I rea Tributaria I

Contenido
Lo que usted debe conocer sobre las prdidas tributarias de tercera
INFORME TRIBUTARIO I-1
categora
Aplicacin del impuesto a la renta y del IGV en contratos de consorcio
I-7
(Parte III)
ACTUALIDAD Y Incidencia tributaria en los gastos por fiestas navideas I-11
APLICACIN PRCTICA Gastos recreativos, salud y capacitacin I-15
Aplicaciones prcticas de la Decisin 578: Rgimen para evitar la doble
I-18
tributacin y prevenir la evasin fiscal
NOS PREGUNTAN Y Emisin del Formulario N. 820-Comprobante para operaciones no habi-
I-21
CONTESTAMOS tuales en la enajenacin de acciones, venta de bienes muebles e inmuebles
La utilizacin de los servicios de sobreestada de contenedores brindado
ANLISIS JURISPRUDENCIAL I-23
por no domiciliado es una operacin gravada con el IGV
JURISPRUDENCIA AL DA Tasa adicional del impuesto a la renta I-25
INDICADORES TRIBUTARIOS I-26

Lo que usted debe conocer sobre las prdidas

tributarias de tercera categora
Ficha Tcnica
Autor : Dr. Mario Alva Matteucci
Ttulo : Lo que usted debe conocer sobre las
prdidas tributarias de tercera categora
Fuente : Actualidad Empresarial N. 363 - Segunda
Quincena de Noviembre 2016
1. Introduccin
La inversin realizada en un determinado
negocio no necesariamente genera utili-
dades en los primeros aos, ello debido a
la necesidad de posicionarse en el merca-
do, lograr ocupar un sitial de preferencia y
obtener posteriormente ganancias.
Lo que se observa es que normalmente los
ingresos son menores a los gastos, por lo
que al momento de elaborar los estados
financieros y luego de aplicar las adiciones
y deducciones, obtenemos el resultado
tributario, el cual puede ser positivo, en
cuyo caso se debe cumplir con el pago
del impuesto a la renta; de ser negativo,
se generaran prdidas tributarias, las
cuales pueden arrastrarse para efectuar la
compensacin hacia ejercicios gravables
posteriores.
El motivo del presente informe es revisar
la legislacin tributaria del impuesto a la
renta que trata sobre las prdidas tribu-
tarias, especficamente en las rentas de
naturaleza empresarial.
2. El concepto de prdida
Una primera aproximacin al desarrollo
del tema pasa por efectuar una revisin
del concepto de prdida.
2.1. La prdida en la doctrina
Si consultamos el Diccionario de Con-
tabilidad, apreciamos que el trmino
prdida significa situacin que ocu-
rre cuando los egresos superan a los
ingresos en un determinado periodo1.
En la doctrina apreciamos que FLORES
POLO define a la prdida tributaria como
[]el saldo negativo en el balance de
un negocio, cuando los gastos superan
a los ingresos2.
EFFIO PEREDA indica que [] una pr-
dida tributaria es el resultado negativo
de un ejercicio gravable (determinado
en base a las normas tributarias), la
cual puede ser compensada en ejerci-
cios posteriores en los que se generen
rentas netas3.
2.2. La base sobre la cual se debe
considerar la prdida tributaria
Es pertinente indicar que la prdida
tributaria no es la misma que la prdida
contable. Pueden existir casos en los cua-
les el contribuyente tuviera una prdida
contable pero al hacer las adiciones y
deducciones se obtiene un resultado tri-
butario positivo, por lo que le correspon-
de pagar el impuesto a la renta. Tambin
puede presentarse la situacin inversa,
en la cual se obtenga una utilidad con-
table y al hacer el proceso de adiciones
1 RONDN, Jos. Diccionario de Contabilidad. Recuperado de <http://
diccionariodecontabilidad-p.blogspot.pe/> (consultado el 16-
11-16).
2 FLORES POLO, Pedro. Diccionario de Trminos Jurdicos. Lima:
Marsol Per Editores SA, 1987. pp. 349 y 350.
3 EFFIO PEREDA, Fernando. Cul es el tratamiento de las prdidas
tributarias de tercera categora? Artculo publicado en la revista
Asesor Empresarial. Segunda quincena de enero 2012. p. 5.
Informe Tributario
y deducciones se obtiene un resultado
negativo, con lo cual se ha determinado
una prdida tributaria.
Es interesante revisar uno de los consi-
derandos de la RTF N. 01687-1-2005
en la cual el Tribunal Fiscal precisa la
base sobre la cual el contribuyente puede
determinar el resultado final del ejercicio,
el cual puede tener una obligacin de
pago si el resultado es positivo o generar
una prdida tributaria, si el resultado es
negativo. All indica lo siguiente:
Que mientras la utilidad contable se
determina en funcin de un Estado de
Ganancias y Prdidas elaborado a partir
de los principios contables generalmente
aceptados y constituye el resultado de las
actividades ordinarias y extraordinarias de
una empresa en ejercicio dado, la utilidad
tributaria o renta gravable se determina
segn las reglas establecidas por la Ley
del Impuesto a la Renta y su reglamento,
pudindose determinar diferencias que
hagan que no necesariamente coincidan
el resultado contable con el tributario,
conforme lo prev el artculo 33 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, aprobado por el Decreto Supremo
N. 122-94-EF, el que establece que la con-
tabilizacin de operaciones bajo principios
de contabilidad generalmente aceptados,
puede determinar, por la aplicacin de las
normas contenidas en la ley, diferencias
temporales y permanentes en la determi-
nacin de la renta neta, agregndose que
las citadas diferencias obligarn al ajuste del
resultado segn los registros contables, en
la declaracin jurada.
En la misma lnea de pensamiento encon-
tramos la opinin de GARCA QUISPE
quien indica lo siguiente:

N. 363 Segunda Quincena - Noviembre 2016 Actualidad Empresarial I-1

 I Informe Tributario
Mencionar a una Prdida Tributaria no es
necesariamente referirse a la Prdida del
Ejercicio, por cuanto esta ltima representa al
resultado de gestin obtenido en una entidad
por un determinado ejercicio; este resultado
es determinado por la contabilidad financiera
en aplicacin de criterios de contabilidad
expresados en las Normas Internacionales
de Informacin Financiera -NIIF-, en cambio
una Prdida Tributaria es el resultado obte-
nido en aplicacin de la Ley y Reglamento
del Impuesto a la Renta y dems normas de
carcter tributario que tiene incidencia en la
determinacin del Resultado Tributario por un
determinado Ejercicio o periodo.
Puede presentarse el caso de que se hubiere
obtenido una Utilidad Antes de Participa-
ciones e Impuestos; sin embargo, luego
de aplicar los reparos tributarios puede
que se determine Prdida Tributaria, como
tambin, puede que se haya determinado
una Prdida Contable; sin embargo, luego
de los reparos tributarios se determine Renta
Neta Imponible4.
En otra publicacin, GARCA QUISPE
indica lo siguiente: Una seguridad de
que el ntegro de la prdida tributaria
ser materia de utilizacin con fines
fiscales, tambin conllevar a que se
reconozcan ingresos y a la vez activos
tributarios diferidos, ambos formarn
parte de la informacin financiera a
mostrar en los estados financieros que
se prepare por el ejercicio; en el caso
de los activos tributarios diferidos,
estos permanecern en las cuentas de
balance hasta que se d su regulariza-
cin en ejercicios siguientes; el criterio
de la contabilizacin de estos se puede
apreciar en los criterios expuestos en la
NIC 12 Impuesto a la Renta5.
3. La forma de compensacin de
las prdidas tributarias en la
doctrina
En la doctrina existen dos tipos de cami-
nos en los cuales el legislador puede apo-
yarse efectos de realizar la compensacin
de las prdidas.
3.1. La compensacin de prdidas
tributarias hacia atrs: sistema
carry back
De plano podemos mencionar que por
una cuestin de poltica fiscal, la legislacin
peruana que regula el impuesto a la renta
no considera la posibilidad de aplicar la
compensacin de prdidas hacia atrs, es
decir, respecto de ejercicios gravables ya
declarados y de ser el caso, que se hubie-
ran cancelado los impuestos respectivos.
Sin embargo, consideramos pertinente
revisar la opinin de la doctrina sobre la
aplicacin del sistema de compensacin
de prdidas hacia atrs. En ese caso
4 GARCA QUISPE, Jos Luis. Arrastre de la prdida tributaria. Artculo
publicado en la revista Actualidad Empresarial n. 202. Primera
quincena de marzo del 2010. P. I-12.
5 GARCA QUISPE, Jos Luis. Prdida tributaria y su incidencia contable.
Artculo publicado en la revista Actualidad Empresarial N. 246.
Primera quincena de enero del 2012. P. I-12.
I-2 Instituto Pacfico
apreciamos las opinines de COBO DE
GUZMN y SANFRUTOS quienes ma-
nifiestan lo siguiente:
El sistema de compensacin hacia atrs o
retrospectiva permite, con carcter general y
con ciertos matices en algunas jurisdicciones,
la obtencin de devoluciones de impuestos
pagados en ejercicios anteriores en los que
se generaron rentas positivas, cuando, en
ejercicios posteriores, se obtengan rentas ne-
gativas que puedan compensar las positivas
obtenidas en el pasado. A modo de ejemplo,
si una empresa obtiene un beneficio fiscal en
el ao n de 100, pagando en consecuencia
30 de impuesto y en el ao n+1 obtiene una
prdida fiscal, pongamos por caso de 40,
este ltimo resultado negativo compensara
el beneficio del ao n, resultando que la base
imponible del ejercicio n, tras la compensa-
cin, quedara reducida a 60, por lo que el
ingreso de 30 efectuado debe transformarse
en un ingreso de 18, procediendo as una
devolucin de 12.
Una tendencia que podemos observar en
algunos pases que disfrutan ya del rgi-
men de carry back es su reciente utilizacin
como medida temporal anticrisis, habiendo
ampliado el nmero de aos hacia atrs
aplicable. Este es el caso del Reino Unido,
que ha previsto para ejercicios fiscales hasta
2010 la ampliacin del plazo general de
compensacin hacia atrs de uno a tres aos,
o el de Estados Unidos, que ha ampliado el
plazo de dos a cinco aos para los ejercicios
2008 y 20096.
Coincidimos con LLAQUE SNCHEZ
cuando indica que este mecanismo re-
quiere para funcionar, que las empresas
que hubieran determinado prdidas en
el ejercicio corriente, hayan declarado
y pagado impuestos durante los aos
previos al momento en que se incurren
en las prdidas.
Por otro lado, la devolucin procede
siempre y cuando la prdida en el
ejercicio corriente no supere la suma de
los impuestos pagados en los ejercicios
anteriores7.
Finalmente, BOREL REY precisa que se
busca incentivar a las empresas a buscar
nuevos proyectos de inversin, ya que
las posibles prdidas de los primeros
aos de actividad se podran compensar
con beneficios de ejercicios anteriores,
por lo que se elimina el sesgo de incer-
tidumbre que tiene el incentivo de la
compensacin hacia hipotticos benefi-
cios futuros. Entonces, hay liquidez en el
mismo ejercicio con prdidas8.
6 COBO DE GUZMN, Juan y , Eduardo SANFRUTOS.Com-
pensacin de prdidas hacia atrs. Artculo publicado en el
semanario Cinco Das de Espaa, el 22 de febrero del 2010.
Recuperado de <http://cincodias.com/cincodias/2010/02/22/
economia/1266954947_850215.html> (consultado el 20 de
noviembre del 2016).
7 LLAQUE SNCHEZ, Fredy Richard. Efectos financieros del trata-
miento de las prdidas tributarias compensables y su influencia en
las decisiones de inversin en la regin andina. Tesis para optar el
grado acadmico de doctor en Contabilidad y Finanzas. Facultad de
Ciencias contables, econmicas y financieras. Seccin de Posgrado
de la Universidad San Martn de Porres. p. 58. Recuperado de
<http://www.repositorioacademico.usmp.edu.pe/bitstream/
usmp/585/3/llaque_fr.pdf> (consultado el 21 de noviembre del
2016).
8 BOREL REY, Edmundo Javier. Lmite a las facultades fiscalizadoras
del Servicio de Impuesto Internos sobre prdidas de arrastre.
N. 363
Podemos comentar que si este sistema de
compensacin de prdidas se aplicara en
el Per, determinara un mecanismo de
alivio para las empresas pero perjudicara
la recaudacin fiscal; aparte podra decir-
se que beneficiara a las empresas que ya
se encuentran consolidadas en el mercado
y no a las que recin estn empezando
a funcionar.
3.2. La compensacin de prdidas tri-
butarias hacia adelante: sistema
carry forward
Bajo la lgica de este sistema, la com-
pensacin de prdidas tributarias se
debe ejecutar hacia adelante, es decir,
que el arrastre de las prdidas no debe
considerar ejercicios gravables tributarios
ya cerrados, sino que tomar en consi-
deracin la aplicacin para los ejercicios
gravables futuros.
La legislacin peruana del impuesto a la
renta considera este sistema de compen-
sacin a futuro, ya sea en los sistemas
A o B.
Es pertinente indicar que en ambos sis-
temas la compensacin de las prdidas
tributarias se debe efectuar en adelante,
es decir, desde el ejercicio gravable si-
guiente al cual se generaron las prdidas
y no hacia atrs.
Diversos autores indican que la posibili-
dad de compensar las prdidas incurri-
das en el ao en curso con resultados
de ejercicios positivos posteriores, se
permite en todos los pases de la UE.
La mayora de ellos no impone lmites
temporales para trasladar las prdi-
das hacia delante. Por otra parte, el
lmite ms frecuente de compensar
hacia delante es de 5 aos entre los
pases que incluyen restricciones a la
compensacin9.
ALARCN ORDEZ precisa con respec-
to a este sistema de arrastre lo siguiente:
La posibilidad de poder arrastrar la
prdida tributaria a ejercicios futuros
es un beneficio generalmente acepta-
do en la mayora de las legislaciones
del mundo. En el caso de los pases
miembros de la OECD la gran mayo-
ra permite el arrastre de prdidas a
ejercicios futuros y por periodos con-
siderables10.
Memoria para optar el grado de Licenciado en Ciencias Jurdicas y
Sociales. Universidad Austral de Chile. pp. 34 y 35. Recuperado de
<http://cybertesis.uach.cl/tesis/uach/2013/fjb731l/doc/fjb731l.
pdf >(consultado el 21 de noviembre del 2016).
9 SANZ SANZ, Jos; ROMERO JORDN, Desiderio; LVAREZ GARCA,
Santiago; CHOCARRO GARBAYI, Germn y UBAGO MARTNEZ,
Yolanda. El impuesto de sociedades en la Europa de los veinticinco:
Un anlisis comparado de las principales partidas. p. 24. Recuperado
de <http://www.ief.es/documentos/recursos/publicaciones/
documentos_trabajo/2004_22.pdf> (consultado el 21 de
noviembre del 2016).
10 ALARCN ORDEZ, Catalina. Tributacin de las prdidas en Chile.
Memoria para optar al grado de Licenciado en Ciencias Jurdicas y
Sociales. Universidad de Chile. Ao 2016. p. 62. Recuperado de
<http://repositorio.uchile.cl/bitstream/handle/2250/140092/
Tributaci%C3%B3n-de-las-p%C3%A9rdidas-en-Chile.pdf?se-
quence=1> (consultado el 21 de noviembre del 2016).
Segunda Quincena - Noviembre 2016
 rea Tributaria I
En el Per se aplica el sistema de com- de dicha problemtica se reitera al 4.1. El sistema A de compensacin de
pensacin de prdidas hacia adelante, analizar la traslacin de quebrantos re- prdidas
es decir, utilizando el sistema de tipo sultantes en la renta neta global de un El literal a) del artculo 50 de la Ley del
carry forward. ao, en cuyo caso una solucin consiste Impuesto a la Renta regula el sistema
en permitir que sean compensadas las de compensacin de prdidas conocido
JIMNEZ CANO precisa que hay que
prdidas experimentadas en deter- como el sistema A.
resaltar la enorme diferencia entre es-
minados ejercicios con las utilidades
tos dos tipos de activos: Si se cumplen Bajo este sistema los contribuyentes que
de otros.
correctamente las condiciones legales hubieran generado prdidas pueden
establecidas, un activo por prdida ca- A tales efectos, puede permitirse la compensar la prdida neta total de tercera
rryback es un derecho de cobro contra traslacin de quebrantos a un nmero categora de fuente peruana que registren
la Administracin Pblica, mientras que determinado de ejercicios pasados y en un ejercicio gravable imputndola ao
un activo por prdida carry forward a otro nmero de ejercicios futuros, a a ao, hasta agotar su importe, a las rentas
es un derecho a pagar menos impuestos efectos de obtener una promediacin netas de tercera categora que obtengan
en ejercicio venideros, o sea, es un acti- de renta. Este sistema, sin embargo, en los cuatro ejercicios inmediatos pos-
vo que solo se puede recuperar si en el presenta el inconveniente prctico de teriores computados a partir del ejercicio
futuro se obtienen suficientes ganancias que supone la rectificacin de declara- siguiente al de su generacin.
fiscales que as lo permitan. Insistimos, ciones ya presentadas, lo cual normal- Se menciona tambin que el saldo que no
pues, en la diferente calidad de estos mente significa perturbaciones en la resulte compensado, una vez transcurrido
dos tipos de activos que, como veremos, labor de la administracin. Por tal mo- ese lapso, no podr computarse en los
estn perfectamente diferenciados en ejercicios siguientes.
tivo, muchas veces las legislaciones solo
la NIC 1211.
admiten que los quebrantos se trasla- La concordancia reglamentaria la ubicamos
DELGADO VILLANUEVA indica que den hacia el futuro, compensndose en el texto del literal a) del artculo 29 del
segn se observa ambos sistemas con los beneficios de un determinado Reglamento de la Ley del Impuesto a la
de prdidas tributarias permiten el nmero de ejercicios; pasado ese tiem- Renta. All se indica que, efectos de la apli-
arrastre de las prdidas luego de su po, si an se arrastran prdidas, ellas cacin del artculo 50 de la ley, se tendrn
generacin (carry forward); sin em- no podrn seguirse compensando14. en cuenta las siguientes disposiciones:
bargo, no es posible aplicarlas hacia
atrs (carry back), lo cual le permitira a) Sistema a) de compensacin de pr-
al contribuyente contar con liquidez, 4. La regulacin de las prdidas didas
para afrontar su situacin negativa12. tributarias en la legislacin Las prdidas netas compensables de ejer-
Con respecto al sistema dual de compen- del impuesto a la renta cicios anteriores se compensarn contra
la renta neta de tercera categora empe-
sacin de prdidas tributarias existente El artculo 50 de la Ley del Impuesto a
zando por la ms antigua. Las prdidas
en el Per, PORTO precisa lo siguiente: la Renta regula el tema de las prdidas de ejercicios anteriores no compensadas
De otro lado, en el Per se admite un tributarias. podrn ser arrastradas a los ejercicios si-
sistema dual donde el contribuyente guientes siempre que no haya vencido el
puede optar por aplicar las prdidas All se indica que los contribuyentes do-
miciliados en el pas podrn compensar plazo de 4 (cuatro) aos contados a partir
durante los 4 ejercicios siguientes del ejercicio siguiente al de la generacin
computados desde la fecha en la cual la prdida neta total de tercera categora
de cada prdida.
esta se genera o de manera indefinida, de fuente peruana que registren en un
pero solo contra el 50 % de la renta ejercicio gravable. Pueden realizar la 4.2. Cules son las caractersticas del
generada en cada ejercicio gravable. compensacin de las prdidas de acuerdo sistema A de compensacin de
El sistema dual que existe bajo la Ley a dos sistemas: el A o el B. prdidas tributarias?
del Impuesto a la Renta permite que
El Tribunal Fiscal indica en la RTF N. Las caractersticas que corresponde aplicar
el contribuyente pueda obtener el
3942-5-2010 lo siguiente: al sistema de compensacin de prdidas
mayor beneficio de sus prdidas acu-
tributarias bajo el sistema A son las si-
muladas. Bajo el esquema existente
guientes:
en la legislacin peruana una empresa El hecho jurdico regulado en el artculo
que anticipa que va a obtener poca 50 de la Ley del Impuesto a la renta es el - La imputacin de la prdida tributaria
renta durante los primeros aos, tras derecho de los contribuyentes domiciliados se debe realizar ao a ao contra las
en el pas perceptores de rentas de tercera renta netas de tercera categora.
varios aos durante los cuales los gas- categora de compensar en un ejercicio
tos se dispararon podrn optar por el gravable determinado y en los siguientes, las - Se debe considerar el plazo de com-
segundo mtodo de compensacin a prdidas tributarias generadas en ejercicios pensacin de la prdida tributaria en
fin de no perder parte de sus prdidas gravables pasados, imputndolas a la renta cuatro (4) aos, contado a partir del
acumuladas, compensando la mayor neta de tales ejercicios gravables posterio-
res a la generacin de las prdidas. En tal
ejercicio gravable siguiente al que se
cantidad posible de renta13. sentido, para determinar el rgimen legal gener la prdida, aun cuando en este
GARCA MULLN indica, con respecto aplicable a la compensacin de prdidas ejercicio tambin se obtenga prdida
al proceso de compensacin de prdidas
sufridas en ejercicios anteriores, es necesario tributaria.
determinar el texto del artculo 50 de la
tributarias, lo siguiente: un aspecto Ley del Impuesto a la Renta vigente cada - Una vez que haya transcurrido el
1 de enero. plazo de cuatro aos, el saldo no
compensado15 no podr compensarse
11 JIMNEZ CANO, Jos Javier. NIC 12. Impuesto sobre las Ganancias.
Compensacin de prdidas fiscales y deducciones. Recuperado de A continuacin efectuaremos una revi- a los ejercicios gravables siguientes.
<http://www.gerencie.com/nic-12-impuesto-sobre-las-ganan-
cias-compensacion-de-perdidas-fiscales-y-deducciones.html> sin a los sistemas de compensacin de - En este sistema las prdidas tributarias
(consultado el 21 de noviembre del 2016). prdidas sealadas en el prrafo anterior. no se acumulan, sino que se com-
12 DELGADO VILLANUEVA, Jannina Araceli. Sistemas de compensacin
de prdidas tributarias arrastrables. Artculo publicado en la revista
pensan de manera independiente, el
Actualidad Empresarial n. 338. Primera quincena de noviembre
2015. p. I-15.
13 PORTO, URRUTIA, Juan Pablo. Beneficio tributario o una restriccin 14 GARCA MULLN, Roque. Impuesto sobre la Renta: Teora y Tcnica 15 Puede presentarse el caso en el cual exista una prdida que es tan
al derecho de los contribuyentes. Artculo publicado en la revista del Impuesto. Centro Interamericano de Estudios Tributarios (CIET). alta que aun compensando cuatro aos no llega a agotarse, por lo
Ius et veritas n. 43. p. 284. Organizacin de Estados Americanos. Buenos Aires, 1978, p. 158. que la parte no compensada no puede ser incluida en un quinto ao.

N. 363 Segunda Quincena - Noviembre 2016 Actualidad Empresarial I-3

 I Informe Tributario
orden es respecto de la ms antigua16
hacia la ms reciente.
- Las prdidas tributarias se compensan
contra la renta neta de tercera cate-
gora17.
DELGADO VILLANUEVA precisa que
[] en el aspecto tributario estas
prdidas tienen un papel importante,
pues si bien comercialmente esto sig-
nifica pues que ese ao no fue de los
mejores, sin embargo tributariamente
no todo es malo ya que esa prdida
se puede utilizar como crdito para
ejercicios posteriores18.
La ventaja de este sistema es que permiti-
ra que la compensacin de prdidas sea
un proceso ms corto, solo que ello estar
condicionado a que la empresa tenga una
constante en sus ingresos, por lo que le
ayudara a poder compensar en aquellos
ejercicios gravables donde exista utilidad
para as agotar la prdida tributaria.
4.3. El sistema B de compensacin de
prdidas
El literal b) del artculo 50 de la Ley del
Impuesto a la Renta regula el sistema
de compensacin de prdidas conocido
como el sistema B.
Bajo este sistema los contribuyentes que
hubieran generado prdidas pueden
compensar la prdida neta total de tercera
categora de fuente peruana que registren
en un ejercicio gravable imputndola ao
a ao, hasta agotar su importe, al 50 %
de las rentas netas de tercera categora
que obtengan en los ejercicios inmediatos
posteriores.
La concordancia reglamentaria la ubica-
mos en el texto del literal b) del artculo
29 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta. All se indica que para efectos
de la aplicacin del artculo 50 de dicha
ley, se tendrn en cuenta las siguientes
disposiciones:
b) Sistema b) de compensacin de pr-
didas
1. De obtenerse renta neta positiva en el
ejercicio, las prdidas netas compensa-
bles de ejercicios anteriores se debern
compensar hasta el 50 % de la renta
neta de tercera categora. Los saldos
no compensados sern considerados
como la prdida neta compensable
del ejercicio que podr ser arrastrada
a los ejercicios siguientes.
2. De obtenerse prdida en el ejercicio
esta se sumar a las prdidas netas
compensables de ejercicios anteriores.
16 En las clases de impuesto a la renta que me ha tocado dictar en
la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos, les indico a mis alumnos una frase para que recuerden este
hecho: deben respetar a los mayores, para darles a entender que
las prdidas deben compensarse desde las ms antigua primero y
una vez que se compens en su totalidad, recin se puede considerar
la siguiente.
17 La cual se obtiene del resultado contable al cual se le deben realizar
las adiciones y deducciones del impuesto a la renta.
18 DELGADO VILLANUEVA, Jannina Araceli. Ob. Cit., p. I-14.
I-4 Instituto Pacfico
La ventaja de este sistema es que no
existe lmite de aos para proceder a la
compensacin de prdidas. Este sistema,
por ejemplo, le ser til a una empresa
que no tiene certeza de una constante en
sus ingresos, sino ms bien ingresos fluc-
tuantes, por lo que le ayudara a poder
compensar en aquellos ejercicios grava-
bles donde exista utilidad y continuar
arrastrando la prdida en los ejercicios
que no obtenga utilidad.
4.4. Cules son las caractersticas del
sistema B de compensacin de
prdidas tributarias?
Podemos indicar que las caractersticas
que corresponde aplicar al sistema de
compensacin de prdidas tributarias
bajo el sistema B son las siguientes:
- La compensacin de prdidas tri-
butarias se realiza en el ejercicio en
que se obtenga renta neta y hasta
el 50 % de esta.
- La imputacin de la prdida tributaria
se realizar ao a ao contra las rentas
netas de tercera categora.
- No existe un plazo para poder com-
pensar la prdida tributaria, lo cual
es una diferencia sustancial con el
sistema A.
- La prdida neta compensable del ejer-
cicio gravable (saldo del ejercicio no
compensado) se suma19 a las prdidas
netas compensables de ejercicios an-
teriores, situacin que no ocurre en el
sistema A.
4.5. En qu momento se ejerce la
opcin para elegir el sistema de
compensacin de prdidas tribu-
tarias?
El penltimo prrafo del artculo 50 de
la Ley del Impuesto a la Renta determi-
na que la opcin del sistema aplicable
deber ejercerse en la oportunidad de
la presentacin de la declaracin jurada
anual del impuesto a la renta. En caso
que el contribuyente se abstenga de ele-
gir uno de los sistemas de compensacin
de prdidas, la Administracin tributaria
aplicar el sistema A20.
De acuerdo con lo indicado por el nu-
meral 1 del literal d) del artculo 29 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a
la Renta, con respecto al ejercicio de la
opcin para la eleccin del sistema de
compensacin de prdidas tributarias, se
indica lo siguiente:
1. El ejercicio de la opcin a la que se refiere
el Artculo 50 de la Ley del Impuesto a la
19 Siguiendo con la referencia a las clases de impuesto a la renta en
la Facultad de Derecho de la Universidad Nacional Mayor de San
Marcos, all les indico a mis alumnos para que no olviden el tema y
puedan relacionar conceptos, que consideren a las prdidas como
amigas que se juntan para poder viajar en grupo.
20 En la prctica, si el contribuyente no marc en el PDT respectivo
de la declaracin jurada anual del impuesto a la renta de tercera
categora, el sistema de compensacin de prdidas tributarias, por
defecto se considerar el Sistema A.
N. 363
Renta, se efecta en la Declaracin Jurada
Anual del Impuesto a la Renta correspon-
diente al ejercicio en que se genera dicha
prdida. Los contribuyentes se encuentran
impedidos de cambiar el sistema de com-
pensacin de prdidas una vez ejercida la
opcin por alguno de ellos.
4.6. Es posible modificar el sistema
elegido?
Segn el numeral 2 del literal d) del
artculo 29 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, con respecto a la
posibilidad de poder modificar el sistema
de compensacin de prdidas elegido por
el contribuyente, se indica lo siguiente:
2. Solo ser posible cambiar el sistema de
compensacin de prdidas en aquel ejercicio
en el que no existan prdidas de ejercicios
anteriores, sea que estas se hayan compen-
sado completamente o que haya vencido
el plazo mximo para su compensacin21,
respectivamente.
En el supuesto anterior, el contribuyente
podr rectificar el sistema de arrastre de
prdidas elegido, a travs de la rectificacin
de la Declaracin Jurada Anual del Impuesto.
Dicha rectificacin solamente proceder
hasta el da anterior a la presentacin de
la Declaracin Jurada Anual del ejercicio
siguiente o de la fecha de vencimiento para
su presentacin, lo que ocurra primero.
No proceder la indicada rectificacin si el
contribuyente hubiere utilizado el sistema
de compensacin de prdidas originalmente
declarado en su Declaracin Jurada Anual
del Impuesto, en la Declaracin Jurada de
modificacin del coeficiente o porcentaje de
los pagos a cuenta del impuesto.
4.7. Capitalizacin de las prdidas
contables
En concordancia con lo indicado por
el penltimo prrafo del literal d) del
artculo 29 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, se precisa que los
contribuyentes no pierden el derecho
de efectuar la compensacin de pr-
didas cuando estas sean cubiertas por
reservas legales, reduccin de capital,
nuevos aportes de los socios o por
cualquier otra forma.
4.8. El control de las prdidas tributa-
rias
El ltimo prrafo del literal d) del artculo
29 del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, indica que los contribuyen-
tes debern llevar un control sobre el
saldo de sus prdidas en la forma y
condiciones que establezca la SUNAT.
Es pertinente indicar que hasta la fecha la
Sunat no ha regulado la forma y condicio-
nes en las cuales se debe realizar el control
sobre el saldo de las prdidas tributarias,
en este caso el contribuyente deber
21 En el caso del sistema A, el plazo mximo es de cuatro aos contados a
partir del siguiente ejercicio gravable al que se generaron las prdidas
tributarias.
Segunda Quincena - Noviembre 2016

cumplir con llevar un control de este
saldo a travs de papeles de trabajo, los
cuales servirn de sustento al momento
de poder cumplir con la presentacin de
la declaracin jurada anual del impuesto
a la renta de tercera categora.
4.9. Qu tratamiento corresponde
aplicar a las operaciones exone-
radas del impuesto a la renta?
Conforme lo precisa el literal c) del
artculo 29 del Reglamento de la Ley del
Impuesto a la Renta, con respecto a las
rentas exoneradas, se indica lo siguiente:
Los contribuyentes que obtengan rentas
exoneradas en el ejercicio debern conside-
rarlas a fin de reducir la prdida del mismo
ejercicio.
En caso que el contribuyente no arroje
prdidas por el ejercicio y solo cuente con
prdidas netas compensables de ejercicios
anteriores, las rentas exoneradas no afecta-
rn estas ltimas prdidas.
La prdida neta compensable del ejercicio
estar conformada por las prdidas del ejer-
cicio reducidas por los importes sealados en
el primer prrafo, en su caso, y las prdidas
netas compensables de ejercicios anteriores,
de existir.
Es importante observar el pronuncia-
miento del Tribunal Fiscal en la RTF
N. 6331-5-2014, la cual indica que
para determinar la prdida neta
compensable para efectos tributarios
no es posible que los contribuyentes
determinen esta deduciendo de la
renta bruta gastos destinados a gene-
rar rentas exoneradas del impuesto a
la Renta, por lo que esta nunca estar
conformada por aquellos.
Otro pronunciamiento es el de la RTF
N. 4807-1-2014, el cual precisa que las
rentas que no se encuentran sujetas a
gravamen en el Per por aplicacin de la
Decisin N. 578 no deben considerarse
como rentas exoneradas, de modo que
no han de ser computables a los efectos
de determinar la prdida neta compen-
sable segn lo sealado en el artculo
50 de la Ley del Impuesto a la Renta.
4.10. Qu sucede con las prdidas
provenientes de instrumentos
financieros derivados con fines
distintos a los de cobertura?
En concordancia con lo indicado por el
tercer prrafo del artculo 50 de la Ley
del Impuesto a la Renta, se precisa que,
adicionalmente, en ambos sistemas las
prdidas de fuente peruana provenientes
de contratos de instrumentos financieros
derivados con fines distintos a los de cober-
tura solo se podrn compensar con rentas
netas de fuente peruana originadas por la
contratacin de instrumentos financieros
derivados que tengan el mismo fin.
Se indica que lo dispuesto en este p-
rrafo no es aplicable a las empresas del
N. 363 Segunda Quincena - Noviembre 2016
sistema financiero reguladas por la Ley
General del Sistema Financiero y del
Sistema de Seguros y Orgnica de la
Superintendencia de Banca y Seguros,
Ley N. 26702, en lo que se refiere a los
resultados provenientes de instrumentos
financieros derivados celebrados con fines
de intermediacin financiera.
Se debe recopilar la concordancia regla-
mentaria porque est indicada en diversos
prrafos del artculo 29 del Reglamento
de la Ley del Impuesto a la Renta.
De este modo, apreciamos el primer
prrafo del inciso e) del artculo 29 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, el cual indica que las prdidas
de fuente peruana devengadas en el
ejercicio, provenientes de instrumentos
financieros derivados con fines distintos a
los de cobertura, se computarn de forma
independiente y sern deducibles de las
rentas de fuente peruana obtenidas en el
mismo ejercicio provenientes de instru-
mentos financieros derivados que tengan
el mismo fin. Si quedara algn saldo, este
solo podr ser compensado contra las
rentas de tercera categora de los ejercicios
posteriores, provenientes de instrumentos
financieros derivados con fines distintos
a los de cobertura, de conformidad con
lo establecido en el artculo 50 de la ley.
En el cuarto prrafo del artculo 29 del
Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, se precisa que las prdidas y las
rentas netas a las que se refiere el tercer
prrafo del artculo 50 de la ley corres-
ponden nicamente al resultado obtenido
en el mercado del derivado y no incluyen
los gastos asociados al instrumento finan-
ciero derivado del que proviene.
Finalmente, de acuerdo a lo indicado por el
texto del artculo 29-C del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta, se precisa
que si en el transcurso de un ejercicio el
instrumento financiero derivado deviene en
uno sin fines de cobertura, se deber recal-
cular el impuesto a la renta de los ejercicios
precedentes de acuerdo con lo sealado en
el inciso e) del artculo 29. El ajuste que co-
rresponda se efectuar en el ejercicio en que
el instrumento financiero derivado devino
en uno sin fines de cobertura.
5. Es posible la compensa-
cin de prdidas tributarias
generadas en el extranjero
por sucursales de empresas
peruanas domiciliadas?
Tal como lo indica el texto del artculo
51 de la Ley del Impuesto a la Renta, los
contribuyentes domiciliados en el pas
sumarn y compensarn entre s los resul-
tados que arrojen sus fuentes productoras
de renta extranjera, y nicamente si de
dichas operaciones resultara una renta
neta, la misma se sumar a la renta neta
del trabajo o a la renta neta empresarial
rea Tributaria I
de fuente peruana, segn corresponda,
determinadas de acuerdo con los artculos
49 y 50 de esta ley. En ningn caso se
computar la prdida neta total de fuente
extranjera, la que no es compensable con
el fin de determinar el impuesto.
La concordancia reglamentaria la encon-
tramos en el literal b) del artculo 29-A
del Reglamento de la Ley del Impuesto
a la Renta, el cual indica que la renta
de fuente extranjera que obtengan los
contribuyentes sealados en el literal a)
del artculo 29-A por actividades com-
prendidas en el artculo 28 de la Ley del
Impuesto a la Renta, o la que obtengan
las personas jurdicas y empresas a que
se refiere el inciso e) del artculo 28 de
la ley, cualquiera fuere la actividad de la
que provengan, se sumar a la renta neta
o prdida neta de la tercera categora.
Lo mencionado guarda coherencia con lo
indicado por el ltimo prrafo del Oficio
N. 259-2011-SUNAT/200000, de fe-
cha 13 de mayo del 2011. All se indica
que [] se tiene que, para fines del
impuesto a la renta, la renta neta ob-
tenida por las sucursales ubicadas en el
extranjero de una empresa domiciliada
en el Per se agrega a la renta neta
obtenida en el pas, y la suma consti-
tuye la base imponible sobre la cual se
calcula el impuesto que corresponde a
dicha empresa22.
Sobre el tema podemos citar el pronuncia-
miento del Tribunal Fiscal al emitir la RTF
N. 6619-4-2002 que precisa lo siguiente:
Nuestra legislacin para efectos de la de-
terminacin del impuesto a la renta separa
en compartimientos estancos las rentas de
fuente peruana de las rentas de fuente ex-
tranjera, de manera tal que solo en el caso
de la obtencin de renta de las distintas
fuentes extranjera que pudieran existir, esta
es adicionada a la renta de fuente peruana,
lo que conlleva que en ningn caso, las
prdidas o los gastos incurridos en la pro-
duccin o generacin de la renta de distintas
fuentes extranjeras puede afectar las rentas
de fuente peruana.
6. Aplicacin prctica conside-
rando la compensacin de
prdidas bajo el sistema A
Enunciado23
Durante el ejercicio gravable 2016 la
empresa Indumentarias SAC ha obteni-
do un resultado contable de S/ 48,000.
Asimismo, ha realizado donaciones a
una entidad que no est calificada por
22 Recuperado de <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/ofi-
cios/2011/informe-oficios/o259-2011.pdf> (consultado el 21
de noviembre del 2011).
23 Se ha tomado como modelo un cuadro elaborado por DELGADO
VILLANUEVA, el cual se encuentra publicado en el informe titulado
"Sistemas de compensacin de prdidas tributarias arrastrables",
el cual se encuentra publicado en la revista Actualidad Empresarial
correspondiente a la primera quincena de noviembre del 2015,
p. I-15.
Actualidad Empresarial I-5
 I Informe Tributario
Sunat como entidad perceptora de donaciones por S/ 1,800; y 2016 ha obtenido renta neta, pero en el ejercicio gravable
multas por declarar cifras o datos falsos por haber utilizado 2014 obtuvo una prdida tributaria.
indebidamente un crdito fiscal por la suma de S/ 4,900; gastos
Asimismo, arrastra una prdida tributaria de S/ 8,800 la cual
por vacaciones devengadas 2016 an no pagadas por la suma
proviene del ejercicio 2011 y est reflejada en la declaracin
de S/ 2,680; e ingresos inafectos por la suma de S/ 16,400. Con
jurada anual del 2012.
los datos proporcionados se solicita determinar cul es la renta
neta imponible. Tambin se aprecia que obtuvo rentas exoneradas del impues-
to a la renta por la suma de S/ 800 en el ejercicio gravable
Datos adicionales 2014.
Inicio de operaciones : 09-2011 La empresa en mencin ha optado por consignar en su de-
2014 y 2015 : Para efectos tributarios y contables claracin jurada del ejercicio gravable 2012 como mtodo de
obtuvo ganancia compensacin de prdidas tributarias el sistema B, por lo que
N. de trabajadores : 10 corresponde analizar cul es el tratamiento tributario que se
debe seguir.
Solucin Solucin
De acuerdo a lo dispuesto por el artculo 9 del Decreto Legislativo
Ejercicios gravables
N. 67724, la empresa Indumentarias SAC se encuentra excluida Concepto
de la participacin de las utilidades dado que no excede los 20 2012 2013 2014 2015 2016
trabajadores.
Renta neta o prdida del
9,000 6,700 (5.400) 3,400 6,000
Asimismo, los incisos c) y d) del artculo 44 de la Ley del Im- ejercicio
puesto a la Renta sealan que constituyen gastos no deducibles:
Rentas exoneradas 0.00 0.00 800 0.00 0.00
las multas, recargos, intereses moratorios previstos en el Cdigo
Tributario y en general sanciones aplicadas por el Sector Pblico Prdida del ejercicio com-
9,000 0.00 (4,600) 0.00 0.00
Nacional; as como las donaciones y cualquier acto de libera- pensada
lidad en dinero o en especie, salvo lo dispuesto en el inciso x) +
Prdidas de ejercicios an-
del artculo 37 de la Ley, el cual permite deducir los gastos por (8,800) (4,300) (950) (5,550) (3,850)
teriores
conceptos de donaciones a entidades sin fines de lucro siempre
Renta neta imponible 4,500 3,350 0.00 1,700 3,000
que cuenten con la calificacin previa por parte de la Sunat, lo
cual no ocurre en este caso. Impuesto a la renta (30 % =
hasta el 2014 y 28 % el 1,350 1,005 0.00 476 840
Por lo tanto, las multas pagadas por incurrir en la infraccin 2015 y 2016)
tipificada en el numeral 1 del artculo 178 del Cdigo Tributa-
rio, y la donacin realizada a una entidad no calificada como Prdida neta compensable
(4,300) (950) (5,550) (3,850) (850)*
del ejercicio
perceptora de donaciones por Sunat, son gastos reparables y
por ende no deducibles. (*) Este saldo se aplica hasta que se agote.

Concepto
Ejercicios gravables 8. Sumillas de informes emitidos por la Sunat
2012 2013 2014 2015 2016 relacionados con la aplicacin de las prdidas
Renta neta o prdida
9,000 10,500 6.900 (3,400) 22,780
tributarias
del ejercicio
Rentas exoneradas 0.00 0.00 0.00 1,300 0.00 Informe N. 127-2005-SUNAT/2B0000
Utilidad o prdida del
9,000 10,500 6.900 (2,100) 22,780
ejercicio Si en un ejercicio determinado, luego de efectuada la compensacin
de las prdidas acumuladas hasta el ejercicio 2003 cuyo plazo para
Prdidas de ejercicios
(28,800)* (19,800) (9,300) (2,400)** (2,100) su compensacin ya empez a computarse se agotan las mismas
anteriores
(sea porque estas se extingan completamente o venza el plazo
Renta neta imponible 0.00 0.00 0.00 0.00 20,680 mximo para su compensacin) y resulta un saldo de renta neta de
dicho ejercicio, el lmite de la compensacin de la prdida generada
Impuesto a la renta en otros ejercicios que an no han comenzado a compensarse, se
(30 % hasta el 2014 y 0.00 0.00 0.00 0.00 5,790 calcular sobre la renta neta de tercera categora determinada en el
28 % el 2015 y 2016) mismo ejercicio, antes de la compensacin de las prdidas que se
Prdida neta compensa- utilizan en primer orden26.
(19,800) (9,300) (2,400) (2,100) 0.00
ble del ejercicio

(*) La prdida ascendente a S/ 28,800 se gener en el ejercicio gravable 2011.

(**) Dado que en el ejercicio 2015 se cumpli en el plazo de cuatro aos, el saldo de la prdida S/ 2,400 no Informe N. 069-2010-SUNAT/2B0000
podr arrastrase al ejercicio 2016.

7. Aplicacin prctica considerando la compensa-
cin de prdidas bajo el sistema B
Enunciado25
La empresa Indumentarias SAC ha generado rentas de tercera
categora y durante los ejercicios gravables 2012, 2013, 2015
24 El Decreto Legislativo N. 677 regula la participacin en la utilidad, gestin y propiedad de los trabajadores
de las empresas que desarrollan actividades generadoras de rentas de tercera categora y que estn sujetos
al rgimen laboral de la actividad privada. Sin embargo, parte de su articulado ha sido derogado por el
Decreto Legislativo N. 892 que regula el derecho de los trabajadores a participar en las utilidades de la
empresa.
25 Se ha tomado como modelo un cuadro elaborado por DELGADO VILLANUEVA, titulado Sistemas de
compensacin de prdidas tributarias arrastrables, el cual se encuentra publicado en la revista Actualidad
Empresarial correspondiente a la primera quincena de noviembre del 2015, p. I-15.
Teniendo en cuenta las premisas planteadas, se concluye lo siguiente:
1. Los contribuyentes domiciliados en el pas que generan rentas de
tercera categora se encuentran facultados a presentar una declaracin
rectificatoria de su Declaracin Jurada Anual del Impuesto a la Renta
para modificar el sistema de arrastre de prdidas inicialmente elegido.
2. El plazo mximo para presentar la declaracin rectificatoria aludida
en el prrafo anterior a la presentacin de la Declaracin Jurada Anual
del ejercicio siguiente o de la fecha de su vencimiento, lo que ocurra
primero27.
26 Ver <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2005/oficios/i1272005.htm>
27 Ver <http://www.sunat.gob.pe/legislacion/oficios/2010/informe-oficios/i069-2010.pdf>

I-6 Instituto Pacfico N. 363 Segunda Quincena - Noviembre 2016