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NIIF 15

Ingresos de actividades ordinarias


procedentes de contratos con clientes
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Preámbulo

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Preámbulo
NIIF 15
Norma a aplicar a partir de Enero de 2018

NORMAS DEROGADAS
NIC 11

NIIF NIC 18
CINIIF 13
Establece un nuevo reconocimiento en los
ingresos obtenidos de contratos con clientes.

15 CINIIF 15
CINIIF 18 Agrupa todos los requerimientos aplicables de
SIC 31 las normas actuales NIC 11 Y NIC 18

El principio fundamental del modelo es el


cumplimiento de las obligaciones de
NIIF para las PYMES Seccion 23 Ingresos de desempeño ante los clientes.
actividades ordinarias, permanece sin
cambios

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Preámbulo
NIC 11 Contrato de Construcción.- Trata los
ingresos de actividades ordinarias y los costos NIC 18 Ingresos de actividades ordinarias.- Trata
relacionados con los contratos de construcción.
de la entrada de dinero por actividades de la
Ingreso de Actividades Ordinarias del contrato debe entidad, durante el periodo, que dé lugar a un
comprender:
aumento en el patrimonio, excluyendo
- Importe inicial y cualquier modificación de trabajo aportaciones propias hechas por los propietarios.
Estas se miden al valor razonable
Se contabiliza:
Costos del contrato debe comprender:
- Que se relacionen directamente con el contrato - Venta de bienes
- Que se relacionen con la actividad de contratación - Prestación de servicios
Esta norma es aplicada para la contabilización en los - Uso de los activos que produzcan intereses,
estados financieros de los contratistas. regalías y dividendos.
Practica actual IFRIC 13
CINIIF 13 Programa de fidelización de
clientes.- Las entidades utilizan los programas Clasificación en el Deducción de Deducción de
de fidelización de clientes para proporcionarles
Estado de resultados ingresos o gastos de ingresos
incentivos para comprar sus bienes y servicios.
Si un cliente compra bienes y servicios, la marketing
entidad le concede créditos-premio (a menudo Clasificación en el Devengamiento / Ingresos diferidos
denominados “puntos”). estado de situación Provisión
El cliente puede canjear los créditos-premio
mediante adjudicaciones tales como bienes o Medición Al costo Valor justo al cliente
servicios gratuitos o descuentos sobre éstos.
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Reconocimiento Al momento del En el momento del
5
reembolso reembolso
Preámbulo
CINIIF 15 Acuerdos para la
construcción de inmuebles.- Los
acuerdos para la construcción de CINIIF 18 Transferencia de activos
procedentes de clientes.- Trata de
inmuebles están extendidos y las transferencia de bienes
pueden estar relacionados con personales hacia un tercero, que
promociones residenciales, este pueda hacer uso del mismo.
comerciales o industriales.
Puede ser en PPE o en efectivo y
La construcción a menudo abarca estas transferencias pueden darse en
más de un periodo contable, los sectores de servicio público e
puede tener lugar sobre terrenos industrial.
que el comprador posee o
arrienda antes de que comience SIC 31 Ingresos – Permutas de
la construcción y los acuerdos servicios de publicidad.- Una
pueden requerir pagos entidad (Vendedor) puede participar
anticipados en función del en una permuta para proporcionar
servicios publicitarios a cambio de
progreso. recibir otros servicios publicitarios
de su cliente (Cliente).
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Implementación – impacto potencial

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Efectos sobre los negocios
▪ Sistemas y procesos –controles internos
▪ Entrenamiento para los empleados –contadores, auditores internos y los
responsables por elaborar los contratos con los clientes.
▪ Convenios de pago con bancos –tener discusiones tempranas con los
prestamistas, para establecer si será necesaria la re-negociación de los acuerdos de
pago.
▪ KPI – las ratios financieras clave y en los indicadores de desempeño clave.
▪ Planes de compensación y de bonos – impacto en la capacidad de los empleados
para lograr esas metas, o en la oportunidad del logro de esas metas.
▪ Capacidad para pagar dividendos – comunicar esto a los stakeholders y actualizar
los planes de negocio.
▪ Impuestos –reconocimiento del impuesto diferido,
▪ Stakeholders –junta de directores, comité de auditoría, analistas, inversionistas,
acreedores y accionistas requerirán una explicación de los cambios

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Industrias más afectadas
▪ Industria automotriz.
▪ Industria de telecomunicaciones.
▪ Industria de software.
▪ Industria de la construcción
▪ Manufacturas por contrato
▪ Asset Managers
▪ licencias (farmacéutica, fílmico, entretenimiento) y
franquicias
▪ Industria aeroespecial y de defensa

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Industrias con impactos bajos
o medianos
▪Industria farmacéutica y de salud.
▪Industria logística y de distribución.
▪Industria de medios.
▪Industria de retail.
▪Industria inmobiliaria.

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Problemas de particular relevancia para el
sector de productos y servicios industriales
▪ Desempaquetar las múltiples ▪ Asignación del precio de la
obligaciones de desempeño transacción a las obligaciones
dentro del contrato; de desempeño;
▪ Impacto de la consideración ▪ El impacto de las condiciones
variable; de envío;
▪ Valoración de si un ▪ Capitalización de los costos de
componente importante de obtener o cumplir un
financiación existe dentro contrato; y
del contrato; ▪ Reconocimiento de ingresos
ordinarios por garantías.

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Problemas de particular relevancia para el
sector de viajes, hospitalidad y ocio
▪ Desempaquetar las múltiples ▪ Impacto de la consideración
obligaciones de desempeño variable;
dentro del contrato; ▪ Valoración de los derechos no
▪ Determinación de si se está ejercidos por los clientes
actuando como principal o (ruptura);
como agente; ▪ Valoración de si un
▪ Opciones del cliente para componente importante de
adquirir bienes o servicios financiación existe dentro de
adicionales con descuento; un contrato;
▪ Tratamiento de los honorarios ▪ Asignación del precio de la
de membresía pagados por transacción a las obligaciones
anticipado; de desempeño; y
▪ Capitalización de los costos de
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. obtener o cumplir un contrato 12
Datos importantes
Cambios en la imputación temporal de Sistema de información y procesos
los ingresos a lo largo del tiempo, que contables vigentes que pueden requerir
pueden generar modificaciones en el cambios significativos
sistema de reconocimiento de ingresos

La NIIF 15 es más completa y posee La NIIF 15 es más compleja de aplicarla y


más reglas y ejemplos que en la NIC necesita datos más detallados, ésta puede
requerir crear nuevos sistemas y procesos,
11 y NIC 18. o modificar los actuales.
La NIIF 15 en cierta medida es más
flexible al momento del Esta NIIF probablemente afecte más a las
reconocimiento de los Ingresos. industrias que posean mayor cantidad de
contratos y múltiples ofertas de productos.
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Objetivos
Establecer principios de reconocimiento,
valuación y presentación de los ingresos
en los Estados Financieros.

Establecer el principio de cumplimiento


de las obligaciones de desempeño ante
los clientes para el reconocimiento de
los ingresos

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Como cumplir los objetivos

Reconociendo los ingresos Considerando los


de actividades ordinarias términos del contrato y
como transferencia de
bienes y servicios que todos los hechos que
comprometan a clientes. conlleven un contrato.

Contabilizando de
manera específica el
contrato individual con
un cliente.
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Modelo de la NIC 18 –VENTA DE BIENES –
RECONOCIMIENTO Y REGISTRO
Deben cumplirse TODAS las siguientes condiciones :

▪ Se ha transferido al comprador los riesgos y ventajas significativos


derivados de la propiedad de los bienes;
▪ La empresa no conserva para sí ninguna implicación en la gestión
corriente de los bienes vendidos, en el grado usualmente asociado con la
propiedad, ni retiene el control efectivo sobre los mismos;
▪ El importe de los ingresos ordinarios puede ser valorado con fiabilidad;
▪ Es probable que la empresa reciba los beneficios económicos asociados
con la transacción; y
▪ Los costos incurridos, o por incurrir, en relación con la transacción pueden
ser valorados con fiabilidad.
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Modelo de la NIC 18 – PRESTACIÓN DE
SERVICIOS
▪ El resultado de la transacción puede ser estimado confiablemente,
cuando se cumplen TODAS las siguientes condiciones:
▪ el importe de los ingresos ordinarios pueda valorarse con
fiabilidad;
▪ es probable que la empresa reciba los beneficios económicos
derivados de la transacción;
▪ el grado de realización de la transacción, en la fecha del balance,
pueda ser valorado con fiabilidad; y
▪ los costos incurridos en la prestación, así como los que quedan
por incurrir hasta completarla, puedan ser valorados con fiabilidad

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Alcance de la NIIF 15
Aplica a todos los contratos con clientes

Instrumentos Financieros y otros


derechos u obligaciones contractuales,
dentro del alcance de la
NIIF 9 Instrumentos Financieros
Contratos de
NIIF 10 Estados Financieros
arrendamiento, Consolidados
dentro del alcance
Excepto: NIIF 11 Acuerdos Conjuntos
NIC 17/NIIF 16 NIC 27 Estados Financieros Separados
NIC 28 Inversiones en Asociadas y
ARRENDAMIENTOS Negocios Conjuntos
Intercambios no monetarios entre
entidades en la misma línea de
Contratos de Seguros, dentro del negocios hechos para facilitar ventas a
clientes o clientes potenciales.
alcance de NIIF 4
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. CONTRATO DE SEGUROS 18
PRINCIPIO BASICO
▪ El principio básico de la NIIF 15 es que una entidad
reconoce los ingresos de actividades ordinarias de forma
que representen la transferencia (control) de bienes o
servicios comprometidos con los clientes a cambio de un
importe que refleje la contraprestación a la cual la entidad
espera tener derecho a cambio de dichos bienes o servicios,
independientemente de la cobranza.

▪ Una entidad reconoce los ingresos de actividades ordinarias


de acuerdo con ese principio básico mediante la aplicación
de las siguientes etapas:
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20 CINCO ETAPAS
El principio central que subyace al nuevo modelo es que la
entidad debe reconocer los ingresos ordinarios de una manera
que describa el patrón de transferencia de los bienes y servicios
a los clientes.
La cantidad reconocida debe reflejar la cantidad a la cual la
entidad espera tener derecho a cambio por esos bienes y
servicios.
La NIIF 15 determina cinco pasos que las entidades necesitarán
seguir en la contabilidad para las transacciones de ingresos
ordinarios.
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Modelo para reconocer los ingresos por
actividades ordinarias en la NIIF 15

Quinto
Contabilizar
Cuarto los ingresos
Distribuir el precio cuando o a
Tercero de la transacción medida qué,
Determinar el entre las la entidad
Segundo precio de la obligaciones del satisface las
transacción contrato obligaciones
Identificar las
Primero obligaciones de
Identificar el desempeño
contrato con
el cliente

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22

RECONOCIMIENTO

DOS PRIMERAS ETAPAS PARA RECONOCER EL INGRESO

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA.


1) IDENTIFICACIÓN DEL
CONTRATO
Reconocimiento
1. Identificación del contrato
Un contrato puede ser verbal, escrito, implícito o por práctica habitual y para aplicar esta norma se
debe cumplir lo siguiente:
Ambas partes deben aprobar y
Se debe identificar los derechos que
comprometerse a cumplir todo los
posee cada parte con respecto a los
estipulado en el contrato (verbal, bienes o servicios a transferir.
escrito o implícito).

Que sea de fundamento comercial, es


Se debe identificar las condiciones de
decir; los riesgos o los importes de
pago con respecto a los bienes o
futuros flujos varíen como resultado del
servicios a transferir.
contrato.

Que se recaude la contraprestación Un contrato NO existe si las partes


a la que tendrá derecho a cambio pueden unilateralmente terminar
de los bienes o servicios que se un contrato no ejecutado sin
transferirían
Eliecer Campos al CPA.
Cárdenas Ph.D., MBA., cliente. compensar a la otra parte 24
Reconocimiento
1. Identificación del contrato
Adicionalmente se necesita considerar si el contrato debe ser
combinado con otros contratos para propósitos de contabilidad, y cómo
contabilizar cualesquiera modificaciones subsiguientes que surjan.
Los contratos generalmente deben ser contabilizados por
separado. Sin embargo, los contratos deben ser combinados si:
son negociados como un paquete con un objetivo comercial único;
la cantidad de la consideración a ser pagada en un contrato depende
de los bienes o servicios a ser entregados en otro contrato; o
los bienes o servicios prometidos en los contratos se considera son
una sola obligación de desempeño

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Combinación de contratos
▪ Los contratos se realizan aproximadamente al mismo
tiempo con el mismo cliente (o partes relacionadas), y
▪ Se da una de las siguientes circunstancias:
▪ Los contratos se negocian como un paquete con un objetivo
comercial único
▪ El precio de un contrato depende del precio o desempeño de
otro contrato
▪ Los contratos incluyen bienes o servicios que suponen una
única obligación de desempeño

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Modificaciones del contrato
▪ Nuevos bienes o servicios distintos y a su precio
habitual de venta – Contrato separado adicional (dos
contratos)
▪ Nuevos bienes o servicios distintos, pero no a su
precio habitual de venta - Cancelación del contrato
anterior y creación de un nuevo contrato
▪ Nuevos bienes o servicios que no son distintos -
Reevaluación del contrato existente (“catch-up”)

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Matices o diferencias con
respecto a NIC 18 y NIC 11
▪ En NIIF 15 se incluye específicamente referencia a los contratos orales o
implícitos, por lo que a efectos prácticos puede producirse una anticipación
en el devengo de los mismos.
▪ Bajo NIIF 15 hay que prestar atención a las cláusulas de terminación de
contratos. Generalmente con NIC 18 los ingresos de contratos no
contemplaban este tema.
▪ En la NIIF 15 hay más requerimientos en la combinación de contratos; por
ejemplo, no permite dicha combinación si los contratos no son con el mismo
cliente.
▪ Las modificaciones a contratos son mucho más específicas ahora bajo NIIF 15
(más similar a la NIC 11). Este mayor detalle podría causar algún impacto en
la práctica de alguna empresa.
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Ejemplo 1—Cobrabilidad de la contraprestación
▪ Una entidad, un promotor inmobiliario, realiza un contrato con un cliente para la venta de
un edificio por $ 1 millón. El cliente pretende abrir un restaurante en el edificio. El edificio
está situado en un área en la que los restaurantes nuevos afrontan altos niveles de
competencia y el cliente tiene poca experiencia en dicho sector.
▪ El cliente hace un depósito de $ 50.000 no reembolsable al comienzo del contrato y acuerda
una financiación a largo plazo con la entidad por el 95% restante de la contraprestación
acordada. El acuerdo de financiación se lleva a cabo con hipoteca del bien, lo que significa
que si el cliente incumple, la entidad puede recuperar la propiedad del edificio, pero no
puede exigir contraprestaciones adicionales del cliente, incluso si la garantía colateral no
cubre el valor total del importe debido. El costo para la entidad del edificio es de $ 600.000.
El cliente obtiene el control del edificio al comienzo del contrato.
▪ Para evaluar si el contrato cumple los criterios del párrafo 9 de la NIIF 15, la entidad
concluye que el criterio del párrafo 9(e) de la NIIF 15 no se cumple porque no es probable
que la entidad cobre la contraprestación a que tiene derecho a cambio de la
transferencia del edificio.

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Ejemplo 1—Cobrabilidad de la contraprestación
Para llegar a esta conclusión, la entidad observa que la capacidad del
cliente y la intención de pagar puede estar en duda debido a los siguientes
factores:
a) el cliente pretende devolver el préstamo (que tiene un saldo
significativo) principalmente de los ingresos derivados de su negocio de
restaurantes (que es un negocio que afronta riesgos significativos
debido a la alta competencia del sector industrial y la experiencia
limitada del cliente);
b) el cliente carece de otros ingresos o activos que pudiera utilizar para
devolver el préstamo; y
c) el pasivo del cliente según el préstamo está limitado porque el
préstamo está garantizado con hipoteca.
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Ejemplo 1—Cobrabilidad de la contraprestación
▪ Puesto que no se cumplen los criterios del párrafo 9 de la NIIF 15, la entidad aplica
los párrafos 15 y 16 de la NIIF 15 para determinar la contabilización de depósito no
reembolsable de 50.000 u.m.
▪ La entidad observa que ninguno de los sucesos descritos en el párrafo 15 ha
ocurrido—es decir, la entidad no ha recibido sustancialmente toda la
contraprestación y no ha terminado el contrato. Por consiguiente, de acuerdo con el
párrafo 16, la entidad contabiliza el pago no reembolsable de 50.000 u.m. como un
pasivo por depósito.
▪ La entidad continúa contabilizando el depósito inicial, así como cualquier pago
futuro del principal e intereses, como un pasivo por depósito, hasta el momento en
que concluya que se cumplen los criterios del párrafo 9 (es decir, puede concluir que
es probable que cobrara la contraprestación) o ha ocurrido uno de los sucesos del
párrafo 15.
▪ La entidad continúa la evaluación del contrato de acuerdo con el párrafo 14 para
determinar si los criterios del párrafo 9 se cumplen posteriormente o si han ocurrido
los sucesos del párrafo 15 de la NIIF 15.
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Ejemplo 2
▪ Una entidad firma un contrato por dos años para vender 10
unidades al año por un precio de $ 10 c/u.
▪ Al inicio del segundo año, se amplía el contrato dos años
más para seguir vendiendo 10 unidades anuales por un
precio de $ 7 c/u, cuando el precio de mercado sigue siendo
$10 c/u.
▪ Precio total de las unidades aún no vendidas: (10 x $10) +
(20 x $7) =240 u.m. Precio de cada unidad= $ 240/30= $ 8
▪ Cada unidad vendida a partir del segundo año supondrá el
registro de un ingreso de $ 8.
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Ejemplo 3
▪ Una entidad firma un contrato para construir una casa por un
precio de $ 1.000. Sus costos esperados son $ 800
▪ La contabilización del ingreso se realiza por el grado de avance y
al final del primer año se ha incurrido en el 50% de los costos
▪ Ingresos reconocidos : $ 500
▪ Costos incurridos: $ 400
▪ Al inicio del segundo año, la entidad acuerda con el cliente un
cambio del diseño del suelo (no se considera un bien diferente al
estar muy interrelacionado con la casa), por lo que el precio y los
costos aumentan $ 220 y $ 200, respectivamente
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 33
Ejemplo 3
▪ Costos totales del contrato: $ 800 + $ 200 = $ 1.000
▪ Ingresos totales del contrato: $ 1.000 + $ 220 = $ 1.220
▪ Porcentaje de costos incurridos: 400 / 1.000 = 40%
▪ Ingreso “teórico”: 40% de $ 1.220 = $ 488
▪ Ingreso contabilizado: 500 u.m.
Las ventas del segundo año se verán minoradas en $ 12
en la fecha de modificación del contrato.

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2) IDENTIFICACIÓN DE
LAS OBLIGACIONES DE
DESEMPEÑO

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Reconocimiento
2.Identificar las obligaciones de desempeño
Lo que también se podría denominar “segregar” el contrato, proceso
que debe hacerse a inicio del contrato, donde se evaluará los bienes
o servicios comprometidos en un contrato con un cliente y se
identificará como una obligación de desempeño cada compromiso de
transferir al cliente:
Una serie de bienes o
servicios distintos que
Un bien o servicio que es
son sustancialmente
distinto a lo estipulado
iguales y que tienen el
en el contrato
mismo patrón de
transferencia al cliente
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Condiciones para que un bien o servicio
sea distinto
a. El cliente se puede beneficiar del bien o servicio ya sea por
sí mismo o en combinación con otros recursos disponibles
para el cliente; y
b. La promesa de la entidad para transferir el bien o servicio
al cliente es separable de las otras promesas contenidas en
el contrato, tal y como se explica adicionalmente abajo.
Los clientes son capaces de beneficiarse de un bien o
servicio si ese bien o servicio puede ser usado, consumido,
vendido por una cantidad diferente a valor de chatarra, o
de otra manera tenido de una manera que genere
beneficios económicos.

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Condiciones para que un bien o servicio
sea distinto
QUE MAS SE NECESITA TENER EN CUENTA
Si la promesa para transferir un bien o servicio es separable de las otras promesas
contenidas en el contrato es una materia que requiere juicio y dependerá de los hechos
y circunstancias específicos de cada escenario. Los factores que señalan que un bien o
servicio es separable de otras promesas incluyen pero no están limitados a, los
siguientes:
▪ la entidad no usa el bien o servicio como un input para producir el resultado
combinado especificado en el contrato;
▪ el bien o servicio no modifica o personaliza de manera importante otro bien o servicio
prometido en el contrato; y
▪ el bien o servicio no es altamente dependiente de, o altamente interrelacionado con,
otros bienes o servicios prometidos.
En ciertas circunstancias, la provisión de una serie de bienes o servicios distintos
que sean sustancialmente el mismo y tengan el mismo patrón de transferencia se
trata como una obligación de desempeño
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 38
Reconocimiento
2.Identificar las obligaciones de desempeño

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 39


DISTINTOS BIENES O SERVICIOS
a) venta de bienes producidos d) realización de un tarea (o
por una entidad (inventarios tareas) contractualmente
de un fabricante); acordada para un cliente;
b) reventa de bienes comprados e) suministro de un servicio de
por una entidad (mercancía disponibilidad permanente
de un minorista); para proporcionar bienes o
c) reventa de derechos, servicios o de poner a
previamente adquiridos por disposición bienes o servicios
una entidad, sobre bienes o para un cliente para
servicios utilizarlos cómo y cuándo el
cliente decida.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 40
DISTINTOS BIENES O SERVICIOS
f) suministro de un servicio de h) construcción, fabricación o
organización para que otra parte desarrollo de un activo por cuenta
transfiera bienes o servicios al de un cliente;
cliente i) concesión de licencias
g) concesión de derechos a bienes j) concesión de opciones a
o servicios a proporcionar en el comprar bienes o servicios
futuro que un cliente puede adicionales
revender o proporcionar a su
cliente

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CASOS
Un contrato de venta de una refinería de petróleo
estipula que la instalación de la refinería es una
parte integral y significativa del contrato.
Entonces, antes que la refinería sea completamente
instalada por la empresa, esta realiza la venta.
¿En que momento se reconoce el ingreso?

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OTRO CASO
Ejemplo 1 – La entidad participa en una promesa para proporcionar bienes o
servicios (la entidad es el principal) - NIIF 15 Ejemplo ilustrativo 47]
▪ La entidad negocia con aerolíneas comprar tiquetes a tarifas reducidas .
▪ La tarifa reducida pagada por la entidad por cada tiquete comprado es
negociada y acordada por anticipado.
▪ La entidad determina los precios a los cuales los tiquetes de la aerolínea
serán vendidos
▪ La entidad vende los tiquetes y cobra a los clientes, no hay riesgo de
crédito.
▪ La entidad también le ayuda a los clientes a resolver los reclamos con el
servicio prestado por las aerolíneas.
▪ Para determinar si la obligación de desempeño de la entidad es proporcionar
por sí misma los bienes o servicios especificados (ie la entidad es el principal)
o acordar con otra parte para proporcionar esos bienes o servicios (ie la
entidad es un agente), la entidad considera la naturaleza de su promesa.
▪ La entidad determina que su promesa es proporcionarle al cliente un tiquete,
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 43
OTRO CASO
▪ En la determinación de si la entidad obtiene control del derecho a volar antes que el control sea
transferido al cliente y si la entidad es el principal, la entidad considera los indicadores tal y
como sigue:
a. La entidad es responsable por el cumplimiento del contrato, el cual es proporcionar el derecho
a volar.
b. Sin embargo, la entidad no es responsable por proporcionar el vuelo mismo, el cual será
proporcionado por la aerolínea.
c. La entidad tiene riesgo de inventario por los tiquetes porque son comprados antes que sean
vendidos
d. La entidad tiene discreción en el establecimiento de los precios de venta por los tiquetes para
sus clientes.
e. Como resultado de la capacidad de la entidad para establecer los precios de venta, la cantidad
que la entidad gana no es en la forma de una comisión, sino que depende el precio de venta
que establece y de los costos de los tiquetes que fueron negociados con la aerolínea.
▪ La entidad concluye que su promesa es proporcionar un tiquete (ie un derecho a volar) al
cliente.
▪ Con base en los indicadores, la entidad concluye que controla el tiquete antes que sea
transferido al cliente.
▪ Por consiguiente, la entidad concluye que es el principal en la transacción y reconoce los
ingresos ordinarios en la cantidad bruta de la consideración a la cual tiene derecho a cambio
por los tiquetes transferidos.
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Reconocimiento
Una obligación diferenciada son los bienes o servicios comprometidos en
el contrato que deben ser registrados de forma independiente si cumple
con lo siguiente:

El cliente tenga el
Un compromiso
bien o servicio por
diferenciado en el
si solo o en
contexto del
conjunto con otros
contrato.
recursos.

Bienes o servicios diferenciados que sean prácticamente idénticos entre


si con un mismo patrón de transferencia al cliente, se deben contemplar
comoEliecer
una única
Campos obligación.
Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 45
Diagrama para identificar obligaciones
diferenciadas en un contrato

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Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 10—Bienes y servicios que no son distintos
▪ Una entidad, un contratista, realiza un contrato para construir un hospital para un
cliente.
▪ La entidad es responsable de la gestión global del proyecto e identifica varios bienes
y servicios a prestar, incluyendo el diseño, limpieza del lugar, cimentación,
abastecimiento, construcción de la estructura, cañerías e instalación eléctrica,
instalación de equipamiento y finalización.
▪ Los bienes y servicios acordados pueden ser distintos de acuerdo con el párrafo 27(a)
de la NIIF 15. Esto es, el cliente puede beneficiarse de los bienes y servicios por sí
mismos o junto con otros recursos ya disponibles.
▪ Esto se evidencia por el hecho de que la entidad, o los competidores de la entidad
venden regularmente muchos de estos bienes y servicios por separado a otros
clientes. Además, el cliente podría generar beneficios económicos a partir de los
bienes y servicios individuales utilizando, consumiendo, vendiendo o manteniendo
esos bienes o servicios.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 47
Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 10—Bienes y servicios que no son distintos
▪ Sin embargo, los bienes y servicios no son distintos dentro del contexto del
contrato de acuerdo con el párrafo 27(b) de la NIIF 15 (sobre la base de los
factores del párrafo 29 de la NIIF 15). Esto es, el compromiso de la entidad
de transferir bienes y servicios individuales en el contrato no es
identificable por separado de otros compromisos del contrato.
▪ Esto se evidencia por el hecho de que la entidad presta un servicio
significativo de integración de los bienes y servicios (los insumos) en el
hospital (el resultado combinado) que ha contratado el cliente.
▪ Puesto que no se cumplen los dos criterios del párrafo 27 de la NIIF 15, los
bienes y servicios no son distintos.
▪ La entidad contabiliza todos los bienes y servicios del contrato como una
obligación de desempeño única
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 48
Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios
son distintos
Caso A—Distintos bienes o servicios
▪ Una entidad, que desarrolla software, realiza un contrato con un cliente para
transferir una licencia de software, realizar un servicio de instalación y
proporcionar actualizaciones de software no especificadas y soporte técnico
(en línea y por teléfono) por un periodo de dos años.
▪ La entidad vende la licencia, servicio de instalación y soporte técnico por
separado. El servicio de instalación incluye el cambio de la pantalla de la web
para cada tipo de usuario (por ejemplo, marketing, gestión del inventario y
tecnología de la información).
▪ El servicio de instalación se realiza de forma rutinaria por otras entidades y
no modifica de forma significativa el software. El software permanece
funcional sin las actualizaciones y el soporte técnico.
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Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios
son distintos
Caso A—Distintos bienes o servicios
▪ La entidad evalúa los bienes y servicios acordados con el cliente para
determinar los que son distintos de acuerdo con el párrafo 27 de la NIIF
15.
▪ La entidad observa que el software se entrega antes que los otros bienes y
servicios y permanece funcional sin las actualizaciones y el soporte
técnico.
▪ Por ello, la entidad concluye que el cliente puede beneficiarse de cada
uno de los bienes y servicios por sí mismos o junto con otros que ya están
disponibles y se cumple el criterio del párrafo 27(a) de la NIIF 15.

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Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios
son distintos
Caso A—Distintos bienes o servicios
▪ La entidad también considera los factores del párrafo 29 de la NIIF 15 y
determina que el compromiso de transferir cada bien y servicio al cliente es
identificable por separado de cada uno de los otros compromisos [así, se cumple
el criterio del párrafo 27(b) de la NIIF 15].
▪ En concreto, la entidad observa que el servicio de instalación no modifica de
forma significativa o personaliza el software por sí mismo y, como tal, el
software y el servicio de instalación son resultados separados acordados por la
entidad en lugar de insumos utilizados para producir un resultado combinado.
▪ Sobre la base de esta evaluación, la entidad identifica cuatro obligaciones de
desempeño en el contrato para los bienes o servicios siguientes:

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 51


Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios
son distintos
Caso A—Distintos bienes o servicios
(a) la licencia de software;
(b) un servicio de instalación;
(c) las actualizaciones del software; y
(d) el soporte técnico.
▪ La entidad aplica los párrafos 31 a 38 de la NIIF 15 para determinar si cada una de las
obligaciones de desempeño sobre el servicio de instalación, actualizaciones de
software y soporte técnico están satisfechas en un momento concreto o a lo largo del
tiempo.
▪ La entidad también evalúa la naturaleza del compromiso de la entidad de transferir la
licencia de software de acuerdo con el párrafo B58 de la NIIF 15 (véase el Ejemplo 54
en los párrafos EI276 y EI277).
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 52
Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios
son distintos
Caso B—Personalización significativa
▪ Los bienes y servicios acordados son los mismos que en el Caso A, excepto que el
contrato especifica que, como parte del servicio de instalación, el software va a ser
personalizado de forma sustancial para añadir una nueva funcionalidad significativa
para permitir que el software interactúe con otras aplicaciones de software
personalizadas utilizadas por el cliente.
▪ El servicio de instalación personalizado puede ser proporcionado por otras entidades.
▪ La entidad evalúa los bienes y servicios acordados con el cliente para determinar los
que son distintos de acuerdo con el párrafo 27 de la NIIF 15.
▪ La entidad observa que las condiciones del contrato dan lugar a un compromiso de
prestar un servicio significativo de integrar el software bajo licencia en el sistema de
software existente mediante la realización de un servicio de instalación personalizado
como se especificaba en el contrato.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 53
Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios
son distintos
Caso B—Personalización significativa
▪ En otras palabras, la entidad está utilizando la licencia y el servicio de instalación
personalizado como insumos para producir el resultado combinado (es decir, un
sistema de software funcional e integrado) especificado en el contrato [véase el
párrafo 29(a) de la NIIF 15].
▪ Además, el software se modifica y personaliza de forma significativa mediante el
servicio [véase el párrafo 29(b) de la NIIF 15].
▪ Aunque el servicio de instalación personalizado puede prestarse por otras entidades, la
entidad determina que en el contexto del contrato, el compromiso de transferir la
licencia no es identificable por separado del servicio de instalación personalizado y,
por ello, no se cumple el criterio del párrafo 27(b) de la NIIF 15 (sobre la base de los
factores del párrafo 29 de la NIIF 15). Por ello, la licencia de software y el servicio de
instalación personalizado no son distintos.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 54
Identificación de las obligaciones de desempeño
Ejemplo 11—Determinación de si los bienes o servicios son distintos
Caso B—Personalización significativa
▪ Como en el Caso A, la entidad concluye que las actualizaciones de software y el soporte técnico
son distintos de los otros compromisos del contrato.
▪ Esto es así porque el cliente puede beneficiarse de las actualizaciones y otro soporte técnico bien
por sí mismos o junto con los otros bienes y servicios que ya están disponibles y porque el
compromiso de transferir las actualizaciones de software al cliente son identificables por separado
de cada uno de los otros compromisos.
▪ Sobre la base de esta evaluación, la entidad identifica tres obligaciones de desempeño en el
contrato para los bienes o servicios siguientes:
(a) servicio de instalación personalizado (que incluye la licencia de software);
(b) las actualizaciones del software; y
(c) el soporte técnico.
▪ La entidad aplica los párrafos 31 a 38 de la NIIF 15 para determinar si cada una de las obligaciones
de desempeño se satisfacen en un momento concreto o a lo largo del tiempo
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 55
Ejemplo
▪ La entidad A acuerda vender un equipo a un cliente
▪ Para que el equipo funcione hay que instalarlo, lo cual es complejo
▪ Aunque la instalación la pueden realizar varias entidades, el cliente
decide que lo haga la entidad A
▪ Además, el acuerdo incluye un contrato de mantenimiento del
equipo durante tres años

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 56


Matices o diferencias con respecto
a NIC 18 y NIC 11
▪ En las normas anteriores no había referencia a contratos con
múltiples bienes o servicios por lo que, en ocasiones, las
empresas buscaban directrices en las normas US GAAP. La NIIF 15
clarifica este asunto con la definición de las obligaciones de
desempeño.
▪ Las empresas pueden considerar la materialidad para
determinar, en su caso, nuevos bienes o servicios que hasta la
fecha no se estuvieran considerando de forma separada.
▪ Principal vs Agente: Bajo NIIF 15 se hace más énfasis en quién
controla el bien o servicio, mientras que no tiene tanta
relevancia que exista una comisión (formalmente) o el riesgo de
crédito.
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Derechos de devolución

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 58


59

MEDICIÓN

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3) DETERMINACIÓN DEL PRECIO
DE LA TRANSACCIÓN
Contraprestación fija
Contraprestación variable
▪ Descuentos, devoluciones, reembolsos, créditos, reducciones de precio,
incentivos, primas de desempeño, penalizaciones, otros elementos
similares.
▪ Valor esperado, importe más probable
▪ Pasivos por reembolsos
▪ Solo se reconoce contraprestación variable cuando no se espere
reversión significativa del ingreso al resolverse la incertidumbre. Que
sea altamente probable
▪ Al final de cada periodo sobre el que se informa la entidad ajustará la
contraprestación variable dadas las nuevas condiciones existentes.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 60
3) DETERMINACIÓN DEL PRECIO
DE LA TRANSACCIÓN

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 61


3) DETERMINACIÓN DEL PRECIO
DE LA TRANSACCIÓN.
Componente de financiación significativo
▪ El ingreso por actividad ordinaria se mide como si el cliente
hubiera pagado en el momento o a medida que se satisfacen las
obligaciones de desempeño.

Contraprestación distinta al efectivo.


▪ Valor razonable

▪ Precio de venta independiente de las obligaciones de desempeño

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 62


Medición
3.- Determinar el precio de la transacción
Una entidad considerará los términos del contrato y sus prácticas
tradicionales de negocio para determinar el precio de la transacción.

Precio de transacción Contraprestación

Importe de la contraprestación de una


entidad para tener derecho a cambio de Importes fijos
transferir los bienes o servicios al cliente.

Excluye los importes recaudados a Importes variables o ambos


nombres de terceros.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 63


Medición
▪ El precio de la transacción puede ser un importe fijo o
variable por conceptos tales como descuentos, reembolsos,
abonos, incentivos, bonificaciones por cumplimiento de
objetivos y similares.
▪ Para estimar el precio de transacción la entidad tiene que
tener en cuenta el efecto de la contraprestación variable,
el valor temporal de dinero, contraprestaciones no
monetarias y otras contraprestaciones a pagar al cliente
▪ Si el precio es variable, su importe debe estimarse
utilizando un importe ponderado en función de la
probabilidad o bien por el importe único recuperable.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 64
PAGO DIFERIDO – TASA DE
DESCUENTO
▪ La tasa de descuento usada debe ser la tasa que sería
reflejada en una transacción de financiación separada entre
la entidad y su cliente al inicio del contrato, teniendo en
cuenta las características del crédito.
▪ Tasa de interés que iguala el nominal del instrumento
utilizado, debidamente descontado, al precio al contado de
los bienes o servicios vendidos.
▪ Si el cliente paga por adelantado, se reconocerá gasto por
intereses e ingreso por intereses cuando hay mora en el
pago.
▪ Si el plazo es menor a un año no se reconocen los intereses
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 65
CASOS
La empresa Líder Internacional es conocida mundialmente
porque ofrece excelentes paquetes para todos los modelos
de autos japoneses.
Actualmente, ha publicitado en TV una oferta especial para
los modelos 20X3 de cierta marca. La oferta es válida para
todas las compras que se realicen antes del 30 de
Septiembre de 20X2. La oferta consiste en:
 Un pago de $ 20.000 de contado, o
 La adquisición del automóvil a través de 24 pagos de $
1.000 mensuales
¿Por cuanto se debe registrar el importe de la venta?

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 66


INGRESOS POR VENTA DE BIENES
▪ Ventas en consignación: Relación entre principal y agente. El
ingreso es reconocido por el principal cuando los productos son
vendidos por el agente a terceros.
▪ Adelanto de entrega de productos que no se encuentran aun en el
inventario: El ingreso es reconocido cuando los productos son
entregados al comprador. Se crea un pasivo del contrato
▪ Ventas a plazos: El ingreso atribuible a los precios de ventas es
reconocido a la fecha de la venta.
▪ El comprador ha negociado un derecho limitado de devolución: El
ingreso se reconoce cuando el despacho ha sido aceptado
formalmente por el comprador o el plazo para el reclamo ha
terminado.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 67


Venta de productos

▪ Suscripción a publicaciones: El ingreso es reconocido sobre la base


de línea recta en el período durante el cual las partidas son
despachadas.
▪ Instalación e inspección: El ingreso es reconocido normalmente
cuando el comprador acepta la entrega y cuando la instalación e
inspección son completadas.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 68


Limitaciones de las estimaciones
de la contraprestación variable
Contraprestación variable Reversión significativa

Incluirá el precio de transacción si es Se produce cuando hay cambio en la


bastante probable contraprestación variable

Cuando no de lugar a una reversión Genera reducción en el importe


significativa acumulado del cliente

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 69


Determinación del precio de la transacción
Ejemplo 21—Estimación de la contraprestación variable

▪ Una entidad realiza un contrato con un cliente para construir un activo


personalizado. El compromiso de transferir el activo es una obligación de
desempeño que se satisface a lo largo del tiempo.
▪ La contraprestación acordada es de 2,5 millones de u.m., pero ese importe se
reducirá o incrementará dependiendo del plazo de terminación del activo.
▪ Específicamente, por cada día después del 31 de marzo de 20X7 que el activo esté
sin terminar, la contraprestación acordada se reduce en 10.000 u.m. Por cada día
antes del 31 de marzo de 20X7 que el activo esté terminado, la contraprestación
acordada se incrementa en 10.000 u.m.
▪ Además, en el momento de la terminación del activo, un tercero inspeccionará el
activo y asignará una calificación de acuerdo con una escala definida en el
contrato. Si el activo recibe una calificación especificada, la entidad tendrá
derecho a una prima de incentivo de 150.000 u.m.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 70
Determinación del precio de la transacción
Ejemplo 21—Estimación de la contraprestación variable

Para determinar el precio de la transacción, la entidad prepara una estimación separada


para cada elemento de la contraprestación variable a la que la entidad tendrá derecho
utilizando los métodos de estimación descritos en el párrafo 53 de la NIIF 15:
a) La entidad decide utilizar el método del valor esperado para estimar la
contraprestación variable asociada con la penalización o incentivo diario (es decir,
2,5 millones de u.m., más [o menos] 10.000 u.m. por día). Esto es porque éste es el
método que la entidad espera que prediga mejor el importe de la contraprestación a
la que tendrá derecho.
b) La entidad decide utilizar el importe más probable para estimar la contraprestación
variable asociada con la prima de incentivo. Esto es porque existen solo dos posibles
resultados (150.000 u.m. ó 0 u.m.) y es el método que la entidad espera que prediga
mejor el importe de la contraprestación a la que tendrá derecho.

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Determinación del precio de la transacción
Ejemplo 21—Estimación de la contraprestación variable

▪ La entidad considera los requerimientos de los párrafos 56 a 58 de la NIIF 15 sobre


limitaciones de las estimaciones de la contraprestación variable para determinar si
la entidad debería incluir algunas o todas sus estimaciones de la contraprestación
variable en el precio de la transacción.

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Matices o diferencias con
respecto a NIC 18 y NIC 11
▪ Pueden producirse algunas diferencias en el tratamiento de las
contraprestaciones variables bajo NIIF 15 respecto a la normativa
actual: actualmente se difiere dicha contraprestación hasta que el
ingreso es medible y es probable que se reciban los beneficios
económicos.
▪ Con la nueva normativa es posible que se anticipe el reconocimiento
de dichos ingresos en algunas empresas.
▪ Considerar los activos que se recuperarán en la determinación de las
devoluciones (en importe bruto, no neto del pasivo).
▪ El componente financiero del contrato se registra como ingreso
financiero separado de los Ingresos por ventas
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4) ASIGNACIÓN DEL PRECIO DE
LA TRANSACCIÓN A LAS
OBLIGACIONES DE DESEMPEÑO

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4) ASIGNACIÓN DEL PRECIO DE LA
TRANSACCIÓN A LAS OBLIGACIONES
DE DESEMPEÑO
▪ Una entidad determinará, al
comienzo del contrato, el precio
PVI PVI de venta independiente del bien
1 2 o servicio que subyace en cada
obligación de desempeño del
contrato y asignará el precio de
PVI 3 la transacción en proporción a
dichos precios de venta
independientes.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 75
Medición
4.- Distribuir el precio de la transacción entre las obligaciones del contrato
Una entidad distribuye el precio de la transacción a cada obligación de desempeño
por un importe que represente la parte de la contraprestación a la cual la entidad
espera tener derecho a cambio de transferir los bienes o servicios comprometidos con
el cliente.

Un contrato posee mas de una


obligación diferenciada, la Un precio de venta independiente
entidad debe distribuir de manera es aquel al que la entidad vende
proporcional entre las distintas el bien o servicio por separado.
obligaciones según su precio

El precio de venta que tenga importe


variable, se recomienda verificar si
corresponde a una o a todas las
obligaciones del contrato
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Medición

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Asignar el precio de la transacción a los diferentes
elementos separables del contrato

Combo

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Asignar el precio de la transacción a los diferentes
elementos separables del contrato

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Asignar el precio de la transacción a los diferentes
elementos separables del contrato - Ejemplo

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Asignar el precio de la transacción a los diferentes
elementos separables del contrato - Ejemplo

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Asignar el precio de la transacción a los diferentes
elementos separables del contrato - Ejemplo

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 82


Asignar el precio de la transacción a los diferentes
elementos separables del contrato - Ejemplo

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 83


Otro ejemplo - Asignación del precio de la
transacción
▪ Tal y como se observó en el Paso 2 arriba, cuando en un contrato hay
dos o más obligaciones de desempeño, la entidad necesitará asignar
el precio de la transacción a las distintas obligaciones de desempeño.
▪ Por ejemplo, una casa de juegos participa en un contrato con un
cliente para venderle al cliente un paquete de safari que incluye 7
días y 6 noches de estadía, desayuno cada mañana así como también
cuatro unidades de juego y entretenimiento en la última noche. La
casa de juegos ha determinado que el paquete de safari incluye
bienes y servicios distintos y por consiguiente ha determinado que hay
cuatro obligaciones de desempeño.
▪ El precio contenido en el contrato es UM 4,000 y la casa de juegos
espera tener derecho a esta cantidad – UM 4,000 se determina que es
por lo tanto el precio de la transacción.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 84


Otro ejemplo - Asignación del precio de la
transacción
▪ Los precios de venta independientes de esos bienes y servicios son
directamente observables y son UM2,500 por las seis noches de
estadía, UM500 por las comidas, UM1,000 por las unidades de juego y
UM400 por el entretenimiento (suma: UM4,400). La casa de juego por
lo tanto asigna el precio total de la transacción a los bienes y
servicios distintos tal y como es requerido por el Paso 4 con base en
sus precios independientes relativos. Por consiguiente, el precio de la
transacción es asignado tal y como sigue:
1.Seis noches de estadía – (2,500/4,400*4,000) = UM2,273
2.Comidas – (500/4,400*4,000) = UM454
3.Unidades de juego – (1,000/4,400*4,000) = UM909
4.Entretenimiento – (400/4,400*4,000) = UM364
▪ El patrón con el cual la entidad reconocerá los ingresos ordinarios por
cada obligación de desempeño será determinado por el Paso 5.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 85
Ejemplo de venta con garantía

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 86


Ejemplo de venta con garantía

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Matices o diferencias con
respecto a NIC 18 y NIC 11
▪ Dependiendo del método a utilizar podrían surgir impactos en la
asignación del precio a las distintas obligaciones de desempeño.
▪ Habitualmente las normas actuales utilizan un enfoque residual
(excepto en las entidades que aplican las CINIIF 13) cuando se separan
los distintos bienes o servicios, por lo que de aplicar el método del
precio de venta independiente pueden aflorar diferencias.
▪ Adicionalmente, se permite la aplicación de un descuento solo a una o
a varias obligaciones de desempeño específicas, en lugar del reparto
proporcional, cuando se cumplan las condiciones para ello (si ya el
referido bien o servicio se vende separadamente con descuento).
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 88
89

RECONOCIMIENTO

ULTIMA ETAPA DE RECONOCIMIENTO DEL INGRESO

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA.


5) Reconocimiento del ingreso

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 90


5) Reconocimiento del ingreso
▪ Una entidad reconocerá los ingresos de actividades
ordinarias cuando (o a medida que) satisfaga un
obligación de desempeño mediante la transferencia
de los bienes o servicios comprometidos (es decir,
uno o varios activos) al cliente.
▪ Un activo se transfiere cuando (o a medida que) el
cliente obtiene el control de ese activo.
▪ NIC 18 se refería a la transferencia de los riesgos y
beneficios

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 91


Reconocimiento
5.- Contabilizar los ingresos

A diferencia de la NIC 18 que


Una obligación esta satisfecha
dice que se reconocerá
cuando el cliente recibe su
satisfecha la obligación
bien o servicio estipulado en
cuando la entidad transfiera
el contrato.
los riesgos al cliente.

La NIC 18 plantea que se reconoce el ingreso


en función de si es un bien o servicio que
recibe el cliente, por otro lado la NIIF 15 es
uniforme y aplicable por igual.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 92


Satisfacción de la Obligación de Desempeño
Ingreso reconocido a Ingreso reconocido en un
largo del tiempo momento del tiempo
Satisface al menos una de las siguientes Indicadores para evaluar el momento en que el
condiciones: control del activo lo tiene el cliente

El cliente recibe y consume los beneficios de la


La entidad transfirió la posesión física y el
prestación de la entidad a medida que la
titulo del activo.
entidad lleva a cabo tal prestación

La entidad crea o mejora la obligación que


La entidad tiene derecho a exigir un pago por
está bajo el control del cliente durante su
el activo
creación.

La entidad crea un activo para si mismo pero El cliente aceptó el activo, es titular del mismo
tiene derecho al cobro por la prestación y asume los riesgo y beneficios inherentes a
realizada hasta la fecha dicha titularidad.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 93


SATISFACCIÓN DE LA OBLIGACIÓN
DE DESEMPEÑO

LARGO DEL
A
B
TIEMPO
A LO

EN UN MOMENTO
DETERMINADO

Prestación de servicios Venta de bienes


Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 94
SATISFACCIÓN DE LA OBLIGACIÓN DE
DESEMPEÑO

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 95


Fases para el reconocimiento del ingreso

(*) Otra entidad


no necesitaría
realizar
nuevamente el
trabajo
completado hasta
la fecha si
tuviera que
cumplir con lo
que queda de
contrato,
asumiendo que
no obtendrá los
beneficios de
cualquier activo
controlado por la
entidad
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 96
CONTROL DE UN ACTIVO
▪ Capacidad para redirigir el uso del activo y obtener
sustancialmente todos sus beneficios restantes.
▪ Capacidad de impedir que otras entidades dirijan el uso
del activo y obtengan sus beneficios.
▪ uso del activo para producir bienes o prestar servicios
▪ uso del activo para mejorar el valor de otros activos
▪ uso del activo para liquidar pasivos o reducir gastos
▪ venta o intercambio del activo
▪ pignoración del activo para garantizar un préstamo
▪ conservar el activo

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 97


INDICADORES DE TRASPASO DEL
CONTROL DE UN ACTIVO
▪ La entidad tiene un derecho presente al pago por el
activo
▪ El cliente tiene el derecho legal del activo
▪ La entidad ha transferido la posesión física del activo
▪ El cliente tiene los riesgos y recompensas
significativos de la propiedad del activo
▪ El cliente ha aceptado el activo
Conclusión: Juicio basado en el
conjunto de circunstancias
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A lo largo del tiempo
METODOS DE PRODUCTO MÉTODOS DE RECURSOS
▪ Reconocen los ingresos sobre la base de ▪ Reconocen los ingresos de actividades
las mediciones directas del valor para ordinarias sobre la base de los esfuerzos
el cliente de los bienes o servicios o recursos de la entidad para satisfacer
transferidos hasta la fecha en relación la obligación de desempeño en relación
con los bienes o servicios pendientes con los recursos totales esperados para
comprometidos en el contrato. satisfacer dicha obligación de
▪ estudios del desempeño completado desempeño.
hasta la fecha ▪ recursos consumidos
▪ evaluaciones de resultados logrados ▪ horas de mano de obra gastadas
▪ hitos alcanzados ▪ costos incurridos
▪ tiempo transcurrido ▪ tiempo transcurrido
▪ unidades producidas o entregadas ▪ hora de maquinaria utilizada

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 99


CASOS
Determinados bienes son vendidos a prueba y
el comprador negocia los derechos para su
devolución. ¿Cómo influye la posición de
poder del comprador en la contabilización?

Una entidad comercial tiene como política


ofrecer la devolución del monto gastado si el
comprador no está satisfecho.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 100


CASOS
Una Lavadora de ropa es vendida con un
servicio de garantía post-venta.
El precio de venta incluye una porción
identificable separadamente al servicio
de mantenimiento post-venta.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 101


CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN. Enfoque basado en
recursos
CASO:
La Empresa Constructora Tractor S.A., acuerda con el
Señor Pedro Casas construir un edificio en su terreno
ubicado en Petrillo, para lo cual firman un contrato, en el
cual se establece lo siguiente:
•La duración de la construcción del edificio será de 3
años.
•Monto inicial del contrato $ 1.000.000.
•Los costos estimados por la Empresa Constructora S.A.
son de $ 600.000.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 102


CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN. Enfoque basado en
recursos
Los costos se incrementaron a fines del primer año en $. 50.000.
•En el segundo año el cliente aprobó una variación que incrementó el contrato
en $ 100.000 y en $ 10.000 los costos estimados adicionales.
•El estado de cumplimiento del contrato de la obra, por parte de la Empresa,
es efectuado calculando la proporción de los costos estimados del contrato.
•Los costos incurridos son:

$
Año 1 200.000
Año 2 210.000
Año 3 250.000

Se pide determinar la utilidad de la Empresa Tractor S.A. para cada uno


de los años.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 103


CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN. Enfoque basado en
recursos
En base al reconocimiento de ingresos y gastos de acuerdo con el avance de obra.
Variación
(¹) El porcentaje de cumplimiento Año 1 de contrato Año 2 Año 3
se determina dividiendo el total Contrato inicial - monto
de costos incurridos entre el total acordado
1.000.000 1.000.000 1.000.000
del costo estimado.
Ejemplo: $ 200.000 entre $ Variación en el contrato - 100.000 100.000

650.000 es igual a 30.77%. Total ingresos 1.000.000 100.000 1.100.000 1.100.000

Costos incurridos
(²) La utilidad del período se (acumulados) 200.000 410.000 660.000

determina multiplicando a la
utilidad estimada con el porcentaje Costos para completar 450.000 250.000 -

de cumplimiento, menos las Costo total estimado 650.000 10.000 660.000 660.000

utilidades de los períodos anteriores.


Utilidad estimada 350.000 440.000 440.000

Ejemplo: $ 350.000 multiplicado Porcentaje de


cumplimiento 30.77%(1) 62.12%(1) 100.00%(1)
por 30.77 % es igual a $ 107.965 Utilidad del período 107.695(2) 165.633(2) 166.672(2)

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 104


CONTRATOS DE CONSTRUCCIÓN. Enfoque basado en
recursos

NOTA : Para efectos contables, el reconocimiento de


ingresos y gastos de un contrato de construcción, se
determina en base al enfoque de recursos

Para efectos tributarios, el reconocimiento de ingreso se


efectuará en base a esta Norma contable que coincide
con lo establecido en la LORTI.

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 105


Modificaciones al contrato

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 106


Modificaciones al contrato

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 107


Costos para obtener un contrato
▪ Se capitalizan siempre que esos costos sean incrementales y
sean aplicables a periodos superiores a un año y sean
recuperables a través de la venta o cobro al cliente
▪ Los costos de cumplir un contrato son gastos en el periodo en
que se incurre.
▪ Cualesquiera costos incurridos antes de obtener un contrato que
no se relacionen con el cumplimiento del contrato, y que
habrían sido incurridos independiente de si la entidad obtuvo el
contrato o no, deben ser reconocidos como un gasto cuando se
incurre en ellos, a menos que sean cargables de manera
explícita al cliente independiente de si se obtiene el contrato.
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 108
Matices o diferencias con
respecto a NIC 18 y NIC 11
▪ No se prevén diferencias en el análisis de los acuerdos bill-and-hold,
salvo que se debe considerar que hay una obligación de desempeño
separada la entrega posterior de los bienes, por la custodia de los
mismos en los almacenes de la empresa.
▪ Existen otros asuntos que también pueden suponer diferencias
respecto al tratamiento anterior:
▪ Licencias de uso vs acceso
▪ Garantías (de servicio, entendidas como una obligación de desempeño separada)
▪ Costos para la obtención de un contrato
▪ Presentación Estados Financieros: activos y pasivos contractuales
▪ Amplitud de desgloses en el informe anual

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 109


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PRESENTACIÓN

Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA.


Presentación
▪ Cuando una de las partes de un contrato haya cumplido, una entidad
presentará el contrato en el estado de situación financiera como un
activo del contrato o un pasivo del contrato, dependiendo de la
relación entre el desempeño de la entidad y el pago del cliente.
▪ Una entidad presentará los derechos incondicionales a recibir la
contraprestación como una cuenta por cobrar separada.
▪ Si un cliente paga una contraprestación, o una entidad tiene un
derecho incondicional a recibir un importe como contraprestación (es
decir, una cuenta por cobrar) antes de que la entidad transfiera un
bien o servicio al cliente, la entidad presentará el contrato como un
pasivo del contrato cuando el pago se realice o sea exigible (lo que
ocurra primero).
Eliecer Campos Cárdenas Ph.D., MBA., CPA. 111
Presentación
▪ Un pasivo del contrato es la obligación que tiene una entidad de
transferir bienes o servicios a un cliente del que la entidad ha
recibido ya una contraprestación (o bien esa contraprestación es ya
exigible del cliente) .
▪ Si una entidad realiza el desempeño mediante la transferencia de
bienes o servicios al cliente antes de que el cliente pague la
contraprestación o antes de que sea exigible el pago, la entidad
presentará el contrato como un activo del contrato, excluyendo de
esta partida los importes presentados como cuentas por cobrar.
▪ Un activo del contrato es el derecho de una entidad a la
contraprestación a cambio de los bienes o servicios que la entidad ha
transferido al cliente.

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CASOS A DISCUTIR

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CASOS A DISCUTIR
CASO: El vendedor realiza la venta al comprador pero este
último solicita que se retrase la entrega pero acepta la
facturación.
El ingreso se reconoce cuando:
- La entrega es probable
- El producto se encuentra en manos, identificados y disponibles
para ser entregados al comprador al momento en que la venta
es reconocida
- El comprador reconoce la situación de entrega diferida
- Se encuentran especificadas las condiciones de pago

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CASOS A DISCUTIR
▪ Una empresa dedicada a la venta de reactivos cede gratuitamente instrumentos
de análisis clínico a centros de salud por un periodo de tres años a cambio del
compromiso contractual por parte de los citados centros de adquirir los
reactivos con los que se realizan los análisis, de acuerdo con unos mínimos
establecidos.
▪ Posteriormente, la venta de los reactivos se compensará con el costo de la
cesión de los instrumentos y, adicionalmente, si no se llega a un consumo
mínimo, los aparatos pueden ser retirados antes del periodo convenido de
cesión.
▪ El valor de los instrumentos de análisis clínicos cedidos en la contabilidad de la
empresa asciende a $ 400.000. Se puede asignar por el mercado un valor de
arrendamiento de estos activos de $ 50.000 anuales.
▪ Durante los años siguientes, se realizan las siguientes ventas de radiactivos a la
empresa a la que se cede los instrumentos de análisis clínicos: Año 1: $ 200.000;
Año 2: $ 150.000; Año 3: $ 300.000.
▪ Contabilizar las operaciones anteriores.
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CASOS A DISCUTIR - Solución
▪ En el contrato vemos que existen dos obligaciones de desempeño:
Venta de reactivos y Alquiler de instrumentos de análisis clínicos.
▪ La empresa vendedora registrará en PPE el valor de los instrumentos de análisis
y lo depreciará durante su vida útil.
▪ Contabilidad año 1: Precio de la transacción $ 200.000.
▪ Valor razonable de la transacción: $ 200.000 por la venta de reactivos y $ 50.000
por el alquiler de los instrumentos clínicos. En total $ 250.000.
▪ Asignación del precio a cada una de las obligaciones de desempeño de forma
proporcional a su valor razonable.
▪ Proporción entre el precio de la transacción y su valor razonable: $
200.000/250.000 = 0,80
▪ Asignación del precio a cada una de las obligaciones de desempeño en función
de la proporción anterior: Venta de reactivos: 0,80 x $200.000 = $ 160.000.
Alquiler de instrumentos de análisis clínicos: 0,80 x $50.000 = $ 40.000
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CASOS A DISCUTIR - Solución
Asiento de diario

Fecha Cuentas Debe Haber


Año 1 Cuentas por cobrar - Clientes $ 200,000
Ingresos por ventas de bienes $ 160,000
Ingreso por arrendamientos $ 40,000

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CASOS A DISCUTIR - Solución
▪ Año 2: Precio de la transacción $150.000. Valor razonable de la transacción: $
150.000 por la venta de reactivos y $ 50.000 por el alquiler de los instrumentos
clínicos. En total $ 200.000.
▪ Asignación precio a cada una de las obligaciones de desempeño de forma
proporcional a su valor razonable Proporción entre el precio de la transacción y
su valor razonable: 150.000/200.000 = 0,75
▪ Asignación del precio a cada una de las obligaciones de desempeño en función
de la proporción anterior: Venta de reactivos: 0,75 x 150.000 = $112.500.
▪ Alquiler de instrumentos de análisis clínicos: 0,75 x 50.000 = $ 37.500

Fecha Cuentas Debe Haber


Año 2 Cuentas por cobrar - Clientes $ 150,000
Ingresos por ventas de bienes $ 112,500
Ingreso por arrendamientos $ 37,500
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CASOS A DISCUTIR - Solución
▪ Año 3: Precio de la transacción $ 300.000. Valor razonable de la transacción: $
300.000 por la venta de reactivos y $ 50.000 por el alquiler de los instrumentos
clínicos. En total $ 350.000.
▪ Asignación precio a cada una de las obligaciones de desempeño de forma
proporcional a su valor razonable Proporción entre el precio de la transacción y
su valor razonable: 300.000/350.000 = 0,857…..
▪ Asignación del precio a cada una de las obligaciones de desempeño en función
de la proporción anterior: Venta de reactivos: 0,857 x 300.000 = $ 257.143.
▪ Alquiler de instrumentos de análisis clínicos: 0,857 x 50.000 = $ 42.857.

Fecha Cuentas Debe Haber


Año 2 Cuentas por cobrar - Clientes $ 300,000
Ingresos por ventas de bienes $ 257,143
Ingreso por arrendamientos $ 42,857
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CASOS A DISCUTIR
CASO: Envío de bienes sujeto a instalación e inspección por
el vendedor:
REGLA: Al momento de la aceptación excepto:
- Proceso de instalación simple
- La inspección se realiza para determinar al precio final
(embarques de soya, hierro, etc.)

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Los bienes son entregados cuando el comprador
concluye con la realización de una serie de pagos
REGLA: La venta debe ser reconocida cuando se
entrega al bien.
- Si la mayoría de las ventas se ha perfeccionado
- Los bienes estén en un depósito preparados para su
entrega

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Se recibe una orden de compra o un pago
parcial para un artículo aun no producido.
RECONOCIMIENTO: Cuando se entregan los bienes al
comprador.

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Suscripciones a publicaciones y artículos
similares.
- Artículos de valor similar en cada fecha
- Artículos con distinto valor

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Cargos de instalación por la venta de un bien
- De acuerdo al grado de avance de la misma (producto
y servicio)
- Excepto que sea accesoria al producto vendido

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Cargos por desarrollo de software a medida
RECONOCIMIENTO: De acuerdo al grado de avance en el
desarrollo.

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Pago por única vez (fee) por licencias o royalties
por el uso de activos de la entidad (marcas, patentes,
software, derechos de autor, películas)
RECONOCIMIENTO: Fondo del contrato
En la práctica, línea recta durante la vida del contrato.

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CASOS A DISCUTIR
CASO: Pagos "contingentes" del fee por licencias o
royalties:
- Solo cuando es probable que el fee sea recibido
(usualmente, el evento ha ocurrido)

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Temas relacionados

Costos del Contrato Deterioro de Valor

Por obtención de un contrato, se Importe en libros > Importe


capitalizan si se espera recuperarlos
pendiente de contraprestación –
Por cumplir un contrato, y tiene relación costos relacionado directamente con
directa, identificación especifica y la provisión de esos bienes o servicios
recuperables y no reconocidos como gastos

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REVELACIÓN

los requerimientos de revelación están orientados por el objetivo de


proporcionar a los usuarios de los estados financieros información que les
ayudará a entender la naturaleza, cantidad, oportunidad e incertidumbre de
los ingresos ordinarios y de los flujos de efectivo que surjan de los contratos
con los clientes.
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INFORMACIÓN A REVELAR

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INFORMACIÓN A REVELAR
Específicamente, la NIIF 15 requiere que una entidad proporcione información
sobre:
a) los ingresos de actividades ordinarias reconocidos procedentes de
contratos con clientes, incluyendo la desagregación de los ingresos de
actividades ordinarias en las categorías apropiadas;
b) los saldos procedentes de dichos contratos, incluyendo el saldo de
apertura y de cierre de las cuentas por cobrar, activos de contratos y
pasivos de contratos;
c) las obligaciones de desempeño, incluyendo información sobre cuándo
satisface habitualmente la entidad sus obligaciones de desempeño, así
como el precio de la transacción que se atribuye a las obligaciones de
desempeño pendientes de un contrato;
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INFORMACIÓN A REVELAR
Específicamente, la NIIF 15 requiere que una entidad
proporcione información sobre:

d) los juicios significativos, así como los cambios en dichos


juicios, que se han realizado para aplicar los
requerimientos de dichos contratos; y
e) los activos reconocidos de los costos para obtener o
cumplir un contrato con un cliente.

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Información a revelar

Saldos procedentes de dichos


Ingresos de actividades
contratos, incluido el saldo
ordinarias reconocidos
de apertura y de cierre de las
procedentes de contratos con
cxc, activos y pasivos de
clientes.
contratos.

Obligaciones de desempeño,
incluida información sobre
cuando satisface la entidad
la obligación de desempeño y
precio de transacción

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Información a revelar

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Información a revelar

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Información a revelar

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PERÍODO DE
TRANSICIÓN
• Existen dos opciones para hacer la transición hacia la NIIF 15. 137
• Ambas opciones son bastante detalladas pero útiles en proporcionar algún alivio en la aplicación
inicial del IFRS (NIIF) 15.
• Ambas de esas opciones hacen referencia a la fecha de la aplicación inicial – que es el comienzo
del período de presentación de reporte en el cual la entidad aplique por primera vez el estándar.
• Por ejemplo, las entidades que apliquen el estándar por primera vez en los estados financieros
para el año que termine el 31 de diciembre de 2018 tendrán la fecha de aplicación inicial el 1 de
enero de 2018.
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Cronograma para la transición

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Opciones de transición

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Método 1 – Enfoque retrospectivo pleno
▪ Se puede aplicar el estándar retrospectivamente a todos los
períodos comparativos presentados. Según esta opción, se re-
emiten los comparativos del año anterior, con el ajuste resultante
al saldo de apertura de patrimonio en el primer período
comparativo. Cuando se selecciona esta opción, el estándar
proporciona una serie de expedientes prácticos opcionales. Éstos
incluyen lo siguiente:
▪ Para los contratos completados, las entidades no están
requeridas a re-emitir los contratos que comiencen y terminen en el
mismo período anual de presentación de reporte. Por ejemplo, si la
entidad está aplicando por primera vez el estándar para el año
terminado el 31 de diciembre de 2017 y participó y completó un
contrato en el año 2016, ese contrato no necesitará ser re-emitido
(esto es, no se requiere que sean re-emitidos los períodos
intermedios del año 2016).

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Método 1 – Enfoque retrospectivo pleno
▪ Para los contratos completados que tengan consideración
variable, la entidad puede usar el precio de la transacción a la
fecha en que el contrato fue completado más que estimar las
cantidades de la consideración variable en los períodos
comparativos de presentación de reporte. Por ejemplo, para la
entidad que por primera vez aplica el estándar para el año
terminado el 31 de diciembre de 2017, si el contrato fue
completado antes del 31 de diciembre de 2016, más que estimar la
consideración variable en las fechas anteriores, la entidad puede
basarse en las cifras anteriores de los ingresos ordinarios para la
consideración (incluyendo cualquier consideración variable) que
en últimas fue pagable.

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Método 1 – Enfoque retrospectivo pleno
▪ Para todos los períodos presentados antes de la fecha de la aplicación
inicial, la entidad no necesita revelar la cantidad del precio de la
transacción asignado a las obligaciones de desempeño restantes y
cualquier explicación de cuándo la entidad espera reconocer esas
cantidades como ingresos ordinarios. Por ejemplo, para la entidad que por
primera vez aplica el estándar para el año terminado el 31 de diciembre de
2017, si se participó en el contrato el 1 de enero de 2016 y está incompleto al
31 de diciembre de 2016, la entidad no estará requerida a proporcionar
revelaciones sobre las obligaciones de desempeño restantes del contrato al 31
de diciembre de 2016.
▪ Cualesquiera expedientes prácticos usados deben ser usados de manera
consistente para todos los períodos presentados y se debe hacer
revelación respecto de cuáles expedientes han sido usados. En la
extensión en que sea posible, se debe proporcionar una valoración cualitativa
del efecto estimado de la aplicación de esos expedientes.

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Método 2 – Enfoque de transición simplificado
▪ Según el enfoque de transición simplificado, las entidades pueden aplicar el
estándar solo a partir de la fecha de la aplicación inicial de IFRS 15 (1 de enero
de 2018).
▪ Si escogen esta opción, necesitarán ajustar el saldo de apertura del patrimonio
a la fecha de la aplicación inicial (1 de enero 2018), pero no están requeridas a
ajustar los comparativos del año anterior. Esto significa que no necesitan
considerar los contratos que hayan sido completados antes de la fecha de la
aplicación inicial.
▪ De manera amplia, las cifras reportadas a partir de la fecha de la aplicación
inicial serán las mismas como si el estándar siempre haya sido aplicado, pero
las cifras para los períodos comparativos permanecerán con la base anterior.
▪ Si se usa esta opción, es requerida la revelación de la cantidad por la cual cada
elemento de línea del estado financiero es afectado en el período corriente
como resultado de la aplicación de la orientación y debe darse una explicación
de los cambios importantes entre los resultados reportados según el IFRS 15 y
la orientación anterior sobre ingresos ordinarios.
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▪ Se imponen limitaciones al
Puntos a recordar reconocimiento de contraprestaciones
variables
▪ Una única norma global ▪ El precio de la transacción se asigna
▪ Análisis de las transacciones en cinco usando precios de venta (no valores
pasos basado en el contrato con el razonables)
cliente ▪ Se determinan dos enfoques para la
▪ El nuevo modelo se basa en el concepto oportunidad del reconocimiento de
de control (el concepto de riesgos y ingresos: en un momento dado o a lo
beneficios se mantiene como un largo del tiempo
indicador de la transferencia de ▪ Se requieren nuevas estimaciones y
control) juicios significativos, así como también
▪ Nuevas directrices para la separación nuevas revelaciones
de los bienes y/o servicios objeto de los ▪ De alguna manera u otra todas las
contratos entidades serán afectadas por la
implementación de la norma
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¡MUCHAS GRACIAS!

ELIECER CAMPOS CÁRDENAS


eliecercampos@hotmail.com
Cel. 0999511376