RESERVA DE LEY

Otro asunto que aparece en la jurisprudencia de la Corte italiana, en

relacin a las fuentes del derecho, es el papel de las normas creadas
por el poder ejecutivo. Concretamente hay dos temas que Groppi y
Meoli quisieron destacar: el alcance de la llamada reserva de ley
y el lugar de los decretos-ley.
Como se sabe, en trminos generales la reserva de ley puede
entenderse como la remisin que hace normalmente la
Constitucin y de forma excepcional la ley, para que sea justamente
una ley y no otra norma jurdica la que regule una determinada
materia. En otras palabras, se est frente a una reserva de ley
cuando, por voluntad del constituyente o por decisin del legislador,
tiene que ser una ley en sentido formal la que regule un sector
concreto del ordenamiento jurdico.
En la Constitucin italiana, como en la mexicana, hay distintas
reservas de ley, pero unas son absolutas y otras son relativas. La
Corte italiana, como se puede corroborar ms adelante, ha tenido
que enfrentar el tema del tipo de reserva que la Constitucin crea en
cada caso y el alcance de una posible regulacin del poder ejecutivo
por va reglamentaria en materias sujetas a reserva (en los casos en
los que la Constitucin lo permita) [36].
Por lo que hace a la legislacin creada por el poder ejecutivo va
decreto-ley, hay que sealar que la Constitucin italiana regula los
supuestos sustantivos y temporales bajo los que dicha atribucin
puede ser ejercida [37]. No se trata de una fuente del derecho que
permita llevar a cabo una suplantacin de la potestad legislativa del
Parlamento, sino de un mecanismo de urgencia que debe ser
utilizado solamente en casos de verdadera necesidad.
[36] Una reflexin interesante sobre el tema puede verse en Bao Len, Jos
Mara, Los lmites constitucionales de la potestad reglamentaria, Madrid, Civitas,
1991. Para la comprensin del fundamento terico de la reserva de ley puede
verse Guastini, Riccardo, Legge (riserva di) , Digesto, 4a. edic., vol. IX, Turn,
1994.
[37] El artculo 77 de la Constitucin italiana seala: No podr el Gobierno, sin
delegacin de las Cmaras, dictar decretos que tengan fuerza de ley ordinaria.
ALEMANIA

1.4. La previsin de reserva de ley

Existen principalmente dos vas para la restriccin de los derechos

fundamentales. La limitacin se prev a travs de una reserva de ley
contemplada en el enunciado del propio derecho fundamental o deriva a
partir del derecho constitucional en conflicto[15].

En la mayora de los derechos fundamentales de libertad se prev

una limitacin de los mismos mediante una reserva legal simple o
cualificada, la as llamada reserva de ley relativa a los lmites
(Schrankenvorbehalt) (vanse los artculos 5 II y 8 II LFB). El legislativo
puede tambin delegar al ejecutivo la posibilidad de limitacin de los
derechos fundamentales al habilitar al mismo para otorgar decretos de
conformidad con el art. 80 I LFB. Esto requiere no obstante una ley formal
como base legal y debe respetarse la doctrina de la esencialidad
(Wesentlichkeitslehre) junto con la reserva parlamentaria. La reserva
parlamentaria impone que corresponde al legislador establecer las normas
relevantes para los derechos fundamentales y que no puede delegarlas. De
otro modo, resultara demasiado sencillo para el ejecutivo limitar los
derechos fundamentales (tnganse en cuenta el principio democrtico y la
divisin de poderes). De esta manera, se fortalece la reserva de ley como
reserva de parlamento[16].

Adems, se recogen en la LFB derechos fundamentales no

limitados, los cuales no pueden en principio limitarse mediante leyes. Su
mbito de aplicacin se restringe segn el principio de concordancia prctica
de Konrad Hesse a travs del derecho constitucional en conflicto (lmites
constitucionales inmanentes, por ejemplo en el art. 4 I LFB). El ms alto
grado de proteccin constitucional corresponde al art. 1 I frase 1 al establecer
la intangibilidad de la dignidad humana. En este caso, cualquier injerencia
en su mbito de proteccin desencadena una consecuencia jurdica,
careciendo de legitimacin. Los derechos fundamentales procesales (art. 101
y art. 103 LFB), los derechos de igualdad (arts. 3 y 6 V LFB) y los derechos
de ciudadana (arts. 33 y 38 LFB) no contienen reserva legal alguna[17].

[17] HUFEN, Staatsrecht II, p. 131 y ss. marginal 30 y ss.;

PIEROTH/SCHLINK, Grundrechte , p. 77 marginal 334;
STEIN/FRANK, Staatsrecht, p. 234 y ss. 29 III, p. 268 y s. 32 III, 1

Argentina

En nuestro pas, la Constitucin consagra el principio de legalidad y de reserva de ley en

materia tributaria. De esta forma, el hecho que hace nacer la obligacin tributaria, el hecho
imponible tiene que estar tipificado, delimitado en la ley. Tambin deben estar en la ley
todos los dems elementos de la obligacin tributaria por su carcter ex lege. Y, por el
principio de reserva de ley, esta facultad slo le compete al Poder Legislativo.

En la causa que analizamos, la res. 007/02 regula sobre el aspecto subjetivo o personal
del hecho imponible, lo que est exclusivamente reservado al legislador, en este caso al
Concejo Municipal. Una norma inferior, emanada de otro poder, y como en el caso una
resolucin del organismo fiscal municipal, no lo puede reemplazar. De hacerlo, es
inconstitucional y en el caso, as lo entendi la Cmara. En efecto, como podr advertirse
del anlisis efectuado, la resolucin crea una obligacin tributaria a cargo de determinados
sujetos y no puede hacerlo sin violar el principio de legalidad y de reserva de ley en
materia tributaria.

La necesidad de que se respete el principio de legalidad y reserva de ley en materia

tributaria deriva de que el tributo deber ser establecido por el pueblo mismo, por la
voluntad popular. "La Ley representa la voluntad de autonormacin de una colectividad
que no reconoce otros poderes que los que emanan del conjunto de los ciudadanos que
forman parte de ella (...). Por ello, el principio de legalidad surge en la historia ligado,
bsicamente a dos materias en las que revela, mejor que en cualquier otra, la condicin de
sbditos o ciudadanos libres de los miembros de una comunidad: la definicin de delitos y
penas (principio de legalidad penal) y el establecimiento de tributos (principio de legalidad
tributaria)" (7).

El principio de legalidad y de reserva de ley en materia tributaria se refiere entonces a la

exigencia de autonormacin o autoimposicin, o sea que los mismos ciudadanos
determinen los tributos que a cada ciudadano se le puede exigir. Y esto es un principio
prcticamente universal receptado por todas las Constituciones del mundo.
"Independientemente de que se aluda a l como principio de legalidad o de reserva de ley
tributaria. As, el profesor de la Universidad de Gnova Vctor Uckmar, ya corrobor hace
ms de cuatro dcadas dicha circunstancia, para lo cul pas revista a las constituciones
de los ms diversos pases, para sostener finalmente, que a excepcin hecha de lo que
entonces rega en la Unin de Repblicas Socialistas Soviticas, todas las restantes
afirmaban explcitamente que los impuestos deban ser aprobados por los rganos
legislativos componentes" (8).

El principio de legalidad, desde un aspecto normativo, significa que los tributos slo
pueden ser fijados por ley y acta como un verdadero lmite a la potestad tributaria. No hay
tributo sin ley previa que as lo establezca. Y, desde un aspecto de aplicacin prctica,
significa que la Administracin en su actuar se someta a la ley. Esto va ms all de lo
meramente tributario: es el sometimiento de la administracin a la ley, propio de un estado
de derecho. El principio de reserva de ley en materia tributaria significa que todo lo referido
a esta materia tiene que regularse por ley, est reservado slo al poder legislativo y esto
tanto a nivel nacional, provincial y municipal y por mandato constitucional.

El principio de legalidad y de reserva de ley en materia tributaria est establecido en la

Constitucin Nacional, en los arts. 4, 9, 17, 19, 28, 39, 52, 75 inc. 1 y 2, 76, 99 inc. 2 y
3. Se encuentra regulado en forma expresa en la Constitucin de la Provincia de Crdoba
en el art. 71, que establece que el sistema tributario se fundamenta, entre otros, en el
pincipio de legalidad, en el art. 104 inc. 32, en el art. 106 que establece la exigencia de la
doble lectura en materia de leyes tributarias, en el art. 188 que prev la exigencia de que
los tributos municipales deben respetar los principios constitucionales de la tributacin
entre los que se encuentra el de legalidad o reserva de ley. Asimismo en la Carta Orgnica
Municipal de la ciudad de Crdoba en el art. 6, expresamente establece el principio de
legalidad en el art. 45, tambin puede citarse el art. 64 inc. 15 y el 67.

Y lo que resulta an ms contundente, y que entendemos que la Cmara podra tambin

haber invocado al fallar, es el art. 2 del propio Cdigo Tributario Municipal de la
Municipalidad de Crdoba que establece:

"Principio de legalidad. Ningn tributo puede ser exigido sino en virtud de ordenanza. Slo
la ordenanza puede: 1) Definir el hecho imponible. 2) Indicar el sujeto pasivo. 3) Fijar la
base imponible, la alcuota o el monto del tributo. 4) Establecer exenciones, deducciones,
reducciones y otros beneficios tributarios. 5) Tipificar las infracciones y establecer las
respectivas sanciones. 6) Establecer los procedimientos administrativos necesarios para la
investigacin, determinacin, fiscalizacin y percepcin de la obligacin tributaria por los
organismos competentes de acuerdo a los preceptos de este Cdigo. Las normas que
regulen las materias anteriormente enumeradas, excepto las indicadas en el inc. 6, no
pueden ser integradas por analoga ni suplidas por va de reglamentacin".

Este artculo resulta determinante para reforzar ms todava la ilegalidad, nulidad e

inconstitucionalidad de la resolucin municipal en cuestin ya que la propia ley especfica
en materia tributaria en el municipio de Crdoba establece la necesidad de que el hecho
imponible, los sujetos y el elemento cuantitativo sean slo establecidos por una ordenanza
y adems prohibe todo tipo de delegacin en esta materia no pudiendo ser suplidas por la
reglamentacin. El Cdigo Tributario de la ciudad de Crdoba establece en forma expresa
el principio de legalidad y reserva de ley en materia tributaria, este ltimo en forma estricta
u ortodoxa. Luego, la resolucin del organismo fiscal municipal 007/02 se opone a la
Constitucin Nacional a la Constitucin de la provincia de Crdoba, a la Carta orgnica
Municipal y al Cdigo Tributario Municipal, en forma expresa.

Como manifestramos en el presente "En la doctrina comparada de la especialidad, y

sobre todo en la literatura italiana, germana y espaola, se suele hacer el distingo entre
principio de legalidad en general y el principio de reserva de ley en particular (...) Cosa
distinta es la relacin entre la ley y su competencia privativa en determinadas materias -ley
sancionada por el rgano constitucionalmente investido de la funcin legislativa- y las
dems normas jurdicas que tienen rango de ley y que carecen de aptitud para regular
tales competencias, aspecto que nos introduce en la nocin de reserva de ley" (9).

La reserva de ley implica como manifestramos en el presente, que una materia, en el

caso la tributaria, est reservada a la ley y no a normas inferiores que no sean tales. Y
obliga no slo a la Administracin que le prohibe regular aspectos reservados al Poder
Legislativo sino tambin que este deber ocuparse de ser celoso en legislar sobre todos
los aspectos a l reservados y no dejar espacios en la ley o hacer delegaciones
prohibidas.

Por su parte, la Cmara en el considerando IV), establece que la "Constitucin Nacional

deja en claro que slo podrn establecerse tributos con arreglo a la ley (arts. 4 y 17)... no
deja margen alguno para la 'delegacin'...". Sintetizando, "la reserva de ley, como se dijo,
convierte por mandato constitucional una parcela dentro del universo del ordenamiento
jurdico -en nuestro caso la correspondiente a la creacin, modificacin, exencin,
cancelacin, derogacin de tributos y la relativa a la definicin de sus elementos
estructurales-, en un mbito en el cual solamente puede actuar la ley formal material, esto
es, en nuestro ordenamiento constitucional, la sancionada por el Congreso federal, las
legislaturas provinciales o los concejos municipales" (10) (la bastardilla es nuestra).

Nos permitimos efectuar algunas conclusiones referidas al principio de legalidad y reserva

de ley en materia tributaria iluminadas sin duda de la lectura de la gran obra del profesor
Cass, citada en nota 5 del presente.

La Constitucin Nacional establece el principio de reserva de ley en modo amplio referido

a todos los tributos, ntese que se refiere a la competencia del Congreso en materia de
"contribuciones".

Los tributos slo pueden en un Estado de Derecho ser establecidos en todos sus aspectos
estructurantes por voluntad popular, por el Poder Legislativo, esto responde al principio de
la autonormacin o autoimposicin, y en nuestra Constitucin Nacional surge expreso del
art. 52, ntese que en el mismo se establece la iniciativa de la Cmara de Diputados en
materia de contribuciones, y es esta Cmara la depositaria de la voluntad popular.

El principio de reserva de ley en materia tributaria se reafirma con el principio de divisin

de poderes consagrado en nuestra Constitucin Nacional. Evita que el Poder Ejecutivo o
bien la Administracin fiscal ejerzan funciones que no le son propias constitucionalmente
como las potestades normativas. Luego, en una Repblica como es el caso de nuestro
pas, no se concibe el desborde de funciones, sin violar el sistema republicano establecido
constitucionalmente y tan propio de nuestra historia institucional.

El principio de legalidad y de reserva de ley aseguran la funcin garantista de la propiedad

y de la seguridad jurdica.

Nuestro sistema constitucional adopta el sistema rgido o absoluto de reserva de ley en

materia tributaria.

"La intervencin de los rganos ms genuinamente representativos de la voluntad popular

-Parlamento, Cortes, Congreso, Asamblea, Legislatura, Sala de Representantes, Concejo
Deliberante, etc.-, constituyen, igualmente, la garanta de una accin legislativa
comprometida en la bsqueda del bienestar general o bien comn, del afianzamiento de la
seguridad jurdica y del perfeccionamiento del Derecho. Esto ltimo, como consecuencia
de la publicidad del trmite parlamentario y la consiguiente difusin pblica de las
iniciativas; la pluralidad poltica y proporcionalidad que de ordinario se alcanza en las
bancadas parlamentarias en correspondencia a los intereses sociales y a las concepciones
polticas; y la responsabilidad de los integrantes del cuerpo legislativo, sometida a la
peridica y necesaria revalidacin de los mandatos. Igualmente la regla permite afianzar la
toma democrtica de las grandes decisiones en todo el campo de accin del poder
financiero -tanto en lo tributario, como en lo presupuestario-, comprometiendo, de una
forma u otra, a toda la ciudadana, con las definiciones que en definitiva hayan de
adoptarse" (11).

La Constitucin Nacional de 1853/1994 adopta el sistema de reserva de ley rgido o

absoluto. Esto significa que los tributos slo pueden establecerse por ley formal, esto es
sancionada por el Congreso, las legislaturas provinciales o de los concejos deliberantes de
los municipios o comunas, y que tales normas deben contener todos los elementos
esenciales del tributo, como la definicin ntegra del hecho imponible, es decir con todos
los elementos que lo integran, el aspecto cuantitativo del tributo referido a base de clculo
y tarifa, as como exenciones, procedimientos determinativos y el rgimen infraccional etc.
Slo el Poder Legislativo puede regularlo y nada de ello puede quedar librado al Poder
Ejecutivo ni serle delegado. Esto ltimo se advierte en lo establecido por la Constitucin
Nacional con la reforma 1.994 en los arts. 76 y el 99 inc. 3 (citados por la Cmara).
Tambin el Cdigo Tributario Municipal de Crdoba en el art. 2 adopta en forma expresa
el principio de reserva de ley en materia tributaria de tipo rgido u ortodoxo.

El principio de legalidad y reserva de ley en materia tributaria ha sido aplicado por el

Mximo Tribunal de la Repblica entre otros en Fallos: (313:1513), "Luis Arsenio Peralta y
otro V. Nacin Argentina (Ministerio de Economa BCRA), del 27/12/1990 (La Ley, 1991-C,
158); (316:766), "Video Cable Comunicaciones SA c. Instituto Nacional de
Cinematografa", del 1993/04/27 (La Ley, 1993-D, 398); "Eves SA" del 14/10/1993 (La Ley,
1993-E, 427); "Video Club Dreams c. Instituto Nacional de Cinematografa" del 6 de junio
de 1995 (318:1154) (La Ley, 1995-D, 247); (319:3400), "La Bellaca SAACIF yM c.
Direccin General Impositiva" del 27/12/1996 (La Ley, 1997-C, 25); (321:366) "Luisa Spak
de Kupchik y otra c. Banco Central de la Repblica Argentina y otro", del 17/03/1998 (La
Ley, 1999-E, 67); (322:1726), "Ezio Daniel Verrocchi c. Administracin Nacional de
Aduanas", del 19 de agosto de 1999 (La Ley, 2000-A, 88); "Unifund Sociedad Gerente de
Fondos Comunes de Inversin SA c. Poder Ejecutivo Nacional", del 7/03/00 (La Ley, 2000-
D, 143).

Ms all de la funcin de proteccin que el principio de reserva de ley ejerce sobre el

derecho de propiedad y el de libertad econmica, "la reserva de ley es hoy ante todo una
llamada al Parlamento para que regule el contenido ms esencial de los derechos
fundamentales y para que lleve a cabo una configuracin de las instituciones bsicas del
Estado democrtico" (12).

La resolucin 007/02 en cuestin, en efecto, regula sobre un aspecto que le est vedado,
sobre el hecho imponible de un tributo, especficamente acerca del aspecto personal del
mismo. Es inconstitucional.

Adems toma como base la Ordenanza Tarifaria N 10.447 que nada delega en este
sentido en el Organismo fiscal. Aunque de todas maneras si lo hiciera sera nula la
ordenanza puesto que esta facultad no la puede delegar el rgano legislativo.

Por otra parte invoca para su dictado el art. 11 del Cdigo Tributario Municipal que slo se
refiere a la reglamentacin de los sistemas de percepcin y control de los mismos, que
nada tiene que ver con la definicin del aspecto personal del hecho imponible de sustituir a
la ley en sentido formal y crear as un sujeto pasivo sin ordenanza, violando el principio de
legalidad y de reserva de ley.
IV. De la prohibicin de delegacin En el considerando IV) para resolver la nulidad e
ilegalidad de la resolucin 007/02 dictada por la citada Secretara, la Cmara entre otros
argumentos tambin se explaya en, que la Secretara se excede en sus facultades
establecidas en el art. 11 y 18 del Cd. Tributario municipal puesto que en nada se trata de
una norma de contenido reglamentario o interpretativa sino que crea un sujeto pasivo,
regula sobre el hecho imponible de la obligacin tributaria, crea un tributo. Y que con
respecto a la facultad reglamentaria del Intendente, si bien no es dictada por l tampoco
ser vlida puesto que un sistema constitucional como el argentino con un principio de
reserva de ley ortodoxo, no da margen para que el Intendente regule sobre los aspectos
referidos a los elementos del hecho imponible, de la obligacin tributaria de los elementos
estructurantes del tributo, lo que dice la Cmara sera slo en el supuesto de estar en
presencia de un sistema de reserva de ley flexible, cosa que no es, no slo a nivel
constitucional sino tampoco especficamente a nivel municipal.

Con respecto a la facultad reglamentaria de las ordenanzas prevista en el art. 86 inc. 2 de

la Carta Orgnica Municipal a favor del Intendente, en el caso de contenido tributario, si
fuera ejercida por el Intendente se tratara de poner en prctica en ejecucin la ley pero no
de apartarse de ella y crear un nuevo sujeto tributario. Cuando de eso se trata habr de
ejercerse con la limitacin establecida por la Constitucin Nacional en el sentido de no
alterar el espritu de la ley a reglamentar, a no desnaturalizarla ni excederla. Respetando el
principio de legalidad, de reserva de ley ortodoxo y la prohibicin de delegacin. Tambin
con las limitaciones ya sealadas en la Carta Orgnica Municipal y en el Cdigo Tributario
municipal.

"En Derecho tributario el reglamento se ha de entender siempre, y salvo en lo que se

refiere a la organizacin de la Administracin tributaria, como un instrumento de ejecucin
de la ley necesitado siempre de una habilitacin legal que le sirva de base. El criterio del
complemento indispensable debe servir tambin para criticar la generalizada costumbre de
nuestra Administracin financiera de recoger en normas reglamentarias toda la regulacin
de los tributos repitiendo en el reglamento las normas de ley, introduciendo precisiones y
aclaraciones, fijando su posible interpretacin como si dispusiera de una potestad
reglamentaria general y autnoma, que, desde luego, la Constitucin no le otorga y para lo
cul no dispone (...) la Ley debe determinar los elementos esenciales del tributo y de las
prestaciones personales que la acompaan.

"La regulacin que cubre este 'mbito mnimo de reserva' no slo no debe necesitar, sino
que debe rechazar, en nuestra opinin, cualquier complemento reglamento. La creacin ex
novo de un tributo y la determinacin de los elementos esenciales o configuradores del
mismo -ha indicado el Tribunal Constitucional en este sentido- pertenecen siempre al plano
o nivel de la ley y no pueden dejarse nunca a la legislacin delegada y menos todava a la
potestad reglamentaria.

"Por ello, hemos dicho muchas veces que, respecto a los elementos esenciales del tributo
ya regulados por la ley, el mejor reglamento es el que no existe. La norma reglamentaria
que regula, sin haber sido llamada por ella, la norma legal que delimita, por ejemplo, el
hecho imponible de un tributo o bien es intil porque se limita a repetir el texto de la ley o
bien es nula por decir algo distinto a lo que la ley ha dicho" (13).

V. Conclusin En el caso, con correcto criterio, acorde con la Constitucin Nacional, la

Constitucin de la Provincia de Crdoba y normas especficas locales ya citadas, la
Cmara declara la inconstitucionalidad, la nulidad absoluta e insanable de la res. 007/02
aplicando as la sancin que conlleva el ejercicio de facultades legislativas por el Poder
Ejecutivo segn lo establecido en el art. 99 inc. 3 de la Constitucin Nacional. Esto as por
violar el principio de legalidad tributaria y el principio de reserva de ley que tanto que en la
Constitucin Nacional como en la de la Provincia de Crdoba, en la Carta Orgnica
Municipal de Crdoba y en el Cdigo Tributario Municipal de Crdoba, establece un
sistema de reserva legal rgido u ortodoxo, y el fallo es acorde con tales normas superiores
y especficas.

El mismo demuestra el correcto funcionamiento del mecanismo de divisin de poderes

propio de un Repblica. Principio de divisin de poderes que la resolucin del organismo
fiscal viol.

En consonancia con lo fallado, resulta importante destacar que lo regulado por la

resolucin 007/02 dictada por el organismo fiscal municipal de Crdoba declarada
inconstitucional en la causa comentada se regul posteriormente por la ordenanza
10.586/03 modificatoria del Cdigo Tributario Municipal de Crdoba y de la Ordenanza
10.363/00. Incorporndose como art. 264 bis definiendo el sujeto pasivo referido a los
Hipermercados. En efecto, el Concejo Deliberante consider que esta materia tributaria le
estaba reservada, y as sancion la referida ordenanza, sin que en el presente nos
propongamos analizarla.

Resulta cierto que el tributo se legitima por su destino de financiamiento del gasto pblico
pero tal mvil recaudatorio no alcanza en un estado de derecho y en una repblica, por
encima de ello todo tributo debe respetar principios constitucionales superiores tales como
el principio de legalidad y reserva de ley en materia tributaria a riesgo de convertirse en un
acto de nulidad absoluta que imponga despojos ilegales donde el derecho de propiedad, la
seguridad jurdica y la finalidad social de un estado quede a merced del poder pblico.

*) Abogada. Prof. Adj. Facultad de Derecho, ctedra Derecho Tributario (UNR y UCA Ros.)
Prof. Pro. Tit. Posgrado. Directora carrera de Posgrado Abogado Especialista en Derecho
Tributario UCA. Doctorando.

(1) CORTI, Arstides, BUITRAGO Ignacio y CALVO, Rubn, "La estructura jurdica de la
norma tributaria", JA, 1998-II-621.

(2) PEREZ DE AYALA, Jos Luis, GONZALEZ, Eusebio, "Derecho Tributario", t. I, p.189,
Ed. Plaza Universitaria Ediciones, Espaa, Salamanca, 1994.

(3) FERREIRO LAPATZA, Jos Juan, "Curso de Derecho Financiero espaol", v. I, p. 366,
Ed. Marcial Pons Espaa, Madrid - Barcelona, 1998.

(4) VILLEGAS, Hctor, "Curso de Finanzas, Derecho Financiero y tributario", p. 274, 6

ed., Ed. Depalma, Buenos Aires, 1997.

(5) PEREZ DE AYALA, op. cit. p. 194.

(6) JARACH, Dino, "El hecho imponible. Teora general del Derecho tributario sustantivo",
Ed. Abeledo Perrot, Buenos Aires, 1971.

(7) FERREIRO LAPATZA, op. cit, p. 47.

(8) CASAS, Jos Osvaldo, "Derechos y garantas constitucionales del contribuyente a

partir del principio de reserva de ley en materia tributaria", p. 214, nota al pie, N 4, Ed. Ad
Hoc, Buenos Aires, 2002.
(9) CASAS, J.O., op. cit., p. 232.

(10) Idem, p. 234.

(11) Idem, p. 321.

(12) CIRIANO VELA, Csar D., "Principio de legalidad e intervencin econmica", p. 152,
Ed. Atelier, Barcelona, 2000.

(13) FERREIRO LAPATZA, op. cit, p. 51 - 52.