APUNTES DE CLASE

PROBLEMAS FUNDAMENTALES DEL DERECHO TRIBUTARIO GENERAL.

I.- GENERALIDADES

Desde los orígenes del Estado, en su noción de organización, surge la necesidad del
financiamiento de necesidades públicas, de manera que el derecho tributario es tan antiguo como
la propia organización del Estado. Los Estados tienen que hacerse de recursos económicos para
satisfacer sus necesidades.

El derecho tributario es la determinación de un marco jurídico para acotar la actividad de

la financiación pública.

Sabemos que dentro de las finanzas públicas se distinguen distintas etapas históricas; por ejemplo
el liberalismo, el neoliberalismo, la planificación estatal, etc. En todas las etapas existieron
SIEMPRE limitantes jurídicas al ejercicio de este poder estatal, al punto que podríamos decir que el
constitucionalismo nace precisamente como una respuesta al poder público de obtener
financiamiento.

Por eso es que se puede notar el origen de la norma tributaria desde que el Estado es
Estado, porque el Estado siempre tuvo que financiar. Entonces la pregunta es ¿Tuvo algún límite
ese poder estatal, o tuvo alguna norma? En la generalidad de la doctrina existe consenso en
entender que el derecho tributario forma parte, o nace al menos, del derecho financiero, en
cuanto se entiende el derecho financiero como el conjunto de normas destinado a regular la
recaudación, administración y gasto de los recursos públicos. Sin duda que distinguimos al
derecho tributario (o derecho fiscal en términos menos antiguos) como la primera fase de este
proceso que sigue el recurso público. El recurso público se recauda, se administra, se gasta, el
derecho financiero trata de todo eso, en cambio el derecho tributario trata de la primera fase, por
eso es que la especie es el derecho tributario, y el género el derecho financiero.

¿De dónde obtiene el Estado los recursos para sus fines? Existen varias fuentes, la primera
es la explotación de sus propios bienes o recursos, (minas, aguas, etc.), una segunda fuente es la
deuda pública, porque el Estado también se endeuda. Una tercera fuente es el ejercicio de la
potestad sancionatoria, y una cuarta fuente es la imposición, valga decir, obligar a los ciudadanos,
o más bien, administrados, a renunciar compulsivamente a parte de su patrimonio para financiar
una necesidad pública, esta facultad la doctrina la llama “poder impositivo”.

II.- EL PODER IMPOSITIVO

El profesor CHRISTIAN ASTÉdefine al poder impositivo como “la facultad que el

ordenamiento jurídico reconoce al Estado para imponer, modificar o suprimir, en virtud de una ley,
obligaciones tributarias”.

Como características del poder impositivo encontramos:

- Es originario: nace con el Estado, este siempre ha tenido la facultad de obligar a las
personas a que renuncien a su patrimonio.
 - Es irrenunciable: El Poder Tributario no puede ser renunciado por el Estado, no puede
haber “dejación o abandono” de este Poder. Como precisión, esto es cierto sólo en los
Estados unitarios, no en los federales.
- Es abstracto: porque no va dirigido a una persona en particular, sino que al conjunto del
Estado.
- Es imprescriptible: El Poder Tributario es Imprescriptible, en cuanto a que el paso del
tiempo y las modificaciones a la CPR nunca le afectan.
- Es territorial: El Poder Tributario sólo está referido al territorio en el cual el estado ejerce
su soberanía, esto sólo según la doctrina clásica, porque actualmente es discutible ya que
en Chile se aplica el principio de la economía mundial.
El derecho tributario nace como el marco jurídico que limita el poder impositivo, dentro de
estas limitaciones se reconocen ciertos principios básicos:

Principio de legalidad: La creación del tributo, su modificación, supresión, exención, etc.

Son materias propias de ley, sólo en virtud de una ley se puede restringir, condonar,
extender, un impuesto. La doctrina reconoce una tesis amplia (que acoge el profesor) y una
restringida (acogida por ASTÉ y ZAVALA) del principio. ¿Qué es lo creado por ley?, ¿todoslos
elementos del impuesto o sólo algunos? El impuesto reconoce 4 elementos básicos:
- Sujeto activo (casi siempre es el fisco)
- Sujeto pasivo (es el obligado al pago)
- Hecho gravado (es lo que afecta el tributo)
- Tasa (proporción que se obtiene del impuesto).
- Otros agregan la “base imponible” que es lacuantificación del hecho gravado.

Consagración Constitucional del Principio de Legalidad:

- Art. 63 nº14: En virtud de la reserva legal, la ley se “reserva” para sí algunas materias, las cuales
sólo podrán ser reguladas mediante ley, como lo dispone el artículo 63º de la Constitución, al
señalar “que sólo son materias de ley” las que indica este artículo. El artículo 63º de la
Constitución señala que: “Sólo son materia de ley: Nº 14 “Las demás que la Constitución señale
como leyes de iniciativa exclusiva del Presidente de la República”.

-Art. 65 inciso 4 nº1: Luego en este artículo se señala que “Corresponderá, asimismo, al Presidente
de la República la iniciativa exclusiva para: Imponer, suprimir, reducir o condonar tributos de
cualquier clase o naturaleza, establecer exenciones o modificar las existentes, y determinar su
forma, proporcionalidad o progresión”.

-Art. 65 Inciso 2:“Las leyes sobre tributos de cualquier naturaleza que sea...., sólo pueden tener
origen en la Cámara de Diputados”.
Por lo tanto, el principio de legalidad en cuanto a la regulación está resguardado en
cuanto, es materia exclusiva de ley (queda claro que los impuestos sólo se pueden crear por leyes,
jamás puede haber un tributo que sea materia de un Reglamento, de un Decreto Supremo, de una
Resolución del S.I.I., de un Dictamen de la Contraloría General de la República; cualquiera de esta
sería inconstitucional), y de iniciativa exclusiva y excluyente del PDTE. De la República, que tiene
que radicar su origen en un mensaje remitido a la cámara de diputados.
Desde siempre el constituyente estableció que el impuesto y la forma en que se calcula
tienen que estar establecida por ley. Y aquí surge una pregunta, ¿Los tributos pueden ser materia
de delegación de facultades legislativas por parte del Congreso?, dicho en otros términos, ¿se
puede ampliar, restringir, condonar impuestos mediante un DFL? El art. 64 dice que el Presidente
de laRepública podrá solicitar autorización al Congreso Nacional para dictar disposiciones con
fuerza de ley durante un plazo no superior a un año sobre materias que correspondan al dominio
de la ley. Esta autorización no podrá extenderse a la nacionalidad, la ciudadanía, las elecciones ni
al plebiscito, como tampoco a materias comprendidas en las garantías constitucionales o que
deban ser objeto de leyes orgánicas constitucionales o de quórum calificado. La respuesta de la
doctrina nacional no es pacífica, ZAVALA y ASTÉ son partidarios de la tesis restringida, en cuanto
estiman que es factible la delegación de facultades en el Presidente De la República en materia de
impuestos, es decir, que sí se pueden crear, desaparecer, anular, imponer impuestos mediante un
DFL. El profesor estima que no es así, porque de acuerdo a la tesis constitucional moderna, el
principio de legalidad en la imposición de tributos se debe entender desde una perspectiva
garantista, esto porque todo el derecho tributario nació como una garantía frente a la facultad de
la administración de imponer una carga en la economía particular, de manera que siempre la
interpretación de estos principios básicos tiene que ser a la luz de la garantía constitucional, y la
garantía en este caso es que el impuesto tiene que ser creado por ley. (Esta tesis también la sigue
el profesor ABUNDIO PEREZ RODRIGO, en el “Manual de código tributario”).

Además, si entendemos que el principio de legalidad está también consagrado en el art. 19

Nº20(como se explica a continuación), cuando el constituyente habla de la igual repartición de los
tributos en la forma que fija la ley, está reconociendo que solo ella pueda hacerlo, entonces no es
posible legislar en materia tributaria vía DFL1

Artículo 19:La Constitución asegura a todas las personas:

20-. La igual repartición de los tributos en proporción a las rentas o en la progresión o forma que
fije la ley, y la igual repartición de las demás cargas públicas. En ningún caso la ley podrá
establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.

Los autores estiman que en la Constitución existe una legalidad formal, que es aquella que
derivadel cumplimiento de las normas sobre creación o formación de la Ley, y una legalidad
material, que es aquella que deriva del cumplimiento de las exigencias de contenido que establece
la Constitución y que en el caso de las normas tributarias se encuentra en el artículo 19º Nº 20 en
cuanto señala que los tributos deberán ser establecidos de manera no discriminatoria, en
proporción a las rentas o en progresión o forma que determine la ley y que en ningún caso la ley
podrá establecer tributos manifiestamente desproporcionados o injustos.

Principio de la igualdad y generalidad: Cuando hablamos de igualdad en materia tributaria no

hablamos de que el legislador tributario equipare situaciones que son distintas, sino que a la
inversa, tenemos que sostener que en virtud del principio de igualdad tributaria el legislador está
obligado a reconocer las diferencias entre los distintos actores del fenómeno económico. En otros
términos, en virtud de este principio le corresponde al legislador reconocer que dentro de una
economía no todos los actores participan ylegislador reconocer que dentro de una economía no
todos los actores participan y contribuyen de la misma manera, pero una vez reconocida esta
realidad sí cabe imponer la obligación en forma equitativa. Entonces, el legislador tributario se

1
Cabe precisar que cuando hablamos de tesis restringida significa que se restringe el ámbitode aplicación
de la ley, por tanto se cumple con el principio de legalidad simplemente aplicando elmarco general, en este
caso un DFL, por eso entiende que sí cabe la delegación de facultades, encambio la teoría amplia dice que
no, porque amplía el ámbito de aplicación de la ley, y no cabela delegación de facultades.
encuentra facultado para discriminar entre los actores, pero discriminar en base a factores
equitativos. El artículos 19nº20 establece la igual repartición de los tributos en proporción a las
rentas o en la progresión o forma que fije la ley. (Luego veremos que son dos formas de establecer
la repartición, una es en proporción y otra en progresión).

Los factores que puede considerar el legislador tributario para hacer esta discriminación son:

- Principio de la capacidad contributiva (capacidad económica): la capacidad contributiva de cada

actor de la economía autoriza al legislador para imponer una obligación tributaria en medidas
distintas, es decir, imponer una obligación tributaria menor a las economías más débiles y una
mayor a las economías más fuertes, e incluso llegar a la exención de cierta población, por eso hay
tramos de la población que se encuentran exentos por ejemplo del impuesto a la renta. Hay sin
embargo ciertos impuestos que no reconocen esto, por ejemplo elIVA (impuesto al valor
agregado), que se aplica por igual para todos, no hace discriminación según capacidad
contributiva, por eso se dice que el IVA es un impuesto regresivo, porque a pesar de que es
proporcional, la verdad es que afecta más a las economías más débiles que a las poderosas. Para
una familia que vive con el sueldo mínimo no es lo mismo cobrarle tal porcentaje sobre el pan que
vale 1000 pesos el kilo que a una familia que gana 10 veces el sueldo mínimo (que sería como un
0,005 de su economía).

-Origen de las rentas: En chile hay algunos sectores productivos que son gravados en mayor o
menor grado, y esto también dice relación con las políticas públicas, ya que el poder impositivo no
solo se utiliza para recaudar impuestos sino que también para articular las decisiones de la
autoridad política, por ejemplo si se quiere que la gente fume menos le subo el impuesto al
tabaco, si usted señor produce tabaco le voy a cobrar más impuestos.

-Beneficio del contribuyente: El legislador puede imponer una obligación mayor a aquel que se va
a ver beneficiado por la recaudación del impuesto, por ejemplo si yo estoy recaudando impuestos
para la construcción de una carretera, será mayor la obligación para aquellos que se verán
beneficiados con esta carretera.

III.- DERECHO DE PROPIEDAD COMO PRINCIPIO LIMITANTE DE LA FACULTAD O PODER

IMPOSITIVO DEL ESTADO

Desde siempre se ha reconocido que el derecho tributario busca constreñir el ejercicio de

la facultad estatal frente a la economía particular. Otra limitación entonces de la facultad
impositiva es el derecho de propiedad reconocido en el art. 19 nº 24 (se recalca que según el
artículo sólo la ley puede establecer límites a la propiedad). Se vincula además con el principio de
la no “confiscatoriedad”.

El art. 19 Nº 20 se refiere a los tributos desproporcionados o injustos, ¿qué es un tributo

desproporcionado o injusto? En principio serían todos, porque todos implican un perjuicio en la
economía particular en beneficio de la actividad pública, pero ¿se puede cuantificar cuando un
tributo es injusto? Algunos dicen que sí, como no tenemos ninguna medida tenemos que ponerle
un límite, un 50% por ejemplo. Esto de la no confiscatoriedadestá permanentemente en crisis, por
ejemplo con el caso del IVA, en donde al parecer es más perjudicial paralas economías más
débiles.
 El derecho de propiedad entra en crisis con la potestad tributaria, porque esta es la
garantía básica a la que ataca en forma primaria esta potestad publica, la garantía de derecho de
propiedad algunos la asocian con el derecho a la libertad individual y personal, con el derecho a la
libre iniciativa en materia económica, también con la libertad de trabajo, pero sin duda si hay una
garantía constitucional que entra en crisis con la potestad impositiva, es el derecho a la propiedad.

Consecuencias de la conjugación entre potestad impositiva y derecho de propiedad.

A-. Irretroactividad:Naturalmente, el constituyente recoge este conflicto y lo resuelve,

estableciendo limitaciones a la potestad impositiva. Desde luego el derecho de propiedad justifica
la irretroactividad de la ley tributaria, esto no es ninguna novedad en cuanto a su efectividad, ya
que todos sabemos que es regla general del derecho chileno, sin embargo ocurre lo siguiente; la
irretroactividad en Chile esta establecida en general en el Código civil, entonces puede haber otra
ley que la derogue.

En materia tributaria esto no es tan cierto, ya que debido a que hay que conjugar la
potestad impositiva con la garantía constitucional del derecho de propiedad, entonces se entiende
que la ley no puede ser retroactiva en la medida que importe una limitación, en otras palabras, si
bien es cierto que se consagra a nivel legal la retroactividad y otra la ley lo puede modificar o
derogar, en materia tributaria esto no se puede hacer, ya que en esta área si está comprometido
el derecho de propiedad, ya que una retroactividad claramente afectaría la garantía en cuestión.

Sin perjuicio de esto, el legislador tributario si contempla específicamente la

retroactividad, ello en el artículo 3 del Código Tributario:

Artículo 3.- En general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o
suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación. En
consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la nueva
disposición. Con todo, tratándose de normas y sanciones, se aplicará la nueva ley a hechos
ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o les aplique una
menos rigurosa.

El legislador recoge este principio a nivel legislativo, pero a pesar de que este
consagrado en la ley, esto no implica que en realidad en materia tributaria la no retroactividad
implica una limitante a la potestad tributaria de rango constitucional, ya que importa una
limitación o constreñir la garantía del derecho de propiedad, y por tanto se entiende que este
tiene un rango superior al legal.
Entonces una primera limitante de la potestad tributaria proveniente del derecho de
propiedad es sin duda la irretroactividad de la ley tributaria. Enseguida, como consecuencia
también del derecho de propiedad como limitante de la potestad tributaria, se encuentra el
principio de la no confiscatoriedad.

B-. Principio de la no confiscatoriedad: Este principio sin duda si está recogido a nivel
constitucional, en el numeral 20 del artículo 19 inciso 2° de la Constitución Política de la Republica
(CPR):

Artículo 19.- La Constitución asegura a todas las personas:

Numeral 20 inciso 2°: En ningún caso la ley podrá establecer tributos manifiestamente
desproporcionados o injustos.

Nadie defiende que se entiende por desproporcionado o injusto, ¿Qué es

desproporcionado? Un cuarto, un tercio, 50%, 100% un 12,5%, se puede cuantificar lo
desproporcionado o injusto, es decir, se puede expresar en forma numérica cuando un impuesto
es confiscatorio, dejemos aparte la garantía del estado sancionador, en cuanto que como pena no
puede imponer la confiscación, ya que es una garantía constitucional, estamos hablando de la
prestación pecuniaria correspondiente al tributo. La doctrina no está de acuerdo, algunos dicen
que dependiendo del contexto, efectivamente podría demostrarse la confiscación, pero en
realidad son demasiadas las variables que entran en juego de cuando lo es y cuando no lo es. Por
ejemplo; un impuesto de tasa única como el IVA, puede impactar en la economía privada
dependiendo de la capacidad económica de las personas de un grupo familiar, entonces que pasa
con una familia del primer quintil o del ultimo quintil, para uno quizás el consumo de algunos
productos básicos es menor del presupuesto o tal vez el presupuesto es muy elevado y así el IVA
no es relevante, pero para una familia que vive con el sueldo mínimo y que en pan gasta X pesos al
mes, por lo tanto implica una parte importante del ingreso familiar el pago del 19% y este puede
resultar confiscatorio.

Otro ejemplo es el impuesto a los combustible, más del 40% del precio al consumidor
corresponde a impuesto, pero aquí entran a jugar algunas cuestiones de política económica, no
solamente tributaria, cuando se estableció el impuesto a los combustibles era por decisión
política, porque tener un vehículo hace 15 o 20 años era un lujo tener un vehículo, hoy en día todo
el mundo cuando quiere se compra una moto. Es políticamente incorrecto discutir el impuesto a
los combustibles, porque en todos los gobiernos es una forma fácil de recaudar, entonces produce
mucho con muy poco esfuerzo, porque la gente no va a dejar de consumir bencina porque la
suben unos pesos, entonces es una fuente de ingresos muy importante.

C-. Tercera consecuencia o expresión del derecho de propiedad como limitante de la potestad
impositiva la encontramos en una figura muy propia del derecho chileno como los contratos
leyes.

En general, como definición de política económica, el Estado de Chile incentiva la inversión

extranjera, y dentro de las herramientas de incentivos que el legislador ha instruido para la
inversión extranjera se encuentran los denominados contratos ley que estableció el DL 600 del año
64, (DL de “Estatuto de inversionistas extranjeros”).

En virtud del contrato ley el inversionista extranjero suscribe con el Estado de Chile (a
través del ministerio de hacienda) un instrumento en virtud del cual, este inversionista a cambio
de comprometer el aporte de recursos pecuniarios en la economía nacional obtiene a cambio del
Estado de Chile un congelamiento de la situación tributaria durante un período de tiempo de 20
años. Por ejemplo, un australiano quiere invertir en minas en Chile, si invierte acá el día de hoy, va
a tener una tasa final de 35% para retirar su dinero, pagando al Estado el 5%, llevándose todo el
resto, firmando este contrato, el australiano se compromete a invertir en cierta cantidadde
tiempo cierta cantidad de dólares, y el estado de Chile se compromete a que durante un período
de 20 años, usted va a seguir pagando esa tasa, a pesar de que para el resto del mundo esa tasa
suba, usted pagará ese mismo porcentaje, se congela la situación tributaria del contribuyente.
 Este tema de los contratos ley entró en crisis a propósito del royalty minero, que se vincula
al impuesto específico a la actividad minera, ello debido a que se cuestionó el que los
inversionistas de ese rubro pagaran lomismo que pagan los demás chilenos, siendo que estas
empresas extranjeras hacen uso de recursos norenovables, que son importantes en el medio
ambiente, pero ahí se recordó que casi la mayoría de los extranjeros del royalty minero están
acogidos por el DL 600. Otro ejemplo de contrato ley que se da en doctrina es el DFL nº 2 del año
1959, o “estatuto de vivienda económica”, este DFL establece incentivos tributarios para la
construcción de viviendas, este incentivo consiste en que acogiéndose a su normativa (que sea
vivienda urbana de construcción nueva, que no supere tal superficie, que no se dedique a
comercio, etc.), se recibiría un beneficio tributario que consiste en quedar exento del pago de
contribución de bienes raíces por un determinado tiempo, esto es gradual (por ejemplo a los 5
años se baja a la mitad, luego a un tercio y así correlativamente). Para tener derecho al DFL 2 se
tiene que certificar que la vivienda cumple con ciertos requisitos, esto se reduce a escritura
pública, teniéndose por contrato ley. El Estado de Chile no puede alterar el estatuto tributario de
esa vivienda aunque pasen muchas cosas, pues queda congelada la situación tributaria en el
tiempo, por lo tanto queda incorporado a su patrimonio y por lo mismo queda protegido por la
garantía constitucional número 24, como ocurre también con los inversionistas en el caso anterior.
Esto también entró en crisis, el DFL nº2 se modificó por la primera reforma tributaria del gobierno
actual, la que se dictó con motivo de la ley de reconstrucción.

D-. Neutralidad impositiva como limitante de la ley tributaria:Se recoge en el artículo 19 Nº 22 de

la ConstituciónPolítica de la Republica.

Artículo 19-. La Constitución asegura a todas las personas:

22-. La no discriminación arbitraria en el trato que deben dar el Estado y sus organismos en
materia económica. Sólo en virtud de una ley, y siempre que no signifique tal discriminación, se
podrán autorizar determinados beneficios directos o indirectos en favor de algún sector, actividad
o zona geográfica, o establecer gravámenes especiales que afecten a uno u otras. En el caso de las
franquicias o beneficios indirectos, la estimación del costo de éstos deberá incluirse anualmente
en la Ley de Presupuestos.

Se entiende que la ley tributaria, como expresión de la potestad tributaria, (la potestad
estatal), debe ser neutral. El estado recauda impuestos para cubrir sus necesidades generales, no
resulta lícito por tanto, en principio, que se enfoque la potestad tributaria de manera tal que
implique una destinación específica de la recaudación impositiva, o en otras palabras, no resulta
lícito que el legislador tributario enfoque la potestad impositiva de manera más gravosa para un
sector de la población que para otro, es cierto que puede ir regulando atendiendo a la capacidad
de ingreso, u otra variable, pero una vez hecho eso tiene que observar el principio de igualdad, o
de neutralidad, que está recogido en el art. 19 número 22, salvo excepciones del inciso final de ese
artículo, pero la verdad es que dichas excepciones son materias de ley, y una ley tampoco puede
ser discriminatoria.

E-. Principio de la protección jurisdiccional:Todos los principios que limitan la potestad impositiva,
que en verdad no son otra cosa que la protección del contribuyente, son irrealizables si no hay
protección jurídica. Hasta hace unos años la Administración de justicia tributaria en Chile, por lo
menos en la primera instancia, estaba en manos de la propia autoridad tributaria, representada
por la Servicio de Impuestos internos, quienes eran los que resolvían los conflictos tributarios
frente a una determinada imposición de la autoridad tributaria, respecto de la cual si un
contribuyente reclamaba por sus derechos tenía que recurrir forzosamente ante el juez tributario
que estaba constituido por el propio director del SII, este era juez y parte, por eso se hacía mucho
hincapié en el tema de la protección jurisdiccional, ya que durante muchos años el único
mecanismo autónomo para resolver este tema era elrecurso de protección.

Este escenario, bastante lúgubre, por cierto, en cuanto a la protección de los derechos del
contribuyente, cambia con la creación de los tribunales tributarios, que sí cumplen con estándares
internacionales de protección jurisdiccional independiente, ley 20.322. Hoy en día la cautela
jurisdiccional de las garantías de los contribuyentes está en manos de estos tribunales, que son
especializados, independientes, autónomos del poder judicial, (no pertenecen a la estructura del
poder judicial).

Lo que llevamos hablado hasta acá, constituye los límites internos a la potestad tributaria.
También llamados límites constitucionales.

El esquema quedaría así:

1- Límites de la potestad tributaria

a- Límites internos constitucionales
- Legalidad
- Igualdad
- Derecho de propiedad
- Neutralidad
- Protección jurídica
b- Límites externos políticos

IV.- LÍMITES EXTERNOS O POLÍTICOS DE LA POTESTAD TRIBUTARIA

Desde la clase pasada dijimos que la potestad tributaria no es otra cosa que el ejercicio de
la soberanía en manos del estado en su aspecto de recaudar, ahora, dentro de las limitaciones de
la soberanía se encuentra la limitante territorial. La limitación política o externa como la denomina
Zavala no es otra cosa que el reflejo de las limitantes geográficas del ejercicio de la soberanía,
luego, si la soberanía tiene limitaciones de carácter geográfico, la potestad tributaria que no es
otra cosa que la consecuencia del ejercicio de la soberanía tiene también este límite, en otras
palabras, la potestad tributaria chilena no puede ir a recaudar impuestos por todo el mundo.

Sin embargo, se aplica en Chile, como se aplica en muchas economías del mundo, el
principio de la renta mundial; en Chile pagan impuestos todos sus residentes por todos sus
ingresos, bien provengan de Chile o del extranjero, y pagan también impuesto todos los no
residentes por todo lo que reciban de fuente chilena.

RESIDENTE NO RESIDENTE
CHILE SI SI
EXTRANJERO SI NO

El residente en Chile por rentas obtenidas en Chile paga impuestos, el residente en Chile
por ingresos obtenidos en el extranjero también, el no residente, por ingresos obtenidos en Chile
paga impuestos, y el no residente por ingresos percibidos en el extranjero por el extranjero no
paga impuestos, entonces este último es el único que no está grabado, en la tabla anterior las dos
celdas marcadas nos van a producir un problema llamado el de la “doble imposición”.
El problema de la doble imposición es parecido al non bis in ídem en materia penal, pero en este
caso, “por un mismo hecho gravado no se puede imponer dos veces”, no se puede por el principio
de la no confiscatoriedad, aquello de no establecer impuestos injustos.

La doble imposición como fenómeno de limitación externa de la potestad tributaria tiene

dos mecanismos de solución, esto mediantepactos internacionales o por normativa interna, la
diferencia es que cuando la limitante a la doble imposición viene de la normativa interna es el
propio Estado el que se auto limita, el Estado de oficio se impone límites para proporcionar un
remedio a la doble imposición, en cambio, cuando proviene detratados internacionales son dos
potestades tributarias que se ponen de acuerdo, hay una reciprocidad, noestoy renunciando solo a
una parte de mi potestad tributaria, sino que le estoy exigiendo a esa otra economía que también
renuncie a parte de su potestad tributaria para impedir la doble imposición.

A. PACTOS INTERNACIONALES: Hay que hacer esta distinción porque según la Constitución Política
de la Republica los tratados forman parte del ordenamiento interno, entonces, cuando viene del
ordenamiento interno es el Estado, solo, autónomamente, quien se limita, en cambio cuando
viene de tratados internacionales son dos potestades tributarias que coordinan sus fronteras,
ambas renuncian a cambio de que el otro también renuncie a parte de su potestad. Por muchos
años, en Chile el único tratado de doble imposición que se tenía era con Argentina, (renunciado
por Argentina el año 2012). No así con los tratados de libre comercio. Todos los tratados de libre
comercio que ha suscrito Chile, TODOS, sin excepción, contienen cláusulas de combate a la doble
imposición, desde luego, la incorporación de Chile a la OCDE dice relación con esta carpeta. Todos
sus tratados de libre comercio alcanzan un estándar, que es el estándar de la OCDE de la
prohibición de la doble imposición.

B. DERECHO INTERNO: La otra forma está en el derecho interno, en virtud de la cual el Estado de
Chile auto limita su potestad tributaria, la cual está recogida fundamentalmente, pero no
exclusivamente, en el art. 4 de la ley del IVA y 41 de la ley del impuesto a la renta (LIR).

En general existen mecanismos del derecho interno para combatir el fenómeno de la doble
imposición, y son los siguientes: (todos estos mecanismos los recoge la ley, en mayor o
menormedida, y los aplica para algunos ingresos, para algunos gastos):

1- TAX DEDUCTION (o la deducción de impuesto): en virtud de este mecanismo el impuesto

pagado en el extranjero se considera un gasto en Chile. Cuando aplicamos el impuesto en
Chile no lo aplicamos sobre todos los impuestos, solo sobre algunos, dentro de estos casos
se puede considerar el impuesto para los extranjeros. Se deduce el impuesto de los
ingresos del período, como resultante, en Chile ese ingreso va a pagar menos impuestos,
porque ya pagó el impuesto afuera que se deduce como gasto, se resta. En palabras
simples, el impuesto extranjero se considera en Chile como un gasto, en Chile en general
lo que se grava son los ingresos netos, vale decir, el total de ingresos menos los gastos en
que se incurre para producirlos, ¿el empresario va a pagar impuestos sobre sus ingresos?,
sí, pero tiene derecho a descontar el agua, la luz, los sueldos, insumos, arriendo, etc. De
todos esos gastos que puede descontar el contribuyente en Chile que recibe renta en el
extranjero, también está afecto a los impuestos en el extranjero. ¿A qué tipo de renta se
 aplica? en general el art. 41 grava rentas empresariales, ahora dependiendo de la
estructura jurídica que se le dé a la empresa extranjera en Chile va a depender el
mecanismo aplicable.

2- TAX REDUCTION: en virtud de este mecanismo, para mitigar el efecto de la doble

imposición al ingreso proveniente del extranjero, por el solo hecho de provenir del
extranjero, se le va aplicar una tasa de impuesto inferior a la que se le aplicaría si fuera un
ingreso nacional. Este mecanismo no es muy eficiente, tiende a mitigar solamente, por eso
no se ocupa mucho.

3- TAX CREDIT (o crédito contra el impuesto):Se explica con un ejemplo: la empresa x al final
del año hace su balance que es 1000, es decir, estos fueron sus ingresos totales, de
acuerdo con lo que señalamos el empresario tiene derecho a descontar de sus ingresos los
gastos de ese período de ingresos, sigastó 50 en agua, 50 en luz, 50 en sueldos, y 50 en
arriendo, el ingreso entonces sería de 800, de acuerdo a lo estudiado en el taxdeduction el
impuesto pagado en el extranjero también me sirve como gasto, si pagué 50 de impuesto
en el extranjero, mi base imponible sobre la cual se aplican los impuestos no es 1000, si no
que 750 de base imponible, sobre este 750 se aplica la tasa, en Chile la tasa del impuesto a
las empresas es del 19%, el que equivale a 142,5 sobre el 750, por lo tanto, de impuesto
tiene que pagar 142,5, ese es el mecanismo de taxdeduction. Ahora, no aplicamos el
mecanismo de taxdeduction, sino que el credit, el cual señala que el impuesto pagado en
el extranjeroes un crédito contra el impuesto en Chile, mi base imponible (si borro este
elemento) es de 800, el 19%de 800 es 152.La ley chilena contempla el mecanismo del
taxcredit pero no por el 100% del impuesto.

4- TAX SPARING (o tasa complementaria):en este mecanismo la tasa interna a aplicar se

reduce hasta el punto en que complementada con la tasa pagada en el extranjero iguala a
la tasa nacional, por ejemplo: la tasa en chile de la primera categoría (impuesto a la renta,
el empresario), la tasa es del 19%, esta renta proviene por ejemplo de España, en España
este impuesto, supongamos, es de un 17%, ¿cómo se soluciona la doble imposición? Este
empresario ya pagó el 17% en España, le bajo la tasa hasta igualarla a la chilena, la
diferencia es de un 2%, por tanto termina pagando el 2%.(sparing es sobrante)

5- EXCENCION TOTAL: Se aplica en Chile para las pensiones de retiro (de invalidez) pagadas
en el extranjero, artículo 17 de la LIR. En Chile dichas pensiones no están gravadas, están
exentas. El extranjero se puede jubilar, venirse a Chile y no pagar.

V.- CONCEPTOS DE DERECHO TRIBUTARIO

Podemos definir al derecho tributario como un área del derecho que estudia o analiza las
limitaciones a la potestad tributaria (potestad impositiva) del Estado, (esta definición está en
ASTÉ).

- ASTÉ: Define al derecho tributario como aquella rama del derecho que expone los
principios y normas relativas a la aplicación de los impuestos y las tasas, como también, a
la creación y observancia de los límites negativos de la libertad individual, en conexión con
la actividad lucrativa del Estado.
 - GIANNINI: Rama del derecho administrativo, que expone los principios y las normas
relativas a la imposición, y a la recaudación de los tributos. Analiza las consecuentes
relaciones entre los entes públicos y los ciudadanos.
- PAUL IUSHKEVEL? (francés): Rama del derecho financiero que estudia el aspecto jurídico
de la tributación en sus diversas manifestaciones como actividad del estado, y de las
relaciones que suscita entre particulares.
- VALDES COSTA (español): Conjunto de normas que regula los derechos y obligaciones
entre el Estado en su calidad de acreedor de los tributos y las personas a quienes
responsabiliza de su pago.
- PEDRO MESONE (chileno): Rama del derecho que regula los tributos así como también los
poderes y provisiones que lo complementan.

Después de todas estas definiciones ASTÉ habla de una rama del derecho público de
carácter autónomo, cuyo objeto es normar las relaciones jurídicas que surgen a partir de la
imposición.

Dos autores que no están en ASTÉ y que tienen cierta importancia son:
- DINO HARACH: Conjunto de normas y principios del derecho que atañe los tributos y
especialmente a los impuestos.
- CATALINA GARCÍA BISCAÍNO: Conjunto de normas jurídicas que regulan los tributos en
sus aspectos y consecuencias que ellos generan.

VI.- ENFOQUES CONCEPTUALES Y SUS CONSECUENCIAS.

Definiciones hay muchas, algunos autores señalan que es inútil definir el derecho
tributario, ASTÉ señala que para defender la autonomía del derecho tributario, es necesario
alcanzar ciertos consensos en cuanto a su definición. Es importante defender la autonomía del
derecho tributario porque dependiendo de lo que nosotros concibamos de él, o en qué medida
estimemos que el derecho tributario es autónomo, de ello va a depender cómo solucionamos el
problema de la supletoriedad en el derecho tributario. Surge este problema por el art. 2 del
Código Tributario:

Artículo 2.- En lo no previsto por este Código y demás leyes tributarias, se aplicarán las normas de
derecho común contenidas en leyes generales o especiales.

Eso que dice el artículo es casi como no decir nada, por eso es importante concebir la
autonomía del derechotributario, y por eso es importante definirlo. De las definiciones que yo les
mencioné algunas estudian al derechotributario como rama del derecho administrativo, cuando se
estudia de esa forma, en verdad, se le estáconcibiendo como un “aspecto del estado
administrador”, esta concepción es muy frecuente en Chile, si bien elprofesor no adhiere a esta
concepción sí piensa que los aspectos administrativos del derecho tributario son muyimportantes.

Hay otra definición que estudia al derecho administrativo como rama del derecho
financiero, y ya habíamos dicho que este es el que concierne a la recaudación, administración y
derogación de las finanzas públicas, entonces desde ese punto de vista el derecho tributario se
referiría solo a la recaudación.
 Si concebimos al derecho tributario como una serie de normas que no tienen más objeto
que ir limitando al estado administrador, claro que se debe concebir como una rama del derecho
administrativo, pero si le confiero autonomía me estoy dando un rango mayor de libertad para
entender que el derecho común de que habla el artículo2 del Código Tributario puede ser
cualquiera, no solo tengo que darle preponderancia al derecho administrativo, y ahí puedo echar
mano directamente al derecho civil, o al derecho comercial, sin importar que sean estos derechos
privados, y me dirán ustedes que el derecho tributario es un derecho público, pero por otra parte,
el derecho tributario es un derecho de garantías del contribuyente, y como tal tengo que
integrarlo de la forma en que mejor se conciben las garantías fundamentales, de proteger el
derecho de propiedad por ejemplo, y por lo tanto puedo recurrir a normas del derecho privado
para integrar las lagunas del derecho tributario.

Este tema está muy bien abordado por GARCÍA BISCAÍNO, ella habla de un enfoque
administrativista y un enfoque sustantivo del derecho tributario, y que tiene su importancia para
los efectos de integración de las lagunas, literalmente en sus textos ella señala:

- Enfoque administrativista: “Para el enfoque administrativista, la administración fiscal no

posee poderes discrecionales, y la ley determina precisamente cuando, y en cuales casos, y
en cual medida, ella puede recaudar un tributo sobre la riqueza privada. Y a pesar de esto
erraría quien creyera que la autoridad fiscal actúa con la finalidad de las leyes impositivas,
la realidad es diferente. La autoridad fiscal está para hallar el dinero para el fisco,
conformándose sin embargo, a los preceptos que las leyes han establecido”.
Nada mejor que ese fragmento para definir la perspectiva administrativista. La potestad
impositiva, el estado como recaudador, no tiene otro fin más que ese, recaudar, esa es la
realidad, otra cosa es que tenga que observar ciertos principios, pero su finalidad es
recaudar, y como recaudador invade economías privadas y se tiene que ver restringido por
un conjunto de normas que conforman el derecho tributario.
- Enfoque sustantivo: De otra parte está la perspectiva sustantiva que sostiene HARACH, él
sostiene que la administración fiscal no posee poderes discrecionales, y que la ley
determina cuándo, en cuáles casos y en cuál medida ella puede recaudar los tributos
sobre la riqueza privada, por ello, la autoridad fiscal actúa con la finalidad de aplicar leyes
impositivas, pero no es solamente recaudar, sino que aplicar la ley, esa es la gran
diferencia entre un enfoque y otro.

En alguna medida, y en razón del paralelo que hacemos siempre con el derecho penal, de
acuerdo a los que sostienen la tesis sustantiva del derecho tributario y que por lo tanto defienden
la autonomía del derecho tributario, se recoge un principio muy similar que decía relación con el
carácter fragmentario del derecho penal, (sobre un universo de conductas el derecho penal no las
rige todas, sino que solo rige pedazos o secciones penalmente relevantes, en las demás el estado
no tiene derecho a penetrar), en el derecho tributario es lo mismo, si yo defiendo esta tesis, el
Estado no recauda por recaudar, el estado lo que hace es aplicar la ley tributaria, y esta ley
necesariamente es fragmentaria, no toda la actividad de una economía es relevante para el
derecho tributario, sino que solo algunos aspectos, por eso resulta lícito que decir que el derecho
tributario es fragmentario, o de mínima intrusión de la potestad impositiva en la economía
privada, y esto sí corresponde al enfoque sustantivo del derecho tributario.

En verdad hoy en día, la interpretación más recurrida por la doctrina, lo constituye la

concepción del derecho tributario como un derecho autónomo pero de carácter garantista, o de
protección de los derechos delcontribuyente a partir de las garantías del art. 19 Nº 20 y 22. Es
necesario entender que el derecho tributariotiene por objeto conciliar las normas que regulan el
poder impositivo del Estado, con los derechos de los particulares, de forma tal que sostenga el
mejor resguardo posible de las garantías individuales, ese en definitiva el objetivo del derecho
tributario que permite conceptualizarlo.

Esto implica que si lo concibo como un derecho autónomo, de garantías del contribuyente,
la correcta interpretación de la ley tributaria y la supletoriedad de los vacíos que presente la
norma tributaria, tienen que recurrir forzosamente a la interpretación que mejor cuadre con la
protección de las garantías del contribuyente, no necesariamente por lo tanto, tengo que recurrir
al derecho administrativo (aunque muchas veces lo haré), ni necesariamente al derecho civil y
comercial (aunque también a veces lo haré), sino que elegiré una norma u otra para llenar el vacío
de la ley tributaria, o para interpretar una norma tributaria compleja, con aquella norma que
mejor proteja las garantías constitucionales del contribuyente.

La constitucionalización del derecho también ha penetrado en el derecho tributario,

entender al derecho tributario como protección de las garantías del contribuyente, como
limitación de la potestad impositiva, que necesariamente obliga a entenderlo con un carácter
fragmentario, a componer los vacíos de la norma tributaria en armonía con las garantías de los
artículos número 20, 24 de la Constitución Política de la República, entre otros.

Nadie puede desconocer el enfoque administrativista que tiene el derecho tributario del derecho
sustantivo que le da autonomía a este derecho.

Como todas las cosas del derecho, ninguna posición es la más acertada, ya sea la sustantiva o la
económica del derecho tributario como rama propia, nadie puede desconocer la inmensa
influencia que tiene el derecho administrativo dentro del derecho tributario, como regulación
genérica de la rama pública, tienen que entenderse que participa en forma importante en los
conceptos fundamentales de este.

Necesariamente hay que hacer hincapié en el aspecto garantista del derecho tributario, es cuanto
es un estatuto jurídico de defensa de los derechos del constituyente frente a la potestad
recaudadora del estado, y en este sentido establecer que el Estado no existe para que el derecho
recaude, sino que existe porque a través de este se permite que el Estado recaude, así, si
concordamos todo en el Estado social, como Estado funcional, necesariamente tenemos que
entender que el derecho administrativo desde la perspectiva constitucional como garantía del
constituyente existe para que el Estado pueda recaudar y no como limitación de la facultad
recaudadora del Estado, porque si fuera así, el Estado recaudaría todo y el Estado existe para
recaudar, y como la recaudación importa limitación de la garantía de los ciudadanos por la tanto
hay que entender que solo porque existe el derecho tributario el Estado puede recaudar.

FUENTES DEL DERECHO TRIBUTARIO.

Siguiendo a Zavala, podemos distinguir entre fuentes positivas y fuentes racionales (que sería lo
mismo que fuentes materiales y fuentes formales). Lo más importante que se puede decir de las
fuentes (sean positivas o racionales), es que en materia tributaria lo que manda es el principio de
legalidad, entonces se puede decir que la fuente primaria del derecho tributario es la ley (en
sentido amplio, incluyendo tratado, reglamentos, etc.). Y así como el Estado no puede imponer
tributos sin una ley, tampoco el ciudadano puede declararse exento de pagar tributo s no es por
medio de una ley que así lo señale.

Fuentes positivas.

- Constitución Política: Particularmente el artículo 19 número 20 y el principio de igualdad.

- Tratados Internacionales: Que se discute si tiene un rango constitucional o uno legal.

Solamente interesa para el curso, que en materia tributaria estos tratados tienen una
relevancia fundamental, ya que han sido utilizados por las economías occidentales para
impedir la doble tributación, de manera que el tratado internacional indiferente de la ley
y la constitución es una fuente importante del derecho tributario para entender la
tributación internacional. En el caso de Chile que tiene una gran cantidad de tratados de
libre comercio con varios países del mundo, que siguen un formato (casi tipo) de la OCDE,
que contiene cláusula de protección a las garantías de los contribuyentes.

- Ley tributaria.

Particularidades de la ley tributaria:

- Puede tener origen únicamente en la cámara de diputados.

- Es de iniciativa exclusiva del Presidente de la Republica mediante mensaje.
- ¿Es posible la delegación de facultades legislativas en materia tributaria? Zavala dice que
si, Pérez dice que no, pero si tenemos algunos ejemplos en chile como es el DFL N° 2 del
subsidio a la vivienda económica.
- Vigencia temporal de la ley tributaria. Tenemos que tener presente el principio de
irretroactividad. Sin embargo, en materia tributaria, este principio esta reforzado por
estas limitaciones que conversamos respecto de la potestad tributaria, particularmente en
lo que dijimos con el derecho de propiedad, se entiende que el efecto retroactivo de la
norma tributaria atentaría en contra de esta garantía constitucional, en cuanto podría
importar un debilitamiento del derecho de propiedad. Pero en general toda norma
tributaria implica una restricción al derecho de propiedad, ya que se renuncia a una parte
del patrimonio en beneficio fiscal para atender las necesidades del Estado. Ocurre que
cuando se le da un efecto retroactivo a la ley tributario, se le está afectando un derecho ya
adquirido en incorporado en el patrimonio.
La ley tributaria tiene normas especiales que regulan su efecto temporal contenido en el
artículo 3 del CódigoTributario.

Artículo 3.- En general, la ley que modifique una norma impositiva, establezca nuevos impuestos o
suprima uno existente, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación. En
consecuencia, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la nueva
disposición.

Este es el principio general de vigencia temporal de la ley tributaria, o sea, la norma tributaria rige
desde “a partir del primer día del mes siguiente al de su publicación”. En materia tributaria
contable, los periodos son anules o mensuales, hay algún periodo por ahí que es semestral, pero
es una excepción a la regla general. Entonces, sería muy difícil que la ley grabara de inmediato o in
actum, ya que no sabemos si va a grabar una semana o a fin de mes, ello sería una complicación,
por eso la norma dispuso que se gravaran los hechos ocurridos a contar del día 1° del mes
siguiente al de su publicación, entonces así toma un periodo mensual completo.

Artículo 3 inciso 1° parte final.- Con todo, tratándose de normas y sanciones, se aplicará la nueva
ley a hechos ocurridos antes de su vigencia, cuando dicha ley exima tales hechos de toda pena o
les aplique una menos rigurosa.

Esta no es norma propiamente tributaria, en realidad es norma penal o sancionatoria tributaria,

tampoco tiene gran complejidad, porque sabemos que la norma penal no tiene efecto retroactivo
y que en esta materia rige el principio pro reo, este es el reflejo del principio pro reo en la norma
sancionatoria tributaria, lo que pasa es que se ha admitido en el sentido de que la norma tributaria
contiene además sanciones administrativas y no solo penales, sea lo que sea, esta norma es una
mezcla en que rige el principio por-reo ya que consagra una pena menor o menos rigurosa. Esta es
la primera excepción a la regla general enunciada anteriormente.

Otra excepción está en el inciso segundo del artículo 3 del Código Tributario.

Artículo 3 inciso 2°.- La ley que modifique la tasa de los impuestos anuales o los elementos que
sirven para determinar la base de ellos, entrará en vigencia el día primero de Enero del año
siguiente al de su publicación, y los impuestos que deban pagarse a contar de esa fecha quedarán
afectos a la nueva ley.

Estas son normas que se refieren al impuesto pagado en forma anual, por ejemplo, la renta en
Chile se declara por periodos anuales, como el periodo es anual, resulta un poco difícil contabilizar
el plazo o día en que empezara a regir, por tanto el legislador dispone que comenzara a regir el día
primero de enero del año siguiente.

Una tercera norma de excepción la encontramos en el inciso final del artículo 3.

Artículo 3 inciso final.- La tasa del interés moratorio será la que rija al momento del pago de la
deuda a que ellos accedan, cualquiera que fuere la fecha en que hubieren ocurrido los hechos
gravados.

El interés moratorio tenemos que entenderlo como la sanción al deudor moroso, ya que este
interés accede al capital, que mirado desde la perspectiva económica financiera, el interés es el
costo de la oportunidad de ese dinero, por tanto, es el costo que significo para el Fisco dejar de
percibir esos impuestos, ya que con esos impuestos que se dejaron de pagar el Estado puede
haber hecho múltiples cosas. La tasa de interés que se aplique al deudor moroso será la que
cumpla con la obligación del pago principal y por eso puede adherirse a la tasa masa la tasa más
beneficiosa. En Chile la tasa del interés moratorio es del 1,5%, es muy cara, ya que cuando se le
debe se paga UF+1,5%, en cambio cuando el Estado le debe al contribuyente, solo paga UF+0,5%,
o sea el Estado gana plata con los contribuyentes.

Vigencia territorial de la ley tributaria.

La ley tiene una vigencia territorial, ya que existe un principio de territorialidad sobre la potestad
tributaria, sin embargo existe y se aplica el principio de la renta mundial, en virtud del cual
tributan no solo los residentes en chile, sino que también los residentes en el extranjero por rentas
percibidas en chile, y los chilenos por las rentas percibidas en chile y en el extranjero, y esto nos
produce el problema de la doble tributación.

Vigencia personal de la ley tributaria.

Por el principio de igualdad, todas las personas son iguales en derecho y dignidad. En materia
tributaria se encuentra legalmente consagradala figura del error de derecho, ello está en el
artículo 107 número 4 del Código Tributario.

Art. 107. Las sanciones que el Servicio o el Tribunal Tributario y Aduanero impongan se aplicarán
dentro de los márgenes que corresponda, tomando en consideración:
4° El conocimiento que hubiere o pudiere haber tenido de la obligación legal infringida.

Esto es en cuanto a las sanciones administrativas y en el ámbito penal tributario también tenemos
un ámbito de protección en el artículo 110 del Código Tributario.

Artículo 110.- En los procesos criminales generados por infracción de las disposiciones tributarias,
podrá constituir la causal de exención de responsabilidadpenal contemplada en el N°. 12°. del
artículo 10°. DelCódigo Penal o, en su defecto, la causal atenuante a que se refiere el número 1°.
del artículo 11°. de ese cuerpo de leyes, la circunstancia de que el infractor de escasos recursos
pecuniarios, por su insuficiente ilustración o por alguna otra causa justificada, haga presumir que
ha tenido un conocimiento imperfecto del alcance de las normas infringidas. El tribunal apreciará
en conciencia los hechos constitutivos de la causal eximente o atenuante.

Lo que hace el legislador es contrariar en forma punitiva el texto expreso del error de prohibición,
así el legislador lo consagra en forma expresa, ya que la tributación en Chile es compleja, entonces
es posible que tenga alguna incidencia en el conocimiento en detalle de la ley tributaria. ¿La
consecuencia de esto es ser una excepción al principio de igualdad ante la ley o de
desconocimiento de la ley? Es una buena discusión, pero afortunadamente tenemos norma
expresa, y si alguien alega ignorancia de la ley, el Estado no lo va a eximir del pago del tributo sino
solo de la ley, osea que mientras pague el impuesto, no tendrá otra sanción adicional.
En materia tributaria estas normas se usan muchos, de hecho el SII tiene contemplado como
causales de rebaja el nivel de información cultural que tenga el contribuyente, ello porque la ley
tributaria es compleja.

- Reglamentos:En materia tributaria desde luego rige la potestad reglamentaria del

Presidente de la Republica,

Artículo 32.- Son atribuciones especiales del Presidente de la República:

6º.- Ejercer la potestad reglamentaria en todas aquellas materias que no sean propias del dominio
legal, sin perjuicio de la facultad de dictar los demás reglamentos, decretos e instrucciones que
crea convenientes para la ejecución de las leyes.

La potestad reglamentaria debemos distinguir entre la potestad autónoma que se encuentra en al

artículo 32 numero 6 primera parte, esto es, el presidente de la Republica puede normar todos
aquellos ámbitos que no sean propias de materias de ley, esta potestad no rige en materia
tributaria, ello en virtud del principio de legalidad, en otras palabras, nunca la creación, extinción,
modificación, reducción, del tributo, no va ser materias de ley, siempre van a ser materia exclusiva
de ley, pero esto no significa que en materia tributaria no rija la potestad reglamentaria, al
contrario, de hecho el legislador tributario habitualmente entrega la administración del impuesto
a la potestad reglamentaria, esta área la tenemos que tener incorporada en la parte final del
articulo 32 numero 6 de la CPR, así el legislador le entrega numerosos medios para regular la
administración del impuesto, son normas de administración, por ejemplo, es el Presidente de la
República quien determina que la renta se paga anualmente y que el IVA se paga los días 12 de
cada mes. Rige y mucho la potestad tributaria, lo que pasa es que para entender la amplia
potestad reglamentaria nos tenemos que conducir forzosamente al SII.

Servicio de Impuestos Internos: Es un órgano de la administración del Estado, funcional y

territorialmente desconcentrado, que ejerce la autoridad administrativa en materia de
recaudación, fiscalización y administración de tributos internos (definición del profe).
Los tributos externos los recauda Aduna.
Esta definición está contenida en los artículos 1 y 2 del DFL 7 del SII.

ARTÍCULO 1º.- Corresponde al Servicio de Impuestos Internos la aplicación y fiscalización

de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de
otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado
por la ley a una autoridad diferente.

ARTÍCULO 2º.- Este Servicio depende del Ministerio de Hacienda y está constituido por la
Dirección Nacional,y su Dirección de Grandes Contribuyentes, ambas con sede en la capital de la
República, y por las Direcciones Regionales.

Depende del Ministerio de Hacienda porque es desconcentrado, es territorialmente

desconcentrado, se divide uno por cada región y cuatro en Santiago. Está a cargo del director
nacional, cada región a cargo de un director regional. Es importante y tiene relación con las
fuentes del derecho tributario ya que es un gran generador de normas tributarias administrativas,
en lo que se conoce como la facultad de potestades reglamentarias o normativas del SII, en virtud
de las cuales el legislador le entrega la facultad reglamentaria, en términos generales pero no
particulares de aplicación. Esta potestad se ejerce a través de 3 instrumentos fundamentalmente:

1- Las Resoluciones
2- Las Circulares
3- Los Oficios (o dictámenes)

Estas facultades las encontramos conferidas por el articulo 6 letra a) N° 1 del Código Tributario.

Art. 6° Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le

confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y
fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias.
Dentro de las facultades que las leyes confieren al Servicio, corresponde:
A. Al Director de Impuestos Internos:
1° Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir
instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos.

Articulo 7 letra b) de la Ley Orgánica del SII.

ARTÍCULO 7º.- El Director tiene la autoridad, atribuciones y deberes inherentes a su calidad de Jefe
Superior del Servicio y, en consecuencia, sin que ello implique limitación, le corresponden las
siguientes atribuciones, responsabilidades y obligaciones:
b) Interpretar administrativamente las disposiciones tributarias, fijar normas, impartir
instrucciones y dictar órdenes para la aplicación y fiscalización de los impuestos.

Esta potestad se ejerce a través de los tres instrumentos mencionados anteriormente,

evidentemente estos instrumentos tienen la calidad de norma reglamentaria, podríamos entrar a
discutir si estas normas están en igual o inferior al Decreto Supremo, en cuanto la potestad del
Presidente se encuentra en la CPR y la del SII se encuentra en la ley, entonces podríamos decir que
los reglamentos emanado del SII tienen un rango inferior y que puede ser modificado por un
Decreto Supremo, pero no cabe ninguna duda de que la norma que emana del SII tiene el carácter
de norma administrativa, y por lo tanto la norma tributaria que proviene del ejercicio de la
potestad normativa de la administración del Estado y particularmente la que proviene del SII, es
vinculante para la administración(los trabajadores del SII), pero desde luego esta norma no es
vinculante ni para el contribuyente particular, ni mucho menos para los Tribunales de Justicia.El
tribunal no tiene la obligación de seguir una interpretación administrativa, que podrá tener valor,
pero que para él no es vinculante, puede incluso preferir la interpretación que le dé el
constituyente, ya que la obligación del tribunal es fallar en derecho, esto es conforme a la ley y no
a un reglamento.
El contribuyente puede contradecir la interpretación de la administración, y el juez en ese caso fallará
en base a derecho, ya que lo único que lo constriñe es la ley, puede decirse por el contribuyente que
la interpretación del SII es válida, pero válida para dicho servicio, y como no hay una interpretación
legislativa para esa norma, es el juez el que debe interpretar para el caso en particular. La judicatura
tributaria desde hace pocos años atrás es independiente del SII, antes de eso, el juez de primera
instancia era el juez del Servicio y por eso siempre fallaba a su favor, ya que la ley lo autorizaba, por
eso la importancia del cambio en la judicatura. Por ello es que la norma tributaria es vinculante para
la administración.

Ahora, como la norma tributaria contiene mandatos y si el contribuyente la acata a cabalidad sin
hacer ningún reparo, la misma ley le concede un beneficio a este constituyente cuando el servicio se
equivoque, ya que se obedeció aun estando en error el SII, así, se le perdona o no cobran los
impuestos durante ese periodo, entonces, aquel contribuyente que de buena fe se ciñe a la
interpretación normativa del SII tiene derecho a una irretroactividad de la interpretación de la norma,
articulo 26 del Código Tributario.

Artículo 26.- No procederá el cobro con efecto retroactivo cuando el contribuyente se haya
ajustado de buena fe a una determinada interpretación de las leyes tributarias sustentada por la
Dirección o por las Direcciones Regionales en circulares, dictámenes, informes u otros documentos
oficiales destinados a impartir instrucciones a los funcionarios del Servicio o a ser conocidos de los
contribuyentes en general o de uno o más de éstos en particular.

Ocurre que hay miles de documentos emanados del SII al año, que es imposible de conocerlos por el
contribuyente, por ello el SII debe mantener actualizadas sus actividades en internet.

Artículo 26 inciso 2.- El Servicio mantendrá a disposición de los interesados, en su sitio de Internet,
las circulares o resoluciones destinadas a ser conocidas por los contribuyentes en general y los
oficios de la Dirección que den respuesta a las consultas sobre la aplicación e interpretación de las
normas tributarias. Esta publicación comprenderá, a lo menos, las circulares, resoluciones y oficios
emitidos en los últimos tres años.

Todo lo que se dijo respecto de la interpretación administrativa es cierto, pero no debiera ser
nunca en beneficio del contribuyente según este articulo 26. El derecho a afinarse en la
interpretación administrativa de la norma tributaria y a protegerse de futuras interpretaciones
que contradigan la conducta que haya adoptado.
Por ejemplo, si el SII dijo que podía descontar la cuenta del gas y seis meses después dice que no
se puede descontar, el contribuyente se acogerá a la primera interpretación alegando que cumplió
la interpretación dada por el SII y que por lo tanto no puede cobra dicho dinero.

Fuentes racionales o materiales del derecho tributario.

- Jurisprudencia: Se debe distinguir entre jurisprudencia judicial y administrativa.

1- Judicial: La sentencia es solamente obligatoria para las partes.
2- Administrativa: Así como el legislador le reconoce a la administración tributaria y al SII
la facultad de interpretar administrativamente la norma con carácter general, también
le entrega la facultad al SII de pronunciarse sobre cambios particulares. Esta facultad
administrativa, la desarrolla el SII a través de dos instrumentos particularmente.
a- Las circulares: Estas resuelven casos particulares con alcance general, se dicta de
oficio.
b- Los oficios: Se pronuncian sobre casos particulares pero a petición del
contribuyente. Lo dicta el director nacional del SII o bien lo puede dictar la
Dirección Regional cuando se trate de casos ya resueltos por el director nacional.

Artículo 6, letra A) número 2 y letra B) número 1 del Código Tributario.

Art. 6° Corresponde al Servicio de Impuestos Internos el ejercicio de las atribuciones que le

confiere su Estatuto Orgánico, el presente Código y las leyes y, en especial, la aplicación y
fiscalización administrativa de las disposiciones tributarias. Dentro de las facultades que las leyes
confieren al Servicio, corresponde:
2° Absolver las consultas que sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias le
formulen los funcionarios del Servicio, por conducto regular, o las autoridades.

B. A los Directores Regionales en la jurisdicción de su territorio:

1° Absolver las consultas sobre la aplicación e interpretación de las normas tributarias.

Articulo 19 letra c) de la ley del SII.

ARTÍCULO 19º.- Le corresponde a los Directores Regionales dentro de sus respectivas

jurisdicciones:
c) Ejercer las demás atribuciones que les confieren el Código Tributario y las otras
disposiciones legales vigentes o que se dicten.

Por tanto, si la materia no está resuelta, el director regional remitirá los antecedentes al director
nacional para que este se pronuncie al respecto, por el contrario, si la materia ya está resuelta, el
director regional enviara oficio al tribunal señalando lo que declarado el director nacional en
antiguos oficios o circulares.
Es importante porque el constituyente tiene derecho a invocar de buena fe la interpretación del
servicio, facultad concedida por el artículo 26 del Código Tributario, entonces este articulo protege
a los constituyente que durante años descontaron la cuenta del gas, ya que el error ha sido del SII
y no es justo para esas personas que de buena fe ejecutaron o cumplieron las ordenes e
interpretaciones del SII que se les cobre hacia atrás por lo que no pagaron.

LA OBLIGACION TRIBUTARIA.

Es una obligación de carácter jurídico. Para algunos autores, señalan que es la diferencia entre la
obligación jurídico tributaria y la obligación tributaria propiamente tal, Zavala no lo dice, pero si lo
señala Pérez.
Pérez dice que cundo nos remitimos a la obligación jurídico tributaria, nos referimos al concurso
de prestaciones u ocupaciones que el constituyente debe efectuar en su carácter de tal, por tanto
se está hablando de la obligación principal que es pagar los impuestos y de las obligaciones
periféricas, que son las que conducen al pago del impuesto, el constituyente no solo está obligado
a pagar el impuesto, sino que está obligado a efectuar un montón de otras cosas, todas estas
obligaciones que no consisten en pagar impuestos son las que se conocen como accesorias o
periféricas.
Cuando se habla de relación jurídica tributaria, nos estamos refiriendo a las dos, a la obligación
principal de pago del impuesto y a la obligación accesoria o periférica, que son accidentales, ya
que esta conduce al pago del impuesto. En cambio cuando hablamos de obligación tributaria
propiamente tal, nos estamos refiriendo especialmente a la obligación del pago del impuesto.
El único que da una definición de obligación jurídico tributaria es el profesor Pérez, que dice que
es un conjunto de derechos y obligaciones que emanada del poder tributarios, alcanza tanto al
titular del mismo, a la administración como a los contribuyentes.
Zavala la define como “el vínculo jurídico cuya fuente es la ley, que nace en virtud de la ocurrencia
de ciertos hechos que en la misma ley se designan y, por el cual (vínculo), ciertas personas se
encuentran en la necesidad jurídica de entregar al Estado u otro ente público, cierta cantidad de
dinero para la satisfacción de las necesidades públicas”.
Así podemos decir que la obligación jurídico tributaria es más amplia ya que incluye un conjunto
de actuaciones por el contribuyente, en cambio la obligación tributaria se refiere exclusivamente
al pago del impuesto.
Sea una o la otra la definición que adoptemos, tenemos que tener presente:
1- Que por el principio de igualdad ante la ley, por el igual reparto de las cargas públicas, es
un principio de aplicación universal.
2- Por el principio de legalidad, la única fuente de esta obligación es la ley, no hay otra.
3- El origen de la obligación tributaria propiamente tal es el “hecho gravado”. El hecho
gravado, como hecho material o jurídico,constituye la incidencia cuya consecuencia en
virtud de la ley es el nacimiento de la obligación al pago del impuesto.
El hecho gravado no solo es un hecho material, muchas veces será un acto jurídico, pero lo
importante es que tienen incidencia como generador de la obligación.
4- La obligación tributaria tiene un contenido pecuniario, esto es, pagar dinero, ya no existen
obligaciones con el pago de una prestación, únicamente existe el pago de dinero.
5- La obligación tributaria tiene una manifestación general, por principio constitucional
establecido por el propio legislador orgánico, no puede sino tener aplicación general de
cobro de impuestos.
 6- El autor argentino Jarach, agrega que la obligación tributaria es personal y no real. Es una
garantía del constituyente frente a la potestad del Estado, que por expresa facultad legal
tiene la posibilidad de extirpar una parte del patrimonio en favor de necesidades públicas.

OBLIGACIÓN TRIBUTARIA Y RELACIÓN JURÍDICO TRIBUTARIA (continuación)

Hemos revisado previamente en términos generales la vinculación entre obligación

tributaria y relación jurídica tributaria. El núcleo de la relación jurídico tributaria está conformado
por la obligación de enterar una suma de dinero en arcas fiscales producto del poder impositivo
del ente público, en ese sentido, se analiza la relaciónjurídico tributaria en conjunto con la
obligación tributaria desde una perspectiva de género a especie, en el cual la relación tributaria es
el género y la obligación nuclear de enterar el tributo es la especie. Lo anterior porque la
obligación tributaria propiamente tal cubre la obligación nuclear de enterar el tributo, y la relación
jurídico tributaria cubre una serie de obligaciones accesorias (periféricas) en el sentido de que
rodean a la obligación del pago del impuesto, pero si este pago no existe, subsisten de todas
maneras estas obligaciones, es por esto precisamente que el Profesor PEREZ las llama periféricas.

En verdad cuando se habla de obligaciónperiférica nos estamos refiriendo a las

consecuencias jurídicas de un fenómeno relativamente moderno en la ciencia tributaria, que se
conoce como deber de colaboración del contribuyente.

El fenómeno tributario del estado contemporáneo obliga a reconocer que prácticamente

ningún ente fiscaltiene la capacidad de regular y administrar todas las etapas de la determinación
de una obligación tributaria,debido al gran número de contribuyentes y el número de actividades
económicas afectas a impuestos que realizan los contribuyentes. Resulta entoncesque no existe
ninguna administración tributaria capaz de determinar y administrar caso a caso, cada una de las
fases del cumplimiento de la obligación tributaria de cada uno de los contribuyentes, porque cada
uno presenta una serie de particularidades que lo hacen distinto de otro. Tal vez la administración
tributaria más antigua, cuando la obligación tributaria era menos compleja, podría haber sido que
el estado las determinara. Con esto se quiere decir que es prácticamente imposible,
materialmente hablando, que sea el estado el que le diga al contribuyente detalladamente en qué
consiste su obligación tributaria, y que prestaciones concretas debe cumplir para satisfacer su
obligación. Es muy difícil que una administración tributaria pueda decirle a cada uno cuando, como
y que tiene que pagar específicamente como contribuyente determinado. Y a pesar que la
tecnología ha facilitado dicho rol (en especial la Chilena que se destaca a nivel mundial por el uso
avanzado de las tecnologías de la información) sin embargo, dichos procedimientos tecnológicos
se ofrecen en funcionamiento orientado a ciertos contribuyentes, y a ciertos tipos de impuestos
(Ej: La renta de aquellos que reciben un solo tipo de ingreso)o a un segmento del universo total.
Resulta por lo tanto casi imposible pretender que sea el estado como autoridad tributariael que
determine con especificación la prestación concreta que debe cumplir el contribuyente para
satisfacersu obligación tributaria. Sin perjuicio de esto, la obligación tributaria no deja de existir
porque el estado no la determine, ya que tiene su fuente en la ley y se origina por el acaecimiento
hecho gravado (en realidad hay una discusión doctrinaria al respecto que se señala en el texto
Obligación Civil y Obligación Tributaria del Profesor Manuel Vargas).

Lo cierto es que aunque no existiera la administración tributaria o aunque fuera muy

pequeña la obligación existe de igual forma, a pesar de que no se determine por el estado si el
contribuyente no lo hace, otra cosa, es que no haya algo jurídicamente relevante que la exija en
términos de su cumplimiento.
 De lo anteriormente expresado nace el llamado concepto o principio jurídico denominado
deber general de colaboración del contribuyente, a través del cual se entiende que el
contribuyente, dentro de la relación jurídica tributaria, no solo debe pagar impuestos (que es el
núcleo de su obligación) sino que tiene un deber de colaboración o ayuda con la administración
tributaria. El contribuyente está en una posición tal que por su calidad de tal se ve obligado a
contribuir con la administración con miras de determinar su propia carga tributaria, en definitiva
sus propios impuestos. Y esta serie de antecedentes conforman las obligaciones periféricas o
accesorias, producto o reflejo, del deber de colaboración del contribuyente con la administración.

Entonces este deber de colaboración se concretiza en una serie de obligaciones mediante

las cuales permiten al estado conocer en forma concreta la deducción tributaria a la cual está
obligado cada contribuyente. Esto, a nivel de ordenamiento jurídico,repercute en entender que el
deber de colaboración informa todas las instituciones que estudiaremos en seguida, como
también informa y da contenido a la obligación tributaria principal o nuclear. Se entiende que en
virtud de este deber el contribuyente debe informar a la administración los elementos que
permitan determinar su obligación y sus consecuencias, por lo tanto se entiende también que
este no debe ocultar ni falsear los datos relativos a su información que permitan determinar su
situación tributaria bajo determinadas consecuencias. ¿Donde tiene incidencia fundamental esto?:
En el Derecho tributario sancionatorio, en particular en Derecho Penal Tributario.

Al respecto, durante mucho tiempo la escuela clásica planteaba que en los delitos
tributarios el bien jurídico protegido era la recaudación fiscal y hasta el día de hoy hay muchos que
lo mantienen así, entendiendo recaudación fiscal como caudal público o caja pública. La doctrina
moderna ha ido progresivamente reconociendo que el bien jurídico primario que protege este
Derecho Penal Tributario es el principio de colaboración del contribuyente con el estado, de
manera que debemos entender que lo que sanciona la ley cuando por ejemplo se imponeuna
pena al que usa una factura falsa, no es la falta de recaudación que se produce sino la falta de
lealtad al deber jurídico de colaboración que le impone el legislador al contribuyente. Si nosotros
entendemos esto así podemos llegar al extremo de decir que los delitos tributarios no son delitos
de RESULTADO, lo que tiene una repercusión grave en cuanto al itercriminis porque en ese caso,
si se analiza de esta forma el delito, no se tiene que llegar a concretar la privación de ingresos
fiscales para que el delito se encuentre consumado, porque el bien jurídico ya se quebrantó, si es
que se entiende como bien jurídico protegido este deber general de colaboración del
contribuyente.

Ahora, si se observa desde una perspectiva más amplia, si hay un quebrantamiento al

conjunto de obligaciones periféricas que constituyen el deber de colaboración del contribuyente,
ya hay existencia de un ilícito penal. Hay un ejemplo reciente de esto: En España se creó un tipo
especial para sancionar conductas de esta situación, que se denominó obstruccionismo fiscal, y era
una suerte de figura residual de todos los restantes delitos tributarios que no se podían sancionar
por determinadas circunstancias, es decir todo lo que no se sancionaba expresamente por la ley,
caía en esta figura. En Chile también existe una norma residual similar, pero a todas luces
quebranta flagrantemente el principio de tipicidad penal

Artículo 109.- Toda infracción de las normastributarias que no tenga señalada una sanción
específica, será sancionada con multa no inferior a ununo por ciento ni superior a un cien por
ciento de unaunidad tributaria anual, o hasta del triple del impuestoeludido si la contravención
tiene como consecuencia laevasión del impuesto.
 Las multas establecidas en el presente Código noestarán afectas a ninguno de los recargos
actualmenteestablecidos en disposiciones legales y aquellas quedeban calcularse sobre los
impuestos adeudados, sedeterminarán sobre los impuestos reajustados según lanorma
establecida en el artículo 53.

En nuestra legislación esta es la figura residual y se considera que quebranta tan a tal nivel
el principio de tipicidad penal que es prácticamente nula su aplicación jurídica. En España, en
cambio, se verificó durante varios años, pero fue reformada a poco andar por sus resultados
contrarios a la dogmática jurídica moderna.

En síntesis de todo lo anteriormente dicho hay que destacar que hay una relación
inherente entre la obligación tributaria, y especialmente con las obligaciones accesorias o
periféricas, que se traduce en qué medida éstas van determinando y dando forma a la obligación
tributaria principal.

El conjunto de obligaciones periféricas se pueden agrupar dentro de lo que

reglamentariamente se conoce como las actividadesque conforman el ciclo de vida del
contribuyente y que podemos caracterizar de la siguiente manera:

1. El ciclo de vida del contribuyente es un conjunto de actos jurídicos administrativos de

colaboración del contribuyente con la autoridad tributaria, es él quien colabora para que
se concretice dicho acto jurídico administrativo final.
2. Esta serie de actos están establecidos por ley (y normados generalmente por normas de
rango inferior reglamentarias)
3. Tienen la finalidad de:
a) facilitar el cumplimiento de la obligación principal.
b) Concretar una mejor justicia tributaria.
c) Lograr una adecuada administración y fiscalización del tributo durante la vigencia
temporal que constituye el giro del contribuyente.

Como son obligaciones accesorias o periféricas, algunas de ellas están reguladas en textos
reglamentarios, lo que no obsta que sean reconocidas por la ley de igual manera, y en general
como se dijo tienen 3 objetivos:

- Fiscalizar
- Concretar administración tributaria (administración y fiscalización)
- Facilitar cumplimiento de obligación principal (o nuclear)

Y durante toda la vigencia temporal del giro del contribuyente.

OBLIGACIONES ACCESORIAS O PERIFÉRICAS

Todas ellas emanan el deber de colaboración y se enmarcan dentro del ciclo de vida del
contribuyente y se pueden clasificar en:

Obtención de R.U.T., Declaración de Inicio de Actividades, Emisión de Documentos,

Obligación de Llevar Contabilidad, Declarar termino de giro y Otras.

1.-OBTENCIÓN DE RUT (Rol Único Tributario):

 El RUT es el ordenamiento numérico que permite la identificación individual de los
contribuyentes, de manera que la primera obligación de ellos, es obtener este número que
permite su identificación posterior. En chile, las persona naturales estas exentas de la obligación
de obtener RUT ya que, para estos efectos, se consideran unificadas las bases de datos del
Registro Civil y el SII, asignándosele automáticamente el RUN al RUT. La obligación de obtener
RUTestá definida en el art 66 del Código Tributario.

Artículo 66.- Todas las personas naturales yjurídicas y las entidades o agrupaciones
sinpersonalidad jurídica, pero susceptibles de ser sujetosde impuestos, que en razón de sus
actividades ocondición causen o puedan causar impuestos, deben estarinscritas en el Rol Unico
Tributario de acuerdo con lasnormas del Reglamento respectivo.

Y su reglamentación específica está contenida en el DFL N° 3 de 1969 del Ministerio de

Hacienda (Reglamento).

No solo las personas naturales y jurídicas deben obtener RUT, sino que todas las
entidades, aun sin personalidad jurídica que sean susceptibles de causar impuestos. En el derecho
tributario, la personalidad jurídica desde la perspectiva clásica (personalidad moral producto de un
contrato de sociedad) no basta para abordar todas las entidades susceptibles de causar impuestos,
ya que hay entes que aunque carezcan de personalidad jurídica, gozan de entidad de derecho
tributaria(Ej: Sociedades de Hecho, Sucesiones por Causa de Muerte, Comunidades en General).
Incluso ciertos patrimonios de afectación gozan de individualidad tributaria (Ej: Fondos de
Inversión), por lo tanto todos ellos tienen la obligación de tributar en los términos que señale la
ley. Lo que resulta interesante acá es determinar ¿Quiénes no están obligados o exentos a obtener
RUT?

Los que están obligados son definidos por el artículo 4 del DFL N°3 / 1969

ARTICULO 4º.- El Servicio de Impuestos Internos proporcionará una cédula en que conste el nombre,
razón social o denominación, el número correspondiente al Rol Único Tributario y los demás
antecedentes que el Director de Impuestos Internos estime conveniente consignar en ella, a las
siguientes personas o entes:

a) Personas Jurídicas, sea que persigan o no fin de lucro.

b) Comunidades, patrimonios fiduciarios y aquellos sin titular, sociedades de hecho, asociaciones,

agrupaciones y demás entes de cualquiera especie.

c) Personas naturales, a quienes, de acuerdo a la ley no procede que se les otorgue cédula de id
entidad y desarrollen actividades para las que se encuentren legalmente habilitadas y que
sean susceptibles de generar impuestos.

A las personas naturales, que poseyendo su cédula Nacional de Identidad, soliciten el RUT para
efectuar trámites o gestiones ante los Servicios de Impuestos Internos u otros organismos se les
podrá proporcionar una cédula con los enunciados que se mencionan en el inciso primero.

Para los efectos de entregar la cédula respectiva a las personas y entes mencionados en el inciso
anterior o a quienes los representen, el Director de Impuestos Internos dictará las normas de
procedimiento que estime convenientes.
Aquellas personas y entes mencionados en el inciso primero, que habiendo sido identificados por el
Servicio de Impuestos Internos, no hayan recibido la cédula que dicho Servicio distribuya de oficio,
deberán concurrir a la Oficina respectiva de ese Servicio a fin de obtener la cédula correspondiente.

De la norma se desprende que los extranjeros NO tienen la obligación de obtener RUT, ya

que cuando obtienen su Cédula de Identidad en Chile pasan a tener RUT automáticamente.

Por lo tanto, quienes están exentos de sacar RUT Las personas naturales (RUN=RUT) [Sin
perjuicio del trámite que deben para obtener la credencial que entrega el SII]. Los turistas de paso,
Diplomáticos, Funcionarios Internacionales, etc.

La única forma de identificarse ante la autoridad tributaria es la exhibición del RUT, tal y
como lo dispone el artículo 5 del citado DFL.

ARTICULO 5º.- A los contribuyentes indicados en el inciso primero del artículo anterior que concurran
a las oficinas de Impuestos Internos con el fin de identificarse, se les proporcionará un comprobante
de petición de la cédula de Rol Único Tributario, el que hará las veces de tal cédula por un plazo
máximo de seis meses, contados desde la fecha de la petición. El Director de Impuestos Internos
podrá prorrogar la vigencia de los comprobantes de petición de Cédula de Rol Único Tributario, sea en
forma general o respecto de determinados contribuyentes, cuando razones fundadas así lo
aconsejen. La resolución que establezca estas prórrogas se comunicará a los contribuyentes y
personas o instituciones mencionadas en el artículo 10º, mediante su publicación en la forma
dispuesta en el artículo 15º del Código Tributario.

En las disposiciones precedentes el deber de colaboración se refleja en dos aspectos: Primero

en el hecho de obtener el RUT y Segundo en el hecho de exigir la exhibición del mismo de acuerdo al
artículo 10 del citado DFL(que en general se traduce en TODAS LAS PERSONAS y servicios).

ARTÍCULO 10º.- Estarán obligados a exigir la exhibición de la cédula de Rol Único Tributario del
interesado o interesados, las siguientes instituciones o funcionarios:

a) El Banco Central, el Banco del Estado, la Corporación de Fomento de la Producción y,

en general, las instituciones de crédito, ya sean fiscales, semifiscales o de
administración autónoma y los bancos comerciales, en las tramitaciones de
cualquiera solicitud de crédito o préstamos o las operaciones de carácter patrimonial
que determine el Director de Impuestos Internos, que se realicen a través de ellas.

b) Las instituciones de previsión social, en la tramitación de solicitudes de créditos o

préstamos, yotras operaciones de carácter patrimonial que señale el Director de
Impuestos Internos.

c) Las Oficinas de Identificación de la República, respecto de las personas que soliciten

pasaporte.

d) Las Aduanas de la República, respecto de las personas o empresas que efectúen

importaciones o exportaciones de mercaderías.

e) Los notarios, respecto de las escrituras públicas o instrumentos privados que se

otorguen, protocolicen o autoricen ante ellos, relativos a convenciones, actos o
contratos de carácter patrimonial, excluyéndose los testamentos, actos relativos al
 estado civil de las personas, capitulaciones matrimoniales, mandatos no
remunerados, y los demás que disponga excluir el Director.

f) Las instituciones fiscales, semifiscales y municipales, y las empresas fiscales,

semifiscales y municipales de administración autónoma, respecto de los pagos que
efectúen a quienes los hayan proveído de bienes o servicios.

g) Los habilitados de instituciones fiscales, semifiscales y municipales, y los patrones,

empleadores o pagadores, respecto de los empleados, obreros, o jubilados a quienes
deben pagar remuneraciones, pensiones, montepíos u otros beneficios similares. Esta
obligación no regirá respecto de las personas señaladas en esta letra que paguen
sueldos, salarios, pensiones, montepíos u otros beneficios previsionales de un monto
mensual igual o inferior a un sueldo vital mensual, que rija en el departamento de
Santiago para los empleados particulares de la industria y del comercio.

h) Las personas que deban retener impuestos por remuneraciones u honorarios

pagados a profesionales.

i) Los funcionarios del Servicio de Impuestos Internos, respecto de toda actuación,

gestión o solicitud, o presentación que se haga ante dicha institución, y los
funcionarios del Servicio de Tesorerías respecto de quienes soliciten el pago de
obligaciones fiscales de cualquiera especie, y en las demás actuaciones que sea
necesario presentar la cédula de Rol Único Tributario a fin de identificar al
contribuyente para su expedita atención.

j) Las demás personas, instituciones o funcionarios que determine el Director de

Impuestos Internos.

2.-INICIACIÓN DE ACTIVIDADES

Hoy en día este trámite esta unificado con la obtención de Rut y está regulado en el artículo 68
del Código Tributario.

Artículo 68.- Las personas que inicien negocios o labores susceptibles de producir rentas gravadas en
la primera y segunda categorías a que se refieren los números 1º, letras a) y b), 3º, 4º y 5º de los
artículos 20, 42 Nº 2º y 48 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, deberán presentar al Servicio, dentro
de los dos meses siguientes a aquél en que comiencen sus actividades, una declaración jurada sobre
dicha iniciación. El Director podrá, mediante normas de carácter general, eximir de presentar esta
declaración a contribuyentes o grupos de contribuyentes de escasos recursos económicos o que no
tengan la preparación necesaria para confeccionarla, o bien, para sustituir esta exigencia por otros
procedimientos que constituyan un trámite simplificado. Los contribuyentes favorecidos con esta
facultad podrán acogerse a la exención o al régimen simplificado dentro de los noventa días
siguientes a la publicación de la resolución respectiva, aun cuando no hayan cumplido
oportunamente con la obligación establecida en este artículo, no siéndoles aplicable sanción alguna
en ese caso. Sin embargo, el contribuyente beneficiado con esta eximición o sustitución podrá,
optativamente, efectuar la declaración común de iniciación de actividades a que se refiere la primera
parte de este inciso.
Igualmente el Director podrá eximir de la obligación establecida en este artículo a aquellos
contribuyentes no domiciliados ni residentes en el país, que solamente obtengan rentas de
capitales mobiliarios, sea producto de su tenencia o enajenación, o rentas de aquellas que
establezca el Servicio de Impuestos Internos mediante resolución,aun cuando estos
contribuyentes hayan designado un representante a cargo de dichas inversiones en el país.

Para los efectos de este artículo, se entenderá que se inician actividades cuando se efectúe cualquier
acto u operación que constituya elemento necesario para la determinación de los impuestos
periódicos que afecten a la actividad que se desarrollará, o que generen los referidos impuestos

La declaración inicial se hará en un formulario único proporcionado por el Servicio, que contendrá
todas las enunciaciones requeridas para el enrolamiento del contribuyente en cada uno de los
registros en que deba inscribirse. Mediante esta declaración inicial, el contribuyente cumplirá con
todas las obligaciones de inscripción que le correspondan, sin necesidad de otros trámites. Para estos
efectos, el Servicio procederá a inscribir al contribuyente inicial en todos los registros que procedan.

Los contribuyentes deberán poner en conocimiento de la Oficina del Servicio que corresponda las
modificaciones importantes de los datos y antecedentes contenidos en el formulario a que se refiere
el inciso anterior.

Esta obligación pesa sobre todos los contribuyentes que puedan, eventualmente, producir
renta gravada, que son prácticamente todas las actividades.

El plazo para iniciar actividades es de dos meses a contar del inicio efectivo de la actividad. En el
caso de las Sociedades son dos meses desde que concluye el ciclo de constitución de la Sociedad
respectiva y el tema no está exento de discusión, sobre todo en cuanto constitución e inicio efectivo
de actividades en caso de las sociedades no coincide muchas veces en la práctica.

La sanción por no cumplir con la obligación de iniciar actividades dentro del plazo legal está
regulada en el artículo 97 N° 1 del Código Tributario.

Artículo 97.- Las siguientes infracciones a las disposiciones tributarias serán sancionadas en la forma
que a continuación se indica:

1º.- El retardo u omisión en la presentación de declaraciones, informes o solicitudes de

inscripciones en roles o registros obligatorios, que no constituyan la base inmediata para la
determinación o liquidación de un impuesto, con multa de una unidad tributaria mensual a una
unidad tributaria anual.

En el ejercicio de la potestad tributaria el servicio ha entendido que en el caso de las sociedades

se cuenta el plazo efectivamente desde que concluyen todos los trámites de constitución de la
sociedad, no desde el inicio efectivo de actividades propias del giro.

A partir del año 93 el trámite de obtención de RUT e iniciación de actividades están fusionados
y su regulación está definida en la actual Circular N°31 del 01 de Junio de 2007 y por los formularios
4415 y 4416 del SII.

Cabe destacar que el inicio de actividades es un trámite presencial dentro del ciclo de vida del
contribuyente en el caso de las personas jurídicas ya que hay que demostrar, por norma
reglamentaria, el domicilio de la persona jurídica, a través de titulo de dominio, comodato,
arrendamiento, o cualquier otro título que dé cuenta de domicilio.
 En el período comprendido entre el trámite de iniciación de actividades y la llegada y entrega
posterior de la cédula por parte del servicio, se le hace entrega al titular de un comprobante escrito e
impreso similar al del Carnet de Identidad.

En el caso del régimen de constitución simplificada PYME de la Ley N° 20.170 de Febrero de

2007, pueden constituirse todas las sociedades online a través de un formulario con firma electrónica
avanzada. Si no tiene firma electrónica avanzada debe firmarse ante notario y hacer envío de la
escritura a través de Impuestos Internos quién luego lo remite a un departamento especial del
Ministerio de Economía, para efectos de su registro, por lo que en estos casos se entiende el plazo
contado desde que culmina el trámite de envío y registro en el departamento del Ministerio de
Economía (aunque en realidad el reglamento no lo aclara ni lo soluciona jurídicamente).

3.-EMISIÓN Y TIMBRAJE DE DOCUMENTOS

La obligación de emisión de documentos es otra manifestación del deber de colaboración que

tiene por objeto facilitar el control y administración (cómo, cuanto y cuando paga) del impuesto por
parte del contribuyente. Está regulada en el art 88 del Código Tributario y en el artículo 54 de la Ley
del IVA.

Los documentos bajo los cuales recae esta obligación son básicamente:

a) Facturas afectas
b) Facturas exentas/no afectas
c) Boletas
d) Notas de crédito
e) Notas de debito
f) Declaraciones juradas.

De todos los documentos enumerados precedentemente, los cinco primeros están vinculados
con la Ley del IVA, pero este hecho no significa que no tengan incidencia directa en ciertas
disposiciones de la ley de Impuesto a la Renta.

 Las facturas son, por regla general, aquellas que se emiten al proveedor.
 Las boletas son, por regla general, aquellas que se emiten al consumidor

Artículo 88.- Estarán obligadas a emitir facturas las personas que a continuación se indican, por las
transferencias que efectúen y cualquiera que sea la calidad del adquirente:

1º.- Industriales, agricultores y otras personas consideradas vendedores por la Ley

sobre Impuesto a las Ventas y Servicios; y

2º.- Importadores, distribuidores y comerciantes mayoristas.

No obstante, cuando estos contribuyentes tengan establecimientos, secciones o departamentos

destinados exclusivamente a la venta directa al consumidor, podrán emitir, en relación a dichas
transferencias, boletas en vez de facturas.
Sin perjuicio de lo dispuesto en los incisos anteriores y en la Ley sobre Impuesto a las Ventas y
Servicios, la Dirección podrá exigir el otorgamiento de facturas o boletas respecto de cualquier
ingreso, operación o transferencia que directa o indirectamente sirva de base para el cálculo de un
impuesto y que aquella determine a su juicio exclusivo, estableciendo los requisitos que estos
documentos deban reunir. Asimismo, tratándose de contribuyentes de difícil fiscalización, la Dirección
podrá exigir que la boleta la emita el beneficiario del servicio o eximir a éste de emitir dicho
documento, siempre que sustituya esta obligación con el cumplimiento de otras formalidades que
resguarden debidamente el interés fiscal y se trate de una prestación ocasional que se haga como
máximo en tres días dentro de cada semana. Por los servicios que presten los referidos
contribuyentes de difícil fiscalización, no será aplicable la retención del impuesto prevista en el
número 2 del artículo 74 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, cuando la remuneración por el total del
servicio correspondiente no exceda del 50% de una unidad tributaria mensual vigente al momento del
pago.

La Dirección determinará, en todos los casos, el monto mínimo por el cual deban emitirse las boletas.
Estos documentos deberán emitirse en el momento mismo en que se celebre el acto o se perciba el
ingreso que motiva su emisión y estarán exentos de los impuestos establecidos en la Ley sobre
Impuestos de Timbres, Estampillas y Papel Sellado.

En aquellos casos en que deba otorgarse facturas o boletas, será obligación del adquirente o
beneficiario del servicio exigirlas y retirarlas del local o establecimiento del emisor.

El SII en ejercicio de sus facultades normativas ha creado una distinción en el caso de las
boletas:

 Boleta: La normal de los casos en aquellos que expenden productos al consumidor y que se le
hace entrega a este.
 Boleta única: En aquellos casos en que existen contribuyentes de difícil fiscalización o con
escaso movimiento (Ej: Kioskos)
 Boletas de honorarios: Comprobante del pago de una prestación de profesión liberal
(Resolución Exenta N° 1414 de 27 de Octubre de 1978)

Siempre en relación con aquellas operaciones afectas al impuesto IVA se emite una factura o
boleta dependiendo del caso (Consumidor o proveedor), además, cuando se realiza alguna operación
sobre dicha factura o boleta, ya sea anularla o anotarla, se emite una nota de crédito o débito
dependiendo de la operación. La forma y reglamentación de la emisión de boletas y facturas está
regulada en el DS 55/1977 que Reglamenta la Ley de IVA.

 Es importante recordar que la Ley N° 19.983 (2005) le otorga mérito ejecutivo a las facturas y
a pesar que tributariamente no tiene gran importancia, en materia comercial si la tiene, ya
que obliga al contribuyente a emitir la factura en original y 3 copias; la última copia es
cedible; endosable y notificable para efectos de título ejecutivo. Si la factura se acepta
irrevocablemente por el deudor (de acuerdo a lo señalado en la ley referida) el vendedor
puede endosarla, y, como por sí sola tiene merito ejecutivo, a través del protesto se notifica
al deudor, quien si no opone las excepciones definidas por la Ley (las mismas que el cheque)
la factura causa ejecutoria y se inicia el procedimiento de su cobro ejecutivo.

Dentro de la obligación de emitir documentos ocurre que en algunos casos en que la ley obliga
al comprador a emitir la factura de acuerdo a lo establecido por la Ley del IVA, se produce un cambio
en el sujeto que está obligado a tributar. En el IVA, por ejemplo, el impuesto por regla general lo paga
el vendedor, pero en la realidad es el comprador quién paga ya que se cobra el producto más el IVA.
Esto produce un fenómeno que se conoce como elcontribuyente de iure (vendedor) y contribuyente
de facto (comprador), y que en algunos casos establecidos en el artículo 3 de la Ley del IVA, se
identifica al contribuyente de iure con el contribuyente de facto; son casos de contribuyentes de difícil
fiscalización, casos en que el comprador es quien emite la factura descontando el IVA de inmediato, a
través de la emisión de una factura de compra. (Ej: chatarreros, cartoneros, recolectores de frutas en
tarro, maderas, harina, carne en pie, productos hidrobiológicos [pescadores artesanales, buzos,
recolectores de mariscos] etc.).

La Ley, además de las facturas y boletas, establece otro documento llamado la guía de
despacho, que se configura o evidencia, cuando no se emite de inmediato la factura,
especialmenteen aquellos casos en que, para los efectos de trasladar la mercadería y efectuar su
entrega en otro lugar y/o en días distintos, se hace constar la recepción de la mercadería por parte del
comprador en lo que se llama guía de despacho.

Las Declaraciones Juradas: Materialmente son un formulario ofrecido por el servicio a través
del cual el contribuyente proporciona cierta información que sirve para determinar la carga tributaria
o información de terceros. Este es el caso más demostrativo del deber de colaboración, ya que
además de tener incidencia directa en la determinación del impuesto del declarante, tiene incidencia
en la determinación de la carga tributaria de terceros, por ejemplo la declaración jurada de impuesto
único a las rentas del trabajo (formulario 1812 del SII)

 Los trabajadores dependientes en Chile pagan un impuesto único de segunda categoría, a las
rentas del trabajo. Este impuesto es retenido por el empleador y pagado anualmente. Al final
de año, cada empleador debe emitir una declaración jurada que da cuenta de la información
de los trabajadores que tiene, retuvo X cantidad relativa al impuesto de dichas
remuneraciones. Esa información, que luego es cruzada con la información proporcionada
por otras personas da cuenta de una situación tributaria particular a la que el servicio puede
acceder para efectos de control y administración. Otros ejemplos son las donaciones a
partidos políticos(formulario 1830), caso de extranjeros (formulario 1850), pagadores de
honorarios(formulario 1879), los formularios 1884, 1896, 1898 dicen relación con los bancos
y el formulario1899 que dice relación con las AFP y entidades financieras administradoras de
APV, entre muchos otros.

3.1.-Los documentos no solo deben ser emitidos, sino que además deben ser timbrados: Es uno de
los pocos trámites presenciales que quedan y consiste básicamente en que deben llevarse los
documentos a las oficinas del servicio competente para que sean timbrados físicamente (facturas,
boletas, etc.).

La obligación de timbraje se encuentra consagrada en el artículo 17 del DL 3475 Ley de timbres

y estampillas.

Artículo 17.- Los impuestos establecidos en esta ley se pagarán:

1.- Por ingreso en dinero en la Tesorería, acreditándose el pago con el respectivo recibo, por
medio de un timbre fijo o mediante el empleo de máquinas impresoras, y

2.- En el caso a que se refiere el Nº 1 del artículo 15º, también podrán pagarse los impuestos
mediante el uso de estampillas.

Para los efectos de controlar el pago del impuesto, las letras de cambio y demás documentos
señalados en el Nº 3 del artículo 1º que emitan los contribuyentes a que se refiere el Nº 2 del artículo
15, deberán numerarse correlativamente, timbrarse y registrarse en el Servicio de Impuestos
Internos, sin perjuicio del cumplimiento de otros requisitos que determine el Director del citado
Servicio.

Las exigencias contenidas en el inciso anterior serán aplicables, en todo caso, a las facturas, las
cuentas o los documentos que hagan sus veces y a los libros de contabilidad.

Además de emitir la documentación, el contribuyente está obligado a mantener en su

poder los documentos, ya sea la información emitida o recibida, de acuerdo a lo dispuesto en el
artículo 17 del Código Tributario

Artículo 17.- Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad
fidedigna, salvo norma en contrario.

Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la
forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la
documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la
revisión de las declaraciones. Esta obligación se entiende sin perjuicio del derecho de los
contribuyentes de llevar contabilidad en moneda extranjera para otros fines.

El Director determinará las medidas de control a que deberán sujetarse los libros de contabilidad y las
hojas sueltas que los sustituyan en los casos contemplados en el inciso siguiente.

El Director Regional podrá autorizar la sustitución de los libros de contabilidad por hojas sueltas,
escritas a mano o en otra forma, consultando las garantías necesarias para el resguardo de los
intereses fiscales.

Sin perjuicio de los libros de contabilidad exigidos por la ley, los contribuyentes deberán llevar libros
adicionales o auxiliares que exija el Director Regional, a su juicio exclusivo, de acuerdo con las normas
que dicte para el mejor cumplimiento o fiscalización de las obligaciones tributarias.

Las anotaciones en los libros a que se refieren los incisos anteriores deberán hacerse normalmente a
medida que se desarrollan las operaciones

Tal y como la norma citada no indica un plazo durante el cual se deben conservar los
documentos nos obliga a remitirnos al artículo 200 del Código Tributario.

Artículo 200.- El Servicio podrá liquidar un impuesto,revisar cualquiera deficiencia en su

liquidación ygirar los impuestos a que hubiere lugar, dentro deltérmino de tres años contado
desde la expiración del plazo legal en que debió efectuarse el pago.

El plazo señalado en el inciso anterior será deseis años para la revisión de impuestos sujetos
adeclaración, cuando ésta no se hubiere presentado ola presentada fuere maliciosamente falsa.
Para estosefectos, constituyen impuestos sujetos a declaraciónaquellos que deban ser pagados
previa declaración delcontribuyente o del responsable del impuesto.

En los plazos señalados en los incisos anteriores y computados en la misma forma prescribirá la
acción delServicio para perseguir las sanciones pecuniarias que accedan a los impuestos
adeudados.
Los plazos anteriores se entenderán aumentados porel término de tres meses desde que se cite
alcontribuyente, de conformidad al artículo 63 o a otrasdisposiciones que establezcan el trámite
de la citaciónpara determinar o reliquidar un impuesto, respectode los impuestos derivados de las
operaciones que seindiquen determinadamente en la citación. Si se prorrogael plazo conferido al
contribuyente en la citaciónrespectiva, se entenderán igualmente aumentados, enlos mismos
términos, los plazos señalados en esteartículo.

Las acciones para perseguir las sanciones de LEY 19506carácter pecuniario y otras que no accedan
al pago de un impuesto prescribirán en tres años contados desde la fecha en que se cometió la
infracción.

Lo anterior hay que interpretarlo en dos sentidos:

1.- La misma ley establece que el servicio puede revisar períodos anteriores solo para efectos de
determinar la exactitud de las operaciones del periodo fiscalizado

2.- Hay que interpretarlo en conjunto con la normativa comercial del artículo 44 del Código de
Comercio.

Art. 44. Los comerciantes deberán conservar los librosde su giro hasta que termine de todo punto
la liquidaciónde sus negocios.

La misma obligación pesa sobre sus herederos.

De todas las disposiciones citadas se desprenden problemas prácticos que nunca han
dejado de estar vigentes en nuestro sistema, ya que deben guardarse los documentos relativos a
todos los períodos de negocios del giro, esto es, desde que se dio inicio a ellos, ya que no hay un
plazo legal fijado para cumplir con la obligación tributaria en relación con la normativa comercial
relativa a la guarda de la documentación. El problema fundamental surge de la interpretación
conjunta de las normas citadas y hasta donde se extiende la facultad fiscalizadora del servicio.

4.-OBLIGACION DE LLEVAR CONTABILIDAD.

Es una de las obligaciones más patentes en que se materializa el deber de colaboración,

incluso resaltando su carácter periférico no accesorio. En definitiva en la contabilidad se concentra
la información económica de la empresa, así como desde un punto de vista financiero los dueños
de una empresa deben recurrir a la contabilidad para obtener información de la marcha y
administrar el negocio, desde un punto de vista tributario la información proviene esencialmente
también de la contabilidad. Incluso algunos postulan que sin la contabilidad es imposible obtener
información que permita determinar cuantificadamente la obligación tributaria. La administración
tributaria no es la que lleva la contabilidad de una empresa, sino que el contribuyente, es él quien
tiene la obligación de proporcionar antecedentes a partir de los cuales se obtenga la información
para la determinación del contenido de la obligación tributaria, y la fuente base para la
información, bien sea con sentido o finalidad financiera o comercial, o con sentido tributario, es
precisamente la contabilidad. Es el propio contribuyente el obligado a levantar esa información
(nuevamente materializa el deber de colaboración). Incluso podría entenderse que, desde un
punto financiero, alguien que lleve contabilidad, por muy sencilla que sea, debe hacerlo para
mantener en marcha su negocio en óptimas condiciones, por lo que es muy difícil imaginarse un
negocio, por muy pequeño que sea, que no lleve contabilidad y no sea parte del fenómeno
contable. Por ejemplo, incluso un profesional común y corriente suma sus boletas y calcula sus
gastos para el período mensual siguiente. Así como es importante para el sentido comercial, la
información contable es indispensable para determinar la obligación tributaria, es esencial.

Es tal su importancia, que el propio Servicio de Impuestos Internos la ha definido,

reconociendo su relevancia, en los siguientes términos:

Conjunto de elementos materiales que permiten el registro, acumulación y entrega de la

información de los hechos económicos realizados por la empresa, como son los libros de
contabilidad, registros y comprobantes, y el conjunto de principios, normas y procedimientos
para efectuar dicho registro, como son los sistemas jornalizador, centralizador, de diario
múltiple, tabular o transcriptivo.

 La definición citada proviene del ejercicio de la potestad normativas del servicio.

La contabilidad, entendida como conjunto de información, tiene una doble relevancia

como se dijo, es crucial en ambos sentidos, por sencilla q sea la información o por pequeño que
sea el negocio. Ocurre que el fenómeno comercial o financiero no va de la mano con el fenómeno
jurídico tributario, y esto se denota particularmente en materia de contabilidad. La información
contable debe ser llevada en forma uniforme y universal, para que permita demostrárselo a
terceros, lo que es esencial. Por eso es relevante destacar que la contabilidad responda a
principios de carácter universal, y no es razonable que la contabilidad se lleve en forma dispar, lo
razonable es que se lleve uniformemente de acuerdo a normas técnicas de aplicación universal.

Estas normas técnicas que regulan la contabilidad se denominan PRACTICASCONTABLES

DE GENERAL ACEPTACIÓN (PCGA). Tradicionalmente, universalmente, la técnica contable se
regula por ciertas prácticas y normas técnicas que son comunes para todo tipo de negocios o giros
determinados en todas las latitudes mundiales por Ej: El principio de partida doble (T). En virtud de
esta técnica la contabilidad debe reconocer el origen y destino de un fondo determinado, nada
debe desaparecer, todo debe ser registrado en alguna parte.

El objetivo final es que la contabilidad indique el camino del flujo de un ingreso

determinado, de donde vino, hacia donde se fue, como se gastó, donde se gastó. En los asientos
contables se señala de dónde provino una cantidad determinada y hacia donde fue esa cantidad
para ser gastada. (Por Ej: saco 500 de la partida de banco y los muevo hacia la partida de
acreedores).

En Chile los principios técnicos contables de general aceptación están recogidos en un

documento que se llama Boletín Técnico N°1 del Colegio de Contadores, en el que se da cuenta de
todos los principios que se aplican en nuestro sistema. Lo importante es entender que el
fenómeno económico avanza más rápido. En el mundo económico financiero, en general, los
principios contables evolucionan de igual manera, por lo que hoy en día nos encontramos en una
encrucijada en que las empresas (todas) se están cambiando de este tradicional sistema, a la
aplicación de las llamadasNormas Internacionales de Información Financiera (NIIF) que han sido
recogidas por la SVS pero no por la autoridad tributaria aun. Estas normas han constituido una
revolución en las prácticas contables mundiales. El eje central de hacer la precisión sobre este
tema, es que así como la contabilidad sirve para la toma de decisiones financiero comerciales,
también lo hace para la determinación de la obligación tributaria, pero debido a este desfase de la
evolución de las PCGA, en que las empresas van adoptando nuevas reglas técnicas, entre ellas las
NIIF, desde un punto de vista tributario, se siguen aplicando los PCGA, y esto tiene como
consecuencia que progresivamente se está empujando a las empresas a llevar una doble
contabilidad; una para efectos financieros y otra enteramente paralela para efectos tributarios, ya
que los principios y normas a los que responde una son distintos a los que responden a la otra. De
manera que este fenómeno, en vez de converger produce el fenómeno de la divergencia contable
entre ambas.

La contabilidad tiene por lo tanto una gran relevancia desde el punto de vista de la
obtención de la información para la determinación de la obligación tributaria, pero
adicionalmente, la relevancia de la contabilidad en materia tributaria no está dada solamente para
efectos de control del cumplimiento de la obligación sino que está dada para EFECTOS
PROBATORIOS. De tal manera que su importancia es dual: Desde el cumplimiento, y de la prueba
de la obligación.

Adquieren relevancia las obligaciones del comerciante dispuestas en el Código de

Comercio cuando en materia tributaria, específicamente en lo relativo al cumplimiento de la
obligación tributaria, se prueban a través de la contabilidad. El contribuyente está obligado a llevar
contabilidad, no solo como una carga porque es una obligación periférica de control, sino que lo
obliga porque debe PROBAR, desde un punto de vista jurídico, el cumplimiento de la obligación
tributaria a la que está obligado. En conjunto con la obligación de llevar la contabilidad, el
contribuyente además tiene una enorme ventaja desde el punto de vista probatorio, ya que puede
hacer valer en instancias jurídico administrativas o judiciales, su propia prueba, pre-constituida,
sus propios libros de contabilidad. En general en materia de derecho común, la prueba pre
constituida está vedada, pero en materia tributaria la regla general es inversa, y se dispone que lo
que se prefiere es la prueba pre constituida, no porque sea tal, sino porque es una prueba de
carácter contable.

Cuando se dice que la contabilidad es una carga y un beneficio para el contribuyente

estamos diciendo esto:

Desde una perspectiva tributaria, llevar contabilidad es una obligación periférica que
debe ser cumplida acorde a las normas establecidas, y además debe ser probada cuando se le
exija, pero también puedo valerme de esa prueba que yo mismo fabriqué en una instancia
administrativa o judicial, lo que permite mantener esa tranquilidad para el contribuyente
cuando lleva bien sus libros, porque el legislador tributario prefiere como prueba, precisamente,
la prueba contable.

Por la inversa, esto también conlleva una sanción. El contribuyente obligado a llevar
contabilidad no puede acreditar el cumplimiento de su obligación sino es por medio de la
actividad contable que él mismo realizó. Esto es tan grave, jurídicamente hablando, que llega al
punto de decir que si no se lleva contabilidad o es rechazada desde un punto de vista legal, ya
no se tiene posibilidad de acreditar el cumplimiento de la obligación tributaria. Sin contabilidad,
no hay prueba. Aquí es donde se justifica el inmenso beneficio que tiene el contribuyente al
poder aprovecharse de su prueba producida, ya que la sanción establecida es bastante severa.

Lo anterior es recogido por el legislador en el inciso primero del artículo 17 del Código
Tributario.

Artículo 17.- Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad
fidedigna, salvo norma en contrario.
Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la
forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la
documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la
revisión de las declaraciones. Esta obligación se entiende sin perjuicio del derecho de los
contribuyentes de llevar contabilidad en moneda extranjera para otros fines.

El Director determinará las medidas de control a que deberán sujetarse los libros de contabilidad y las
hojas sueltas que los sustituyan en los casos contemplados en el inciso siguiente.

El Director Regional podrá autorizar la sustitución de los libros de contabilidad por hojas sueltas,
escritas a mano o en otra forma, consultando las garantías necesarias para el resguardo de los
intereses fiscales.

Sin perjuicio de los libros de contabilidad exigidos por la ley, los contribuyentes deberán llevar libros
adicionales o auxiliares que exija el Director Regional, a su juicio exclusivo, de acuerdo con las normas
que dicte para el mejor cumplimiento o fiscalización de las obligaciones tributarias.

Las anotaciones en los libros a que se refieren los incisos anteriores deberán hacerse normalmente a
medida que se desarrollan las operaciones.

Lo anterior dispone claramente quiénes y cómo deben acreditar el cumplimiento de su

obligación tributaria. Pero para su comprensión cabal se debe interpretar en conjunto con el
artículo 21 del Código Tributario.

Artículo 21.- Corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros
medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus
declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para
el cálculo del impuesto.

El Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el

contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte, a menos que esas declaraciones,
documentos, libros o antecedentes no sean fidedignos. En tal caso, el Servicio, previos los trámites
establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones o reliquidaciones que procedan,
tasando la base imponible con los antecedentes que obren en su poder. Para obtener que se anule o
modifique la liquidación o reliquidación, el contribuyente deberá desvirtuar con pruebas suficientes
las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero.

Esta norma es esencial o crucial para la prueba de la obligación tributaria, ya que

determina el onusprobandi y se refiere además, sobre el mérito probatorio de la prueba ofrecida
para tal efecto.

¿Sobre quién recae la carga de probar el cumplimiento y con que lo prueba? Sobre todas
aquellas personas que no estén exentas de la obligación de probar.

El artículo 21 hace referencia que el medio de prueba fundamental y obligatorio es la

contabilidad, y el servicio no puede prescindir de los antecedentes y declaraciones presentados a
través de ella. El alcance de la norma es que el servicio (o la instancia jurisdiccional) no puede
dejar de considerar el elemento probatorio presentado por el contribuyente en su
contabilidad.Esto no significa que el servicio, o la instancia correspondiente, deba estarse
forzosamente al mérito de esa prueba, sino que para rechazarla debe declararla no fidedigna. En
ese caso, se invierte la carga de la prueba y le corresponde nuevamente al contribuyente acreditar
que su contabilidad es fidedigna, para desvirtuar la causal de impugnación de su contabilidad
presentada, todo de acuerdo a las normas del procedimiento general de reclamación.

Lo anterior debe ser complementado con el artículo 68 de la Ley de Impuesto a la Renta.

Artículo 68.- Los contribuyentes no estarán obligados a llevar contabilidad alguna para acreditar las
rentas clasificadas en el Nº 2 del artículo 20, y en el artículo 22, excepto en la situación prevista en el
último inciso del artículo 26, en el artículo 34 y en el Nº 1 del artículo 42, sin perjuicio de los libros
auxiliares u otros registros especiales que exijan otras leyes o el Director Nacional. Con todo, estos
contribuyentes deberán llevar un registro o libros de ingresos diarios, cuando estén sometidos al
sistema de pagos provisionales en base a sus ingresos brutos.

Asimismo el director podrá liberar de la obligación de llevar contabilidad a aquellos contribuyentes

no domiciliados ni residentes en el país, que solamente obtengan renta producto de la tenencia o
enajenación de capitales mobiliarios o rentas de aquellas que establezca el Servicio de Impuestos
Internos mediante resolución,aun cuando estos contribuyentes hayan designado un representante
a cargo de sus inversiones en el país. En ejercicio de esta facultad el Director podrá exigir que la
persona a cargo de las inversiones en el país lleve un libro de ingresos y egresos.

Sin embargo, los contribuyentes que declaren en la forma establecida en el inciso final del artículo 50,
no estarán obligados a llevar contabilidad y ningún otro registro o libro de ingresos diarios.

Los siguientes contribuyentes estarán facultados para llevar una contabilidad simplificada:

a) Los contribuyentes de la Primera Categoría del Título II que, a juicio exclusivo de la Dirección
Regional, tengan un escaso movimiento, capitales pequeños en relación al giro de que se trate, poca
instrucción o se encuentren en cualquiera otra circunstancia excepcional. A estos contribuyentes la
Dirección Regional podrá exigirles una planilla con detalle cronológico de las entradas y un detalle
aceptable de los gastos. La Dirección Regional podrá cambiar el sistema aplicable a estos
contribuyentes, pero dicha modificación regirá a contar del año calendario o comercial siguiente.

b) Los contribuyentes que obtengan rentas clasificadas en la Segunda Categoría del Título II, de
acuerdo con el Nº 2 del artículo 42, con excepción de las sociedades de profesionales y de los
acogidos a las disposiciones del inciso final del artículo 50, podrán llevar respecto de esas rentas un
solo libro de entradas y gastos en el que se practicará un resumen anual de las entradas y gastos.

Los demás contribuyentes no indicados en los incisos anteriores deberán llevar contabilidad completa
o un solo libro si la Dirección Regional así lo autoriza.

En conclusión, quienes están obligados a llevar contabilidad completa son todos aquellos
que no están exentos en virtud del artículo 68 de la Ley de Impuesto a la Renta.

En relación con el mérito probatorio de la prueba contable es necesario analizar el artículo

132 inciso penúltimo del Código Tributario.

Artículo 132 inciso penúltimo del Código Tributario:

No obstante lo anterior, los actos o contratos solemnes sólo podrán ser acreditados por
medio de la solemnidad prevista por la ley. En aquellos casos en que la ley requiera probar
mediante contabilidad fidedigna, el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad.
 En síntesis: el artículo 21 del Código Tributario dispone en general ciertas características
del valor probatorio frente a la autoridad administrativa, el artículo 132 del Código Tributario
habla del valor probatorio en instancia judicial. Pero el problema que plantea esta norma es que
señala que el juez deberá ponderar preferentemente dicha contabilidad, lo que quiere decir es
que, de acuerdo a las reglas generales la obligación tributaria se prueba mediante la contabilidad,
salvo los casos exceptuados del artículo 68 de la LIR, por tanto,la interpretación que debemos
abordar, es que entre dos pruebas contradictorias se debe preferir la contabilidad, sin embargo,
quien siempre impugna la contabilidad será el servicio, entonces, cuando el contribuyente lleva
correctamente su contabilidad, la autoridad tributaria no puede prescindir de ella de acuerdo al
artículo 21 del Código Tributario, pero si esta contabilidad es impugnada, el juez debe preferirla en
cuanto valor probatorio para acreditar el cumplimiento de su obligación. Aquí es donde se da
cuenta de la importancia esencial o crucial de la prueba contable en general. Si, eventualmente,
resulta que de la contabilidad surge algo adverso para el contribuyente, debemos concluir
necesariamente que esta norma no hace más que reconocer el principio del artículo 39 del Código
de Comercio, que es absolutamente aplicable en materia tributaria.

Art. 39. La fe de los libros es indivisible, y ellitigante que aceptare en lo favorable los asientos de
loslibros de su contendor, estará obligado a pasar por todasla enunciaciones adversas que ellos
contengan.

4.1.- CLASIFICACIÓN DE LA CONTABILIDAD

Del conjunto de la normativa citada en el acápite anterior podemos clasificar la contabilidad

de la siguiente forma:

1. Contabilidad completa y contabilidad simplificada:

a) Completa: Es aquella que comprende todos los libros de que trata el Código de Comercio
en su artículo 25.

Art. 25. Todo comerciante está obligado a llevar para su contabilidad y correspondencia:
1° El libro diario;
2° El libro mayor o de cuentas corrientes;
3° El libro de balances;
4° El libro copiador de cartas.

En la práctica los libros en los que se centraliza la contabilidad son el libro mayor y el de
balances, que son obligatorios.

b) Simplificada:Es aquella que mediante autorización administrativa expresa permite al

contribuyente llevar un libro único de contabilidad. Esto sin perjuicio de los libros
auxiliares dentro de los cuales se encuentran dos que son los más relevantes: El libro de
compraventas (Artículo 59 de la Ley de IVA) y el de remuneraciones (que es exigencia
laboral más que tributaria, sin perjuicio de su importancia a la hora de determinación del
tributo).

Artículo 59.- Los vendedores y prestadores de servicios afectos a los impuestos de los Títulos II y III,
con excepción de los que tributen de acuerdo con el Párrafo 7º del Título II, deberán llevar los libros
especiales que determine el Reglamento, y registrar en ellos todas sus operaciones de compras,
ventas y servicios utilizados y prestados. El Reglamento señalará, además, las especificaciones que
deberán contener los libros mencionados.

El régimen de contabilidad simplificada se encuentra en el artículo 68 de la Ley de

Impuesto a la Renta (leerlo). Por regla general este tipo de contabilidad se le permite a
contribuyentes pequeños o profesionales, que por autorización del Director Regional se les
otorga dicha posibilidad. Ej: Kioskos.-

2. Contabilidad Fidedigna y No Fidedigna

El hecho de calificarse como no fidedigna una contabilidad puede acarrear como

consecuencia que el contribuyente no pueda probar el cumplimiento de su obligación,
como se revisó anteriormente, por lo que no es una clasificación meramente semántica.

a) Contabilidad Fidedigna: Está definida en el DS N° 484 de Agosto de 1980 como

“aquella que se ajusta a las normas reglamentarias y legales vigentes, y que registra
fiel, cronológicamente, por su monto exacto las operaciones, ingresos, desembolsos,
inversiones y existencia de bienes relativos a la actividad del contribuyente que dan
origen a las rentas efectivas que la ley obliga a declarar.”

La norma legal citada no es muy abundante en reglamentar la forma en que se debe llevar
la contabilidad, sino que más bien ha sido la autoridad tributaria, en ejercicio de su potestad
normativa, la que ha ido dando forma a la reglamentación que dice relación de cómo se debe
llevar la contabilidad para que esta sea calificada como fidedigna para acreditar el cumplimiento
de la obligación tributaria por parte del contribuyente, además, de que sirva para los efectos de
control y administración propios de la autoridad. En este sentido la ley lo que señala son seis
principios para entender que una contabilidad es fidedigna:

a.1) Prácticas contables de general aceptación (no lo dice así expresamente, sino que lo
que dispone es que deben ajustarse a prácticas contables adecuadas) La interpretación
administrativa así lo ha definido, debido a la uniformidad y universalidad del uso de estas
normas técnicas.

a.2) Los libros deben ser timbrados (DL 3475/1980 Ley de Timbres y Estampillas). En los
casos de contabilidad digital, no cualquier software sirve para llevar contabilidad
fidedigna, sino sólo aquellos que están licenciados por el propio servicio; y cuando se
imprime el respaldo material de ese software las hojas deben ser timbradas por el servicio
competente.

a.3) Deben ser registradas con orden cronológico.

a.4) Debe llevarse en moneda nacional y en lengua castellana, salvo autorización expresa
en contrario.

a.5) Debe seguir un Plan de Cuentas que es definido libremente por el contribuyente, salvo
algunas cuentas determinadas como por ejemplo la cuenta de corrección monetaria que
debe seguir cierta reglamentación previamente esteblecida.
 a.6) Debe contar con la documentación que respalde sus asientos (boletas, facturas, notas,
liquidaciones de sueldo, imposiciones, etc.)

Al respecto, hay que hacer el alcance propio de las normas contenidas en los artículos 31 y
32 del Código de Comercio, que disponen para efectos de llevar contabilidad fidedigna:

Art. 31. Se prohíbe a los comerciantes:

1° Alterar en los asientos el orden y fecha de las operaciones descritas;

2° Dejar blancos en el cuerpo de los asientos o a continuación de ellos;
3° Hacer interlineaciones, raspaduras o enmiendas en los mismos asientos;
4° Borrar los asientos o parte de ellos;
5° Arrancar hojas, alterar la encuardenación y foliatura y mutilar alguna parte de los libros.

Art. 32. Los errores y omisiones que se cometieren al formar un asiento se salvarán en otro nuevo
en la fecha en que se notare la falta.

Todo lo anterior, en materia de contabilidad y la forma de llevarla lo recoge el legislador

tributario en los artículos 16, 17 y 18 del Código Tributario:

Artículo 16.- En los casos en que la ley exija llevar contabilidad, los contribuyentes deberán ajustar los
sistemas de ésta y los de confección de inventarios a prácticas contables adecuadas, que reflejen
claramente el movimiento y resultado de sus negocios.

Cuando sea necesario practicar un nuevo inventario para determinar la renta de un contribuyente, el
Director Regional dispondrá que se efectúe de acuerdo a las exigencias que él mismo determine,
tendiente a reflejar la verdadera renta bruta o líquida.

Salvo disposición expresa en contrario, los ingresos y rentas tributables serán determinados según el
sistema contable que haya servido regularmente al contribuyente para computar su renta de acuerdo
con sus libros de contabilidad.

Sin embargo, si el contribuyente no hubiere seguido un sistema generalmente reconocido o si el

sistema adoptado no refleja adecuadamente sus ingresos o su renta tributables, ellos serán
determinados de acuerdo con un sistema que refleje claramente la renta líquida, incluyendo la
distribución y asignación de ingresos, rentas, deducciones y rebajas del comercio, la industria o los
negocios que se poseen o controlen por el contribuyente.

No obstante el contribuyente que explote más de un negocio, comercio o industria, de diversa

naturaleza, al calcular su renta líquida podrá usar diferentes sistemas de contabilidad para cada uno
de tales negocios, comercios o industrias.

No es permitido a los contribuyentes cambiar el sistema de su contabilidad, que haya servido de base
para el cálculo de su renta de acuerdo con sus libros, sin aprobación del Director Regional.

Los balances deberán comprender un período de doce meses, salvo en los casos de término de giro,
del primer ejercicio del contribuyente o de aquél en que opere por primera vez la autorización del
cambio de fecha del balance.
Los balances deberán practicarse al 31 de Diciembre de cada año. Sin embargo, el Director Regional, a
su juicio exclusivo, podrá autorizar en casos particulares que el balance se practique el 30 de Junio.

Sin perjuicio de las normas sobre imputación de rentas, el monto de un ingreso o de cualquier rubro
de la renta deberá ser contabilizado en el año que se devengue.

El monto de toda deducción o rebaja permitida u otorgada por la ley deberá ser deducido en el año
en que le corresponda, de acuerdo con el sistema de contabilidad seguido por el contribuyente para
computar su renta líquida.

El Director Regional dispondrá, a su juicio exclusivo, la aplicación de las normas a que se refiere este
artículo.

Artículo 17.- Toda persona que deba acreditar la renta efectiva, lo hará mediante contabilidad
fidedigna, salvo norma en contrario.

Los libros de contabilidad deberán ser llevados en lengua castellana y sus valores expresarse en la
forma señalada en el artículo 18, debiendo ser conservados por los contribuyentes, junto con la
documentación correspondiente, mientras esté pendiente el plazo que tiene el Servicio para la
revisión de las declaraciones. Esta obligación se entiende sin perjuicio del derecho de los
contribuyentes de llevar contabilidad en moneda extranjera para otros fines.

El Director determinará las medidas de control a que deberán sujetarse los libros de contabilidad y las
hojas sueltas que los sustituyan en los casos contemplados en el inciso siguiente.

El Director Regional podrá autorizar la sustitución de los libros de contabilidad por hojas sueltas,
escritas a mano o en otra forma, consultando las garantías necesarias para el resguardo de los
intereses fiscales.

Sin perjuicio de los libros de contabilidad exigidos por la ley, los contribuyentes deberán llevar libros
adicionales o auxiliares que exija el Director Regional, a su juicio exclusivo, de acuerdo con las normas
que dicte para el mejor cumplimiento o fiscalización de las obligaciones tributarias.

Las anotaciones en los libros a que se refieren los incisos anteriores deberán hacerse normalmente a
medida que se desarrollan las operaciones.

Artículo 18.-Establécense para todos los efectos tributarios, las siguientes reglas para llevar la
contabilidad, presentar las declaraciones de impuestos y efectuar su pago:

1) Los contribuyentes llevarán contabilidad, presentarán sus declaraciones y pagarán los

impuestos que correspondan, en moneda nacional.

2) No obstante lo anterior, el Servicio podrá autorizar, por resolución fundada, que determinados
contribuyentes o grupos de contribuyentes lleven su contabilidad en moneda extranjera, en los
siguientes casos:

a) Cuando la naturaleza, volumen, habitualidad u otras características de sus operaciones de

comercio exterior en moneda extranjera lo justifique.
 b) Cuando su capital se haya aportado desde el extranjero o sus deudas se hayan contraído
con el exterior mayoritariamente en moneda extranjera.

c) Cuando una determinada moneda extranjera influya de manera fundamental en los

precios de los bienes o servicios propios del giro del contribuyente.

d) Cuando el contribuyente sea una sociedad filial o establecimiento permanente de otra

sociedad o empresa que determine sus resultados para fines tributarios en moneda extranjera,
siempre que sus actividades se lleven a cabo sin un grado significativo de autonomía o como una
extensión de las actividades de la matriz o empresa.

Dicha autorización regirá desde el primer ejercicio del contribuyente, cuando éste lo solicite en la
declaración a que se refiere el artículo 68, o a partir del año comercial siguiente a la fecha de
presentación de la solicitud, en los demás casos.

Los contribuyentes que se acojan a lo dispuesto en este numeral deberán llevar su contabilidad de
la forma autorizada por a lo menos dos años comerciales consecutivos, pudiendo solicitar su
exclusión de dicho régimen, para los años comerciales siguientes al vencimiento del referido
período de dos años. Dicha solicitud deberá ser presentada hasta el último día hábil del mes de
octubre de cada año. La resolución que se pronuncie sobre esta solicitud regirá a partir del año
comercial siguiente al de la presentación y respecto de los impuestos que corresponda pagar por
ese año comercial y los siguientes.

El Servicio podrá revocar, por resolución fundada, las autorizaciones a que se refiere este número,
cuando los respectivos contribuyentes dejen de encontrarse en los casos establecidos en él. La
revocación regirá a contar del año comercial siguiente a la notificación de la resolución respectiva
al contribuyente, a partir del cual deberá llevarse la contabilidad en moneda nacional.

Esta autorización será otorgada siempre que, además de cumplirse con las causales contempladas
por este número, en virtud de ella no se disminuya o desvirtúe la base sobre la cual deban pagarse
los impuestos.

3) Asimismo, el Servicio estará facultado para:

a) Autorizar que los contribuyentes a que se refiere el número 2), declaren todos o algunos
de los impuestos que les afecten en la moneda extranjera en que llevan su contabilidad. En este
caso, el pago de dichos impuestos deberá efectuarse en moneda nacional, de acuerdo al tipo de
cambio vigente a la fecha del pago.

b) Autorizar que determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes paguen todos o

algunos de los impuestos, reajustes, intereses y multas, que les afecten en moneda extranjera.
Tratándose de contribuyentes que declaren dichos impuestos en moneda nacional, el pago en
moneda extranjera deberá efectuarse de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha del pago.

No se aplicará lo dispuesto en el inciso primero del artículo 53 a los contribuyentes autorizados a

declarar determinados impuestos en moneda extranjera, respecto de los impuestos comprendidos
en dicha autorización.

El Tesorero General de la República podrá exigir o autorizar que los contribuyentes sin domicilio ni
residencia en Chile paguen en moneda extranjera el impuesto establecido por la ley N° 17.235, y
en su caso los reajustes, intereses y multas que sean aplicables. También podrá exigir o autorizar
el pago en moneda extranjera de los impuestos u otras obligaciones fiscales, que no sean de
competencia del Servicio de Impuestos Internos, y de las obligaciones municipales recaudadas o
cobradas por la Tesorería. Las obligaciones a que se refiere este inciso deberán cumplirse en
moneda extranjera aplicando el tipo de cambio vigente a la fecha del pago.

Con todo, el Servicio podrá exigir a los contribuyentes autorizados en conformidad al número 2), el
pago de determinados impuestos en la misma moneda en que lleven su contabilidad. También
podrá exigir a determinados contribuyentes o grupos de contribuyentes el pago de los impuestos
en la misma moneda en que obtengan los ingresos o realicen las operaciones gravadas.

Las resoluciones que se dicten en conformidad a este número determinarán, según corresponda,
el período tributario a contar del cual el contribuyente quedará obligado a declarar y, o pagar sus
impuestos y recargos conforme a la exigencia o autorización respectiva, la moneda extranjera en
que se exija o autorice la declaración y, o el pago y los impuestos u obligaciones fiscales o
municipales a que una u otra se extiendan.

En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad, declaren y paguen determinados

impuestos en moneda extranjera, conforme a este número, el Servicio practicará la liquidación y, o
el giro de dichos impuestos y los recargos que correspondan en la respectiva moneda extranjera.
En cuanto sea aplicable, los recargos establecidos en moneda nacional se convertirán a moneda
extranjera de acuerdo al tipo de cambio vigente a la fecha de la liquidación y, o giro.

En el caso de los contribuyentes que lleven su contabilidad y declaren determinados impuestos en

moneda extranjera pero deban pagarlos en moneda nacional, sin perjuicio de que los impuestos y
recargos se determinarán en la respectiva moneda extranjera, el giro se expresará en moneda
nacional, según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro.

Respecto de aquellos contribuyentes a quienes se exija o autorice sólo el pago de determinados

impuestos en moneda extranjera, sin perjuicio de que los impuestos y recargos que correspondan
se determinarán en moneda nacional, el giro respectivo se expresará en la moneda extranjera
autorizada o exigida según el tipo de cambio vigente a la fecha del giro.

En los casos en que el impuesto haya debido pagarse en moneda extranjera, las multas
establecidas por el inciso primero del número 2° y por el número 11 del artículo 97, se
determinarán en la misma moneda extranjera en que debió efectuarse dicho pago.

El Servicio o el Tesorero General de la República, según corresponda, podrán revocar, por

resolución fundada, las exigencias o autorizaciones a que se refiere este numeral, cuando
hubiesen cambiado las características de los respectivos contribuyentes que las han motivado. La
revocación regirá respecto de las cantidades que deban pagarse a partir del período siguiente a la
notificación al contribuyente de la resolución respectiva.

Con todo, el Servicio o el Tesorero General de la República, en su caso, sólo podrán exigir o
autorizar la declaración y, o el pago de determinados impuestos en las monedas extranjeras
respectivas, cuando con motivo de dichas autorizaciones o exigencias no se afecte la
administración financiera del Estado. Esta circunstancia deberá ser calificada mediante
resoluciones de carácter general por la Dirección de Presupuestos del Ministerio de Hacienda.

4) En caso que de conformidad a este artículo se hubieren pagado los impuestos en cualesquiera
de las monedas extranjeras autorizadas, las devoluciones que se efectúen en cumplimiento de los
fallos de los reclamos que se interpongan de conformidad a los artículos 123 y siguientes, como las
que se dispongan de acuerdo al artículo 126, se llevarán a cabo en la moneda extranjera en que se
hubieren pagado, si así lo solicitare el interesado. De igual forma se deberá proceder en aquellos
casos en que, habiéndose pagado los impuestos u otras obligaciones fiscales o municipales en
moneda extranjera, se ordene la devolución de los mismos en virtud de lo establecido en otras
disposiciones legales. Cuando el contribuyente no solicite la devolución de los tributos u otras
obligaciones fiscales o municipales, en moneda extranjera, éstos serán devueltos en moneda
nacional considerando el tipo de cambio vigente a la fecha de la resolución respectiva.

Para estos efectos no se aplicará reajuste alguno que se calcule sobre la base de la variación del
Índice de Precios al Consumidor.

5) Para los fines de lo dispuesto en este artículo, se considerará moneda extranjera cualquiera de
aquellas cuyo tipo de cambio y paridad es fijado por el Banco Central de Chile para efectos del
número 6. del Capítulo I del Compendio de Normas de Cambios Internacionales o el que dicho
Banco establezca en su reemplazo. Cuando corresponda determinar la relación de cambio de la
moneda nacional a una determinada moneda extranjera y viceversa, se considerará como tipo de
cambio, el valor informado para la fecha respectiva por el Banco Central de Chile de acuerdo a la
norma mencionada.

b) Contabilidad No Fidedigna: Cuando no cumple con las normas legales y reglamentarias.