BOLILLA 8: DERECHO TRIBUTARIO SUSTANTIVO.

PUNTO I: La relacin jurdica tributaria: Naturaleza jurdica. La obligacin tributaria:

Elementos y causa. Sujetos activos y pasivos: La capacidad en el derecho
tributario, la solidaridad y la sustitucin. Diferencias con el derecho privado
Jurisprudencia. Los agentes de recaudacin. Rgimen legal aplicable.

Relacin Jurdica Tributaria.

Podemos decir que es el vinculo jurdico obligacional que se entabla entre el estado y
aquel sujeto que le debe una prestacin de carcter pecuniario, es decir, un conjunto de
derechos y obligaciones entre ambas partes.
Cuando se crea el hecho imponible, y este hecho se produce en la realidad, genera una
obligacin de pago del contribuyente que encuadra en esta situacin; esa obligacin se
debe para con el estado. De aqu, surgen los elementos de la relacin jurdica tributaria:

a) Sujeto activo: el sujeto activo de la relacin tributaria es el Estado actuando como

fisco, aunque en determinadas ocasiones y en virtud del cmulo de funciones que este
tiene, suele delegar en entes con cierto grado de autonoma la recaudacin de
determinados tributos, como por Ej. las contribuciones parafiscales.

b) Sujeto pasivo: respecto a los sujetos pasivos, en primer lugar hay que definir lo que se
llama destinatario legal tributario, que es aquel sujeto que encuadra en el llamado hecho
imponible creado por el legislador, y por lo tanto obligado al pago del tributo. Pero suele
suceder que no siempre es el destinatario legal tributario quien paga el impuesto al fisco;
la doctrina utiliza distintas clasificaciones para los sujetos pasivos. La adoptada por la
mayora, habla de dos clases de sujetos pasivos: 1) Los contribuyentes o responsables
por deuda propia y 2) Responsables por deuda ajena.
Villegas, por su parte, realiza una clasificacin tripartita de los sujetos pasivos: 1) los
contribuyentes, 2) responsables y 3) sustitutos (la mayora de la doctrina ubica a los
sustitutos dentro de los responsables por deuda propia).

1) Contribuyente: es el destinatario legal tributario que, encuadrado en el hecho

imponible, paga el impuesto al fisco. En la ley 11.683 estn contemplados en su 5 donde
habla de responsables por deuda propia: 1 las personas de existencia visible, capaces o
incapaces; 2 las personas jurdicas del Cdigo Civil, sociedades, asociaciones y todas las
entidades que el derecho privado les otorgue la calidad de sujetos de derecho; 3 las
sociedades, asociaciones y entidades que si bien no tienen personalidad jurdica, pueden
ser consideradas por el derecho tributario para atribuirles un determinado hecho
imponible; 4 las sucesiones indivisas; 5 las reparticiones autarquas, descentralizadas y
centralizadas del Estado Nacional, pcial. Y municipal, las empresas estatales o de capital
mixto (salvo exencin expresa).

2) Responsables por deuda ajena: son terceros ajenos al acaecimiento del hecho
imponible, ya que no siempre el destinatario legal tributario es quien paga el tributo al
fisco. En este caso un tercero ajeno al hecho imponible ser obligado al pago del mismo,
es decir, que ser un responsable por deuda ajena.
Pero este no desplaza al destinatario legal tributario de la relacin jurdica tributaria, sino
que son ambos los que entablan esta relacin con el fisco, pudiendo ser exigible el pago a
cualquiera de ellos, ya que existe un mismo vinculo obligacional con identidad de objeto y
con dos sujetos obligados.
Caracteres de los responsables por deuda ajena:
- Son designados por la ley entre sujetos que tienen un nexo por un mandato legal,
convencional, de sanguineidad o manejan sumas de dinero del destinatario legal
tributario.
- La obligacin puede ser exigida por el fisco a cualquiera de los dos.
- La relacin entre ambos se rige por el derecho comn.

Estn regulados en el 6 de la ley 11.683:

- El cnyuge que percibe y dispone de todos los rditos propios del otro (rgimen
sociedad conyugal).
- Padres, tutores y curadores de los incapaces.
- Sndicos, liquidadores de las quiebras representantes de las sociedades en
liquidacin, administradores legales o judiciales de las sucesiones, el cnyuge
supervise y sus herederos.
- Los directores, gerentes y dems representantes de las personas jurdicas,
sociedades, asociaciones, etc.
- Los agentes de retencin y percepcin de impuestos.

3) Sustituto: goza de todas las caractersticas del responsable por deuda ajena. Son
designados por el legislador para facilitar el ingreso de determinados gravmenes; pero a
diferencia del responsable que se encontraba al lado de el destinatario legal tributario
para pagar el tributo, el sustituto se encuentra en lugar de, es decir, lo reemplaza, es l
quien debe ingresar el tributo al fisco.
Esto se daba en el derogado rgimen del responsable al valor agregado (inscripto y no
inscripto) donde ambos eran sujetos pasivos del tributo, pero era el inscripto quien deba
ingresar el tributo al fisco. Otro Ej. es el impuesto a los premios o concursos, donde el
destinatario legal tributario es el que gana el premio o concurso, pero el que ingresa el
tributo al fisco es el organizados del evento.

c) Hecho imponible: es el supuesto fctico, hipottico y condicionante creado por el

legislador cuyo acaecimiento en el mundo financiero (en la realidad) genera como
consecuencia para el sujeto encuadrado en dicha situacin que deba pagar un tributo al
fisco. Puede ser de tres clases:

* Puede referirse a una situacin relacionada a la vida del contribuyente que refleje su
calidad contributiva (impuestos).

* Puede tener como contenido o referirse a una actividad estatal administrativa

jurisdiccional vinculada al obligado a su pago (tasa).

* Puede referirse a una actividad estatal productora de un beneficio o mejora de carcter

patrimonial para el contribuyente (contribuciones especiales).

El hecho imponible debe responder al principio de legalidad tributaria, por lo tanto en la

norma creadora del tributo deben surgir de manera clara y precisa los elementos
fundamentales del mismo, es decir, la esencia tipificadota del tributo: de la norma debe
surgir la clara descripcin de la situacin abstracta creada (aspecto sustancial o material
del impuesto); la posibilidad de identificar al sujeto o destinatario legal tributario (aspecto
personal del impuesto) y tambin deben surgir los aspectos temporales y espaciales.
d) El objeto o la prestacin: la produccin del hecho imponible en la realidad genera
para el sujeto pasivo la obligacin de pago consistente en una obligacin de dar sumas de
dinero, que es nada menos que una obligacin de dar (obligacin principal). Junto a esta
obligacin de dar, existen un conjunto de obligaciones accesorias: 1 obligaciones de
hacer, como por Ej. confeccionar declaraciones juradas y contestar requerimientos de los
rganos de aplicacin; 2 obligaciones de no hacer, como por Ej. no obstaculizar las
tareas de fiscalizacin de estos organismos.

e) Base imponible: la obligacin de pago que debe el contribuyente se traduce en lo que

se denomina importe tributario, el cual debe apreciarse numricamente. De ah, que
tenamos en principio antiguamente los llamados importes fijos, donde desde el inicio en
la norma se estableca el monto dinerario a pagar.
Actualmente los importes son variables, en general en la norma se determina cuales son
los elementos cuantificantes para establecer ese monto, de ah que tengamos dos clases
de donde surge que s la base imponible en la norma, que es esa magnitud apreciable
numricamente, punto de partida para determinar el monto a pagar. Esta magnitud o base
imponible puede ser ad-valoren, por Ej. la valoracin de un inmueble, y en este caso a la
base imponible se le agregara para determinar el monto a pagar lo que se denomina
alcuotas que es un porcentaje o tanto por ciento calculado sobre la base imponible.
En general, estas alcuotas pueden ser progresivas (cuando se mantienen iguales aunque
vare la base imponible) o proporcionales (cuando la alcuota aumenta a medida que
aumenta la base imponible.

Agentes de Retencin.
Son sujetos pasivos responsables por deuda ajena de las obligaciones tributarias, que por
su actividad , oficio o profesin se encuentran en contacto con sumas de dinero de
propiedad d los particulares o de contribuyentes de diversos impuestos y lo que hacen es
amputar la suma de dinero que deben estos contribuyentes en concepto de impuestos.
Hay cada vez mas agentes de retencin creados por el derecho tributario, como Ej. mas
comn podemos citar a los escribanos y los empleadores en el orden provisional y
tributario.

Agentes de Percepcin.
Es un sujeto que por su oficio, actividad, profesin o prestacin de un servicio maneja
sumas de dinero que le debe el contribuyente; y lo que hace es adicionar al monto que le
es debido lo que debe el contribuyente en concepto de impuestos.

PUNTO II: El domicilio fiscal. Efectos y caractersticas.

Domicilio fiscal. Aunque el domicilio no adquiere en la Argentina importancia esencial

como criterio de sujecin al poder tributario, por asignarse preponderancia a los vnculos
de dependencia econmica, siempre ofrece inters por algunos problemas derivados del
sistema federal de gobierno, aparte de su relevancia para el cobro y determinacin de los
tributos.
En verdad, aunque la legislacin tributaria no pudo sustraerse totalmente a la influencia
del derecho civil, advertida de la insuficiencia de la nocin de domicilio, otorg preferencia
al lugar de presencia efectiva y prolongada del contribuyente, antes que al de su
habitacin permanente. El domicilio fiscal, se ha dicho con acierto, no se halla donde se
tiene el designio de vivir y est la familia, sino all donde la persona desarrolla su
actividad, en el sitio en que trabaja. Por otra parte, el elemento subjetivo e intencional que
caracteriza al domicilio civil es muy difcil de establecer, y la administracin de los tributos
que exige rpida y tempestiva recaudacin hace imperioso tener en cuenta,
nicamente, situaciones de fcil apreciacin objetiva, segn signos externos, que
permitan conocer con certeza la situacin de las personas: de aqu, que en materia fiscal
se otorgue preferencia al lugar de residencia habitual en cuanto a las personas fsicas, y
al centro principal de la actividad en lo que respecta a las personas colectivas.

PUNTO III: Hecho imponible. Concepto. Clases. Tipicidad. Aspecto material,

econmico temporal y especial.

La ley no puede generar la obligacin sin la existencia en la vida real del hecho imponible
concreto que pueda subsumirse en la definicin legal del hecho imponible abstracto. Por
otra parte, el hecho imponible no crea por s solo la obligacin, sino que lo hace a travs
de la ley.
Esta conexin entre el hecho imponible y la norma demuestran que el hecho imponible es
un hecho jurdico o, dicho con otras palabras, es un hecho que por voluntad de la ley,
produce efectos jurdicos. Hemos ledo o escuchado alguna vez que los hechos
imponibles son de naturaleza econmica antes que jurdica. Tambin se ha dicho que son
hechos de naturaleza econmica que la ley elige como hechos jurdicos.
La primera afirmacin es incorrecta, por lo cual tenemos que rechazarla.
La segunda no es inexacta, pero merece una mayor precisin.
El error de las doctrinas que niegan la naturaleza jurdica de los hechos imponibles
consiste precisamente en esta negacin, mientras que es exacta la afirmacin que
dichos hechos son de naturaleza econmica.
El problema planteado encuentra su solucin al explorar si el presupuesto de hecho de los
impuestos posee caractersticas particulares que permitan identificarlo como tal.
Este planteamiento responde a la cuestin que surge de la doctrina del administrativista,
respecto a que la obligacin del impuesto, a diferencia de las tasas y de las
contribuciones, carecera de caractersticas propias inherentes a su contenido.
La doctrina opuesta a la cual pertenecemos, reconoce en los presupuestos de hecho
de las obligaciones impositivas una naturaleza especfica con respecto a los otros tributos
y comn a todos los impuestos por ser la naturaleza sustancial de los hechos imponibles
o, como lo prefiere Sinz de Bujanda, el fundamento que caracteriza los hechos
imponibles.
La investigacin de la naturaleza sustancial del hecho imponible se acopla con el
problema de la causa jurdica del impuesto. Esta escuela identifica el principio rector de
los hechos imponibles con la causa jurdica de las obligaciones impositivas.
Si seguimos la ciencia de las finanzas en la bsqueda de los criterios selectivos que
caracterizan las diferentes especies de tributos, encontramos como principio fundamental
de los hechos imponibles el de la capacidad contributiva o capacidad de pago.

El aspecto espacial del hecho imponible

Los hechos imponibles definidos por la ley en su aspecto objetivo, deben
necesariamente ser delimitados territorialmente para abarcar solamente aquellos que se
verifican en el mbito espacial que establece la ley misma y que, automticamente,
excluye los hechos imponibles que, si bien responden a la delimitacin objetiva, deben
hacerlo con respecto al espacio que la ley circunscribe para el ejercicio de su poder fiscal.
Como alternativa de este criterio territorial, la ley puede adoptar otro criterio limitador: el
mbito social formado por la sociedad humana sobre la cual el legislador extiende la
potestad tributaria
Son stos los momentos de vinculacin de los hechos imponibles con el sujeto activo de
la obligacin tributaria.
Ellos pueden distinguirse en criterios territoriales o en criterios personales o polticos.
La seleccin del momento de vinculacin responde a dos propsitos principales. El
primero es la posibilidad de ejercer eficientemente el ejercicio del poder fiscal por ser
asequibles los casos concretos por la administracin tributaria que puede realizar as la
recaudacin correspondiente. El segundo es el logro de la finalidad socioeconmica de
la ley fiscal, segn la posicin del Estado dentro de la comunidad mundial y la realizacin
de sus intereses consiguientes.

El aspecto temporal del hecho imponible

Las circunstancias de hecho que el legislador adopta para establecer la ubicacin en el
tiempo de los hechos imponibles, delimitan, como consecuencia, el alcance de la
obligacin tributaria en el tiempo. A este respecto, los hechos imponibles pueden ser
circunstancias de hecho de verificacin instantnea; en otros casos abarcan un
determinado proceso que se desarrolla en el tiempo.
Podemos mencionar como ejemplo el del impuesto sobre los beneficios eventuales. El
legislador considera como beneficio imponible el que se realiza en ocasin de la venta o
de la transferencia de bienes inmuebles. Se trata de un hecho instantneo a pesar que el
proceso de formacin del beneficio puede abarcar un largo perodo de tiempo.
En otros casos, los hechos imponibles representan fenmenos que convencionalmente
se identifican con los ejercicios anuales. Ello ocurre por ejemplo en el impuesto a la venta
o a las ganancias. El legislador puede elegir como imputacin el ejercicio anual comercial
o bien el ao fiscal en el cual termina un ejercicio.
En el impuesto sobre los capitales de empresas como otrora en el impuesto sustitutivo del
gravamen a la transmisin gratuita de bienes, se considera como connotacin temporal
una fecha determinada, por ejemplo, el da del cierre del ejercicio anual, mientras que en
el impuesto a los beneficios extraordinarios, el capital que representaba una base para el
cmputo del beneficio gravado se calculaba ala fecha del comienzo del ejercicio y por un
largo perodo de vigencia de ese impuesto, dicho capital sufra variaciones de acuerdo
con acontecimientos que afectaban el patrimonio durante el curso del ejercicio y que
motivaban el ajuste a dicho capital.
En el caso de los impuestos inmobiliarios provinciales y municipales, el hecho imponible
surge de la mera circunstancia de ser propietario al comienzo del ao fiscal. Ello es tan
cierto que aqul que vende el inmueble en cualquier fecha debe justificar el pago del
impuesto inmobiliario por todo el ao, sin perjuicio que por arreglo de derecho privado la
carga del impuesto se reparta entre vendedor y comprador a prorrata temporis.
En el impuesto al Valor agregado (IVA) como en el gravamen antecesor, impuesto a las
ventas, los hechos imponibles se verifican cada uno en la fecha en la que se produce la
entrega consiguiente a la operacin gravada. Sin embargo, a los efectos de la liquidacin
peridica por posiciones mensuales o por declaracin jurada anual, se renen los montos
que constituyen el dbito fiscal y los que representan los crditos fiscales, sin tener en
cuenta las fechas aisladas de cada operacin.
PUNTO IV: Modos de extincin de la obligacin tributaria: El pago. Su efecto
liberatorio.
Los anticipos impositivos, naturaleza. Compensacin, novacin, remisin,
confusin y prescripcin. Jurisprudencia.

Modos de Extincin de la Obligacin Tributaria.

Al ser la prestacin u objeto de la obligacin tributaria una obligacin de dar sumas de
dinero, el modo normal de extincin es el pago, el respecto es un punto fundamental a
destacar que en primer lugar rigen las normas establecidas en la ley 11.683 /si estamos
en presencia de tributos nacionales) y el Cdigo Fiscal de la Pcia. de Bs. As. (si estamos
en presencia de tributos provinciales).
De la ley 11.683, las normas estn establecidas en el 20 y siguientes; y en el Cdigo
Fiscal podemos encontrarlas en el Titulo 10 Arts. 72 y siguientes.
Luego, y supletoriamente, podrn aplicarse las normas del derecho civil.
La ley 11.683 en su 20 establece que como principio general la AFIP DGI es la
encargada de establecer los vencimientos de los plazos generales para el pago de los
tributos, para la presentacin de declaraciones juradas y cualquier otra documentacin; el
23, por su parte establece la forma de pago y el 25 el lugar de pago.
Dijimos que el pago es el medio normal de extincin de la obligacin tributaria, pero
tambin existe otros medios, a saber:

1) Compensacin: de acuerdo a la definicin del derecho civil, es cuando dos sujetos

revisten simultneamente la calidad de acreedor y deudor. Como consecuencia de ello se
extingue la obligacin menor, subsistiendo la mayor por lo que resta.
La compensacin como forma de extincin de la obligacin tributaria se encuentra
contemplada en el 28 de la ley 11.683 y el el Titulo 10 del Cdigo Fiscal.
Este 28 expresa y faculta a la AFIP DGI para compensar de oficio los saldos deudores
declarados o determinados por la AFIP DGI, empezando por los periodos mas antiguos y
aunque provengan de distintos gravmenes, y aun con multas que se encuentren firmes y
accesorias.

2) Novacin: en derecho civil, es la extincin de la obligacin frente al nacimiento de una

nueva manteniendo la identidad de los sujetos. Esto en derecho tributario se da en las
llamadas moratorias. Esta facultad esta contemplada en el 32 de la ley 11.683 que sufre
continuas modificaciones en virtud de la poltica fiscal adoptada por el Gobierno de turno.
La novacin tambin la encontramos en el 84 del Cdigo Fiscal.

3) Confusin: en derecho civil es cuando las calidades de deudor y acreedor se renen

en un mismo sujeto. esto en derecho tributario, sucede en muy escasas ocasiones, y se
puede dar por Ej. cuando el estado recibe como donacin o legado algn bien que
presenta una deuda de carcter impositivo. Aqu, la deuda se extingue por confusin.

4) Prescripcin: es la extincin de la accin por el transcurso del tiempo. Al respecto, los

plazos de prescripcin se encuentran establecidos en el 56 y siguientes de la ley 11.683
y 118 y siguientes del Cdigo Fiscal
El 56 nos dice que la accin y poderes del fisco para determinar y exigir el pago de los
impuestos bajo su autoridad y para exigir las multas y clusulas impuestas prescriben en
los siguientes plazos:

- 5 aos en los casos de contribuyentes inscriptos en AFIP DGI.

 - 5 aos cuando no se encuentre en la obligacin de inscribirse.
- 5 aos, cuando habiendo estado obligado a inscribirse, regularice
espontneamente su situacin.
- 10 aos en los casos de los contribuyentes no inscriptos.

Modo de contar los plazos: si estamos en presencia de impuestos sin declaracin

jurada, como por Ej. boleta del impuesto inmobiliario, se comienza a contar desde el 1 de
enero del ao siguiente al ao en que venci en impuesto. Si es con declaracin jurada, la
declaracin jurada generalmente se presenta unos meses despus del vencimiento de
ese impuesto por Ej. ganancias 2004 declaracin jurada marzo 2005, la prescripcin
comienza a correr el 1 de enero del ao siguiente en el que venci la obligacin de
presentar la declaracin jurada.
Las causales de suspensin e interrupcin de la prescripcin las podemos encontrar en el
65 de la ley 11.683.

Para el Cdigo Fiscal de la Pcia. de Bs. As. todos los plazos de prescripcin son de 5
aos.

PUNTO V: Interpretacin de las normas fiscales. El principio de la realidad

econmica. Otros mtodos de interpretacin. Jurisprudencia.

Interpretacin de las Leyes Fiscales.

Interpretar significa establecer el verdadero alcance y sentido de la ley. Desde el punto de
vista jurdico existen distintos mtodos:

a- Literal: se refiere exclusivamente a lo que dicen las palabras en su mas estricto

entendimiento.

b- Lgico: trata de ver cual es la razn, el fin, la esencia de la norma.

c- Histrico: busca la voluntad del legislador al momento de dictar la norma.

Desde el punto de vista de la norma tributaria, surge el llamado Mtodo de la Realidad

Econmica: este mtodo surge en el ao 1919 e Alemania en el llamado Ordenamiento
Jurdico del Tercer Reich y despus adoptado por toda Europa. En nuestro pas fue
adoptado en 1948, tiende a establecer el fin econmico de las partes desvinculando la
apariencia jurdica de los actos o situaciones sujetas a impuestos (hechos imponibles): -
1 y 2 de la ley 11.683 y 7 del Cdigo Fiscal-