Anexa 1 ISA 240- Factorii de risc

Sunt prezentate separat exemple privind cele dou tipuri de fraud relevante pentru auditori raportarea
financiar frauduloas i deturnarea de active.

factorii de risc sunt clasificai mai departe pe

Pentru fiecare dintre aceste tipuri de fraud,
baza celor trei condiii ce sunt n general prezente atunci cnd au loc denaturri
semnificative ca urmare a fraudei: (a) stimulri/presiuni, (b) oportuniti i (c) atitudini/raionamente.

Factori de risc afereni denaturrilor din raportarea financiar

frauduloas
n cele ce urmeaz sunt prezentate exemple de factori de risc afereni denaturrilor ce apar ca urmare a
raportrii financiare frauduloase
Stimulri/presiuni
Stabilitatea financiar sau profitabilitatea sunt ameninate de condiii economice specifice sectorului de
activitate sau operaiunilor entitii, precum (sau indicate de):
O concuren crescut sau o saturaie a pieei, nsoite de marje de profit n scdere.
Vulnerabilitate mare la schimbri rapide, precum schimbrile tehnologice,
Scderea semnificativ a cererii din partea consumatorilor i creterea ratei falimentelor, fie n sectorul de
activitate respectiv, fie n ntreaga economie.
Pierderile din exploatare care fac iminent ameninarea cu falimentul, prescrierea ipotecar sau preluarea
ostil.
Fluxuri de numerar din exploatare negative n mod recurent sau incapacitatea de a genera fluxuri de
numerar din exploatare, i, n paralel, raportarea obinerii de venituri i creteri de venituri.
Creterea rapid sau profitabilitatea neobinuit n special n comparaie cu cea a altor companii din
acelai domeniu de activitate.
Noi cerine de contabilitate sau de reglementare.
Se exercit o presiune excesiv asupra conducerii de a ndeplini cerinele i ateptrile unor tere pri,
datorit urmtoarelor:
Ateptri privind profitabilitatea sau nivelul tendinelor ale analitilor de investiii, instituiilor de
investiii, creditorilor importani sau ale altor pri externe (n special ateptri care sunt agresive sau
nerealiste n mod eronat), inclusiv ateptrile create de conducere prin, de exemplu, comunicate de pres
sau mesaje privind raportul anual exagerat de optimiste.
Nevoia de a obine credite sau capital suplimentar pentru a rmne competitivi inclusiv finanarea unor
cheltuieli majore de capital sau de cercetare i dezvoltare.
Capacitatea marginal de ndeplini cerinele pentru cotarea la burs, sau pentru rambursarea datoriilor sau
cerinele pentru alte datorii contractate.
Efecte negative percepute sau reale ale raportrii unor rezultate financiare slabe cu privire la tranzacii
importante n curs de desfurare, precum combinri de afaceri sau atribuiri de contracte.

1
 Informaiile disponibile indic faptul c situaia financiar personal a conducerii sau a persoanelor
nsrcinate cu guvernana este ameninat de performana financiar a entitii ca urmare a:
Intereselor financiare semnificative n entitate.
Faptului c poriuni semnificative din indemnizaiile lor (de exemplu, prime, opiuni pentru aciuni)
depind de atingerea unor obiective agresive privind preul aciunilor, rezultatele din exploatare, poziia
financiar sau fluxul de numerar1.
Garantarea personal a datoriilor entitii.

Se exercit o presiune excesiv asupra conducerii sau personalului operaional de a atinge obiectivele
financiare stabilite de persoanele nsrcinate cu guvernana, inclusiv intele de vnzri i profitabilitate.

Oportuniti
Natura sectorului de activitate sau a operaiunilor entitii ofer oportuniti pentru a comite raportare
financiar frauduloas, care pot aprea din urmtoarele:
Tranzacii semnificative cu pri afiliate n afara cursului normal al afacerilor sau cu entiti afiliate
neauditate sau auditate de o alt firm.
O prezen financiar puternic sau capacitatea de a domina un anumit sector de activitate care permite
entitii s dicteze termenii sau condiiile ctre furnizori sau clieni, ceea ce ar putea avea ca efect
ncheierea tranzaciilor n condiii neobiective sau inadecvate.
Active, datorii, venituri sau cheltuieli pe baza estimrilor semnificative care implic raionamente
subiective sau incertitudini dificil de coroborat.
Tranzacii semnificative, neobinuite sau deosebit de complexe, n special cele apropiate de sfritul
perioadei care pun o problem dificil de form sau fond.
Operaiuni semnificative localizate sau desfurate peste granie, n jurisdicii n care exist medii de
afaceri i culturi diferite.
Utilizarea unor intermediari de afaceri pentru care nu pare a exista o justificare clar de afaceri.
Conturi bancare semnificative sau operaiuni cu filiale sau sucursale din paradisuri fiscale pentru care nu
pare a exista o justificare clar de afaceri.

Monitorizarea conducerii este ineficace ca urmare a:

Dominrii conducerii de ctre o singur persoan sau un grup restrns (ntr-o companie care nu este
condus de proprietar) fr controale compensatorii.
Supravegherea de ctre persoanele nsrcinate cu guvernana a procesului de raportare financiar i a
controlului intern este ineficace.

Exist o structur organizatoric complex i instabil, evideniat de urmtoarele:

Structura organizaional excesiv de complex ce implic, de obicei, entiti juridice sau direcii de
autoritate a conducerii neobinuite.
Rat mare de fluctuaie a personalului n cadrul conducerii superioare, a serviciului de consiliere juridic
sau a persoanelor nsrcinate cu guvernana.
1
Planurile de stimulare a conducerii pot depinde de atingerea unor obiective doar pentru anumite conturi sau activiti selectate ale
entitii, chiar dac respectivele conturi sau activiti ar putea s nu fie importante pentru entitate ca ntreg.

2
Componentele de control intern sunt deficiente ca urmare a:
Monitorizrii neadecvate a controalelor, inclusiv a controalelor automatizate i a controalelor asupra
raportrii financiare interimare (n cazul n care este obligatorie raportarea extern).
Ratelor mari de fluctuaie a personalului sau procesului ineficace de angajare a personalului n
contabilitate, audit intern sau tehnologia informaiei.
Sistemelor de contabilitate i informaionale ineficace, inclusiv situaii care implic deficiene
semnificative n controlul intern.
Atitudini/raionalizri
Comunicarea, implementarea, sprijinirea sau aplicarea ineficace a valorilor entitii i a standardelor de
etic de ctre conducere, sau comunicarea unor valori i standarde de etic necorespunztoare.
Participarea sau preocuparea excesiv a conducerii non-financiare fa de selectarea politicilor contabile
sau de determinarea estimrilor semnificative.
Un istoric cunoscut de nclcri ale legislaiei privind titlurile de valoare sau alte legi i reglementri, sau
reclamaii mpotriva entitii, a conducerii superioare sau a persoanelor nsrcinate cu guvernana privind
fraude sau nclcri ale legilor i reglementrilor.
Un interes excesiv din partea conducerii pentru meninerea sau creterea preului aciunilor entitii sau a
tendinei veniturilor.
Obiceiul conducerii de face promisiuni ctre analiti, creditori i alte tere pri n privina ndeplinirii
unor previziuni agresive sau nerealiste.
Eecul conducerii de a remedia n timp util deficiene semnificative cunoscute n controlul intern.
Un interes al conducerii pentru utilizarea unor mijloace nepotrivite de minimizare a veniturilor raportate
din motive legate de fiscalitate.
O stare de spirit negativ n rndul conducerii superioare.
Proprietarul-manager nu face distincia ntre tranzaciile personale i cele de afaceri.
Dispute ntre acionari ntr-o entitate nchis (cu structur nchis a acionariatului).
Relaia dintre conducere i auditorul curent sau predecesor este ncordat , fapt ilustrat
de urmtoarele:
o Dispute frecvente cu privire la aspecte ce in de contabilitate, audit sau raportare.
o Solicitri nerezonabile adresate auditorului, precum termene nerealiste pentru finalizarea
auditului
o Restricii impuse auditorului care limiteaz n mod necorespunztor accesul acestuia la informaii
sau persoane, sau posibilitatea de a comunica n mod eficace cu persoanele nsrcinate cu
guvernana.
o Comportament dominator al conducerii n relaie cu auditorul, n special n ceea ce privete
ncercrile de a influena aria de aplicabilitate a activitii auditorului sau cu privire la selecia
sau meninerea personalului desemnat sau consultat pentru misiunea de audit.

3
Factori de risc afereni denaturrilor aprute ca urmare a deturnrii
de active
Stimulri/presiuni
Obligaiile financiare personale pot crea presiuni asupra conducerii sau angajailor ce au acces la numerar sau
alte active susceptibile de a fi furate de a deturna acele active.
Relaiile ostile ntre entitate i angajaii cu acces la numerar sau la alte active susceptibile de fi furate i poate
motiva pe acei angajai s deturneze acele active.
De exemplu, relaiile ostile pot fi generate de urmtoarele situaii:
Viitoare concedieri cunoscute sau anticipate.
Promovri, compensaii sau alte recompense care nu sunt conforme cu ateptrile.

Ocazii
Anumite caracteristici sau circumstane pot crete susceptibilitatea ca activele s fie deturnate. De exemplu,
ocaziile de a deturna active cresc atunci cnd se ntmpl urmtoarele:
Sume mari de disponibil n cas sau procesate.
Elemente ale stocurilor de dimensiuni reduse, de valoare mare sau cu cerere mare.
Active uor convertibile, precum obligaiuni la purttor, diamante sau chip-uri de calculator.
Imobilizri de dimensiuni mici, care pot fi vndute pe pia sau care nu au un nsemn observabil de
identificare a proprietarului.

Controlul intern inadecvat asupra activelor poate crete susceptibilitatea de deturnare a acelor active. De
exemplu, deturnarea de active poate avea loc din urmtoarele cauze:
O segregare a funciilor sau verificri independente neadecvate.
Supravegherea neadecvat a cheltuielilor conducerii superioare, precum cltorii i alte decontri.
Supravegherea neadecvat de ctre conducere a angajailor responsabili de active, de exemplu,
supravegherea sau monitorizarea neadecvat a locaiilor aflate la distan.
Selecia neadecvat a aplicanilor pentru posturile ce presupun acces la active.
Evidena neadecvat a activelor.
Sistem neadecvat de autorizare i aprobare a tranzaciilor (de exemplu, n cazul achiziiilor).
Sisteme fizice de protecie neadecvate asupra numerarului, investiiilor, stocurilor sau imobilizrilor.
Lipsa reconcilierilor complete i la timp a activelor.
Lipsa documentrii corespunztoare i la timp a tranzaciilor, de exemplu, a creditelor pentru retururi
de mrfuri.
Lipsa vacanelor periodice obligatorii pentru angajaii care dein funcii cheie de control.
nelegerea neadecvat de ctre conducere a tehnologiei informaiei, ceea ce le permite angajailor
responsabili cu tehnologia informaiei s comit deturnri.

4
 Controale ale accesului neadecvate n cazul nregistrrilor automatizate, inclusiv controalele i
revizuirile jurnalelor de evenimente ale sistemelor informatice.

Atitudini/raionalizri
Desconsiderarea necesitii de a monitoriza sau reduce riscurile asociate cu deturnrile de active.
Desconsiderarea controlului intern asupra deturnrilor de active prin evitarea controalelor existente sau
prin neluarea de msuri de corectare a deficienelor cunoscute ale controlului intern.
Un comportament ce indic nemulumirea sau insatisfacia fa de entitate sau modul acesteia de a-i trata
angajaii.
Modificri de comportament sau de stil de via care ar putea indica faptul c au fost deturnate active.
Toleran fa de furturile de mic valoare.