoxarifado so rateados proporcionalmente s requisies.
Corte receber ............................................................................$ 150
Montagem receber ....................................................................$ 40
Acabamento receber .................................................................$ 20
Os departamentos de servios foram zerados. Os custos indiretos esto todos alocados apenas
nos departamentos de produo. Como os produtos passam pelos departamentos de produo, o
corte, a montagem e o acabamento sero zerados mediante transferncia dos custos aos produtos.
O critrio de rateio utilizado corresponde ao nmero de horas-mquinas, conforme segue:
a) O departamento de corte transfere os custos indiretos de $ 3.620 proporcionalmente ao

nmero de hora-mquina que cada produto utilizou das mquinas, sabendo que no per-
odo as mquinas funcionaram durante 200 h.
Guarda-roupas 2 portas = $ 3.620 : 200 h x 60 h = $ 1.086
b) O departamento de montagem transfere os custos indiretos de $ 2.180 proporcionalmente

ao nmero de hora-homem de trabalho em cada produto, sabendo que no perodo foram
1.000 horas-homem trabalhadas.
Guarda-roupas 2 portas = $ 2.180 : 1000 h x 200 h = $ 436
c) O departamento de acabamento transfere os custos indiretos de $ 2.070 proporcional-

mente ao nmero de hora-homem de trabalho em cada produto, sabendo que no perodo
foram 800 horas-homem trabalhadas.

Mapa de rateio
Anlise de
Descrio Almoxarifado Corte Montagem Acabamento Total
Qualidade
Deprec. Mq. Ind. 200 100 50 350
Energia Eltrica Fbrica 100 150 700 350 200 1.500
Manut. Mq. Ind. 200 70 50 320
Outros Mat. Consumidos 50 50 300 100 200 700
Sal. e Enc. de Supervisores 2.000 1.500 1.500 5.000
Total 150 200 3.400 2.120 2.000 7.870
Rateio Anl. de Qualid. (150) 10 70 20 50 -
Total - 210 3.470 2.140 2.050 7.870
Rateio Almoxarifado - (210) 150 40 20 -
Total - - 3.620 2.180 2.070 7.870
Guarda-roupas 2 portas - - 1.086 436 414 1.936
Guada-roupas 4 portas - - 1.086 654 621 2.361
Guarda-roupas 6 portas - - 1.448 1.090 1.035 3.573
Total - - 3.620 2.180 2.070 7.870
5 Etapa Levantamento do custo total
Com a alocao direta dos custos diretos aos produtos e o rateio dos custos indiretos pela
departamentalizao, podemos apurar o custo total dos produtos.
Custos diretos
Custos Custo
Produtos Energia Total
Materiais Mo de obra Total Indiretos
Eltrica
Total $ 50.612 $ 15.000 $ 4.000 $ 69.612 $ 7.870 $ 77.482

CONTABILIZAO DOS CUSTOS (II) COM DEPARTAMENTALIZAO
Lanamentos Contbeis
A contabilizao pode ocorrer de vrias formas, vamos apresentar um modelo de contabilizao

utilizando a departamentalizao para alocao dos custos indiretos aos produtos.
I - Contabilizao dos custos diretos.
Custos diretos
Produtos Energia
Materiais Mo de obra Total
Eltrica
Guarda-roupa 2 portas $ 8.102 $ 2.500 $ 1.000 $ 11.602
Total $ 50.612 $ 15.000 $ 4.000 $ 69.612

Vamos considerar que as compras de materiais tenham sido contabilizadas anteriormen-
te. Segue apenas a contabilizao de custos (o material transferido do estoque para o
produto), portanto, ocorre a baixa dos materiais do estoque.

Dbito Guarda-roupa 2 portas...................................................$ 8.000
Crdito Madeira (Estoque).........................................................$ 50.000
Dbito Guarda-roupa 2 portas...................................................$ 102
Crdito Puxadores (Estoque).....................................................$ 612

Vamos considerar que a folha de pagamento j tenha sido contabilizada. Neste momento,
estamos apenas apropriando a mo de obra direta aos produtos.
Crdito Mo de obra Direta.......................................................$ 15.000
Contabilizao da energia eltrica direta

Novamente aqui, vamos considerar que a fatura da energia eltrica j tenha sido contabi-
lizada, vamos apenas apropriar a energia direta aos produtos.
Crdito Energia Eltrica Direta..................................................$ 4.000

II - Contabilizao dos custos indiretos.
Mapa de rateio Em $
Descrio Anlise de
Almoxarifado Corte Montagem Acabamento Total
Qualidade
Deprec. Mq. Industriais 200 100 50 350 (a)
Energia Eltrica Fbrica 100 150 700 350 200 1.500 (b)
Manut. Mq. Industriais 200 70 50 320 (c)
Outros Mat. Consumidos 50 50 300 100 200 700 (d)
Sal. e Enc. de Supervisores 2.000 1.500 1.500 5.000 (e)
Total 150 200 3.400 2.120 2.000 7.870
Rateio Anl. de Qualid. (150) 10 70 20 50 - (f)
Total - 210 3.470 2.140 2.050 7.870
Rateio Almoxarifado - (210) 150 40 20 - (g)
Total - - 3.620 2.180 2.070 7.870
Guarda-roupas 6 portas - - 1.448 1.090 1.035 3.573
Total - - 3.620 2.180 2.070 7.870
Considerando que os custos indiretos j tenham sido contabilizados na contabilidade financeira,

vamos agora aloc-los aos departamentos e, posteriormente aos produtos.
Dbito Departamento Corte......................................................$ 200
Dbito Departamento Montagem..............................................$ 100
Dbito Departamento Acabamento...........................................$ 50
Dbito Departamento Anlise Qualidade..................................$ 100

Dbito Departamento Almoxarifado..........................................$ 150
Dbito Departamento Corte .....................................................$ 700

Crdito Energia Eltrica da Fbrica (iluminao da fbrica)...... $ 1.500

Dbito Departamento Acabamento ..........................................$ 50
Crdito Manuteno das Mquinas Industriais..........................$ 320
Dbito Departamento Anlise Qualidade..................................$ 50
Crdito Outros Materiais Consumidos....................................... $ 700
Dbito Departamento Corte......................................................$ 2.000

Dbito Departamento Montagem..............................................$ 1.500
Dbito Departamento Acabamento...........................................$ 1.500
Crdito Salrios e Encargos dos Supervisores de Produo.... $ 5.000

Dbito Departamento Corte......................................................$ 70
Crdito Departamento Anlise Qualidade.................................$ 150

Dbito Departamento Montagem .............................................$ 40
Crdito Departamento Almoxarifado.........................................$ 210

Crdito Departamento Corte ....................................................$ 3.620
Crdito Departamento Montagem ............................................$ 2.180
Crdito Departamento Acabamento .........................................$ 2.070
Razonetes
Madeira Puxador Energia Eltrica Direta

$XXXX 50.000 $XXXX 612 $XXXX 4.000
Mo de obra Depreciao de Mq
Energia Eltrica Indireta
Direta Industriais
$XXXX 15.000 $XXXX 350 (a) $XXXX 1.500 (b)
Manuteno de Mq. Salrios e Enc. dos Sup. de

Outros Materiais Consumidos
Industriais Produo
$XXXX 320 (c) $XXXX 700 (d) $XXXX 5.000 (e)
Depart. Anlise de Qual. Depart. Almoxarifado Departamento Corte

(b) 100 (b) 150 (a) 200
(d) 50 (d) 50 (b) 700
150 150 (f) 10 (c) 200
210 210 (d) 300
(e) 2000
(f) 70
(g) 150
3.620 3.620

Depart. Montagem Depart. Acabamento
100 50
(b) 350 (b) 200
(c) 70 (c) 50
(d) 100 (d) 200
(e) 1.500 (e) 1.500
(f) 20 (f) 50
(g) 40 (g) 20
2.180 2.180 2.070 2.070
Guarda-roupa 2 portas Guarda-roupa 4 portas Guarda-roupa 6 portas

Madeira 8.000 Madeira 17.000 Madeira 25.000
Puxador 102 Puxador 204 Puxador 306
MOD 2.500 MOD5 .000 MOD 7.500
Energ Elt 1.000 Energ Elt 1.300 Energ Elt 1.700
CIP 1.936 CIP 2.361 CIP 3.573
13.538 25.865 38.079
EXERCCIO RESOLVIDO 1) A Indstria Panos Bons Ltda. produziu em um determinado

perodo 600 tolhas de banho, 600 toalhas de rosto e 300 tapetes.
Descrio Toalha Banho Toalha Rosto Tapete CIP

Materiais diretos $ 1800 $ 900 $ 450
Mo de obra direta $ 600 $ 480 $ 360
Materiais indiretos $ 500
Deprec. Maq. Industriais $ 400
Descrio Almoxarifado Corte Costura

Horas mquinas - 300 500
Horas homem - 120 480
Nmero de empregados 1 2 5

Outros dados:
Os materiais indiretos so alocados aos departamentos proporcionalmente ao nmero

de empregados.
A depreciao das mquinas industriais alocada apenas nos departamentos produtivos
com base no nmero de horas-mquinas.
O almoxarifado transfere os custos aos departamentos de produo com base nas horas-
-homem.
O departamento de corte transfere os custos aos produtos com base no volume de pro-
duo.
O departamento de corte transfere os custos aos produtos com base no valor da mo de
obra direta.
Pede-se:
a) Apurao dos custos indiretos (mapa de rateio).
b) Apurao dos custos diretos dos produtos.
c) Apurao do custo total por produto.
d) Contabilizao da movimentao dos custos.
Resoluo:
a) Mapa de rateio
Descrio Almoxarifado Corte Costura Total

Materiais indiretos 62,50 125,00 312,50 500,00
% Empregados 12,5% 25% 62,5% 100%
Deprec. Maq. Industriais - 150,00 250,00 400,00
% Horas mquinas - 37,5% 62,5% 100%
Subtotal 62,50 275,00 562,50 900,00
Rateio Almoxarifado (62,50) 12,50 50,00 -
% Horas homem 20% 80% 100%
Subtotal - 287,50 612,50 900,00
Toalhas Banho - 115,00 255,21 370,21
Toalhas Rosto - 115,00 204,17 319,17
Tapetes - 57,50 153,12 210,62
Total - 287,50 612,50 900,00

Os custos indiretos das toalhas de banho correspondem a $ 370,21.
Os custos indiretos das toalhas de rosto correspondem a $ 319,17.
Os custos indiretos dos tapetes correspondem a $ 210,62.
b) Apurao dos custos diretos
Descrio Toalha Banho Toalha Rosto Tapete Total

Materiais diretos $ 1.800 $ 900 $ 450 $ 3.150
Mo de obra direta $ 600 $ 480 $ 360 $ 1.440
Total $ 2.400 $ 1.380 $ 810 $ 4.590
c) Apurao do custo total
Descrio Toalha Banho Toalha Rosto Tapete Total

Custos diretos $ 2.400 $ 1.380 $ 810 $ 4.590
Custos indiretos $ 370,21 $ 319,17 $ 210,62 $ 900,00
Total $ 2.770,21 $ 1.699,17 $ 1.020,62 $ 5.490,00
d) Contabilizao dos custos

Dbito Toalha de banho.............................................................$ 1.800
Dbito Toalha de rosto...............................................................$ 900
Dbito Tapete............................................................................$ 450
Crdito Material Direto (Estoque...............................................$ 3.150

Dbito Toalha de banho.............................................................$ 600
Dbito Toalha de rosto...............................................................$ 480
Dbito Tapete............................................................................$ 360
Crdito Mo de obra Direta.......................................................$ 1.440

Contabilizao dos custos indiretos
Dbito Departamento Almoxarifado .........................................$ 62,50
Dbito Departamento Corte .....................................................$ 125,00
Dbito Departamento Costura ..................................................$ 312,50


Crdito Departamento Almoxarifado......................................... $ 62,50
Dbito Toalha de banho ............................................................$ 115,00

Dbito Toalha de rosto...............................................................$ 115,00
Dbito Tapete............................................................................$ 57,50
Crdito Departamento Corte ..........................................................$ 287,50
Dbito Toalha de banho.............................................................$ 255,21

Dbito Toalha de rosto...............................................................$ 204,17
Dbito Tapete............................................................................$ 153,12
Crdito Departamento Costura..................................................$ 612,50

razonetes
Material direto Mo de obra direta Material indireto

$XXXX 3.150 $XXXX 1.440 $XXXX 500
Depreciao de Mq.
Industriais
$XXXX 400
Depart. Almoxarifado Depart. Corte Departamento Costura

(a) 62,50 (a) 125,00 (a) 312,50
62,50 (b) 150,00 250,00
62,50 12,50 50,00
278,5 612,50
287,50 612,50
Toalhas de banho Toalhas de rosto Tapete

Mat. Dir. 1.800 Mat. Dir. 900 Mat. Dir. 450
MOD 600 MOD 480 MOD 360
CIP 370,21 CIP 319,17 CIP 210,62
13.538 25.865 38.079
A departamentalizao dos custos indiretos de produo possibilita maior controle dos custos
consumidos.

SISTEMAS DE ACUMULAO DE CUSTOS
A contabilidade de custos, por meio de um sistema j existente, utiliza instrumentos para

registro dos custos de produo. Estes so denominados de sistemas de custeios, que esto
inseridos em um sistema maior que o sistema contbil e apresenta o custo do processo de
acordo com o sistema de custeio adotado pelo sistema contbil.
Sistema contbil
Para que a administrao obtenha informaes para gerenciar seu negcio, necessria a
existncia de um sistema contbil capaz de suprir essa necessidade. O sistema contbil o
responsvel pelo registro e processamento dos dados que se transformaro em informaes.
O funcionamento de um sistema contbil ocorre da seguinte forma:
Entrada de
Dados Processamento Informaes
Fonte: a autora
No sistema estruturado acima, as variveis envolvidas devem ser avaliadas tanto em relao
quantidade quanto ao contedo, pois entrada de dados e informaes esto inter-relacionadas.
Desta forma, a entrada de dados depende do que se quer como informao. Para a informao
ser confivel, os dados devem ter qualidade.
Partindo-se deste pressuposto, para se implantar um sistema contbil, deve-se fazer um

planejamento e determinar como se dar seu controle.
O planejamento envolve dois aspectos: o que se quer e o que fazer para conseguir o que quer,
ou seja, determinar metas e quais caminhos para atingi-las. O controle um mecanismo para
avaliar se as metas esto sendo atingidas.

Por se tratar de um mecanismo complexo e em grande parte dos casos com um alto custo
de implantao, o sistema contbil deve ser muito bem planejado de forma a evitar muita
manuteno e ajustes.
Deve-se ter muito claro qual o objetivo do sistema, o que se pretende com ele e o que se
quer como informao. A partir da que sero analisados quais devem ser os dados e como
devem ser processados de forma a gerar todas as informaes requeridas com o menor custo
possvel (entende-se como custo no s a questo monetria, mas tambm a utilizao da mo
de obra quanto ao tempo neste processo). Portanto, deve-se sempre levar em considerao a
relao custo-benefcio.
Outro aspecto importante o fato de sempre tentar unir no mesmo sistema a contabilidade
financeira (atende s normas legais, o fisco e auditoria externa) e a contabilidade gerencial
(atende ao usurio interno). Quando se tratar de empresas industriais, o sistema contbil
tambm envolver a contabilidade de custos (preocupa-se com o consumo de recursos na
fabricao dos produtos).
O sistema contbil tambm pode ser adquirido de terceiros, em pacotes de software, podendo
at reduzir os custos com a implantao. Deve-se, no entanto, preocupar-se em adequar esse
tipo de sistema aos objetivos na empresa e aos seus recursos (dados, mo de obra, tempo),
no se esquecendo de que esse tipo de sistema padronizado e tambm deve ser ajustado
cultura da empresa.
Sistemas de acumulao de custos
A principal finalidade do sistema de acumulao de custos consiste em levantar o custo do

produto que est sendo industrializado ou do servio a ser prestado e, para tanto, diversas
formas de controles destes custos devem ser consideradas e diversas anlises so procedidas
de modo a auxiliar s tomadas de decises da gerncia quanto ao efetivo custo dos produtos.
Mas no que consiste custear um produto?

Para Leone (2000, p. 185), Custear significa acumular os custos prprios de cada objeto,
organiz-los e analis-los com a finalidade de compor informaes diferentes para atender
finalidades gerenciais diferentes.
Um fator relevante para o gerenciamento das atividades de custeamento dos produtos

industrializados ou servios prestados que o mesmo deve estar relacionado s caractersticas
do sistema de produo dos bens e servios da empresa.
Por outro lado, alguns autores, como Leone, destacam maiores detalhes para o conceito de
sistema de acumulao de custos, evidenciando as etapas das tarefas a serem consideradas
de modo a garantir que os sistemas de acumulaes de custos possam ser utilizados como
informao para a tomada de decises.
Desta forma, os sistemas de acumulao dos custos consistem em identificar a forma como
os custos consumidos so acumulados e apropriados aos produtos produzidos, podendo
ainda assumir diversas formas de relatrios a depender da informao que se pretende com
o mesmo.
As empresas possuem basicamente dois sistemas de acumulaes que se destinam a custear

os bens e servios ofertados pela empresa, sendo:
O sistema de custos por processo ou produo contnua.
O sistema de custos por ordem de produo ou por encomenda.
Sistema de acumulao de custos por processo
O custeio por processo tambm denominado de linha de produo contnua, que tem por
finalidade acumular os custos incorridos no processo produtivo e no acumular inicialmente ao
produto individualmente. Este sistema de custeio utilizado quando os produtos industrializados
possuem as mesmas caractersticas, ou seja, so homogneos, utilizam os mesmos materiais
e o mesmo processo produtivo durante um curto ou mdio perodo de prazo.

Como a sequncia produtiva similar dos produtos homogneos da linha de produo,
as mquinas, as matrias-primas, a mo de obra etc., do ambiente produtivo do custeio por
processo esto adaptadas para uma produo ininterrupta, uma produo contnua.
Para este tipo de sistema, os custos so acumulados primeiramente em uma conta de custos
de natureza contbil (Produtos em Elaborao, por exemplo), para posteriormente serem
distribudas a todas as unidades produzidas no ms ou no perodo contbil.
Alguns exemplos de produo contnua ou por processo so:
a) Produo de combustvel as usinas produtoras de lcool produzem este tipo de com-

bustvel de modo ininterrupto para atender ao mercado interno e, s vezes, ao mercado
externo.
b) Produo de tijolos as empresas industrializam continuamente para distribuio em

revendedoras ou at mesmo para atender grandes pedidos de construtoras civis.
Alguns exemplos de outras atividades que utilizam o sistema de acumulao de custos por
processo so as empresas dos ramos farmacuticos, produtos qumicos, indstria alimentcia
e produo de aparelhos eletrodomsticos.
Utilizando o sistema de acumulao de custos por processo, a contabilidade de custos

primeiramente estar custeando o processo produtivo da empresa por meio da sua linha
de produo, e apenas no encerramento do ms ou do perodo contbil que ocorre a
identificao dos custos de cada uma das unidades produzidas.
A figura abaixo ilustra melhor a acumulao de custos por processo, apurando os custos por
meio do processo de produo, considerando as unidades concludas no perodo.
Fluxo de informao sistema de custos por processo
Materiais Custo de produo Custo do produto

Mo de obra do perodo acabado
Custos indiretos
Fonte: a autora
Considerando que em determinado perodo contbil uma empresa conclua a produo de Q

unidades, o custo dos produtos acabados corresponde ao acmulo dos fatores de produo
consumidos, constitudos de materiais, mo de obra e custos gerais de produo.

O custo unitrio corresponde razo entre o custo de produo dos produtos acabados e a
quantidade de unidades concludas.
No sistema de acumulao de custos, as unidades produzidas so transferidas de um

departamento para outro, ou de um setor para outro, seguindo uma linha de produo. Os
custos tambm refletem este processo, sendo transferidos de um centro de custo para outro.
Assim, os custos com materiais, mo de obra e custos indiretos de fabricao so acumulados

durante todo o processo produtivo, primeiramente nos departamentos e posteriormente
transferidos para as respectivas unidades produzidas.
Seguem as principais caractersticas deste sistema de acumulao:
a) Os custos so constitudos de materiais, mo de obra e custos indiretos de fabricao;
b) Os custos diretos so atribudos diretamente aos produtos.
c) Os custos indiretos consumidos no processo produtivo so acumulados por departamen-

tos ou centro de custos.
d) Os custos dos departamentos de servios (almoxarifado, oficina, ...), so atribudos aos

departamentos produtivos de acordo com o critrio de rateio mais conveniente para a
empresa.
e) O custo unitrio dos produtos obtido pela diviso do custo total de produo do perodo
de cada departamento pela quantidade total das unidades produzidas no mesmo perodo.
Pelo fato dos produtos percorrem uma linha de produo, em cada uma das transferncias
entre departamentos, deve existir parmetros capazes de medir a eficincia do processo
de modo a evitar erros, falhas, desperdcios de materiais, bem como serem utilizados como
informaes no processo decisrio.

Unidades equivalentes de produo
Para apurao dos custos unitrios das unidades no final do perodo contbil, utilizando para
tanto o sistema de acumulao dos custos por processos, a distribuio dos custos feita dos
departamentos para os produtos. Ocorre que, na maioria das vezes, nem todas as unidades
iniciadas foram totalmente concludas dentro do mesmo perodo contbil, podendo restar
vrias unidades em diferentes estgios de produo (produtos em elaborao).
Assim, alm da mensurao das unidades totalmente concludas no perodo, faz-se necessrio
um acompanhamento pormenorizado das unidades parcialmente produzidas, pois estas
receberam parte dos custos de produo, mas no foram totalmente concludas.
A grande dificuldade consiste em identificar em que estgio de produo essas unidades

encontram-se processadas, ou seja, o percentual de materiais alocados, o tempo j despendido
no trabalho e o percentual dos custos indiretos consumidos.
Com relao s fases do processo produtivo das unidades, elas podem ser expressas por
meio das seguintes possibilidades das unidades produzidas ou em processo no perodo:
Unidades iniciadas em perodos anteriores e concludas no perodo de anlise.
Unidades iniciadas e concludas no perodo de anlise.
Unidades iniciadas no perodo de anlise e que sero concludas em perodo futuros.
Nestes termos, para apurao das unidades processadas no perodo contbil, faz-se
necessrio primeiramente transformar as unidades produzidas em produo equivalente.
Unidades equivalentes o quanto os custos acumulados nas unidades em elaborao

equivalem em quantidade de unidades acabadas.
Segue um exemplo ilustrativo para facilitar o entendimento da produo equivalente.

Exemplo: o estoque da empresa Moraes & Moraes Ltda. em maio/XX era nulo. Durante o
referido ms, os custos de produo foram $ 100.000 de materiais diretos, $ 120.000 de mo
de obra direta e $ 160.000 de custos indiretos.
Sabendo que das 48.000 unidades do produto A iniciadas no processo produtivo, apenas
40.000 foram concludas e que as restantes permaneceram em elaborao, qual seria o custo
dos estoques de produtos acabados e dos produtos em processo?
Responder esta questo bem simples, basta analisar: se foram iniciadas 48.000, mas apenas
40.000 foram concludas, ento 8.000 permanecem em elaborao.
Ocorre ainda que, destas 8.000 unidades em elaborao, 80% delas receberam materiais
diretos, em 40% foram utilizadas mo de obra direta e 60% consumiram os custos indiretos
de produo.
Considerando que as unidades no concludas encontram-se em diferentes fases de

elaborao, faz-se necessrio identificar as unidades equivalentes em cada um dos custos
de produo. preciso mensurar as unidades equivalentes de produo para cada um dos
fatores de produo (materiais diretos, mo de obra direta e custos indiretos de produo)
alocados as unidades iniciadas, mas ainda no concludas.
As unidades equivalentes de produo para cada um dos fatores de produo seriam as

seguintes:
Materiais diretos = 8.000 x 80% = 6.400 unidades equivalentes (tem 8.000 unidades em
elaborao que equivalem ao acmulo de custos com materiais diretos em 6.400 acaba-
das).
Mo de obra direta = 8.000 x 40% = 3.200 unidades equivalentes (tem 8.000 unidades
em elaborao que equivalem ao acmulo de custos com mo de obra direta em 3.200
acabadas).
Custos indiretos de produo = 8.000 x 60% = 4.800 unidades equivalentes (tem 8.000

unidades em elaborao que equivalem ao acmulo de custos com custos indiretos em
4.800 acabadas).
Estimativa da produo equivalente
Produo equivalente
Elemen- Produo Produo
Custos
to Acabada Unidades % Elaborados Equivalente Perodo
46.400
MD $ 100.000 40.000 unid 8.000 80% 6.400
unid
43.200
MOD $ 120.000 40.000 unid 8.000 40% 3.200
unid
44.800
CIP $ 160.000 40.000 unid 8.000 60% 4.800
unid
Assim, identificando as unidades equivalentes, possvel mensurar o valor monetrio dos

custos dos estoques de produtos acabados e dos produtos em processo, conforme segue:
Custo dos estoques
Produo Custo Produo Acabada Em Elaborao

Elemento Custo $
Perodo Unitrio Unidades Valor $ Unidades Valor $
MD 100.000 46.400 2,16 40.000 86.206,90 6.400 13.793,10
MOD 120.000 43.200 2,78 40.000 111.111,11 3.200 8.888,89
CIP 160.000 44.800 3,57 40.000 142.857,14 4.800 17.142,86
Soma 380.000 340.175,15 39.824,85
Pelo pequeno nvel de detalhamento e registro no sistema de custeio por processo, os custos
so apurados de forma pouco burocrtica, reduzindo assim o dispndio de muito tempo,
proporcionando uma economia nos custos de utilizao do sistema.

EXERCCIO RESOLVIDO 2 - A indstria Luz Ltda. est produzindo lmpadas de forma
contnua. O critrio de avaliao dos estoques pelo Preo Mdio.
Janeiro/20XX
I - Custos de produo do perodo:
Materiais diretos...........................................................................$ 50.000
Mo de obra direta.......................................................................$ 40.000
Custos indiretos............................................................................$ 25.000
Total..............................................................................................$ 115.000
II - Volume de produo do perodo:
50.000 unidades iniciadas e acabadas.
III Volume de venda: 50.000 unidades.
Resoluo:
Custo de produo do perodo = $ 115.000
Volume de produo do perodo = 50.000 unidades
Custo unitrio = $ 115.000 : 50.000 unid = $ 2,30 / unid
Materiais diretos Mo de obra direta Custos indiretos

$ XXX 50.000 $ XXX 40.000 $ XXX 25.000
Produtos em Elaborao Produtos Acabados CPV Custo Prod. Vend.

50.000 115.000 115.000
40.000 115.000 Venda
25.000
115.000 115.000
Fevereiro/20XX
Materiais diretos ............... $ 64.960

Mo de obra direta ............$ 49.680
Custos indiretos ............... $ 30.210
50.000 unidades iniciadas e acabadas.
10.000 unidades em elaborao.
Das unidades em elaborao: 80% receberam materiais diretos;
40% receberam mo de obra direta;
30% receberam custos indiretos.
Resoluo:
Para identificarmos o volume de produo, precisamos calcular as unidades equivalentes
de produo em cada um dos elementos de custos.
-- Materiais diretos:
0 unidade em elaborao do perodo anterior.
50.000 unidades iniciadas e acabadas no perodo.
8.000 (10.000 x 80%) unidades em elaborao do perodo.
58.000 unidades equivalentes de produo.
Custo unitrio de materiais diretos = Custo dos materiais : equivalentes de produo.
Custo unitrio de materiais diretos = $ 64.960 : 58.000 unid = $ 1,12.
-- Mo de obra direta:
Custo unitrio de mo de obra direta = Custo de MOD : equivalentes de produo.
Custo unitrio de mo de obra direta = $ 49.680 : 54.000 unid = $ 0,92.

-- Custos indiretos:

Custo unitrio de custos indiretos = Custo de CIP : equivalentes de produo.
Custo unitrio de custos indiretos = $ 30.210 : 53.000 unid = $ 0,57.
Portanto, o custo unitrio do produto = CUMD + CUMOD + CUCIP.
Custo unitrio = $ 1,12 + $ 0,92 + $ 0,57 = $ 2,61.
-- O volume de produto acabado de 50.000 unidades, assim, o custo transferido para

produto acabado de $ 130.500 ( 50.000 unid x $ 2,61/unid).
-- O custo dos produtos em elaborao $ 14.350.

$ 8.960 = 8.000 unid x $ 1,12/unid de MD
$ 3.680 = 4.000 unid x $ 0,92/unid de MOD
$ 1.710 = 3.000 unid x $ 0,57/unid de CIP
$ 14.350 = Custo dos produtos em elaborao.

$ XXX 64.960 $ XXX 49.680 $ XXX 30.210

64.960 130.500 130.500
49.680 130.500 Venda
30.210
144.850 130.500
14.350

Maro/20XX
Materiais diretos .......................................................................... $ 61.720
Mo de obra direta ......................................................................$ 57.760
Custos indiretos ........................................................................... $ 29.610
50.000 unidades acabadas.
20.000 unidades em elaborao.
Das unidades em elaborao: 60% receberam materiais diretos;
70% receberam mo de obra direta;
20% receberam custos indiretos.
Resoluo:
Para identificarmos o volume de produo, precisamos calcular as unidades equivalentes
de produo em cada um dos elementos de custos.
-- Materiais diretos:
10.000 unidades em elaborao do perodo anterior.
Custo unitrio de materiais diretos = Custo dos materiais : equivalentes de produo.
Custo unitrio de materiais diretos = ($ 61.720 + $ 8.960): 62.000 unid = $ 1,14.
-- Mo de obra direta:
Custo unitrio de mo de obra direta = Custo de MOD : equivalentes de produo.
Custo unitrio de mo de obra direta = ($ 57.760 + $ 3.680) : 64.000 unid = $ 0,96.

-- Custos indiretos:
Custo unitrio de custos indiretos = Custo de CIP : equivalentes de produo.
Custo unitrio de custos indiretos = ($ 29.610 + $ 1.710) : 54.000 unid = $ 0,58.
Portanto, o custo unitrio do produto = CUMD + CUMOD + CUCIP.
Custo unitrio = $ 1,14 + $ 0,96 + $ 0,58 = $ 2,68.
-- O volume de produto acabado de 50.000 unidades, assim, o custo transferido para

produto acabado de $ 134.000 ( 50.000 unid x $ 2,68/unid).
-- O custo dos produtos em elaborao $ 14.350.

$ 13.680 = 12.000 unid x $ 1,14/unid de MD
$ 13.440 = 14.000 unid x $ 0,96/unid de MOD
$ 2.320 = 4.000 unid x $ 0,58/unid de CIP
$ 29.440 = Custo dos produtos em elaborao.

$ XXX 61.720 $ XXX 57.760 $ XXX 29.610

14.350 134.000 26.800
61.720 Estoque fevereiro 26.800 Venda
57.760
29.610
163.440 134.000
29.440

Sistema de acumulao de custos por ordem de produo
O sistema de acumulao por ordem de produo tambm denominado de linha de produo

por encomenda, cuja finalidade determinar o custo da ordem individualizada. Este sistema
de custeio utilizado quando os produtos industrializados so bastante diferenciados, cuja
produo ocorre principalmente por encomenda dos clientes, possibilitando a apurao do
custo individualizado de cada do produto ou servio.
Como cada produto possui caracterstica prpria e/ou processo produtivo diferenciado, as
mquinas, as matrias-primas, a mo de obra etc., do ambiente produtivo do custeio por
encomenda esto adaptadas para essas condies tcnicas de particularidades de cada uma
das ordens de produo ou das encomendas.
Alguns exemplos de produo por ordem ou por encomenda so:
a) Produo automobilstica as montadoras de carros que trabalham apenas para atender

encomendas de carros de luxo, ambulncias, viaturas policiais etc.
b) Confeces de roupas empresas destinadas fabricao de uniformes sobre enco-

mendas de clubes de futebol, hospitais, policiais etc.
c) Construtoras civis constroem as casas somente quando so contratadas para este fim.
d) Consultoria externa executam servios mediante contratado.
Quando h produtos ou servios elaborados mediante encomenda de unidades ou lotes, com

caractersticas diferenciadas entre as unidades a serem produzidas, o sistema de acumulao
de custos por processo seria invivel, uma vez que cada unidade ou lote de produtos fabricados
diferem no processo, no custo e no preo de comercializao. Assim, para melhor gerenciar
a produo de encomendas solicitadas, o sistema de acumulao de custos por ordem de
produo o mais apropriado. Neste sistema, a contabilidade de custos estar custeando
individualmente os produtos, as tarefas ou os servios, de acordo com as particularidades
especificadas nas ordens de produo.

Para este tipo de sistema, os custos so controlados e acumulados individualmente por
unidade ou por lote de produtos em folhas manuais ou eletrnicas denominadas de ordem de
produo (OP), ordem de fabricao (OF) ou ordem de servio (OS), emitidas pela empresa.
Ordem de Produo
No sistema de custeio por ordem de produo, as unidades ou os lotes de produtos tm

caractersticas distintas um dos outros. No entanto, os custos no precisam necessariamente
ser alocados individualmente em cada unidade, eles podem ser anotados em uma ordem
de produo emitida no incio do processo produtivo e, posteriormente, transferidos para os
estoques.
Desta forma, uma empresa de mveis pode gerenciar melhor os custos consumidos utilizando
para tanto uma ordem de produo que acompanha cada unidade ou lote em produo durante
todas as etapas do processo, desde o incio at a concluso da unidade.
O formulrio de ordem de produo contm o nmero da ordem, data de abertura e entrega

da ordem, alm de apresentar local distinto para o registro dos custos com materiais diretos,
mo de obra direta e estimativa dos custos indiretos. Segue um modelo de ordem de produo.
Moraes & Moraes Ltda.

Ordem de produo n: ___________ Data de abertura da ordem: ______________
Data de entrega da ordem: _________ Caracterstica da ordem: ________________
Cliente: ________________________________________________________
Material direto consumido
Data Referncia Valor
Soma
Mo de obra direta consumida
Soma
Custos indiretos aplicados
Soma
Custo total da ordem de produo

Apropriao dos Custos s Ordens de Produo
Como no sistema de acumulao de custos por ordem os custos so controlados nas fichas ou
formulrios denominados de ordens de produo ou de servios, faz-se necessrio identificar
detalhadamente todos os custos incorridos.
Os materiais diretos so apropriados s ordens de produo com os dados de identificao

por meio de requisies ao almoxarifado.
A mo de obra direta normalmente apropriada ordem de produo por meio de anotaes

correspondentes ao tempo efetivamente despendido em cada etapa da produo.
J os custos indiretos somente sero realmente conhecidos no trmino do perodo, assim,

eles devem ser anotados nas ordens de produo por meio de uma taxa de aplicao que os
represente.
No sistema de acumulao de custos por ordem de produo, h uma maior ateno e

detalhamento da conta de produtos em elaborao.
Quando os produtos so concludos, os custos so transferidos das ordens de produo

para o estoque de produtos acabados, por outro lado, os custos dos estoques dos produtos
em elaborao correspondem soma de todas as ordens de produo dos produtos no
concludas.
Assim, os custos com materiais diretos e mo de obra direta podero ser obtidos logo que
a produo esteja concluda, pelo valor constante da ordem de produo, por outro lado, os
custos indiretos so incorporados s unidades industrializadas por meio da taxa do CIP e
somente rateados no trmino do perodo contbil.
As principais caractersticas deste sistema de acumulao so:
e) As ordens de produo so emitidas e seus custos so acumulados para cada produto

ou lote fabricado.
f) O custeamento por ordem de produo usado em indstrias com produo no padro-

nizada e no repetitiva.
g) Identifica a produo de lotes diferentes de produtos durante o processo de fabricao.
h) As ordens de produo em aberto, ou seja, no completadas, representam o estoque de

produtos em elaborao.
i) Somente quando a OP terminada, ou mediante a realizao de um inventrio fsico,

pode-se saber o custo efetivo de fabricao.
EXERCCIO RESOLVIDO 3 - A indstria de mesas possui controles de matria-prima, mo de

obra direta e custos indiretos.
Requisio de materiais diretos ao almoxarifado
N requisio N Ordem de Quantidade Descrio Custo

produo
1.025 05 10 litros Tinta $ 250
1.027 05 30 metros Madeira $ 1.200
1.028 06 20 metros Madeira $ 800
Mapa de apontamento da mo de obra direta
N ordem de produo Quantidade Descrio Custo

05 200 horas Corte $ 1.500
06 150 horas Corte $ 1.200
Relatrio de apropriao dos custos indiretos
N ordem de produo Taxa CIP CIP Aplicado

05 $ 15 $ 1.500
06 $ 14 $ 1.300

Resoluo:
Ordem de produo: N 05
Produto: Mesa grande Volume: 08 unidades Data de abertura da OP: 01/02/20XX
Material direto Mo de obra direta CIP Aplicado Total

N Requis. Quantidade Custo Quantidade Custo Taxa CIP Custo Acumulado
1025 10 litros $ 250 200 horas $ 1.500 $ 15 $ 1.500 $ 3.250
1027 30 metros $ 1.200 $ 4.450
Ordem de produo: N 06
Produto: Mesa pequena Volume: 10 unidades Data de abertura da OP: 01/02/20XX
Material direto Mo de obra direta CIP Aplicado Total

N Requis. Quantidade Custo Quantidade Custo Taxa CIP Custo Acumulado
1028 20 metros $ 800 150 horas $ 1.200 $ 14 $ 1.300 $ 3.300
Materiais diretos Mo de obra direta CIP Aplicado

$ XXX 250 $ XXX 1.500 1.500
1200 1.200 1.300
800
Produtos em Elaborao Produtos Acabados

250 4.450 4.450
1.200 3.300 3.300
800
1.500
1.200
1.500
1.300
Portanto, o custo a realizar dos produtos estocados, prontos para serem vendidos corresponde
a $ 7.750.

CONSIDErAES FINAIS
Na indstria, o custo dos produtos acabados composto por materiais diretos, mo de obra
direta e custos indiretos de produo.
Os custos diretos so alocados diretamente aos produtos em razo da possibilidade de

identificao e quantificao em cada uma das unidades produzidas. A departamentalizao
um procedimento muito utilizado na contabilidade para alocao dos custos indiretos
aos produtos, uma vez que o rateio dos custos indiretos primeiramente aos departamentos
possibilita maior controle dos custos.
De acordo com a caracterstica de produo da indstria, os custos podem ser acumulados

por processo (produtos com caractersticas homogneas, fabricados de forma contnua) ou
por ordem de produo (produtos diversificados fabricados sob encomenda ou ordem de
produo), enquanto nestes os custos so acumulados individualmente por produto ou por
ordem de produo e posteriormente transferidos aos produtos, naqueles os custos so
acumulados em uma nica conta (produto em elaborao, por exemplo) e posteriormente
dividido pelo volume de produo.
A produo equivalente corresponde s unidades em processo que ainda no foram concludas, mas
que receberam parte dos custos.
A unidade equivalente corresponde a uma quantidade de unidades acabadas que representa as uni-
dades que esto em elaborao (Ex: 1 unidade equivalente corresponde a 2 unidades em elaborao
com apropriao de 50% dos custos).

Ttulo: Curso de contabilidade Ttulo: Contabilidade de custos Ttulo: Gesto de custos e
de custos Autor: Eliseu Martins formao de preos com apli-
Autores: George S. G. Editora: Atlas caes na calculadora HP 12 C
Leone e Rodrigo Jos Guerra Edio: 10 Autores:: Adriano Leal Bruni e
Leone Ano: 2010 Rubens Fam
Editora: Atlas Especificaes: 311 pginas Editora: Atlas
Edio: 4 Edio: 5
Ano: 2010 FICHA TCNICA Ano: 2011
Especificaes: 480 pginas ISBN: 978-85-2240-567-0 Especificaes: 569 pginas
FICHA TCNICA FICHA TCNICA

ISBN: 978-85-224-6081-6 ISBN: 978-85-224-5148-7
( ) O sistema contbil o responsvel pelo registro e processamento dos dados que se
transformaro em informaes.
( ) O sistema contbil est inserido em um sistema maior que denominado de sistema
de custo.
( ) A principal finalidade dos sistemas de acumulao de custos consiste em levantar o
custo do produto que est sendo industrializado.
( ) As empresas possuem trs sistemas de acumulao: custeio por processo, custeio
por ordem e custeio por encomenda.
2. Faa uma comparao entre sistema de custeio por processo e custeio por ordem.
3. Como ocorre o funcionamento de um sistema?
4. A alocao dos custos aos produtos pelo sistema de acumulao de custos por processo
ocorre:
( ) Quando os materiais so requisitados.
( ) Quando as unidades so concludas.
( ) No final do dia.
( ) No final do perodo contbil.
5. A Indstria de Roupas Quentes Ltda. produz roupas sob encomenda. A empresa utiliza o
custeio por Ordem de Produo.
Requisio de materiais diretos ao almoxarifado
N requisio N Ordem de Quantidade Descrio Custo

produo
287 25 3.000 metros Tecido $ 45.000
298 26 1.800 metros Tecido $ 30.000
Mapa de apontamento da mo de obra direta
N ordem de produo Quantidade Descrio Custo

25 120 horas Corte $ 50.000
26 100 horas Corte $ 20.000
Relatrio de apropriao dos custos indiretos
N ordem de produo Taxa CIP CIP Aplicado

25 $ 30 $ 25.000
26 $ 32 $ 18.000
Sabendo que apenas a Ordem de Produo n 25 foi vendida, pede-se:
a) Montar as Ordens de Servios.

b) Apurar o custo das ordens.
c) Apurar o custo dos produtos vendidos.
6. O estoque de unidades produzidas da empresa Moraes & Moraes Ltda. em junho/XX era
nulo. Durante o referido ms, os custos de produo foram de $ 300.000 de materiais
diretos, $ 130.000 de mo de obra direta e $ 150.000 de custos indiretos. Sabendo que das
50.000 unidades do produto A iniciadas no processo produtivo, 45.000 foram concludas,
e que as unidades restantes esto ainda em elaborao.
Considerando que as unidades no concludas encontram-se em diferentes fases de

elaborao, onde das 5.000 unidades em elaborao, 60% delas receberam materiais
diretos, em 30% foram utilizadas mo de obra e 50% consumiram os custos indiretos
de produo, identificar as unidades equivalentes em cada um dos custos de produo.
Qual seria o custo dos estoques de produtos acabados e dos produtos em processo?
7. Joo Pedro e Pedro Paulo resolveram constituir uma empresa para produzir sofs de
forma contnua em um nico departamento de produo. Em 01/06/20XX, criaram a
empresa Gutamoc & Cia, enquadrada no Lucro Real.
Quanto Mo de obra Direta

Em jun/12, a mo de obra direta do perodo foi de $ 40.000.
Em jul/12, a mo de obra direta do perodo foi de $ 41.500.
Quanto aos Materiais Diretos de cada perodo, lquidos de impostos.
poca Tecido Madeira

Junho/12 $ 212.500 $ 2.000
Julho/12 $ 212.500 $ 2.000
Quanto aos Custos Indiretos e as Despesas.
Descrio Junho/12 Julho/12

Aluguel da fbrica $ 2.500 $ 2.500
Outros custos indiretos $ 10.000 $ 11.000
Energia eltrica da administrao $ 120 $ 150
Comisso de vendedores $ 7.000 $ 8.000

Produo e vendas de sof.
O preo de venda de $ 990 a unidade.
Descrio Volume junho/12 Volume julho/12

Acabadas 480 470
Vendidas 400 410
Em elaborao 20 50
Embora todos os produtos tenham recebido material direto no incio do processo produti-
vo, no final de cada ms constatou-se o seguinte:
No final de junho/2012: 480 unidades foram acabadas e 20 unidades ficaram em elabo-
rao num grau de de acabamento de custos indiretos de produo e 10% de mo de
obra direta.
No final de ms de julho/2012, as unidades em elaborao ficaram numa fase de 40% de
custos indiretos e 10% de mo de obra direta.
Considerando o Critrio de Custo Mdio, pede-se:
a) O custo unitrio do produto de cada perodo.
b) O valor de custo da produo acabada (CPA) de cada perodo.
c) O valor de custo do estoque final de produtos em elaborao (CPE) de cada perodo.
d) O custo dos produtos vendidos (CPV) de cada perodo.
e) Elaborar a Ficha de Controle de Estoque (uma nica FCE para os dois perodos).
f) A apropriao dos custos (razonetes de custos).
g) Elaborar a DRE Demonstrao do Resultado do Exerccio de cada perodo.
8. A Empresa Gutamoc produz 2 tipos de produtos, X e Y. O ambiente de produo

composto por quatro departamentos: corte, pintura, acabamento e administrao da
produo.
A produo em determinado perodo foi a seguinte, em unidades:
Produto X - 9.000 unidades.
Produto Y - 8.000 unidades.
Os materiais diretos correspondem a ferro e tinta. O ferro adquirido por $ 10 o metro e
a tinta $ 8 o litro.

Sua estrutura de custos, no mesmo perodo, foi a seguinte (em $):
I. Custos com mo de obra direta referente aos produtos:
Mo de obra
X 25.000
Y 30.000
II. Consumo de material direto em cada unidade de produto:
Ferro Tinta
X 0,5 metros 0,6 litros
Y 0,5 metros 0,4 litros
III. Custos Indiretos:
Aluguel $ 10.000
Material $ 6.000
Depreciao $ 5.000
Energia eltrica $ 8.000
Outros dados coletados no perodo:
Corte Pintura Acabamento Adm de Produo

rea (m ) 2
1.100 955 170 275
Consumo Energia (Kwh) 17.000 14.280 1.700 1.020
Horas de mo de obra 24.000 12.000 2.000 2.000
Nmero de empregados 15 16 8 2
As bases de rateio so as seguintes:
O Aluguel distribudo aos departamentos de acordo com suas respectivas reas.
O nmero de horas de mo de obra utilizada em cada departamento usado com base

de rateio para: material e depreciao.
Os custos da Administrao de Produo so distribudos aos demais departamentos

com base no nmero de empregados.
A distribuio dos custos dos departamentos de produo aos produtos feita em funo
do volume de produo.

Pede-se:
a) O custo direto de cada produto.
b) O custo total de cada produto.
c) O custo unitrio de cada produto.
d) Contabilizao dos custos.

UNIDADE IV
SISTEMAS DE CUSTEIOS
Conhecer o custeio por absoro.
Compreender o custeio varivel.
Analisar as diferenas dos custeios por absoro e varivel.
Estudar o custeio padro para fins gerenciais.
Plano de Estudo

Custeio por Absoro
Custeio Varivel ou Direto
Custeio Baseado em Atividade - ABC
Custeio Padro
INTRODUO
Os sistemas de custeios correspondem aos procedimentos que podem ser adotados para
compor o custo dos produtos fabricados.
A escolha do sistema de custeio depende do tipo de controle que a empresa pretende manter
e das informaes que sero geradas.
Os sistemas de custeio mais utilizados correspondem ao Custeio por Absoro, Custeio

Varivel e ABC Custeio Baseado em Atividades. As formas de custeios podem ser utilizadas
tanto no Sistema de Acumulao de Custos por Processo como no Sistema de Acumulao
de Custo por Encomenda.
Fonte: SHUTTERSTOCK.COM
CUSTEIO POR ABSORO
Um dos maiores problemas da gesto da empresa consiste em controlar e distribuir os custos

aos produtos transferidos para estoques. Em uma tentativa de amenizar tais dificuldades, a
contabilidade de custo se vale de determinados procedimentos que podem ser utilizados para
mensurar o valor dos estoques.

O custeio por absoro um mtodo de custeio adotado tanto pela legislao comercial como
pela legislao fiscal no Brasil, sendo utilizado para elaborao das demonstraes contbeis
e aceito para clculo do imposto de renda e contribuio social sobre o resultado da empresa.
Uma das explicaes para a aceitao deste critrio de custeamento refere-se ao fato de que
o mtodo de custeio por absoro decorre da aplicao dos princpios contbeis geralmente
aceitos, ainda, acumula os trs elementos de custos: materiais diretos, mo de obra direta e
custos indiretos de produo aos produtos.
O custeio por absoro tem por princpio bsico que todos os custos decorrentes do processo
produtivo do perodo devem ser apropriados aos produtos, independente de sua classificao
em custos diretos, indiretos, fixos e variveis. A atribuio pode ser de forma direta, quando
h possibilidade de identificar o custo diretamente ou quando os custos no forem passveis
de identificao direta no produto no decorrer do processo produtivo, estes so atribudos de
forma indireta, tomando por base algum critrio de rateio que mais aproxima a relao entre
os custos e a produo.
No custeio por absoro, como o prprio nome sugere, todos os custos de produo so
absorvidos pelos produtos.
Para o custeio por absoro, as despesas no compem o custo dos produtos e devem
ser analisadas separadamente. As despesas so apropriadas diretamente ao resultado do
exerccio sem transitar pelo ativo.
Segue uma representao grfica do custeio por absoro para a alocao dos custos e
despesas aos produtos ou servios.

Custos dos produtos vendidos no custeio por absoro
No custeio por absoro, os custos com materiais diretos, mo de obra direta e custos indiretos
de produo so absorvidos para compor o custo do produto fabricado.
Assim, o CPV - Custo dos Produtos Vendidos correspondem aos custos incorridos na produo
dos produtos que foram vendidos no perodo.
O CPV considerado o custo realizado, sendo evidenciado na Demonstrao do Resultado de

Exerccio, constitudo de MD Materiais diretos, MOD Mo de obra direta e CIP Custos
Indiretos de Produo dos produtos vendidos.
EXEMPLO 1
Consideremos a empresa Moraes & Moraes Ltda., fabricante de um nico produto, com os
seguintes gastos ocorridos em determinado perodo:
Gastos Valor em $
Comisso dos vendedores 60.000
Depreciao das mquinas industriais 50.000
Depreciao dos equipamentos da administrao 12.000
Energia eltrica da administrao 1.000
Energia eltrica da fbrica 7.400
Honorrios da diretoria administrativa 40.000
Materiais indiretos utilizados na indstria 2.600
Matria-prima consumida na produo 350.000
Salrios e encargos sociais do pessoal da administrao 70.000
Salrios e encargos sociais da produo 520.000
Tributos sobre vendas de produtos 77.000
Total 1.190.000
Fonte: Adaptado de Oliveira e Perez Jr. (2000, p. 121)

Alm dos gastos relacionados no quadro acima, a empresa disponibiliza outras informaes,
sendo a primeira de que no perodo em anlise no havia saldo inicial em estoque e que neste
perodo foram produzidas 2.000 unidades, no entanto, foram vendidas 1.500 unidades por um
preo unitrio de $ 900.
Para apurao do custo de produo pelo custeio por absoro, sugere-se seguir trs passos:
1 Passo - Classificar os gastos em custos e despesas.

Primeiramente, elabora-se um quadro dos custos de produo, conforme abaixo apresentado:
Custos de produo Valor em $

Custos variveis
Salrios e encargos sociais do pessoal de produo 520.000
Materiais indiretos utilizados na produo 2.600
Total dos custos variveis 880.000
Custos fixos
Depreciao das mquinas industriais 50.000
Total dos custos fixos 50.000
Total dos custos de produo 930.000
Posteriormente, elabora-se um quadro das despesas do perodo, conforme segue:
Despesas Valor em $
Despesas administrativas
Honorrios da diretoria administrativa 40.000
Total das despesas administrativas 123.000
Despesas com vendas
Comisses de vendedores 60.000
Total das despesas com vendas 60.000

Dedues das vendas brutas
Total das despesas 260.000
2 Passo - Apurar o custo unitrio de produo.

Para apurao do custo unitrio de produo deve-se levar em considerao os valores gastos
na produo das 2.000 unidades produzidas.
Apurao do custo da produo
Total do custo da produo do perodo Valor

Custos variveis $ 880.000
Custos fixos $ 50.000
Custo total do perodo $ 930.000
Produo do perodo 2.000 unidades
Custo unitrio $ 465
3 Passo - Apurar o custo dos produtos vendidos.

Uma vez valorado o custo unitrio de produo, a apurao do custo dos produtos vendidos
corresponde ao custo unitrio de produo e a quantidade de unidades vendidas no perodo,
$ 465/unid x 1.500 unidades = $ 697.500.
4 Passo - Elaborao da Demonstrao do Resultado do Exerccio do perodo de acordo com

o custeamento por absoro.
Demonstrao do resultado do exerccio custeio por absoro

Demonstrao do resultado do exerccio Valor em $
Receitas operacionais brutas (1.500 unidades x $ 900,00) 1.350.000
( - ) Dedues das vendas brutas (77.000)
Tributos sobre vendas de produtos.......................... (77.000)
Receitas operacionais lquidas 1.273.000
( - ) Custo dos produtos vendidos (697.500)
Lucro bruto 575.500
( - ) Despesas operacionais (183.000)
Despesas administrativas........................................ (123.000)
Despesas com vendas.............................................. (60.000)
( = ) Resultado operacional lquido 392.500
( = ) Resultado lquido do exerccio 395.500
Portanto, o resultado do perodo apurado segundo o custeio por absoro, alocao dos custos
fixos e variveis ao custo unitrio do produto, proporcionou empresa Moraes & Moraes um
lucro de $ 395.500.
Na modalidade de custeio por absoro so atribudos aos produtos os custos variveis e

tambm os custos fixos. Para atribuio destes custos fixos, h a utilizao de rateios. Assim,
uma das falhas do custeio por absoro como instrumento de controle e deciso reside nesta
necessidade de rateio. Por mais objetivos que pretendam ser os critrios de rateio, sempre
apresentaro um componente arbitrrio que distorce os resultados apurados por produto e
dificulta as decises da gerncia com relao a assuntos de vital importncia para a empresa,
como, por exemplo, a determinao de preos de venda para manter a competitividade.
O mtodo de custeio por absoro, aceito pelo fisco, serve para avaliar os estoques das
empresas, porm, para auxiliar na tomada de deciso em nvel gerencial, a empresa necessita
de informaes complementares que podem ser fornecidas pelos mtodos de custeio varivel
ou pelo custo-padro, apresentados mais frente.

EXERCCIO RESOLVIDO 1
A indstria de sofs Jequitib Ltda. iniciou suas atividades no dia 02/01/20XX, produzindo um
nico modelo de sof. Em 31/01/20XX, os scios solicitaram ao contador uma apurao de
resultado. A mo de obra considerada custo fixo. Segue os dados do perodo:
Comisso dos vendedores 2% sobre venda

Depreciao das mquinas industriais $ 2.500
Energia eltrica da administrao $ 350
Honorrios da diretoria administrativa $ 8.000
Matria-prima consumida na produo $ 50 /unid
Salrios e encargos sociais do pessoal da administrao $ 2.000
Salrios e encargos sociais da produo $ 5.000
Tributos sobre vendas de produtos 12% sobre venda
Volume de produo 200 unidades
Preo de venda $ 220 / unid
Volume de vendas 180 unidades
Com base no custeio por absoro, pede-se:

a) Custo dos Produtos Acabados.
b) Custo dos Produtos Vendidos.
c) Saldo final do Estoque de Produtos Acabados.
d) Lucro Lquido do Perodo.
Resoluo:
Depreciao das mquinas industriais ............................. $ 2.500

Matria-prima consumida na produo ($ 50 x 200)....... $ 10.000
Salrios e encargos sociais da produo.......................... $ 5.000
Custo de Produo do Perodo......................................... $ 17.500

O custo fixo unitrio ($ 7.500 : 200unid) ............................. $ 37,50

O custo varivel unitrio ....................................................... $ 50,00
Custo Unitrio ........................................................................ $ 87,50
Custo dos produtos vendidos = $ 87,50/unid x 180 unid = $ 15.750
c) Saldo final do estoque dos Produtos Acabados.
Custo unitrio ............................................................................................. $ 87,50

Saldo final do Estoque de Produtos acabados ($ 87,50 x 20 unid) .. $ 1.750
d) Lucro lquido do perodo.

Receitas operacionais brutas ..................... (180 unidades x $ 220) 39.600
Tributos sobre vendas de produtos.......................($ 39.600 x 12%)
Receitas operacionais lquidas 34.848
Lucro bruto 19.098
( - ) Despesas operacionais (11.142)
Despesas administrativas.................................................. ($10.350)
Despesas com vendas............................. ($ 39.600 x 2% = $ 792)
Obs.: Para apurao do custo unitrio, no foi necessrio realizar rateio porque a empresa produz um
nico modelo de produto. Todos os custos correspondem a este nico produto.

CUSTEIO VARIVEL
Objetivando promover uma importante anlise das decises relativas aos custos e preos dos
produtos ou servios ofertados, o sistema de custeio varivel, tambm chamado de custeio
direto, considerado como uma alternativa de custeamento, adota a apurao dos custos das
unidades por meio da no realizao de rateios dos custos fixos.
Os custos fixos, como aluguel, depreciao e salrios, so gastos que ocorrem independentemente
da venda dos produtos, assim, para fins gerenciais, no faz sentido deixar estes gastos ativados.
Neste entendimento, os custos fixos correspondem aos gastos necessrios para o processo de
fabricao, e no como um componente especfico dos produtos.
De acordo com o custeio varivel, apenas os custos variveis so alocados aos produtos
ou servios, enquanto que os custos fixos so tratados como as despesas, portanto, so
diretamente transferidos para resultado como despesas do perodo, eliminando a subjetividade
do procedimento de alocao por rateio ou estimativa.
Assim, os custos variveis do perodo oscilam proporcionalmente ao volume da produo do

perodo, mantm-se o mesmo por unidade, independentemente da quantidade fabricada.
O custeio varivel um mtodo de custeio utilizado pelas empresas apenas para fins gerenciais,
no podendo ser utilizado para elaborao das demonstraes contbeis e para apurao do
imposto de renda, pois o mesmo no atende s aplicaes dos princpios contbeis geralmente
aceitos, em especial o Princpio da Realizao da Receita em Confrontao com a Despesa.
Custo dos produtos vendidos no custeio varivel
No custeio varivel, apenas os custos variveis compem o custo dos produtos fabricados.
Assim, no custeio varivel, o CPV - Custo dos Produtos Vendidos corresponde aos custos
variveis (normalmente apenas materiais diretos) incorridos na produo dos produtos que
foram vendidos no perodo.

Margem de contribuio
No custeio varivel, o melhor parmetro de anlise a margem de contribuio e no o Lucro,

enquanto estes correspondem s receitas deduzidas dos custos (fixo e varivel), a margem de
contribuio corresponde receita deduzida dos custos variveis.
MC = R - CV
Margem de Contribuio = Receita Custos Variveis
Todas as empresas esperam que o valor das vendas seja suficiente para cobrir os custos fixos
e despesas ocorridas, bem como proporcionar o lucro. A margem de contribuio representa
este valor que dever cobrir custos fixos, despesas fixas e o lucro.
Para a apurao da margem de contribuio, assim como no custeio varivel, apenas os

custos variveis devem compor o custo do produto.
Vale ressaltar que, caso haja despesas variveis como, frete sobre vendas, comisses de
vendedores etc., estas, tambm devem ser deduzidas da receita para a apurao da margem
de contribuio
MC = R CV - DV
Margem de Contribuio = Receita Custos Variveis Despesas Variveis
Aplicao do custeio varivel
A principal diferena entre custeio por absoro e custeio varivel que aquele aloca aos
produtos os custos fixos e variveis e este, apropria ao produto apenas os custos variveis.

Demonstrativo da abordagem do custo varivel
Receita Bruta $
( - ) Dedues da Receita Bruta $
( = ) Receitas Lquidas $
( - ) Custos Variveis dos Produtos Vendidos $
( - ) Outras Despesas Variveis $
( = ) Margem de Contribuio $
( - ) Custos Fixos $
( - ) Despesas Fixas $
( = ) Lucro Lquido do Exerccio $
EXEMPLO 2
Como forma de promover o melhor entendimento acerca do custeio varivel, segue um
exemplo ilustrativo. Cabe ressaltar que as receitas no se alteram em relao ao custeamento
por absoro ou varivel, face ao fato de que o preo de venda praticado considerado o
mesmo em ambos os custeios.
Considera a mesma empresa Moraes & Moraes Ltda. e os dados obtidos no esquema bsico
para o custeio por absoro.
1 Passo - Apurao do custo unitrio de produo.

No custeio varivel, apenas os custos variveis compem o custo unitrio dos produtos
produzidos. Portanto, no custeio varivel, o custo de cada uma das unidades produzidas de
$ 440 resultante do quociente entre os custos variveis e quantidades de unidades produzidas
no perodo, $ 880.000 : 2.000 unidades.
2 Passo - Apurao do custo dos produtos vendidos no perodo.

Como foram vendidas 1.500 unidades no perodo, a apurao do custo dos produtos vendidos
corresponde a $ 660.000, resultante do produto entre o custo unitrio de produo e a

quantidade de unidades vendidas no perodo, $ 440 x 1.500 unidades.
3 Passo - Elaborao da Demonstrao do Resultado do Exerccio do perodo de acordo com

o custeamento varivel
Demonstrao do resultado do exerccio custeio varivel

Receitas operacionais brutas ............(1.500 unidades x $ 900) 1.350.000
Tributos sobre vendas de produtos............................. (77.000)
Receitas operacionais lquidas 1.273.000
( - ) Custo dos produtos vendidos (varivel) (660.000)
( - ) Despesas variveis (60.000)
Comisses de vendedores..........................................(60.000)
( = ) Margem de contribuio 553.000
( - ) Custos fixos (50.000)
( - ) Despesas operacionais (fixas) (183.000)
Despesas administrativas....................................... (123.000)
Despesas com vendas............................................. (60.000)
Portanto, o resultado do perodo apurando segundo o custeio varivel, alocao apenas dos
custos variveis ao custo unitrio do produto, proporcionou empresa Moraes & Moraes um
lucro de $ 320.000.
Cotejando o custeio por absoro com o custeio varivel, verifica-se uma diferena de $ 75.500
($ 395.500, lucro apurado no custeio por absoro, menos $ 320.000, lucro apurado no custeio
varivel), diferena esta resultante do custo fixo unitrio que foi incorporado aos estoques de

produtos acabados no vendidos no perodo com a adoo do custeio por absoro, conforme
segue:
Cotejamento entre custeio por absoro e custeio varivel

Descrio Absoro Varivel
Receitas operacionais brutas 1.350.000 1.350.000
Dedues das vendas brutas (77.000) (77.000)
Receitas operacionais lquidas 1.273.000 1.273.000
Custo dos produtos vendidos (697.500) (660.000)
Despesas variveis 0,00 (60.000)
Resultado 1 575.500 553.000
Custos fixos 0,00 (50.000)
Despesas fixas (183.000) (183.000)
Resultado 2 392.500 320.000
Assim, se ocorrer um aumento no estoque das quantidades fsicas de produtos em

um determinado perodo, normalmente o lucro operacional da empresa ser menor
quando apurado por meio do custeio varivel, pois todos os custos fixos do perodo
so considerados na demonstrao do resultado, independentemente da quantidade de
unidades vendidas.
Por outro lado, por meio do custeio por absoro, o lucro operacional da empresa geralmente
maior com um aumento na quantidade fsica do estoque de produtos, pois para este mtodo,
os custos fixos de produo ficam ativados no estoque at o momento da venda.
No longo prazo os lucros apurados no custeio por absoro e varivel tendem a anular-se, pois
no longo prazo as vendas tero absorvido todos os custos das unidades vendidas.

Aspectos positivos e contrrios ao custeio varivel
Em oposio modalidade de custeio por absoro, o custeio varivel leva em considerao

apenas os custos variveis para custeamento dos produtos da empresa. Com isso, elimina-se
a necessidade de rateios e, consequentemente, as distores deles decorrentes.
Uma das principais vantagens oferecidas pelo custeio varivel refere-se ao fato de que o
mesmo impede que um aumento significativo das unidades produzidas sem correspondente
aumento nas unidades vendidas distoram os resultados do perodo, podendo assim ser
utilizado como importante ferramenta no processo decisrio dos gestores, questo esta no
observada no custeio por absoro.
Entretanto, a grande falha deste sistema que o mesmo no aceito perante a legislao
do Imposto de Renda nem pela auditoria externa das empresas. Mas a empresa que desejar
adot-lo, poder trabalhar durante o perodo com o custeio varivel, elaborando controles e
relatrios distintos em complemento informao contbil da contabilidade financeira e, ao
final do perodo, proceder alguns ajustes de modo a ajust-lo de acordo com o custeio por
absoro, aceito pela legislao comercial e fiscal.
EXERCCIO RESOLVIDO 2
A indstria de sofs Jequitib Ltda. iniciou suas atividades no dia 02/01/20XX, produzindo um
nico modelo de sof. Em 31/01/20XX, os scios solicitaram ao contador uma apurao de
resultado. A mo de obra considerada custo fixo. Segue os dados do perodo:
Comisso dos vendedores 2% sobre venda

Depreciao das mquinas industriais $ 2.500
Energia eltrica da administrao $ 350
Honorrios da diretoria administrativa $ 8.000
Matria-prima consumida na produo $ 50 /unid
Salrios e encargos sociais do pessoal da administrao $ 2.000
Salrios e encargos sociais da produo $ 5.000
Tributos sobre vendas de produtos 12% sobre venda
Volume de produo 200 unidades
Preo de venda $ 220 / unid
Volume de vendas 180 unidades

Com base no custeio por absoro, pede-se:
c) Saldo final do Estoque de Produtos Acabados.
d) Lucro Lquido do Perodo.
Resoluo:
Matria-prima consumida na produo ($ 50 x 200)....... $ 10.000

Custo Varivel do Perodo.................................................... $ 10.000
O custo varivel unitrio .................................................................... $ 50

Custo dos produtos vendidos = $ 50/unid x 180 unid = $ 9.000
c) Saldo final do estoque dos Produtos Acabados.
Custo varivel unitrio ......................................................................... $ 50

Saldo final do Estoque de Produtos acabados ($ 50 x 20 unid) ...$ 1.000
d) Lucro lquido do perodo.

Demonstrao do resultado - custeio varivel Valor em $
Receitas operacionais brutas ................ (180 unidades x $ 220) 39.600
Tributos sobre vendas de produtos........($ 39.600 x 12%)
( = ) Receitas operacionais lquidas 34.848
( - ) Despesas variveis (792)
( = ) Margem de contribuio 25.056
( - ) Custos fixos (7.500)
( - ) Despesas fixas (10.350)

ABC - CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADE
O objetivo dos sistemas de custeio custear os produtos ou servios, formar o custo. O sistema
de custeio ABC uma outra alternativa para apurao do custo do produto.
At meados de 1980 os elementos de custos de maior proporo financeira nos produtos

correspondiam matria-prima e mo de obra. Com o aumento da competitividade, o avano
das tecnologias e a abertura do mercado, comeou a ocorrer uma migrao dos custos diretos
para os custos indiretos. Estes, que at ento correspondiam a valores baixos, passou a ter
uma maior ateno dos gestores.
Assim, era preciso utilizar uma tcnica que possibilitasse a realizao de uma apropriao
mais detalhada do Custos Indiretos de Produo.
Para preencher essa necessidade da empresa, a contabilidade de custos passou a utilizar

o mtodo de clculo com alocao dos custos indiretos de produo s atividades que
requerem recursos e, destas, aos produtos. Esse mtodo recebeu o nome de ABC Activit-
Based Costing, custeio baseado em atividade. Consideremos que as atividades so tarefas
que consomem recursos financeiros para a produo de bens ou servios.
Neste sistema de custeio, os custos com materiais diretos e mo de obra direta continuam
sendo apropriados diretamente aos produtos, da mesma maneira abordada nos sistemas
tradicionais.
Custo dos produtos pelo custeio baseado em atividades
Para apurao do custo vamos considerar a empresa Gutamoc Indstria e Comrcio de

Mveis Ltda.
1 Passo - Apropriar os custos diretos aos produtos utilizando as unidades de medidas e

quantidades especificas nas requisies e mapas de apontamentos.

2 Passo - Identificar as atividades.
Uma vez conhecido o processo de produo do bem ou execuo do servio, faz-se necessrio
identificar as atividades relevantes do processo de produo. As atividades so tarefas que
requerem tempo e recursos financeiros.
Departamentos Atividades
Almoxarifado Receber materiais
Almoxarifado Entregar materiais
Corte Preparar mquina
Corte Cortar
Corte Movimentar peas
Montagem Movimentar peas
Montagem Montar peas
Acabamento Colocar peas
Acabamento Preparar para despacho
3 Passo - Apropriar os custos indiretos s atividades.
Apropriao por rastreamento, realizada por meio dos direcionadores. Os direcionadores so

fatores que indicam os custos consumidos nas atividades.
Departamentos Atividades Direcionador

Almoxarifado Receber materiais Nmero de recebimentos
Almoxarifado Entregar materiais Nmero de requisies
Corte Preparar mquina Tempo de setup
Corte Cortar Tempo de corte
Corte Movimentar peas Tempo de movimentao
Montagem Movimentar peas Tempo de movimentao
Montagem Montar peas Tempo de montagem
Acabamento Colocar peas Tempo de colocao
Acabamento Preparar para despacho Nmero de despacho

O rastreamento possibilita a identificao de direcionadores que estabeleam relao com as
atividades.
Caso no seja possvel a alocao com rastreamento, apropria os custos indiretos por rateio,
no entanto, em razo da subjetividade e arbitrariedade das base de rateio, este mtodo deve
ser evitado.
4 Passo Apropriao dos custos das atividades aos produtos.
Por meio da utilizao dos direcionadores, os custos das atividades so apropriados aos
produtos. Alocam-se aos produtos apenas os custos das atividades que fizeram parte do
processo produtivo. Caso alguns produtos sejam entregues sem montagem, os custos das
atividades de montar no so alocados a estes produtos.
O custeio ABC muito semelhante ao custeio departamental, enquanto neste os custos indiretos
so rateados aos departamentos, naquele os custos indiretos so alocadas s atividades.
Fonte: a autora
CUSTEIO-PADRO
Uma das finalidades dos sistemas de custos servir ao auxlio dos gestores das empresas,
podendo ser utilizado como ferramenta no controle das atividades produtivas, controlando

materiais, mo de obra, custos indiretos, despesas, mquinas e demais fases de produo,
evidenciando excelentes informaes para os usurios.
Independentemente da forma de custeio utilizada pela empresa, uma alternativa a ser

empregada como auxilio tomada de deciso pode ser o custo-padro. Estes custos so
passveis de serem determinados antes mesmo da produo e expressam os custos de
produo que deveriam ser alcanados em nvel de eficincia operacional.
Portanto, pelo fato do custo-padro possibilitar uma anlise da eficincia operacional, ele
considerado um excelente sistema de custo para controle da produo no auxlio gesto.
O custeio-padro no substitui os sistemas de apurao de custos, ele apenas fornece

informaes de suporte para o controle da empresa.
A premissa do custo para planejamento e controle fornecer suporte para obteno de um

padro de comportamento dos custos, identificar e cotejar os custos apurados no perodo com
os quais deveriam ser o montante ocorrido.
Custo-padro o custo unitrio do produto, pr-determinado, obtido a partir de estudos

pormenorizados da utilizao dos materiais, da mo de obra e equipamentos que so imputados s
unidades fsicas produzidas. Para se determinar o custo padro, preciso ter conhecimento perfeito
do produto, do processo de produo, do equipamento utilizado, da mo de obra, da utilizao
das instalaes, da escala, do custo de utilizao de cada recurso e demais custos indiretos.
H vrias acepes de custo-padro. O custo-padro ideal uma delas, fixado como o custo
resultante do melhor aproveitamento de produo, ou seja, utilizao das melhores matrias-
primas, com menor tempo e menor gasto de mo de obra, excelente aproveitamento da
capacidade produtiva da empresa.
Assim, o custo ideal apurado mediante condies de laboratrios, com metas de longo
prazo, praticamente impossveis de serem alcanadas em condies normais de produo
das empresas.

Outro custo-padro, amplamente utilizado para metas de pequenos prazos, o custo-padro
corrente.
Desta forma, o custo-padro no impossvel de ser alcanado, pois alm de utilizar apenas
os materiais, mo de obra e equipamentos disponveis, tambm considera alguma ineficincia
da empresa, corroborando assim para atingir a meta em curto prazo, diferentemente do custo-
padro real.
Todos os custos-padres so oriundos de uma pr-determinao, porm nem todos os custos

pr-orados podem ser classificados como tal. Os custos-padres so estabelecidos segundo
estudos de engenharia de produo e so cuidadosamente apurados, levando-se em conta o
presente e o passado.
Distribuio de responsabilidade do clculo do custo-padro
Fonte: Bruni e Fam (2003, p. 164)
Para apurao do custo-padro, h necessidade de determinar alguns padres dos fatores

de produo que so compostos basicamente por materiais utilizados na produo; estudo

do tempo das atividades operacionais e levantamento da engenharia de produo sobre os
equipamentos e operaes fabris.
Algumas vantagens da aplicao do custo-padro podem ser1:
Eliminao de falhas nos processos produtivos - os padres so determinados por

meio de estudos e anlises das condies normais de produo, dentro de parmetros
referentes ao uso eficiente de matria-prima, desempenho adequado da mo de obra,
boa utilizao das mquinas e equipamentos. Aprimoramento dos controles os padres
de desempenho e de consumo de materiais serviro como um excelente instrumento de
controle interno, quando bem utilizado. No cotejamento entre o padro apurado e o real
realizado constata-se eventuais falhas nos processos produtivos.
Aprimoramento dos controles quando empregados de forma correta, os padres

podem funcionar como instrumento de controle, uma vez que os desvios ocorridos entre
o desempenho real e padro expressam as irregularidades de ineficincias de utilizao
dos recursos produtivos disponveis.
Instrumento de avaliao do desempenho os funcionrios, a partir da adoo

dos padres, sabem que existem medidas de fcil aplicao e utilizao peridica
do desempenho profissional nas diversas atividades, desta forma, a existncia de
padres funciona como um efeito psicolgico sobre os funcionrios, contribuindo para a
maximizao no desempenho dos diversos departamentos.
Contribuio para o aprimoramento dos procedimentos de apurao do custo real

algumas anlises entre o padro e o real podem indicar a necessidade de algumas das
etapas de apurao dos custos reais, como, por exemplo, matrias-primas de um ms
contabilizadas no ms seguinte devido s falhas da documentao e de informaes.
1
OLIVEIRA, Lus Martins de; PEREZ JR., Jos Hernandez. Contabilidade de custos para no contadores.
So Paulo: Atlas, 2000, p. 237.

Rapidez na obteno das informaes os padres permitem a obteno mais
gil de algumas informaes, como, por exemplo, as necessrias para a realizao de
pequenos oramentos, e quando no existe tempo suficiente para a apurao do custo
real para envio de balancetes e demais relatrios matriz ou credores.
Outro aspecto de grande valia para o custo-padro refere-se anlise da sua variao em
relao ao custo real. Independente do sistema de custeio utilizado pela empresa, o custo-
-padro serve como uma excelente forma de controle e, quando comparado com o custo real,
um eficiente medidor de desempenho da empresa, pois por meio da comparao torna-se
possvel concluir a eficincia ou a deficincia do processo produtivo.
Objetivando analisar as variaes, identifica-se e analisa-se as medidas e valores reais obtidos

pela empresa no perodo e compara-os com as medidas-padres oriundas do custo-padro.
Uma vez que as medidas e valores reais forem superiores ao custo-padro, o procedimento
seguinte pode ser o de adotar providncias que a empresa achar necessrias para eliminar ou
reduzir os desvios e as ineficincias encontradas.
Fonte: Bruni e Fam (2003, p. 165)
Como observado na figura acima, as variaes podem ser de preo, de quantidade ou at

mesmo, nas duas situaes, preo e quantidade, denominadas neste caso de variao
conjunta.

A variao de preo analisa exclusivamente os efeitos causados pela diferena obtida entre o
custo-padro determinada e o custo-real apurado.
Por outro lado, a variao de quantidade analisa to somente as diferenas resultantes entre
o consumo padro previsto e o consumo efetivamente verificado. Para este tipo de variao,
e considerando que os preos no tenham variado, algebricamente a variao de quantidade
poderia ser apurada por meio da frmula:
Variao de quantidade = (Quantidade real - Quantidade padro) x Preo-padro
Por fim, h tambm a variao conjunto, quando tanto o preo como as quantidades consumidas
variam. Para esta variao mista, a equao obtida para a variao equivale a:
Variao conjunta = (Preo real - Preo padro) x (Quantidade real Quantidade padro)
De todo o exposto, cabe ressaltar que nem todas as variaes, a maior, preo real superior
ao preo padro, representam uma situao desfavorvel empresa, uma vez que possvel
que a empresa tenha utilizado, por exemplo, um material de melhor qualidade no produto.
Da mesma forma, uma variao inferior no preo, apurado entre o padro e o real pode no
ser favorvel a empresa, ocorre que pode ter ocorrido uma falha ou um erro na medio das
quantidades padro.
CONSIDERAES FINAIS
As modalidades de custeios mais utilizadas correspondem ao Custeio por Absoro, Custeio

Baseado em Atividade, Custeio Varivel e Custeio Padro.
No custeio por absoro, todos os custos de produo compem o custo do produto (custo
direto, indireto, fixo e varivel), o nico aceito para fins fiscais, pode ser apurado com ou sem
a departamentalizao.
O custeio baseado por atividade uma derivao do custeio por absoro, neste, os
custos indiretos so alocados s atividades desenvolvidas na empresa por meio do uso
de direcionadores (elementos que medem a quantidade de trabalho existente em cada
atividade). O problema deste custeio a complexidade de definio de todas as atividades
e direcionadores.

Os outros sistemas de custeios so utilizados pelos usurios internos, possibilitam maior
controle e anlise dos custos. A eficincia do custeio varivel est na no utilizao de
rateio, apenas os custos variveis so alocados aos produtos. Os custos fixos tm o mesmo
tratamento de despesas, so considerados como despesas do perodo.
Por fim, o custo-padro. Este custeio utilizado para planejamento, controle, gerenciamento
e como medida de eficincia. Neste sistema, o custo do produto corresponde ao custo ideal
com as melhores condies de aproveitamento de tempo e recursos humanos, fsicos e
financeiros.
O Custeio por Absoro deve ser adotado para fi ns fi scais. O Custeio Varivel o mais utilizado pelos
usurios internos no processo decisrio.
Ttulo: Curso de contabilidade de custos

Autores: George S. G. Leone e Rodrigo Jos Guerra
Leone
Editora: Atlas
Edio: 4
Ano: 2010
Especifi caes: 480 pginas
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-224-6081-6

Ttulo: Contabilidade de custos
Autor: Eliseu Martins
Editora: Atlas
Edio: 10
Ano: 2010
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-2240-567-0
Ttulo: Gesto de custos e formao de preos com

aplicaes na calculadora HP 12 C
Autores: Adriano Leal Bruni e Rubens Fam
Editora: Atlas
Edio: 5
Ano: 2011
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-224-5148-7

1. Em que consiste o custeio por absoro?
2. Quais os elementos que melhor representam a acumulao dos custos aos produtos pelo
custeio por absoro:
( ) Materiais diretos e indiretos.

( ) Materiais diretos e mo de obra.
( ) Materiais diretos, custos indiretos e despesas.
( ) Materiais diretos, indiretos, mo de obra e despesas.
( ) Materiais diretos, indiretos e mo de obra direta.
( 1 ) CPV ( ) Alocado diretamente ao produto
( 2 ) Materiais diretos ( ) Alocado ao produto por um critrio de rateio
( 3 ) Despesas ( ) O estoque transferido no momento da venda
( 4 ) Custos indiretos ( ) Atribudo diretamente ao Resultado do Exerccio
4. O que acontece com o custo do produto no caso de um aumento no volume da produo

em um ms e uma reduo drstica na produo do ms seguinte pelo sistema de custo
por absoro?
5. Qual(is) a(s) vantagem(ns) do custeio varivel?
6. Considere a empresa Moraes & Moraes Ltda., fabricante de um nico produto. No perodo de
anlise foram iniciadas e concludas a produo de 10.000 unidades, no entanto, somente
foram vendidas 3.000 unidades por um preo unitrio de $ 300. No h saldo inicial em
estoque e os gastos ocorridos foram os seguintes:

Gastos Valor em $
Depreciao das mquinas e equipamentos industriais 10.000
Fatura telefnica da administrao 2.000
Honorrios da diretoria 20.0000
Salrios e encargos sociais do pessoal da produo 100.0000
Considerando o custeio por absoro, pede-se:

a) Identificar os custos de produo do perodo.
b) Identificar despesas do perodo.
c) Apurar o custo unitrio de produo.
d) Apurar o custo dos produtos vendidos.
e) Elaborar a Demonstrao do Resultado do Exerccio.
7. Utilizando os dados do exerccio acima, considerando o custeio varivel, pede-se:
a) Identificar os custos de produo do perodo.

b) Identificar despesas do perodo.
c) Apurar o custo unitrio de produo.
d) Apurar o custo dos produtos vendidos.
e) Apurar o lucro lquido.

8. Considere a empresa Moraes & Moraes Ltda., fabricante de um nico produto. No perodo de
anlise, foram iniciadas e concludas a produo de 1.000 unidades. Foram vendidas 7.000
unidades por um preo unitrio de $ 300. Sabendo que o estoque inicial era de 5.000 unidades,
com custo ativado no estoque de $ 1.000.000 e que os gastos ocorridos foram os seguintes:
Gastos Valor em $
Depreciao das mquinas e equipamentos industriais 3.000
Honorrios da diretoria 11.0000
Salrios e encargos sociais do pessoal da administrao 500
Salrios e encargos sociais do pessoal da produo 8.0000
a) Utilizando o custeio por absoro, pede-se:

b) Identificar os custos de produo.
c) Identificar despesas do perodo.
d) Apurar o custo unitrio de produo.
e) Apurar o custo dos produtos vendidos.
f) Elaborar a Demonstrao do Resultado do Exerccio.
9. A empresa Gutamoc Ltda., produtora de laticnios, dedica-se produo de dois produtos:

Queijo e Manteiga.
Em determinado perodo, foram registrados os seguintes custos diretos por unidade de produto
(em $):
Queijo Manteiga
Matria-prima 8 12
Mo de obra 5 3

Os Custos Indiretos de Produo (CIP) totalizaram $ 88.000 no referido perodo. Por meio de
entrevistas, anlises de dados na contabilidade etc., verificou-se que esses custos referiam-se
s seguintes atividades mais relevantes:
Atividade $
Inspecionar matria-prima 10.000
Armazenar matria-prima 10.000
Manuteno preventiva de equipamentos 6.000
Processar produtos (mquinas) 22.000
Controlar processos (engenharia) 40.000
Uma anlise de regresso e de correlao identificou os direcionados de custos dessas e de

outras atividades e sua distribuio entre os produtos, a saber:
Queijo Manteiga
N de lotes inspecionados e armazenados 15 60
N de horas-mquina de processamento de produtos 4.000 7.000
N de horas de manuteno preventiva 1.000 5.000
Dedicao do tempo dos engenheiros (em horas) 50 150
Os dados relativos produo e vendas do perodo so:
Queijo Manteiga
Quantidade produzida e vendida (unidades) 6.000 3.000
Preo mdio de venda unitrio (lquido) $ 60 $ 90
Pede-se para calcular:
a) Os custos diretos de cada produto.

b) Os custos indiretos de cada produto, utilizando o rateio com base na matria-prima.
c) Idem, pelo Custeio Baseado em Atividades (ABC).
d) O custo total de cada produto, segundo cada uma das abordagens das letras b) e c)
acima.

UNIDADE V
FORMAO DO PREO DE VENDA NA

INDSTRIA, COMRCIO E SERVIOS
Diferenciar atividades industriais, comerciais e prestadoras de servios.
Formar o preo de venda com base nos custos.
Conhecer outras formas de fixao do preo de venda.
Plano de Estudo

Formao do preo de venda na indstria
Formao do preo de venda no comrcio
Formao do preo de venda na prestadora de servio

INTRODUO
O objetivo principal da contabilidade de custos apurar o custo das mercadorias, produtos ou
servios, no entanto, devido riqueza de dados registrados, a contabilidade de custo tambm
auxilia na formao do preo de venda, tomando por base os custos de produo.
O preo de venda , sem dvida, um dos pontos mais importantes para o empresrio. Vender
com lucro durante um perodo de tempo no significa que a empresa est em crescimento,
mas vender com prejuzo durante um bom perodo de tempo sinal de problemas que podem
levar a empresa ao fracasso.
No entanto, no existe um mtodo nico de apurao de preo de venda que possa ser
considerado eficiente para toda e qualquer situao.
O custo apenas um dos elementos que compem o preo de venda, muitos fatores
influenciam na apurao do preo, como a oferta e a demanda, o lucro desejado, o preo dos
concorrentes, as estratgias de marketing, os preos de produtos substitutos, o retorno de
investimentos, as regulamentaes do governo, as necessidades dos clientes etc.
FORMAO DO PREO DE VENDA NA INDSTRIA

A priori, os procedimentos mais utilizados para a apurao do preo de venda tomam por base
o custo, os consumidores, a concorrncia, ou uma combinao entre estes.
Recordando os conceitos aplicados contabilidade de custos
Vamos recordar alguns conceitos indispensveis para a fixao do preo de venda.

a) Custos so os gastos de bens ou servios consumidos no processo de produo de
outros bens ou servios.
b) Custos diretos so os custos alocados diretamente ao produto, passveis de serem
mensurados, quantificados.

c) Custos indiretos so os custos alocados indiretamente ao produto, utilizando para tanto
um critrio de rateio.
d) Custos fixos so os custos que no sofrem variao, independem do volume de
produo dentro de uma capacidade instalada.
e) Custos variveis so os custos que sofrem variao de valor conforme aumenta ou
diminui a produo.
f) Despesas gastos realizados para funcionamento da empresa e obteno de receita em
um determinado perodo de tempo.
O custo do produto pode ser apurado de vrias maneiras, Custeio por Absoro, Custeio
Varivel, Custo Padro, ABC etc., assim, como os custos so diferentes em cada sistema de
custeio, tambm haver um preo de venda diferente para cada custo considerado.
Formar o preo de venda a partir dos custos consiste em agregar aos custos os gastos no
inclusos, conforme segue:
Para exemplificar, vamos considerar que a empresa Gutamoc produza mesas de madeira com
um custo unitrio de $ 300. As despesas administrativas correspondem aproximadamente a $
30 por unidade. Considerando que a empresa seja isenta de impostos e o lucro desejado de $
150 por unidade, vamos calcular o preo de venda.
Neste caso, o clculo do preo de venda extremamente simples, basta acrescer os valores
ao custo, conforme segue:
Preo de venda = custos + despesas + lucro

Preo de venda = 300 + 30 + 150 = $ 480

Os valores que so agregados ao custo podem ser transformados em taxas. O conjunto das
taxas acrescentadas ao custo recebe o nome de taxa de marcao, popularmente denominada
de Markup.
Markup no Custeio por Absoro
Para calcular o preo de venda a partir do custo apurado pelo Custeio por Absoro, vamos
considerar que a empresa Gutamoc produz mesas de madeira nas seguintes condies:
Custo unitrio: $ 198

Impostos sobre vendas: 21%
Comisso sobre vendas: 2%
Despesas gerais administrativas sobre vendas: 12%
Lucro desejado: 10%
Apurao da taxa do Markup para venda vista:
21% - Impostos
2% - Comisses
12% - Despesas
10% - Lucro
45% - Taxa Markup
Assim, independente de qual seja o valor do preo de venda, preciso saber que sobre o
preo que venha a ser praticado, haver a incidncia de 45% de gastos, portanto, o preo de
venda precisa pagar no apenas os custos, mas tambm outros gastos que correspondem a
45% sobre o preo de venda.
A alquota dos impostos (ICMS, PIS, CONFINS, ISS, IPI) regulamentada pelos governos
municipais, estudais e federais, portanto, preciso ficar atento s possveis alteraes.
Vale ressaltar que se o produto for vendido a prazo, a taxa de encargo financeiro deve ser
acrescida na apurao da taxa do Markup.

Clculo do preo de venda:
PV = Customs + % markup.PV
PV = $ 198 + 0,45 PV
PV 0,45 PV = $ 198
0,55 PV = $ 198
PV = $ 198 : 0,55
PV = $ 360
Ante o exposto, se a empresa tem custo de $ 198 e ainda gasta 45% sobre o preo de venda,
o produto deve ser vendido por um preo vista de $ 360.
Decomposio do preo de venda:

( = ) Preo de venda $ 360,00
( - ) Impostos ($ 360 x 21%) ($ 75,60)
( = ) Receita Lquida $ 284,40
( - ) Custo $ 198,00
( = ) Lucro Bruto $ 86,40
( - ) Comisso ($ 360 x 2%) ($ 7,20)
( - ) Despesas ($ 360 x 12%) ($ 43,20)
( = ) Lucro Lquido ($ 360 x 10% = $ 36) $ 36,00
Markup no Custeio Varivel
Para calcular o preo de venda a partir do custo apurado pelo Custeio Varivel, vamos
considerar que a empresa Gutamoc produz mesas de madeira nas seguintes condies:
Custo varivel unitrio: $ 127,50

Comisso sobre vendas: 2%
Despesas gerais administrativas sobre vendas: 12%
Custos fixos: 3%
Encargo financeiro: 1%
Lucro desejado: 10%

Apurao da taxa do Markup para venda a prazo:
21% - Impostos
2% - Comisses
12% - Despesas
3% - Custo fixo
1% - Encargo financeiro
10% - Lucro
49% - Taxa Markup
Clculo do preo de venda:

PV = Custos + % markup.PV
PV = $ 127,50 + 0,49 PV
PV 0,49 PV = $ 127,50
0,51 PV = $ 127,50
PV = $ 127,50 : 0,51
PV = $ 250
Ante o exposto, se a empresa tem custo de $ 127,5 e ainda gasta 49% sobre o preo de venda,
o produto deve ser vendido por um preo vista de $ 250.
Decomposio do preo de venda:
( = ) Preo de venda $ 250,00

( - ) Impostos ($ 250 x 21%) ($ 52,50)
( = ) Receita Lquida $ 197,50
( - ) Custo $ 127,50
( = ) Lucro Bruto $ 70,00
( - ) Comisso ($ 250 x 2%) ($ 5,00)
( - ) Despesas ($ 250 x 12%) ($ 30,00)
( - ) Encargos ($ 250 x 1%) ($ 2,50)
( - ) Custos fixos ($ 250 x 3%) ($ 7,50)
( = ) Lucro Lquido ($ 250 x 10% = $ 25) $ 25,00

Outras formas de fixar o preo de venda
Ocorre que, muitas vezes, no possvel vender o produto pelo preo apurado com base nos
custos, pois o consumidor no aceita pagar um valor superior ao preo praticado no mercado.
O clculo do preo de venda apurado a partir do custo no leva em considerao o preo e

as condies da concorrncia. Se o preo apurado pela empresa for superior ao preo dos
concorrentes, a empresa poder ficar fora do mercado. Frente grande concorrncia existente
hoje, podemos dizer que quem fixa o preo de venda o mercado. O que vale a lei da oferta
e demanda. Se h oferta de muitos produtos, o preo tende a baixar, por outro lado, se h uma
demanda grande pelo produto, o preo tende a aumentar.
Assim, os preos apurados precisam ser comparados com os preos praticados pela
concorrncia, analisando a possibilidade de reduzir custos, verificar se o preo foi apurado
corretamente, se os tributos foram aplicados de forma correta e se o lucro pode ser reduzido.
Embora no exista um mtodo ideal para o clculo do preo de venda, espera-se que este
seja suficiente para cobrir os custos, contribuir para o pagamento das despesas e ainda
proporcionar lucro.
Muitas vezes o processo de precificao realizado da forma inversa, o mercado fixa um

preo mximo que est disposto a pagar e a empresa quem analisa a possibilidade de
vender por aquele valor. Neste caso, a empresa tem um preo de venda e vai subtraindo os
custos e outros gastos para analisar se tem possibilidade de vender pelo preo ofertado.
Vale ressaltar que, muitas vezes, o preo que o mercado paga pelos produtos no suficiente
para cobrir todos os custos, no entanto, a empresa no pode simplesmente deixar de produzi-
lo. Vamos considerar uma padaria que vende pes, bolos, tortas, salgados, refrigerantes,
sorvetes e alguns alimentos. Ao fazer uma apurao criteriosa, a empresa verifica que o
pozinho Francs lhe traz prejuzo. Poderia a empresa deixar de vend-lo? Provavelmente
no, pois o po o principal produto, o chama fregus. Neste caso, a empresa precisa

conhecer o prejuzo nos pes, conhecer o lucro nos demais produtos, analisar o volume de
vendas e comparar os valores apurados.
FORMAO DO PREO DE VENDA NO COMRCIO
Todo contedo de custos visto at este presente momento versa sobre custos industriais, uma
vez que estes so mais complexos de serem apurados, por outro lado, no podemos deixar de
abordar a apurao dos custos no comrcio e nas prestadoras de servios.
A atividade industrial caracterizada pela transformao de bens e servios em outros bens,

a transformao de materiais, mo de obra e outros gastos em produtos acabados ou em
elaborao.
A atividade comercial caracterizada pela compra, estoque e venda da mercadoria, sem

nenhum processo de transformao.

As terminologias contbeis abordadas na Unidade I deste material tambm so aplicveis s

empresas comerciais, no entanto, precisamos identific-las nas atividades comerciais.
Custos comerciais
A apurao do custo da mercadoria revendida nas empresas comerciais similar ao custo dos
materiais adquiridos na indstria.
O custo da mercadoria corresponde ao valor de aquisio acrescido de todos os gastos

necessrios para coloc-la em condio de venda, deduzido dos impostos compensveis.

Vamos exemplificar: a empresa Gutamoc Comrcio de Mveis Ltda. compra mveis para
serem revendidos. Alm do valor pago ao fornecedor, a empresa compradora paga frete de
entrega e seguro da carga. Considerando apenas o ICMS como imposto recupervel, o custo
dos mveis corresponderiam ao seguinte procedimento:
( = ) Valor pago ao fornecedor (valor total da nota fiscal de compra)

( - ) ICMS
( + ) Frete
( - ) ICMS sobre frete
( + ) Seguro
( = ) Custo da mercadoria (valor que vai pra estoque)
Com relao tributao, precisamos identificar o enquadramento da empresa:
Optante pelo Simples Nacional: estas empresas tm benefcios no pagamento de

impostos, o ICMS no poder ser compensado, portanto, o ICMS pago na compra
dever fazer parte do custo da mercadoria, ou seja, o ICMS no pode ser subtrado na
apurao do custo da mercadoria.
No optante pelo Simples Nacional e com aproveitamento do ICMS da compra: estas

empresas so enquadradas como contribuintes de ICMS, pagam o citado imposto na
compra e tambm vendem com ICMS. Neste caso, a empresa pode utilizar o valor pago
do ICMS das compras para deduzir do valor do ICMS que deve pagar sobre as vendas.
O ICMS da compra no deve ser considerado como custos, pois a empresa ir recuperar
este valor na venda, portanto, o ICMS deve ser deduzido do valor pago ao fornecedor.
As alquotas de ICMS podem variar de estado para estado e de produto para produto.
Quando uma empresa comercial compra de uma indstria, algumas mercadorias

adquiridas esto sujeitas ao IPI Imposto sobre Produto Industrializado. Por outro lado,
uma empresa comercial no contribuinte de IPI, portanto, se a empresa comercial
pagar IPI, este imposto deve ser acrescido ao custo da mercadoria.

As aquisies de mercadorias podem ser realizadas de diferentes fornecedores, estando
sujeitas a preos diversificados, assim, faz-se necessrio um controle do custo do estoque
das mercadorias adquiridas, pois os custos fazem parte da apurao do resultado (lucro ou
prejuzo) e tambm da formao do preo de venda.
O controle de estoque pode ser realizado pelo inventrio peridico ou permanente, utilizando
os critrios PEPS, UEPS, Custo Mdio ou outros.
Despesas fixas
As despesas fixas so gastos necessrios para manuteno do negcio, elas ocorrem

independentemente da existncia de vendas em determinado perodo.
So exemplos de despesas fixas:

mo de obra;
aluguel;
energia eltrica;
gua;
propaganda;
despesas bancrias;
IPTU;
material de escritrio;
material de limpeza;
depreciao;
contador.
Se o nosso objetivo fosse apenas apurar o resultado do perodo (lucro ou prejuzo), as

despesas fixas seriam apenas evidenciadas na DRE, no entanto, pretendemos calcular o
preo de venda. H vrias possibilidades de distribuir estas despesas fixas ao preo de venda
das mercadorias. Abordaremos duas formas:

a) Em empresas comerciais de grande porte, as despesas fixas podem ser apropriadas
aos departamentos e posteriormente rateadas s mercadorias comercializadas neste
departamento. Como exemplo, citamos um supermercado dividido em departamentos:
aougue, peixaria, padaria, vesturio etc.
As despesas fixas so rateadas aos departamentos de acordo com o critrio que melhor
representar estas despesas, posteriormente, as despesas dos departamentos so
alocadas s mercadorias comercializadas, utilizando para tanto os custos ou a receita
das mercadorias.
b) As empresas de pequeno e mdio porte rateiam as despesas fixas s mercadorias com

base nos custos ou no valor das vendas, sem passar pela departamentalizao.
Em razo da maior aplicabilidade do rateio das despesas sem departamentalizao, vamos

abordar melhor esta forma no clculo do preo de venda. Para que o procedimento possa ser
realizado, preciso que a empresa saiba o total das despesas anuais, bem como o valor total
das vendas ou dos custos anuais. Caso a empresa no saiba as despesas e os custos ou
receitas anuais, preciso fazer um oramento e projetar os valores.
Apurao da % das despesas fixas em relao ao preo de venda

% Despesas Fixas = Despesas fixas anuais : Faturamento anual
Vamos exemplificar:
Despesas Fixas Anuais: $ 6.000
Faturamento Anual: $ 30.000
% Despesas fixas = 6.000 : 30.000 = 0,20000 ou 20%
Ressaltamos que muitas vezes quem dita o preo o mercado, portanto, esse percentual
pode variar de uma mercadoria para outra, possibilitando uma adequao ao preo de
mercado.

Despesas variveis
As despesas variveis so gastos realizados para a obteno da receita no momento da

venda, elas ocorrem apenas quando h vendas.
So exemplos de despesas variveis:
Comisso de vendedores.
Frete sobre vendas.
Despesas financeiras pela venda no carto de crdito.
Impostos sobre vendas (a alquota dos impostos varia de acordo com o enquadramento
da empresa nos regimes de tributao).
Clculo do preo de venda no comrcio
O clculo do preo de venda no comrcio similar ao clculo do preo de venda na indstria.

Uma das possibilidades da precificao consiste em fixar o preo de venda com base no custo
da mercadoria.
Preo de venda = Custo : (1 - % Desp Fixa - % Desp Varivel - % Lucro).
Vamos exemplificar: Considere a empresa Gutamoc Comrcio de Roupas Ltda. A empresa

compra e revende calas jeans e bermudas jeans. Tomando por base os dados disponibilizados,
calcule o preo de venda de cada mercadoria.
Custo unitrio da cala jeans: $ 40

Custo unitrio da bermuda jeans: $ 25
Despesas fixas mdias mensais: $ 4.000

Comisso de vendedores: 2%
Frete de entrega: 1%
Lucro desejado: 10%
Projeo de vendas anuais: $ 240.000
Clculo da % das despesas fixas = $ 48.000 : $ 240.000 = 0,2000 = 20%
PVcala = Custo : (1 - % Desp Fixa - % Desp Varivel - % Lucro)
PVcala = 40 : (1 0,20 0,07 0,10) = 40 : 0,63 = $ 63, 49
PVbermuda = Custo : (1 - % Desp Fixa - % Desp Varivel - % Lucro)
PVbermuda = 25 : (1 0,20 0,07 0,10) = 40 : 0,63 = $ 39,68
FORMAO DO PREO DE VENDA NA PRESTADORA DE SERVIO
Segundo pesquisas, as empresas prestadoras de servios representam a maior parte do PIB

nacional. A competitividade grande no ramo de servios, pois um dos setores que mais
crescem no pas.

So exemplos de prestadoras de servios:
Instituies financeiras.
Consultoria.
Auditoria.
Advocacia.
Contabilidade.
Telecomunicaes.
Servios educacionais.
Ambulatrios, hospitais.
Construtora.
Transporte.
Hotelaria.
A atividade de prestao de servio caracteriza-se pelo servio de benefcio intangvel, no

gera estoque.
No consta na literatura muitas obras que abordem os custos das prestaes de servios, no
entanto, o clculo do preo de venda da prestao de servio similar ao clculo do setor industrial.
A metodologia mais utilizada para formao do preo de venda corresponde quela que toma
por base o custo do servio, assim, faz-se necessrio apurar o custo, as despesas e a margem
de lucro.
Custos nas prestadoras de servios
Para que haja um clculo eficiente do custo da prestao de servio, preciso conhecer os
elementos que compem os custos e manter um controle rigoroso sobre eles.
Na prestao de servios, os custos podem se dar de quatro formas:

Servio de terceiros: corresponde aos servios de terceirizao, uma subcontratao.
Uma funilaria uma prestadora de servio, no entanto, a empresa pode subcontratar
outra empresa que presta servio de lavagem dos veculos.

Materiais diretos: correspondem aos materiais utilizados na execuo do servio, pos-
suem controle de estoque semelhante aos materiais diretos da indstria. A tinta consu-
mida na funilaria um exemplo de material direto.
Mo de obra direta: corresponde aos salrios, benefcios, encargos sociais e trabalhistas
gastos com os empregados que trabalham na execuo do servio.
Custos indiretos: correspondem aos gastos utilizados na prestao do servio, mas que
no podem ser identificados diretamente em cada execuo. So exemplos a energia, a
depreciao, a gua etc.
A apurao dos custos com servios de terceiros bastante simples, corresponde ao valor
cobrado pelo servio contratado.
Quanto ao custo com materiais diretos, estes devem ser apurados conforme abordado no custo
com material direto da indstria, no qual dos critrios de avaliao de estoques mais utilizados
so PEPS, UEPS e Custo Mdio. O custo do material direto corresponde ao valor de aquisio
acrescido dos gastos necessrios para coloc-lo em condio de uso, deduzidos os impostos
recuperveis. Assim, caso a empresa prestadora de servio seja contribuinte do ICMS, o valor
do ICMS da compra de materiais no ser considerado como custos, devido compensao no
momento da prestao do servio, por outro lado, caso a empresa no seja contribuinte do ICMS,
o imposto da nota sobre a compra de materiais deve compor o custo do material.
Nas atividades de prestao de servios, normalmente o custo mais significativo corresponde

mo de obra direta. Os critrios de apurao da mo de obra e de sua apropriao aos
servios prestados so similares aos critrios utilizados nas empresas industriais.
Exemplo: Consideramos que para o ano de 20XX uma empresa tenha contratado um
empregado para atuar diretamente na execuo dos servios com remunerao mensal
de $ 5.040, com jornada de 36 horas semanais, 2 faltas e abono pecunirio de frias.
1 Passo Apurar a jornada diria de trabalho.
36 horas por semana x 5 semanas : 30 dias = 6 horas por dia.

2 Passo - Apurar o tempo anual disponvel de cada empregado na execuo de atividades.

Horas do ano civil 365 dias x 6 h 2.190
( - ) Domingos 50 dias x 6 h 300
( - ) Sbados 49 dias x 6 h 294
( - ) 20 Dias de frias 20 dias x 6 h 120
( - ) Feriados 8 dias x 6 h 48
( - ) Faltas 2 dias x 6 h 12
( - ) Tempo improdutivo 3 dias x 6 h 18
( = ) Horas efetivamente laboradas 1.398 horas
3 Passo Apurar o custo anual das horas efetivamente laboradas.
$ 5.040 por ms : 180 horas por ms = $ 28 por hora.
Verbas trabalhistas Clculo MOD

Salrios mensais 1.398 h x $ 28/hora $ 39.144
Domingos 300 h x $ 28/hora $ 8.400
Sbados 294 h x $ 28/hora $ 8.232
Frias 180 h x $ 28/hora $ 5.040
Abono pecunirio 60 h x $ 28/hora $ 1.680
Tero constitucional de frias 180 x $ 28/hora : 3 $ 1.680
Feriados 48 x $ 28/hora $ 1.344
Falta 12 h x $ 28/hora $ 336
Tempo improdutivo 18 h x $ 28/hora $ 504
13 Salrio 180 x $ 28/hora $ 5.040
Total da remunerao $ 71.400

4 Passo - Os encargos sociais incidem sobre o total da folha de pagamento oriunda dos
salrios e benefcios.
Contribuies Alquota
Previdncia social 20%
Risco ambiental de trabalho 1%
Salrio educao 2,5%
SENAI/SENAC 1%
SESI/SESC 1,5%
Adicional para o INCRA 0,2%
SEBRAE 0,6%
Total dos encargos sociais 26,8%
Fundo de garantia por tempo de servio 8%
Total dos encargos 34,8%
5 Passo Apurao do custo da hora de mo de obra direta.
Remunerao anual $ 71.400,00

Encargos sociais (34,8% x $ 71.400) $ 24.847,20
Custo anual $ 96.247,20
Custo por hora ($ 96.247,20 : 1.398 horas) $ 68,846351
Portanto, o custo de mo de obra direta de uma hora de execuo de servio corresponde a

$ 68.846351.
Os custos indiretos de produo podem ser rateados aos servios prestados com base nas
horas de trabalho ou outro critrio.
Outra possibilidade para a alocao dos custos indiretos consiste na elaborao da

departamentalizao. Neste caso, a empresa dividida em departamentos, rateia os custos

indiretos aos departamentos e apropria os servios. Este procedimento assemelha-se
departamentalizao do setor industrial.
Despesas fixas
As despesas fixas so gastos necessrios para a manuteno do negcio, elas ocorrem

independentemente da prestao de servios no perodo.
So exemplos de despesas fixas: mo de obra; aluguel; energia eltrica; gua; propaganda;

despesas bancrias; IPTU; material de escritrio; material de limpeza; depreciao; contador.
Se o nosso objetivo fosse apenas apurar o resultado do perodo (lucro ou prejuzo), as despesas
fixas seriam apenas evidenciadas na DRE, no entanto, pretendemos calcular o preo de venda,
assim, as despesas devem ser apropriadas aos servios prestados.
Apurao da % das despesas fixas em relao ao preo de venda.

% Despesas Fixas = Despesas fixas anuais : Faturamento anual.
Vamos exemplificar:
Despesas Fixas Anuais: $ 6.000
Faturamento Anual: $ 30.000
% Despesas fixas = 6.000 : 30.000 = 0,20000 ou 20%
Ressaltamos que esse percentual pode variar de um servio para outro, possibilitando uma
adequao ao preo de mercado.
Despesas variveis
As despesas variveis so gastos realizados para a obteno da receita, elas ocorrem apenas
quando h prestao de servios.
So exemplos de despesas variveis: comisso de vendedores; material de embalagem; frete

sobre vendas; despesas financeiras pelo servio recebido no carto de crdito; impostos
sobre vendas (as alquotas dos impostos variam de acordo com o enquadramento da empresa
nos regimes de tributao).
Clculo do preo de venda na prestadora de servio
H alguns sindicatos de categorias profissionais que sugerem o preo da hora ou do servio

prestado.
Uma das possibilidades da precificao consiste em fixar o preo de venda com base no custo
do servio prestado.
Preo de venda = Custo : (1 - % Desp Fixa - % Desp Varivel - % Lucro).
CONSIDErAES FINAIS
Nesta ltima unidade, conclumos um ciclo de operaes da contabilidade de custos: aquisio

de materiais, contrataes, gastos gerais, produo e preo de venda.
A formao do preo de venda um procedimento bastante complexo que envolve fatores

externos. Embora seja o mercado que muitas vezes fixa o preo de venda, a confrontao dos
custos com o preo de venda indispensvel ao administrador, pois possibilita uma anlise do
ganho ou perda dos produtos.
A formao do preo de venda com base nos custos similar para as atividades comerciais,
industriais e prestadoras de servios. No entanto, a legislao tributria diferente para
cada uma das atividades, variando de acordo com o enquadramento fiscal da empresa. Vale
observar que o custo apenas um dos elementos que compem o preo de venda.
Saiba mais sobre formao do preo de venda:

<http://www.youtube.com/watch?v=n74pb5Q1YQU>.
<http://www.youtube.com/watch?v=6rdnhlfQVhI>.
Os vdeos sugeridos correspondem s videopalestras realizadas por consultores fi nanceiros do SE-
BRAE Minas Gerais sobre a apurao dos custos e a importncia da formao do preo de venda.

O preo de venda o valor que deve cobrir custos, impostos, despesas e proporcionar lucro.
Ttulo: Contabilidade de custos

Autor: Eliseu Martins
Editora: Atlas
Edio: 10
Ano: 2010
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-2240-567-0
Ttulo: Gesto de custos e formao de preos com

aplicaes na calculadora HP 12 C
Autores: Adriano Leal Bruni e Rubens Fam
Editora: Atlas
Edio: 5
Ano: 2011
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-224-5148-7

Ttulo: Administrao Financeira da Pequena e Mdia
Empresa
Autor: Edno Oliveira dos Santos
Editora: Atlas
Edio: 2
Ano: 2010
FICHA TCNICA
ISBN: 978-85-2245-836-3
1. Quais so os fatores internos e externos que podem influenciar na formao do preo de

venda?
2. Quais so os gastos que devem ser acrescidos ao custo do produto para formao do preo
de venda?
3. Alm do custo, quais so as outras possibilidades de mtodos para fixao do preo de vendas?
4. Uma indstria de calados produz dois modelos de sapatos. Os dados apurados

correspondem a:
Custos fixos: 18% sobre o PV.

Despesas variveis: 28% sobre o PV.
Despesas fixas: 8% sobre o PV.
Margem de lucro desejado: 10% sobre o PV.
Custo varivel unitrio do Sapato M: $ 30.
Custo varivel unitrio do Sapato N: $ 35.
Volume de produo e venda do Sapato M: 200 unidades.
Volume de produo e venda do Sapato N: 150 unidades.
Pede-se:
a) Calcular a taxa de markup.
b) Calcular o preo de venda de cada produto.
c) Qual a receita bruta do perodo?
d) Qual o valor do lucro operacional?
5. Uma indstria de azulejos apresentou os seguintes dados:
Custos fixos: 15% sobre o PV.

Comisso de vendedores: 2% sobre o PV.
Despesas de frete de entrega: 3% sobre o PV.
Despesas fixas: 12% sobre o PV.
Margem de lucro desejado: 5% sobre o PV.
Custo varivel: $ 7 por m2.
Pede-se:
a) Calcular a taxa de markup.
b) Calcular o preo de venda.
6. Uma empresa revendedora de eletrodomsticos deseja apurar o preo de venda das

suas mercadorias. Sabendo que as despesas fixas mensais correspondem em mdia a $
3.500, o faturamento mensal de $ 15.000, os impostos incidentes sobre a receita de 12%.
Supondo um lucro de 10% sobre o faturamento bruto, calcule os preos de vendas vista.
Descrio Custo
Televisores $ 500
Bombas dgua $ 350
Aspiradores de p $ 100
7. Utilizando os dados do exerccio anterior, qual seria o preo de venda para vendas a prazo,
com encargos financeiros de 1% sobre o faturamento bruto?
8. A Consultoria Tributria Nelves presta consultoria sobre contrato de prestao de servios.

Considere os dados:

Os empregados consultores tm remunerao mensal de $ 4.500, com jornada de 44
horas semanais. Um dos empregados teve 3 faltas justificadas e 30 dias de frias.
Os encargos trabalhistas correspondem a 26,8% sobre a remunerao dos empregados
mais 8% de FGTS.
A consultoria terceiriza o software para execuo do trabalho por um custo mensal de $ 500.
O lucro desejado de 20%.
Para cumprir um contrato, a empresa prestou 176 horas de servio e utilizou o software
por um ms.
Pede-se: Apure o preo do venda do servio com base no custo.

CONCLUSO
A contabilidade tem diversas reas, tais como a contabilidade de custos que apenas uma
delas. A contabilidade de custo apenas uma destas reas. Conhecer a contabilidade de
custos obrigao para o acadmico contbil, mas tambm essencial para diversos outros
profissionais que tem alguma relao com as empresas jurdicas.
Sabemos que estudar e aprender custo no uma tarefa fcil, conhecimentos matemticos,
interpretao, raciocnio lgico so reas que fazem parte da construo do aprendizado
de custo, pois o domnio deste contedo pode trazer muitas oportunidades no mundo dos
negcios.
Finalizamos nosso material, esperamos que os conceitos, as aplicaes e os exerccios tenham

auxiliado na construo do seu conhecimento, no entanto, para uma total compreenso e
domnio do contedo, apenas o material apresentado insuficiente, assim, recomendamos
leituras complementares, artigos, sites, vdeos e outros elementos que servem para acrescentar
contedo e ampliar seus conhecimentos.
Por fim, espero ter contribudo para mais um passo decisivo em sua vida.
Um grande a abrao, sade e sucesso!
A autora

REFERNCIA
ATKINSON, Anthony A.; et al. Contabilidade gerencial. So Paulo: Atlas, 2000.
BRUNI, Adriano Leal; FAM, Rubens. Gesto de custos e formao de preos: com
aplicaes na calculadora HP 12 C e excel. 5. ed. So Paulo: Atlas, 2011.
CREPALDI, Silvio Aparecido. Curso bsico de contabilidade de custos. So Paulo: Atlas,

2009.
CHING, Hong Yuh. Gesto baseada em custeio por atividade. So Paulo: Atlas, 1995.
FAVERO, Hamilton Luiz; et al. Contabilidade: teoria e prtica. v. 1. So Paulo: Atlas, 2011.
FRANCO, Hilrio. Contabilidade industrial. 9. ed. So Paulo: Atlas, 1996.
Fundao Instituto de Pesquisas Contbeis, Atuariais e Financeiras. Manual de contabilidade

das sociedades por aes: aplicvel s demais sociedades. 5. ed. So Paulo: Atlas, 2000.
HORNGREN, Charles T.; FOSTER, George; DATAR, Srikant M. Contabilidade de custos. 9.

ed. Rio de Janeiro: LTC, 2000.
IUDCIBUS, Sergio de. Contabilidade gerencial. 6. ed. So Paulo: Atlas, 1998.
IUDCIBUS, Sergio de. Teoria da contabilidade. 6. ed. So Paulo: Atlas, 2000.
IUDCIBUS, Srgio de; MARION, Jos Carlos. Curso de contabilidade para no contadores.
2. ed. So Paulo: Atlas, 1999.
LEONE, George S.G. Curso de contabilidade de custos. 2. ed. So Paulo: Atlas, 2000.
MAHER, Michael. Contabilidade de custos: criando valor para a administrao. So Paulo:

Atlas, 2001.
MARTINS, Eliseu. Contabilidade de custos. 9. ed. So Paulo: Atlas, 2003.
OLIVEIRA, Lus Martins de; PEREZ JR., Jos Hernandez. Contabilidade de custos para
no contadores. So Paulo: Atlas, 2000.

PADOVEZE, Clvis Lus. Manual de contabilidade bsica: uma introduo prtica contbil.
5. ed. So Paulo: Atlas, 2004.
RIBEIRO, Osni Moura. Contabilidade de custos. So Paulo: Saraiva, 2011.
VANDERBECK, Edward J.; NAGY, Charles F. Contabilidade de custos. 11. ed. So Paulo:
Pioneira Thomson Learding, 2001.
(Footnotes)
1 O ano civil 20XX tem 52 domingos, mas em 2 domingos o empregado estava em frias.

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Professora Esp.

Juliana Moraes da Silva

NEAD - Ncleo de Educao a Distncia

Diretoria do NEAD: Willian Victor Kendrick de Matos Silva

Ficha catalogrfica elaborada pela Biblioteca Central - CESUMAR

C397 Contabilidade de custos / Juliana Moraes da Silva.

Graduao em Cincias Contbeis - EaD

1. Contabilidade de custos. 2. Plano de contas. 3.Custeio.

CDD - 22 ed. 657

Professora Esp. Juliana Moraes da Silva

Com essa viso, o Cesumar Centro Universitrio de Maring assume o compromisso

No cumprimento de sua misso promover a educao de qualidade nas diferentes reas

Professor Wilson de Matos Silva

CONTABILIDADE DE CUSTOS | Educao a Distncia 5

O CESUMAR mediante o Ncleo de Educao a Distncia, o(a) acompanhar durante todo

Os materiais produzidos oferecem linguagem dialgica e encontram-se integrados

Portanto, nossa distncia nesse processo de crescimento e construo do conhecimento

Ento, vamos l! Desejo bons e proveitosos estudos!

Professora Ktia Solange Coelho

Coordenadora de Graduao do NEAD - CESUMAR

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INTRODUO CONTABILDADE DE CUSTOS

SURGIMENTO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS................................................................13

TERMINOLOGIAS APLICADAS CONTABILIDADE DE CUSTOS.......................................21

CLASSIFICAO DOS CUSTOS............................................................................................29

ELEMENTOS QUE INCORPORAM OS CUSTOS

CUSTOS INDIRETOS DE PRODUO..................................................................................85

APURAO DO CUSTO TOTAL (I).........................................................................................92

CONTABILIZAO DOS CUSTOS (I)...................................................................................101

DEPARTAMENTALIZAO E SISTEMAS DE ACUMULAO DE CUSTOS

APURAO DO CUSTO TOTAL (II) COM DEPARTAMENTALIZAO...........................129

CONTABILIZAO DOS CUSTOS (II) COM DEPARTAMENTALIZAO.........................138

SISTEMAS DE ACUMULAO DE CUSTOS.......................................................................148

CUSTEIO POR ABSORO.................................................................................................175

ABC - CUSTEIO BASEADO EM ATIVIDADE........................................................................190

FORMAO DO PREO DE VENDA NA INDSTRIA, COMRCIO E SERVIOS

FORMAO DO PREO DE VENDA NA INDSTRIA.........................................................207

FORMAO DO PREO DE VENDA NO COMRCIO........................................................213

FORMAO DO PREO DE VENDA NA PRESTADORA DE SERVIO.............................219

INTRODUO CONTABILDADE DE CUSTOS

Conhecer a origem da contabilidade de custos.

Compreender os termos aplicados contabilidade de custos.

Diferenciar os custos diretos, indiretos, fixos e variveis.

Identificar as contas de custos no plano de contas.

A seguir, apresentam-se os tpicos que voc estudar nesta unidade:

Terminologias Aplicadas Contabilidade de Custos

Classificao dos Custos

A contabilidade de custos, a exemplo das demais reas do conhecimento, surgiu em razo

Ainda, destacamos as terminologias contbeis, correspondentes aos conceitos que

Para possibilitar a apurao dos custos dos produtos, definimos e exemplificamos as

SURGIMENTO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS

O nascimento da contabilidade de custos

A histria da contabilidade, segundo historiadores, to antiga quanto a prpria histria das

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