POKOK BAHASAN :

I. Definisi Activity Cost Behavior

II. Dasar-Dasar Perilaku Biaya : Tetap, Variabel, dan Campuran
III. Peranan Model Penggunaan Sumber Daya dalam Memahami Perilaku Biaya
IV. Metode untuk Memisahkan Biaya Campuran Menjadi Komponen Tetap dan
Variabel

PEMBAHASAN :
I. Definisi Activity Cost Behavior
Aktivitas perilaku biaya (Activity Cost Behaviour) adalah istilah umum untuk
mendeskripsikan apakah aktivitas biaya berubah seiring dengan perubahan keluaran.
Aktivitas biaya-biaya bereaksi pada perubahan keluaran dengan berbagai cara.

II. Dasar-Dasar Perilaku Biaya : Tetap, Variabel, dan Campuran

Perilaku biaya adalah cara biaya berubah dalam hubungannya dengan perubahan
penggunaan aktivitas. Atau dengan kata lain perilaku biaya adalah istilah untuk
menggambarkan apakah biaya berubah seiring dengan perubahan output. Dalam
pembuatan laporan eksternal yang meliputi laporan laba rugi dan neraca, biaya-biaya
yang disajikan diatur berdasarkan fungsi yaitu dengan dimasukan dalam satu dari tiga
kategori berikut :
1. produksi
2. biaya pemasaran
3. biaya administrasi.
Namun pengaturan fungsi ini tidak cocok apabila digunakan untuk membantu
penganggaran, pengendalian dan pengambilan keputusan, oleh kareana itu kita perlu
memahami pengaturan perilaku biaya. Pada umumnya pola perilaku biaya diartikan
sebagai hubungan antara total biaya dengan perubahan total perubahan volume biaya.
Berdasarkan perilaku dalam hubungan dengan perubahan volume kegiatan, biaya dapat
digolongkan menjadi tiga golongan, yaitu :

1. Fixed Cost (Biaya tetap)

Biaya tetap adalah biaya yang dalam jumlah total tetap konstan dalam
rentang yang relevan ketika tingkat output aktivitas berubah. Rentang yang
relevan adalah rentang output di mana asumsi hubungan biaya/output berlaku.

1
 Besar biaya tetap dipengaruhi oleh kondisi perusahaan dalam jangka panjang,
teknologi dan metode serta strategi manajemen. Biaya tetap dibagi menjadi dua,
yaitu :

a. Commited fixed cost.

Commited fixed costs sebagian besar berupa biaya tetap yang
timbul dari pemilikan pabrik, ekuipmen, dan orgainisasi pokok. Contoh
commited fixed costs adalah biaya depresiasi, pajak bumi dan bangunan,
sewa, asuransi dan gaji karyawan utama.
b. Discretionary fixed costs.
Discretionary fixed costs merupakan biaya yang timbul dari
keputusan penyediaan anggaran secara berkala yang secara langsung
mencerminkan kebijakan manajemen puncak mengena jumlah maksimum
biaya yang dijinkan untuk dikeluarkan. Contoh biaya ini adalah biaya riset,
biaya program latihan karyawan dan biaya konsultan.
2. Variable Cost (Biaya variabel)
Biaya tetap tidak berubah saat terjadi perubahan keluaran, biaya variabel
berubah sesuai dengan perubahan keluaran. Biaya variabel (variable cost) adalah
biaya yang dalam jumlah keseluruhan bervariasi secara proposional terhadap
perubahan keluaran. jadi, biaya variabel naik ketika keluaran naik dan akan turun
ketika keluaran turun. Biaya variabel dapat juga dinyatakan dengan persamaan
linear. Di sini, jumlah biaya variabel bergantung pada tingkat penggerak. Biaya
variabel dibagi menjadi dua, yaitu :

a. Engineered variable costs.

Engineered costs adalah biaya yang memiliki hubungan tertentu dengan
ukuran kegiatan dan merupakan biaya yang antara masukan dan
keluaranya memiliki hubungan yang nyata. Contohnya adalah biaya bahan
baku.
b. Discretionary variable costs.
Discretionary variable costs merupakan biaya yang masukan dan
keluaranya memiliki hubungan erat namun tidak nyata.

Jumlah biaya variabel = Biaya variabel per unit x Jumlah unit

2
 3. Mixed Cost (Biaya campuran)
Biaya campuran adalah biaya yang memiliki komponen tetap dan variabel.
nsur biaya yang tetap merupakan jumlah biaya minimum untuk menyediakan jasa
sedangkan unsur variabel merupakan bagian dari biaya campuran yang
dipengaruhi oleh perubahan volume kegiatan. Persamaan linear untuk biaya
campuran adalah sebagai berikut. Beberapa biaya, yang disebut biaya campuran,
memiliki karakteristik biaya tetap dan variabel. Untuk menganalisis perilaku biaya
bila biaya dicampur, biaya harus dipecah menjadi komponen tetap dan variabel.
Beberapa metode, termasuk diagram pencar, metode tinggi-rendah, dan paling-
square regresi, yang digunakan untuk mengidentifikasi bagian variabel dan biaya
tetap dari biaya campuran, yang didasarkan pada pengalaman masa lalu
perusahaan. Contoh : gaji dan bonus penjualan untuk bagian marketing.

Jumlah biaya = Biaya tetap + Jumlah biaya variabel

Untuk dapat mengklasifikasikan biaya sesuai dengan perilakunya maka diperlukan

berbagai pertimbangan atas dasar :
1. Waktu
Menentukan apakah suatu biaya merupakan biaya tetap atau biaya variabel
bergantung pada batasan waktu, tetapi batasan ini bersifat subjektif, tergantung
dari prespektif tiap-tiap manajer. Dalam ilmu ekonomi dalam jangka panjang
semua biaya merupakan biaya variabel sedangkan dalam jangka pendek minimal
ada satu biaya tetap. Contoh : perbedaan perspektif manajemen terhadap biaya
tenaga kerja, ada yang memandang sebagai biaya variabel karena dapat
memberhentikan dan mempekerjakan karyawan sesuai dengan kenaikan atau
penurunan output. Tetapi ada juga yang dipandang sebagai biaya tetap karena
adanya kontrak yang membuat pihak manajemen tidak bias seenaknya
memberhentikan karyawan.
2. Sumber daya dan ukuran output
Setiap aktivitas memerlukan sumber daya, sumber daya ini kemudian
digabungkan dan diolah untuk menghasilkan output. Salah satu bentuk untuk
mengukur output adalah frekuensi dilakukannya aktivitas tersebut. Semakin sering
frekuensi melakukan aktivitas, semakin besar pula biayanya. Istilah lain untuk
pengukuran output adalah penggerak. Untuk dapat memahami perilaku biaya
perlu menentukan aktivitas yang dilakukan dan penggerak yang terkait, yang

3
 berfungsi sebagai pengukur kapasitas atau penggerak aktivitas. Penggerak
aktivitas ini dibagi menjadi :
a. Penggerak tingkat produksi (tingkat unit) adalah perubahan dalam biaya
ketika unit yang diproduksi berubah. Contoh: biaya pemakaian bahan
baku.
b. Penggerak tingkat non unit adalah perubahan dalam biaya ketika factor-
faktor lain selain unit berubah. Contoh: biaya penyusutan mesin.

III.Peranan Model Penggunaan Sumber Daya dalam Memahami Perilaku Biaya

Aktivitas, Penggunaan Sumber Daya, dan Perilaku Biaya

Biaya-biaya jangka pendek sering kali tidak cukup memadai untuk

menggambarkan seluruh biaya yang dibutuhkan untuk merancang, memproduksi,
memasarkan, mendistribusikan, dan mendukung suatu produk.
Kapasitas adalah kemampuan aktual atau potensial untuk melakukan sesuatu. Jadi,
sewaktu dibicarakan tentang kapasitas suatu aktivitas, sebenarnya sedang digambarkan
jumlah aktivitas yang dapat dilakukan perusahaan. Biasanya, dapat diasumsikan bahwa
kapasitas yang diperlukan berhubungan dengan tingkat dimana aktivitas dikerjakan secara
efisien. Tingkat yang efisien atas kinerja aktivitas ini disebut kapasitas praktis (practical
capacity).

Sumber Daya Fleksibel

Sumber daya fleksibel (flexible resources) dipasok saat digunakan dan
dibutuhkan. Sumber daya ini diperoleh dari pihak luar dan tidak membutuhkan komitmen
jangka panjang untuk membeli sejumlah sumber daya tertentu. Jadi, organisasi bebas
membeli hanya sebatas jumlah yang dibutuhkan. Dengan demikian, jumlah sumber daya
yang dipasok sama dengan jumlah yang diminta. Contohnya adalah bahan baku dan
energy.
Tidak terdapat kapasitas yang tidak digunakan untuk kategori sumber daya ini
karena jumlah sumber daya yang digunakan sama dengan jumlah yang dibeli. Karena
biaya sumber daya yang dipasok ketika diperlukan sama dengan biaya sumber daya yang
digunakan, jumlah biaya sumber daya naik ketika permintaan untuk sumber daya tersebut
naik. Oleh karena itu, biaya sumber daya fleksibel merupakan biaya variabel.
Akan sangat bagus jika suatu perusahaan dapat membeli hanya sumber yang
diperlukan, tepat pada saat sumber daya tersebutdiperlukan. Kadangkala hal tersebut
terjadi. Misalnya, bahan baku langsung seringkali dibeli pada waktu dibutuhkan dan

4
dengan jumlah yang sesuai dengan kebutuhan. Jenis sumber daya ini disebut sumber daya
fleksibel.

Sumber Daya Yang Terikat

Sumber daya terikat (committed resources) adalah sumber daya yang dipasok
sebelum penggunaan; mereka didapat dengan menggunakan kontrak eksplisit atau
implisit untuk memperoleh sejumlah sumber daya tertentu, tanpa memandang apakah
jumlah sumber daya yang tersedia digunakan secara penuh atau tidak. Sumber daya
terikat dapat memiliki kapasitas yang tidak terpakai karena kapasitas yang tersedia lebih
banyak daripada yang digunakan.
Sebagai contoh, banyak organisasi memperoleh berbagai kapasitas pelayanan
multiperiode dengan membayar tunai di muka atau membuat kontrak eksplisit yang
memerlukan pembayaran tunai secara periodik. Pembeliaan atau penyewaan gedung dan
peralatan adalah contoh bentuk akuisisi sumber daya di muka. Pembebanan tahunan yang
berhubungan dengan kategori multiperiode tidak bergantung pada penggunaan actual
sumber daya. Oleh karena itu, pembebanan-pembebanan tersebut didedinisikan sebagai
biaya tetap terikat (committed fixed cost) dan menyediakan kapasitas aktivitas jangka
panjang.
Contoh kedua lebih penting dari sumber daya terikat menyangkut organisasi yang
memperoleh sumber daya di depan melalui kontrak implicit. Kontrak tersebut biasanya
dibuat dengan karyawan tetap dan karyawan paruh waktu. Pengertian implisitnya adalah
organisasi akan mempertahankan jumlah karyawan meskipun terdapat penurunan
kuantitas aktivitas yang digunakan sementara. Akibatnya, pembebanan yang berhubungan
dengan kategori sumber daya ini tidak bergantung pada kuantitas yang digunakan-paling
tidak dalam jangka pendek. Oleh karena itu, jumlah beban sumber daya ini tidak berubah
dalam jangka pendek meskipun kuantitas yang digunakan bervariasi dan biaya sumber
daya kategori ini dapat diperlakukan secara berhati-hati sebagai bebabn tetap. Sumber
daya terikat untuk jangka yang lebih pendek ini disebut sebagai biaya tetap diskresi
(discreationary fixed cost). Biaya ini adalah biaya yang terjadi karena perolehan kapasitas
aktivitas jangka pendek.

Perilaku Biaya Bertahap (Step-Cost)

Dalam pembahasan mengenai perilaku biaya diasumsikan bahwa fungsi biaya
adalah kontinu. Pada kenyataannya, beberapa fungsi biaya tidak kontinu. Jenis fungsi
biaya seperti ini dikenal sebagai fungsi bertahap. Biaya bertahap menampilkan tingkat
biaya yang konstan untuk rentang output tertentu dan pada titik tertentu nai ketingkat

5
biaya yang lebih tinggi dimana biaya tersebut tidak berubah untuk rentang output yang
sama. Misalkan, biaya adalah sebesar $100, selama output aktivitas antara 0 hingga 10
unit. Jika output 10 dan 20 unit, biaya naik menjadi $200.
Hal-hal yang menunjukkan perilaku biaya bertahap, harus dibeli dalam jumlah
tertentu. Lebar dari tiap tahap menetapkan tentang output yang mengharuskan
diperolehnya sumber daya dalam jumlah tertentu. Jika lebar tahap sempit, biaya sumber
daya akan berubah ketika terjadi perubahan kecil dalam penggunaan sumber daya.
Beberapa biaya bertahap menunjukkan tahap-tahap yang sempit.
Contoh dari biaya dengan tahap-tahap yang sempit adalah kertas foto kopi. Kertas
tersebut tidak dibeli lembar perlembar. Kertas tersebut dibeli dalam kotak berisi 10 rim
(5.000 lembar). Perusahaan umumnya akan menggunakan banyak kotak dalam setahun,
sehingga tahapannya sempit. Jika lebar tahap sempit, kita dapat mengasumsikan biaya ini
sebagai biaya variabel.
Jenis lain dari biaya bertahap memiliki tahap-tahap yang lebar. Pada
kenyataannya, biaya yang disebut sebagai biaya tetap mungkin lebih baik dideskripsikan
dengan fungsi biaya bertahap. Sumber daya terikat, khususnya yang melibatkan kontrak
implisit, banyak yang mengikuti fungsi biaya bertahap. Misalkan, Reddy Heaters
memperkejakan tiga teknisi untuk salah satu pabrik besarnya. Para teknisi ini
bertanggungjawab mendesain ulang produk yang ada untuk memenuhi perubahan
kebutuhan konsumen. Tiap teknisi dibayar $70.000 per tahun dan mampu memproses
2.500 pesanan perubahan teknis per tahun. Jadi, perusahaan dapat memproses sebanyak
7.500 (3 x 2.500) pesanan perubahan per tahun dengan jumlah biaya sebesar $210.000 (3
x $70.000).
Biaya bertahap dengan tahapan yang lebar dikategorikan sebagai biaya tetap.
Sebagian besar biaya ini adalah tetap dalam rentang operasi normal perusahaan. Jika
rentang pesanan perubahan adalah 5.000 hingga 7.500, maka perusahaan akan
menghabiskan $210.000 untuk sumber daya teknis
Sistem penghitungan biaya berdasarkan fungsi umumnya hanya menyediakan
informasi tentang biaya sumber daya yang dibeli. Di lain pihak, system manajemen
berdasarkan aktivitas memberikan informasi tentang banyaknya aktivitas yang digunakan
dan biaya penggunaannya. Hubungan antara jumlah sumber daya yang tersedia dan
sumber daya yang digunakan dinyatakan oleh persamaan berikut :
Sumber daya yang tersedia = Sumber daya yang digunakan + Kapasitas yang tidak
digunakan
Persamaan ini dapat dinyatakan, baik dengan menggunakan jumlah fisik maupun jumlah
uang.

6
 Jumlah Fisik :
Pesanan tersedia = Pesanan yang digunakan + Pesanan yang tidak digunakan

Jumlah Uang :
Biaya pesanan yang dipasok = biaya pesanan yang digunakan + biaya pesanan yang tidak
digunakan
Implikasi-Implikasi untuk Pengendalian dan Pengambilan Keputusan
Sistem pengendalian operasional mendorong para manajer untuk lebih
memperhatikan pengendalian atas penggunaan dan pengeluaran sumber daya. Sebagai
contoh, system pengendalian operasional yang didesain dengan baik akan memungkinkan
para manajer untuk menilai perubahan permintaan sumber daya yang akan terjadi dari
keputusan tentang bauran produk baru.
Model penggunaan sumber daya berdasarkan aktivitas juga memungkinkan para
manjer untuk menghitung perubahan pasokan dan permintaan sumber daya yang
disebabkan oleh implementasi keputusan untuk membuat atau membeli peralatan,
menerima atau menolak pesanan khusus, dan mempertahankan atau menghilangkan lini
produk. Selain itu, model tersebut juga akan memperkuat beberapa model pengambilan
keputusan akuntansi manajemen tradisional.

IV. Metode untuk Memisahkan Biaya Campuran Menjadi Komponen Tetap dan
Variabel
Biaya-biaya yang termasuk dalam biaya campuran perlu dipisahkan ke dalam
komponen-komponen tetap dan variabel. Ada tiga metode yang digunakan secara luas
untuk memisahkan biaya campuran menjadi komponen tetap dan variabel, yaitu : metode
tinggi rendah, metode scatterplot, dan metode kuadrat terkecil. Masing-masing metode
menggunakan asumsi hubungan biaya linear.
Asumsi Linearitas
Definisi biaya variabel mengasumsikan hubungan linear antara biaya aktivitas dan
penggerak aktivitas terkait. Validitas mengacu pada seberapa dekat fungsi biaya linear
memperkirakan fungsi biaya yang mendasarinya. Berikut persamaan untuk garis lurus.

Jumlah biaya = Biaya tetap + (Biaya variable perunit x Keluaran)

Persamaan tersebut adalah rumus biaya. Jumlah biaya adalah variabel terikat yang
merupakan biaya yang akan diperkirakan. Dalam persamaan tersebut, jumlah biaya hanya
bergantung pada satu variabel yaitu keluaran. Keluaran adalah ukuran aktivitas, keluaran
adalah variabel bebas. Biaya tetap adalah parameter perpotongan dan bagian biaya tetap
7
dari jumlah biaya. Biaya variabel per unit adalah biaya tiap unit aktivitas yang juga
disebut parameter kemiringan. Variabel terikat adalah variabel yang nilainya bergatung
pada nilai dari variabel lain. Variabel bebas adalah variabel yang mengukur keluaran dan
menjelaskan perubahan dalam biaya. Parameter perpotongan berhubungan dengan biaya
tetap. Parameter kemiringan berhubungan dengan biaya variabel per unit aktivitas.
Dengan memperkirakan biaya tetap dan biaya variabel per unit, komponen tetap dan
variabel dapat diperkirakan.

1. Metode Tinggi-Rendah (The High-Low Method)

Metode tinggi rendah adalah suatu metode untuk menentukan persamaan
suatu garis lurus dengan terlebih dahulu memilih dua titik (titik tinggi dan rendah)
yang akan digunakan untuk menghitung parameter pemintas dan kemiringan.
Metode tinggi-rendah menggunakan dua poin untuk menentukan persamaan garis
biaya. Dua poin aktivitas, yang tertinggi dan terendah, dan biaya yang
berhubungan digunakan untuk menentukan rumus biaya.

Metode tinggi rendah memiliki keunggulan objektivitas. Metode tinggi-

rendah memungkinkan manajer untuk mendapatkan ketetapan yang cepat
mengenai hubungan biaya dengan hanya menggunakan dua titik. Kerugian dari
metode tinggi-rendah, poin yang tinggi dan rendah tidak mungkin tidak mewakili
cost activity relationship. Metode tinggi-rendah biasanya tidak seakurat metode-
metode lain.

Titik tinggi di definisikan sebagai titik dengan tingkat keluaran atau

aktivitas tertinggi. Titik rendah di definisikan sebagai titik dengan tingkat keluaran
atau aktivitas terendah.
Persamaan untuk penentuan biaya variabel per unit dan biaya tetap adalah
sebagai berikut :

Biaya variabel per unit = perubahan biaya / perubahan keluaran

Biaya variabel per unit = (biaya tinggi – biaya rendah)
(keluaran tinggi – keluaran rendah)
Biaya tetap = jumlah biaya titik tinggi – (biaya variabel per unit x keluaran tinggi)
Biaya tetap = jumlah biaya titik rendah – (Biaya variabel per unit x Keluaran
rendah)
8
 2. Metode Scatterplot
Metode scatterplot adalah suatu metode penentuan persamaan suatu garis
dengan menggambarkan data dalam suatu grafik. Langkah pertama dalam
menerapkan metode scatterplot adalah menggambarkan titik-titik data sehingga
hubungan antara biaya penyetelan dan tingkat aktivitas dapat dilihat. Plot ini
disebut dengan grafik scatter. Salah satu tujuan grafik scatter adalah melihat
apakah asumsi hubungan linear wajar atau tidak. Grafik scatter dapat membantu
memberikan pengetahuan tentang hubungan antara biaya dan penggunaan
aktivitas.
Grafik scatter memungkinkan seseorang untuk secara visual menyesuaikan
suatu garis dengan titik-titik dalam grafik scatter. Dalam melakukan hal ini, garis
yang dipilih seharusnya adalah garis yang paling sesuai dengan titik-titik tersebut.
Keunggulan signifikan metode scatterplot adalah memungkinkan kita untuk
melihat data secara visual. Sedangkan kelemahannya adalah tidak adanya kriteria
objektif untuk memilih garis terbaik.
3. Metode Kuadrat Terkecil (Least Square Method)
Kedekatan setiap titik pada garis dapat diukur dengan jarak vertikal titik
dari garis. Jarak vertikal ini adalah perbedaan antara biaya aktual dengan biaya
yang diprediksi oleh garis. Jarak vertikal mengukur kedekatan suatu titik ke garis,
tetapi kita memerlukan ukuran kedekatan dari semua titik ke garis. Metode
kuadrat terkecil pertama-tama mengkuadratkan setiap deviasi dan kemudian
menjumlahkan deviasi yang dikuadratkan tersebut sebagai ukuran kedekatan
keseluruhan. Pengkuadratan deviasi ini menghindari masalah yang disebabkan
oleh bauran angka positif dan negatif. Karena ukuran kedekatan adalah jumlah
deviasi kuadrat titik-titik dari garis, maka semakin kecil ukurannya, semakin baik
garisnya. Garis yang lebih mendekati titik dibanding garis lainnya disebut garis
kesesuaian terbaik, yaitu garis dengan jumlah kuadrat deviasi terkecil.

Penggunaan Program Regresi

Langkah pertama dalam penggunaan computer untuk menghitung koefisien
regresi adalah memasukkan data. Selanjutkan jalankan regresi, dalam Excel fungsi regresi
terdapat dalam menu “tools”, kemudian pilih “add in” dan tambahkan “data analysis” klik
dan pilih “regression”. Ketika layar regression muncul, kita dapat memberitahu letak
9
variabel terikat dan bebas. Tempatkan kursor di awal kotak variabel bebas, kemudian blok
nilai-nilai yang terdapat dikolom variabel bebas. Terakhir beri perintah pada computer di
mana meletakkan keluaran. Blok kotak dengan ukuran yang memadai, selanjutnya klik
OK.
Keandalan Rumus Biaya
Kegunaan utama yaitu terletak pada kemampuannya menginformasikan seberapa
jauh rumus biaya yang diperkirakan dapat diandalkan. Fitur ini tidak disediakan, baik
oleh metode scatterplot maupun metode tinggi-rendah. Kita akan menggunakan keluaran
sebagai dasar untuk membahas penilaian statistik tentang keandalan rumus biaya :
goodness of fit.
R Kuadrat – Koefisien Determinasi
Koefisien determinasi atau R kuadrat adalah persentase variabilitas variabel
terikat yang dijelaskan oleh suatu variabel bebas. Persentase ini merupakan ukuran
goodness of fit. Semakin tinggi persentase variabilitas biaya yang dijelaskan, semakin bak
garisnya. Karena koefisien determinasi tersebut merupakan persentase variabilitas yang
dijelaskan, nilainya berkisar antara 0-1. Tidak ada batasan yang jelas untuk koefisien
determinasi yang baik dan buruk. Yang pasti, semakin dekat R kuadrat ke-1, semakin baik
garisnya.
Koefisien Korelasi
Ukuran alternatif untuk goodness of fit adalah koefisien korelasi, yaitu akar dari
koefisien determinasi. Karena akar dapat bernilai negatif, nilai koefisien korelasinya
dapat berkisar antara -1 dan +1. Jika koefisien korelasinya positif, maka kedua
variabelnya bergerak menuju arah yang sama dan terdapat korelasi positif. Korelasi
positif sempurna akan menghasilkan nilai 1 untuk koefisien korelasi. Di lain pihak, jika
koefisien korelasinya negatif, maka kedua variabel bergerak menuju arah yang dapat
diprediksi, tetapi berlawanan arah. Korelasi negatif sempurna akan menghasilakan
koefisien korelasi sebesar -1. Nilai koefisien yang mendekati nol mengidentifikasi tidak
adanya korelasi. Koefisien korelasi yang sangat tinggi dan positif antara biaya penyetelan
dan waktu penyetelan mengindikasikan bahwa waktu penyetelan adalah pilihan
penggerak biaya yang tepat.

10
 DAFTAR PUSTAKA

Hansen, Don R dan Mowen, Maryanne M.2009. Akuntansi Manajerial Edisi 8 Buku
1, Jakarta: Salemba Empat.

11
12