Auditoria
Interna
AUDITORIA-GERAL DA UFMG
2 Verso
APRESENTAO
2
Em 2011, a Auditoria-Geral da UFMG decidiu elaborar seu primeiro manual, visando melhoria dos
procedimentos internos e preencher lacuna existente desde sua constituio. Em sua segunda
edio, o Manual de Auditoria Interna da UFMG traz algumas atualizaes e revises no que tange s
mudanas legais e normativas, bem como na incorporao de novos procedimentos e recentes
metodologias de trabalho.
A finalidade bsica deste manual reunir de forma sistematizada conceitos bsicos sobre a matria,
as principais legislaes correlatas, plano de trabalho, organizao, competncias, forma de
planejamento e execuo das aes de auditoria e controle, comunicao dos relatrios, diretrizes
gerais e o estabelecimento de procedimentos essenciais ao desenvolvimento das atividades de
auditoria, visando, principalmente, alcanar uniformidade de atendimento, padronizao mnima dos
procedimentos e disciplinar as atividades no mbito da Auditoria-Geral da UFMG. Alm disso, so
abordadas as condutas profissionais do auditor quando da realizao dos trabalhos de auditoria e
elementos do cdigo de tica.
Assim, o objetivo deste Manual servir de orientao e auxlio aos integrantes da Auditoria- Geral e
a todos aqueles que pretendam obter subsdios acerca dos procedimentos de Auditoria e das
disposies normativas.
Este Manual resultado de pesquisas realizadas em livros, manuais de auditoria do setor pblico,
artigos, legislaes, normas tcnicas/profissionais e na experincia acumulada da prtica de auditoria
dos servidores lotados no rgo.
No se pretende esgotar os assuntos aqui abordados, mas, estar abertos a uma constante reviso em
parceria com nossos colegas, objetivando uma melhoria contnua e atualizao em face de alteraes
na legislao.
Espera-se que a experincia decorrente da aplicao desse manual possa promover importantes
ajustes ao longo do tempo, sobretudo, na necessidade de introduo de mtodos e procedimentos
que sejam determinantes para a modernizao da gesto governamental.
Sumrio
3
ANEXOS
APNDICE
A Auditoria Interna da Universidade Federal de Minas Gerais (UFMG) foi instituda, em 1972, como
rgo vinculado ao Conselho Universitrio, como determinado no art. 20 do Estatuto dessa
Instituio. Somente em julho de 1974, porm, foi definitivamente implantada por meio de convnio
firmado entre a Reitoria da UFMG e a Faculdade de Cincias Econmicas (FaCE).
Em 1999, pela Resoluo n 04, de 4 de maro de 1999, aprovou-se o atual Estatuto da UFMG, em
que, no art. 11, inciso II, a Auditoria-Geral foi definida como rgo de Assessoramento do Conselho
Universitrio da UFMG, conforme organograma abaixo.
6
Vale destacar ainda que conforme o art. 15 do Decreto Presidencial n 3.591/2000, as unidades de
auditoria interna das entidades da Administrao Pblica Federal indireta vinculadas aos Ministrios
e aos rgos da Presidncia da Repblica sujeitam-se orientao normativa e superviso tcnica da
Controladoria-Geral da Unio - CGU e dos rgos setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder
Executivo Federal (Controladorias Regionais da Unio nos Estados), em suas respectivas reas de
jurisdio.
O supracitado dispositivo legal determina que a unidade de auditoria interna apresente anualmente
ao rgo ou unidade de controle interno a que estiver jurisdicionada, para efeito de integrao das
aes de controle, seu plano de trabalho do exerccio seguinte, denominado Plano Anual de
Atividades de Auditoria Interna PAINT, bem como o Relatrio Anual de Atividades de Auditoria
Interna RAINT contendo o relato das atividades de auditoria desenvolvidas durante o ano. Tais
instrumentos so abordados, respectivamente, nos itens 2.1 e 2.4.2 deste Manual.
Etimologicamente a palavra auditoria tem a sua origem no verbo latino audire, que significa
ouvir, e que conduziu criao da palavra auditor (do latim auditore) como sendo aquele que
ouve. Isto pelo fato de nos primrdios da auditoria os auditores tirarem as suas concluses
fundamentadamente com base nas informaes verbais que lhes eram transmitidas.
Auditoria geral
Quanto amplitude
Auditoria parcial
Auditoria permanente
Quanto periodicidade
Auditoria ocasional
Auditoria externa
Quanto ao sujeito que a realiza
Auditoria Interna
Fonte: Adaptado do Manual de Auditoria Interna do Instituto Portugus de Apoio ao Desenvolvimento IPAD 2009.
Silva (2009, p. 16) define auditoria interna como sendo um processo de trabalho voltado para
avaliao da rotina administrativa, com base na verificao dos procedimentos operacionais, isto
deve-se levar em considerao o conjunto de normas e procedimentos da entidade, bem como os
controles internos criados e implantados por ela, visando certificar a avaliao do sistema de
controle interno.
O Conselho Federal de Contabilidade - CFC, em sua norma tcnica NBC TI 01- Da Auditoria Interna,
define as atividades e objetivos da Auditoria Interna, nestes termos:
Sob a tica do Tribunal de Contas da Unio TCU, expresso na Deciso n 507/2001, a unidade de
auditoria interna (rgo ou unidade de controle interno no setor pblico) um importante agente na
estrutura de governana corporativa e tem como competncia principal avaliar o funcionamento
dos sistemas de controles internos das organizaes e se os regulamentos, instrues e polticas
esto sendo observadas, de modo a auxiliar essas organizaes a alcanarem suas misses
institucionais.
Segundo as normas internacionais de auditoria interna do The Institute of Internal Auditors IIA
(Instituto de Auditores Internos), a auditoria interna :
uma atividade independente e objetiva que presta servios de avaliao
(assurance) e consultoria e tem como objetivo adicionar valor e melhorar as
operaes de uma organizao. A auditoria auxilia a organizao a alcanar seus
objetivos atravs de uma abordagem sistemtica e disciplinada para a avaliao e
melhoria da eficcia dos processos de gerenciamento de riscos, de controle e
1
governana corporativa.
Ainda na concepo do IIA, a auditoria interna o conjunto de tcnicas que visa avaliar, por
amostragem, a gesto da Entidade, pelos processos e resultados gerenciais, mediante a confrontao
entre uma situao encontrada com um determinado critrio tcnico, operacional ou normativo.
Trata-se de um importante componente de controle das Entidades na busca da melhor alocao dos
recursos do contribuinte, no s atuando para corrigir os desperdcios, as
impropriedades/disfunes, a negligncia e a omisso, mas, principalmente, antecipando-se a essas
ocorrncias, buscando garantir os resultados pretendidos, alm de destacar os impactos e benefcios
sociais advindos, em especial sob a dimenso da equidade, intimamente ligada ao imperativo de
justia social.
1
Disponvel em: http://www.theiia.org/guidance/standards-and-guidance/ippf/definition-of-internal-auditing/
Manual de Auditoria Interna
auditores internos, sempre que se fizer necessrio, a leitura e anlise do arcabouo legal
10
referenciado a seguir:
b) Decretos
f) Instrues normativas
1.4 Organizao
A estrutura funcional da Auditoria-Geral da UFMG est definida no art. 3 do seu Regimento Interno
(Anexo I) e composta atualmente por 08 (oito) servidores concursados, dos quais 07 (sete) com
formao superior em Cincias Contbeis, com especializao stricto sensu em Administrao, lato
sensu em Auditoria Externa, Contabilidade Governamental e Administrao Financeira. Conta ainda
com 01 (uma) secretria com formao superior em Servio Social. Atualmente, a Auditoria-Geral
apresenta a seguinte configurao:
Auditor
Geral
Auditor
Secretaria
Adjunto
Auditor 1 Auditor 2
Auditor 3 Auditor 4
Auditor 5
A unidade de auditoria tem como competncias conforme disposto no art. 5 do Regimento Interno
e no Captulo X, Seo I, item 13 da Instruo Normativa SFC n 01/2001:
I - acompanhar o cumprimento das metas do Plano Plurianual, visando a
comprovar a pertinncia de sua execuo;
II - assessorar os gestores no acompanhamento da execuo dos programas
governamentais, objetivando comprovar o nvel de execuo das metas, o alcance
dos objetivos e a adequao do gerenciamento;
III - verificar a execuo do oramento, para comprovar sua conformidade com os
limites e destinaes estabelecidos na legislao vigente;
IV - examinar a legalidade e a legitimidade dos atos de gesto, bem como os
resultados quanto economicidade, eficcia e eficincia, tanto em termos
oramentrios, financeiros e patrimoniais, como em aspectos referentes ao
gerenciamento de pessoal e aos demais sistemas operacionais;
V - orientar subsidiariamente os gestores quanto aos princpios e normas de
controle interno, inclusive quanto sistemtica de prestao de contas;
VI - examinar e emitir parecer prvio referente prestao de contas anual e
tomadas de contas especiais da Entidade;
VII - verificar a adequao e acompanhar a implementao das recomendaes
exaradas por rgos/unidades do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo
Federal e do Tribunal de Contas da Unio;
VIII - elaborar o Plano Anual de Atividades de Auditoria Interna correspondente ao
exerccio seguinte, bem como o Relatrio Anual das Atividades desenvolvidas pelo
rgo.
A rea de atuao da unidade de auditoria abrange todas as unidades gestoras da UFMG e de suas
atividades relacionadas com as fundaes de apoio e assistencial no que tange gesto dos recursos
pblicos federais, constituindo-se objeto de exames amostrais os processos de trabalho, com nfase
para:
a) Os sistemas administrativo-operacionais e os controles internos administrativos utilizados na
gesto oramentria, contbil, financeira, patrimonial, suprimentos, operacional e de
pessoal;
b) A execuo dos planos, programas, projetos e atividades que envolvam aplicao de recursos
pblicos federais;
c) A aplicao e as transferncias de recursos da UFMG a entidades pblicas ou privadas;
d) Os contratos e convnios firmados pela UFMG com entidades pblicas ou privadas, para
aes de cooperao, prestao de servios, execuo de obras e fornecimento de materiais;
e) Os processos de licitao, inclusive na modalidade prego, as dispensas e as inexigibilidades;
f) Os instrumentos e sistemas de guarda e conservao dos bens mveis, imveis e de
consumo sob a responsabilidade das unidades gestoras da UFMG;
g) Os atos administrativos que resultem direitos e obrigaes para a UFMG;
h) A verificao do cumprimento das normas internas e da legislao pertinente;
i) Os processos de tomada de contas especiais e de diligncias do Ministrio Pblico;
j) Os processos de movimentao de pessoal: admisso, desligamento e de concesses de
aposentadoria, cesso e penso.
Manual de Auditoria Interna
Esto sujeitos atuao da unidade de auditoria quaisquer unidades gestoras ou servidores que
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utilizem, arrecadem, guardem, gerenciem ou administrem dinheiro, bens e valores da UFMG ou
pelos quais a UFMG responda, ou que, em nome deste, assuma obrigaes de natureza pecuniria.
Em carter complementar ao previsto no art. 26 da Lei n 10.180/2001, que trata sobre o exerccio
pleno das atribuies inerentes s atividades de auditoria esto previstas no art. 8 do Regimento
interno da Auditoria-Geral (Anexo I) e Ofcio Circular GR. 007/2013 (Anexo II) algumas
determinaes e recomendaes a serem observadas pelos auditores internos e pelas unidades e
rgos auditados de modo a contriburem nos exames realizados pela auditoria.
Art. 26. Nenhum processo, documento ou informao poder ser sonegado aos
servidores dos Sistemas de Contabilidade Federal e de Controle Interno do Poder
Executivo Federal, no exerccio das atribuies inerentes s atividades de registros
contbeis, de auditoria, fiscalizao e avaliao de gesto.
o
1 O agente pblico que, por ao ou omisso, causar embarao,
constrangimento ou obstculo atuao dos Sistemas de Contabilidade Federal e
de Controle Interno, no desempenho de suas funes institucionais, ficar sujeito
pena de responsabilidade administrativa, civil e penal.
o
3 O servidor dever guardar sigilo sobre dados e informaes pertinentes aos
assuntos a que tiver acesso em decorrncia do exerccio de suas funes,
utilizando-os, exclusivamente, para a elaborao de pareceres e relatrios
destinados autoridade competente, sob pena de responsabilidade administrativa,
civil e penal. (LEI n 10.180/2001)
A funo da auditoria requer do profissional competncia tcnica exigida do trabalho a ser executado
com qualidade, credibilidade, autonomia, sigilo e relacionamento com outras pessoas, mantendo o
equilbrio e os padres morais na conduta do auditor, observadas as normas brasileiras de auditoria
e demais normas emanadas do Conselho Federal de Contabilidade ou por ele recepcionadas.
Particularmente, a Resoluo CFC n 781/95 que aprovou as Normas Profissionais do Auditor Interno
- NBC PI 01 prev os seguintes requisitos para o exerccio profissional do auditor:
a) Competncia tcnico-profissional
O contador, na funo de auditor, deve manter o seu nvel de competncia profissional pelo
conhecimento atualizado das Normas Brasileiras de Contabilidade, das tcnicas contbeis,
especialmente na rea de auditoria, da legislao inerente profisso, dos conceitos e
tcnicas administrativas e da legislao aplicvel Entidade.
Quanto atualizao deve ser atendida educao profissional continuada, ainda que no
seja em instituio credenciada, nos moldes da aplicada ao auditor independente.
O Contador, na funo de auditor, dever est inscrito no seu CRC de origem conforme
estabelece a Resoluo CFC n 781/95.
b) Autonomia profissional
O auditor, no obstante sua posio funcional deve preservar sua autonomia profissional.
O auditor deve ter o mximo de cuidado, imparcialidade e zelo na realizao dos trabalhos e
na exposio das concluses.
A amplitude do trabalho do auditor e sua responsabilidade esto limitadas sua rea de
atuao.
A utilizao da equipe tcnica supe razovel segurana de que o trabalho venha a ser
executado por pessoas com capacitao profissional e treinamento.
Cabe tambm ao auditor interno, quando solicitado, prestar assessoria ao Conselho Fiscal ou
rgos equivalentes.
O auditor interno pode realizar trabalhos de forma compartilhada com profissionais de outras reas,
situao em que a equipe far a diviso de tarefas, segundo a habilitao tcnica e legal dos seus
participantes.
e) Sigilo
2
Texto extrado e adaptado do Manual de auditoria do sistema CFC/CRCs. Conselho Federal de Contabilidade.
Braslia. CFC: 2007.
Manual de Auditoria Interna
15
O auditor deve respeitar o sigilo relativamente s informaes obtidas durante o seu
trabalho, no as divulgando para terceiros, sob nenhuma circunstncia, sem autorizao
expressa da entidade em que atua.
O dever de manter o sigilo continua depois de terminado o vnculo empregatcio ou
contratual.
O auditor interno, quando previamente estabelecido com a administrao da entidade em que atua,
e no mbito de planejamento conjunto do trabalho a realizar, deve apresentar os seus papeis de
trabalho ao auditor independente e entregar-lhe cpias, quando este entender necessrio.
3
Texto extrado e adaptado do Manual de auditoria do sistema CFC/CRCs. Conselho Federal de Contabilidade.
Braslia. CFC:2007.
Manual de Auditoria Interna
Ser prudente ao usar informaes obtidas no curso de seu trabalho, no devendo divulgar
16
informaes confidenciais, muitos menos para obter vantagens pessoais ou prejudicar
algum do rgo/entidade.
Mencionar obrigatoriamente fatos que conhea e repute em condies de exercer efeito
sobre peas contbeis objeto de seu trabalho.
Observar os regulamentos internos da UFMG.
Manter aparncia pessoal de forma discreta e que corresponda com a expectativa do
auditado.
Alm dos requisitos descritos acima, cabe ressaltar que de acordo com o item 1.1.2, TC-
010.811/2002-8, Acrdo n 1.157/2005-TCU - 2 Cmara e IIA n 1130.A1-1, os auditores internos
no integraro comisses de feitos administrativos disciplinares, pois que se configura em situao
de impedimento a designao de empregado da Unidade de Auditoria Interna para compor comisso
de investigao4.
As funes de auditoria interna devero ser segregadas das demais atividades na Entidade item 1.2,
TC-010.240/2005-1, Acrdo n 1.214/2006 TCU -1 Cmara4.
Em observncia aos princpios at aqui explicitados e para que o auditor interno esteja ciente de sua
conduta, responsabilidades e obrigaes no exerccio de suas atividades foi elaborado um
documento intitulado Cdigo de tica do Auditor Interno da UFMG (Apndice A) que dever ser
4
Texto extrado do Manual de Auditoria Interna da CONAB. 2 Verso. Braslia: 2008
Manual de Auditoria Interna
Para o exerccio das funes de Auditoria Interna recomenda-se ainda aos profissionais, a consulta e
leitura das Normas Internacionais para o Exerccio Profissional da Auditoria Interna editadas pelo IIA5
e do Cdigo de tica do Servidor Pblico Civil (Decreto n 1.171/94).
2. PROCESSO DE AUDITORIA
5
http://www.audibra.org.br/arquivos/Normas%20Internacionais%20Auditoria%20-%20Codigo%20de%20Etica.pdf
6
Texto extrado e adaptado de MORAIS, Henrique Hermes Gomes. Apostila de Normas e Tcnicas de Auditoria
I 2009 aplicadas na Auditoria-Geral do Estado de Minas Gerais.
Manual de Auditoria Interna
auditoria ser medida nesta fase, quando so verificados o grau de adoo das providncias
18
recomendadas e os efeitos produzidos.
De um modo geral, as cinco fases reportam-se s diversas auditorias, cabendo aos auditores avaliar a
sua aplicabilidade s situaes prticas, suprimindo os passos desnecessrios, de modo a maximizar
os recursos disponveis. medida que as auditorias so realizadas, o processo aprimorado,
havendo substancial reduo do tempo para a sua realizao.
1.PLANO DE AUDITORIA
4.COMUNICAO DOS
3.EXECUO
RESULTADOS
De acordo com os artigos 4 e 5 da IN CGU n 07/06, a proposta do plano deve ser submetida
anualmente ao rgo setorial da CGU-MG para anlise prvia at o ltimo dia til do ms de outubro
do exerccio anterior ao de sua execuo. Caso o rgo setorial no se manifeste no prazo de 20
(vinte) dias teis, a unidade de auditoria dever encaminhar a proposta para apreciao e aprovao
ao Conselho Universitrio da UFMG ou ao Reitor. A proposta do PAINT dever ser aprovada at o
ltimo dia til do ms de dezembro de cada ano, conforme dispe o art. 6 da referida Instruo.
O PAINT devidamente aprovado dever ser novamente encaminhado ao rgo setorial da CGU-MG
at o dia 31 (trinta e um) de janeiro de cada exerccio a que se aplica.
Manual de Auditoria Interna
19
O contedo do PAINT deve ser apresentado observando-se as orientaes contidas na IN SFC/CGU n
01/07 que de acordo com os incisos I, II e 1 do art. 2 dever abordar os seguintes itens:
No processo de planejamento anual devero ser destinadas no mnimo 10% das horas anuais
trabalhadas para a realizao de treinamentos.
A fase de Planejamento abrange a determinao dos objetivos da auditoria, data de realizao, seu
alcance, critrios, metodologia a ser aplicada, alm do prazo e recursos necessrios para garantir que
cubra as atividades, processos, sistemas e controles mais importantes. Na fase de Planejamento, a
equipe de auditoria procede coleta e anlise das informaes necessrias para prover o adequado
conhecimento e compreenso do objeto da auditoria, bem como possibilitar a definio das
questes que sero examinadas na fase seguinte.
Ao incio de qualquer trabalho de auditoria, esse deve ser cuidadosamente planejado, tendo em vista
o seu objetivo. O auditor deve planejar seu trabalho consoante o Plano Anual de Atividades de
Auditoria Interna - PAINT vigente e de acordo com os prazos e demais compromissos acordados com
o Auditor-Geral.
Deve, ainda, o auditor, documentar seu planejamento geral e preparar programa de trabalho por
escrito, detalhando o que for necessrio compreenso dos procedimentos que sero aplicados, em
termos de natureza, oportunidade e extenso. O planejamento e os programas de trabalho devem
ser revisados e atualizados sempre que novos fatos o recomendarem.
7
Texto extrado e adaptado de MORAIS, Henrique Hermes Gomes. Apostila de Normas e Tcnicas de Auditoria
I 2009 aplicadas na Auditoria-Geral do Estado de Minas Gerais.
Manual de Auditoria Interna
21
Os elementos essenciais programao dos trabalhos de auditoria so os seguintes:
Os objetivos do planejamento de auditoria podem ser atingidos de modo mais eficiente quando este
planejamento feito por escrito, ou seja, quando as ideias ou decises relativas ao que fazer,
como fazer e porque fazer, so convertidas em um documento formal para direcionar a
execuo dos trabalhos.
i) Tick-marks utilizadas;
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j) Procedimentos;
k) Questionrio de Avaliao - Controles Internos Administrativos (QACI);
l) Campo para observaes dos auditores internos;
m) Conceito dos auditores internos;
n) Orientaes gerais.
O programa visa definir os meios mais econmicos, eficientes e oportunos para se atingir os
objetivos da auditoria. Deve ser suficientemente discutido no mbito da Unidade de Auditoria
Interna e ser aprovado por seu titular ou seu delegado, antes do incio do trabalho de campo.
Assim, dos itens citados anteriormente, a programao dos trabalhos de auditoria dever ser
consubstanciada em documento contendo, obrigatoriamente e no mnimo, os seguintes itens:
Objeto
Objetivos (geral e especficos);
Escopo do exame;
Avaliao dos riscos envolvidos;
Procedimentos de auditoria a serem executados;
Recursos a serem utilizados (humanos, materiais, tecnolgicos e financeiros);
Tick-marks utilizadas;
Cronograma detalhado, envolvendo as diversas fases de execuo;
a) Objeto
Definio sucinta das caractersticas da rea ou da atividade a ser auditada, propiciando ao auditor
um nvel mnimo de informaes que permite avaliar, desde logo, a magnitude, importncia,
complexidade da rea e, portanto, a problemtica de controle que ter pela frente.
b) Objetivo da auditoria
O objetivo geral significa o que se pretende alcanar no mbito macro, ou seja, define o que a
auditoria procurar atingir dentro da rea de investigao sob exame: Qual a finalidade da
realizao do exame dentro da rea selecionada?
Manual de Auditoria Interna
c) Escopo do trabalho
Abrangncia - refere-se delimitao do universo auditvel, e por ser assim, representa o mais
importante elemento estrutural do escopo. Pelo requisito Abrangncia identifica-se o que deve ser
examinado;
Profundidade - significa a intensidade das verificaes, o seu grau de detalhamento, seu nvel de
mincia, enfim a qualidade dos exames. Difere, neste sentido, do conceito da extenso visto aquele
se relacionar aos aspectos da quantidade. Pelo requisito Profundidade identifica-se como deve ser
realizado o exame. Ex: tcnicas de auditoria utilizadas, roteiros de Auditoria e Check list aplicados.
Apesar de no ser o objetivo primordial das atividades da Unidade de Auditoria Interna a busca de
fraudes, o auditor interno deve estar consciente da probabilidade de, no decorrer dos exames e
testes, defrontar-se com tais ocorrncias. Compete-lhe assim, prestar especial ateno s transaes
ou situaes que apresentem indcios de fraudes e, quando obtida evidencias, comunicar o fato a
alta administrao para a adoo das medidas corretivas cabveis.
Avaliar risco em auditoria interna significa identificar, medir e priorizar os riscos para possibilitar a
focalizao das reas auditveis mais significativas. A avaliao do risco utilizada para identificar as
reas mais importantes dentro do seu mbito de atuao, permitindo ao auditor interno delinear um
planejamento de auditoria capaz de testar os controles mais significativos para as questes de
auditoria que se mostrarem materialmente e criticamente relevantes.
Os riscos considerados de baixo impacto, ou seja, de consequncias de baixa gravidade, podero ser
aceitos e monitorados, com ou sem redirecionamento de condutas/procedimentos. Os riscos de alto
impacto podero requerer a adoo de medidas saneadoras. Os riscos que alm de alto impacto,
apresentarem alta probabilidade de ocorrncia, merecero imediatas medidas saneadoras.
A auditoria com foco em resultados e centrada no risco acrescenta mais valor a organizao do que
uma auditoria centrada apenas nos aspectos de conformidade.
Trata-se de novo paradigma, que significa ampliar a perspectiva da auditoria interna para abarcar as
tcnicas de gesto de riscos aos programas de auditoria e de avaliao de natureza operacional.
Sob essa nova perspectiva, abordagens metodolgicas relativas ao controle da gesto organizacional,
foram construdas e traduzidas em modelos de referncia reconhecidos mundialmente que visam
implantao e avaliao de controles internos, os quais so tratados no item 2.2.2 Avaliao dos
controles internos.
Conjunto de aes ordenadas que permitam ao auditor controlar a execuo de seu trabalho e, ao
mesmo tempo, habilit-lo a expressar sua opinio sobre os controles internos da organizao. So os
passos da fase de execuo do processo de auditoria e compreendem os levantamentos de dados, a
aplicao de roteiros e check list, coleta das evidncias, aplicao das tcnicas de auditoria, registros
em papeis de trabalho, e demais procedimentos necessrios a formar e fundamentar a opinio do
auditor.
Manual de Auditoria Interna
g) Cronograma detalhado
h) Tick-marks utilizadas
Para auxiliar na utilizao do programa de auditoria, devem ser utilizadas marcas (smbolos) usuais
de verificao denominadas tick-marks. A principal funo de tais marcas evidenciar qual o tipo de
revisa que foi efetuada sobre aquele item marcado. As marcas a serem utilizadas so:
a) Conforme documento original examinado ( )
b) Conforme registro do sistema informatizado ( )
c) Conferido ( )
d) Clculo conferido ( )
e) Ponto de relatrio ( X )
desejvel, ainda, que o programa de auditoria seja suficientemente flexvel para permitir
adaptaes tempestivas, sempre que surgirem questes relevantes que justifiquem as alteraes
propostas. Qualquer modificao deve ser levada, por escrito, ao conhecimento da Unidade de
Auditoria Interna e receber a devida anlise para que seja aprovada.
recomendvel que o novo programa de auditoria seja submetido a pelo menos um teste-piloto,
especialmente diante da elevada complexidade e da falta de manualizao ou de informaes
precisas a respeito do objeto da auditoria.
Ferramenta til para facilitar a elaborao conceitual do trabalho e subsidiar as decises sobre a
estratgia metodolgica a ser empregada a matriz de planejamento, de utilizao obrigatria nas
avaliaes de natureza operacional e facultativa nas demais modalidades de trabalho realizadas pela
Unidade de Auditoria Interna.
Manual de Auditoria Interna
Nenhum trabalho de auditoria in loco, de cunho ordinrio, poder ser empreendido sem que haja o
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respectivo programa de auditoria, que essencial ao ato de auditar, definindo o ponto de controle
sobre o qual se deve atuar.
A partir dos elementos tratados nesta seo, o instrumento formal de planejamento dos trabalhos de
auditoria, ou seja, o PROGRAMA DE TRABALHO DE AUDITORIA - PTA conduzir a equipe de auditoria
realizao de um servio elaborado, consistente, fundamentado, oportuno e, principalmente,
eficaz, atendendo ao objetivo proposto. O Apndice D apresenta o modelo bsico do Programa de
Trabalho de Auditoria PTA aplicado pela Auditoria-Geral no mbito da Universidade e o Apndice E
contm os modelos padronizados de Procedimentos de Auditoria PA (Check list). Os modelos do
PTA e PA encontram-se disponveis no diretrio P:\AUD\MANUAL AUDITORIA\PT revisados.
O modelo COSO I
Em 1985, foi criada nos Estados Unidos, por iniciativa do setor privado, a National Commission on
Fraudulent Financial Reporting (Comisso Nacional sobre Fraudes em Relatrios Financeiros),
tambm conhecida como Treadway Commission, uma vez que seu primeiro presidente poca era
James C. Treadway, Vice-Presidente Executivo e Advogado-Geral de empresa e ex-membro da
Securities and Exchange Comission (SEC), a Comisso de Valores Mobilirios norte-americana. A
referida Comisso tinha como finalidade estudar as causas da ocorrncia de fraudes em relatrios
financeiros e contbeis e desenvolver recomendaes para empresas pblicas e seus auditores
independentes, e para as instituies educativas.
Esta Comisso foi patrocinada por cinco grandes associaes de profissionais de classe ligadas rea
financeira, sendo totalmente independente de suas entidades patrocinadoras:
9
Stio eletrnico da organizao: www.coso.org
Manual de Auditoria Interna
Em 1992, o Comit publicou o modelo Internal Control - Integrated Framework (Controle Interno -
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Uma Estrutura Integrada), conhecido como The COSO Report (metodologia COSO I), que se tornou
referncia mundial para o estudo e aplicao dos controles internos. O modelo mudou o conceito
tradicional de controles internos e chamou a ateno para o fato de que eles tinham de fornecer
proteo contra riscos, pois, ao definir risco como a possibilidade que um evento ocorra e afete de
modo adverso o alcance dos objetivos da entidade, introduziu a noo de que controles internos
devem ser ferramentas de gesto e monitoramento de riscos em relao ao alcance de objetivos, e
no apenas dirigidos para riscos de origem financeira ou vinculados a resultados escriturais. O papel
do controle interno foi, assim, ampliado.10
A abrangncia e a importncia do documento publicado pelo COSO foram de tal magnitude, que as
principais organizaes internacionais que editam orientaes sobre controles internos, tanto para o
setor privado quanto para o setor pblico, revisaram suas publicaes, no sentido de incorporarem o
arcabouo conceitual e elementos introduzidos pelo COSO, por exemplo: o AICPA, em 1995; o Basle
Commitee on Banking Supervision, em 1998; a International Federation of Accountants - IFAC, em
1998; e o United States General Accounting Office - GAO, em 1999.
Entretanto, a ampla adeso ao modelo COSO I no foi suficiente para estancar escndalos
econmico-financeiros e contbeis envolvendo organizaes de todos os portes, que sucumbiam de
uma hora para outra. A srie de escndalos e quebras de negcios de grande repercusso fez com
que o COSO encomendasse o desenvolvimento de uma estratgia, que fosse de fcil utilizao pelas
organizaes, para avaliar e melhorar o prprio gerenciamento de riscos.
Como consequncia, em 2004, foi publicado modelo Enterprise Risk Management Integrated
Framework (Gerenciamento de Riscos Corporativos Estrutura Integrada), tambm conhecida como
COSO ERM ou COSO II, que intensificou a preocupao com os riscos.
10
BRASIL. Tribunal de Contas da Unio. Curso de Avaliao de controles internos. Aula 2 - Modelos de referncia para
controle interno. Junho/2012
Manual de Auditoria Interna
atualmente conhecido como COSO I, mudou o conceito tradicional de controles internos e chamou
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a ateno para fato de que eles tinham de fornecer proteo contra riscos11.
O modelo ao definir risco como possibilidade que um evento ocorra e afete de modo adverso o
alcance dos objetivos da entidade, introduziu a noo de que controles internos devem ser
ferramentas de gesto e monitorao de riscos em relao ao alcance de objetivos e no mais devem
ser dirigidos apenas para riscos de origem financeira ou vinculados a resultados escriturais. O papel
do controle interno foi, assim, ampliado e reconhecido como um instrumento de gerenciamento de
riscos indispensvel governana corporativa.
Conforme destaca o TCU12, o modelo tornou-se referncia mundial, pelo fato de:
uniformizar definies de controle interno;
definir componentes, objetivos e objetos do controle interno em um modelo integrado;
delinear papeis e responsabilidades da administrao;
estabelecer padres para desenho e implementao;
criar um meio para monitorar, avaliar e reportar controles internos.
O modelo estabelece uma estrutura de controles internos e fornece ferramentas de avaliao para
uso de empresas e de outras entidades para avaliar seus sistemas de controle. No modelo COSO I, a
integrao dos controles se baseia no uso de uma estrutura tridimensional (o chamado cubo do
COSO), cujas dimenses compreendem os objetivos da organizao, as unidades da organizao e os
componentes de controle, conforme a FIG. 5.
A primeira dimenso composta pelos objetivos: operacional (eficincia e eficcia das operaes),
comunicao (Relatrios financeiros) e conformidade (Cumprimento das regras). Enquanto a
segunda dimenso formada pelas unidades administrativas em suas diferentes configuraes
(Unidade de negcio, Diviso, Departamento, Setor, etc.) as quais devero implantar e ser avaliadas.
11
BRASIL. Tribunal de Contas da Unio. Critrios Gerais de Controle Interno na Administrao Pblica. Julho/2009
12
BRASIL - Tribunal de Contas Unio - Curso Avaliao de avaliao de controles internos. Aula 2 - Bases conceituais - 2012.
Manual de Auditoria Interna
Por fim, os cinco componentes de controle esto na terceira dimenso: ambiente de controle,
29
avaliao de riscos, atividades de controle, informao e comunicao e o monitoramento.
O modelo COSO II
O perodo de desenvolvimento dessa estrutura foi marcado por uma srie de escndalos e quebras
de negcios de grande repercusso, que gerou prejuzos de grande proporo a investidores,
empregados e outras partes interessadas. Em meio a esses eventos, vieram solicitaes de melhoria
dos processos de governana corporativa e gerenciamento de riscos, por meio de novas leis,
regulamentos e de padres a serem seguidos.
Componentes
Objetos de
controle
Figura 6 - Matriz tridimensional - o cubo COSO II
13
http://www.coso.org/documents/COSO_ERM_ExecutiveSummary_Portuguese.pdf.
Manual de Auditoria Interna
A face superior do cubo apresenta os objetivos que devem ser objeto do gerenciamento de risco; a
30
face frontal representa os componentes do gerenciamento de riscos, ou, o que necessrio fazer
para atingir os objetivos; a face lateral representa os nveis da organizao objetos da gesto de
riscos. Observe-se que a viso integrada dos elementos do modelo demonstra o contexto das aes
da direo ao gerenciar os riscos da organizao. Pode-se, assim, vislumbrar essa gesto tanto ao
nvel da entidade como um todo, como para cada parte que a compe:
Como j mencionado, o Coso II ampliou o alcance dos controles internos, oferecendo um enfoque
mais robusto e extensivo ao tema, ao integrar tcnicas de gerenciamento de riscos, sem abandonar,
mas incorporando o Coso I. A nova postura defendida pelo modelo que o controle interno deve
integrar a gesto de riscos de modo a prever e a prevenir os riscos inerentes ao conjunto de
processos da organizao, que possam impedir ou dificultar o alcance de seus objetivos. Evoluiu-se,
assim, da gesto centrada em controles funcionais para o desenvolvimento de uma cultura de risco,
na qual todos os funcionrios tornam-se responsveis pela gesto de riscos e adquirem conscincia
dos objetivos do controle interno.
Assim, a ateno volta-se primeiramente para identificao dos riscos que possam impactar os
objetivos da organizao nas quatro categorias definidas pelo modelo para, em seguida, avaliar a
forma como os gestores atuam para minimizar esses riscos, por meio de controles internos e de
outras respostas.
Adiante so definidos a seguir os elementos que devem constituir um sistema de controle interno
eficaz conforme o modelo COSO II.
a) Objetivos14
14
BRASIL. Tribunal de Contas da Unio. Critrios Gerais de Controle Interno na Administrao Pblica. Julho/2009
Manual de Auditoria Interna
De acordo com o COSO, essa classificao possibilita um enfoque nos aspectos distintos do
gerenciamento de riscos de uma organizao. Apesar de essas categorias serem distintas, elas se
inter-relacionam, uma vez que determinado objetivo pode ser classificado em mais de uma
categoria, tratam de necessidades diferentes da organizao e podem permanecer sob a
responsabilidade direta de diferentes executivos. Essa classificao tambm permite diferenciar o
que pode ser esperado de cada categoria de objetivos15.
b) Objetos de controle16
A face lateral do cubo representa os nveis ou reas da organizao que so objeto da gesto de
riscos e da incidncia do controle interno. Observe-se que a viso integrada dos elementos do
modelo demonstra o contexto das aes da administrao ao gerenciar riscos e estabelecer
controles na organizao, em nvel da entidade como um todo ou em nvel da cada parte que a
compe. Assim temos:
Objetivos, riscos e controles em nvel da organizao ou de partes dela (diviso, unidade de
negcio, departamento, projeto, seo etc.);
Objetivos, riscos e controles em nvel de atividades (macroprocessos, processos,
subprocessos, operaes, sistemas ou atividades dentro desses).
c) Componentes
Na concepo do COSO para avaliar o sistema de controle interno de uma organizao necessrio
avaliar a presena e o funcionamento de cada um dos componentes da estrutura, quais sejam:
15
http://www.coso.org/documents/COSO_ERM_ExecutiveSummary_Portuguese.pdf.
16
BRASIL - Tribunal de Contas Unio - Curso Avaliao de avaliao de controles internos. Aula 2 - Bases conceituais - 2012.
Manual de Auditoria Interna
Note, ainda, que aos elementos acima, do Coso I, o Coso II acrescentou os seguintes, de maneira a
32
permitir uma abordagem mais consistente do gerenciamento de riscos:
Fixao de objetivos
Identificao de eventos
Resposta a risco
mudanas nas condies que alterem o nvel de exposio a riscos da organizao e das
atividades por ela desenvolvidas. A avaliao de controles internos o procedimento utilizado 34
para realizar o monitoramento e consiste em verificar a eficcia do sistema de controle interno
(em nvel de entidade) e das atividades de controle inerentes aos processos (em nvel de
atividades). O monitoramento realizado atravs de atividades gerenciais contnuas, ou
avaliaes independentes (auditorias interna e externa), ou de ambas as formas.
Fonte: Adaptado de http://www.coso.org/documents/COSO_ERM_ExecutiveSummary_Portuguese.pdf. e BRASIL - Tribunal
de Contas Unio - Curso Avaliao de avaliao de controles internos. Aula 2 - Bases conceituais - 2012.
O processo de avaliao dos controles internos conforme descrito no modelo COSO corresponde ao
Monitoramento, oitavo componente do COSO II (equivalente, ao quinto elemento do COSO I). Como
visto, o monitoramento pode ocorrer por meio de avaliaes contnuas, sendo este procedimento
realizado pela prpria administrao; de forma independente (separada), ou seja, por meio de
avaliaes especficas realizadas por auditorias internas ou externas e ainda a partir da combinao
de ambas.
O TCU conceitua a avaliao de controles internos como sendo um processo mediante o qual se
procura conhecer e avaliar a eficcia dos controles internos de uma entidade quanto sua
capacidade para evitar ou reduzir o impacto ou a probabilidade da ocorrncia de eventos de risco na
execuo de seus processos e atividades, que possam impedir ou dificultar o alcance de objetivos
estabelecidos17.
Em Acrdo recente, o TCU complementa que a avaliao de controle interno visa a avaliar o grau
em que o controle interno de organizaes, programas e atividades governamentais assegura, de
forma razovel, que, na consecuo de suas misses, objetivos e metas, os princpios constitucionais
da administrao pblica sejam obedecidos; as operaes sejam executadas com eficincia, eficcia
e efetividade, de maneira ordenada, tica e econmica e em conformidade com as leis e os
regulamentos aplicveis; as informaes e os registros produzidos sejam ntegros, confiveis e
estejam disponveis para apoiar o processo decisrio e para o cumprimento das obrigaes de
prestar contas; e os recursos, bens e ativos pblicos sejam protegidos de maneira adequada contra
desperdcio, perda, mau uso, dano, utilizao no autorizada ou apropriao indevida. Alm disso,
afirma que a responsabilidade por conceber, implantar, manter e monitorar controles internos
para assegurar os objetivos acima mencionados da administrao do rgo ou entidade pblica,
cabendo auditoria interna ou ao rgo de controle interno da entidade avaliar a qualidade desses
processos18.
Conforme orientao contida em material disponibilizado pelo TCU, a avaliao de controles internos
ocorre em dois nveis, a depender dos objetivos de auditoria: em nvel de entidade (entity level
assessment) e em nvel de atividades (transaction-Level assessment).
17
BRASIL - Tribunal de Contas Unio - Curso Avaliao de avaliao de controles internos. Aula 3 - Avaliao do controle
interno em nvel de entidade - 2012.
18
BRASIL - Tribunal de Contas da Unio - Acrdo n 748/2013
Manual de Auditoria Interna
De acordo com o TCU, em geral, as avaliaes nesses dois nveis so executadas em um mesmo ou
em trabalhos sequenciais, realizando-se, primeiro, a avaliao em nvel de entidade e, em seguida,
em nvel de atividades.
Para o processo de avaliao de controles internos em nvel de entidade, o TCU o desenvolve em trs
fases distintas: planejamento, execuo e relatrio, seguido do acompanhamento ou monitoramento
das recomendaes sugeridas, conforme demonstrado na FIG.7.
36
Legenda:
Fase de Planejamento
Fase de Execuo
Fase de Relatrio
Monitoramento
O QACI utilizado na aplicao dos testes de controle para auxiliar o julgamento do auditor tornando
o tratamento dos dados e os resultados mais objetivos. Existem dois tipos de QACI: do tipo SIM/NO
(mais simplificado) e com escala de avaliao (likert e diferenciador semntico). A escala de tipo
Likert usada para medir o grau de concordncia ou discordncia do pesquisado sobre determinada
afirmao acerca de uma situao, atitude, crena, juzo de valor. Na escala de diferenciador
semntico, solicita-se que o pesquisado se posicione em uma escala que relaciona duas palavras de
significado semntico oposto nos extremos.
A fase final a comunicao de resultados por meio do relatrio seguido do monitoramento (follow-
37
up).
Tambm chamada avaliao do controle interno em nvel operacional, cujo objetivo avaliar se os
controles internos, no nvel operacional das atividades, esto apropriadamente concebidos, na
proporo requerida pelos riscos e se funcionam de maneira contnua e coerente, alinhados com as
respostas a riscos definidas pela administrao. Em sntese, consiste em revisar objetivos-chave de
processos e atividades neles contidas, identificar e avaliar riscos relevantes relacionados a esses
objetivos, bem como os controles que a gesto adota para administr-los. Consiste em uma avaliao
mais minuciosa dos controles internos.
Nesse tipo de avaliao necessrio que o auditor tenha conhecimento sobre as diversas dimenses
das atividades na organizao que podem assumir uma viso de macroprocessos, processos,
subprocessos, atividades e tarefas.
A palavra atividade um termo genrico para expressar o trabalho que uma organizao executa
via processos organizacionais. Assim, processos, subprocessos e tarefas so tipos de atividade. Em
sentido amplo, as atividades so representadas pelos processos organizacionais, que refletem os
fluxos de trabalho cotidianos da organizao. Como exemplo, pode-se identificar o processo de
licitao no setor pblico.
Dentro de um processo coexistem dois tipos de atividades, cuja compreenso de muita importncia
para os trabalhos de avaliao: atividades de execuo (ou de consecuo ou de transformao) e
atividades de controle.
19
BRASIL - Tribunal de Contas Unio - Curso Avaliao de avaliao de controles internos. Aula 4 - Avaliao do controle
interno em nvel de atividades
Manual de Auditoria Interna
De acordo com o TCU, para decidir quais processos devem ser avaliados, primeiro necessrio
perguntar:
a. Quais os objetivos-chave da organizao?
b. Quais os processos que do suporte a esses objetivos?
c. Quais os riscos-chave relacionados a esses processos?
Esse processo de determinar quais processos deve ser avaliado denomina-se priorizao de
processos crticos. Consideram-se como crticos aqueles processos que tm uma natureza
estratgica para o sucesso institucional, sejam eles finalsticos ou de apoio.
Nesta fase devem ser coletadas todas as informaes necessrias sobre o processo por meio de
documentos, registros e entrevistas com os executores das atividades visando mapear e descrever
todo o processo com a finalidade de elaborar a matriz de riscos e controles relacionados. Uma vez
levantado e documentado o processo, deve-se proceder a sua validao, que o procedimento de
confirmao pelo qual o auditor assegura que o processo, tal como foi registrado, o que est sendo
efetivamente praticado, podendo ser realizado por meio de procedimento de confirmao ou
confirmado pelo responsvel pelo processo. Em seguida a matriz de riscos e controle dever ser
elaborada com base nas atividades mais relevantes do processo evidenciando os riscos relacionados
aos objetivos de cada atividade que, em uma viso global, poderiam passar despercebidos, bem
como os controles adotados em funo desses riscos ou a inexistncia deles, permitindo equipe
Manual de Auditoria Interna
fazer uma avaliao preliminar de adequao dos controles internos, de modo a determinar a
39
extenso dos exames e os procedimentos que sero aplicados na realizao dos testes de controle. A
FIG. 9 exemplifica a composio de uma matriz de riscos e controles.
E, por fim a ltima etapa da fase de planejamento que consiste no planejamento dos testes de
controle, o trabalho da equipe consiste em determinar as atividades de controle que sero testadas,
a populao ou a amostra de operaes que sero submetidas a testes, orientando-se pela Matriz de
Riscos e Controles, bem como em desenvolver os procedimentos de auditoria que conduziro a
equipe na aplicao dos testes. Nesta etapa so definidos os instrumentos de avaliao que sero
adotados na conduo dos trabalhos.
Limitaes
O controle interno tem limitaes e, portanto, no pode oferecer segurana absoluta; auxilia, mas
no garante que objetivos sero atingidos.
Assim, visando fomentar a utilizao dos modelos de referncia e intensificar as aes de auditoria
no que tange a avaliao de controles internos no mbito da Universidade sugere-se a introduo
das seguintes aes:
1. Adotar, preliminarmente, o arcabouo terico do modelo COSO I como referencial para os
trabalhos de auditoria na estruturao da avaliao de controles internos na UFMG;
2. Utilizar a avaliao dos controles internos em nvel de entidade, com a finalidade de traar
diagnstico setorizado da situao encontrada no mbito das reas administrativas da
UFMG: compras, contabilidade, patrimnio (bens mveis e imveis), almoxarifado, pessoal e
servios gerais (transporte);
3. Utilizar como instrumento de avaliao o Questionrio de Avaliao de Controle Interno -
QACI do tipo SIM/NO a ser disponibilizado por meio eletrnico, para preenchimento de
todas as reas administrativas nos mesmos moldes executados pelo Sistema SCOLD.
4. Verificar a possibilidade de solicitar parceria com o LCC ou utilizar ferramenta do Google
(Docs/Formulrios) para disponibilizao das informaes via web;
5. Sugerir Administrao Central que adote o modelo COSO na estruturao dos controles
internos com perspectivas para implantao do COSO II, que trata do gerenciamento de
riscos;
6. Aplicar a posteriori avaliao de controles internos em nvel de atividades com vistas
utilizao do QACI com escala de avaliao (likert ou diferenciador semntico).
Alm dos quesitos at aqui descritos, necessrio analisar os critrios bsicos a serem utilizados pela
Unidade de Auditoria Interna em seu processo de planificao dos trabalhos para seleo das
20
BRASIL - Tribunal de Contas Unio - Curso Avaliao de avaliao de controles internos. Aula 3 - Avaliao do controle
interno em nvel de entidade - 2012.
Manual de Auditoria Interna
A relevncia significa a importncia relativa ou papel desempenhado por uma determinada questo,
situao ou unidade organizacional, existentes em um dado contexto.
Deve-se levar em considerao o valor relativo de cada situao indesejada. A criticidade ainda, a
condio imprpria, por no conformidade s normas internas, por ineficcia ou por ineficincia, de
uma situao de gesto. Expressa a no-aderncia normativa e os riscos potenciais a que esto
sujeitos os recursos utilizados. Representa o perfil organizado, por rea, dos pontos fracos de uma
organizao.
Aps a anlise dos trs aspectos apresentados, isto , materialidade, relevncia e criticidade
possvel mapear as reas de risco, classificando aquelas que apresentam maior ou menor risco para a
Instituio.
O teste sobre uma amostra permite a chamada prova seletiva, atravs da qual se obtm concluses
sobre as caractersticas do universo com base na anlise de uma parte do mesmo.
Manual de Auditoria Interna
Esta prova, se fundada em critrios tcnicos rigorosos aplicados de forma correta, permite obter os
42
elementos suficientes e apropriados para que seja formulada com segurana uma opinio pelo
auditor.
O auditor interno, ao recorrer a uma amostra, reduzir a populao a dimenses menores, sem
perda das caractersticas essenciais.
tratamento estatstico a seus resultados se torna invivel, bem como a generalizao dos resultados
43
obtidos atravs da amostra para a populao.
Essa limitao faz com que o mtodo no sirva de suporte para uma argumentao, visto que a
extrapolao dos resultados no passvel de demonstrao segundo as normas de clculo
existentes hoje. Contudo, inegvel a sua utilidade dentro de determinados contextos, tal como, na
busca exploratria de informaes ou sondagem, quando se deseja obter informaes detalhadas
sobre questes particulares, durante um espao de tempo especfico.
J o mtodo de amostragem probabilstica tem como caracterstica fundamental o fato de poder ser
submetido a tratamento estatstico, sendo, portanto, os resultados obtidos na amostra
generalizveis para a populao. Para tanto, a amostragem estatstica conta com uma srie de
formas diferentes de obteno do tamanho da amostra.
Uma dessas formas a Amostra Aleatria Simples que tem como caracterstica que cada elemento
da populao tem a mesma chance de pertencer a amostra. Considera-se para isso que os elementos
da populao em questo esto distribudos de maneira uniforme. Nas demais formas ou mtodos
de amostragem, pelo fato dos elementos no se processarem de maneira homognea na populao,
se faz necessrio dispor de tcnicas mais sofisticadas na obteno do tamanho e seleo da amostra.
Para se obter uma amostra se faz necessrio obter alguns elementos fundamentais, sem os quais fica
impraticvel o uso da tcnica. O elemento primordial para se elaborar um plano amostral saber
exatamente qual o objetivo da ao de controle, ou seja, o que se deseja obter com os resultados e
de posse deles a quais concluses deseja-se chegar. Pois quando os objetivos da ao esto bem
definidos fica claro o estabelecimento de qual a populao alvo a ser considerada para a
elaborao da amostra, bem como a definio das unidades de amostragem (elementos). A partir do
conhecimento da populao objeto de estudo e seus elementos que se torna possvel conhecer
como essa populao se distribui entre os seus elementos, para a partir da ser definido o mtodo de
amostragem a ser adotado, bem como todas as suas consideraes a priori.
Outro fator importante a ser definido anteriormente a preciso que se deseja, ou seja, o mximo
que se admitir de erro para os resultados obtidos na amostra. Alm disso, importante que a
seleo dos elementos da amostra seja rigorosamente aleatria, essa exigncia necessria pois, se
na seleo da amostra no for garantida a aleatoriedade significa que o servidor est influenciando
com seu juzo pessoal na escolha dos elementos da amostra e colocando assim em risco todo o
trabalho realizado, pois as informaes obtidas a partir daquela amostra enviesada ir trazer
resultados equivocados a respeito do universo em questo. Ou seja, uma amostra mal dimensionada,
e sem aleatoriedade tendenciosa, levando o servidor a concluses errneas.
fato de se levar muito tempo para essas serem concludas. Ou mesmo, pelo fato do acesso as
44
mesmas somente ser possvel no ato da ao de controle.
Sendo assim, usual a utilizao de tabelas aplicadas ao Controle Estatstico de Qualidade, com a
definio prvia do risco que se deseja assumir, ou seja, qual o limite mximo de itens ou elementos
irregulares aceitveis para se considerar uma situao regular, atravs do qual o tamanho da
amostra dimensionada. A utilizao dessas tabelas deve ser feita com muito critrio, pois os
resultados obtidos das amostras provenientes delas so bastante especficos. Tais situaes
especficas devem ser devidamente estudadas, pois essas tabelas no so de aplicao generalizada,
sendo, portanto necessrio o estudo de cada caso em separado, mensurando as vantagens e
desvantagens da sua utilizao.
A dimenso da amostra depende da existncia ou no de outras fontes que permitam avaliar o grau
de confiana referente a um procedimento ou controle existente em cada uma das reas que se
pretende certificar.
O grau de confiana que se pretende obter influencia tambm o tamanho da amostra, pois quanto
maior for a amostra maior ser, naturalmente, a segurana das concluses a extrair.
Assim, o auditor dever fazer depender a dimenso da amostra dos seguintes requisitos:
Da adequabilidade dos procedimentos e controles existentes em cada rea;
Da sua relevncia no sistema sujeito a testes;
Da forma como os objetivos gerais do sistema podem ou no ser afetados pela sua ausncia
ou ineficincia.
O auditor dever utilizar mtodos que lhe permitam fixar o tamanho da amostra em conformidade
com os objetivos de auditoria antecipadamente determinados. Com esse fim, deve adotar-se
previamente:
Uma definio exata da natureza dos erros procurados (inexatides das contas, operaes
ilegais ou irregulares, etc.);
O grau de confiana a afetar s concluses que se podem obter a partir da amostra;
O limiar de erro inaceitvel que a amostragem corre o risco de no descobrir.
Manual de Auditoria Interna
A partir do valor dos erros constantes numa amostra, possvel estimar, com um determinado grau
45
de confiana, a importncia dos erros existentes na respectiva populao. O grau de confiana
traduz, assim, a probabilidade de que o valor mximo dos erros existentes na populao total no
ultrapasse um limite previamente fixado pelo auditor e por este tido como o limite tolervel.
Ao fixar o grau de confiana geral em 95%, por exemplo, o auditor est a aceitar que existe 95% de
probabilidade de que os erros eventualmente existentes na populao, no sero superiores ao
limite que havia previamente fixado como tolervel.
Se, porm, o valor dos erros que afetam a populao, extrapolado a partir dos erros existentes na
amostra ultrapassar aquele limite, o nvel de erro torna-se inaceitvel.
Nessa medida, o limiar de erro inaceitvel representa o montante mximo tolervel de erro
possvel, constituindo um elemento essencial para a determinao do tamanho da amostra.
Existem situaes em que a natureza e qualidade dos itens a serem testados no permitem a
utilizao de amostragem estatstica ou os motivos da realizao da auditagem torna desnecessria a
imparcialidade. Nestes casos, os testes tm base no julgamento pessoal do auditor interno, o qual
efetua a seleo dos itens subjetivamente, calcado principalmente na sua capacidade e experincia
profissionais, sob a motivao de suspeito de erros, impropriedades/disfunes e fraudes .
Mas, mesmo quando o auditor decidir recolher uma amostra no estatstica, dever, sempre que
possvel, utilizar mtodos de seleo aleatria, o que far normalmente aumentar a probabilidade de
a amostra ser representativa da populao.
No entanto, qualquer que seja o critrio utilizado, o auditor deve sempre executar o seu trabalho
considerando quatro fases distintas, a saber:
Determinar o tamanho apropriado da amostra;
Selecionar ou identificar a amostra;
Aplicar procedimentos de auditoria apropriados aos itens selecionados;
Avaliar os resultados da amostra.
Amostragem em blocos
Este mtodo de seleo permite a deteco de situaes ou erros de natureza repetitiva, uma vez
que a amostra inclui todos os tipos de operaes de carter regular includos em todos os ciclos
contbeis.
Este tipo de amostragem mais utilizado quando se tm universos de pequena dimenso por ser
relativamente fcil verificar se o bloco selecionado representativo do universo.
ainda aconselhvel sempre que o controle interno seja pouco satisfatrio, uma vez que engloba
todas as operaes de um determinado perodo representativo, ou operaes pouco frequentes de
outros perodos.
Amostragem sistemtica
Na amostragem sistemtica, tambm chamada por intervalos, escolhe-se de entre uma populao
determinada uma amostra objetiva, isto , selecionam-se alguns itens de todos os perodos ou
processamentos (por exemplo, contas, fichas, dossis de cada um dos meses de Janeiro a
Dezembro).
Na aplicao desta tcnica h a considerar as seguintes fases:
Determinar a populao (N);
Determinar o tamanho da amostra (n);
Calcular o intervalo (i), dividindo N por n;
Selecionar o item de comeo, a partir, por exemplo, de uma tabela de nmeros aleatrios
(sendo este nmero obrigatoriamente _ que o do intervalo);
Determinar os itens da amostra adicionando o intervalo ao item de comeo e assim
sucessivamente.
Este mtodo mais utilizado nas mdias e grandes organizaes, quando o auditor deposita certa
margem de confiana no sistema de controle interno, podendo aplicar-se, por exemplo, na
realizao dos testes de conformidade.
Manual de Auditoria Interna
Esta tcnica tem grande aplicao na realizao de testes substantivos, relativos, por exemplo,
confirmao de saldos de clientes e valorimetria das existncias.
Assim, quer num caso quer no outro, o auditor pode selecionar os clientes ou os itens das existncias
com saldos mais significativos de tal modo que o total da amostra represente uma percentagem
relevante dos saldos globais de cada uma das contas.
Este tipo de seleo feito com base na coincidncia entre nmeros aleatrios, gerados por
computador ou extrados de uma tabela de nmeros aleatrios. Por este mtodo, cada um dos
documentos a serem testados tem a mesma probabilidade de ser selecionado que qualquer outro
documento da populao. Quando se utiliza uma tabela de nmeros aleatrios, torna-se necessrio
que cada um dos elementos do universo donde se pretende retirar uma amostra esteja
devidamente numerado (caso de cheques, faturas, recibos, etc.) de forma a poder selecionar
qualquer deles em funo do nmero aleatrio selecionado da tabela.
Este tipo de amostragem aplicado quando os objetivos de um teste de auditoria podem ser
traduzidos em sim ou no, certo ou errados. O seu objetivo determinar a frequncia com que certo
acontecimento ocorre, sendo a sua aplicao mais comum testar a taxa de desvio de um
procedimento aplicado ao controle interno. Numa amostragem por atributos, o auditor imputa o
mesmo peso a cada acontecimento, independentemente do valor monetrio.
Existem determinados aspectos prvios, que o auditor dever ter em considerao, procurando
respostas para as seguintes questes:
Uma vez tomadas decises quanto ao nvel de confiana, preciso e taxa de erro esperada, a
48
informao adicional que o auditor necessita para determinar a dimenso da amostra a que
respeita dimenso aproximada do universo.
O auditor deve conhecer com exatido quais os elementos da populao que vo ser objeto de
amostragem.
Para selecionar a dimenso da amostra, o auditor deve consultar, inicialmente, tabelas que
relacionem a taxa mxima de erro esperada com o respectivo nvel de confiana.
Definidas estas duas variveis, o auditor deve localizar a coluna correspondente preciso com que
quer trabalhar, deslocando-se nesta at linha que corresponde dimenso mais prxima da
populao objeto de amostragem. O nmero correspondente interseco da coluna da populao
com a da preciso selecionada corresponde dimenso da amostra a utilizar. No caso da dimenso
do universo no constar da tabela deve utilizar-se a linha imediatamente antes ou, ento, proceder
interpolao linear.
Na realizao desta tcnica intervm dois elementos: o limite de preciso monetria (LPM) e a
classificao atribuda ao controle interno (CI).
Para chegar determinao do limite de preciso monetria parte-se do princpio de que, numa
populao dada, aceitvel uma margem de erro correspondente a 5% do resultado lquido do
exerccio ou de um substituto deste resultado (margem bruta, resultado lquido antes dos encargos
financeiros, resultado lquido estimado, resultado lquido do exerccio anterior, etc.).
Por classificao atribuda ao controle interno, entende-se a avaliao potencial (bom: 1; regular: 2;
deficiente: 3) que o auditor atribui ao controle interno depois de proceder ao seu levantamento.
Obter-se- o limite de preciso monetria corrigido (LPMC) dividindo o limite de preciso monetria
(LPM) pela classificao atribuda ao controle interno (CI).
Assim, quanto melhor for a classificao atribuda ao controle interno menor ser o nmero de itens
a testar.
Outra tcnica de seleo muito semelhante anterior baseada no valor monetrio das operaes
relevantes do universo a MUST - Monetary Unit Sampling Technique, utilizada para efetuar
selees de valores de listas de saldos.
Para a sua aplicao, torna-se necessrio calcular previamente o intervalo de amostragem, o que
poder ser feito atravs de dois processos: Decidir qual o erro mximo aceitvel para o trabalho em
causa e determinar o fator de risco, tendo em conta o controle interno existente. O fator de risco
varia entre 1 e 3, correspondendo, este ltimo, a um elevado grau de risco.
Manual de Auditoria Interna
Resulta de uma combinao entre duas tcnicas j abordadas: a amostragem estatstica sobre
valores acumulados e a amostragem por intervalos ou sistemtica.
Determinado o intervalo, seleciona-se o primeiro nmero ao acaso dentro da populao. A este ser
adicionado o valor do intervalo que ser objeto de verificao e assim sucessivamente.
Qualquer que seja a tcnica escolhida dever ter por base dois aspectos essenciais: cada anlise
tem as suas especificidades prprias e os custos da auditoria no devero ser inflacionados pela
utilizao de procedimentos desajustados face aos resultados pretendidos.
A auditoria realizada por meio de processo de amostragem e, por isso, os auditores escolhem reas
a serem examinadas e evidncias a serem investigadas, dentre aquelas que eles acreditam possuir a
maior relevncia para o seu propsito final, no podendo, portanto, examinar todas as evidncias
disponveis. Assim, entendemos que, Risco de Auditoria pode ser definido como a possibilidade de o
auditor deixar de modificar apropriadamente sua opinio sobre a matria incorreta, seja por erros ou
por irregularidades existentes, mas no detectados pelo seu exame, ou seja:
Alm das consideraes sobre relevncia, a quantidade e tipo de evidncia coletada pelos auditores
devem tambm depender do grau de confiana que eles desejam ter na validade das concluses da
auditoria dadas as necessidades dos usurios dos relatrios. Em auditoria, cem por cento de certeza
no possvel e confiana usada para representar o grau de certeza que uma equipe de auditoria
tem de que um erro ou omisso no foi cometido ao formular as concluses do relatrio.
Se o auditor interpretar que segurana razovel representa 99% de certeza de que as informaes
esto corretas, o risco de auditoria ser de 1%; se interpretar que de 95%, o risco ser de 5%. O
desafio da auditoria que os auditores no podem examinar todas as possveis evidncias referentes
a todas as transaes. O modelo de risco de auditoria orienta auditores na coleta de evidncias, para
que eles possam atingir o desejado grau de segurana razovel.
Manual de Auditoria Interna
50
2. Tipos de erros que o auditor pode cometer
A questo de se um razovel nvel de confiana na validade dos relatrios de auditoria foi obtido,
pode ser examinada em termos do complemento de cada confiana: o risco de que as concluses do
auditor estejam erradas.
Auditores podem cometer dois tipos de erros nos contedos do seu relatrio. Eles podem:
Concluir que no existem deficincias nos controles da entidade sob exame quando, de fato,
tais deficincias existem; ou
Concluir que as deficincias do controle existem na entidade sob exame quando, de fato, tais
deficincias no existem.
Concluindo que deficincias no existem quando, de fato, existem, provavelmente o erro mais
cometido pelos auditores. Em geral, prtica normal que auditores evidenciem a existncia, causas e
efeitos de qualquer deficincia material que detectada. Tal explorao adicional de fraquezas
identificadas, juntamente com o desafio do processo do auditado inerentes da conduo de uma
auditoria, provavelmente minimizar a importncia do risco de que o auditor erroneamente conclua
que erros existem quando, na verdade, no existem.
Para determinar o risco de auditoria, o auditor deve avaliar o ambiente de controle da organizao,
observando:
Manual de Auditoria Interna
Em sntese:
Se, o CI = R = P = VT = A = RE = IA
Se, o CI = R = P = VT = A = RE = IA
LEGENDA: A AMOSTRAGEM
CI CONTROLE INTERNO RE ROTAO DE NFASE
R RISCO IA INTERVALO DAS AUDITORIAS
P PRIORIDADE FORTE OU MAIOR
VT VOLUME DE TESTES FRACO OU MENOR
Na prtica, o auditor deve considerar risco de auditoria no somente para cada transao, mas
tambm para cada afirmao relevante de cada transao. Os fatores de risco relevantes para uma
afirmao sobre uma transao geralmente so diferentes dos que so relevantes para outra
afirmao sobre a mesma transao. Assim, os Riscos de Auditoria na execuo dos exames podem
ser tipificados em trs amplas categorias:
Risco inerente;
Risco de controle;
Risco de deteco.
Manual de Auditoria Interna
a) Risco Inerente
52
b) Risco de Controle
o risco de que o erro em uma atitude ou procedimento operacional ou classe de transaes, que
poder ser material quando agregado ao erro em outros procedimentos operacionais ou classe, no
ser evitado ou detectado tempestivamente pelo sistema de controle interno. O nvel deste risco
uma funo da efetividade dos procedimentos de controle interno para atingir seus objetivos
amplos, mas jamais ser nulo devido s limitaes inerentes em qualquer sistema dependente do
elemento humano para funcionamento.
c) Risco de Deteco
Para o incio dos trabalhos de auditoria pertinente que se faa uma reunio da equipe de auditores
com o gerente da rea auditada e/ou com o dirigente da organizao, a fim de apresentar o Plano de
Trabalho, esclarecer o objetivo do trabalho a ser executado e solicitar o devido apoio para o bom
desempenho das atividades (disponibilidade de espao fsico seguro, equipamentos e agentes
facilitadores para o repasse de dados e informaes). Na reunio de abertura dos trabalhos so
entregues ao dirigente da unidade auditada, os ofcios de apresentao da equipe de auditoria e de
solicitao de documentos (Apndice F).
A boa norma relativa execuo do trabalho de auditoria requer que o auditor estude e avalie o
sistema de controle interno do auditado, para determinar o grau de confiana a ser nele depositada
e a natureza e extenso dos procedimentos de auditoria.
A reviso dos controles internos fundamentalmente o processo para levantamento de dados sobre
a natureza e organizao dos procedimentos prescritos. A informao necessria para essa finalidade
obtida por meio de entrevistas com o pessoal apropriado do auditado e consulta a manuais de
procedimentos, descrio de funes e organogramas. Aps a reviso do sistema de controle
interno, o auditor tem condies de avaliar a segurana por ele proporcionada, a fim de determinar a
extenso dos testes de auditoria.
Quanto melhores e mais eficientes os controles internos implantados na entidade auditada, mais
segurana adquire o auditor, com relao aos exames que est procedendo. Essa eficincia
tambm fator de economia do tempo a ser empregado pelo auditor no seu trabalho e,
consequentemente, reduo do custo da auditoria.
21
Texto extrado e adaptado de MORAIS, Henrique Hermes Gomes. Apostila de Normas e Tcnicas de Auditoria
I 2009 aplicadas na Auditoria-Geral do Estado de Minas Gerais.
Manual de Auditoria Interna
54
As normas de auditoria, referentes execuo dos trabalhos de campo, estabelecem que o auditor
deva avaliar o sistema de controle interno da entidade auditada, a fim de determinar a natureza, a
oportunidade e a extenso dos procedimentos de auditoria a serem aplicados, ou seja, a definio do
volume de testes a serem executados pelo auditor ser determinada em funo da avaliao
realizada, como:
Organogramas;
Definio de atribuies e responsabilidades por nveis/cargos;
Parmetros para desenvolvimento de produtos/servios;
Normas e procedimentos formais;
Poltica de pessoal e cargos e salrios
O objetivo desta etapa estabelecer como a entidade est organizada, quais so as suas polticas de
recursos humanos, suas diretrizes estratgicas, os procedimentos adotados e quais os nveis de
responsabilidades. Essas informaes podem ser obtidas das seguintes formas:
b) Avaliao dos Controles Internos para esta etapa o mecanismo mais adotado o questionrio
de avaliao de controle interno, onde as questes so respondidas com um SIM ou NO, de forma a
permitir, a identificao dos pontos fortes e fracos de controle. A avaliao de controle interno numa
organizao pode ser:
Avaliao quanto adequao dos controles internos onde so identificados os pontos de
incongruncia do sistema de controle interno, no que diz respeito a controles inexistentes ou
controles inadequados. O levantamento permite se estabelecer qual o sistema de controle
existente e se ele est condizente com a necessidade da organizao.
Avaliao quanto consistncia do controle interno onde verificada a consistncia e/ou
aplicabilidade dos controles internos existentes, avaliando a aderncia das reas da
organizao, as inconsistncias existentes e as razes da no-aceitao de alguns controles.
Outro mecanismo utilizado para avaliao dos controles internos, combinado com o questionrio, o
fluxograma, que o mtodo mais claro de se fixar pormenores dos sistemas, fornecendo uma viso
geral e concisa do mesmo. Facilitam o acompanhamento e a atualizao, e servem para a
documentao de sistemas administrativos, operacionais e de controle.
Manual de Auditoria Interna
O programa deve ser preparado analisando-se, entre outros, a natureza e o tamanho da entidade ou
setor examinado, as polticas e o sistema de controle interno estabelecidos pela administrao e as
finalidades do exame que ser efetuado. Essas caractersticas e circunstncias devem ser analisadas
por intermdio de um estudo geral, que englobe as informaes contidas em trabalhos anteriores, o
conhecimento do ramo de atividade, a avaliao de controles internos, dentre outras.
A poca mais adequada para fazer-se o programa ocorre na fase final do planejamento dos
trabalhos, aps ter-se conhecimento geral das operaes, por meio dos manuais dos servios ou
elaborao de fluxogramas (Pr-auditoria). A responsabilidade do programa pode ser do Titular da
Unidade de Auditoria Interna ou dos Auditores designados para o trabalho. As caractersticas do
programa de auditoria variam de caso para caso. Todavia, possvel estabelecer certos contedos
mnimos que todo programa deve conter. Estes requisitos mnimos so:
Objetivo do trabalho;
Aspectos fundamentais de controles internos;
Procedimentos de auditoria e momento em que sero efetuados;
Extenso dos trabalhos que considera necessria para que o auditor possa concluir sobre os
mesmos. A preparao do programa de auditoria, portanto, deve seguir o seguinte fluxo:
Em resumo, a preparao do programa deve seguir o fluxo racional e harmnico, prevendo uma
consistncia natural e lgica da atividade do auditor com o prprio fluxo da atividade. Podendo ser
estruturado de forma a que possa ser:
As trilhas de auditoria so os caminhos percorridos pelo auditor para aplicao dos procedimentos
previstos no Programa de Auditoria, e onde encontrar as evidncias de suas constataes.
Durante a execuo do trabalho, o auditor dever estar atento sobre a melhor forma de obteno
das provas necessrias ao seu trabalho, captando informaes consideradas vlidas e satisfatrias e
avaliando de imediato todas as provas e informaes obtidas no decorrer dos exames. Diante disso,
dever o auditor utilizar o melhor e mais adequado mecanismo para a execuo do trabalho de
auditoria, quais sejam: Programa de Auditoria, Check List, Questionrios, Roteiros de Auditoria.
A auditoria uma verificao ou exame que deve realizar-se de forma sistemtica para que se
alcancem os fins em vista. Com este objetivo deve o auditor aplicar mtodos e tcnicas apropriadas
durante a realizao da auditoria. Torna-se, assim, necessrio precisar o sentido e alcance que
devem ser dados aos referidos termos, ou seja, definir o seu contedo no mbito da auditoria.
As tcnicas so os meios ou instrumentos que o auditor utiliza na realizao do seu trabalho e que
lhe possibilitam formar uma opinio.
22
Texto extrado e adaptado de Manual de Auditoria Interna SESC 2007.
Manual de Auditoria Interna
Tendo o auditor como tarefa essencial identificar e analisar a validade e a veracidade de qualquer
informao deve, para esse efeito, aplicar os procedimentos adequados, com a extenso e
profundidade que cada caso especfico requer, de forma a obter o conjunto de provas que suportem
fidedignamente as afirmaes e/ou os fatos analisados.
Existem procedimentos de aplicao generalizada, isto , aplicveis nas verificaes que so comuns
a muitas organizaes e que so baseados, em regra, em guias, notas de verificao e questionrios
de auditoria mais ou menos padronizados.
b) Testes de Auditoria pressupe razovel conhecimento das situaes a auditar, selecionados por
diretrizes pr-estabelecidas, a avaliao feita exclusivamente nos elementos examinados. Podem
ser classificados em: testes de procedimento, de conformidade, substantivos e analticos.
Estes testes consistem em selecionar uma operao de cada tipo e acompanhar o seu percurso ao
longo de todo o sistema de processamento e controle. O seu objetivo assegurar e confirmar que o
entendimento do auditor sobre o sistema, formado atravs das notas descritivas ou dos fluxogramas,
est correto.
Estes testes devem ser aplicados a todas as operaes relevantes em relao aos objetivos
especficos do controle interno previamente definidos.
Devem tambm ser descritos em documentos que indiquem as operaes abrangidas. As incorrees
reveladas pelos testes devem produzir alteraes na descrio do sistema.
Se na sequncia do levantamento do sistema de controle interno se concluir que este forte, deve-
se orientar os trabalhos para a realizao de testes de conformidade, reduzindo os testes
substantivos e concentrando-se nas reas onde os riscos de ocorrncia de erros no so
suficientemente prevenidos pelo sistema de controle.
documento pode constituir a prova necessria para concluir que determinada despesa foi
59
autorizada pela pessoa indicada;
O reprocessamento de certas transaes, com vista a confirmar que tm evidncia de terem
sido objeto de verificao e controle, como seja de algumas faturas de fornecedores para
reverificar a sua documentao de suporte, exatido aritmtica e registro;
Observao direta da tcnica de controle em funcionamento, completada com entrevistas
apropriadas aos executantes.
Caso o auditor encontre alguns erros ou anomalias, ter de avaliar a sua importncia e justificao
(se a houver), no sentido de determinar se representam situaes pontuais isoladas e desprezveis ou
se, por outro lado, so indcios de que a tcnica de controle em observao no funcionou de fato ao
longo do exerccio ou pelo menos no funcionou com a desejvel eficcia.
Consistem em testes aplicados nas transaes de reviso analtica que procuram fornecer evidncias
de auditoria quanto integridade, exatido e validade dos registros de uma organizao. Tm
como objetivo identificar a existncia, ocorrncia, abrangncia, avaliao e mensurao dos
componentes patrimoniais, transaes e operaes da organizao. Exemplos de Testes
Substantivos: Circularizao, Inspeo de Ativos, Conciliaes, Comprovao de Registros Contbeis,
Inspeo de Documentos.
O objetivo essencial destas verificaes assim, numa auditoria financeira, provar a exatido dos
saldos constantes das peas contbeis finais do exerccio, pelo que envolvem uma grande
preocupao quanto aos saldos e transaes de valor mais elevado e s rubricas mais sensveis
ocorrncia de erros e irregularidades.
Em regra, e como j foi referido, a extenso de um teste substantivo ser tanto menor quanto
melhor for o controle interno existente no sistema ou sistemas em que se incluem as contas objeto
de anlise.
Manual de Auditoria Interna
60
Nas suas verificaes, o auditor seleciona, a partir dos registros contbeis, um conjunto de operaes
representativo do montante total contabilizado, consultando, posteriormente, o documento de
suporte.
O objetivo essencial dessas verificaes provar a exatido dos saldos contbeis ao final do
exerccio, constituindo preocupao os saldos e transaes de valor elevado e as rubricas sensveis
ocorrncia de erros e irregularidades.
Em regra, a extenso de um teste substantivo ser tanto menor quanto melhor for o controle interno
existente no sistema objeto de anlise.
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2.3.4.2. Tcnicas de auditoria
a) INSPEO
Consiste na visitao ao local onde se situa o objeto de auditoria (ativos, obras, documentos ou
valores) permitindo ao auditor formar opinio quanto existncia fsica e autenticidade do objeto ou
item a ser auditado. Este exame fsico deve possuir as seguintes caractersticas:
Contagem de servidores;
62
Contagem de Vale-Alimentao;
Contagem de materiais em almoxarifado.
Em muitos casos esta tcnica s obtm xitos satisfatrios se preparativos preliminares forem
executados, permitindo que os itens a serem examinados estejam em condies de auditoria.
b) ENTREVISTA
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O uso de entrevistas junto ao pessoal da unidade auditada constitui como um dos meios utilizados
para obteno de informaes, representando uma das tcnicas mais usuais na Auditoria
Governamental. Elas podem ser coletadas por meio de respostas a questionrios (check list), de
forma narrativa, em fluxograma, etc.
Embora sejam obtidas informaes considerveis atravs de uma entrevista, ela geralmente no
pode ser considerada conclusiva por causa das barreiras de comunicao que levantamos entre ns.
O auditor pode no ter ouvido a resposta e o entrevistado pode no ter ouvido a pergunta.
Adicionalmente, a outra parte pode no conhecer o quadro geral to bem como a equipe de
auditoria. Quando algum nos diz alguma coisa, no ainda um fato - um pseudofato. Apenas
depois que a declarao for corroborada, podemos usar o que ouvimos como fato.
As entrevistas devem ser planificadas de forma apropriada. A equipe de auditoria deve conhecer o
propsito da entrevista e da informao buscada, de modo a conduzi-la de forma produtiva.
importante que o entrevistador seja um profissional com experincia nessa atividade, para obteno
de melhores resultados.
Portanto, devem-se observar alguns aspectos para a execuo das entrevistas, tais como:
Este tipo de evidncia a mais fcil de ser obtida, porm tende a ser a de menor confiabilidade. Em
geral, todas as declaraes do auditado relacionadas aos itens materiais devem ser corroboradas
com outras evidncias. A entrevista oral pode ser usada de diferentes maneiras:
Como significado da determinao da natureza do sistema de controle sob exame;
Para obter explanaes sobre itens no usuais descobertos durante a coleta de outras
evidncias;
Para extrair informaes que de outra maneira no seria possvel.
Para as entrevistas mais importantes ser til notificar o entrevistado sobre os temas a serem
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abordados, para evitar desperdcio de tempo. Se forem necessrias modificaes na data da
entrevista, deve-se avisar oportunamente o entrevistado. Numa nica entrevista deve-se buscar
coletar todas as informaes necessrias, dentro de um tempo razovel, fixado anteriormente entre
as partes.
A informao obtida por meio de entrevistas orais, ainda que confirmada por escrito pela pessoa
entrevistada, representa somente uma opinio, ou uma informao que merece ser respaldada por
outros documentos, de modo a assegurar a sua confiabilidade.
A tcnica da indagao oral somente recomendada para os levantamentos preliminares, ou para
dirimir dvidas, as informaes obtidas podem ser utilizadas para suplementar, explicar ou
interpretar informaes obtidas por outros meios. Quando houver necessidade da obteno de
provas efetivas, deve-se recorrer entrevista escrita.
Embora as entrevistas orais possam fornecer ao auditor dados valiosos para a auditoria, o contato
com muitas pessoas pode demandar muito tempo e ser extremamente oneroso. Desta forma deve-
se estudar a possibilidade de utilizao de questionrios. Se o questionrio estiver previsto para a
fase posterior, pode-se test-lo na fase de entrevista oral para avaliar os resultados que possam ser
obtidos dele. Tipicamente, a tcnica de entrevista escrita usada no contexto da auditoria no
momento de dvidas quanto ao sentido de alguma questo, quando ento o auditado solicitado a
comentar ou esclarecer, por escrito, sobre a validade dos posicionamentos da equipe de auditoria.
Pela natureza do trabalho de Auditoria, essa alternativa quando bem utilizada, reveste-se de
66
importante instrumental de trabalho.
Como terceiros incluem-se todas as pessoas situadas fora da estrutura orgnica da Unidade auditada.
Podem ser includos:
Os auditores devem ser particularmente cuidadosos com o possvel conflito de interesses entre o
auditado e os terceiros, j que essa situao diminuiria a utilidade da entrevista com terceiros.
Entrevistas feitas diretamente com usurios dos servios prestados pelo auditado ou com
especialistas, frequentemente so meios teis de coleta de evidncia confirmativa. Na utilizao de
especialistas, entretanto, o auditor deve:
Estabelecer a competncia do especialista referente qualificao e reputao;
Assegurar que a comunicao com o especialista seja efetiva, estabelecendo de forma clara o
escopo do trabalho requerido;
Assegurar que o especialista explique hipteses e mtodos; e
Rever o trabalho do especialista uma vez terminado e testar a sua razoabilidade.
Entretanto este procedimento s tem validade para comprovao de auditoria quando o pessoal do
rgo/entidade, ligado ao assunto a comprovar, tiver participao no processo, devendo ficar sob
controle do auditor a remessa e obteno das respostas dos pedidos circularizados.
Aps seleo dos itens a serem confirmados, o auditor deve exercer um bom controle entre a
remessa e seu efetivo recebimento para que o procedimento tenha validade. Destacam-se a seguir
alguns dos procedimentos usados no processo:
Normalmente, o procedimento alternativo o ltimo meio pelo qual o auditor deve lanar mo para
confirmar o objeto da circularizao no respondida.
Os dois tipos de pedidos de confirmao de dados usados pela auditoria so: Positivo e Negativo.
d) CONFERNCIA DE CLCULO
Consiste em verificar a exatido aritmtica e correo dos saldos e das operaes. Deve-se ter em
ateno que:
A existncia de prova de conferncia efetuada pela entidade no constitui prova da exatido
das operaes ou dos saldos;
A exatido da soma no garante a veracidade do contedo das parcelas;
A fita de mquina junto de um conjunto de documentos no constitui prova credvel para o
auditor quanto sua veracidade e exatido;
A existncia de procedimentos informatizados no garante a veracidade do processamento;
A correo de um procedimento no constitui qualquer garantia quanto fidedignidade dos
inputs;
necessrio apreciar os elementos e documentao de suporte.
Compreende o exame de documentos com a finalidade de verificar a evidncia que apoia uma
transao ou operao, para assegurar-se da sua veracidade, atentando para a autenticidade,
normalidade, aprovao e registro dos documentos.
Trata-se do procedimento voltado para a comparao do registro das transaes com os documentos
que lhe deram origem. As transaes comerciais entre terceiros compreendem, de modo geral, a
transferncia da propriedade de bens, servios ou direitos e so suportadas por documentao hbil,
comprovando-as, gerando em consequncia ocorrncias contbeis, fiscais e legais. O exame a ser
realizado pelo auditor, sobre tais documentos, deve atender s seguintes condies:
Autenticidade: constatar se a documentao fidedigna e merece crdito;
Normalidade: constatar que a transao refere-se operao normal e de acordo com os
objetivos do rgo/entidade;
Aprovao: verificao de que a operao e os documentos foram aprovados por pessoa
autorizada;
Registro: comprovar que o registro das operaes foi adequado, a documentao hbil e
houve correspondncia contbil, fiscal, etc.
g) EXAME DA ESCRITURAO
o procedimento usado pela auditoria para constatao da veracidade das informaes contbeis,
fiscais, alm de levantamentos de anlises, composies de saldos, conciliaes, etc., a exemplo de:
Confronto das liberaes para quitao da folha de pagamento com a escriturao contbil;
Conciliao bancria.
h) INVESTIGAO
i) INQURITO
auditores experientes e que tenham razovel conhecimento da empresa e da rea sob exame. As
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respostas podem ser obtidas atravs de declaraes formais ou informais. Ressalte-se que toda
informao obtida deve, dentro do possvel, ser examinada constatando-se sua efetiva comprovao
e veracidade.
Tais registros constituem o suporte de autenticidade dos registros principais examinados. O uso
desta tcnica deve sempre ser conjugado com o uso de outras que possam comprovar a
fidedignidade do registro principal.
H sempre, porm, perigo de que esses registros tambm possam no ser autnticos, que eles
tenham sido apressadamente preparados com nica finalidade de apoiar dados incorretos. Ao
examinar tais registros, o auditor deve atentar para a possibilidade de adulterao de dados.
Quando houver suspeita de que o registro de origem inadequada, o auditor deve obter provas
sobre a autenticidade dos lanamentos ali registrados objeto da suspeita.
l) OBSERVAO
Consiste na capacidade do auditor estar atento a tudo o que o rodeia na entidade, com o objetivo de
avaliar como so aplicadas, na prtica, as funes atribudas a cada pessoa e, em geral, como so
cumpridos os normativos em vigor, objetivando colher e analisar informaes no desempenho de
suas tarefas. Deve-se ter em ateno alguns aspectos:
Embora seja um procedimento que no permite tirar concluses definitivas, constitui um bom
71
instrumento para a formao da opinio do auditor, sendo, portanto, de extrema importncia para a
eficincia do trabalho de auditoria.
a tcnica de auditoria mais intrnseca, pois envolve o poder de constatao visual do auditor. Esta
tcnica pode revelar erros, problemas ou deficincias atravs de exames visuais e uma tcnica
dependente da argcia, conhecimentos, e experincias do auditor, que colocada em prtica
possibilitar que sejam identificados quaisquer problemas no item em exame.
m) CONFRONTO
A comparao pode ser feita em valores relativos, valores absolutos, relativamente a informaes ou
a fatos.
Quando se comparam valores, este procedimento permite indicar evolues anmalas ou que
carecem de justificao adicional, identificando-se, assim, procedimentos subsequentes a efetuar.
Exemplos:
Valores realizados X valores oramentrios;
Valores do ano N X valores do ano N-1;
Valores agregados X valores analticos.
Quando se confrontam relatos diferentes do mesmo fato ou informaes discordantes, pode estar
em causa o conhecimento ou entendimento da situao, ou pode-se estar perante uma tentativa de
iludir o auditor.
Exemplos:
Afirmao diferente do responsvel comercial e do responsvel financeiro quanto ao prazo
de recebimentos praticado;
Manual de Auditoria Interna
Discordncia entre o relato dos fatos e o suporte documental que lhes est subjacente.
72
n) ANLISE
Como consequncia da utilizao das tcnicas de auditoria, podero surgir provas ou evidncias de
erros que conduziro o auditor a detectar fraudes culposas ou falhas nos procedimentos de controles
internos. No existe uma tcnica de auditoria voltada para deteco de fraudes ou erros culposos.
Estes so descobertos como consequncia dos testes e extenso dos exames de auditoria aplicados
corretamente. Exemplo: A descoberta de funcionrios fantasma na folha de pagamento decorre do
exame da documentao de registros com o nome constante na folha e outros exames conclusivos.
A seleo das tcnicas a serem adotadas em cada fase do exame depende da avaliao de diversos
fatores, muitos dos quais inter-relacionados. Cabe ao auditor determinar quais os procedimentos
aplicveis em situaes especficas e em que extenso eles devero ser aplicados em funo dos
objetivos do rgo/entidade das diretrizes administrativas, nvel dos seus dirigentes e funcionrios,
seus controles internos, dos objetivos a serem atingidos pelos procedimentos e do patamar do risco
que o auditor est propenso a assumir com respeito ao valor dos erros ou irregularidades que seu
exame poder deixar de detectar.
Achados em auditoria so fatos que resultam da aplicao dos programas elaborados para as
diversas reas em anlise, referindo-se s deficincias encontradas durante o exame e suportadas
por informaes disponveis no rgo auditado. Os requisitos bsicos dos achados so os seguintes:
Mostrar a relevncia do fato;
Ser respaldado nos papeis de trabalho;
Ser objetivo;
Amparar as concluses e recomendaes;
Ser convincente a uma pessoa estranha ao processo.
O volume de trabalho necessrio para desenvolver e respaldar o achado depende das circunstncias
e do juzo do auditor, sendo importante que seu contedo esteja justificado pelo trabalho realizado,
de modo que sua apresentao no conduza a concluses equivocadas.
Manual de Auditoria Interna
Tanto os auditores quanto o pessoal de apoio devem estar capacitados nas tcnicas de auditoria para
desenvolver os achados, a fim de poder emitir juzos que permitam chegar a concluses justas. No
desenvolvimento dos achados devero ser considerados os seguintes fatores:
Considerao dos fatos: as circunstncias encontradas devem ser as referentes ao momento
em que o fato ocorreu e no as existentes no instante do exame. Os juzos e concluses
devem ser evitados durante o desenvolvimento do processo e ser feitos aps o
encerramento dos trabalhos;
Relevncia das informaes: o auditor deve considerar, no desenvolvimento dos trabalhos,
somente os assuntos que tenham importncia na anlise que est sendo efetuada, deixando
de lado os que nenhuma contribuio trazem avaliao;
Anlise crtica: o profissional deve submeter o achado a uma anlise crtica para encontrar
eventuais falhas, relacionando as possveis causas com seus efeitos;
Trabalho suficiente e completo: o trabalho deve ser desenvolvido de forma a apresentar
uma base slida s concluses e recomendaes, a fim de no pairarem dvidas sobre os
fatos encontrados;
Trabalho multidisciplinar: as equipes de auditoria, em funo dos trabalhos desenvolvidos
pelos organismos de controle interno, que cada vez mais abrangem diversas reas do
conhecimento, necessitam ser formadas por profissionais de diferentes reas, como, por
exemplo, engenheiros, advogados, contadores, agrnomos etc.;
Autoridade legal: o auditor deve ater-se a observar o estrito cumprimento das disposies
legais a que o rgo auditado est sujeito, procurando inform-lo nos casos em que houver
seu descumprimento por parte da autoridade legal;
Divergncia de opinio: o auditor deve evitar crticas s decises dos funcionrios da
entidade auditada, por no concordar com a natureza das decises tomadas mas que, na
poca, estavam adequadamente fundamentadas na conjuntura existente no momento e que
naquele instante eram razoveis. Nesses casos, as concluses e recomendaes devem ser
baseadas nos resultados ou efeitos da deciso tomada.
Esta etapa abrange os exames e verificaes, necessrios para reunir e definir claramente todos os
fatos pertinentes, incluindo o confronto das operaes realizadas com as normas, regulamentos e
Manual de Auditoria Interna
disposies legais vigentes, consistindo, portanto, num exame do critrio ou norma estabelecida ou
75
de sua ausncia.
Se o auditor est convencido de que a condio est difundida e/ou provvel que volte a ocorrer,
deve recomendar entidade que tome as medidas necessrias para impedir erros similares no futuro
e, se possvel, remediar os anteriores.
Quando for possvel, o auditor deve determinar os efeitos financeiros ou os prejuzos causados por
uma deficincia identificada. Tais determinaes demonstram a necessidade de medidas corretivas e
facilitam a apresentao de um relatrio convincente.
Para atingir um controle interno administrativo e financeiro eficaz sobre as operaes, necessrio
contar com a definio clara de responsabilidades e com a devida autoridade para a execuo,
identificando as pessoas diretamente envolvidas nas operaes, para saber com quem deve ser
discutido o problema e a quem devem ser dirigidas as comunicaes pertinentes.
A auditoria deve ser efetuada com o prvio conhecimento dos dispositivos legais que envolvem a
entidade. Portanto, quando for necessrio, ajuzo do auditor, deve-se obter o auxlio de uma
assessoria jurdica no trabalho de desenvolvimento dos achados, para ajudar a considerar os
aspectos legais.
Existem trs aspectos legais bsicos sobre as deficincias que devem ser considerados durante o
desenvolvimento dos achados de auditoria, quais sejam:
legalidade da ao ou prtica deficiente na relao com as leis aplicveis, incluindo os
regulamentos que tenham fora de lei e as decises decorrentes de sua interpretao;
conformidade da ao ou prtica deficiente com a inteno da lei pertinente, ainda que
parea que se cumpre literalmente a lei;
possveis solues legais sob leis existentes, por meio das quais se podem recuperar custos
ou prejuzos desnecessrios ou tomar medidas legais.
O exame e a avaliao da legalidade das prticas adotadas so importantes, mas s uma fase da
auditoria. Por exemplo, uma ao observada na entidade pode ser inteiramente legal, porm,
inconveniente ou ter efeitos adversos.
O auditor oferece s entidades e aos servidores citados, de forma adversa em seus relatrios, a
oportunidade de fazerem comentrios sobre os achados identificados, a fim de possibilitar, com as
informaes ou explicaes adicionais, o esclarecimento sobre os fatos ocorridos, que, julgados
procedentes, diante da anlise efetuada, no faro parte do contedo do relatrio. Nenhum
Manual de Auditoria Interna
relatrio de auditoria deve ser emitido de forma definitiva sem dar a oportunidade de o ente
77
auditado manifestar sua opinio, apresentando novas provas documentais.
Esse enfoque serve para prevenir os auditores contra a possibilidade de que o auditado possa
esconder alguma documentao pertinente, para apresent-la depois da entrega do relatrio, com o
intuito de contradizer seu contedo.
Para reconhecer a necessidade de mudanas, preciso ter uma superviso contnua acompanhando
o desenvolvimento dos achados, com a reviso e a anlise das informaes obtidas, a fim de que os
dados extrados possibilitem a reunio de elementos necessrios ao processo de tomada de deciso,
notadamente, quanto forma com que se deve proceder.
O trabalho de desenvolvimento dos achados deve continuar sempre que sua importncia e ganhos
potenciais justifiquem a utilizao dos recursos humanos da auditoria, porm, se o que est sendo
tratado no to importante como se acreditava no princpio e no se possa esperar muito dos
resultados, ser o momento de reavaliar a estratgia adotada para verificar se a relao custo-
benefcio compensa em seu prosseguimento.
II. Critrio (o que deve ser): a norma adotada, pela qual o auditor mede a condio deficiente.
So as metas que a entidade est tentando atingir ou as normas relacionadas com o
atingimento das metas. So unidades de medida que permitem a avaliao da condio atual.
Os critrios para isso podem ser:
Manual de Auditoria Interna
III. Causa (por que ocorreu): a razo pela qual a condio ocorreu, ou seja, o motivo pelo qual
no se cumpriu o critrio ou norma. A simples afirmao, no relatrio, de que o problema existe
porque algum no cumpriu as normas insuficiente para convencer o leitor. As causas podem
ser:
Falta de capacitao;
Negligncia ou descuido;
Falta de recursos humanos, materiais ou financeiros.
IV. Efeito (diferena entre o que e o que deve ser): o resultado adverso da condio
encontrada, representado, normalmente, por perda de dinheiro ou falta de efetividade no
atingimento das metas. Sempre que possvel, o efeito deve estar quantificado. O efeito pode
estar relacionado a:
Uso ineficiente de recursos humanos, materiais e financeiros;
Gastos indevidos;
Controles inadequados.
Quando o auditor est razoavelmente seguro de que tem um ponto que merea ser discutido, os
achados que implicam deficincias aparentes devem ser comentados com os funcionrios da
entidade.
No se deve esperar o acmulo de uma grande quantidade de achados para comunic-Ios todos
juntos em uma reunio, ou atravs de carta ou relatrio solicitando suas opinies. Assim mesmo,
uma reunio final, formal, com os funcionrios graduados, no deve ser a primeira ocasio que tenha
para inteirar-se dos resultados da auditoria. Recomenda-se a utilizao de quadros e outras
representaes visuais em reunies formais.
Manual de Auditoria Interna
Outra vantagem das reunies prvias consiste no seguinte: se a entidade conhece o problema, o
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esforo contnuo de auditoria pode ser orientado s aes que tenham sido tomadas; em caso
contrrio, pode ento iniciar as medidas que tenham que ser tomadas.
As discusses durante a auditoria, antes de preparar o esboo do relatrio, devem dar como
resultado um esboo mais completo e menos susceptvel a ser refutado nos comentrios formais da
entidade ou em processos posteriores.
O hbito de discutir amplamente os achados com o pessoal da entidade durante o curso do trabalho
resulta numa revelao dos pontos de vista e opinies preliminares do auditor sobre assuntos, tais
como as causas das deficincias encontradas e a natureza das medidas corretivas empregadas.
Deve-se observar que tais pontos de vista e opinies sejam vlidos e estejam de conformidade com
as polticas do organismo superior de controle e/ou unidade de auditoria interna.
1. Classificao
Quanto forma:
Evidncias fsicas so as comprovaes obtidas atravs da inspeo in loco realizada pelo auditor
e expressam a existncia tangvel, representada por anotaes do auditor, cpias de documentos ou
mesmo fotografias. Comumente as evidncias fsicas comprovam, ou no, a consecuo das Atitudes
Gestionais.
Evidncias testemunhais consiste nas provas obtidas pelo auditor atravs das respostas e
declaraes, tanto de natureza oral, quanto escrita. Na Auditoria Operacional pblica as provas
testemunhais escritas tm maior utilidade.
Evidncias documentais trata-se das comprovaes extradas dos registros documentais internos
ou externos s unidades auditadas. Comumente as evidncias documentais comprovam, ou no, a
existncia de Atos Administrativos - identificando o tipo de conduta: se ativa ou omissiva. Esta forma
de evidncia prova derivada de registros escritos diversos como manuais de procedimentos,
registros contbeis, contratos e documentos de todos os tipos. Os registros so examinados para
verificar a ocorrncia de transaes ou eventos por meio de fontes documentais. Os registros
podem, tambm, fornecer uma descrio do modelo pretendido pelo sistema sob exame.
Finalmente, os resultados registrados podem ser analisados como modo de determinar a eficcia dos
controles das operaes sob exame.
Manual de Auditoria Interna
Evidncias analticas consiste nas provas obtidas atravs dos trabalhos de confrontaes,
80
comparaes, conferncias e clculos realizados pelo auditor. Ex.: conciliaes.
Quanto fonte:
Evidncias justapostas esta a evidncia derivada da consistncia mtua entre diferentes partes
de uma informao pertencente a uma declarao de controle. A confiabilidade das evidncias desta
fonte depende do grau de consistncia encontrado entre partes separadas da informao, da
persuaso, da consistncia e da habilidade do auditor em avaliar a relao entre partes distintas da
evidncia.
2. Requisitos da evidncia
Uma evidncia para ser considerada vlida, do ponto de vista do trabalho de auditoria, deve
preencher, necessariamente, os seguintes requisitos bsicos:
Pertinncia - Uma evidncia pertinente quando diz respeito ao objetivo da auditoria realizada e
tem uma relao lgica com as constataes e concluses do auditor.
Relevncia - Diz respeito diretamente ao objeto dos exames e significa que a informao usada para
fundamentar as descobertas e recomendaes de auditoria atinge os objetivos estabelecidos para o
trabalho. Relevncia dos itens objeto dos exames significa o grau de relao entre as evidncias e os
objetivos do auditor. A evidncia deve ser relevante para o objetivo especfico da auditoria que ela
serve e cada objetivo especfico deve ser coberto.
Utilidade - significa que a informao obtida auxilia tanto o auditor a alcanar suas concluses como
ajuda a Unidade a atingir suas metas e objetivos. A Utilidade ou Validade refere-se fora ou
credibilidade da evidncia em dar suporte s concluses concernentes natureza da entidade sob
exame.
, por isso, importante saber a forma como tais conhecimentos e informaes foram obtidos, uma
vez que constituem provas do trabalho realizado. E para que estas possam ser consideradas idneas,
deve o auditor adotar os procedimentos de reviso adequados a cada caso. Porm, tanto as provas
como os procedimentos de reviso adotados devem estar documentados para que seja possvel
avaliar a qualidade tcnica do trabalho realizado, bem como a objetividade da opinio formulada.
O conjunto de elementos escritos, elaborados e/ou obtidos por um auditor no decurso de uma
auditoria, constitui, precisamente, o que se designa por documentos ou papeis de trabalho, os quais
compreendem o registro das verificaes efetuadas, das informaes recolhidas e das concluses
formuladas no seu relatrio e parecer.
Algumas organizaes internacionais preocuparam-se com a definio dos seus objetivos, os quais se
podem sintetizar do seguinte modo:
Auxiliar o auditor na realizao do seu trabalho atravs de um planejamento apropriado;
Permitir que os trabalhos realizados fossem supervisionados por pessoa independente,
devidamente qualificada;
Constituir meio de prova dos trabalhos realizados e verificaes efetuadas e da sua
conformidade com as normas e procedimentos institudos e meio de suporte da opinio do
auditor.
A obteno de provas imprescindvel, seja qual for o tipo de auditoria realizado ou a natureza da
entidade auditada. Por isso, necessrio reunir um nmero suficiente de provas documentais para:
a) Confirmar e apoiar as opinies e os relatrios do auditor;
b) Tornar a auditoria mais eficiente e mais eficaz;
c) Dispor de informaes para preparar os relatrios e responder s questes postas pela unidade
controlada ou qualquer outra;
d) Provar que o auditor aplicou as normas de controle;
e) Facilitar a programao e a superviso da auditoria;
f) Contribuir para o aperfeioamento profissional do auditor;
g) Assegurar que o trabalho confiado a outros foi executado de modo satisfatrio;
h) Conservar os vestgios do trabalho realizado e poder servir de orientao para o futuro.
Para alm dos apontados, outros objetivos se associam ainda aos documentos de trabalho,
nomeadamente:
De poderem servir de base de apoio (ou de defesa) relativamente a pedidos, aes judiciais e
outros processos jurdicos;
O de permitirem, quando necessrio, a reviso do trabalho realizado pela respectiva
organizao profissional (controle de qualidade do cumprimento das normas tcnicas de
reviso) ou pela prpria instituio superior de controle;
O de favorecer a continuidade do trabalho no caso de haver mudana na equipe de
auditores.
No prtico definir normas ou regras sobre a forma e o contedo dos documentos de trabalho,
uma vez que as vrias fases de trabalho e as diferentes tarefas a desenvolver, originaro papeis de
trabalho variados.
Deve, porm, ser observado o princpio geral de que os documentos de trabalho permitam satisfazer
os objetivos assinalados. Assim, compete ao auditor determinar em cada situao concreta a sua
extenso, forma e contedo, tendo em conta, nomeadamente, a natureza do servio a realizar, a
Manual de Auditoria Interna
Os documentos de trabalho devem ser tratados como um meio para atingir um fim, e no como um
fim em si prprio, no devendo ser em nmero superior ao necessrio e devem ser preparados com
obedincia a determinadas normas das quais assume especial importncia a denominada regra dos
Cs, segundo a qual devem ser claros, completos, concisos e conclusivos.
A realizao de uma auditoria d origem elaborao de vrios documentos de trabalho que devem
refletir as fases por que a mesma passa, as situaes concretas examinadas e a necessidade de
evidenciao do trabalho desenvolvido.
Os programas de trabalho definem com preciso as tarefas a efetuar durante a auditoria e permitem
o controle da qualidade do trabalho realizado e do tempo gasto. So, portanto, programas de ao
que indicam detalhadamente os procedimentos a adotar na realizao da auditoria.
Os papeis de trabalho so os documentos (fichas, folhas, notas, etc.) onde o auditor registra os
resultados das verificaes que efetua, assim como as concluses que retirou no exame das vrias
reas abrangidas pela auditoria e que servem de base para a elaborao dos relatrios e pareceres.
Estes papeis revelam, ainda, a forma como o trabalho se executou e indicam a sua amplitude e os
desvios relativamente aos trabalhos previstos, bem como os problemas deles derivados e as medidas
tomadas para resolv-los.
Manual de Auditoria Interna
Existem, todavia, vantagens em estabelecer modelos normatizados na medida em que facilitam a sua
utilizao, manuseamento e compreenso.
As questes mais frequentes que devem constar de forma resumida dos papeis de trabalho so as
seguintes:
Para alm dos documentos referidos, devem ser elaborados outros que o auditor considere
necessrios, para evidenciar as tarefas executadas em cumprimento dos programas elaborados, tais
como notas, quadros, etc.
Nos papeis de trabalho o auditor deve documentar todos os elementos significativos dos exames
realizados e evidenciar ter sido a auditoria executada de acordo com as normas aplicveis. As normas
estabelecidas pela AICPA - American Institute of Certified Public Accountants (Instituto Americano de
Contadores Pblicos Certificados) e as GAGAS Generally Accepted Government Auditing Standards
(Normas de Auditoria Governamental Geralmente Aceitas) determinam que: Dever conservar-se o
registro dos exames da auditoria em papeis de trabalho.
trabalho efetuado pela equipe de auditoria, bem como suas concluses sobre os exames realizados.
85
Com base nos registros dos Papeis de Trabalho a equipe de auditoria ir elaborar desde o
planejamento, at o relato de suas opinies, crticas e sugestes.
Os papeis de trabalho devem ter abrangncia e grau de detalhe suficiente para propiciar o
entendimento e o suporte da atividade de controle executada, compreendendo a documentao do
planejamento, a natureza, oportunidade e extenso dos procedimentos, bem como o julgamento
exercido e as concluses alcanadas.
Registra os fatos, as causas e consequncias dos atos de uma gesto, referente a um determinado
perodo de tempo. Sua finalidade embasar o posicionamento da equipe com relao s questes
apuradas no decurso dos exames, e ainda:
A custdia dos papeis de trabalho ficar a cargo da Unidade de Auditoria Interna. Os papeis de
trabalho de auditoria so propriedades da UFMG, devendo permanecer sob rigoroso controle da
Unidade de Auditoria Interna e devem ser acessveis somente a pessoal autorizado, a includos os
auditores do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal e do Tribunal de Contas da
Unio, por exemplo. A confidencialidade dos papeis de trabalho dever permanente do auditor.
Os papeis de trabalho sero arquivados na Unidade de Auditoria Interna e/ou Arquivo Morto da
UFMG pelo perodo de 5 (cinco) anos contados do julgamento, pela regularidade, da prestao de
contas anual da UFMG, relativamente ao exerccio financeiro da execuo da respectiva auditagem;
constituindo-se, portanto, no registro permanente do trabalho efetuado pela equipe.
Os papeis de trabalho podem ser em papel, fitas, discos, disquetes, CD, filmes ou outros suportes. Se
os papeis de trabalho de auditoria forem em suporte diverso do papel, deve-se providenciar a
obteno de cpias de segurana.
Manual de Auditoria Interna
com base nos papeis de trabalho que o auditor interno ir relatar suas concluses. No sero
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reportados em relatrio, conforme o caso, assuntos desprovidos de suporte comprobatrio em
papeis de trabalho, caso contrrio, constituir-se- em grave impercia tcnica.
Sempre que possvel, o Questionrio de Avaliao dos Controles Internos Administrativos QACI
conter indicao de normativos ou de julgados do Tribunal de Contas da Unio no intuito de facilitar
os trabalhos de campo e de evitar que itens importantes possam passar despercebidos na
auditagem.
Os papeis de trabalho sero revisados pelo Titular da Unidade de Auditoria Interna e confrontados
com a minuta de relatrio, no intuito de averiguar a consistncia interna do trabalho e se os registros
na minuta do relatrio so teis e relevantes.
Smbolos de conferncia
habitual o auditor utilizar nos documentos de trabalho certos sinais para documentar as
verificaes efetuadas durante a auditoria como, por exemplo, saldos de contas, somas, operaes e
documentos, reconciliaes de contas de bancos, de clientes, de fornecedores, etc.
Em muitos casos os sinais utilizados nem sempre tm em todos os documentos de trabalho o mesmo
sentido. Por isso, o auditor deve explicitar, em nota de rodap dos diversos documentos de trabalho,
o significado que atribui aos smbolos que nele utiliza. Como esta orientao no muito prtica,
tem vindo a ser defendida a utilizao de uma simbologia uniforme, isto , com o mesmo significado
em todos os documentos de trabalho.
Smbolos de referenciao
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Para alm dos sinais de conferncia o auditor tem em muitos casos necessidade de fazer
comentrios ou dar explicaes mais pormenorizadas em relao a determinados fatos ou situaes.
Outras vezes tem necessidade de fazer referenciaes cruzadas consistentes no relacionamento
recproco de saldos, valores ou informaes entre dois mapas de trabalho atravs do respectivo
ndice.
Quando tem necessidade de fazer comentrios deve utilizar letras maisculas envolvidas por um
crculo. Exemplo: A, B...
Na remisso de uma pgina para outra a referncia cruzada feita tambm mediante a utilizao de
um crculo dentro do qual se inscreve o ndice do outro e vice-versa. Exemplo: A/1 e AJE / 2 ...
No caso de a remisso ser para uma pgina posterior o crculo ser colocado direita do assunto ou
abaixo, inscrevendo-se nele o nmero da pgina onde o tema continua.
Quando a remisso para uma pgina anterior o crculo ser colocado esquerda ou acima do
assunto.
Os documentos de trabalho devem ser ordenados de uma forma lgica e funcional e referenciados
ou indexados de modo a permitirem a sua fcil consulta.
A ordenao geralmente adotada por grupos ou reas, devendo cada documento de trabalho
conter no campo superior direito a identificao da rea em que se integra, bem como a ordem que
nela ocupa. Cada rea dividida em vrias subreas.
Cada uma contm os documentos de trabalho ordenados numericamente, devendo a folha resumo
constituir sempre a pgina zero de cada rea e por esse fato no faz parte de cada subrea.
Os documentos de trabalho podem ser ordenados nas pastas de arquivo segundo vrios critrios,
consoante a natureza das matrias verificadas.
Manual de Auditoria Interna
As informaes recolhidas numa auditoria podem revestir-se de interesse para vrios exerccios ou
terem utilidade apenas para o exerccio em anlise.
Esta circunstncia constitui motivo para organizar as informaes em pastas de arquivo diferentes,
sendo prtica habitual constituir dois tipos de processo designados por:
Pasta de arquivo permanente
Pasta de arquivo corrente
A pasta de arquivo permanente contm as informaes que tm utilidade para consulta durante os
exerccios seguintes. Relaciona os papeis de trabalho que sero usados por muito tempo pela
auditoria, de forma a serem aplicados em mais de um trabalho e que sempre sero consultados
pelos auditores. Tais papeis no precisam ir para a pasta corrente, basta somente referenciar a sua
localizao. Deve-se sempre, a cada trabalho, revisar o contedo da pasta permanente, retirando os
papeis em desuso, obsoleto, etc.;
A ttulo de exemplo, relacionam-se abaixo alguns tipos de papeis que devem compor a referida
pasta:
A pasta de arquivo permanente deve ter uma estrutura adequada e estar organizada de forma
sistematizada para que seja de fcil consulta.
A pasta de arquivo corrente integra os documentos de trabalho de interesse apenas para o exerccio
que est a ser auditado. Nesta pasta, somente devem conter os papeis de trabalho a serem utilizados
no exame do exerccio em curso, se prestando a consubstanciar os exames elaborados.
Devem conter tambm, de forma geral, programas de auditoria; check list; questionrios;
memorandos; cpias de documentos; testes de conformidades; circularizaes; papeis elaborados
pelo auditor; e todo tipo de documentos examinados e que fundamentaram a opinio do auditor.
A documentao desatualizada deve ser retirada da respectiva pasta e colocada noutra ou ento
agrupada numa seo prpria da respectiva pasta, na eventualidade de poder vir a ter interesse
futuro.
Nome: rgo/entidade;
Nome da(s) unidade(s) / subunidade(s) auditveis;
Nome dos integrantes da equipe de auditoria;
Nmero da pasta e do relatrio de auditoria;
Data da elaborao do trmino do trabalho de auditoria;
Perodo auditado.
A comunicao dos resultados representa o pice dos trabalhos de auditoria. Trata-se do momento
em que se concretiza efetivamente o sentido de todo um ciclo auditorial. Na comunicao do
resultado encontra-se a expresso literal de um Plano de auditoria e sua execuo, do esforo de
Planejamento das atividades de auditoria e do trabalho e da execuo dos exames.
Tal comunicao dos resultados se expressa em RELATRIOS DE AUDITORIA e tem como finalidade
informar organizao acerca dos resultados do trabalho realizado, demonstrando:
O Relatrio de auditoria consiste em um documento de carter formal, emitido pelo Auditor, que
refletir os resultados dos exames efetuados, de acordo com a forma e o tipo de auditoria. As
informaes nele contidas quanto aos atos, fatos ou situaes observadas devem reunir,
principalmente, o seguinte contedo:
23
Texto extrado e adaptado de MORAIS, Henrique Hermes Gomes. Apostila de Normas e Tcnicas de Auditoria
I 2009 aplicadas na Auditoria-Geral do Estado de Minas Gerais.
Manual de Auditoria Interna
Os fatos devem ser apresentados com objetividade e fidedignidade, omitindo-se a vontade, emoo
e interesses de quem elaborou o relatrio. O texto do relatrio deve ser cuidadosamente revisto pela
equipe e pelo titular da unidade de auditoria, de modo a garantir a imparcialidade de julgamento.
A linguagem utilizada dever ser simples, prtica e positiva demonstrando a existncia real e material
da informao evitando-se rebuscamento, de modo a permitir que a mensagem seja entendida por
qualquer pessoa, mesmo a que no detenha conhecimentos na rea auditada. Os termos, siglas e
abreviaturas utilizadas devem estar sempre definidas.
A linguagem deve ser clara, inteligvel e ntida de modo a assegurar que a estrutura da comunicao
e a terminologia empregada permitam que o entendimento das informaes sejam evidentes e
transparentes.
O auditor interno dever ser hbil no relacionamento com as pessoas e no processo efetivo de
comunicao. O auditor interno dever compreender as relaes humanas e manter relaes
satisfatrias com os auditados, seus clientes.
92
Quanto conciso, deve-se avaliar o que importante e descartar o que e desnecessrio ou
dispensvel, evitando-se o desperdcio de ideias e/ou palavras. Utilizar linguagem sucinta e resumida,
transmitindo o mximo de informaes de forma breve. caracterstica dessa linguagem a preciso e
a exatido. Assim, os pargrafos devem ser preferencialmente curtos.
Quando for inevitvel um relatrio de auditoria mais extenso, dever ser elaborado um Sumrio
Executivo introdutrio, para aumentar a possibilidade de que a mensagem seja transmitida.
A informao suficiente factual, adequada e convincente no sentido de que uma pessoa informada
e prudente chegaria s mesmas concluses do auditor interno. A informao competente de
confiana e a mais acessvel por meio do uso de apropriadas tcnicas de auditoria. A informao
relevante suporta as constataes e recomendaes dos auditores internos e consistente com os
objetivos do trabalho auditorial. A informao til ajuda a Unidade auditada a atingir seus objetivos,
pois que se insere na tica do controle orientado a resultados.
Ao formular uma recomendao, sempre que possvel, a equipe deve estimar a economia lquida de
recursos decorrente da sua implementao, especificando, dessa maneira, o valor agregado e os
benefcios advindos da atuao da Unidade de Auditoria Interna. As dificuldades de quantificar os
benefcios potenciais variam segundo o tipo de benefcio. Entretanto, em muitos casos, os impactos
financeiros podem ser estimados com razovel segurana.
93
Nem toda constatao gera recomendao; e nem toda recomendao deve ser includa no follow-
up da Unidade de Auditoria Interna.
O auditor interno dever manter-se atrelado aos quesitos propostos no respectivo programa de
auditoria, exceo daqueles trabalhos extraordinrios, demandados externamente.
O relatrio deve causar boa impresso esttica, devidamente titulado, e distribudo numa sequncia
lgica.
O relatrio tambm deve ser convincente, de modo que as recomendaes e sugestes efetuadas
ganhem apoio dos atores capazes de influenciar na gesto do objeto auditado, de forma a serem
efetivamente implementadas e a gerarem melhorias de desempenho ou readequao de
procedimentos em benefcio da Universidade.
O auditor interno deve se preocupar com habilidades de comunicao verbal com as pessoas na
Unidade, devendo manter um bom relacionamento de modo a obter cooperao para executar as
tarefas que lhe foram designadas.
permitido ao auditor interno dar crdito, mediante elogio, a servios que outros empregados da
Unidade tenham executados com proficincia. Deve-se evitar a crtica verbal a colegas da Unidade,
bem como o revidar ataques.
So propriedades que um Relatrio de Auditoria deve conter para o alcance da eficcia do trabalho
de auditoria, quais sejam:
Tempestividade - diz-se que um relatrio de auditoria tem tempestividade quando a
recomendao apresentada a tempo de ser adotada, sem prejuzo ou transtorno para a
Unidade auditada permitindo sanar de imediato a questo apontada. A oportunidade o
Manual de Auditoria Interna
da Auditoria ganhem apoio dos atores capazes de influenciar na gesto do objeto auditado,
96
sejam implementadas e gerem melhorias de desempenho em benefcio da sociedade.
O RAINT elaborado seguindo as orientaes tcnicas emanadas pelo rgo Central do Sistema de
Controle Interno do Poder Executivo Federal, a Controladoria Geral da Unio CGU. As instrues
normativas vigentes e que regem a matria so: IN SFC n 01/01 e IN CGU n 07/06. encaminhado
ao rgo setorial da CGU-MG at o dia 31 (trinta e um) de janeiro do exerccio a que se aplica.
De acordo com o Art. 4 da IN CGU n 07/06, o RAINT observar a seguinte estrutura de informaes:
I - descrio das aes de auditoria interna realizadas pela entidade;
II - registro quanto implementao ou cumprimento, pela entidade, ao longo do
exerccio, de recomendaes ou determinaes efetuadas pelos rgos central e
setoriais do Sistema de Controle Interno do Poder Executivo Federal e pelo
Conselho Fiscal ou rgo equivalente da entidade;
III - relato gerencial sobre a gesto de reas essenciais da unidade, com base nos
trabalhos realizados;
IV - fatos relevantes de natureza administrativa ou organizacional com impacto
sobre a auditoria interna; e
V - desenvolvimento institucional e capacitao da auditoria interna.
praticados com dolo ou m f. Consiste na verso final do Relatrio e tem como objetivo informar o
97
gestor pblico acerca das concluses da auditoria.
Dessa forma o Relatrio de Auditoria consiste em um documento tcnico emitido e formalizado pela
Auditoria-Geral sobre a gesto, a aplicao e/ou execuo de recursos oriundos das receitas
prprias, de convnios ou de qualquer outra origem, que deva ser demonstrado e comprovado pelo
gestor responsvel de acordo com os princpios da legalidade, impessoalidade, moralidade,
eficincia, com vistas a demonstrar a boa aplicao dos mesmos. As prestaes de contas concludas
encontram-se disponveis no diretrio P:\AUD\PRESTAO DE CONTAS.
e) RELATRIO DE MONITORAMENTO
Documento que demonstra o grau de implementao das recomendaes exaradas pela Auditoria-
Geral em um dado exerccio com a finalidade de acompanhar e monitorar a efetividade das aes.
f.1) Parecer Regular ser emitido quando o auditor formar a opinio de que na gesto dos recursos
pblicos foram adequadamente observados os princpios da legalidade, legitimidade e
economicidade.
f.2) Parecer Regular com Ressalva ser emitido quando o auditor constatar falhas, omisses ou
impropriedades de natureza formal no cumprimento das normas e diretrizes governamentais,
Manual de Auditoria Interna
O Parecer do dirigente do rgo de controle interno pea obrigatria a ser inserida nos processos
de prestao de contas, que sero remetidos ao Tribunal de Contas da Unio. O Parecer constitui-se
na pea documental que externaliza a avaliao conclusiva do Sistema de Controle Interno sobre a
gesto examinada, para que os autos sejam submetidos autoridade competente que se
pronunciar na forma da lei. O Parecer consignar qualquer irregularidade ou ilegalidade constatada,
indicando as medidas adotadas para corrigir as falhas identificadas, bem como avaliar a eficincia e
a eficcia da gesto, inclusive quanto economia na utilizao dos recursos pblicos.
No caso da UFMG, O Tribunal de Contas da Unio, por meio de decises normativas, estabelece
normas sobre a composio e apresentao das prestaes de contas de exerccio dos
administradores e gestores das autarquias e fundaes pblicas federais. Dentre essas normas est
prevista a elaborao de parecer sobre as contas de exerccio emitido pelo rgo de controle interno,
contendo: avaliao das concluses sobre a regularidade da gesto (REGULAR, REGULAR COM
RESSALVA OU IRREGULAR) constantes do certificado de auditoria, indicando, sinteticamente, as
falhas e irregularidades verificadas e as medidas j adotadas pelos gestores para corrigir e evitar
ocorrncias similares.
O texto deve ser dividido em captulos (numerao em algarismo romano), e estes, em subttulos. Os
pargrafos do texto devem ser numerados sequencialmente, a partir da introduo, sem
desdobramento por nmero de captulo. A numerao dos subttulos constituda pelo nmero do
pargrafo a que pertence, seguido de ponto e do nmero que lhe foi atribudo na sequncia do
assunto.
1. OBJETO DO EXAME.....................................................................................................2
2. ESCOPO DO TRABALHO...............................................................................................x
3. RESULTADO DOS EXAMES...........................................................................................x
3.1 Gesto Operacional ..............................................................................................x
3.2 Gesto Oramentria............................................................................................x
3.3 Gesto Financeira.................................................................................................x
3.4 Gesto Patrimonial ...............................................................................................x
3.5 Gesto de Pessoal ................................................................................................x
3.6 Gesto de Suprimentos ........................................................................................x
3.7 Controles da Gesto .............................................................................................x
4. CONSIDERAES FINAIS.............................................................................................x
5. CONCLUSO...............................................................................................................x
Anexos
Apndice
4. Apresentao grfica
A organizao fsica e visual do Relatrio de Auditoria deve considerar, entre outros aspectos, os
seguintes:
Manual de Auditoria Interna
5. Introduo
c) objetivos e escopo da auditoria, onde devem ser claramente enunciados os objetivos gerais e
101
especficos e os limites do trabalho, especificando os sistemas ou aspectos que foram auditados, bem
como a justificativa de se ter adotado a abordagem descrita;
d) critrios, que deve conter padres gerais utilizados para emitir opinio sobre o desempenho do
objeto de auditoria. Pode incluir o arcabouo conceitual bsico, em auditorias mais complexas, bem
como a fonte dos padres de desempenho utilizados. Critrios especficos aplicveis s questes de
auditoria devem ser descritos no captulo correspondente; e
e) metodologia, que compreende os mtodos empregados na coleta e na anlise dos dados. A
metodologia deve ser exposta resumidamente, registrando-se detalhes em apndice. Devem ser
mencionadas as limitaes impostas ao trabalho associadas metodologia usada para investigar as
questes de auditoria; confiabilidade ou dificuldade na obteno de dados, assim como as
limitaes relacionadas ao prprio escopo do trabalho, ou seja, as reas e os aspectos no
analisados.
6. Desenvolvimento: a forma pela qual o trabalho foi direcionado, resumo dos pontos mais
relevantes por rea de gesto (vide Apndice H).
7. Concluso: opinio dos tcnicos sobre a situao do rgo/entidade fundamentada nos pontos de
auditoria e os pontos de auditoria com suas recomendaes.
Antes de emitir a verso final do relatrio de auditoria, a equipe dever discutir as concluses e
recomendaes com os nveis de gesto apropriados, considerando, inclusive, a necessidade dos
gestores da Unidade/rgo de ter assegurada, em tempo hbil, a oportunidade de apresentar
esclarecimentos adicionais ou justificativas a respeito dos atos e fatos administrativos sob sua
responsabilidade, no pleno exerccio de seu direito de defesa.
O impacto da auditoria ser medido nesta fase, quando verificado o grau da efetiva adoo das
providncias pelo auditado e os benefcios decorrentes das recomendaes.
Os impactos tambm podem ser qualitativos ou mesmo quantitativos sem expresso financeira
(reduo de tempo de espera, por exemplo).
O Relatrio de Monitoramento deve ser elaborado a partir de informaes fornecidas pelos prprios
gestores, devendo ser abordados aspectos quanto confiabilidade dos dados utilizados. Em
circunstncias especficas, pode ser necessria a implementao de alguns procedimentos de
auditoria para melhor instruo do Acompanhamento.
O Plano de Ao, elaborado ao final da fase de Relatrio, se d a partir das recomendaes nele
contidas, constituindo um importante instrumento para o Monitoramento.
Manual de Auditoria Interna
Elaborado aps cada auditoria, deve incluir um cronograma para a implementao das medidas
103
saneadoras a serem adotadas, sendo acompanhados seus prazos.
A partir deste Plano, pode a auditoria exercer o Monitoramento das aes previstas, verificando sua
efetiva implementao e coletando elementos para o planejamento de novas auditorias.
4. DA OBRIGATORIEDADE DE CUMPRIMENTO
REFERNCIAS
104
______. Ministrio da Fazenda. Instruo Normativa SFC/MF n 01, de 06 de abril de 2001. Define
diretrizes, princpios, conceitos e aprova normas tcnicas para a atuao do Sistema de Controle
Interno do Poder Executivo Federal. Disponvel em:
http://www.cgu.gov.br/Legislacao/Arquivos/InstrucoesNormativas/IN01_06abr2001.pdf. Acesso em
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______. Universidade Federal de Minas Gerais. Resoluo n 02, de 08 de junho de 2006. Aprova o
Regimento Interno da Auditoria Geral. Disponvel em:
http://www.ufmg.br/auditoria/images/stories/documentos/RegimentoInterno.PDF. Acesso em 30
de setembro de 2010.
______. TRIBUNAL DE CONTAS DA UNIO. Curso de Avaliao de controles internos. Aula 1 - Bases
Conceituais. Junho/2012. Disponvel em
http://portal2.tcu.gov.br/portal/pls/portal/docs/2509915.ZIP. Acesso em 19 jul. 2013
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