Gil Victor Act2

MAESTRIA EN IMPUESTOS
NOMBRE: VICTOR MANUEL GIL PINTO
MATERIA: CODIGO FISCAL DE LA FEDERACION II
MATRICULA: 87100
GRUPO: H005
ASESOR: MTRO. MANUEL JESUS HERNANDEZ DOMINGUEZ
ACTIVIDAD: (01) NÚMERO: (01)
VILLAHERMOSA, TABASCO A 15 ENERO DE 2018

Delito de defraudación fiscal

Objetivo:
Identificar el concepto de defraudación fiscal y sus características en la integración del delito.
Instrucciones:
Realiza un análisis considerando para su elaboración los siguientes elementos:
1. Define con detalle qué es la defraudación fiscal y en qué normas constitucionales se reconoce.
2. Explica los sujetos de la defraudación fiscal y cómo se vincula con el lavado de dinero en los países
de baja imposición fiscal (paraísos fiscales).
3. Por último, describe cómo procede la autoridad (fisco) cuando se tiene conocimiento de estas
operaciones por las personas físicas o jurídicas.
Al finalizar el análisis, señala el marco legal previsto en nuestra Constitución y en el Código Fiscal de la
Federación, también expresa la postura doctrinaria sobre estos temas, donde se justifique el tratamiento
que se le da a estos delitos.
Introducción.
El desarrollo del sistema fiscal mexicano se tiene contemplado a través del proceso legislativo, por lo
que mediante la expedición de leyes de carácter fiscal se establecen derechos y obligaciones a los
sujetos que realizan el hecho generador contemplado en las mismas; por ejemplo: inscribirse en el
padrón fiscal, pagar cuando se haya causado un impuesto, aplicar las deducciones de gastos en relación
con la determinación del impuesto sobre la renta, etc.
Así mismo y para efectos de verificar el correcto cumplimiento de las disposiciones emitidas en materia
fiscal, se otorgan facultades a la autoridad fiscal, siendo también factible, por disposición de ley, la
aplicación de sanciones a los sujetos que no cumplan con sus obligaciones.
No todos los sujetos obligados cumplen con las obligaciones exigidas por la legislación tributaria en
tiempo y forma, dando ello lugar al nacimiento del “ilícito tributario”. Conducta que podrá ser castigada
con sanciones de carácter administrativo, penal o civil, de acuerdo con la política legislativa del sistema
jurídico en que se ubique el ilícito tributario.
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El incumplimiento o violación de la ley que regula las relaciones tributarias entre Hacienda (SAT) y los
contribuyentes constituye lo que se ha denominado “ilícito tributario”, que es definido por Ríos Granados
como la “vulneración de las normas tributarias mediante una conducta antijurídica, la cual puede consistir
en la omisión de actos ordenados o en la ejecución de los prohibidos por la ley”
Los libros fiscales son manifestación del derecho, hechas por los contribuyentes, y por las cuales el
Estado tiene el derecho y la obligación de sancionar a aquellos sujetos que infringen las normas
tributarias, dependiendo de la naturaleza jurídica del ilícito tributario, el cual puede ser tipificado como
infracción o delito.
El Estado tiene un gran interés en que se cumpla con las obligaciones fiscales puesto que de ello
depende el desarrollo del país y por lo tanto se convierta en una verdadera necesidad social que esté
protegida jurídicamente, por eso el incumplimiento de éstas se constituye en una falta grave a la
sociedad.
DEFINICION DE DEFRAUDACION FISCAL Y EN QUE NORMAS

CONSTITUCIONALES SE RECONOCE.
CONCEPTO DE FRAUDE
En el Derecho romano “fraus” derivaba de “frangere”, que designaba el perjuicio o daño

considerado en términos puramente objetivos. En la Era Republicana y en el Derecho Clásico,
manifestaba el fraude el sentido de engaño y en muchos textos se le equiparó al dolo. En la actualidad
y en las distintas ramas del Derecho, fraude indica unas veces la astucia o el artificio, en otras ocasiones
indica engaño y en otras se entiende más ampliamente como un comportamiento desleal que causa
daño o perjuicio al patrimonio de otros.
En el Derecho Fiscal, el fraude fiscal se podría entender como aquel “comportamiento fraudulento
(comisivo u omisivo) que se realiza para obtener para sí o para un tercero un enriquecimiento injusto a
expensas de los derechos del Estado respecto de la percepción de los tributos.
EL FRAUDE DESDE EL PUNTO DE VISTA DEL DERECHO PENAL FISCAL
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Conductas típicas, que normalmente éstas se realizan con el firme propósito de no enterar las
cantidades a que tiene derecho la Hacienda Pública, incumpliendo las obligaciones que deben a ésta,
convenciendo o intentando convencer que no tienen la obligación de pago.
Se podría decir que el delito de defraudación fiscal debe consistir no sólo en eludir la obligación
de enterar o pagar determinadas contribuciones, sino que, para que se pueda perseguir penalmente,
debe dirigirse a ocultar o desfigurar el hecho tributario o las bases tributarias con el fin de eludir la
obligación de satisfacer determinados impuestos.
Dentro de los delitos fiscales que podemos encontrar en México, el de defraudación fiscal es uno de los
más controversiales, dado que cualquier contribuyente que omita presentar declaraciones definitivas por
más de un año, lo estará realizando, tal como indicó el Servicio de Administración Tributaria (SAT).
Como bien sabemos, el delito de defraudación fiscal se castiga con cárcel, y se introdujo para 2012
cuando el Congreso aprobó en ese año, una modificación al artículo 109 del Código Fiscal de la
Federación.
Así, será delito el omitir presentar por más de 12 meses las declaraciones que tengan carácter de
definitivas, así como las de un ejercicio fiscal que exijan las leyes fiscales, dejando de pagar la
contribución correspondiente.
En este sentido, las omisiones de declaraciones pasaron a ser actos de defraudación.
Para tener en cuenta, las declaraciones que tienen carácter de definitiva son las que se deben hacer de
forma mensual por el Impuesto al Valor Agregado (IVA), y las declaraciones anuales del Impuesto
Sobre la Renta (ISR).
Cambios desde 2014
Con la reforma del Código Fiscal de la Federación 2014, se amplía el aspecto de delitos de
defraudación fiscal.
Así también es delito fiscal la desaparición del domicilio fiscal. En este sentido, la desaparición del
domicilio fiscal se transforma en delito sustituyendo en el tipo penal la expresión de desocupar por la de
desaparecer del lugar donde el contribuyente tenga su domicilio fiscal.
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El tipo penal se configurará cuando la autoridad acuda en tres ocasiones consecutivas al domicilio fiscal
del contribuyente dentro de un período de doce meses y no pueda practicar la diligencia correspondiente
en término del Código Fiscal de la Federación.
Ahora bien, para considerar como delito el que un contribuyente, en una visita domiciliaria, no ponga a
disposición de la autoridad los sistemas y registros contables, así como la documentación relativa a los
asientos respectivos, pues consideró desproporcionada la sanción, al estimar que la conducta que se
pretendía penalizar puede tener múltiples causas, no siempre intencionales.
Por su parte, el delito de defraudación fiscal y el delito previsto en el artículo 400 Bis del Código
Penal Federal, se podrán perseguir simultáneamente. Se presume cometido el delito de defraudación
fiscal cuando existan ingresos o recursos que provengan de operaciones con recursos de procedencia
ilícita.
También lo serán las siguientes acciones:
 Omitir contribuciones retenidas, recaudadas o trasladadas.
 Declarar pérdidas fiscales inexistentes.
 Modificar, destruir o provocar la pérdida de la información que contenga el buzón tributario con el objeto
de obtener indebidamente un beneficio propio o para terceras personas en perjuicio del fisco federal,
o bien ingrese de manera no autorizada a dicho buzón, a fin de obtener información de terceros.
 Omitir la presentación por más de tres meses, de la declaración informativa a que se refiere el primer
párrafo del artículo 178 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, o presentarla en forma incompleta
 No cuente con los controles volumétricos de gasolina, diesel, gas natural para combustión automotriz
o gas licuado de petróleo para combustión automotriz, los altere, los destruya o bien, enajene
combustibles que no fueron adquiridos legalmente.
 Expida, adquiera o enajene comprobantes fiscales que amparen operaciones inexistentes, falsas o
actos jurídicos simulados.
Artículo 108.- Comete el delito de defraudación fiscal quien, con uso de engaños o aprovechamiento
de errores, omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido
con perjuicio del fisco federal.
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La omisión total o parcial de alguna contribución a que se refiere el párrafo anterior comprende,
indistintamente, los pagos provisionales o definitivos o el impuesto del ejercicio en los términos de las
disposiciones fiscales.
El delito de defraudación fiscal y el delito previsto en el artículo 400 Bis del Código Penal Federal, se
podrán perseguir simultáneamente. Se presume cometido el delito de defraudación fiscal cuando existan
ingresos o recursos que provengan de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
(…)
Esto parece muy simple a primera vista, pero puede convertirse en un arma bastante peligrosa si
jugamos con el fisco, como podemos apreciar debajo:
La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia 1a./J. 38/2003,

publicada en el Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Novena Época, Tomo XVIII, agosto
de 2003, página 83, de rubro: “FRAUDE FISCAL GENÉRICO PREVISTO EN EL ARTÍCULO 108 DEL
CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN. NO PROCEDE LA SUBSUNCIÓN EN ÉL, DEL EQUIPARADO
CONTENIDO EN EL ARTÍCULO 109, FRACCIÓN I, DEL PROPIO CÓDIGO.”, estableció que el delito
de defraudación fiscal genérico previsto en el artículo 108 del Código Fiscal de la Federación: “… difiere
del equiparado contenido en el artículo 109, fracción I, del propio código, ya que para que se actualice
este último se requiere que alguien presente declaraciones para efectos fiscales, que contengan
deducciones falsas o ingresos menores a los realmente obtenidos o determinados por ley; mientras que
el delito de defraudación fiscal genérico o principal se actualiza cuando una persona con uso de engaños
o al aprovechar errores omite el pago parcial o total de una contribución u obtiene un beneficio indebido
en perjuicio del fisco federal, es decir, no precisa que tenga que ser mediante declaración como en el
equiparado, por lo que podría configurarse mediante alguna otra forma …”. En ese sentido, cuando un
contribuyente, sea persona física o moral, presenta su declaración anual correspondiente al impuesto
sobre la renta ante la autoridad hacendaria en cero pesos, moneda nacional, aritméticamente se
considera que dicha cantidad es menor a los ingresos realmente obtenidos en dicho periodo;
entendiendo para tal efecto, el adjetivo calificativo de menor, en la acepción que refiere el Diccionario
de la Real Academia Española, como: “Que es inferior a otra cosa en cantidad, intensidad o calidad”; de
ahí que, si de las visitas domiciliarias y aportación de datos por terceros, practicadas por la Secretaría
de Hacienda y Crédito Público, así como de la información de depósitos realizados en las cuentas
bancarias proporcionada por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, en ejercicio de las facultades
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de comprobación de ingresos fiscales, se tuvo conocimiento de que el contribuyente, en el ejercicio fiscal

correspondiente a dicho impuesto declaró en cero pesos sus ingresos, cuando realmente los obtuvo en
cantidad superior, se actualiza el delito de defraudación fiscal equiparada, previsto en el numeral
109, fracción I y sancionado en el diverso 108, párrafo tercero, del mencionado código.
Asimismo, es bueno tener presente que el SAT puede revisar hasta cinco años atrás en la historia
fiscal de los contribuyentes. Pese a esto, existe una escala de defraudación que se castiga con pena
corporal, la cual está tipificada en el artículo 108 del Código Fiscal de la Federación, donde se considera
que comete el delito de defraudación fiscal quien, con uso de engaños o aprovechamiento de errores,
omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido con perjuicio
del fisco federal. Es decir, se debe tener la parte subjetiva, la intención de engañar al fisco además de
no presentar la declaración en tiempo y forma.
Penas del Artículo 108
Dicho artículo expone las siguientes penas:
 Prisión de 3 meses a 2 años, cuando el monto de lo defraudado no exceda de 1 millón 540 mil 350
pesos.
 Prisión de 2 a 5 años cuando el monto de lo defraudado exceda de 1 millón 540 mil 350 pesos, pero
no de 2 millones 310 mil 520 pesos.
 Prisión de 3 a 9 años cuando el monto de lo defraudado fuere mayor de $2 millones 310 mil 520
pesos.
 Cuando no se pueda determinar la cuantía de lo que se defraudó, la pena será de 3 meses a 6 años
de prisión.
Atenuantes
Si el monto de lo defraudado es restituido de manera inmediata en una sola exhibición, la pena aplicable
podrá atenuarse hasta en un 50%.
Defraudación fiscal calificada
 Usar documentos falsos
 Omitir reiteradamente la expedición de comprobantes por las actividades que se realicen
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 Manifestar datos falsos
 No llevar los sistemas o registros contables a que se esté obligado
 Omitir contribuciones
 Manifestar datos falsos para realizar la compensación de contribuciones
 Utilizar datos falsos para acreditar o disminuir contribuciones
 Declarar pérdidas fiscales inexistentes
En el caso del ISR no entra el supuesto de defraudación fiscal como en el caso del IVA, ya que en el
año se hacen 12 pagos provisionales. Y esto se debe a que el impuesto se considera definitivo hasta
llegar a la declaración anual.
EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN FISCAL SE ENCUENTRA PREVISTO EN EL ART. 108

DEL CFF
Comete el delito de defraudación fiscal quien, con uso de engaños o aprovechamiento de errores, omita
total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido con perjuicio del
fisco federal.
¿Que se considera defraudación fiscal?
Comete el delito de defraudación fiscal quien, con uso de engaños o aprovechamiento de errores,
omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio indebido con
perjuicio del fisco federal.
De lo anterior vale la pena definir qué es engaño y qué es error.
La Real Academia de la lengua Española define engaño como:
Falta de verdad en lo que se dice, hace, cree, piensa o discurre.
Inducir a alguien a tener por cierto lo que no lo es, valiéndose de palabras o de obras aparentes y
fingidas.
De igual manera define a error como:
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Concepto equivocado o juicio falso.
De lo anterior, podemos establecer que si se omite presentar total o parcialmente el pago de una
contribución, o se obtiene un beneficio indebido, no es suficiente motivo para que se considere como
fraude, sino que debe hacerse con el uso de engaños y aprovechamiento de errores.
La omisión total o parcial de alguna contribución comprende, indistintamente, los pagos

provisionales o definitivos o el impuesto del ejercicio en los términos de las disposiciones fiscales.
El delito de defraudación fiscal y el delito previsto en el artículo 400 Bis (operaciones con recursos de
procedencia ilícita) del Código Penal Federal, se podrán perseguir simultáneamente.
El delito fiscal es aquel delito consistente en defraudar a la Hacienda Pública por un importe
superior al fijado por la Ley. Se entiende que defrauda el que omite ingresos tributarios y dejar de
ingresar la cuota correspondiente.
El incumplimiento de las obligaciones fiscales normalmente constituye una infracción

administrativa, Sancionada por la Administración Tributaria mediante multa que puede ser recurrida en
distintos órdenes incluido el jurisdiccional. Pero junto a esta forma de sancionar las actuaciones ilícitas
de carácter tributario, los ordenamientos jurídicos con un cierto grado de desarrollo, para una mayor
protección de la Hacienda Pública, consideran delitos y no meras infracciones administrativas los
incumplimientos fiscales de mayor gravedad, correspondiéndole a los Juzgados penales instruir estos
procedimientos y condenar, en su caso, estas actuaciones mediante las correspondientes penas. No
hay diferencias sustanciales entre el delito fiscal y las infracciones tributarias, se diferencian básicamente
por razones cuantitativas, por su mayor gravedad, por la cuantía del resultado.
Para que exista delito y no infracción administrativa no es suficiente con dejar de ingresar la
cantidad mínima fijada por la Ley para que sea considerada delito, sino que es necesario que de forma
añadida, exista también el denominado elemento subjetivo del delito, es decir una actuación del sujeto
tendente a evitar el pago.
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La defraudación fiscal es principal falta del contribuyente mexicano, es decir, que la principal
conducta que persigue la autoridad fiscal federal, por ello cualquier contribuyente, sea persona física o
moral, puede ser investigado y requisitado con el fin de verificar si ha cumplido con sus deberes
tributarios, situación que se encentra regulado en los artículos 92, 108 y 109 del Código Fiscal de la
Federación, pero es de hacer n otra que existen otras conductas que se establecen en el capítulo de
delitos fiscales del mismo documento, que también son perseguidos y sancionados. La defraudación
fiscal, se compone básicamente de dos elementos:
a) Los de fondo
b) Los de forma
En el caso de los de fondo se encuentra principalmente el engaño, “es decir, si el contribuyente

manifiesta en su declaración anual que realizó pagos provisionales del ejercicio, cuando realmente no
fue así; ahí se presenta el principal elemento de la defraudación fiscal: el engaño”. Ello se traduce en
que el contribuyente acredita de forma indebida los pagos provisionales no efectuados en la declaración
anual, que dependiendo del tipo de régimen fiscal del contribuyente contará con número específico de
declaraciones provisionales al año.
De acuerdo con Pelayo el fundamento del engaño se sitúa en el artículo 108 del código fiscal
Federal, pero no en el 109, pues ése establece las conductas específicas del delito de defraudación
fiscal, y aclara que los elementos de fondo son distintos. En este se enlistan delitos como es el manifestar
ingresos acumulables menores a los que realmente captó el contribuyente; consignar en la declaración
anual deducciones falsas; omitir presentar la declaración anual por más de doce meses; retener y no
enterar las contribuciones federales. “Esas son conductas que causan un perjuicio al sistema fiscal del
país” y son equiparables a la defraudación fiscal.
En el caso de los elementos de forma, el profesor Pelayo explica que en el artículo 92, 108
penúltimo párrafo y 109 último párrafo del Código Fiscal de la Federación, se establecen los requisitos
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para que la autoridad fiscal federal formule o no querella contra algún contribuyente por defraudación
fiscal. De manera enunciativa son: “La existencia de perjuicio fiscal causado por el contribuyente y el
pago espontáneo de las contribuciones omitidas antes del inicio de las facultades de comprobación,
entre otras.” Esos elementos pueden ser útiles para identificar si como contribuyente estamos
incurriendo, o no, en la comisión de un delito de corte fiscal.
Es por ello que el Servicio de Administración Tributaria verifica el cumplimiento a la norma fiscal
a través del ejercicio de las facultades de comprobación, del que se puede desprender, o no, que el
contribuyente realizó una conducta penalmente relevante, es decir, el delito. Esta verificación, es
apoyada por la Comisión Nacional Bancaria y de Valores, que aporta —previa solicitud— todos los
movimientos bancarios del contribuyente registrados en el ejercicio fiscal que se esté revisando. Así
mismo la Procuraduría Fiscal de la Federación formula en algunos casos la querella por delito fiscal, y
aunque el Servicio de Administración Tributaria también cuenta con esas facultades, todo dependerá de
los criterios internos para que sea acusado por una autoridad u otra.
En tercer plano está la Procuraduría General de la República, que sabe de la querella presentada,
sea por el Servicio de Administración Tributaria o Procuraduría Fiscal de la Federación, e inicia la
investigación del posible delito.
En el caso de la imposición de penas es el Poder Judicial de la Federación el que tiene la facultad

constitucional de dictarlas. Dicha sanción va de tres meses hasta nueve años de prisión, lo cual se
determina, entre otros elementos, a partir del monto del perjuicio fiscal.
“Todos los contribuyentes, ya sean personas físicas y/o morales, están expuestos a incurrir en
alguna de las hipótesis que el Código Fiscal de la Federación señala como delito, pero no todos incurren
en él de forma dolosa”, Se puede incurrir también por error y ese hecho se establece como una
excluyente de responsabilidad penal según el Código Penal Federal. Cabe mencionar que en nuestro
país el dolo se integra básicamente por dos elementos:
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· El primero es el conocimiento de los elementos del tipo penal.
· El segundo es querer o aceptar la realización del hecho previsto como delito.
Es de aclarar que este concepto unitario de dolo no se aplica, sin embargo, fácilmente en algunos
casos complejos entre dolo y el error, en los que tanto el elemento cognitivo (intelectual) como el volitivo
(querer realizarlo) quedan desdibujados o son difícilmente identificables.
No obstante, se considera que amén de ambas conductas “se puede sostener que tanto el
conocimiento, como la voluntad (de llevar a cabo un delito) son los elementos básicos del dolo”.
Por lo anterior la defraudación fiscal es un tema que preocupa a muchos contribuyentes, sin
embargo que es lo que debemos de entender por este concepto.
Fundamentación de la Defraudación Fiscal
En el Título IV, Capítulo II, del Código Fiscal de la Federación, denominado De los Delitos
Fiscales, se enumeran los eventos punitivos contra el fisco, o lo que es lo mismo, lo que si se hace, daña
al tesoro público (Erario) y que mediante la amenaza de la sanción, se intenta no se lleve a cabo.
El Código Fiscal de la Federación lo define en su artículo 108 y 109, al respecto a continuación

citamos lo que mencionan estos artículos con la finalidad de que se tenga el conocimiento de cuando la
autoridad fiscal considera que se comete un delito de defraudación fiscal.
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Artículo 108 (CFF). Comete el delito de defraudación fiscal quien con uso de engaños o
aprovechamiento de errores omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un
beneficio con perjuicio del Fisco Federal. La omisión total o parcial de alguna contribución a que se
refiere el párrafo anterior comprende indistintamente, los pagos provisionales o definitivos o el impuesto
del ejercicio en los términos de las disposiciones fiscales.
El delito de defraudación fiscal y el delito previsto en el artículo 400 Bis del Código Penal Federal,
se podrán perseguir simultáneamente. Se presume cometido el delito de defraudación fiscal cuando
existan ingresos derivados de operaciones con recursos de procedencia ilícita.
El delito de defraudación fiscal se sancionará con las penas siguientes:
I. Con prisión de tres meses a dos años, cuando el monto de lo defraudado no exceda de $1,221, 950.00.
II. Con prisión de dos años a cinco años cuando el monto de lo defraudado exceda de $1, 221,950.00
pero no de $1, 832,920.00.
III. Con prisión de tres años a nueve años cuando el monto de lo defraudado fuere mayor de $1,
832,920.00.
Cuando no se pueda determinar la cuantía de lo que se defraudó, la pena será de tres meses a
seis años de prisión.
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Si el monto de lo defraudado es restituido de manera inmediata en una sola exhibición, la pena

aplicable podrá atenuarse hasta en un cincuenta por ciento.
El delito de defraudación fiscal y los previstos en el artículo 109 de este Código, serán calificados cuando
se originen por:
a) Usar documentos falsos.
b) Omitir reiteradamente la expedición de comprobantes por las actividades que se realicen, siempre
que las disposiciones fiscales establezcan la obligación de expedirlos. Se entiende que existe una
conducta reiterada cuando durante un período de cinco años el contribuyente haya sido sancionado por
esa conducta la segunda o posteriores veces.
c) Manifestar datos falsos para obtener de la autoridad fiscal la devolución de contribuciones que no le
correspondan.
d) No llevar los sistemas o registros contables a que se esté obligado conforme a las disposiciones
fiscales o asentar datos falsos en dichos sistemas o registros.
e) Omitir contribuciones retenidas o recaudadas.
f) Manifestar datos falsos para realizar la compensación de contribuciones que no le correspondan.
g) Utilizar datos falsos para acreditar o disminuir contribuciones.
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Cuando los delitos sean calificados, la pena que corresponda se aumentará en una mitad. No se
formulará querella si quien hubiere omitido el pago total o parcial de alguna contribución u obtenido el
beneficio indebido conforme a este artículo, lo entera espontáneamente con sus recargos y actualización
antes de que la autoridad fiscal descubra la omisión o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita
o cualquier otra gestión notificada por la misma, tendiente a la comprobación del cumplimiento de las
Para los fines de este artículo y del siguiente, se tomará en cuenta el monto de las contribuciones
defraudadas en un mismo ejercicio fiscal, aun cuando se trate de contribuciones diferentes y de diversas
acciones u omisiones. Lo anterior no será aplicable tratándose de pagos provisionales.
Artículo 109 (CFF). Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal,
quien:
I. Consigne en las declaraciones que presente para los efectos fiscales, deducciones falsas o ingresos
acumulables menores a los realmente obtenidos o determinados conforme a las leyes.
En la misma forma será sancionada aquella persona física que perciba dividendos, honorarios o
en general preste un servicio personal independiente o esté dedicada a actividades empresariales,
cuando realice en un ejercicio fiscal erogaciones superiores a los ingresos declarados en el propio
ejercicio y no compruebe a la autoridad fiscal el origen de la discrepancia en los plazos y conforme al
procedimiento establecido en la Ley del Impuesto sobre la Renta.
II. Omita enterar a las autoridades fiscales, dentro del plazo que la ley establezca, las cantidades que
por concepto de contribuciones hubiere retenido o recaudado.
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III. Se beneficie sin derecho de un subsidio o estímulo fiscal. IV. Simule uno o más actos o contratos
obteniendo un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal.
V. Sea responsable por omitir presentar, por más de doce meses, la declaración de un ejercicio que
exijan las leyes fiscales, dejando de pagar la contribución correspondiente.
VI. Comercialice los dispositivos de seguridad a que se refiere la fracción VIII del artículo 29-A de este
Código. Se entiende que se comercializan los citados dispositivos cuando la autoridad encuentre
dispositivos que contengan datos de identificación que no correspondan al contribuyente para el que
fueron autorizados.
VII. Darle efectos fiscales a los comprobantes cuyos dispositivos de seguridad no reúnan los requisitos
de los artículos 29 y 29-A de este Código.
VIII. Darle efectos fiscales a los comprobantes digitales cuando no reúnan los requisitos de los artículos
29 y 29-A de este Código.
No se formulará querella, si quien encontrándose en los supuestos anteriores, entera

espontáneamente, con sus recargos, el monto de la contribución omitida o del beneficio indebido antes
de que la autoridad fiscal descubra la omisión o el perjuicio, o medie requerimiento, orden de visita o
cualquier otra gestión notificada por la misma, tendiente a la comprobación del cumplimiento de las
Calificación de los Ilícitos Fiscales
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Los ilícitos fiscales se han dividido en simples y calificados. El delito o infracción son calificados
cuando en su ejecución han existido agravantes, atenuantes o excluyentes, en caso contrario se
consideran simples. Es frecuente hablar de ilícitos calificados sólo cuando en su ejecución mediaron
agravantes.
Agravante es la circunstancia que aumenta la punibilidad del delito o de la infracción; atenuante

es la circunstancia que disminuye tal punibilidad y excluyente la que la elimina.
La calificación de las conductas ilícitas la señala la ley. En materia fiscal, las penas son
económicas o de otra naturaleza; si existiesen agravantes, la pena económica sería de mayor cuantía y
la corporal sería de mayor duración; si existiesen atenuantes, dichas penas serían menores; y se
eliminarían si hubiese excluyentes.
Nuestras leyes marcan ejemplos de las tres calificaciones; así el artículo 76 del Código Fiscal de
la Federación señala varios casos de atenuantes y de agravantes de infracciones, en tanto que el 73
señala un caso de excluyente.
Por lo que mira a delitos, el artículo 107 del mismo ordenamiento alude al contrabando que llama
calificado, o realizado con agravantes.
En esta forma, resulta sencillo saber cuándo se consideran simples los ilícitos fiscales, pues son
los no calificados.
Pero existe un problema adicional: se habla de infracciones o de delitos normales, leves y graves.
Esta forma de calificar a estas conductas es subjetiva, aunque en algunas leyes se hayan empleado los
adjetivos.
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Para nosotros, aludiendo a la pena que en cada caso se establece, resulta sencillo saber cuándo
la ley considera incluidas las mencionadas violaciones en cada especie.
a) Defraudación Fiscal Pura
Se ha discutido mucho acerca de la defraudación fiscal en general y se ha hablado demasiado

sobre la mal denominada economía subterránea que no es otra cosa más que defraudación fiscal pura,
tanto de los vendedores ambulantes como de los mercados públicos; estos últimos en el sentido de la
falta de pago de impuestos, así como la absoluta ausencia de control de los mismos por parte de las
autoridades y de la creación de problemas de carácter social y comercial.
Todo lo anterior ha llevado a concluir que son estos problemas, sumados a la comercialización
ilegal de mercancía proveniente del contrabando y de aquélla que proviene de asaltos y robo, que se
comercializan los productos derivados de estas actividades ilícitas por medio de la denominada
economía subterránea, los que promueven, fomentan incrementar cada vez más la defraudación fiscal
y una baja muy importante en la recaudación en materia fiscal o tributaria. Todo ello no sólo da origen a
problemas de control fiscal, por la falta de emisión de comprobantes de las operaciones realizadas, que
como en el caso de las operaciones de enajenación, se refieren a la falta de expedición de facturas, sino
que a su vez promueve que cada vez se mueva más efectivo en vez de cheques o el uso de tarjetas de
crédito, que sí permiten un mayor control que el propio movimiento de efectivo, causando una baja muy
importante en la recaudación fiscal, sobre todo en materia de Impuesto al Valor Agregado y los
contemplados en la Ley del Impuesto Especial Sobre Producción y Servicios.
También, dentro de los problemas apuntados, se ha discutido mucho sobre los actos o actividades
que deben estar exentos o bien gravados a la tasa del 0% para efectos del Impuesto al Valor Agregado,
lo cual ha generado grandes problemas de entendimiento entre los poderes como son el Legislativo y el
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Ejecutivo, al igual que las grandes discusiones y oposiciones que se han presentado entre los partidos
políticos.
b) Defraudación Fiscal Equiparada
El Artículo 109 del citado Código, se refiere al delito de defraudación fiscal equiparada, y
establece como equiparable el consignar en las declaraciones deducciones falsas o ingresos menores
a los realmente percibidos, omita el entero de contribuciones que hubiere retenido o recaudado, se
beneficie sin derecho de un subsidio o estímulo fiscal, simule uno o más actos o contratos obteniendo
un beneficio indebido con perjuicio del fisco federal, no presente la declaración anual.
c) Defraudación Fiscal Equiparada por Declarar Deducciones Falsas
El delito de defraudación fiscal equiparada por declarar deducciones falsas, es uno de los motivos
por los que cada vez es más frecuente que las autoridades fiscales inicien una querella en contra de los
contribuyentes, dado que es la causa más recurrente por la que se omite el pago del impuesto. Solo
basta consultar la página en Internet de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en la cual, en sus
boletines emitidos da cuenta de los casos en que se ha decidido implementar sus facultades como
medida de presión y de control.
Se reafirma que son múltiples motivos por los que el contribuyente ha declarado deducciones
falsas o menores a las realmente obtenidas, este delito se encuentra tipificado en el artículo 109,
Fracción I, del Código Fiscal de la Federación, como delito de defraudación fiscal equiparada, el cual
consiste, entre otras hipótesis, en consignar en las declaraciones presentadas para efectos fiscales,
deducciones falsas sin exigir que el sujeto activo tenga una calidad específica. En ese sentido, se
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concluye que la configuración del mencionado ilícito no requiere de sujeto activo calificado, pues basta
que materialmente se consignen en las declaraciones fiscales presentadas deducciones falsas, de ahí
que tratándose de declaraciones presentadas a nombre y por cuenta de personas morales, comete el
delito de defraudación fiscal equiparada quien despliegue la conducta señalada, independientemente de
que tenga o no algún poder o facultad por parte de la empresa, tal postura ha sido sostenida en la Tesis
de Jurisprudencia 95/2006, por Contradicción de tesis 53/2006-PS.
Por lo anterior, es importante que tanto los contribuyentes como las autoridades hacendarias
ubiquen los motivos por los que los contribuyentes incurren en este delito y ofrezcan una solución al
respecto, dado que cualquier persona sea que actué como persona física o como socio de una persona
moral puede cometer el delito de defraudación fiscal equiparable.
En cuanto a empresas, no es necesario que el acto ilícito sea cometido por el “sujeto activo
calificado”, es decir el representante legal de personas morales, sino que basta con que una persona
consigne información falsa en declaraciones para efectos fiscales.
En la resolución de los ministros de la Primera Sala de la SCJN se establece que si las sanciones
no fueran para cualquier persona que mienta al fisco, quedarían sin que fueran enjuiciados penalmente
diversas actividades que influyeran en la comisión del delito, ya que al tratarse de empresas existen
acciones paralelas o simultáneas que coadyuvan en la ejecución de la defraudación fiscal.
La Sala concluyó que para cometer este acto ilícito no se requiere que exista un representante
legal, pues basta presentar información falsa a la autoridad fiscal y en el caso de declaraciones
presentadas a nombre y cuenta de personas morales, se comete la conducta ilegal, independientemente
si la persona tiene poder o facultad de parte de la empresa.
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Si en el caso de personas morales sólo se sancionará a los representantes legales, los ministros
advirtieron que la fracción I del Código Fiscal de la Federación sería ineficaz, pues no podría ser juzgado
a pesar de que su conducta pudiera enmarcarse dentro del tipo penal respectivo.
Al resolver la contradicción de tesis mencionada entre dos tribunales colegiados en Materia

Penal, señalaron que es típico el hecho de consignar en las declaraciones presentadas para efectos
fiscales, deducciones falsas.
Esto, porque el sujeto que materialmente lo realiza no es sujeto activo calificado, al no contar con
la representación legal de la persona moral y, por tanto, tampoco pueden ser objeto de cuestionamiento
penal acciones anteriores, simultáneas o paralelas de quienes, por cualquier motivo, coadyuvan de
forma trascendente a la ejecución de la conducta ilegal.
Un caso repetitivo en el terreno fiscal de conductas que presentan engaño es el de emplear

facturas o comprobantes fiscales falsos para beneficiarse con su deducción que también resulta falsa;
no es el caso de las deducciones indebidas que éstas se configuran por la carencia de requisitos
formales en el comprobante, estas circunstancias son muy distintas entre sí. La siguiente tesis es muy
clara a este respecto:
d) Defraudación Fiscal Equiparada por Consignar en Declaración Ingresos Menores a los

Determinados por la Ley
En cuanto se refiere a este elemento conformador del tipo penal, se resalta una cuestión de
inconstitucional del artículo 109 Fracción I del Código Fiscal de la Federación, en cuanto este dispositivo
legal establece:
Artículo 109. Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien:
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I. Consigne en las declaraciones que presente para los efectos fiscales, deducciones falsas o ingresos
acumulables menores a los realmente obtenidos o determinados conforme a las leyes. En la misma
forma será sancionada aquella persona física que perciba dividendos, honorarios o en general preste
un servicio personal independiente o esté dedicada a actividades empresariales, cuando realice en un
ejercicio fiscal erogaciones superiores a los ingresos declarados en el propio ejercicio y no compruebe
a la autoridad fiscal el origen de la discrepancia en los plazos y conforme al procedimiento establecido
en la Ley del Impuesto sobre la Renta.
Como se desprende de este dispositivo legal, en la conformación y estructura del mismo,

comprende diversos y distintos delitos con tipos penales, en orden a la conducta diferente.
El caso concreto, por lo que respecta a la hipótesis de consigan en declaraciones ingresos

menores a los reales o a los determinados por la ley, quedan enmarcadas en los elementos del tipo
penal siguientes:
…Consigne en las declaraciones que presente para los efectos fiscales, … ingresos acumulables
menores a los realmente obtenidos o determinados conforme a las leyes. …
Esto es, el hecho de consignar en la declaración presentada para los efectos fiscales, ingresos
acumulables menores a los realmente obtenidos “o” determinados conforme a las leyes.
Esta situación es muy común mente vista en la práctica, la cual desde luego se antoja ilegal, por
contener una incorrecta clasificación del hecho delictuoso, que generalmente se observa en la querella
de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, en la que se asienta: …consignó en su declaración
anual, correspondiente al ejercicio fiscal de determinado, ingresos acumulables menores a los realmente
obtenidos…, para después señalar a ingresos determinados presuntivamente por la autoridad fiscal
mediante la visita domiciliaria practicada relativos a depósitos no aclarados ni registrados en
contabilidad. Es decir, que el querellante refiere a ambas hipótesis alternativas del tipo penal del delito
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que nos ocupa, tanto al elemento material de ingresos acumulables menores a los realmente obtenidos
como al diverso de ingresos acumulables determinados conforme a las leyes. Ilegalidad que
generalmente continúa cometiendo tanto el Ministerio Público Federal en su consignación como el Juez
de Distrito en su resolución correspondiente. Para la presente investigación nos interesa la del último
elemento material del tipo penal del delito que nos ocupa, establecido en el artículo 109 Fracción I del
Código Fiscal de la Federación, por lo que hace a la hipótesis de consignar en la declaración del ejercicio
ingresos acumulables menores a los determinados por las leyes, ya que a mi juicio resulta
inconstitucional, por contravenir los derechos subjetivos públicos consagrados en los artículos 14, 16 y
19 de la Constitución Federal, por la razón de que el Congreso de la Unión, al aprobar y expedir esta
norma legal hace contener una conducta ajena del sujeto activo del delito, como lo es, la determinación
de ingresos presuntos mediante la práctica de visita domiciliaria, es decir, que tal acto de determinación
depende de la autoridad fiscal conforme a las leyes y no de una conducta propia del inculpado. Por tal
circunstancia, no es posible atribuir una conducta propia del contribuyente que encuadre en la hipótesis
delictiva en cuestión, toda vez que el artículo 109 Fracción I del Código Fiscal de la Federación, en la
parte que establece como elemento del tipo el de “ingresos acumulables… determinados por las leyes”,
pretende establecer un delito, sin la existencia de una conducta personal del inculpado, por depender
de una conducta ajena al mismo, como lo es el ejercicio de alguna de las facultades de comprobación
de la autoridad fiscal, previstas en el artículo 42 del Código Fiscal de la Federación, que generalmente
se actualiza en la fracción II y III y que, la autoridad fiscal en ejercicio de dicha facultad de comprobación,
aplica una determinación presuntiva de ingresos establecida en el diverso 59 del Código Fiscal de la
Federación. Luego entonces, el Congreso de la Unión se excede en su facultad de crear dicho delito,
pues se insiste, que un delito debe contener, entre otros elementos de su existencia, una tipicidad
vinculada con un acto u omisión realizada por el inculpado, lo que no acontece en la especie, como ha
quedado debidamente demostrado, ya que la consignación en la declaración para efectos fiscales es un
acto material que debe realizar el inculpado y una determinación conforme a la ley por la autoridad fiscal
es un acto totalmente ajeno a su voluntad, contraviniendo en este sentido el Congreso de la Unión el
principio de la exacta aplicación de la ley en materia penal, consagrado en el artículo 14, tercer párrafo,
de la Constitución Federal, que establece que en los juicios del orden criminal queda prohibido imponer,
por simple analogía, y aun por mayoría de razón, pena alguna que no esté decretada por una ley
exactamente aplicable al delito que se trata, dado que, el artículo 73 Fracción XXI de la Constitución
Federal, le otorga la facultad para establecer los delitos, también lo es, que de acuerdo al artículo 7° del
Código Penal Federal, nos define que delito es el acto u omisión que sancionan las leyes penales y, por
su parte, el diverso 15 del Código Penal Federal, establece que el delito se excluye cuando el hecho se
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realice sin intervención de la voluntad del agente, por lo tanto, al establecer en el delito previsto en el
artículo 109 Fracción I del Código Fiscal de la Federación, en la parte tildada de inconstitucional, un
supuesto que no corresponde a una conducta que pueda atribuirse al sujeto activo del delito, por
depender de una intervención de la autoridad fiscal para determinar conforme a las leyes los ingresos
acumulables menores a los realmente obtenidos, viola directamente las garantías de seguridad jurídica
y de legalidad consagradas en los artículos 14 y 16 de la Constitución Federal, por las razones apuntadas
en contra del dispositivo legal reclamado.
Defraudación Fiscal, Delito de Tipo Genérico y Tipos Específicos. Su Diferencia
Del texto de los artículos 108 y 109 fracción 1, del Código Fiscal de la Federación, se desprende
que el primero describe el delito de defraudación fiscal mediante una conducta que, con el uso de engaño
o aprovechamiento de error, omita total o parcialmente el pago de alguna contribución o bien obtenga
un beneficio indebido en perjuicio del fisco federal. En cambio, en la descripción del tipo contenido en el
artículo 109 fracción I, del propio ordenamiento. Se alude al mismo delito de defraudación fiscal, cuando
el medio de ejecución sea la declaración fiscal en que la presente ingresos menores a los realmente
obtenidos o deducciones falsas. Luego en ambos delitos el bien jurídico tutelado es el patrimonio del
fisco, en ambos el sujeto activo es el causante o persona física o moral que omite parcial o totalmente
el pago de sus contribuciones. Las diferencias entre ambos tipos estriban en que para el previsto en el
artículo 108 del Código Fiscal de la Federación, el medio de ejecución es el uso de engaños o
aprovechamiento de errores, y en cambio el medio de ejecución del segundo tipo previsto en la fracción
I del artículo 109 del Código fiscal de la Federación, es consignar en las declaraciones que presente el
causante para efectos fiscales, ingresos menores a los realmente obtenidos o deducciones falsas. Así
no hay un concurso aparente de leyes en que se presente confusión sobre la norma que deba regular
la conducta tipificada, pues cuando el medio de ejecución sea el engaño o el aprovechamiento de error
no plasmado en una declaración fiscal, ni se trate de las conductas establecidas, en las fracciones II a
V, del artículo 109 del Código Fiscal de la Federación, la conducta está descrita en el artículo 108 del
Código Fiscal de la Federación y cuando la conducta consista en haber declarado para efectos fiscales
ingresos menores a los realmente obtenidos o deducciones falsas; la norma aplicable será la contenida
en la fracción I, del artículo 109 del Código Fiscal de la Federación. Si el principio de subsidiariedad
radica en que dos normas describan grados o estadios diversos de la violación del mismo bien jurídico,
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de modo que el descrito por la disposición subsidiaria, por ser menos grave que el descrito por la principal
quede absorbida por ésta (M.E. Mayer, citado por Luis Jiménez de Asúa, en la obra Tratado de Derecho
Penal, Tomo II página 550), entonces de la comparación de los dos tipos delictivos a estudio no se
advierte que en el artículo 108 citado que contenga una norma principal y el 109 fracción I, del propio
ordenamiento, una norma subsidiaria de menor gravedad, puesto que en ambos tipos el bien jurídico es
el mismo pero la gravedad es idéntica como lo denota la igualdad de las penas. En cambio lo que existe
es una relación de general a especial y esta razón de especialidad deriva precisamente de la naturaleza
del medio de ejecución de tal manera que cuando esta consista en una declaración fiscal en que se
declaran ingresos menores del los obtenidos o deducciones falsas, entonces la norma aplicable es única
y exclusivamente la tipificada en el artículo 109 fracción I del Código Fiscal de la Federación.
Ahora bien, el delito de defraudación fiscal se configura solo si el sujeto activo o contribuyente
realiza una conducta en la que se compruebe alguno de los elementos del tipo penal, es decir el uso de
engaño, o el aprovechamiento de errores y que con esta conducta se omita total o parcialmente el pago
de una contribución u obtenga un beneficio indebido en perjuicio del fisco Federal; a esto hay que
agregarle los casos específicos contenido en el artículo 109 del mismo Código Tributario, que en el caso
que nos ocupa es el de consignar deducciones falsas en las declaraciones fiscales.
Responsabilidad Penal Fiscal de Terceros
Como en el derecho penal común, en el derecho penal fiscal la responsabilidad de los delitos no
se circunscribe a sólo su ejecutor, o ejecutor principal, aquí sujeto pasivo, frecuentemente terceros son
responsables de estos ilícitos y como tales deben ser reprimidos.
De acuerdo con el artículo 95 del Código Fiscal de la Federación son responsables de los delitos
fiscales quienes:
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1. Concierten la realización del delito,
2. Realicen la conducta o el hecho descritos en la ley,
3. Cometan conjuntamente el delito,
4. Se sirvan de otra persona como instrumento para ejecutarlo,
5. Induzcan dolosamente a otro a cometerlo,
6. Ayuden dolosamente a otro para su comisión,
7. Auxilien a otro después de su ejecución, cumpliendo una promesa anterior.
Dentro de los responsables de los delitos se encuentran quienes (personas físicas) realizan
dichos ilícitos a nombre de personas morales.
En el caso previsto habrá que establecer distinción entre la pena económica y la de otra índole.
En cuanto a las penas económicas, en estos casos no cabe duda, corresponderán a la persona moral,
sin eludir a quien a nombre de la misma delinca, en las circunstancias que la ley lo prevea; pero las
penas corporales o de índole diversa a la económica se aplicarán a la persona física que intervenga en
el ilícito.
ELEMENTOS OBJETIVOS DEL TIPO (EL TIPO OBJETIVO)
I. El comportamiento
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II. El objeto de la acción

III. El resultado y el nexo causal
IV. Los sujetos
El comportamiento
En el tipo previsto en el Art. 108 del CFF contemplan distintos y alternativos comportamientos
típicos que implican la comisión del acto de defraudar. Vale la pena analizar cada uno de los
comportamientos por separado pues el tratamiento de cada uno conduce a distintos resultados, efectos
y consideraciones jurídicas. Es obvio que el comportamiento típico se manifiesta de forma distinta al
comportamiento consistente en la omisión total o parcial del pago de contribuciones; esto es, este delito
prevé distintas formas de configurarse siempre en perjuicio del Fisco Federal:
a. El engaño
b. El aprovechamiento de error
c. La obtención de un beneficio indebido
a. El engaño
La primera forma de la realización de la conducta típica del delito de defraudación fiscal

consistente en defraudar, prevé un comportamiento que necesariamente para ser típico se debe realizar
por medio del uso del engaño; esto es, hacer caer al sujeto pasivo en una situación falsa a la que se
presenta. Se trata de una auténtica conducta de acción, consistente en engañar. Del “engaño”, como
elemento objetivo típico de la defraudación fiscal, se desprenden las siguientes características:
1. Debe recaer en la Hacienda Pública como ente abstracto

2. El engaño se equipará al engaño previsto en el delito de fraude
3. Solamente está referido a la omisión de pagar total o parcialmente las contribuciones.
En cuanto a la presunción del ánimo de defraudar, se cuestiona si en el fraude fiscal se deba

presumir o no el engaño.
Es distinto el punto de vista del Derecho Fiscal que el del Derecho Penal pues Hacienda siempre
apreciará que existe una actitud engañosa cuando no se paga oportunamente; en cambio, el juez penal
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deberá fundamentar y motivar sus razonamientos que justifiquen tanto la decisión de incoar un
procedimiento penal, como la imposición de la pena, y estos razonamientos y motivos lo deben llevar,
cuando exista la comisión del tipo penal, a la convicción de que el sujeto obligado al pago del impuesto
omitió el pago porque pretendía eludir sus obligaciones tributarias y por ello indujo al Fisco al
convencimiento de que no tenía obligación de pagar.
El tipo de defraudación fiscal establece para su configuración entre uno de sus elementos típicos
el siguiente: quien tenga obligación de pago lo omita. Pero la pregunta es: ¿quién debe determinar que
se ha configurado el tipo legal? La respuesta es obvia, solamente le pertenece al juez penal.
Si bien es cierto que las autoridades fiscales, en término de las facultades que le concede el Art.
42 Fracc. VIII del CFF, pueden allegarse las pruebas necesarias para que el Ministerio Público (MP)
ejercite la acción penal por la posible comisión de delitos fiscales, dichas actuaciones sólo tendrán un
valor indiciario, al igual que las actas de la policía judicial, pues así lo disponen los Arts. 42 Fracc. VII
del CFF y el 285 del Código Federal de Procedimientos Penales (CFPP).
Al Ministerio Público Federal (MPF), de acuerdo con las facultades que le concede el Art. 21
Constitucional y la Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República, le corresponde practicar
todos los actos conducentes a que se acrediten los elementos del tipo penal
Art. 7. La persecución de los delitos del orden federal comprende:
Fracc. I En la averiguación previa, la recepción de denuncias y querellas, conforme a lo

dispuesto en el Art. 16 Constitucional, y la práctica de todos los actos conducentes a la
acreditación del tipo penal (la comprobación del cuerpo del delito) y a la acreditación
de la probable responsabilidad del indiciado, como elementos que fundan el ejercicio de
la acción penal, así como la protección al ofendido por el delito en los términos aplicables
Con fundamento en el Art. 168, al MPF le compete procurar que se compruebe el cuerpo del
delito (ahora deberá decir esta ley que se acrediten los elementos del tipo penal). Este procurar significa
únicamente practicar las diligencias necesarias para conseguir su objetivo, o bien se puede entender el
término procurar como proporcionar o facilitar algo a alguien, en este caso a la autoridad judicial para
lograr que ésta consienta en que se han reunido los elementos suficientes para tener por acreditados
los elementos del tipo penal.
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Como lo dispone el Art. 19 Constitucional, le corresponde al juez federal determinar en el auto

de término constitucional si de lo actuado aparecen datos suficientes que acrediten los elementos del
tipo penal del delito que se impute al detenido y hagan probable la responsabilidad penal de éste.
Respecto a este tema, sólo el juez penal puede determinar si se han integrado los elementos que cada
tipo legal exige, y después de su fundamentación y motivación decidirá si se han o no acreditado los
elementos del tipo penal y la probable responsabilidad; con ello se determinará la incoación de un
proceso en contra de una persona.
En todo análisis de los elementos constitutivos de la defraudación fiscal, corresponderá al juez

determinar si existió o no la obligación de pago y si se infringió dolosamente dicha obligación, como uno
de los elementos típicos a que obliga acreditar el Art. 19 Constitucional. De aquí se desprende que el
juez tendrá la obligación, al momento de decidir la situación jurídica de cualquier consignado, de
determinar si dolosamente se han infringido las leyes fiscales y si con los elementos aportados en la
averiguación previa por el MP se han acreditado los elementos del tipo penal.
Ya sea que existan órdenes de visita o no, o haya actas parciales o finales, o bien éstas se hayan
cerrado o no, o exista terminación anticipada de las mismas en términos de los Arts. 43, 46 o 47 del
CFF, el juez penal siempre deberá valorar las constancias que obran en autos, y decidir si se acreditaron
o no con ellas los elementos del tipo de defraudación fiscal; entre ellos; si existió o no obligación de pago
conforme a la leyes fiscales, si se infringieron las disposiciones fiscales, si se obró con la intención de
defraudar al Fisco Federal. Por tanto, la autoridad judicial no deberá atenerse únicamente a lo que las
autoridades fiscales o el MP hayan aportado a la averiguación previa.
b. El aprovechamiento del error

Establece el Art. 108:
“Comete el delito de defraudación fiscal quien con aprovechamiento de error…”
Respecto al aprovechamiento del error, cabe señalar que se trata de una modalidad de conducta
que constituye una omisión, la cual desde el punto de vista de la exigencia de la defraudación fiscal se
puede presentar en distintos supuesto o modalidades. Estos supuestos se dan principalmente en
aquellos casos en que se obtiene de Hacienda la devolución de una contribución pagada en exceso,
como sucede en el caso del pago del IVA o de cualquier impuesto devuelto equivocadamente por
Hacienda, y obteniendo así un beneficio o lucro indebido, o causando un perjuicio al Fisco Federal.
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c. La obtención de un beneficio indebido

Establece como una modalidad de la conducta típica el Art. 108 del CFF cuando señala:
“Comete el delito de defraudación fiscal quien, con uso de engaños o aprovechamiento

de error, omita total o parcialmente el pago de alguna contribución u obtenga un beneficio
indebido con perjuicio del Fisco Federal”.
No deja de llamar la atención que la sola obtención de un beneficio indebido sea la conducta
típica sancionada, por ello vale la pena hacer algunas consideraciones para determinar si efectivamente
la sola obtención del beneficio indebido deba ser sancionada penalmente.
Admitir que es delito cualquier conducta realizada de la que se desprenda la obtención de un

beneficio indebido en perjuicio de Hacienda, sería llevar a su máxima expresión la técnica legislativa de
los tipos abiertos o incompletos, que consiste precisamente en dejar al juzgador la misión de llenar el
tipo legal al decidir si una conducta está prohibida o no.
No se debe interpretar la letra “u” como indicación de una opción alternativa (“u obtenga un
beneficio indebido…), sino en todo caso se debe entender como una conjunción, que indique una unión
de las conductas anteriores con el resultado.
Ahora bien, por lo que se refiere a la obtención del beneficio indebido, debe hacerse las
siguientes observaciones:
En primer lugar, surge el problema de lo que por “beneficio” debe entenderse. Se cuestiona si
este beneficio al que se refiere el legislador alude un beneficio fiscal o a un beneficio patrimonial. Si se
entiende como un beneficio fiscal significará entonces que la conducta típica se referirá a una
desgravación pública, lo cual daría lugar a preferir en los casos a que se refiera el beneficio fiscal a un
subsidio o estímulo fiscal; y, por tanto, en toda obtención de un beneficio fiscal habría que aplicar en
lugar de este tipo legal, el fraude de subvenciones previsto en el Art. 109 Fracc. III, que dice:
Art. 109, Será sancionado con las mismas penas del delito de defraudación fiscal, quien:
Se beneficie sin derecho, de un subsidio o estímulo fiscal; Una desgravación pública es siempre
un beneficio fiscal.
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Ahora bien, si por beneficio se entiende un beneficio patrimonial, esto podría dar lugar a una
violación a los Principios de Seguridad Jurídica y de Legalidad ya que cualquiera que intente una acción,
sea de la naturaleza que sea y que se catalogue como indebida aunque no sea fraudulenta, dará lugar
a la comisión del tipo legal por haber obtenido, o pretender obtener, un beneficio patrimonial en contra
de Hacienda.
El objeto de la acción
Los comportamientos que se consideran típicos pueden recaer sobre distintos objetos, los
objetos sobre los cuales puede recaer la acción son:
a. Las contribuciones que se deben declarar;

b. Los diferentes bienes muebles o inmuebles adquiridos;
c. Documentos;
d. El contenido de los documentos.
El resultado de la acción
La doctrina penal ha señalado en reiteradas ocasiones que el tipo de fraude previsto en el CPF
es un delito de resultado, o llamada también de lesión, pues se requiere la existencia de una daño (y no
de un perjuicio) en el patrimonio de una persona para que se configuren todos sus elementos. Ahora
bien, se cuestiona si el tipo de defraudación fiscal es también un delito de resultado o de lesión al igual
que el fraude penal.
Para resolver esta situación, es necesario señalar que el resultado que se prevé en el tipo de
defraudación fiscal es el provocar un beneficio indebido o causar un perjuicio al Fisco Federal. Por esta
razón es importante ahora lo que se debe entender por causar un perjuicio al Fisco Federal, ya que
anteriormente se vio lo que se debe entender por obtener un beneficio indebido.
a. Causar un perjuicio al Fisco Federal

Se puede dar diferentes interpretaciones a lo que es causar un perjuicio al Fisco Federal. Así, se
puede entender que significa constituir un perjuicio en los ingresos del Estado; perjuicio que consiste en
que Hacienda no reciba a tiempo las contribuciones a que constitucionalmente tiene derecho, derivado
de las obligaciones de los Contribuyentes a contribuir para lograr los gastos públicos. Por perjuicio, el
Art. 2109 señala que se reputa como perjuicio la privación de cualquier ganancia licita, que debiera
haberse obtenido con el cumplimiento de la obligación.
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Si se entiende que el tipo de defraudación fiscal protege los perjuicios que se puedan causar al
patrimonio del Fisco por no recibir éste oportunamente las contribuciones, se estaría en presencia de un
tipo de peligro ya que sólo se está poniendo en peligro el Bien Jurídico del Fisco o Erario Público.
Si se quiere, por el contrario, señalar que el delito de defraudación fiscal es un tipo de lesión o
de daño y no de peligro, se tendría que considerar que el incumplimiento de la obligación sustantiva de
contribuir al gasto público da lugar a la afectación del sistema tributario diseñado, el cual se lesiona
cuando no se cumplen oportunamente las obligaciones fiscales.
b. Momento de consumación del tipo legal
Dado que el tipo legal de defraudación fiscal señala como resultado la obtención de un
beneficio indebido con perjuicio del Fisco Federal, se entiende que el resultado se da en el momento en
que se consuma el perjuicio para el Fisco Federal. Dicho momento se puede ver desde una doble
perspectiva:
b1. Desde el momento en que se venció el término para el Contribuyente de cumplir con sus
obligaciones fiscales, o
b2. Desde el momento en que el Fisco puede hacer exigible el cumplimiento de la obligación de
pago.
Los sujetos
Para la consumación del tipo de defraudación fiscal debe existir una relación jurídica obligacional
de carácter tributario que debe ser preexistente a la comisión del delito. De esta relación jurídico-
tributaria se derivan los sujetos del delito: (a) el deudor de Hacienda, quien será el sujeto activo del
delito; y (b) el acreedor, quien es el Estado, representado por Hacienda, que constituye el sujeto pasivo
del delito.
Ahora bien, las personas pueden estar obligadas al cumplimiento de las obligaciones tributarias
con base en dos situaciones jurídicas diferentes: como Contribuyentes y como responsables solidarios.
Los sujetos pasivos del tributo en sentido estricto (Contribuyentes y solidarios) cuando sean
personas físicas serán los sujetos activos de la defraudación.
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ELEMENTOS SUBJETIVOS DEL TIPO (EL TIPO SUBJETIVO)
I. El dolo
II. Elementos subjetivos del injusto
El dolo
El tipo de defraudación fiscal exige el elemento subjetivo del dolo. Aunque no lo dice
expresamente el CFF, la doctrina penal y la jurisprudencia han entendido que este tipo no se puede
cometer en forma culposa sino necesariamente sólo admite la modalidad dolosa, ya que de acuerdo con
la dogmática penal el término de defraudación no puede interpretarse como constitutivo de un ilícito
penal imprudencial pues el ánimo de lucro, que da como elemento subjetivo del fraude, aparece en el
delito fiscal con la obtención de un beneficio indebido con perjuicio del Fisco Federal.
Para quienes son partidarios del esquema causalista, el dolo es una forma de la culpabilidad, y ,
por tanto, este elemento subjetivo se debe valorar con base en la responsabilidad penal o presunta
responsabilidad penal. Quienes son partidarios de la estructura del delito dado por el finalismo,
establecen que en la parte subjetiva del tipo penal se debe ubicar el dolo. La diferencia de posiciones
en la estructura del delito, entre causalistas y finalistas, puede resultar sumamente importante para
efectos procesales, según la fase procesal en la que se encuentre. Así, al momento de librar una orden
de aprehensión o de dictar auto de formal prisión, no es lo mismo acreditar los elementos del tipo penal
que solamente presumir la responsabilidad penal, pues si se identifica la palabra acreditar como probar
plenamente los elementos del tipo penal resultará más adecuada la posición causalista que la finalista,
ya que al ubicar el dolo en la responsabilidad bastará que éste solamente se presuma, en cambio si se
ubica en el tipo penal éste tendría que probarse plenamente. De ahí que la mayor parte de las
autoridades jurisdiccionales en México sigan hasta la fecha el esquema causalista y les resulte poco
atractivo adoptar la sistemática finalista de los elementos del delito.
No obstante, lo anterior, se considera que acreditar no significa probar plenamente sino sólo establecer
la sospecha de que se ha cometido el tipo penal y, por tanto, se debe seguir la estructura del delito
aportada por el finalismo.
Explica los sujetos de la defraudación fiscal y cómo se vincula con el lavado de dinero en los
países de baja imposición fiscal (paraísos fiscales).
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Trataré de expresar algunas ideas respecto a este problema, esto es, si puede ser castigado el delito de
defraudación fiscal –contra la Hacienda Pública–, además con delito de lavado de dinero –que protege
la Economía Nacional–, dicho de otro modo, si el hecho de eludir el pago de contribuciones y con él
adquirir, administrar, poseer, convertir, depositar, invertir, transferir, etcétera, el dinero que debería haber
ingresado como pago de un tributo a la Hacienda Pública puede ser punible no solo como delito fiscal,
sino también considerado como delito de lavado de dinero.
Es difícil arribar a una conclusión, máxime que actualmente, las directrices de la Organización para la
Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE) señalan que tradicionalmente la lucha contra el delito
de lavado de dinero se ha centrado en tratar de esclarecer los delitos de narcotráfico, trata de personas,
tráfico de órganos humanos, secuestro, robo, fraude, corrupción, etcétera, pero con la introducción de
los reportes y la calificación de las operaciones inusuales o sospechosas realizadas por las entidades y
sujetos regulados, a menudo el flujo de dinero o de bienes se investiga antes, incluso de que dichos
delitos hayan sido descubiertos.
En las últimas recomendaciones del Grupo de Acción Financiera Internacional (GAFI, por su acrónimo
en francés), se precisó que si bien el objetivo inicial del delito de lavado de dinero era la lucha contra la
delincuencia organizada, fundamentalmente el narcotráfico y la lucha contra el terrorismo, entre muchos
otros, a partir de 2012 se aceptó que el delito fiscal también debe ser considerado como delito previo al
de lavado de dinero.
En México, desde 1990, en el artículo 115-Bis del Código Fiscal de la Federación (CFF) se señalaba,
entre las conductas delictivas de lavado de dinero aunque sin aludir expresamente a este delito, a quien
a sabiendas de que una suma de dinero o bienes de cualquier naturaleza proviene o representa el
producto de una actividad ilícita “evada de cualquier manera el pago de créditos fiscales”.
Actualmente, el tercer párrafo del artículo 108 del CFF señala: “El delito de defraudación fiscal y el delito
previsto en el artículo 400-Bis del Código Penal Federal (delito de lavado de dinero), se podrán perseguir
simultáneamente. Se presume cometido el delito de defraudación fiscal cuando existan ingresos o
recursos que provengan de operaciones con recursos de procedencia ilícita”.
Adicionalmente, la incongruencia que presenta el artículo 92 del CFF que señala que
“independientemente del estado en que se encuentre el procedimiento administrativo que en su caso se
tenga iniciado”, la autoridad fiscal puede proceder penalmente por los delitos fiscales señalados en dicho
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ordenamiento, dando lugar a un posible juicio contencioso administrativo y un procedimiento penal,

donde en el primero resulte absuelto y en el segundo condenado.
Entonces nos adentramos a un terreno fronterizo entre lo tributario y lo penal, donde las competencias
y los límites no siempre están claramente delimitados.
En las últimas recomendaciones del GAFI, se precisó, a partir de 2012, que el delito fiscal también
debe ser considerado como delito previo al Lavado de Dinero
Solamente apuntaré dos aspectos sobre este tema –de los múltiples tópicos que pueden considerarse–
para que se medite de manera detenida.
El primero de ellos es si resulta aplicable el principio general de Derecho non bis in ídem (no dos veces
sobre lo mismo) contenido en el artículo 23 de la Constitución, que señala: “Nadie puede ser juzgado
dos veces por el mismo delito, ya sea que en el juicio se le absuelva o se le condene”, es decir, si se
infringe el derecho humano de ser juzgado dos veces por el mismo hecho, si se actualiza el caso de que
una persona es condenada por el delito de defraudación fiscal como delito previo al de lavado de dinero
y, por ende, sancionada también por este último por el simple hecho de haber utilizado el dinero
proveniente de una actividad ilícita con alguna de las conductas de dicho delito, aun cuando haya
reparado el daño.
Una segunda reflexión. Una vez prescrito el delito de defraudación fiscal es una causa de exclusión del
delito de lavado de dinero; dicho de otra manera, si prescrito el delito fiscal es posible que se pueda
cometer el delito de lavado de dinero por el simple hecho de haber adquirido y poseer esos recursos,
derechos o bienes derivados de dicho ilícito fiscal, ya que la modalidad de posesión en el ilícito del
lavado de dinero lo hace un delito permanente que se comete de manera constante y, por ende, daría
lugar a ser imprescriptible, concluyéndose entonces que la prescripción del delito fiscal no descontamina
los recursos, derechos o bienes.
Así, la pregunta ¿la defraudación fiscal implica lavado de dinero?, abre el dilema de qué es primero ¿el
huevo o la gallina?, cuestión que aunque pareciera obvia, en el mundo real puede llevar a serios y
severos planteamientos por la forma en que están construidos los delitos fiscales y de lavado de dinero,
así como los procedimientos de este último tema.
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Han quedado muy resumidas algunas consideraciones para quien tenga que enfrentar la resolución de
este problema que no es nuevo, ya que los tribunales de justicia europeos e incluso los estadounidenses
encargados de la aplicación del Derecho lo sufren desde tiempo inmemorial; significa un gran reto que
tiene México por enfrentar.
Por tanto, ahora es más importante contar con asesoría profesional para no incurrir en responsabilidad
penal y cuidar el origen de los recursos o bienes para una buena Prevención al Lavado de Dinero (PLD).
Este fenómeno no es exclusivo de México, es un conflicto mundial tal y como sucede en otros países de
América, tal es el caso de Chile.
Aunque no existan datos fehacientes, los expertos estipulan que una gran parte de la inversión extranjera
en mercados de capitales, son realmente capitales "repatriados"; capitales nacionales, que previamente
han salido, regresando a través de entidades constituidas en el exterior. La soberanía tributaria fomenta
diferentes cargas impositivas para un mismo hecho; incide en una heterogénea delimitación entre el
fraude fiscal y la "economía de opción"; y conlleva también a un heterogéneo catálogo de medidas y
sanciones, situación que dificulta la necesaria armonización, colaboración y asistencia mutua entre los
Estados para combatir el fraude fiscal. De esta manera, la planificación fiscal, en especial de empresas
de cierta entidad económica, utiliza no sólo la normativa interna de un determinado territorio sino también
la de otros, junto con la normativa internacional, principalmente en relación con los convenios
internacionales de doble imposición.
La Resolución del Consejo de las Comunidades Europeas, de 10 de febrero de 1975, sobre fraude y
evasión fiscal internacionales, puso ya de relieve las principales razones que obligan a regular este
fenómeno social. En concreto, el Consejo señaló que el fraude fiscal internacional causa importantes
pérdidas presupuestarias que inciden en el cumplimiento del principio de justicia fiscal, genera
importantes distorsiones económicas en los movimientos internacionales de capital y fomenta una
competencia desleal entre las empresas.
El informe del Comité de expertos (Informe Ruding) ha establecido tres zonas consideradas de baja
tributación: los paraísos fiscales clásicos, las áreas de baja tributación y los territorios con servicios
desarrollados. No obstante, debemos advertir que en la práctica no existe un consenso a la hora de
encuadrar a una plaza financiera extraterritorial en alguna de las categorías mencionadas.
Paraísos fiscales clásicos o tradicionales
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Estamos ante territorios que tratan de atraer la inversión extranjera ofreciendo opacidad fiscal y/o
regímenes tributarios extremadamente ventajosos en relación con la tributación de otros países
considerados de carga fiscal normal o elevada. Estamos ante países escasamente industrializados, que
tratan de allegar recursos financieros empleando casi exclusivamente sus incentivos fiscales.
Áreas de baja tributación
Aquí nos encontramos con territorios o países desarrollados que establecen incentivos y opacidad fiscal
en relación con determinado tipo de operaciones o personas que obtengan rentas foráneas. Se trata de
países de alto nivel impositivo que establecen regímenes tributarios especiales para atraer capital
extranjero.
Países con servicios altamente desarrollados
Por el contrario, estos países no ofrecen tipos de gravamen bajos o exenciones, sino secreto tributario
y bancario, una amplia red de convenios de doble imposición y un alto nivel de sofisticación de asesores
legales, financieros y contables.
Una característica común a todas estas zonas consideradas de baja tributación estriba en su mayor
dependencia de corredores y agentes para conseguir clientes y de intermediarios financieros y abogados
para en la creación y gestión de cuentas, trust y otros servicios, actuando como una pantalla
suplementaria del anonimato de los titulares de los fondos. Se pueden distinguir tres niveles de agentes:
a) el primer nivel, consiste en supuestos consultores financieros que escriben libros y organizan
seminarios sobre los beneficios de la banca extraterritorial, y que pueden prestar servicios concretos de
asesoramiento; b) en el segundo nivel, figuran los abogados y contables, así como las empresas
financieras y de corretaje que ofrecen una amplia gama de servicios a sus clientes, algunos legítimos y
otros relacionados con alguna forma de delincuencia; c) por último, un tercer nivel de gestores
financieros que prestan servicios especializados a clientes relacionados claramente con la delincuencia
organizada. Con independencia del nivel en el que nos encontremos, los agentes y abogados facilitan
de modo notable el anonimato de sus clientes, así como la efectividad de las operaciones.
A continuación, destacamos las características de un típico territorio o área de baja tributación -

comúnmente denominado paraíso fiscal- que se encuentran en una relación más directa con el crimen
organizado.
Los paraísos fiscales
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El término paraíso fiscal proviene del término anglosajón Tax Haven, también traducido como refugio
fiscal. Si bien, existe consenso sobre la imposibilidad de dar un concepto universal de paraíso fiscal o
áreas de baja tributación, puesto que depende de las diferencias fiscales existentes con otros países, 6
el Informe del Comité Europeo de Expertos sobre Tributación Empresarial establece unas características
típicas de estos territorios.
En primer lugar, la presencia en su ordenamiento de un régimen fiscal especialmente ventajoso. Este

régimen se puede instrumentar a través del establecimiento de una exención o de un tipo de gravamen
muy reducido para una categoría de rentas (incrementos de patrimonio, intereses, dividendos,
pensiones, propiedad industrial o intelectual); para una determinada categoría de personas (no
residentes, artistas y deportistas, escritores); o a favor de determinados sectores empresariales
(navieras, sector bancario o aseguradoras). En general, debe destacarse una fuerte tendencia a la
especialización de los paraísos fiscales en función de los sujetos y rentas que pretenden atraer a sus
confines.
En segundo lugar, la protección de la confidencialidad de la información económico-financiera desde

dos ámbitos diferentes: por una parte, la mayoría de las áreas de baja tributación garantizan el secreto
bancario y niegan la asistencia a las administraciones y tribunales de otros Estados; y por otra, el
Derecho comercial de ese tipo de territorios está configurado con frecuencia a los efectos de garantizar
la confidencialidad de los inversores foráneos.
En tercer lugar, poseen una legislación mercantil y financiera flexible: el término "flexible" se utiliza para
adornar la realidad de estos sistemas, cual es la carencia de controles y la poca rigidez de sus
ordenamientos jurídicos. Así, ofrecen una escasa publicidad contable y poseen formas societarias muy
flexibles en lo concerniente a la constitución, funcionamiento y liquidación y, en especial, respecto de
bancos y compañías de seguros.
En cuarto lugar, poseen una escasa o nula red de convenios internacionales en materia fiscal, y sobre
todo aquellos en los que se establecen mecanismos de cooperación entre las Administraciones
Tributarias con relación al intercambio de información.
Por último, los aspectos fiscales no son los únicos que favorecen la inversión de capital extranjero, tanto
lícito como ilícito, sino que también cuentan con otras características extrafiscales, entre las que
destacan: la estabilidad política, económica y social, una extensa red de comunicaciones y un
desarrollado sistema bancario y financiero.
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Aunque las operaciones son variadas y cambian o mutan con cierta frecuencia, podemos englobarlas
en alguna de las dos siguientes categorías: a) Constitución de sociedades para que reciban
determinadas rentas que, de otro modo, estarían sujetas a un impuesto sobre sociedades notablemente
más elevado. Como ejemplos más típicos pueden citarse las sociedades base; b) Residencia de
personas físicas o desplazamientos de domicilio. No obstante, los beneficios de este tipo de operaciones
a través de paraísos fiscales han disminuido en los últimos tiempos, debido, por una parte, a la
proliferación de medidas contra los paraísos fiscales; y por otra, a los escasos convenios de doble
tributación que suelen tener estos territorios.
La mayoría de los países denominados de alta tributación, como los países europeos y los integrantes
de la OCDE establecen listas de países o territorios que tienen la consideración de paraísos fiscales, de
forma que toda operación financiera o comercial con algunos de ellos está sujeta a un régimen especial
de control. No obstante, debe tenerse claro que cuando se presiona a algún refugio bancario
extraterritorial para que aplique eficazmente una reglamentación adecuada, los demás refugios
financieros suelen ser los principales beneficiarios. De hecho, existe una feroz competencia entre las
diversas plazas financieras para captar los fondos internacionales, y a la vez, aparecen continuamente
nuevos miembros, entre las que figuran islas remotas del Pacífico Sur, e incluso, ha existido la tentativa
en el Estado de Montana de Estados Unidos -paradigma de la lucha contra la delincuencia organizada-
de convertirse en una plaza financiera extraterritorial.
Relaciones entre el fenómeno del crimen organizado y el fraude fiscal
Similitudes entre el fenómeno del lavado de dinero procedente del crimen organizado y del fraude
fiscal
Similares técnicas de lavado de capitales
El primer punto en común reside, precisamente, en que el crimen organizado y el fraude fiscal generan
rentas necesitadas de un proceso de lavado para reinvertirlas en la economía legal: las técnicas o
procesos coinciden tanto en los delitos de tráfico de drogas y otras formas de criminalidad organizada,
como en el fraude fiscal. En la actualidad, los delincuentes organizados de todo tipo, ya sean traficantes
de drogas o estafadores bursátiles, contrabandistas o defraudadores fiscales se ven obligados a
blanquear el producto de su delito por dos razones: la pista del dinero puede convertirse en indicio delator
del delito y el propio dinero puede ser objeto de investigación y de incautación. A pesar de enfrentarnos
a un proceso dinámico en constante cambio, los principios operacionales son los mismos: en primer
lugar, se aleja los fondos de toda asociación directa con el delito; en segundo lugar, se borra cualquier
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relación con su verdadero origen; y en tercer lugar, se pone de nuevo el dinero a disposición del
delincuente o defraudador una vez ocultado su origen geográfico y la actividad que los ha generado.
Internacionalización de la criminalidad organizada y el fraude fiscal: los, paraísos fiscales
La relación entre el fraude fiscal y la criminalidad organizada que despliega mayores efectos prácticos
reside en la utilización de plazas financieras extraterritoriales, donde la mezcla de ambos fenómenos -
debido a la protección del secreto bancario y empresarial-dificulta, si no hace imposible, su delimitación
jurídica. En el caso de la criminalidad organizada, el Informe sobre Refugios Financieros de las Naciones
Unidas establece como una de las características de un refugio financiero ideal para el lavado de
capitales de origen criminal, la ausencia de todo acuerdo para compartir información fiscal con otros
países.
No obstante, debemos tener presente que la eficacia de las medidas contra la utilización fraudulenta de
los paraísos fiscales depende de que sean aplicadas en la mayoría de los países o territorios que tienen
esta consideración. En caso contrario, cuanto más riguroso y escrupuloso sea un país en la aplicación
de la normativa de prevención del lavado de capitales o de prevención del fraude fiscal, más
probabilidades tienen que sus clientes trasladen sus negocios a otros lugares donde se les hagan menos
preguntas y les pongan menos obstáculos. Ahora bien, también puede ser cierto, que si una plaza
financiera adquiere mala reputación como refugio de fondos criminales, las empresas que evaden
impuestos pueden decidir establecerse en otra plaza a fin de salvaguardar su reputación, y a la vez, los
delincuentes más avispados pueden alejarse para evitar sospechas sobre sus actividades.
El fraude fiscal como consecuencia y método del lavado de capitales
Mientras que los fondos criminales puedan relacionarse con su verdadero origen, los delincuentes
tratarán de evitar el escrutinio de todo tipo de autoridades, incluidas las fiscales: la totalidad de los
ingresos delictivos que afloran en la economía ilegítima pueden atraer la atención de las autoridades
fiscales. El Informe sobre Refugios Financieros opina que, aún cuando los criminales paguen impuestos
por la porción de sus ingresos ilegales que blanquean, en conjunto tratarán de evitar el pago de
impuestos por la mayor parte posible de sus ingresos.
Por el contrario, también resulta plausible entender que el empresario criminal intentará pagar los
impuestos atribuibles a los bienes enmascarados para, de esta forma, evitar el control fiscal. El fraude
concurrirá cuando debido a las características del proceso de lavado se vea abocado a ocultarlos al
Fisco. Así, normalmente, deberá evadir los impuestos hasta que se haya camuflado el verdadero origen
criminal de sus bienes, es decir, la evasión fiscal en la delincuencia organizada es más una necesidad
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que una finalidad. Los delincuentes en las primeras fases del proceso de lavado, al estar todavía el
dinero cercano a su fuente criminal, se verán obligados a ocultarlo al Fisco, pero con posterioridad,
cuando estos fondos se incluyan o mezclen con fondos y empresas legales, se contribuirá a la Hacienda
Pública, incluso pagando más impuestos que lo que normalmente deberían pagar, a fin de evitar,
precisamente, cualquier sospecha por parte de las autoridades fiscales.
El fraude fiscal constituye una conducta no deseada, o al menos, no es la principal finalidad por parte
del sujeto que pretende blanquear los fondos criminales. Incluso, la tributación de sus beneficios puede
resultar un paso importante en el proceso de legalización, ya que constituye uno de los organismos
públicos con mayor capacidad para detectar un delito de lavado. Por tanto, en un momento determinado,
normalmente cuando los fondos posean una suficiente apariencia de legalidad, su tributación puede
entenderse como un paso más en el proceso de lavado. El pago de un impuesto por parte del
blanqueador supone una modalidad comisiva de alejamiento de los beneficios de su origen criminal: sin
duda, satisfechos los tributos sin levantar sospecha en la Administración Tributaria, se aporta una
apariencia de legalidad.
Diferencias entre el fenómeno del lavado de dinero procedente del crimen organizado y del fraude
fiscal
Si bien el lavado de capitales constituye el nexo de unión entre los binomios fraude fiscal-economía
sumergida y crimen organizado-economía criminal, conviene subrayar que se tratan de dos procesos
que parten de presupuestos diferentes. El proceso de lavado procedente de la evasión fiscal se inicia
con unos ingresos legalmente adquiridos que son ocultados para disfrazar su naturaleza haciéndolos
pasar por ingresos obtenidos en una categoría no sometida a tributación o a una menor tributación.
Estamos ante ingresos legales que se transforman en ilegales. El lavado de dinero procedente del
crimen organizado hace exactamente lo contrario: parte de unos ingresos adquiridos por medios ilegales,
y se les da la apariencia de haber sido legalmente obtenidos. Por tanto, podemos distinguir dos tipos de
lavado en función de la procedencia del dinero; por una parte, el dinero gris sería aquél que ha sido
obtenido en el desarrollo de una actividad legal, pero que ha sido ocultado al Fisco, y que en un momento
determinado es necesario darle una apariencia de legalidad; y por otra parte, tendríamos el dinero sucio
o criminal, que sería aquel que procede de actividades que por sí constituyen una actividad delictiva, y
que al menos en una parte, es reinvertido en la economía legal.
También, como principio general podemos afirmar la mayor gravedad de los efectos del crimen
organizado respecto de los derivados del fraude fiscal. En primer lugar, parte de los beneficios del crimen
organizado están destinados a mantener y ampliar el propio negocio criminal; y en segundo lugar, la
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criminalidad organizada puede afectar con mayor intensidad a las propias estructuras básicas y a los
poderes básicos del Estado.
Describe cómo procede la autoridad (fisco) cuando se tiene conocimiento de estas operaciones
por las personas físicas o jurídicas.
Prácticas Comunes de las Autoridades
En lo que se refiere a la imputación de responsabilidad penal por la comisión de delitos fiscales,

han sido prácticas comunes de las autoridades penales las siguientes:
Imputarles responsabilidad penal a los miembros del consejo de administración. Esto es, iniciar
acciones penales en su contra.
Considerar que los miembros del consejo de administración son responsables penalmente en
razón de:
El cargo que ostentaban en la fecha en que ocurrieron los hechos.
No sujetarse a las responsabilidades y obligaciones legales derivadas de su encargo de

administrador y de los poderes que para tales efectos les fueron conferidos.
Las facultades que les fueron otorgadas para manejar o disponer de los recursos económicos de
la sociedad.
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No llevar a cabo una investigación exhaustiva sobre las personas que efectivamente son
responsables por la comisión de un delito, sobre todo cuando se trata de conductas o misivas, como
ocurre en el delito de defraudación fiscal.
El Ministerio Público ha considerado que el delito se realiza en coautoría por todos o algunos
miembros del consejo de administración y otros funcionarios de la sociedad.
ü No es posible imputar responsabilidad penal a un representante de la sociedad por el simple hecho de

que ostenta un cargo dentro de la misma, por ejemplo, ser miembro del consejo de administración, sino
que es necesario acreditar que haya realizado algún acto que en sí mismo configure un delito fiscal.
ü Las autoridades penales en ocasiones han pretendido sostener la existencia de responsabilidad penal de
ciertos funcionarios de una sociedad, por ejemplo de los miembros del consejo de administración, por
considerar que han faltado a su deber de vigilancia respecto de las obligaciones que debe atender la
persona moral. En fechas recientes, existe el criterio del PJF en el sentido de que la no observancia del
deber de vigilancia no configura la comisión de un delito, ni siquiera con el carácter de coautor.
ü Si se pretende sostener que los miembros del consejo de administración fueron coautores en la comisión
del delito de defraudación fiscal, el PJF ha resuelto que para compartir en coautoría la comisión de un
delito, es necesario que varios sujetos hayan obrado en conjunto y que todos tengan la posibilidad de
concretar, interrumpir o prolongar el resultado, así como su proceso causal, es decir, que si no realizan
la función que les toca, se pueda desbaratar el plan total.
ü Así las cosas, el hecho de que un representante de la persona moral haya asentado su firma en una
declaración, por ejemplo, en la que se omitió el pago de impuestos, no será suficiente para imputarle a
éste, algún tipo de responsabilidad.
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ü Es necesario analizar quién realizó efectivamente el acto, en este caso, quién asentó, expresó, declaró o
proporcionó datos en los formatos de declaración fiscal, pues serán estas personas quienes tengan una
responsabilidad penal y no aquella quien simplemente asentó su firma en el formato, por ser el
representante legal.
a) Responsabilidad Penal de los Representantes de las Personas Jurídicas Colectivas
ü Es un hecho que se sostiene el criterio de que los directores, gerentes, administradores y demás
representantes de las sociedades, responden en lo personal de los hechos delictuosos que cometan en
nombre propio o bajo el amparo de la representación corporativa.
ü Sin embargo, no es suficiente que se ostente un cargo para imputar responsabilidad penal a algún
funcionario de la empresa, sino que es necesario que ésta haya realizado ciertos actos que configuren
la comisión del delito. Así las cosas, será responsable penalmente la persona que participe (bajo
cualquiera de los supuestos previstos en el artículo 95 del CFF) en la comisión del delito, y no por
simplemente tener un cargo de representación dentro de la sociedad.
Momento para determinar la responsabilidad:
Serán responsables las personas que ostentaban los cargos al momento en que, por ejemplo,
se incumplió con la obligación de enterar contribuciones al fisco.
De ninguna manera se le podrá imputar responsabilidad a quienes ostenten dichos cargos en el

momento en que se lleven a cabo las facultades de comprobación de las autoridades hacendarias, en
caso de que hayan cambiado.
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La Unidad Especializada en Investigación de Delitos Fiscales y Financieros
Esta unidad tiene la atribución siguiente:
I. Conocer entre otros, de los delitos fiscales y delitos relacionados con el sistema financiero previstos
en el Código Penal Federal, Código Fiscal de la Federación, Ley de Instituciones de Crédito; Ley General
de Instituciones de Fianzas; Ley General de Organizaciones y Actividades Auxiliares de Crédito; Ley
General de Instituciones y Sociedades Mutualistas de Seguros; Ley de Mercado de Valores; y demás
leyes relacionadas con la materia;
II. Conocer de las averiguaciones previas relacionadas con los delitos relacionados con las leyes
anteriormente mencionadas….
Denuncia de Probables Delitos
La autoridad fiscal no sólo está facultada para denunciar y presentar querella por los delitos
fiscales cuya comisión le conste, sino que cuando tenga conocimiento de la probable existencia de uno
de los previstos en el Código Fiscal, que sea proseguible de oficio, lo deberá hacer del conocimiento del
Ministerio Público en forma inmediata para que se proceda a su investigación, y persecución cuando
proceda.
“Artículo 93. Cuando una autoridad fiscal tenga conocimiento de la probable existencia de un delito de
los previstos en este Código y sea proseguible de oficio, de inmediato lo hará del conocimiento del
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Ministerio Público Federal para los efectos legales que procedan, aportándole las actuaciones y pruebas
que se hubiere allegado”.
La Persecución de los Delitos Fiscales
El artículo 21 de la Constitución copiado antes parcialmente, indica: "La persecución de los delitos
incumbe al ministerio público y a la Policía Judicial, la cual estará bajo la autoridad y mando inmediato
de aquél".
Por otra parte, el artículo 92 del Código Fiscal de la Federación dice:
Artículo 92. Para proceder penalmente por los delitos fiscales previstos en este Capítulo, será
necesario que previamente la Secretaría de Hacienda y Crédito Público:
I. Formule querella, tratándose de los previstos en los artículos 105, 108, 109, 110, 111, 112 y 114,
independientemente del estado en que se encuentre el procedimiento administrativo que en su caso se
tenga iniciado.
II. Declare que el Fisco Federal ha sufrido o pudo sufrir perjuicio en los establecidos en los artículos 102
y 115.
III. Formule la declaratoria correspondiente, en los casos de contrabando de mercancías por las que no
deban pagarse impuestos y requieran permiso de autoridad competente, o de mercancías de tráfico
prohibido.
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En los demás casos no previstos en las fracciones anteriores bastará la denuncia de los hechos
ante el Ministerio Público Federal.
Los procesos por los delitos fiscales a que se refieren las tres fracciones de este artículo se
sobreseerán a petición de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, cuando los procesados paguen
las contribuciones originadas por los hechos imputados, las sanciones y los recargos respectivos, o bien
estos créditos fiscales queden garantizados a satisfacción de la propia Secretaría. La petición anterior
se hará discrecionalmente, antes de que el Ministerio Público Federal formule conclusiones y surtirá
efectos respecto de las personas a que la misma se refiera.
En los delitos fiscales en que sea necesaria querella o declaratoria de perjuicio y el daño o el
perjuicio sea cuantificable, la Secretaría de Hacienda y Crédito Público hará la cuantificación
correspondiente en la propia declaratoria o querella. La citada cuantificación sólo surtirá efectos en el
procedimiento penal. Para conceder la libertad provisional, excepto tratándose de los delitos graves
previstos en este Código, para efectos de lo previsto en el artículo 194 del Código Federal de
Procedimientos Penales, el monto de la caución que fije la autoridad judicial comprenderá, en su caso,
la suma de la cuantificación antes mencionada y las contribuciones adeudadas, incluyendo actualización
y recargos que hubiera determinado la autoridad fiscal a la fecha en que se promueva la libertad
provisional. La caución que se otorgue en los términos de este párrafo, no sustituye a la garantía del
interés fiscal.
En caso de que el inculpado hubiera pagado o garantizado el interés fiscal a entera satisfacción
de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, la autoridad judicial, a solicitud del inculpado, podrá
reducir hasta en un 50% el monto de la caución, siempre que existan motivos o razones que justifiquen
dicha reducción.
Se consideran mercancías los productos, artículos y cualesquier otros bienes, aun cuando las leyes los
consideren inalienables o irreductibles a propiedad particular.
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Para fijar la pena de prisión que corresponda a los delitos fiscales conforme a los límites mínimo
y máximo del monto de las cantidades que constituyan el perjuicio, cuando éste pueda ser determinado,
será conforme al que esté establecido en el momento de efectuar la conducta delictuosa.
El punto central para que pueda ejercerse la acción penal, es que las autoridades fiscales puedan
acreditar, aun presuntivamente, el dolo en el actuar del contribuyente. Pues aunque en principio puede
considerarse como un ilícito el hecho de que un causante omita presentar dentro del plazo legal su
declaración de impuestos o el pago de los mismos, no siempre debe entenderse que ello configura el
delito de defraudación fiscal.
Caso en que se requiere que se resuelva la revisión del crédito fiscal para perseguir el delito de
defraudación fiscal equiparada22
No obstante los criterios antes expuestos, pueden darse casos en los que sí sea necesario que
las autoridades den por terminado el procedimiento de revisión del crédito fiscal, para formular la querella
correspondiente.
Tal es el supuesto del delito de defraudación fiscal equiparada previsto en el artículo 109, fracción
V, del CFF, cuyos elementos son:
a) Que se omita presentar por más de doce meses la declaración de un ejercicio que exijan las leyes
fiscales; y
b) Que por esta omisión se deje de pagar la contribución correspondiente.
ü Ahora bien, para que se colme a cabalidad el segundo de dichos supuestos, es menester demostrar en
forma fehaciente que el contribuyente realmente tiene la obligación fiscal que se le reclama, pero tal
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elemento no se actualiza cuando el contribuyente impugna oportunamente la resolución que determinó

el crédito fiscal por el ejercicio revisado. En ese supuesto, no es posible determinar si existió o no omisión
en el pago de las contribuciones sino hasta que se resuelva el procedimiento de revisión.
a) Requisitos para que Proceda la Acción Penal
Una vez que la SHCP cuente con los elementos suficientes que acrediten la comisión de un delito
fiscal, podrá hacerse valer la pretensión punitiva, y como ya se señaló, es el Ministerio Público el único
facultado para perseguir la comisión de los delitos, incluyendo los de materia fiscal.
No obstante, la legislación fiscal establece algunos casos en los que se requiere que previamente
las autoridades fiscales formulen querella o la declaratoria correspondiente ante el Ministerio Público
para que éste a su vez, dé inicio a la averiguación previa. Así las cosas, el Ministerio Público no podrá
iniciar ninguna averiguación previa sobre estos delitos si no se ha presentado con anterioridad la querella
o declaratoria correspondiente.
Debe señalarse que existen algunos supuestos en los cuales las autoridades fiscales no
requieren formular querella o la declaratoria correspondiente, estos casos son los delitos que se
persiguen de oficio por las autoridades penales.
b) Querella
La legislación fiscal establece los casos en que la SHCP debe formular querella, para que puedan
ser perseguidos ciertos delitos. De manera enunciativa señalamos estos casos:
o Defraudación fiscal
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o Delitos equiparables a la defraudación fiscal
o Delitos equiparables al contrabando
o Delitos en materia del Registro Federal de Contribuyentes
o Delitos relativos al manejo de la contabilidad y presentación de declaraciones
o Depositarios e interventores infieles
o Visitas domiciliarias, embargos y verificaciones ilegales.
En los casos de defraudación fiscal y equiparable, no se formulará querella si el contribuyente

entera espontáneamente, con sus recargos y actualización, las contribuciones omitidas, o bien, subsana
la omisión que pudo generar un beneficio indebido, antes de que:
a) La autoridad fiscal descubra la omisión o el perjuicio;
b) Se le haya notificado un requerimiento, orden de visita o cualquier otra gestión por parte de las
autoridades, tendiente a la comprobación del cumplimiento de las disposiciones fiscales.
Una vez iniciadas las facultades de revisión de las autoridades fiscales, éstas podrán formular
querella para la persecución del delito de defraudación fiscal, con independencia de que el contribuyente
cubra las contribuciones adeudadas junto con sus accesorios. Este criterio ha sido confirmado por el
PJF
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o Si un contribuyente informó a la autoridad fiscal la omisión del pago de contribuciones, que en ese
momento no habían sido determinadas por la autoridad, y le propuso cubrirlas mediante dación en pago,
este acto no podrá considerarse como un pago espontáneo de las contribuciones.
o Ahora bien, si con motivo de dicha información la autoridad fiscal inicia sus facultades fiscalizadoras
emitiendo y notificando una orden de visita, y después de ello el contribuyente realiza el pago de la
contribución y sus recargos, no puede considerarse que se actualice la excepción prevista en la
legislación para que las autoridades fiscales no formulen querella por el delito de defraudación fiscal.
Declaratoria de Perjuicio
Se presentan dos casos, en los que la SHCP debe efectuar una declaratoria de que ha sufrido o
pudo sufrir perjuicio por los actos constitutivos de delito, pues se trata de un requisito necesario para
que las autoridades penales puedan perseguir el delito. Los casos en que se debe presentar la
declaratoria de perjuicio son:
o Delito de contrabando
o Robo y daño de mercancías en recintos fiscales o fiscalizados Esta declaratoria es una manifestación
que realizan las autoridades fiscales de cuál es el monto de las contribuciones que no se pagaron, o
bien, de las contribuciones que se iban a omitir en caso de que se hubiese consumado el delito.
En el caso del contrabando, no se formulará declaratoria en los siguientes casos:
o Si el monto de la omisión no excede de $112,450.00 o del diez por ciento de los impuestos causados, el
que resulte mayor.
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Sobreseimiento, Libertad Provisional y Reducción de Caución
En el derecho penal fiscal es frecuente que se produzca el sobreseimiento del proceso cuando
los procesados pagan las contribuciones omitidas, juntamente con los accesorios correspondientes, o
los garanticen; en tales casos la Secretaría de Hacienda y Crédito Público podrá solicitar dicho
sobreseimiento antes de que el Ministerio Público Federal formule conclusiones.
Por otra parte, el mismo artículo 92 del Código Fiscal, tomando en cuenta que la libertad
provisional procede genéricamente en casos en que el término medio aritmético de la pena
correspondiente al delito no exceda de cinco años, indica:. Cuando el término medio aritmético de la
pena privativa de la libertad que corresponda al delito imputado exceda de cinco años, para conceder la
libertad provisional, el monto de la caución que fije la autoridad judicial comprenderá, en su caso, la
suma de la cuantificación antes mencionada y las contribuciones adeudadas, incluyendo actualización
y recargos, que hubiere determinado la autoridad fiscal a la fecha en que se promueva la libertad
provisional.
Por otra parte, tomando en cuenta que en esta materia lo más interesante para el fisco es lograr
el cobro de sus créditos, el repetido artículo 92 señala:. En caso de que el procesado hubiera pagado o
garantizado el interés fiscal, a entera satisfacción de la Secretaría de Hacienda y Crédito Público, la
autoridad judicial, a solicitud del procesado, podrá reducir hasta el 20 por ciento el monto de la caución,
siempre que existan motivos o razones que justifiquen dicha reducción.
Prescripción de la Acción Penal Fiscal
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Sabido es que la prescripción en materia penal es la pérdida de la acción de un acusador; en

este caso del fisco.
El artículo 100 del Código Fiscal de la Federación indica que:. La acción penal por los delitos
fiscales perseguibles por querella (asimilados al contrabando; defraudación fiscal; asimilados al de
defraudación; en materia de Registro Federal de Contribuyentes; relacionados con declaraciones
fiscales; por realización de visitas domiciliarias y embargos sin mandamiento escrito de autoridad fiscal
competente; y por operaciones con dinero obtenido por actividades ilícitas) prescribirá en tres años
contados a partir del día en que dicha Secretaría tenga conocimiento del delito y del delincuente; y si no
tiene conocimiento, en cinco años que se computarán a partir de la fecha de la comisión del delito. En
los demás casos, se estará a las reglas del Código Penal aplicable en materia federal.
Como se sabe, por prescripción se adquieren derechos o se libera de obligaciones mediante el

transcurso del tiempo, si se satisfacen los demás requisitos que la ley establece.
Nosotros, para efectos de la materia que se trata, hemos de referirnos a la segunda de las
prescripciones, o sea a la liberatoria; concretamente diremos desde el punto de vista del ejecutor del
ilícito, que se libera de los efectos de su responsabilidad.
Pero la prescripción a que alude el artículo transcrito no es ni adquisitiva ni liberatoria, sino

extintiva; esto es, la misma afecta al derecho del fisco para buscar la persecución y el castigo del delito
de que se trate, provocando la desaparición de tal derecho.
Dice Rafael García Valdés que por prescripción se extingue el "poder jurídico (del ofendido) de
promover la actuación jurisdiccional, con el fin de que el juzgador pronuncie acerca de la punibilidad de
hechos que aquella reputa como constitutivos del delito".
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Caducidad en Materia Penal Fiscal
Después de estudiar la prescripción en la materia penal fiscal, es indispensable aludir a la

caducidad, otra manera de extinción, pero en este caso, de la facultad del fisco de aplicar ciertas penas.
En materia del derecho mercantil, la caducidad es la extinción de un derecho antes de su

perfección o de un derecho "en expectativa", como algunos autores la califican; extinción que se provoca,
por no ejercitar o por no perfeccionar oportunamente dicho derecho.
Así la acción cambiaria del último tenedor de una letra de cambio, contra los obligados en vía de
regreso, caduca por no haberla presentado para aceptación o pago en los términos que fija la ley; por
no protestarla oportunamente; por no admitirse la aceptación o el pago de la misma por intervención y,
por no ejercitar oportunamente la acción derivada de la misma, después de su protesta. (Artículo 160 de
la Ley General de Títulos y Operaciones de Crédito).
La caducidad en materia penal fiscal se encuentra contemplada en el artículo 67 del Código

Fiscal de la Federación, que en la parte que interesa indica:. Art. 67. Las facultades de las autoridades
fiscales, para determinar las contribuciones omitidas y sus accesorios, así como para imponer sanciones
por infracciones a dichas disposiciones, se extinguen en el plazo de cinco años contados a partir del día
siguiente a aquél en que:
III. Se hubiere cometido la infracción a las disposiciones fiscales; pero si la infracción fuese de carácter
continuo o continuado, el término correrá a partir del día siguiente al que hubiese cesado la consumación
o se hubiese realizado la última conducta o hecho, respectivamente.....
Las facultades de las autoridades fiscales para investigar hechos constitutivos de delitos en
materia fiscal, no se extinguirán conforme a este artículo.
Página 53
Los contribuyentes, transcurridos los plazos a que se refiere este artículo, podrán solicitar se
declare que se han extinguido las facultades de las autoridades fiscales.
Esta caducidad no concuerda con la del derecho mercantil, pues significa la pérdida de la facultad
de aplicación de penas.
No me interesa entrar en la disputa de si la caducidad es una forma de prescripción; considero

suficiente darle a esta circunstancia el nombre doctrinario que los fiscalistas le dan y ratificar que es la
extinción de una facultad represiva del fisco.
Criterios del Poder Judicial Federal
El hecho de que todavía en la actualidad sea práctica común del Ministerio Público que ejercite
la acción penal contra todos los miembros del consejo de administración aun sin que éstos hayan
intervenido directamente en la comisión de los actos que se estiman delictuosos, y muchas veces sin
indagar qué funcionario dentro de la sociedad contaba de manera específica con la obligación de dar
cumplimiento a los deberes fiscales, ha llevado a la necesidad de utilizar el juicio de amparo como el
medio de defensa necesario para desvirtuar la responsabilidad penal imputada por las autoridades
supuestamente agraviadas.
Por lo anterior, es el PJF quien se ha abocado a realizar una labor de interpretación sobre el
tema, sin que a la fecha existan criterios uniformes. No obstante, los últimos precedentes dejan ver una
tendencia a sostener que el administrador único, los miembros del consejo de administración u otros
directivos, no son responsables penalmente por el simple hecho de su encargo, tal como lo exponemos
a continuación:
Página 54
La responsabilidad penal no deriva per se del cargo de socio, administrador o apoderado de una
persona moral
o El solo hecho de ser socio, administrador o apoderado de alguna persona moral no es suficiente para
atribuirle responsabilidad penal, pues no puede derivar simplemente del encargo, sino que es necesario
que se lleven a cabo las conductas que específicamente están sancionadas por ley.
o Para imputar responsabilidad penal, será necesario que se demuestre que la persona intervino como
autor o partícipe del delito. Es decir, deberá quedar demostrado que cometió ciertos actos que lo vinculan
directa o indirectamente con la comisión del delito.
De otro modo, se violan los principios de nullum crimen sine conducta y de exacta aplicación de
la ley previstos en el artículo 14 de la Constitución Federal.
Responsabilidad penal en personas morales. Debe acreditarse la forma en que intervinieron los
miembros del consejo de administración.
CONCLUSIONES
Di versos estudios sobre la evasión fiscal respecto al tema de la defraudación fiscal, señalan que las
causas que originan dichas conductas son debido a la inmoralidad administrativa, tanto de los
contribuyentes como de los funcionarios públicos, la complejidad de las disposiciones fiscales, la
asimetría fiscal propiciada por las propias leyes fiscales, las cuales son los factores más importantes
que determinan al contribuyente en una línea de defraudación fiscal.
Se da la inmoralidad administrativa cuando el particular pierde respeto hacia sus autoridades y no se

siente moralmente obligado a proporcionar sostén económico.
La inmoralidad de los funcionarios públicos durante la etapa recaudatoria proviene fundamentalmente

de los bajos emolumentos percibidos por el personal hacendario y del empleo de sistemas anticuados
que ocasionan dilaciones, molestias y vejaciones a los causantes.
Página 55
Si el particular sabe que mediante determinadas prestaciones eludirá el pago de los impuestos y los
engorrosos trámites que su entero implican, perderá toda noción de sus deberes públicos ante el ahorro
y la comodidad. Además su conciencia estará tranquila al suponer con razón, que es el propio personal
gubernamental el que esta propiciando los fraudes tributarios. Si por el contrario, tiene que relacionarse
con un cuerpo de recaudadores capaces y concientes de su deber, que llevan a cabo su cometido a
través de una organización eficiente que le proporciona los elementos necesarios para entender sus
impuestos de manera rápida y cómoda, lo pensará dos veces antes de colocarse al margen de la ley.
Por otro lado, la grave complejidad de las leyes fiscales constituyen un factor para que el contribuyente
involuntariamente y aún de buena fe se coloque en una situación de defraudación fiscal por deducciones
falsas.
La evasión opera fundamentalmente como un caso de omisión. Es decir, el contribuyente en forma

pasiva deja de cubrir los impuestos, ya sea por ignorancia o por imposibilidad material. Esta situación
se presenta con mayor frecuencia de lo que pudiera pensarse y, por tanto, debe analizarse por separado
el fraude fiscal. A nadie escapa el hecho de que las normas tributarias suelen ser verdaderos laberintos
terminológicos, cuya compresión no se encuentra al alcance del hombre de la calle.
Mientras las leyes impositivas requieran de una especialización técnica para ser entendidas, subsistirá
un gran número de causantes de buena fe, que por falta de los conocimientos adecuados, acaban por
convertirse, involuntariamente en evasores fiscales.
Respecto a la asimetría fiscal invocada como motivo por el cual se da la defraudación fiscal es debido a
que se otorgan exenciones a cierto tipo de contribuyentes que le repercuten a otro sector de
contribuyentes, como es el caso del sector agropecuario, en el que se les exenta hasta por ingresos de
40 veces el salario mínimo anualizado y además se les libera de diversas obligaciones fiscales, como
es la de expedir comprobantes o facturas por las ventas que realizan. Por tal razón, si un contribuyente
adquiere productos de dicho sector se encuentra impedido de obtener un comprobante fiscal, lo que
origina que no pueda deducir sus compras, y, si lo hace, esto puede ser tipificado como deducción falsa.
Página 56
Por otro lado, no toda elusión y evasión fiscal son sinónimos de trasgresión a la ley, existe un elemento
subjetivo que se encuentra en el ánimo con que se realiza la conducta; si el contribuyente proyecta
recibir un beneficio mediante el artificio, la simulación o el engaño, estará tergiversando la realidad
jurídica y en consecuencia su conducta será reprochable y sancionada por el sistema legal. Es decir,
para el caso que nos ocupa, debe demostrarse que se declararon deducciones falsas, y no confundir
como deducción falsa a las erogaciones que no reúnen los requisitos para ser considerados como
deducibles, pero que si se realizaron.
Finalmente en relación a la determinación de los ingresos presuntos, esto es, a los ingresos
determinados por la ley, resulta totalmente inconstitucional ya que se trata por una parte de ingresos
fictos y, por la otra, tal determinación de ingresos es hecha por la autoridad fiscal mediante el ejercicio
de sus facultades de comprobación y no por el contribuyente, esto es, se trata de una determinación
ficticia de ingresos hecha por la autoridad fiscal por lo que en ningún momento interviene la voluntad del
contribuye, dicho de otra manera, no existe jamás la voluntad de sujeto activo de omitir la declaración
de ingresos por tratarse de ingresos ficticios que la ley presume como tales aun cuando su naturaleza
sea distinta.
Bibliografía
Código Federal de Procedimientos Penales.
Código Fiscal de la Federación.
Código Penal Federal.
Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos.
Ley del Servicio de Administración Tributaria.
Barragán Salvatierra, Carlos. “Derecho Procesal Penal”. Editorial Mc Graw Hill, ed. 1a. Año 2001.
México.
CASTELLANOS, Fernando. Lineamientos Elementales de Derecho Penal, México, 1981. Editorial

Porrúa.
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CARRASCO IRIARTE, Hugo. “Derecho Fiscal I”. Segunda Edición, Editorial IUERE Editores, SA de
CV. México, 2003.
DE LA GARZA, Sergio, “Derecho Financiero Mexicano”. Editorial Porrúa. Ed. 10ª. Año 2000.
DÍAZ GONZÁLEZ, Luis Raúl. “Diccionario Jurídico para Contadores y Administradores”. Editorial
Sistemas de Información Contable y Administrativa Computarizados. ed. 1ª. Año 2000. México.
GÓMEZ LARA, Cipriano.”Teoría General del Proceso”. Editorial Harla. ed. 9a. Año 1998. México.
LOMELI CEREZO, Margarita. “Estudios Fiscales”. Tribunal Fiscal de la Federación. México 1984.
Página 58

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MAESTRIA EN IMPUESTOS

NOMBRE: VICTOR MANUEL GIL PINTO

MATERIA: CODIGO FISCAL DE LA FEDERACION II

ASESOR: MTRO. MANUEL JESUS HERNANDEZ DOMINGUEZ

ACTIVIDAD: (01) NÚMERO: (01)

VILLAHERMOSA, TABASCO A 15 ENERO DE 2018

Delito de defraudación fiscal

DEFINICION DE DEFRAUDACION FISCAL Y EN QUE NORMAS

En el Derecho romano “fraus” derivaba de “frangere”, que designaba el perjuicio o daño

EL FRAUDE DESDE EL PUNTO DE VISTA DEL DERECHO PENAL FISCAL

En este sentido, las omisiones de declaraciones pasaron a ser actos de defraudación.

Cambios desde 2014

También lo serán las siguientes acciones:

 Omitir contribuciones retenidas, recaudadas o trasladadas.

 Declarar pérdidas fiscales inexistentes.

La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, en la jurisprudencia 1a./J. 38/2003,

de comprobación de ingresos fiscales, se tuvo conocimiento de que el contribuyente, en el ejercicio fiscal

Penas del Artículo 108

Dicho artículo expone las siguientes penas:

Defraudación fiscal calificada

 Usar documentos falsos

 Omitir reiteradamente la expedición de comprobantes por las actividades que se realicen

 Manifestar datos falsos

 No llevar los sistemas o registros contables a que se esté obligado

 Manifestar datos falsos para realizar la compensación de contribuciones

 Utilizar datos falsos para acreditar o disminuir contribuciones

 Declarar pérdidas fiscales inexistentes

EL DELITO DE DEFRAUDACIÓN FISCAL SE ENCUENTRA PREVISTO EN EL ART. 108

¿Que se considera defraudación fiscal?

De lo anterior vale la pena definir qué es engaño y qué es error.

La Real Academia de la lengua Española define engaño como:

Falta de verdad en lo que se dice, hace, cree, piensa o discurre.

De igual manera define a error como:

Concepto equivocado o juicio falso.

La omisión total o parcial de alguna contribución comprende, indistintamente, los pagos

El incumplimiento de las obligaciones fiscales normalmente constituye una infracción

En el caso de los de fondo se encuentra principalmente el engaño, “es decir, si el contribuyente

En el caso de la imposición de penas es el Poder Judicial de la Federación el que tiene la facultad

· El primero es el conocimiento de los elementos del tipo penal.

· El segundo es querer o aceptar la realización del hecho previsto como delito.

Fundamentación de la Defraudación Fiscal

El Código Fiscal de la Federación lo define en su artículo 108 y 109, al respecto a continuación

El delito de defraudación fiscal se sancionará con las penas siguientes:

Si el monto de lo defraudado es restituido de manera inmediata en una sola exhibición, la pena

a) Usar documentos falsos.

e) Omitir contribuciones retenidas o recaudadas.

f) Manifestar datos falsos para realizar la compensación de contribuciones que no le correspondan.

g) Utilizar datos falsos para acreditar o disminuir contribuciones.

No se formulará querella, si quien encontrándose en los supuestos anteriores, entera

Calificación de los Ilícitos Fiscales

Agravante es la circunstancia que aumenta la punibilidad del delito o de la infracción; atenuante

a) Defraudación Fiscal Pura

Se ha discutido mucho acerca de la defraudación fiscal en general y se ha hablado demasiado

b) Defraudación Fiscal Equiparada

c) Defraudación Fiscal Equiparada por Declarar Deducciones Falsas

Al resolver la contradicción de tesis mencionada entre dos tribunales colegiados en Materia

Un caso repetitivo en el terreno fiscal de conductas que presentan engaño es el de emplear

d) Defraudación Fiscal Equiparada por Consignar en Declaración Ingresos Menores a los

Como se desprende de este dispositivo legal, en la conformación y estructura del mismo,

El caso concreto, por lo que respecta a la hipótesis de consigan en declaraciones ingresos

Defraudación Fiscal, Delito de Tipo Genérico y Tipos Específicos. Su Diferencia

Responsabilidad Penal Fiscal de Terceros

1. Concierten la realización del delito,

2. Realicen la conducta o el hecho descritos en la ley,