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AUDITORÍA TRIBUTARIA

Mg. Merlin Lazo P.

PROESAD
Título : AUDITORÍA TRIBUTARIA
Autor: Mg. Merlin Lazo P.

Diseño interior: Editha Bravo Sánchez


Diseño de tapa: Edward Alarcón Rojas

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IMPRESO EN EL PERÚ
PRINTED IN PERU
Presentación

El presente manual ha sido preparado especialmente para los alumnos, como un ma-
terial autoeducativo, que debe servir para afianzar los conocimientos y desarrollar
las habilidades y destrezas de aquellos que quieren tener un mayor conocimiento
en materia tributaria, ya sea como consultor tributario o auditor tributario

El desarrollo del presente manual de Auditoría Tributaria comprende el análisis


del sistema tributario peruano, busca que sea una guía práctica, a fin de conocer
cuáles son los métodos y mecanismos que utiliza la administración tributaria en la
determinación de las obligaciones tributarias.

Mg. Merlin Lazo P.


ÍNDICE

SESIÓN N.º 1 LA AUDITORÍA TRIBUTARIA .............................................................. 15


1.1. DEFINICIÓN......................................................................................................... 15
1.2. OBJETIVOS........................................................................................................... 15
1.3. TIPOS................................................................................................................... 16
1.4. PROYECTO DE LEY DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA........................................ 16
1.5. ETAPAS................................................................................................................ 18
1.6. EL PODER TRIBUTARIO...................................................................................... 19
AUTOEVALUACIÓN....................................................................................................... 21

SESIÓN N.º 2 FACULTAD DE RECAUDACIÓN.............................................................23


2.1. DEFINICIÓN.........................................................................................................23
2.2. EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA..............................................23
2.3. LA ORDEN DE PAGO...........................................................................................24
2.4. LA RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN.............................................................25
2.5. RESOLUCIÓN DE MULTA....................................................................................26
2.6. INTERESES MORATORIOS..................................................................................26
2.7. LA COBRANZA COACTIVA.................................................................................27
2.8. LA EXTINCIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA......................................................29

SESIÓN N.º 3 FACULTAD SANCIONADORA...............................................................33


3.1. DEFINICIÓN......................................................................................................... 33
3.2. PRINCIPIOS DE LA FACULTAD SANCIONADORA.............................................34
3.3. TIPOS DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS..........................................................34
3.4. TIPOS DE SANCIONES........................................................................................34
3.5. RÉGIMEN DE GRADUALIDAD............................................................................36
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................38
SESIÓN N.º 4 REGLAMENTO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN
DE LA SUNAT..................................................................................... 41
4.1. REGLAMENTO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT...... 41
4.2. PROCEDIMIENTO SUNAT................................................................................... 41
4.3. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN............................................42
4.4. DOCUMENTACIÓN QUE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA EMITE
EN UN PROCESO DE FISCALIZACIÓN................................................................43
4.5. LAS CARTAS EMITIDAS POR LA SUNAT...........................................................43
4.6. EL REQUERIMIENTO...........................................................................................43
4.7. ACTAS..................................................................................................................45
4.8. EL RESULTADO DEL REQUERIMIENTO..............................................................45

SESIÓN N.º 5 PRESUNCIONES EN LA FISCALIZACIÓN TRIBUTARIA..........................47


5.1. PRESUNCIONES EN LA DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA.47

SESIÓN N.º 6 CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO..............................................53


6.1. DEFINICIÓN......................................................................................................... 53
6.2. FINALIDAD.......................................................................................................... 53
6.3. APLICACIÓN........................................................................................................ 53
6.4. ELABORACIÓN DEL CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO.........................54
6.5. MODELO DEL CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO...................................54
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................58

SESIÓN N.º 7 PAPELES DE TRABAJO EN AUDITORÍA INDEPENDIENTE......................59


7.1. CUESTIONES PREVIAS........................................................................................59
7.2. DEFINICIÓN.........................................................................................................59
7.3. OBJETIVOS...........................................................................................................59
7.4. CARACTERÍSTICAS..............................................................................................60
7.5. CONTENIDO DE LOS PAPELES DE TRABAJO....................................................60
7.6. ESTRUCTURA Y ORGANIZACIÓN...................................................................... 61
7.7. LEGAJO DE PLANIFICACIÓN..............................................................................62
7.8. LEGAJO DE INFORMACIÓN CORRIENTE...........................................................63
7.9. LEGAJO DE RESUMEN DE AUDITORÍA..............................................................65
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................66

SESIÓN N.º 8 PLANEAMIENTO DE LA AUDITORÍA INDEPENDIENTE.........................67


8.1. DEFINICIÓN.........................................................................................................67
8.2. IMPORTANCIA DE LA PLANIFICACIÓN..............................................................67
8.3. OBJETIVOS...........................................................................................................68
8.4. FASES...................................................................................................................68
AUTOEVALUACIÓN....................................................................................................... 71

SESIÓN N.º 9 INFORME DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE...............73


9.1. ENUNCIADO........................................................................................................ 73
9.2. MODELO.............................................................................................................. 73
AUTOEVALUACIÓN....................................................................................................... 75

SESIÓN N.º 10 EJECUCIÓN DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE - PARTE 1... 77


10.1. CAJA Y BANCOS................................................................................................. 77
10.2. EXISTENCIAS.......................................................................................................78
10.3. CARGAS DIFERIDAS...........................................................................................78
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................79

SESIÓN N.º 11 EJECUCIÓN DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE - PARTE 2.... 81


11.1. ACTIVO FIJO Y DEPRECIACIÓN.......................................................................... 81
11.2. INTANGIBLES......................................................................................................82
11.3. INVERSIONES......................................................................................................83
11.4. TRIBUTOS POR PAGAR......................................................................................83
11.5. OTRAS CUENTAS DEL PASIVO CORRIENTE......................................................84
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................85

SESIÓN N.º 12 EJECUCIÓN DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE - PARTE 3....87


12.1. DEFINICIÓN.........................................................................................................87
12.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE........................................................................87
12.3. CARACTERÍSTICAS DE LAS CUENTAS DEL PATRIMONIO................................88
12.4. ACTIVIDADES INCLUIDAS EN LAS CUENTAS DEL PATRIMONIO NETO..........88
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................88

SESIÓN N.º 13 EJECUCIÓN DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE - PARTE 4...89


13.1. DEFINICIÓN.........................................................................................................89
13.2. EXAMEN A LAS CUENTAS POR PAGAR – COMPRAS Y GASTOS................... 91
AUTOEVALUACIÓN.......................................................................................................93

SESIÓN N.º 14 DETERMINACIÓN DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE -


PARTE 1............................................................................................95
14.1. CASUÍSTICA DE AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE...........................95
SESIÓN N.º 15 DETERMINACIÓN DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE -
PARTE 2..................................................................................................103
15.1. CASUÍSTICA DE AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE......................... 103

SESIÓN N.º 16 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA - ESTADO DE


SITUACIÓN FINANCIERA................................................................109
16.1. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR........................109

SESIÓN N.º 17 PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA (RESULTADOS) ..... 121


17.1. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA - RESULTADOS................. 121

BIBLIOGRAFÍA...................................................................................................................135
SUMILLA
La asignatura es de carácter teórico-práctico, pertenece al área
de formación profesional especializada, cuyo propósito será el de
verificar el correcto y oportuno cumplimiento de las obligaciones
tributarias, tomando en consideración las normas tributarias
vigentes, normas internacionales de contabilidad, conocer sobre
la legislación penal tributaria, condiciones del auditor tributario,
planeamiento del trabajo del auditor tributario, elaboración de
papeles de trabajo, formas de Fiscalización tradicional y sobre
base presunta.
1
Sesión

La auditoría tributaria

1.1. DEFINICIÓN
Existen muchas definiciones de lo que se entiende por Auditoría Tributaria; no obstante, es
preciso observar en primer término lo que señala la Superintendencia Nacional de Admi-
nistración Tributaria (SUNAT), quien en su Manual General de Procedimientos de Auditoría
señala que: “La Auditoría Tributaria es un examen dirigido a verificar el cumplimiento de la
obligación tributaria por parte de los contribuyentes, así como también de aquellas obliga-
ciones formales contenidas en las normas legales”.

No obstante, la Auditoría Tributaria abarca un campo de acción mucho más amplio pues a
través de esta se examinan las Declaraciones Juradas presentadas, los Estados Financieros,
libros, registro de operaciones y toda la documentación sustentatoria de las operaciones eco-
nómicas financieras, aplicando técnicas y procedimientos, a fin de evaluar el cumplimiento
de las obligaciones sustanciales y formales del sujeto fiscalizado, determinando si existen
omisiones que originen obligaciones tributarias a favor del Fisco o a favor del contribuyente.

1.2. OBJETIVOS
Los objetivos de practicar una Auditoría Tributaria responden básicamente a:

a. Verificar el cumplimiento tributario de las obligaciones formales y sustanciales del su-


jeto fiscalizado.
b. Determinar la veracidad de la información consignada en las declaraciones presentadas
por los contribuyentes.
c. Verificar que lo declarado corresponda tanto a las operaciones registradas en los libros
contables como a la documentación sustentatoria y que refleje todas las transacciones
económicas efectuadas.
d. Verificar si las bases imponibles, créditos, tasas e impuestos calculados están correcta-
mente determinados.
e. Detectar oportunamente a los contribuyentes que no cumplen con sus obligaciones
tributarias.

15 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

f. Verificar que la aplicación de las prácticas contables hayan sido realizadas de acuerdo
a las normas contables, a fin de establecer diferencias temporales y/o permanentes al
comparar las otras normas tributarias vigentes en el ejercicio auditado.

1.3. TIPOS
Tratándose de los tipos de Auditoría Tributaria, podemos indicar que existen dos (2) tipos:

a) Auditoría Tributaria Fiscal

La Auditoría Tributaria Fiscal se caracteriza fundamentalmente porque es realizada por


los funcionarios auditores del órgano administrador de tributos. Sus procedimientos
persiguen objetivos fiscales, por lo que sus resultados tienen un impacto directo en la
empresa.

b) Auditoría Tributaria Independiente

La Auditoría Tributaria Independiente (denominada también Auditoría Tributaria Preventi-


va) a diferencia de la Fiscal, es realizada por auditores independientes. En ese sentido, este
tipo de auditoría tiene objetivos básicamente preventivos, pues el resultado de la misma,
permite a la empresa verificar la situación tributaria en la que se encuentra, pudiendo co-
rregir de forma óptima los errores encontrados.

Habiendo definido los tipos de Auditoría Tributaria, cabe señalar que en nuestro país,
el Código Tributario le otorga facultad exclusiva de fiscalizar y efectuar revisiones de la
determinación tributaria a la Administración Tributaria (Auditoría Tributaria Fiscal), por
lo que la Auditoría Tributaria del tipo independiente solo tiene un carácter meramente
preventivo. No obstante ello, en otras legislaciones, se permite que la Administración
Tributaria, se ayude de las Auditorías Tributarias Independientes, para determinar la obli-
gación tributaria.

1.4. PROYECTO DE LEY DE LA AUDITORÍA TRIBUTARIA


El 22 de abril del 2003, se presentó ante el Congreso de la República, el Proyecto de Ley
N.º 06540 “Ley de la Auditoría tributaria”, proyecto que intentó que los profesionales de
la contabilidad efectúen auditorías tributarias en apoyo a la facultad de fiscalización que
tiene la Administración Tributaria a fin de incrementar la base imponible, luchando contra
la evasión tributaria.

Para tal efecto, este Proyecto de Ley proponía:


• Autorizar a la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT) y demás
entidades Administradoras de Tributos del Estado, a complementar sus necesidades de
fiscalización, valiéndose de los servicios de Auditores Tributarios Independientes Au-
torizados, previamente registrados, calificados y habilitados como tales por el Colegio
Departamental de Contadores Públicos correspondiente.

• Los Contadores Públicos Colegiados, en función de Auditores Tributarios Independien-


tes Autorizados, debían efectuar las auditorías tributarias de aquellas empresas que

16
Facultad de Ciencias Empresariales

registren ingresos brutos anuales dentro de los montos que determine el organismo
fiscalizador, en concordancia con los supuestos macroeconómicos del país.

• Los informes de los Contadores Públicos Colegiados, que se emitan en función de Au-
ditores Tributarios Independientes Autorizados, como consecuencia de las auditorías
tributarias serían reconocidos y utilizados por la SUNAT y demás entidades administra-
doras de tributos para sus propios fines. Las entidades antes señaladas podrán solicitar
las aclaraciones pertinentes en cada caso.

• Los contribuyentes que obtengan ingresos menores a los establecidos podrían solicitar
los servicios de los Auditores Tributarios Independientes Autorizados, a fin de obtener
su informe siéndoles de aplicación los supuestos anteriores.

Como se puede apreciar, este proyecto intentaba delegar a los Contadores Públicos Cole-
giados, calificados por sus Colegios Profesionales como Auditores Tributarios Independien-
tes, para que presten sus servicios de auditores externos que apoyen y complementen el
ejercicio de las funciones de fiscalización de las Administraciones Tributarias.

Con ello se buscaba los siguientes beneficios:

a) Para el Estado y en especial para la Administración Tributaria


La participación de los Auditores Tributarios Independientes incrementaría la base de con-
tribuyentes con capacidades económicas, establecidas según los supuestos macroeconó-
micos del país, en función a:

• Fiscalización eficiente y económica en el cumplimiento de las Obligaciones Tributarias;


así como observancia de los Principios Constitucionales Tributarios.
• Profundidad y rapidez en la aplicación de las Normas Tributarias y la acción para com-
batir la Evasión Tributaria.
• El contribuyente tendrá la garantía de una intervención imparcial de los Contadores Públi-
cos Especializados y Autorizados por sus Colegios Profesionales atendiéndose con celeri-
dad, justicia, cualquier controversia que pudiera surgir con motivo del examen tributario.
• Descongestionamiento de los procesos de reclamaciones y en la intervención del Tribu-
nal Fiscal originando con ello menores costos para el Estado.
• Creación de nuevas fuentes de empleo altamente calificada a menor costo.
• Desarrollar los niveles de fiscalización tributaria deseados.

b) Para el Contribuyente
• El conocimiento de su situación tributaria, responsabilidades y cierre fiscal más oportu-
no, otorgándole seguridad jurídica y tributaria.
• Elección libre del Auditor Tributario Independiente autorizado como parte del ejercicio
de su Derecho Constitucional.
• Menores costos por Controversias Tributarias que originan reclamaciones, apelaciones
o riesgos innecesarios en sus actividades.
• Prevención de errores y responsabilidades administrativas, societarias, tributarias y penales.

c) Para el Auditor Tributario


• Ejercer la Profesión Especializada con ética, diligencia y de acuerdo con la función en-
cargada, en nombre de nuestro Estado.
• Contribuir en la Fiscalización y Recaudación justa y oportuna de los tributos y en el cum-
plimiento de las Obligaciones Tributarias del Contribuyente.

17 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

• Contribuir con las acciones para evitar la evasión tributaria y apoyar paralelamente a la
profundización de la “Conciencia Tributaria” para que el Estado pueda cumplir con sus
Obligaciones Sociales.
• Actualizarse permanentemente en la problemática tributaria, presentar proyectos de
dispositivos y/o normas sobre la misma, para su mejoramiento y/o avance.

No obstante los beneficios antes señalados, el Proyecto se estancó en la Comisión de Eco-


nomía del Congreso de la República. Sin embargo por un ser asunto importante debería ser
tomado en consideración por las autoridades de turno, pues como se ha señalado con su
aprobación y aplicación mejoraría los niveles de recaudación, al delegarse a los Contadores
Públicos Colegiados, calificados por sus Colegios Profesionales como Auditores Tributarios
Independientes, para que presten sus servicios de auditores externos en apoyo y comple-
menten el ejercicio de las funciones de fiscalización de las Administraciones Tributarias.

1.5. ETAPAS
Aunque pueden existir diversos criterios y procedimientos para realizar una Auditoría Tri-
butaria Independiente, creemos que esta debería guiarse, en principio, por las normas ge-
nerales de la auditoría y por las normas generales.

En ese sentido, tomando en consideración dichos criterios, el proceso de una Auditoría


Tributaria Independiente debería contar en tres (3) etapas bien definidas: Planeamiento de
Auditoría Tributaria Independiente, Ejecución del Trabajo de Auditoría y la Redacción del
Informe de Auditoría Tributaria Independiente.

a) Planeamiento de Auditoría

La Fase de Planificación de una Auditoría Tributaria Independiente, al igual que una Audito-
ría Financiera, incluye diversos procedimientos, la mayoría de los cuales están más relacio-
nados con una lógica conceptual que con una técnica de auditoría. En esta etapa, el Auditor
evalúa el contexto en el que se desarrolla el negocio y determina los puntos débiles.

Esta etapa termina con el Informe de Planeamiento de Auditoría, documento en el cual se


plasmará los procedimientos más adecuados a fin de alcanzar los objetivos trazados.

b) Ejecución del Trabajo de Auditoría

En esta etapa, el Auditor desarrolla el plan de auditoría tributaria, es decir, lleva a


cabo los procedimientos planificados en la fase anterior y que se encuentran plas-
mados en el Informe de Planeamiento de Auditoría Tributaria. En esta etapa se busca
obtener suficiente satisfacción de auditoría sobre la cual puede sustentarse el infor-
me del Auditor.

c) Informe de Auditoría

Esta fase denominada también Etapa de Conclusión, analiza los resultados del trabajo reali-
zado, con la finalidad de obtener una conclusión general acerca de la situación tributaria de
la empresa auditada, la que será plasmada en el Informe del Auditor.

18
Facultad de Ciencias Empresariales

1.6. EL PODER TRIBUTARIO


Para la expresión del poder tributario, también se utilizan otras denominaciones, las cuales
reflejan un contenido similar, la denominación a emplearse es la del Poder de la Imposición,
otros prefieren denominarla Potestad Tributaria, Supremacía Tributaria, Soberanía Imposi-
tiva, Poder Fiscal, todas estas denominaciones reflejan una mayor o menor amplitud del
concepto del poder tributario.

Esta es la facultad inherente a la soberanía estatal y limitada por las normas constituciona-
les y legales, para crear, modificar, exonerar y suprimir tributos.

Como manifestación de la soberanía estatal esta se dirige a solventar económicamente


los diversos servicios públicos que presta a la comunidad. El mayor volumen de captación
dineraria lo obtiene a través de los impuestos y secundariamente a través de otras formas
de imposición. El estado siempre ha exigido a los particulares un poco de su riqueza para
cumplir los fines, los cuales fueron instituidos por la Constitución, artículo 44°.

Son deberes primordiales del Estado: defender la soberanía nacional; garantizar la plena
vigencia de los derechos humanos; proteger la población de las amenazas contra su segu-
ridad; y promover el bienestar general que se fundamenta en la justicia y en el desarrollo
integral y equilibrado de la Nación. Asimismo, es deber del Estado establecer y ejecutar la
política de fronteras y promover la integración, particularmente latinoamericana, así como
el desarrollo y la cohesión de las zonas fronterizas, en concordancia con la política exterior.

FORMAS DEL PODER TRIBUTARIO: Existen solo dos formas de poder tributario que la doc-
trina y nuestra constitución Política reconocen, ellos son el poder originario y el poder de-
legado o derivado.

a. El poder tributario originado: Es aquel que nace de la propia Constitución Política del Perú.
Como es sabido se consignan los deberes y derechos del ciudadano sino también las atri-
buciones de las que están investidas las Instituciones Políticas que integran el Estado y que
van a gobernar la comunidad. Este poder es originario porque no existe norma superior a la
Constitución que regule su aplicación siendo ella el ente normativo primario, genésico que
se encuentra en la cúspide de la valoración normativa.

En nuestro medio, solo el Estado peruano tiene poder tributario originario, el cual se en-
cuentra distribuido mayormente por el poder legislativo y el poder ejecutivo y en menor
proporción en los municipios.

Así el artículo N.° 74 de la constitución política del Perú señala: “Los tributos se crean,
modifican o derogan, o se establece una exoneración, exclusivamente por Ley o Decreto
Legislativo en caso de delegación de facultades, salvo los aranceles y tasas, los cuales se
regulan mediante Decreto Supremo.

Los Gobiernos Locales pueden crear, modificar y suprimir contribuciones y tasas, o exonerar
de estas, dentro de su jurisdicción y con los límites que señala la Ley. El Estado, al ejercer su
potestad tributaria, debe respetar los principios de reserva de la ley, y los de igualdad y respeto
de los derechos fundamentales de la persona. Ningún tributo puede tener efecto confiscatorio.

19 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

Los Decreto de Urgencia no pueden contener materia tributaria. Las leyes relativas a tri-
butos de periodicidad anual rigen a partir del primero de enero del año siguiente a su pro-
mulgación. Las leyes de presupuesto no pueden contener normas sobre materia tributaria.

No surten efecto las normas tributarias dictadas en violación de lo que establece el presen-
te artículo”.

b. El poder tributario delegado: Es cuando se derivan algunas facultades de legislar en ma-


teria tributaria, en este caso se hace necesario una norma. Nuestra Constitución Política ha
considerado este poder delegado o derivado para las Regiones en el artículo 179°.

c. Características del poder tributario: Entre las características del poder tributario tenemos
las siguientes:

• Normativo: El poder tributario siempre emana un conjunto de normas reguladoras, ad-


ministrativas.
• Imprescriptible: Perdura en el tiempo.
• Legal: El poder tributario se objetiva a través de la ley, y que no existe otro medio legí-
timo para traducir el poder tributario. La ley racionaliza y limita la proyección del poder
tributario haciéndolo un poder controlado. La no plasmación del poder tributario en la
ley lo convierte en una extorsión arbitraria e ilegal y de aplicación ilegítima.
• Territorial y jurisdiccional: El poder tributario se ejerce dentro de un país o territorio
determinado donde el estado ejerce su jurisdicción.
• Irrenunciable: El poder tributario es irrenunciable ya que es inherente a la soberanía
estatal. Desprenderse equivaldría a que el Estado renuncie a parte de su soberanía.
Significaría también desprenderse de las normas que sustentan el ingresos económico
del Estado.
• Indelegable: El poder tributario es indelegable debido a que es inherente a la función
del Estado y no admite delegación a terceros por parte quienes son sus titulares mo-
mentáneos.

Limitaciones al poder tributario


El poder tributario no es un omnímodo, ni es absoluto que pueda afectar a las personas
haciendo tabla rasa de los derechos de los contribuyentes. Se trata de un poder controlado
por orden constitucional que impide ejercer en forma irracional tal poder.

Principio de la legalidad
Representa uno de las más importantes limitaciones del poder tributario, traduce la volun-
tad del estado de manera objetiva e inequívoca eliminando la arbitrariedad y la incertidum-
bre del ciudadano.

Solo por ley expresa se crean, modifican o suprimen tributos y se conceden exoneraciones
y otros beneficios tributarios.

El aforismo jurídico “nullum tributum sine lege”, es decir “no existe tributo si no existe ley”,
expresa que lo cree. Esto es un límite al Poder Tributario en la medida que ningún órgano
administrativo u organismo autónomo podrá exigir tributo alguno mientras el parlamento
no sancione la norma respectiva que lo cree. Este principio se encuentra recogido en la
Norma IV del Código Tributario.

20
Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIÓN

1. Explique los objetivos de la auditoría tributaria.

2. Explique cada una de las etapas de la auditoría tributaria independiente.

3. Investigue sobre la Ley de la Auditoría Tributaria en el Congreso de la República y los


nuevos planteamientos en esta materia.

21 Auditoría Tributaria
2
Sesión

Facultad de recaudación

2.1. DEFINICIÓN
Es función de la Administración Tributaria recaudar los tributos. A tal efecto, podrá contratar
directamente los servicios de las entidades del sistema bancario y financiero, así como de
otras entidades para recibir el pago de deudas correspondientes a tributos administrados
por aquella. Los convenios podrán incluir la autorización para recibir y procesar declaracio-
nes y otras comunicaciones dirigidas a la Administración.

La facultad de recaudación tiene que ver con los actos de la administración tributaria con-
ducentes a la cobranza de las deudas tributarias. Para tal efecto, se vale de diferentes me-
canismos para el cumplimiento de tal fin.

En esta misma señala que en el Artículo N.° 55 establece que es función de la administra-
ción tributaria recaudar los tributos para la cual puede contratar directamente los servicios
de las entidades del sistema bancario y financiero.

2.2. EXIGIBILIDAD DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA


La obligación tributaria es exigible:
1. Cuando deba ser determinada por el deudor tributario, desde el día siguiente al venci-
miento del plazo fijado por Ley o reglamento y, a falta de este plazo, a partir del déci-
mosexto día del mes siguiente al nacimiento de la obligación.

Tratándose de tributos administrados por la Superintendencia Nacional de Administración


Tributaria - SUNAT, desde el día siguiente al vencimiento del plazo fijado en el Artículo
29º de este Código.

2. Cuando deba ser determinada por la Administración Tributaria, desde el día siguiente
al vencimiento del plazo para el pago que figure en la resolución que contenga la de-

23 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

terminación de la deuda tributaria. A falta de este plazo, a partir del décimosexto día
siguiente al de su notificación.

ACREEDOR TRIBUTARIO
Acreedor tributario es aquel en favor del cual debe realizarse la prestación tributaria.
El Gobierno Central, los Gobiernos Regionales y los Gobiernos Locales, son acreedores de
la obligación tributaria, así como las entidades de derecho público con personería jurídica
propia, cuando la ley les asigne esa calidad expresamente.

2.3. LA ORDEN DE PAGO


Es el documento en virtud del cual la Administración exige la cancelación de la deuda tribu-
taria originada al constatarse que una obligación se ha hecho exigible. Solo procede emitir
órdenes de pago en los casos establecidos en el Artículo 78° del Código Tributario.

¿Cuándo se emite una Orden de Pago?


El valor se emite cuando existe una omisión al pago del Impuesto Predial; es decir, cuando
al cabo del último día hábil para efectuar la cancelación de la cuota respectiva no se ha rea-
lizado ningún pago de la misma. El valor se emite para exigir el pago de la cuota o cuotas
vencidas.

¿Qué plazo tengo como máximo para poder cancelar la Orden de Pago?
El plazo máximo se establece en la misma orden de pago, este plazo comprende los 07 días
hábiles, contados a partir de la fecha en que se realizó la notificación.

La Orden de Pago como el acto en virtud del cual la Administración Tributaria exige al deu-
dor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente
la Resolución de Determinación. A diferencia de la Resolución de Determinación, en este
caso, existe certeza y seguridad por parte de la Administración Tributaria en la existencia
de una deuda exigible, sin necesidad de haber realizado previamente un procedimiento de
fiscalización o verificación contra el deudor tributario. Constituye un mandato de pago.

Requisitos de validez de la Orden de Pago:

Los requisitos de validez son:


a. Datos del deudor tributario.
b. El tributo y el período al que corresponda.
c. La base imponible.
d. La tasa.
e. La cuantía del tributo y sus intereses.
f. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.

24
Facultad de Ciencias Empresariales

2.4. LA RESOLUCIÓN DE DETERMINACIÓN


Es el documento que emplea la Administración para hacer de conocimiento del deudor la
existencia de una deuda tributaria a su cargo o de un saldo a su favor, como resultado de
un proceso de fiscalización.

La resolución de determinación es el acto por el cual la Administración Tributaria pone


en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar el
cumplimiento de las obligaciones tributarias, y mediante el cual establece la existencia del
crédito o deuda tributaria.

La Resolución de Determinación aparece en los procedimientos de fiscalización o veri-


ficación que son objeto los contribuyentes por parte de la Administración Tributaria. En
efecto, el Artículo 75° del Código Tributario señala que concluido el proceso de fiscalización
o verificación, la Administración emitirá, entre otros, la correspondiente Resolución de De-
terminación, si fuera el caso.

25 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

Requisitos de validez de la Resolución de Determinación:

La citada resolución, deberá contener para su validez, lo siguiente:

a. Datos del deudor tributario.


b. El tributo y el período al que corresponda.
c. La base imponible.
d. La tasa.
e. La cuantía del tributo y sus intereses.
f. Los motivos determinantes del reparo u observación, cuando se rectifique la declaración
tributaria.
g. Los fundamentos y disposiciones que la amparen.

2.5. RESOLUCIÓN DE MULTA


Es la resolución mediante la cual se impone una sanción pecuniaria al deudor por haber
cometido una infracción tributaria. Esto es como el acto por el cual el organismo del tributo
emite una sanción ante la comisión de una infracción por parte del contribuyente.
Requisitos de validez de la Resolución de Multa:

La resolución de Multa, deberá contener:

a. El deudor tributario.
b. El monto de los intereses.
c. El monto de la multa.
d. La infracción cometida.
e. Los fundamentos y disposiciones que amparen la resolución.

2.6. INTERESES MORATORIOS


Por lo general, se presentan casos en que los contribuyentes no pagan a tiempo sus tributos,
ya sea por falta de liquidez, o simplemente por demora en su declaración. Veamos cómo
debemos calcular los intereses moratorios cuando pagamos fuera del plazo establecido:

Pasos
1. Identificar el tributo a pagar.
2. Calcular los días transcurridos.
3. Multiplicar tributo x días x 0.05% para hallar el interés.
4. Adicionar el interés calculado al tributo original.

Ejemplo
Tenemos pendiente de pago IGV por S/.4,500 del mes de enero 2013, su fecha de ven-
cimiento fue el 16.02.2013. Se desea saber el monto actualizado para ser pagado el día
25.07.2013.

Tributo a pagar = S/. 4,500


Días transcurridos = ((28-16)+31+30+31+30+25) =159
(28 -16) representa los días transcurridos de febrero

26
Facultad de Ciencias Empresariales

31 representa los días transcurridos de marzo


30 representa los días transcurridos de abril
31 representa los días transcurridos de mayo
30 representa los días transcurridos de junio
25 representa los días transcurridos de julio

Multiplicamos para hallar el interés = 4,500 x 159 x 0.04% = 286.20


0.04% representa la tasa diaria de cálculo

Adicionamos el interés al tributo = 4,500 + 286.20 = 4,786 (redondear)

De esta manera tenemos que el IGV actualizado a pagar el día 25.07.2013 es de S/.4,786.

Este ejemplo utilizó el IGV, pero sería similar para pagos a cuenta de impuesto a la renta,
retenciones de 4ta categoría, o cualquier otro tributo administrado por SUNAT de acuerdo
al código tributario.

2.7. LA COBRANZA COACTIVA


Excepcionalmente, cuando por el comportamiento del deudor tributario sea indispensable
o, existan razones que permitan presumir que la cobranza podría devenir en infructuosa,
antes de iniciado el Procedimiento de Cobranza Coactiva, la Administración a fin de asegu-
rar el pago de la deuda tributaria, y de acuerdo a las normas del presente Código Tributario,
podrá trabar medidas cautelares por la suma que baste para satisfacer dicha deuda, inclu-
sive cuando esta no sea exigible coactivamente. Para estos efectos, se entenderá que el
deudor tributario tiene un comportamiento que amerita trabar una medida cautelar previa,
cuando incurra en cualquiera de los siguientes supuestos:

a. Presentar declaraciones, comunicaciones o documentos falsos, falsificados o adultera-


dos que reduzcan total o parcialmente la base imponible;
b. Ocultar total o parcialmente activos, bienes, ingresos, rentas, frutos o productos, pa-
sivos, gastos o egresos; o consignar activos, bienes, pasivos, gastos o egresos, total o
parcialmente falsos;
c. Realizar, ordenar o consentir la realización de actos fraudulentos en los libros o registros
de contabilidad u otros libros y registros exigidos por ley, reglamento o Resolución de
Superintendencia, estados contables, declaraciones juradas e información contenida en
soportes magnéticos o de cualquier otra naturaleza en perjuicio del fisco, tales como:
alteración, raspadura o tacha de anotaciones, asientos o constancias hechas en los li-
bros, así como la inscripción o consignación de asientos, cuentas, nombres, cantidades
o datos falsos;
d. Destruir u ocultar total o parcialmente los libros o registros de contabilidad u otros li-
bros o registros exigidos por las normas tributarias u otros libros o registros exigidos

27 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

por ley, reglamento o Resolución de Superintendencia o los documentos o información


contenida en soportes magnéticos u otros medios de almacenamiento de información,
relacionados con la tributación.
e. No exhibir y/o no presentar los libros, registros y/o documentos que sustenten la con-
tabilidad, y/o que se encuentren relacionados con hechos susceptibles de generar obli-
gaciones tributarias que hayan sido requeridos en forma expresa por la Administración
Tributaria, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, dentro del plazo
señalado por la Administración en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado por
primera vez.

Asimismo, no exhibir y/o no presentar, los documentos relacionados con hechos sus-
ceptibles de generar obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los fun-
cionarios autorizados, en el caso de aquellos deudores tributarios no obligados a llevar
contabilidad.

Para efectos de este inciso no se considerará aquel caso en el que la no exhibición y/o
presentación de los libros, registros y/o documentos antes mencionados, se deba a
causas no imputables al deudor tributario;

f. No entregar al acreedor tributario el monto de las retenciones o percepciones de tribu-


tos que se hubieren efectuado al vencimiento del plazo que para hacerlo fijen las leyes
y reglamentos pertinentes;
g. Obtener exoneraciones tributarias, reintegros o devoluciones de tributos de cualquier
naturaleza o cualquier otro beneficio tributario simulando la existencia de hechos que
permitan gozar de tales beneficios;
h. Utilizar cualquier otro artificio, engaño, astucia, ardid u otro medio fraudulento, para
dejar de pagar todo o parte de la deuda tributaria;
i. Pasar a la condición de no habido;
j. Haber demostrado una conducta de constante incumplimiento de compromisos de
pago;
k. Ofertar o transferir sus activos, para dejar de pagar todo o parte de la deuda tributaria;
l. No estar inscrito ante la administración tributaria.

Las medidas señaladas serán sustentadas mediante la correspondiente Resolución de De-


terminación, Resolución de Multa, Orden de Pago o Resolución que desestima una recla-
mación, según corresponda; salvo en el supuesto a que se refiere el Artículo 58°.

Si al momento de trabar una medida cautelar previa se afecta un bien de propiedad de


terceros, los mismos podrán iniciar el procedimiento a que hace referencia el Artículo 120°
del presente Código Tributario.

Las medidas cautelares trabadas antes del inicio del Procedimiento de Cobranza Coactiva,
únicamente podrán ser ejecutadas luego de iniciado dicho procedimiento y vencido el plazo
a que se refiere el primer párrafo del Artículo 117°; siempre que se cumpla con las formali-
dades establecidas en el Título II del Libro Tercero de este Código.

Excepcionalmente, si los bienes embargados fueran perecederos y el deudor tributario,


expresamente requerido por la SUNAT, no los sustituye por otros de igual valor u otorgue
carta fianza bancaria o financiera en el plazo que la Administración Tributaria señale, esta
podrá rematarlos antes del inicio del Procedimiento de Cobranza Coactiva . El monto obte-

28
Facultad de Ciencias Empresariales

nido en dicho remate deberá ser depositado en una Institución Bancaria para garantizar el
pago de la deuda dentro del Procedimiento de Cobranza Coactiva.

Mediante Resolución de Superintendencia la SUNAT establecerá las condiciones para el


otorgamiento de la carta fianza así como las demás normas para la aplicación de lo se-
ñalado en el párrafo anterior.

2.8. LA EXTINCIÓN DE LA DEUDA TRIBUTARIA


Cuando hablamos de extinción, la entendemos como desaparición de la obligación tributa-
ria. Es decir, el cese, la terminación del vínculo tributario obligacional que como consecuen-
cia de un hecho había adquirido el deudor tributario.

La extinción es la culminación de la obligación tributaria. La realización del mandato impuesto


por el acreedor tributario y que tiene en el pago su forma de extinción por excelencia.

Por este concepto, tenemos entonces que los medios de extinción tributaria son por ex-
celencia:

• El pago.
• La compensación.
• La condonación.
• La consolidación.
• La prescripción.
• Las Resoluciones de la Administración Tributaria sobre deudas de Cobranza dudosa:
i. Resoluciones de Determinación.
ii. Resoluciones de multa.
iii. Ordenes de pago.

Estas resoluciones deben hacerse agotado todas las acciones complementadas en el Pro-
ceso de Cobranza Coactiva, y que, no obstante, ello no se haya podido hacer eficaz el cobro
de la deuda y se presuma además la imposibilidad de hacerla realidad.

Debemos tener también en cuenta a los responsables solidarios del pago de la deuda tribu-
taria.

COMPONENTES DE LA DEUDA

La deuda está compuesta por el tributo, la multa e intereses.


- Art. 28° del TUO del CT.- La Administración Tributaria exigirá el pago de la deuda tributaria
que está constituida por el tributo, las multas y los intereses.

1. El interés moratorio por el pago extemporáneo del tributo a que se refiere el art. 33°. No
cumplida la prestación en el plazo, esta generará intereses automáticamente.
2. El interés moratorio aplicable a las multas a que se refiere el art. 181°. Cuando se come-
te una infracción y además no se ha pagado la multa, esta correrá desde la fecha en que
se cometió la infracción o desde la fecha en que la Administración detectó la infracción.
3. El interés por aplazamiento y/o fraccionamiento de pago previsto en el art. 36°. Acá el
plazo existente se va a fraccionar para que esta no pierda su valor; por lo tanto, se dice

29 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

que es un recargo no interés. Será interés moratorio cuando se incumpla con el pago de
una cuota aplazada o una deuda fraccionada.

EL TRIBUTO.- Es el importe de la obligación tributaria.


El tributo es la piedra angular de la deuda tributaria, es el factor predominante, que puede
llegar inclusive a resultar la deuda tributaria misma.
LAS MULTAS.- Estas conforman también la deuda tributaria. La Administración Tributaria la
define como sanción pecuniaria, la cual se aplica de acuerdo a las infracciones.

Ejemplo:
Cuando una persona genera ingresos gravados con el impuestos a la Renta y se olvida
poner el número de contribuyente en los formularios de la Administración Tributaria; este
se hará acreedor a una multa del 40% de la UIT. Por lo tanto la deuda tributaria será el
tributo más la multa.

LOS INTERESES.- Según el art. 1242° del Código Civil, los intereses pueden ser compensato-
rios o moratorios. Son Compensatorios, cuando sustituyen contraprestación por el uso del
dinero o de cualquier otro bien. Son Moratorios, cuando tienen por finalidad indemnizar la
mora en el pago. Este tipo de interés es el que se aplica en el Derecho Tributario, ya que los
intereses moratorios conforman la deuda tributaria; no constituyen patrimonio del acreedor
hasta no haberlo cobrado. Este interés se genera, cuando el deudor tributario se pasa la
fecha del pago. En el Perú se cobra el interés moratorio en los siguientes casos:

a) Por el pago extemporáneo del tributo.


b) Por el pago extemporáneo de las multas a las que se refiere el art. 181°.
c) Por aplazamiento y/o fraccionamiento de pago de acuerdo al art. 36°.

EL PAGO.- Esta es la forma por excelencia de extinguir la obligación tributaria. Manifiesta


que es el cumplimiento de la prestación que constituye el objeto de la relación jurídica
principal.

El pago para su validez debe ser íntegro y además dinerario, pero en nuestra legislación se
permite el pago en especie, tal como lo establece el art. 32° de nuestro Código Tributario. Y
este artículo nos dice que el pago puede hacerse en:

a) Moneda Nacional.
b) Moneda extranjera, en los casos que establezca la Administración Tributaria.
c) Notas de Crédito negociable; y,
d) Otros medios que la Ley señale.

LUGAR, FORMA Y PLAZO DE PAGO.- Cuando nos referimos al lugar, estamos hablando del
espacio físico donde este debe hacerse efectivo. Ya sea local, oficina o dependencia donde
se señale y donde debe abonarse el monto dinerario o en algunas excepciones la especie;
con lo cual debe quedar cumplida la obligación y además extinguida.

El lugar será aquel que señale la Administración Tributaria mediante Resolución de Su-
perintendencia o norma de rango similar.

La Superintendencia Nacional de Administración Tributaria (SUNAT), al fijar el lugar del


pago, no le es oponible el domicilio fiscal.

30
Facultad de Ciencias Empresariales

Por lo tanto el lugar del pago debe encontrarse dentro del ámbito territorial de competencia
de la oficina, fiscal correspondiente.

Los tributos administrados por la SUNAT, son abonados en el Banco de la Nación (que fun-
cione en oficinas de la Administración Tributaria), cuando son de los principales contribu-
yentes; pero los demás contribuyentes, deberán abonar estas en las diferentes entidades
bancarias que hayan suscrito convenio con la SUNAT.

Para que el contribuyente pueda hacer efectivo el pago de la respectiva obligación.

Para ello se establecen los siguientes plazos:

a. Liquidación anual; aquellos tributos que se devenguen al término del año gravable se
pagarán dentro de los 3 primeros meses del año siguiente.
b. Liquidación mensual; es decir, que los anticipos y los pagos a cuentas mensuales se
pagarán dentro de los 12 primeros días hábiles del mes siguiente. Pero cuando se trata
de agentes de retención o percepción, el pago de estos será conforme lo establezca las
disposiciones pertinentes.
c. La realización inmediata; estos tributos se pagarán dentro de los 12 primeros días há-
biles del mes siguiente en que nació la obligación tributaria.

Para ello la SUNAT puede establecer cronogramas de pago, realizables dentro de los 5 días
hábiles anteriores o 5 días hábiles posteriores al día del vencimiento del plazo señalado
para el pago.

También la SUNAT puede prorrogar de carácter general (es decir, para todos) el plazo. Con-
secuentemente no se computará el interés que este genere. Pero esto no sucede en los
aplazamientos de pago con carácter particular.

31 Auditoría Tributaria
3
Sesión

Facultad
sancionadora

3.1. DEFINICIÓN
La Administración Tributaria tiene la facultad discrecional de determinar y sancionar admi-
nistrativamente las infracciones tributarias.

En virtud de la citada facultad discrecional, la Administración Tributaria también puede apli-


car gradualmente las sanciones, en la forma y condiciones que ella establezca, mediante
Resolución de Superintendencia o norma de rango similar.

Para efecto de graduar las sanciones, la Administración Tributaria se encuentra facultada


para fijar, mediante Resolución de Superintendencia o norma de rango similar, los paráme-
tros o criterios objetivos que correspondan, así como para determinar tramos menores al
monto de la sanción establecida en las normas respectivas.

INFRACCIÓN TRIBUTARIA

Es infracción tributaria, toda acción u omisión que importe la violación de normas tribu-
tarias, siempre que se encuentre tipificada como tal en el presente Título o en otras leyes
o decretos legislativos.

La infracción será determinada en forma objetiva y sancionada administrativamente con


penas pecuniarias, comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos, cierre temporal
de establecimiento u oficina de profesionales independientes y suspensión de licencias,
permisos, concesiones o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para
el desempeño de actividades o servicios públicos.

En el control del cumplimiento de obligaciones tributarias administradas por la Superinten-


dencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT, se presume la veracidad de los actos
comprobados por los agentes fiscalizadores, de acuerdo a lo que se establezca mediante
Decreto Supremo.

33 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

3.2. PRINCIPIOS DE LA FACULTAD SANCIONADORA


La Administración Tributaria debe ejercer su facultad de imponer sanciones con observan-
cia de los principios de legalidad, tipicidad, non bis in idem, proporcionalidad, no concurren-
cia de infracciones, y otros principios aplicables.

Principio de legalidad
Consideramos que en esta parte, el principio en comentario no tiene su correlato en el artículo
74º de la Constitución Política del Perú, sino en el literal d) del numeral 24 del artículo de la
Constitución anotada, esto es en que nadie puede ser procesado, ni condenado por acto u
omisión que al tiempo de cometerse no esté previamente calificado en la ley, de manera
expresa e inequívoca como sanción punible, ni sancionado como pena no prevista en la ley.

Principio de tipicidad
En la parte relacionada a la potestad sancionadora, se ha comentado este principio.

Principio de Non bis idem


Lo expuesto en la doctrina en relación a este principio se resume en que a efecto que se
configure una vulneración a este principio, deben verificarse una triple identidad de los
siguientes elementos:
- Identidad del sujeto infractor
- Identidad de la conducta infractora
- Identidad de la causa

3.3. TIPOS DE INFRACCIONES TRIBUTARIAS


Las infracciones tributarias se originan por el incumplimiento de las obligaciones siguientes:
1. De inscribirse, actualizar o acreditar la inscripción: Cada una de las conductas que con-
figuran este tipo de infracciones están detalladas en el artículo 173º del Código Tribu-
tario.
2. De emitir, otorgar y exigir comprobantes de pago y/u otros documentos: Del mismo
modo, el artículo 174º describe cada acción u omisión que configuraría la comisión de
este tipo de infracciones.
3. De llevar libros y/o registros o contar con informes u otros documentos: Detalle en
artículo 175º del Código Tributario.
4. De presentar declaraciones y comunicaciones: Artículo 176º del Código Tributario.
5. De permitir el control de la Administración Tributaria, informar y comparecer ante la
misma: Artículo 177º del Código Tributario.
6. Otras obligaciones tributarias: Artículo 178º del Código Tributario.

3.4. TIPOS DE SANCIONES


La Administración Tributaria aplicará, por la comisión de infracciones, las sanciones con-
sistentes en multa, comiso, internamiento temporal de vehículos, cierre temporal de esta-
blecimiento u oficina de profesionales independientes y suspensión temporal de licencias,
permisos, concesiones, o autorizaciones vigentes otorgadas por entidades del Estado para
el desempeño de actividades o servicios públicos de acuerdo a las Tablas que, como anexo,
forman parte del Código Tributario.

34
Facultad de Ciencias Empresariales

Las multas se podrán determinar en función:

a. UIT: La Unidad Impositiva Tributaria vigente a la fecha en que se cometió la infracción


y cuando no sea posible establecerla, la que se encontrara vigente a la fecha en que la
Administración detectó la infracción.

b. IN: Total de Ventas Netas y/o ingresos por servicios y otros ingresos gravables y no
gravables o ingresos netos o rentas netas comprendidos en un ejercicio gravable.

Para el caso de los deudores tributarios generadores de rentas de tercera categoría que
se encuentren en el Régimen General se considerará la información contenida en los
campos o casillas de la Declaración Jurada Anual del ejercicio anterior al de la comisión
o detección de la infracción, según corresponda, en las que se consignen los conceptos
de Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables
de acuerdo a la Ley del Impuesto a la Renta.

Para el caso de los deudores tributarios acogidos al Régimen Especial del Impuesto a
la Renta, el IN resultará del acumulado de la información contenida en los campos o
casillas de ingresos netos declarados en las declaraciones mensuales presentadas por
dichos sujetos durante el ejercicio anterior al de la comisión o detección de la infracción,
según corresponda.

Para el caso de personas naturales que perciban rentas de primera y/o segunda y/o cuar-
ta y/o quinta categoría y/o renta de fuente extranjera, el IN será el resultado de acumular
la información contenida en los campos o casillas de rentas netas de cada una.

Cuando el deudor tributario haya presentado la Declaración Jurada Anual o declaracio-


nes juradas mensuales, pero no consigne o declare cero en los campos o casillas de
Ventas Netas y/o Ingresos por Servicios y otros ingresos gravables y no gravables o
rentas netas o ingresos netos, o cuando no se encuentra obligado a presentar la Decla-
ración Jurada Anual o las declaraciones mensuales, o cuando hubiera iniciado operacio-
nes en el ejercicio en que se cometió o detectó la infracción, o cuando hubiera iniciado
operaciones en el ejercicio anterior y no hubiera vencido el plazo para la presentación
de la Declaración Jurada Anual, se aplicará una multa equivalente al cuarenta por ciento
(40%) de la UIT.

Para el cálculo del IN en el caso de los deudores tributarios que en el ejercicio anterior
o precedente al anterior se hubieran encontrado en más de un régimen tributario, se
considerará el total acumulado de los montos señalados en el segundo y tercer párrafo
del presente inciso que correspondería a cada régimen en el que se encontró o se en-
cuentre, respectivamente, el sujeto del impuesto. Si el deudor tributario se hubiera en-
contrado acogido al Nuevo RUS, se sumará al total acumulado, el límite máximo de los
ingresos brutos mensuales de cada categoría por el número de meses correspondiente.

Cuando el deudor tributario sea omiso a la presentación de la Declaración Jurada Anual o de dos
o más declaraciones juradas mensuales para los acogidos al Régimen Especial del Impuesto a la
Renta, se aplicará una multa correspondiente al ochenta por ciento (80 %) de la UIT.

c. I: Cuatro (4) veces el límite máximo de cada categoría de los Ingresos brutos mensuales
del Nuevo Régimen Único Simplificado (RUS) por las actividades de ventas o servicios

35 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

prestados por el sujeto del Nuevo RUS, según la categoría en que se encuentra o deba
encontrarse ubicado el citado sujeto.

d. El tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto aumentado inde-
bidamente y otros conceptos que se tomen como referencia.

e. El monto no entregado.

3.5. RÉGIMEN DE GRADUALIDAD


De acuerdo a la Resolución de Superintendencia N.º 180-2012/SUNAT, se establece el ré-
gimen de gradualidad para los numerales 1, 4 y 5 del artículo 178º del Código Tributario,
aplicable para los tributos administrados y recaudados por la Sunat; por el cual se tiene una
gradualidad voluntaria del 95 % sobre la base de la multa determinada, siempre que sub-
sanase la infracción cometida, rectificando la declaración jurada presentada y pagando la
multa con el descuento respectivo. En el caso que la Administración Tributaria le notifique,
estableciendo una subsanación inducida, se aplicará un descuento del 70 % desde el día
siguiente de los efectos de la notificación donde señala que se ha cometido la infracción
tributaria, y a partir de los efectos de la Resolución de Determinación, Orden de Pago o
Resolución de Multa el descuento sobre la multa será del 60 %. Ahora bien, antes que co-
bre los efectos de la Resolución de Determinación, Orden de Pago o Resolución de Multa,
si el contribuyente o del responsable, subsana la declaración jurada rectificándola, cance-
lando el tributo omitido con los intereses moratorios, sobre la base de la multa se tendrá
un descuento del 95 %. No obstante, no procede el acogimiento al régimen de gradualidad
con la rebaja del noventa y cinco por ciento (95 %) a que se refiere el inciso b.1) del artículo
13°-A del Reglamento del Régimen de Gradualidad, aplicable a la infracción tipificada en
el numeral 1 del artículo 178° del Código Tributario, en el supuesto de que el producto de
la subsanación, el contribuyente determine saldo a su favor en el periodo subsanado de
acuerdo a la conclusión del Informe N.° 050-2013-SUNAT/4B0000.

DETERMINACIÓN DE LAS INFRACCIONES TRIBUTARIAS

1. La empresa SOMOS S.A.C. presentó el PDT 601 “Planilla Electrónica” en su oportunidad ,


pero por error de cálculo declaró en forma errada el sueldo del Señor Manuel Rojas Sume,
Gerente Financiero, por S/.1,500, debiendo ser su sueldo S/. 2,500 (No está afecto a reten-
ción por renta de 5ta Categoría).

- Datos de los Trabajadores: Sueldos pago neto a los trabajadores en el mes de Abril 2013.
a) Datos trabajador incluido PDT: Maria Dátil Ramos, Sueldo Mes S/.1,400 afiliado al SNP
b) Datos trabajador declarado PDT: Manuel Rojas Sume, Sueldo Mes S/. 2,500 afiliado al
SNP
- Sueldo a rectificar : S/. 2,500 afiliado al SNP.
- Período Tributario : Abril 2013
- Número de RUC : 20129402342 (Régimen General)
- Fecha de Vencimiento : 26.05.13 (Se presento y pago correctamente los otros tributos)
- Fecha rectificatoria,
pago de tributos y multas : 09.JUNIO.13
- Notificación : SUNAT todavía notifico la infracción

36
Facultad de Ciencias Empresariales

Se pide:

1. Determine el Impuesto a pagar con sus respectivos intereses moratorios.


2. La multa y los respectivos intereses moratorios, y si fuera el caso con su rebaja corres-
pondiente.

Solución:

Cabe indicar que en el presente caso se cometió 2 infracciones:


1. Multa por declarar datos falsos Art. 178° num 1)
2. Multa por retener y no pagar Art. 178° num 4)

A. Determinación del tributo omitido:

B. Determinación de las 2 multas


1) Declaración datos falsos- No incluir Remuneración, Tabla I, Art. 178°, Num 1), 50% del
tributo omitido

** En este caso, al haberse declarado al trabajador, no es aplicable la sanción del 100% del tributo omitido
previsto en el literal e) de la nota 21 (Esta sanción se aplica cuando no se declara), sino el 50% del tributo
omitido.
* Monto mínimo de la multa:
Notas, acápite 4), las multas no podrán ser menores a 5% UIT 3,500 (S/. 175)
*** Nota 21, inciso e) del nuevo Código Tributario Decreto Legislativo 981 vigente a partir del 01.04.2007, En
el caso de la omisión de la base imponible de aportaciones al Régimen Contributivo de la Seguridad Social en
Salud, al Sistema Nacional de Pensiones.

2) Retener y No pagar, Tabla I, Art. 178°, Num 4) , 50% del tributo no pagado

37 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

C. Determinación de los tributos a pagar

AUTOEVALUACIÓN
1. PROBLEMA:
La empresa “MANUFACTURAS EIRL” con RUC 20508296859 presentó por el periodo Abril del
2013, el PDT 621 con fecha 16.05.2013, fecha según cronograma de vencimiento de obliga-
ciones tributarias.

Datos consignados en la Declaración Jurada Original presentada el 16/05/2013:


Base Imponible : S/ 190, 600
Crédito fiscal : S/. 12,800

Declaración Rectificatoria presentada el 23/08/13:


Base Imponible : S/ 205,400
Crédito fiscal : S/. 39,026

Determinar los tributos y las multas a pagar.

2. PROBLEMA:
La empresa “MANOS S.A.” principal contribuyente generador de renta de tercera categoría
identificado con RUC 20101606781, presentó el 23/03/13 la modificación de datos a través
del PDT RUC, no obstante, consignó por error la actividad principal que desarrolla como
actividad secundaria. Al respecto, se solicita determinar la infracción y la sanción aplicable,
dado que regularizara tal hecho voluntariamente el 12/07/13.

38
Facultad de Ciencias Empresariales

3. PROBLEMA:
La empresa “ALIMENTOS S.A.” con RUC 20456986532 mediano contribuyente ha omitido
consignar en la guía de remisión transportista que ha emitido a una empresa cliente, la
fecha de traslado fue el día 20/09/13 habiendo sido detectada por SUNAT ese mismo día,
levantándose el acta probatoria. Determinar la sanción aplicable, considerando que es la
primera vez en que se incurre en esta infracción. La fecha de subsanación y pago de la
multa es el 11/12/13.

4. PROBLEMA:
La empresa “AREQUIPA S.R.L.” mediano contribuyente del régimen general con RUC
20101118034 el 19/02/2013 presentó el formulario N.o 2046 a efectos de declarar un nuevo
establecimiento anexo; pero no consignó el número de RUC en dicha declaración, el día
25/03/2013 recibió la notificación de la SUNAT en la que le comunica que no ha consignado
esa información. Determinar la multa si se subsana el 12/07/2013.

5. PROBLEMA:
La empresa “ESTRELLA S.A.A.” mediano contribuyente del régimen general con RUC
20101118066 no cumplió con presentar la declaración jurada mensual correspondiente al
periodo tributario mayo 2013 cuyo vencimiento fue el 12/06/13 y que determinó un IGV por
pagar de S/. 8,500 y renta por S/. 1,954. El contribuyente se dispone a cancelar voluntaria-
mente la infracción el 10/07/13. Determinar la multa si se subsana el 12/07/13.

Nota: Si requiere algún dato adicional asuma usted el que más corresponda.

39 Auditoría Tributaria
4
Sesión

Reglamento del
Procedimiento de
Fiscalización de la SUNAT

4.1. REGLAMENTO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN DE LA SUNAT


Entre los últimos días del año 2013 y los primeros días de enero del año 2014, muchos
contribuyentes han recepcionado en su domicilio fiscal diversas cartas por parte de la Ad-
ministración Tributaria, a través de las cuales se les informa que se realizarán procesos
de fiscalización y/o verificación tributaria, al amparo de lo señalado por el artículo 62º del
Código Tributario.

Hace algunos años atrás se publicó el Decreto Supremo N.º 057-2007-EF, a través del cual
aprobó el Reglamento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT, esta norma llenó un
vacío normativo relacionado con el citado procedimiento, señalando de manera expresa
facultades, plazos, información que debían contener las cartas, los requerimientos, las ac-
tas, entre otros documentos, además de las reglas específicas para solicitar la ampliación
de los plazos en caso se hubiera establecido un número de días otorgados al contribuyente,
que casi siempre resultan insuficientes, por lo que en la mayoría de casos estos solicitan la
ampliación de dichos plazos.

El presente informe pretende hacer un comentario acerca del Reglamento del Procedi-
miento de Fiscalización de la SUNAT, de manera específica en los temas concernientes a las
cartas y requerimientos enviados a los sujetos fiscalizados, con la finalidad de dar a conocer
su contenido al igual que analizar algunas situaciones, las cuales determinarían algunas
contingencias frente a su no cumplimiento por parte de los contribuyentes.


4.2. PROCEDIMIENTO SUNAT
En cumplimiento de lo señalado por el texto del artículo 2º del Título Preliminar del Regla-
mento del Procedimiento de Fiscalización de la SUNAT, se indica de manera expresa que el
presente reglamento es de aplicación al proceso de fiscalización que sea realizado por la
SUNAT. Lo antes indicado descarta la utilización de estas reglas en procesos de fiscalización
en tributos de naturaleza municipal o de alcance regional.

41 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

4.3. INICIO DEL PROCEDIMIENTO DE FISCALIZACIÓN


El artículo 1º del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización indica que dicho procedi-
miento se inicia en la fecha en que surte efectos la notificación al sujeto fiscalizado de la
carta que presenta al agente fiscalizador y el primer requerimiento.

De notificarse los referidos documentos en fechas distintas, el procedimiento se considera-


rá iniciado en la fecha en que surte efectos la notificación del último documento.

En este punto pueden presentarse dos escenarios:

Primer supuesto. Se notifican conjuntamente la carta de presentación y el requerimiento.

Segundo supuesto. Se notifican en fechas distintas la carta de presentación y el requerimiento.

El agente fiscalizador se identificará ante el sujeto fiscalizado con el Documento de Identi-


ficación Institucional 1o, en su defecto, con su Documento Nacional de Identidad.

En las cartas de presentación aparece en la parte inicial una mención parecida a la que se
copia a continuación (los nombres y apellidos que aparecen al igual que el número de DNI
son ficticios, ya que solo sirven a manera de ejemplo):

El último párrafo del artículo 1º del Reglamento materia de comentario indica que el sujeto
fiscalizado podrá acceder a la página web de la SUNAT y/o comunicarse con esta vía tele-
fónica para comprobar la identidad del agente fiscalizador.

Esto se puede apreciar en la parte final de las cartas que notifica la SUNAT cuando se men-
ciona una nota indicando lo siguiente:

42
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4.4. DOCUMENTACIÓN QUE LA ADMINISTRACIÓN TRIBUTARIA EMITE EN


UN PROCESO DE FISCALIZACIÓN
El texto del artículo 2º del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización indica que duran-
te el procedimiento de fiscalización la SUNAT emitirá, entre otros:

• Cartas
• Requerimientos
• Resultados del requerimiento
• Actas

4.4.1. Información mínima que deben contener los documentos

Cabe indicar que los documentos indicados en el numeral anterior deben contener los si-
guientes datos mínimos:
a) Nombre o razón social del sujeto fiscalizado.
b) Domicilio fiscal.
c) RUC.
d) Número del documento.
e) Fecha.
f) Objeto o contenido del documento.
g) La firma del trabajador de la SUNAT competente.

La notificación de los citados documentos se ceñirá a lo dispuesto en los artículos 104° al


106° del Código Tributario 2.

4.5. LAS CARTAS EMITIDAS POR LA SUNAT


Es el documento que normalmente emite la Administración Tributaria para comunicar he-
chos a los contribuyentes y no son materia de impugnación.

En el caso del artículo 3º del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización, se indica que
la SUNAT a través de las CARTA S comunicará al sujeto fiscalizado lo siguiente:

a. Que será objeto de un Procedimiento de Fiscalización, presentará al Agente


b. Fiscalizador que realizará el procedimiento e indicará, además, los periodos y tributos
o las declaraciones únicas de aduanas que serán materia del referido procedimiento.
c. La ampliación del procedimiento de fiscalización a nuevos periodos, tributos o declara-
ciones únicas de aduanas, según sea el caso.
d. El reemplazo del agente fiscalizador o la inclusión de nuevos agentes.
e. La suspensión o la prórroga del plazo a que se refiere el artículo 62°-A del
f. Código Tributario; o,
g. Cualquier otra información que deba notificarse al sujeto fiscalizado durante el procedi-
miento de fiscalización siempre que no deba estar contenida en los demás documentos
que son regulados en los artículos 43, 54 y 65.

4.6. EL REQUERIMIENTO
El requerimiento es un tipo de documento emitido por la Administración Tributaria conjun-
tamente con la carta de presentación al sujeto fiscalizado o en tiempo posterior, a través

43 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

del cual se indica que se debe cumplir con la exhibición y/o presentación de determinada
documentación al fisco o la sustentación de determinados hechos o circunstancias relevan-
tes para el fisco.

4.6.1. Qué es el requerimiento

Con mayor detalle el texto del artículo 4º del Reglamento del Procedimiento de Fiscaliza-
ción Tributaria, precisa que mediante el Requerimiento se solicita al Sujeto Fiscalizado, la
exhibición7 y/o presentación de informes, análisis, libros de actas, registros y libros conta-
bles y demás documentos y/o información, relacionados con hechos susceptibles de ge-
nerar obligaciones tributarias o para fiscalizar inafectaciones, exoneraciones o beneficios
tributarios.

4.6.2. Otros usos para requerimiento

El segundo párrafo del artículo 4° del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización indica
que el requerimiento también será utilizado para:

a. Solicitar la sustentación legal y/o documentaria respecto de las observaciones e infrac-


ciones imputadas durante el transcurso del procedimiento de fiscalización; o,
b. Comunicar, de ser el caso, las conclusiones del procedimiento de fiscalización indicando
las observaciones formuladas e infracciones detectadas en este, de acuerdo a lo dis-
puesto en el artículo 75° del Código Tributario. El requerimiento, además de lo estable-
cido en el artículo 2°, deberá indicar el lugar y la fecha en que el sujeto fiscalizado debe
cumplir con dicha obligación.

La información y/o documentación exhibida y/o presentada por el sujeto fiscalizado, en


cumplimiento de lo solicitado en el requerimiento, se mantendrá a disposición del agente
fiscalizador hasta la culminación de su evaluación.

Hay dos tipos de requerimiento:

1. Los abiertos, son aquellos que nos permiten sustentar lo requerido, por ejemplo un
requerimiento donde se solicita al contribuyente que “sustente la necesidad del gasto”,
2. Los específicos, son aquellos que no generan la obligación de prever toda la informa-
ción relacionada con un pedido abstracto, sino que obliga a prever las implicancias de la
documentación que específicamente ha sido solicitada, como por ejemplo “demuestre
la forma de pago”.

Sobre el tema resulta importante mencionar lo señalado por el Informe N.° 021-2001-SU-
NAT, el cual señala lo siguiente: “(...) el inicio del procedimiento de fiscalización estaría dado
por el acto mediante el cual la Administración Tributaria pone en conocimiento del deudor
tributario su solicitud para que éste exhiba los libros y demás documentación pertinente,
con la finalidad que se revise un período o ejercicio tributario determinado. Es decir, que la
fecha en la que se considera iniciado el procedimiento de fiscalización se encuentra vin-
culada a la notificación del documento denominado requerimiento”. Hace un tiempo atrás
habíamos mencionado que “resulta de vital importancia que en un proceso de revisión
por parte del fisco se individualice los tributos que serán materia de revisión, lo cual nece-
sariamente determinará que se comunique al deudor tributario o sujeto al cual se le va a
realizar una verificación previamente a través de un requerimiento, ello como una especie

44
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de hoja de ruta que indique con cierto grado de seguridad que solo existirá una revisión de
los indicados tributos.

Puede presentarse el caso en el cual el auditor al momento de realizar la verificación en-


cuentre hechos o circunstancias que ameriten ampliar el número de tributos a fiscalizar,
siendo necesario en este último caso que se presente una ampliación del requerimiento al
contribuyente”.

4.7. ACTAS
El artículo 5º del Reglamento del Procedimiento de Fiscalización indica que mediante actas,
el agente fiscalizador dejará constancia de la solicitud a que se refiere el artículo 7° y de su
evaluación así como de los hechos constatados en el procedimiento de fiscalización, excep-
to de aquellos que deban constar en el resultado del requerimiento.

Cabe indicar que las actas emitidas por el fisco no pierden su carácter de documento públi-
co ni se invalida su contenido, aun cuando presenten observaciones, añadiduras, aclaracio-
nes o inscripciones de cualquier tipo, o cuando el sujeto fiscalizado manifieste su negativa
y/u omita suscribirla o se niegue a recibirla.

Lo dispuesto en el presente párrafo es aplicable, en lo pertinente, a los demás documentos


referidos en el artículo 2° (mencionados en el punto 4 del presente informe).

4.8. EL RESULTADO DEL REQUERIMIENTO


Al revisar el contenido del artículo 6º de la norma materia de comentario, apreciamos que
allí se regula un tema interesante y está ligado con el resultado del requerimiento. Puede
tener una triple función.

Por un lado, el resultado del requerimiento constituye el documento mediante el cual se comu-
nica al sujeto fiscalizado el cumplimiento o incumplimiento de lo solicitado en el requerimiento.

Por otro lado, el resultado del requerimiento también puede utilizarse para notificarle al
sujeto fiscalizado los resultados de la evaluación efectuada a los descargos que hubiera
presentado respecto de las observaciones formuladas e infracciones imputadas durante el
transcurso del procedimiento de fiscalización.

Por último, a través de este documento se utilizará para detallar si, cumplido el plazo otor-
gado por la SUNAT de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 75° del Código Tributario, el su-
jeto fiscalizado presentó o no sus observaciones debidamente sustentadas, así como para
consignar la evaluación efectuada por el agente fiscalizador de estas.

A través de un proceso de fiscalización, la Administración Tributaria realiza una serie de


tareas que están destinadas a verificar la correcta determinación de la obligación tributaria
por parte del contribuyente. Para ello se vale de la inspección, la investigación y el control
de cumplimiento de las obligaciones tributarias.

El Estado dota a la Administración Tributaria de facultades para poder ejercer esta función,
por ello le otorga un margen de discrecionalidad, la cual está expresada en el texto del ar-
tículo 62º del Código Tributario.

45 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

El motivo del presente informe es revisar cada una de las facultades señaladas en el men-
cionado artículo, indicando de manera expresa que el ejercicio de la discrecionalidad debe
tener los límites que el legislador determine, ya que si se excede de esos parámetros sería
considerado una arbitrariedad.

46
5
Sesión

Presunciones en la
fiscalización tributaria

5.1. PRESUNCIONES EN LA DETERMINACIÓN DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA


De acuerdo a lo señalado por el texto del artículo 63º del Código Tributario, se considera la
determinación de la obligación tributaria sobre base cierta y presunta. Allí se precisa que
durante el periodo de prescripción, la Administración Tributaria podrá determinar la obliga-
ción tributaria considerando las bases siguientes:

1. Base cierta: tomando en cuenta los elementos existentes que permitan conocer en for-
ma directa el hecho generador de la obligación tributaria y la cuantía de la misma.

2. Base presunta: en mérito a los hechos y circunstancias que, por relación normal con el
hecho generador de la obligación tributaria, permitan establecer la existencia y cuantía de
la obligación. El motivo del presente informe es revisar los supuestos en los cuales el fisco
puede aplicar la base presunta, ello con la finalidad de informar a los contribuyentes para
que no tengan contingencias posteriores.

Los supuestos de aplicación en el Código Tributario: El texto del artículo 64º del Código Tri-
butario contiene quince supuestos en los cuales se autoriza a la Administración Tributaria la
posibilidad de utilizar la base presunta al no existir elementos, hechos o circunstancias que
no permitan aplicar la base cierta. A continuación se describirán cada uno de los supuestos
indicados en dicho artículo, procurando considerar ejemplos en cada uno de los mismos,
además de una explicación. Tengamos presente que la Administración Tributaria podrá
utilizar directamente los procedimientos de determinación sobre base presunta, en los su-
puestos que se mencionan a continuación:

5 .1.1. Cuando el deudor tributario no haya presentado las declaraciones

El numeral 1) del artículo 64º del Código Tributario señala que la Administración Tributaria
podrá utilizar los procedimiento de la base presunta cuando el contribuyente no hubiera
presentado las declaraciones juradas, dentro del plazo en que esta se lo hubiera requerido.
Ello implica que se deben producir dos situaciones claramente determinadas para que se

47 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

pueda aplicar este supuesto. El primer requisito es que se requiere que el contribuyente
tenga un requerimiento de parte del fisco, el cual esté orientado a lograr la presentación
de una declaración jurada relacionada con un tributo, otorgándole para ello un plazo en el
cual debe cumplir con este mandato. El segundo requisito que se debe presentar en este
caso es que el contribuyente, pese a que recibe un requerimiento en el cual se le solicita
la presentación de una declaración jurada, no cumpla con este mandato, es decir, que no
cumpla con la presentación de la declaración jurada.

5.1.2. Cuando la declaración presentada o la documentación sustentatoria o complemen-


taria ofreciera dudas respecto a su veracidad o exactitud, o no incluya los requisitos y da-
tos exigidos; o cuando existiere dudas sobre la determinación o cumplimiento que haya
efectuado el deudor tributario
El numeral 2) del artículo 64º del Código Tributario señala que la Administración Tributaria
podrá utilizar los procedimientos de la base presunta cuando la declaración presentada o
la documentación sustentatoria o complementaria ofreciera dudas respecto a su veracidad
o exactitud, o no incluya los requisitos y datos exigidos; o cuando existiere dudas sobre la
determinación o cumplimiento que haya efectuado el deudor tributario. Como se observa
a simple vista, existen distintos supuestos en donde se aplicaría este numeral. El primero
de ellos es cuando la declaración jurada presentada por el contribuyente dentro de los
plazos establecidos al ser revisada por la Administración Tributaria ofrece dudas en cuanto
a su contenido. Puede ser el caso que el contribuyente haya señalado que ha vendido 50
piezas de una determinada herramienta que en su inventario no figura como existencia ni
tampoco están consideradas como activos fijos, por lo que existen dudas fundadas que la
operación que fue declarada como venta realmente no se presentó. El segundo supuesto
hace alusión al hecho que la documentación sustentatoria o complementaria ofrece dudas
respecto a su veracidad o exactitud. Sobre el tema se puede mencionar el hecho que un
contribuyente al momento de presentar documentación ante el fisco, en respuesta a un
requerimiento para que esclarezca la adquisición de repuestas, hubiera anexado como do-
cumentos sustentatorios de la compra una factura que menciona una determinada cantidad
de unidades y la guía de remisión correspondiente (como documento complementario) que
sustenta el traslado pero indica una cantidad menor. En este conjunto de documentos no
existiría una coherencia, ya que se trataría de una diferencia que otorga dudas al fisco acer-
ca de la veracidad de la operación, lo cual le obligaría a realizar otras investigaciones, como
es el caso del Kárdex o la revisión física del inventario. Recordemos que la guía de remisión
solo sustenta el traslado de los bienes y no necesariamente estos se han realizado como
consecuencia de una operación de transferencia. En el caso de la factura, allí se sustentaría
la operación de venta, por lo que si estas están relacionadas deberían coincidir, lo que en
el presente ejemplo no ocurre, lo cual da pie al fisco a la aplicación de la base presunta. El
tercer supuesto sería cuando la documentación presentada no incluya los requisitos y datos
exigidos. Frente a este hecho consideramos a manera de ejemplo, el caso en el cual el con-
tribuyente presente facturas que no cuenten con el pie de imprenta; o que teniendo esta
información se verifica que la autorización para la impresión de comprobantes de pago es
hasta determinado número de serie y existe un número superior al permitido legalmente,
lo cual da ha entender que los comprobantes de pago emitidos, sin contar con dicho requi-
sito, no resultan válidos. Adicionalmente a lo señalado anteriormente, debemos indicar que
conforme lo señala en el primer párrafo del literal j) del artículo 44º de la Ley del Impuesto
a la Renta, no son deducibles para la determinación de la renta neta de tercera categoría los
gastos cuya documentación sustentatoria no cumpla con los requisitos y características mí-
nimas establecidos por el Reglamento de Comprobantes de Pago. El cuarto supuesto alude
al hecho que existiere dudas sobre la determinación o cumplimiento que haya efectuado

48
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el deudor tributario. Lo que se trata de ver en este caso es que la Administración Tributaria
ha recepcionado la declaración jurada presentada por el contribuyente pero el contenido de
la misma genera muchas dudas, sobre todo en la determinación del tributo. Por ejemplo,
puede presentarse el caso en el cual el contribuyente, al momento de realizar la presenta-
ción de una declaración jurada, ha consignado información que no guarda coherencia con
los datos del registro o que resulta incoherente con el arrastre de unos saldos que ya se
utilizaron en periodos posteriores.

5.1.3. El deudor tributario requerido en forma expresa por la Administración Tributaria a


presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o documentos que sustenten la contabilidad,
y/o que se encuentren relacionados con hechos generadores de obligaciones tributarias,
en las oficinas fiscales o ante los funcionarios autorizados, no lo haga dentro del plazo
señalado por la administración en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado por
primera vez.
El numeral 3) del artículo 64º del Código Tributario señala que la Administración Tributaria
podrá utilizar los procedimientos de la base presunta cuando el deudor tributario, requerido
en forma expresa por esta para presentar y/o exhibir sus libros, registros y/o documentos
que sustenten la contabilidad, no los presente en las oficinas del propio fisco o que no los
exhiba al funcionario fiscalizador que se apersonó al domicilio fiscal del contribuyente.

En este supuesto se indica que el fisco le hubiera efectuado una notificación, ya sea a
través del buzón electrónico o por correo con acuse de recibo o cualquiera de las formas
de notificación señaladas en el texto del artículo 104º del Código Tributario. Es a través de
esta notificación que se le requiere de manera expresa, es decir, que allí se indique clara-
mente (no que se pueda inferir), la obligación de presentar (entregar copias de los libros y/
registros en la mesa de partes) y/o exhibir (mostrar los libros y/o registros ante el auditor
en el local de la propia empresa) los libros o registros relacionados con asuntos tributarios.
Frente a la negativa de presentar y/ o exhibir es que la Administración Tributaria optaría por
la aplicación de la base presunta. A igual que el caso de los libros y/o registros contables,
también se incluyen en este supuesto a los documentos que se encuentren relacionados
con hechos generadores de obligaciones tributarias, los cuales no fueran presentados en
las oficinas fiscales o que no fueran exhibidos ante los funcionarios autorizados, dentro del
plazo señalado por la administración en el requerimiento en el cual se hubieran solicitado
por primera vez. Asimismo, cuando el deudor tributario no obligado a llevar contabilidad
sea requerido en forma expresa a presentar y/o exhibir documentos relacionados con he-
chos generadores de obligaciones tributarias, en las oficinas fiscales o ante los funcionarios
autorizados, no lo haga dentro del referido plazo. Este supuesto calza perfectamente con el
caso de los contribuyentes que se encuentran en el RUS, toda vez que ellos no se encuen-
tran obligados a llevar contabilidad. Lo indicado en el párrafo anterior podría presentarse
en el supuesto que el contribuyente que se encuentra en el RUS no cumple con sustentar
las adquisiciones de bienes que hubiera realizado. Sucede en este caso que las ventas de-
claradas, de acuerdo con las categorías que se encuentra el mencionado contribuyente, no
guardan coherencia con el nivel de compras, el cual puede resultar mayor inclusive que los
topes señalados en las escalas.

5.1.4. El deudor tributario oculte activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egre-
sos falsos
El numeral 4) del artículo 64º del Código Tributario señala que la Administración Tributaria
podrá utilizar los procedimientos de la base presunta cuando el deudor tributario oculte
activos, rentas, ingresos, bienes, pasivos, gastos o egresos falsos. Este supuesto está pen-

49 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

sado cuando el contribuyente no informe correctamente los ingresos, ya sea porque de


manera voluntaria no presente información valedera o fehaciente, o porque teniendo la
información evite consignar la totalidad de los ingresos. Ello determina que puede omitir-
se los ingresos de manera parcial o total para que opere la presunción. La Administración
Tributaria podría percatarse de este tema cuando realice una fiscalización directa al pro-
pio contribuyente o a través del cruce de información con terceros que podrían ser pro-
veedores del mismo o clientes, a los cuales se les hubiera trabado un embargo en forma
de intervención de información de terceros. En el caso de los activos, estos podrían estar
en poder de la empresa y destinados a las actividades por las cuales fueron constituidos
pero no los incorporan en su contabilidad, ello determinaría inclusive una intención de no
contar con activos mayores que determinen una base imponible del ITAN más elevada,
con lo cual se estaría cancelando un menor pago de dicho tributo, en perjuicio del fisco.
Otro de los supuestos sería el caso de la incorporación de gastos falsos, a través de la
sustentación de operaciones contenidas en comprobantes de pago que no se encuentran
autorizados por la Sunat; o que también, han sido emitidos (consignando toda la informa-
ción pertinente exigida por el fisco), pero han sido copiados en su numeración de otros
comprobantes que si cuentan con la autorización respectiva, (lo que en los procesos de
fiscalización se conocen como “comprobantes clonados”, lo cual es una conducta sancio-
nada inclusive de manera penal al considerarse como delito).
5.1.5. Se verifiquen discrepancias u omisiones entre el contenido de los comprobantes
de pago y los libros y registros de contabilidad, del deudor tributario o de tercero
El numeral 5) del artículo 64º del Código Tributario señala que la Administración Tributaria
podrá utilizar los procedimientos de la base presunta cuando se verifiquen discrepancias
u omisiones entre el contenido de los comprobantes de pago y los libros y registros de
contabilidad, del deudor tributario o de terceros. Este tipo de verificaciones puede pre-
sentarse cuando el fisco efectúe una compulsa tributaria, la cual consiste en una revisión
de los comprobantes de pago y los confronta con la información registrada en los libros
y/o registros contables o que tengan vinculación con el tema tributario.
5.1.6. Se detecte el no otorgamiento de los comprobantes de pago que correspondan por
las ventas o ingresos realizados o cuando estos sean otorgados sin los requisitos de ley

Ejercicio:
La empresa Dulces del Sur S.A.C. ha estado realizando ventas de productos elaborados
en su fábrica a terceras personas, durante los meses de junio a agosto de 2012 omitiendo
la presentación de la declaración jurada del PDT Nº 621 por dichos periodos. La Admi-
nistración Tributaria, a través de un cruce de datos con los adquirentes de los bienes a
través de la Declaración Anual de Operaciones con Terceros - DAOT y las transferencias
de dinero realizadas en sus cuentas bancarias, ha verificado que la mencionada empresa
ha realizado ventas las cuales no han sido declaradas, motivo por el cual le requiere a
través de un documento que cumpla con la presentación de las declaraciones del PDT
Nº 621 correspondiente a los meses en los cuales ocurrió la omisión. El fisco le otorgó
a la empresa en mención un lapso de cuatro (4) días hábiles siguientes de la fecha en la
que recepcionó la notificación, para poder presentar las declaraciones juradas omitidas,
obligación que la empresa incumplió, motivo por el cual se ha habilitado el supuesto de
aplicación de la base presunta, en aplicación de lo dispuesto por el numeral 1 del artículo
64º del Código Tributario.

50
Facultad de Ciencias Empresariales

Práctica:

PRESUNCIÓN DE VENTAS O INGRESOS POR OMISIÓN EN


EL REGISTRO DE COMPRAS ( ART. 66 CT)

La Administración Tributaria ha realizado una fiscalización a la empresa KOPIA SA sobre sus
ingresos obtenidos en el ejercicio 2008, determinándose algunas omisiones en las ventas
declaradas.

Montos correspondientes a las ventas declaradas en el ejercicio 2008.

A.- En esta empresa se ha comprobado omisiones en 4 meses no consecutivos por lo que


se determinará si son mayores o no al 10%.

Periodos de los montos omitidos:

Obtención del porcentaje de ventas omitidas



Porcentaje Ventas omitidas *100
= = 59000 19.34
Ventas declaradas 3050

• El porcentaje de incremento presunto por las ventas de meses restantes son 19.34%

51 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

a) Para efectos del Impuesto a la Renta las omisiones encontradas se considerará renta
neta y se adicionará, por lo tanto, la renta neta para el impuesto la cual es s/ 1775.41

b) En cuanto al IGV se utilizara el porcentaje hallado a las ventas declaradas presumiéndose
de esta manera el volumen de las ventas omitidas para determinar el monto del impuesto
correspondiente a la omisión, el cual será agregado al tributo declarado.

ANÁLISIS
Según el Art. 66 del Código Tributario dice: “Cuando en el Registro de Ventas o Ingresos,
dentro de los (12) meses, comprendidos en el requerimiento, se compruebe omisiones en
cuatro (4) meses consecutivos o no consecutivos, que en total sean iguales o mayores al
diez por ciento (10%) de las ventas o ingresos en esos meses, se incrementará las ventas
o ingresos declarados o registrados en los meses restantes, en el porcentaje de omisiones
constatadas, sin perjuicio de acotar las omisiones halladas.

COMENTARIO
De acuerdo con el caso de la empresa JC Copia S.A. se encontramos ventas o omitidos por
S/. 590.00 cuya presunción según cálculos asciende a S/. 1,775.41 y cuyo IGV no declarado
u omitido es de S/. 337.30.

En consecuencia, de acuerdo a los ingresos omitidos, el monto es de S/. 1,775.41 si se le aplica


el 30% del impuesto a la renta, el impuesto a la renta dejado de pagar asciende a S/. 532.62.
El establecimiento de presunciones será susceptible de la aplicación de las multas previstas
en la tabla de infracciones tributarias y sanciones.

Por lo tanto, la omisión de ingresos determinada presuntivamente para efecto del IGV e ISC
no dará derecho a cómputo de crédito fiscal alguno. En determinados casos se pierde el
costo computable para el impuesto a la renta.

52
Sesión

Cuestionario de
6
Control Interno

6.1. DEFINICIÓN
El Cuestionario de Control Interno es un método de evaluación del sistema de control interno
del contribuyente, a través del cual se puede obtener conocimiento del sistema contable, de
sus controles y procedimientos que puedan garantizar la razonabilidad de la totalidad y exac-
titud de los registros contables y de la validez de sus anotaciones y de los Estados Financieros.

Este documento contiene una serie de preguntas dirigidas a la empresa con la finalidad de
conocer la actividad económica que realiza, el registro y las operaciones comerciales, orga-
nización y los controles que realizan para salvaguardar sus activos.

6.2. FINALIDAD
El Cuestionario de Control Interno tiene por finalidad realizar una evaluación preliminar
respecto al cumplimiento adecuado de los objetivos de control interno y así determinar la
naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditoría.

6.3. APLICACIÓN
El Cuestionario de Control Interno se aplicará por cada rubro de revisión y será el auditor
quien luego de la evaluación preliminar de los Estados Financieros, se encargue de identifi-
car las preguntas y hacerlas llegar al sujeto auditado. Sin embargo, de no obtener respuesta
o de obtenerla parcialmente se encargará de indagar la respuesta en el proceso de revisión.
Una vez resuelto el cuestionario se podrá identificar los procedimientos a aplicar y, por tan-
to, los objetivos de auditoría relacionados entre sí.

El auditor validará cada respuesta con la documentación correspondiente, a fin de determi-


nar la veracidad de sus respuestas y tomar conocimiento de todos los hechos relevantes

53 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

de interés para el trabajo de auditoría. La información puede ser obtenida a través de pre-
guntas efectuadas al personal apropiado del contribuyente o de la revisión de su documen-
tación como los manuales de procedimiento, descripciones de puestos, flujogramas y otros
documentos de instrucción que maneje el contribuyente, así como los vouchers y registros
de las operaciones comerciales.

De ser necesario y conveniente, el auditor podrá realizar visitas a planta para realizar la ins-
pección física de la ubicación de los bienes, para lo cual coordinará con las personas respon-
sables: contador, cajero, jefe de almacén, jefe de personal, entre otros. Las observaciones
encontradas servirán para determinar nuevos puntos críticos preliminares o para reforzar o
corroborar algún punto crítico determinado en la etapa preliminar.

6.4. ELABORACIÓN DEL CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO


La metodología para elaborar y aplicar el Cuestionario de Control Interno incluirá:

• Identificar previamente las personas con quienes corroborará lo informado en el cues-


tionario de control, anotando sus datos personales y el cargo que ocupa en la empresa.

• Es conveniente estructurarlo de acuerdo a los rubros declarados en la Declaración Jura-


da Anual del Impuesto a la Renta.

• Las preguntas del cuestionario de control interno podrían dar como respuesta. “Si’, “No”
o “No Aplicable” procediendo a colocar una marca en la columna respectiva. En algunos
casos es recomendable profundizar la información obtenida.

• Durante la aplicación del mencionado cuestionario de control, el auditor podrá incluir


preguntas adicionales para complementar la información que desea obtener, sobretodo
si tiene algún antecedente o denuncia.

• Si con motivo de la verificación de algunas respuestas, el auditor llega a comprobar que


una respuesta no es correcta, profundizará la evaluación en esa área.

El Cuestionario de Control Interno deberá ser entregado por el auditor al representante


legal de la empresa para que este, conjuntamente con las personas correspondientes, lo
resuelva.

6.5. MODELO DEL CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO


Teniendo en cuenta lo señalado previamente, a continuación se presenta un modelo de
Cuestionario de Control Interno a ser aplicado al Rubro de Caja y Bancos:

CUESTIONARIO DE CONTROL INTERNO

Comercial San Pedro S.A.C.


Auditoría del Ejercicio: 2014
Rubro : Caja y Bancos

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Facultad de Ciencias Empresariales

55 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

56
Facultad de Ciencias Empresariales

57 Auditoría Tributaria
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AUTOEVALUACIÓN
1. Elabore el cuestionario de evaluación de control interno de los siguientes rubros:
- Existencias.
- Inmuebles, Maquinarias y Equipos
- Patrimonio.

58
7
Sesión

Papeles de trabajo
en auditoría independiente

7.1. CUESTIONES PREVIAS


Las evidencias que respaldan el informe de auditoría debidamente registradas consti-
tuyen el conjunto de los papeles de trabajo. Estos son necesarios para el desenvolvi-
miento adecuado y eficiente del trabajo del auditor, teniendo en cuenta la importancia
que reviste el registro de las pruebas de auditoría realizadas y el conocimiento, com-
prensión y demás consideraciones del negocio del ente sobre los cuales se basan las
conclusiones.

7.2. DEFINICIÓN
En un sentido simple, los Papeles de Trabajo constituyen las evidencias respaldatorias de
la opinión emitida en el Informe de Auditoría. Sobre estos documentos, el auditor basa sus
conclusiones acerca del trabajo realizado.

7.3. OBJETIVOS
Básicamente, los Papeles de Trabajo cumplen con los siguientes objetivos:

a. Proporcionar evidencia del trabajo realizado y de las conclusiones obtenidas.


b. Ayudar a los auditores a adoptar una estructura ordenada y uniforme en su tarea.
c. Facilitar la supervisión y revisión de las tareas efectuadas y proporcionar evidencia de
dichas funciones.
d. Documentar la información que puede ser utilizada en exámenes futuros.
e. Registrar la información útil para la preparación de declaraciones juradas tributarias.

59 Auditoría Empresarial III


7.4. CARACTERÍSTICAS
A efecto de un mejor trabajo de auditoría, es imprescindible que los Papeles de Trabajo
deban cumplir con las siguientes características:

• Ser claros, completos y concisos.

• Deben suministrar un testimonio del trabajo realizado y las razones que fundamentan
las decisiones adoptadas sobre aspectos controvertidos.

• No deben contener información excesiva e innecesaria.

En ese sentido, el auditor debe concentrarse en la calidad de los papeles e intentar limitar
su cantidad. Para ello, las planillas que solo copian información disponible en los registros
de la empresa no deben ser preparadas, ni debe solicitarse a ésta que las prepare. Cuando
fuera posible, se debe trabajar directamente con las copias de los registros o bien incluir
en los papeles de trabajo solo planillas resumen, detalles de trabajos realizados, una clara
identificación de las partidas seleccionadas y de las excepciones detectadas con evaluación
de su efecto y las conclusiones alcanzadas.

7.5. CONTENIDO DE LOS PAPELES DE TRABAJO


Los papeles de trabajo deben incluir lo siguiente:

a) La descripción de la tarea a realizar

El proceso de auditoría se inicia con la etapa de planificación. Los papeles de trabajo


deben contener la documentación de la etapa de planeamiento de la auditoría. De esta
forma, los miembros del equipo podrán tener un amplio conocimiento del plan de audi-
toría para realizar el trabajo del cual son responsables.

Las modificaciones del plan original que surjan a medida que se desarrolla el examen
también deben ser documentadas. Los programas de auditoría que surgen como conse-
cuencia de la planificación detallada proporcionan un registro adecuado de las pruebas
de auditoría efectuadas. En la documentación de dichos procedimientos se deberán
indicar claramente las razones que originan las decisiones de examinar ciertos tipos
o grupos de transacciones y saldos, la base de selección, los períodos seleccionados
y el alcance con el cual son aplicadas las pruebas. La información sobre el volumen y
la naturaleza de las transacciones o saldos y otros factores importantes que influyen
sobre el alcance del trabajo (por ejemplo, significabilidad para los Estados Financieros
en su conjunto y susceptibilidad a errores o irregularidades) también deben ser docu-
mentadas.

b) Los datos y antecedentes obtenidos durante la Auditoría

Esta información incluye:

• Información relevante sobre la actividad de la empresa

60
Facultad de Ciencias Empresariales

Los Estados Financieros son el reflejo de los resultados de la actividad del ente. Ellos
no podrán ser evaluados adecuadamente sin conocer el negocio del mismo. Por consi-
guiente, los papeles de trabajo deben contener toda la información sobre dicho negocio
que sea útil para la planificación. Además, los papeles de trabajo deben incluir una
descripción de los métodos y normas contables más importantes y la evaluación de los
mismos.

• Antecedentes del ambiente de control y los sistemas de información

Los papeles de trabajo también deben documentar la comprensión y evaluación del


ambiente de control del ente y de sus sistemas de información, contabilidad y de con-
trol. Todas las debilidades significativas identificadas deben estar clara y directamente
vinculadas con el alcance del trabajo o con la documentación que explica por qué las
debilidades no afectan el alcance de auditoría.

• Análisis particular de los montos incluidos en los Estados Financieros

Los registros del auditor deben contener suficiente información como para permitir una
comprensión razonable de la composición de los Estados Financieros sobre los cuales
informará.

A los efectos del análisis, los montos relacionados que correspondan a cada uno de los
componentes de los Estados Financieros estarán respaldados mediante los distintos
procedimientos de auditoría documentados en los papeles correspondientes.

• Las conclusiones sobre el examen practicado

Los papeles de trabajo deben contener un registro de la evaluación de las evidencias de


auditoría y las conclusiones a las que se ha llegado. La finalización adecuada de cual-
quier examen depende de la efectividad de la dirección, supervisión y revisión de las
tareas realizadas, debiéndose dejar evidencia de ello en los registros de auditoría. Por
otra parte, las conclusiones escritas deben estar relacionadas con el trabajo realizado
para cada componente y para la auditoría en su conjunto.

7.6. ESTRUCTURA Y ORGANIZACIÓN


A continuación se mencionan los aspectos más relevantes que hacen al esquema general
de confección de los papeles de trabajo:

• Identificación de los registros


Los papeles de trabajo deben ser referenciados e identificados para permitir relacionar
con facilidad la información contenida en los mismos y lograr una búsqueda eficiente de
cualquier parte del examen de auditoría. La información de valor permanente debe ser
preparada y archivada de tal manera que se facilite su uso en exámenes posteriores.
Los papeles de trabajo de cada ejercicio deben ser independientes. Cuando la informa-
ción que se utilizó para respaldar el informe de auditoría es traspasada, se deberá incluir
una aclaración al respecto (o una fotocopia) en los papeles de trabajo de los cuales se
extrajo tal información.

61 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

• Información mínima requerida

Las evidencias obtenidas se vuelcan en plantillas de trabajo. Estas deben reunir las ca-
racterísticas ya mencionadas, y comprenden normalmente:

- Nombre de la entidad auditada.


- Titulo y/o propósito de la planilla.
- Referencia de la planilla.
- Fecha del examen.
- Referencia al paso del programa de auditoría correspondiente y/o explicación del
objetivo de la planilla.
- Descripción concisa del trabajo realizado y de sus resultados.
- Fuente de la información (registro desde el cual fue preparada la planilla o nombre
o cargo del empleado que proporciona la información).
- Referencias cruzadas apropiadas con otras planillas pertinentes.
- Conclusión, si correspondiera.
- Iniciales de la persona que prepara la planilla y la fecha en la cual se preparó.
- Evidencia de revisión.

• Legajos

Al efectuarse la revisión de los Estados Financieros por parte del auditor, es recomen-
dable que las evidencias obtenidas en cada etapa se estructuren mediante la utilización
de formatos especiales denominados Legajos.

Los papeles de trabajo que respaldan el examen de auditoría pueden ser archivados
en tres legajos principales: de planificación, de información corriente y resumen de
auditoría.

7.7. LEGAJO DE PLANIFICACIÓN


Este legajo es utilizado para documentar todo lo relacionado al proceso de planificación, la
información básica obtenida sobre la cual se sustenta la planificación y el plan de auditoría
propiamente dicho.

La información que debe ser documentada como parte del proceso de planificación es variada.

Parte de esta información tiene carácter permanente e integra la base de información que
será utilizada en futuros exámenes; otra es específica del examen del año en curso.

Por ello, a fin de obtener eficiencia, sería recomendable separar la documentación involucra-
da en Información de Relevancia Permanente e Información del Examen del Año en Curso.

LEGAJO DE PLANIFICACIÓN

Contenido:

A. Información de Relevancia Permanente


- Antecedentes sobre el negocio

62
Facultad de Ciencias Empresariales

- Descripción de los sistemas de información


- Funciones de Auditoría Interna

B. Información del Examen del Año en Curso


- Registro de actividades de planificación
- Registro de información sobre actividades de la entidad
- Registro de información administrativa

C. Informe de Planeamiento

7.8. LEGAJO DE INFORMACIÓN CORRIENTE


Durante la etapa de ejecución de la auditoría se llevarán a cabo los procedimientos progra-
mados. Es fundamental que estas pruebas, conjuntamente con las evidencias obtenidas y
las respectivas conclusiones, sean documentadas en lo que se denomina Legajo Corriente.

En general, este legajo estará dividido en secciones basadas fundamentalmente en los


componentes de los Estados Financieros de la empresa y referenciadas según el orden de
los títulos del balance incluyendo en cada sección pruebas sobre dichos componentes y
otras operaciones estrechamente relacionadas.

Para cada uno de los componentes de los Estados Financieros deberá confeccionarse la
siguiente información:

• Planilla Llave

Consiste en la exposición de cada una de las cuentas y los respectivos saldos que conforman
los capítulos integrantes de los Estados Financieros con cifras comparativas del año anterior.

La planilla llave debe estar referenciada a los estados contables, en el legajo resumen de
auditoría y a cualquier planilla de detalle del legajo bajo análisis que provea un mayor aná-
lisis de las cifras o que respalde reclasificaciones u otros ajustes.

En las planillas llave resulta conveniente dejar columnas libres para registrar cualquier ajus-
te que se determine a medida que se desarrolla el trabajo. Para ello se pueden preparar en
formato de tres columnas con una columna para los montos registrados en los libros, otra
para los ajustes y la tercera para los montos finales que aparecen en los estados contables.

• Conclusiones

La finalidad de la planilla de conclusiones consiste en resumir los resultados del trabajo de


auditoría y decidir si se han alcanzado los objetivos relativos a cada componente específico
de los Estados Financieros.

• Notas

Los papeles de trabajo deben resumir los temas significativos relacionados con aspectos
contables, de auditoría y de control relativos al componente. Para ello, estas situaciones se
expresan en notas que, a modo de ejemplo, pueden comprender:

63 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

- Debilidades de control, su efecto en el enfoque y referencia al informe de control


en el cual la debilidad ha sido o será informada a la Gerencia.
- Cambios en las normas y métodos contables y el impacto sobre los Estados
Financieros y el informe de auditoría.
- Incertidumbres significativas, limitaciones al alcance y sus efectos sobre las
conclusiones.
- Comentarios sobre partidas dudosas o cuestionables.
- Resumen de errores ajustados y no ajustados.

• Programas de Auditoría

En cada sección se debe incluir una copia del Programa de Auditoría, que no es otra cosa
que el detalle de los pasos detallados que han sido programados.

• Planillas de Detalle

Constituyen los rastros claros y completos de las pruebas de auditoría efectuadas.

Los papeles de trabajo deben indicar en forma precisa las razones en que se fundamentan
las decisiones para probar ciertos tipos o grupos de operaciones, la base de selección, los
períodos elegidos para las pruebas y la extensión de las mismas.

No obstante lo anterior, es preciso indicar que determinados procedimientos de auditoría y


sus correspondientes papeles de trabajo no están convenientemente vinculados con partidas
específicas de los Estados Financieros sino que se relacionan con la auditoría en su conjunto.

A continuación se enumeran algunos de ellos:

• Análisis de los Estados Financieros en su conjunto


• Estados Financieros
• Hechos posteriores
• Contingencias
• Resúmenes de actas, registros legales y estatutos

LEGAJO DE INFORMACIÓN CORRIENTE

Contenido

A. Parte General

• Análisis de los Estados Financieros en su conjunto


• Balance de saldos
• Hechos posteriores
• Contingencias
• Resúmenes de actas, registros legales y estatutos
• Cobertura de seguros

B. Secciones Específicas por Componente

• Planilla llave
• Conclusiones

64
Facultad de Ciencias Empresariales

• Notas
• Programas de auditoría
• Planillas de detalle

7.9. LEGAJO DE RESUMEN DE AUDITORÍA


Los principales temas relacionados con la auditoría practicada deben documentarse duran-
te la etapa de finalización. Para ello, dicha documentación puede agruparse en un legajo
denominado Resumen de Auditoría. Esto permite que los temas claves sean debidamente
tomados en cuenta al preparar los informes dirigidos tanto a la Gerencia como a terceros.

Esta información posee los siguientes objetivos:

- Brindar una visión global de la ejecución y finalización de la auditoría.


- Resumir las conclusiones y decisiones significativas alcanzadas durante el examen.
- Acumular y resumir las evidencias de auditoría para evaluar su efecto, individual o global-
mente, sobre los Estados Financieros en su conjunto.

Este legajo puede estructurarse de la forma que a continuación se detalla:

• Estados financieros y el informe del auditor.


• Resumen de temas relevantes.
• Cuestionario de Control Interno.
• Resumen de errores no ajustados por la empresa.
• Carta de los asesores legales.

65 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

AUTOEVALUACIÓN

1. ¿Qué es un papel de trabajo?


2. ¿Cuáles son los objetivos de los papeles de trabajo?
3. Explique el contenido de los papeles de trabajo.
4. Explique el legajo de planificación.
5. Explique el legajo de información corriente.
6. Explique el legajo resumen de auditoría.

66
8
Sesión

Planeamiento de la
auditoría independiente

8.1. DEFINICIÓN
De acuerdo a las Normas de Ejecución del Examen de Auditoría, las que forman par-
te de las Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGA’s), la auditoría debe
ser planificada apropiadamente. Partiendo de tal enunciado, podemos manifestar que
mediante el Planeamiento de una Auditoría Tributaria Independiente, se establecen
las áreas críticas en las que probablemente existan deficiencias en la determinación
de la Obligación Tributaria, precisándose la estrategia de auditoría que nos permitirá
determinar y programar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de
auditoría a aplicar.

En ese sentido, el Planeamiento de una Auditoría Tributaria Independiente como etapa


del proceso de auditoría, es un proceso dinámico que si bien se inicia al comienzo de la
labor de auditoría, puede modificarse o continuarse sobre la marcha de la ejecución de
las tareas a realizar. En otras palabras, es un proceso en sí mismo, una serie de actos u
operaciones que conducen a un fin específico, el mismo que consiste en la determina-
ción de cuáles serán los procedimientos de auditoría a emplear que permitan obtener
la satisfacción necesaria para emitir una opinión, para lo cual se debe tener en cuenta
alternativas para realizar las tareas.

8.2. IMPORTANCIA DE LA PLANIFICACIÓN


La Planificación es importante en todo tipo de trabajo de auditoría, cualquiera sea el
tamaño del ente a auditar, pues es prácticamente imposible obtener efectividad y efi-
ciencia sin una adecuada planificación.

Por ello, la Planificación debe realizarse con sumo cuidado y de forma creativa e
imaginaria, teniendo en consideración alternativas frente a las estrategias desarro-
lladas.

67 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

8.3. OBJETIVOS
Como se ha señalado en puntos anteriores, el objetivo de la Etapa de Planeamiento es
la de determinar los procedimientos de auditoría que serán más convenientes realizar
y cómo y cuándo se ejecutarán.

8.4. FASES
En la Etapa de Planeamiento de Auditoría Tributaria Independiente se deben considerar
determinadas fases que ayudarán al auditor a desarrollarla con éxito. La experiencia ha
indicado que las fases que ayudarán a ese objetivo son las siguientes:

8.4.1 Fase Preliminar

Esta fase comprende el estudio preliminar de la empresa, para lo cual se deberá obte-
ner la siguiente información:

a) Descripción de la empresa

El auditor elaborará una descripción de la empresa, indicándose detalles de su constitu-


ción, desde cuándo opera, su radio de acción, la relación de los principales accionistas
y representantes legales, con qué empresas se vinculan económicamente. Asimismo,
se consignará el detalle de la estructura organizacional de la empresa, señalándose el
nombre de las personas que ocupan los principales cargos directivos, y estableciéndose
si estas tiene algún grado de parentesco con los propietarios de la empresa.

El auditor realizará una relación de la documentación que requerirá para realizar su


trabajo.

Esta relación deberá incluir las Declaraciones Juradas anuales y mensuales presen-
tadas del ejercicio que se pretende revisar, información que incluye las hojas de
trabajo (adiciones) para determinar el Impuesto a la Renta. Asimismo, los Estados
Financieros de la empresa, correspondiente al ejercicio que se pretende revisar,
así como del ejercicio anterior y posterior, las Memorias Anuales, los Informes de
Auditoría practicadas en esos años de corresponder, y los Libros de Actas de Junta
General de Accionistas y de Directorio.

b) Actividad económica que desarrolla la empresa

Se describirá la actividad económica que desarrolla la empresa, señalándose el de-


talle de los productos que fabrica y/o comercializa, el detalle de los servicios que
presta, quiénes son sus principales clientes, quiénes son sus principales proveedo-
res, la relación de los valores de venta de cada uno de los bienes y/o servicios así
como los costos promedios de los mismos.

8.4.2 Fase de Análisis Preliminar

Con la información y la documentación obtenida inicialmente, el auditor tributario efec-


tuará un análisis preliminar de acuerdo a lo siguiente:

68
Facultad de Ciencias Empresariales

a) Ubicación del entorno económico y tributario en el que se desarrolla el negocio

En esta fase, el Auditor analiza y determina el entorno económico en el que se des-


envuelve la empresa, sus relaciones con otras empresas del rubro y su ubicación
dentro del sector.

Asimismo, determina si el rubro en donde la empresa se desarrolla, cuenta con un trata-


miento especial (exoneraciones, inafectaciones, créditos contra el impuesto, entre otros),
en cuanto al Impuesto General a las Ventas, Impuesto a la Renta, o algún otro tributo.

Por ejemplo, tratándose de entidades educativas particulares la legislación estable-


ce la inafectación de cualquier impuesto, con excepción del Impuesto a la Renta. Ello
significa que la inafectación alcanza al IGV, Impuesto Temporal a los Activos Netos,
Impuestos Municipales, entre otros. Asimismo, tratándose de este sector, la referida
legislación preve que bajo determinadas condiciones, estas entidades obtengan un
crédito tributario contra el Impuesto a la Renta (crédito por reinversión).

b) Análisis de los Libros de Actas y demás documentación

En esta fase, se revisará los Libros de Actas obtenidos, estableciéndose una relación
de los hechos más importantes y relevantes aprobados tanto por la Junta General de
Accionistas como por la Junta de Directorio.

Ello permitirá obtener información de hechos, que han repercutido en los resultados
del ejercicio, debiéndose comprobar preliminarmente que han sido reflejados en los
Estados Financieros. Ejemplo de lo anterior podría ser, la suscripción de un Contrato
de Arrendamiento Financiero o de Leaseback, la firma o renovación de pagarés ban-
carios, la venta de bienes importantes para la empresa, entre otros.

c) Análisis de la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta

Esta fase incluirá el análisis de los rubros declarados en la Declaración Jurada Anual
del Impuesto a la Renta de los ejercicios señalados, de forma horizontal y vertical.
Este análisis incluirá la aplicación de los principales ratios financieros, como por
ejemplo, liquidez, capital de trabajo, rotación de existencias, rentabilidad financiera,
rentabilidad económica, entre otros.

Con este análisis se pretende observar aquellos rubros que representan los porcen-
tajes más importantes dentro de la estructura de la Declaración Jurada Anual del
Impuesto a la Renta, así como aquellos en los cuales existen las mayores variacio-
nes de un año a otro, con la finalidad de obtener una pauta de los que requieren ser
examinados con mayor detalle.

d) Situación Tributaria Preliminar

En esta fase se verificará si los siguientes datos concuerdan con los declarados ante
la Administración Tributaria:

• La razón social de la empresa.


• El domicilio fiscal.

69 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

• Los accionistas
• Los Representantes Legales
• Los Establecimientos Anexos
• Los Tributos afectos
• Los comprobantes de pago autorizados y su estado actual
• Las máquinas registradoras autorizadas

Asimismo, se analizará la siguiente información:

• Si se realiza operaciones gravadas y no gravadas para efectos del IGV.


• Las Declaraciones Juradas (Informativas y Declarativas) presentadas, analizándose si
fueron presentadas dentro de las fechas establecidas.
• Una relación de las declaraciones realizadas y pagos realizados, el cual se obtendrá de
SUNAT Operaciones en Línea.
• El detalle de los rubros declarados en la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la
Renta del ejercicio a revisar, verificando que guarde relación con los Estados Financieros
de dicho año.
• Identificación de los vehículos con que cuenta la empresa.
• Pagos realizados a perceptores de rentas de primera, segunda, cuarta y quinta categoría.
• Pagos realizados a sujetos no domiciliados.
• Detalle de la aplicación del saldo a favor del Impuesto a la Renta.
• Gastos realizados en paraísos fiscales.
• Dividendos pagados.
• Principales infracciones cometidas durante el ejercicio y la forma en que se regula-
rizaron.
• Situación financiera ante las Entidades del Sistema Financiero Nacional.
• La relación de los veinte (20) principales clientes y proveedores y su situación tributaria
actual.
• La determinación del valor de mercado de las remuneraciones.
• Propiedad del local en que funciona la empresa.

8.4.3. Elaboración y Aplicación del Cuestionario de Control Interno

La evaluación realizada al sistema de control interno de una empresa debe estar sus-
tentada en las respuestas que arrojen los cuestionarios de control interno realizado en
los programas y procedimientos que el auditor financiero tenga a bien ejecutar. En ese
sentido, una vez obtenida la información señalada en los párrafos anteriores, el Auditor
tendrá la capacidad de elaborar el Cuestionario de Control Interno, el cual debe tener
por finalidad evaluar precisamente el Control Interno de la empresa a auditar.

El Cuestionario de Control Interno, se aplicará por cada rubro de revisión y será el au-
ditor quien luego de la evaluación preliminar de los Estados Financieros, se encargue
de identificar las preguntas y hacerlas llegar al sujeto auditado. Sin embargo, de no
obtener respuesta o de obtenerla parcialmente se encargará de indagar la respuesta en
el proceso de revisión. Una vez resuelto el cuestionario se podrá identificar los procedi-
mientos a aplicar y, por tanto, los objetivos de auditoría relacionados entre sí.

De otra parte, a fin de corroborar las afirmaciones plasmadas en el Cuestionario de


Control de Interno, el auditor elaborará y aplicará una entrevista con los principales
funcionarios de la empresa.

70
Facultad de Ciencias Empresariales

8.4.4. Determinación de los Aspectos o Puntos Críticos

Con la información obtenida en la Fase Preliminar, el análisis efectuado a los Estados


Financieros, así como con la aplicación del Cuestionario de Control Interno, el auditor
estará en condiciones de determinar los aspectos o puntos críticos que requieren ser
objeto de un análisis específico y detallado.

Por ejemplo, fruto del análisis a la Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del
año en revisión, se puede haber detectado que no todas las cuentas corrientes de la
empresa están registradas en la contabilidad. Asimismo, si de la aplicación del Cuestio-
nario de Control Interno se llega a la conclusión que el control interno de la Cuenta Caja
y Bancos es muy débil, entonces considerará como un punto crítico todo el sistema de
caja y bancos.

Igualmente, mediante la aplicación del análisis vertical y horizontal se puede haber


determinado que la Cuenta 463: Préstamos de Terceros, ha variado sustancialmente de
inicios del ejercicio al final del mismo.

AUTOEVALUACIÓN
1. Explique las fases en el planeamiento de auditoría tributaria.

71 Auditoría Tributaria
9
Sesión

Informe de la auditoría
tributaria independiente

9.1. ENUNCIADO
AGROINDUSTRIAS DEL PERÚ S.R.L., es una empresa productora de conservas de espá-
rragos, cuya situación tributaria al cierre del Ejercicio 2012 genera dudas, respecto de la
aplicación correcta de las disposiciones tributarias en las diversas operaciones que se
realizó en el referido año.

Por ello, sus propietarios han decidido contratar los servicios de la sociedad de auditoría
“A - División de Auditoría Tributaria” S.A.C., para la realización de una auditoría tributa-
ria integral al Ejercicio 2012.

En ese sentido, de la información recabada y de los análisis realizados, se ha elaborado


el siguiente Informe de Planeamiento de Auditoría Tributaria, a partir de los procedi-
mientos seguidos en la Fase de Planificación.

9.2. MODELO
1. Actividades Preliminares

El inicio de la Auditoría está compuesto por las siguientes actividades:

- Emisión de Carta de Presentación.

73 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

- Lugar y horario para el trabajo de auditoría.

En el presente caso, se ha efectuado coordinaciones con la gerencia de la empresa, para


que el lugar de desarrollo de la auditoría sea en sus propias instalaciones, en el horario
de labores de la empresa, esto es, de lunes a viernes de 9:00 a. m. a 6:00 p. m.

2. Descripción de la Empresa

74
Facultad de Ciencias Empresariales

AUTOEVALUACIÓN
1. Elabore un informe de planeamiento de auditoría tributaria.

75 Auditoría Tributaria
10
Sesión

Ejecución de la
auditoría tributaria
independiente - Parte 1

Examen a las Cuentas del Activo Corriente

10.1. CAJA Y BANCOS

10.1.1. DEFINICIÓN

Caja y Bancos, es un rubro del activo de la empresa, que normalmente representa el


dinero en efectivo existente en caja y en las cuentas corrientes bancarias del país y
del exterior, así como otros valores con características similares de liquidez, certeza y
efectividad. Consideración similar, le otorga el Plan Contable General Revisado (PCGR),
al indicar que esta cuenta comprende las cuentas divisionarias que representan medios
de pago como dinero en efectivo, cheques, giros, entre otros, así como los depósitos en
bancos y en instituciones bancarias.

En todo caso, podríamos señalar que Caja y Bancos es aquel rubro del Balance General
que agrupa bienes dinerarios y sus equivalentes, que se caracterizan por tener un alto
grado de liquidez, y que tienen poder cancelatorio legal ilimitado, siendo utilizados en
el giro habitual de las operaciones sociales con distintos fines.

10.1.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE

El Plan Contable General Revisado (PCGR), considera que la Cuenta Contable 10: Caja y
Bancos, está compuesta por los siguientes elementos:

101 Caja
102 Fondos fijos
103 Remesas en tránsito
104 Cuentas corrientes
105 Certificados bancarios
106 Depósitos a plazo
108 Otros depósitos
109 Fondos sujetos a restricción

77 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

10.2. EXISTENCIAS
10.2.1. DEFINICIÓN

El activo realizable o existencias es definido como el conjunto de bienes que la empresa


adquiere, y cuyo destino está dirigido a:

a) La fabricación de los productos que la empresa elabora;


b) Al consumo;
c) Al mantenimiento de sus bienes; o,
d) A la venta en el mismo estado.

Adicionalmente a los bienes indicados, el rubro de existencias también comprende


aquellos bienes que aún cuando hubieran sido adquiridos por la empresa, aún no han
sido recepcionados por esta. En esta situación, los bienes recibirán la denominación
de “Existencias por recibir”. Asimismo, incluye las provisiones por desvalorizaciones
de existencias, los cuales disminuyen el valor de las mismas en la parte proporcional
correspondiente.

10.2.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE

El Plan Contable General Revisado (PCGR) considera dentro del Rubro de Existencias a
las siguientes cuentas:

20 Mercaderías
21 Productos terminados
22 Subproductos, desechos y desperdicios
23 Productos en proceso
24 Materia prima
25 Envases y embalajes
26 Suministros diversos
28 Existencias por recibir
29 Provisión para desvalorización de existencias

10.3. CARGAS DIFERIDAS


10.3.1. DEFINICIÓN

Las Cargas Diferidas agrupan cuentas divisionarias que representan, por un lado, las
rentas de capital calculadas o pagadas que se devengarán en fecha posterior al cierre
del ejercicio, y por el otro, los egresos relacionados con servicios futuros que van a ser
absorbidos como gastos en el ejercicio o en ejercicios siguientes.

10.3.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE

El Plan Contable General Revisado (PCGR), contempla que las Cargas Diferidas están
compuestas por las siguientes divisionarias:

381 Intereses por devengar

78
Facultad de Ciencias Empresariales

382 Seguros pagados por adelantado


383 Alquileres pagados por adelantado
384 Entregas a rendir cuenta
385 Adelanto de remuneraciones
389 Otras cargas diferidas

AUTOEVALUACIÓN
1. Explique los elementos integrantes del rubro caja y bancos.
2. Explique los elementos integrantes del rubro existencias.
3. Explique los elementos integrantes del rubro cargas diferidas.

79 Auditoría Tributaria
11
Sesión

Ejecución de la
auditoría tributaria
independiente - Parte 2

Examen a las Cuentas del Activo No Corriente

11.1. ACTIVO FIJO Y DEPRECIACIÓN


11.1.1. DEFINICIÓN

Los rubros del activo fijo y la depreciación constituyen elementos importantes de la es-
tructura financiera de la empresa, por ello su debido control y el cálculo de la deprecia-
ción son de singular importancia para la empresa, por lo que el auditor tributario debe
considerar de sumo cuidado esta revisión. En tal sentido, a continuación se muestra el
proceso de revisión tributaria a las citadas cuentas, a efectos de que el lector verifique
que se hayan cumplido las normas tributarias a aplicar.

Se puede definir a los bienes del activo fijo como aquellos bienes tangibles, destinados a
ser utilizados en la actividad principal del ente y no a la venta, incluyendo los que están
en construcción, tránsito o montaje y los anticipos a proveedores por compras de estos
bienes.

De la misma forma, la depreciación es concebida como la apropiación del costo de los


activos fijos de una manera sistemática y racional durante la vida útil estimada de los
mismos. Debe considerarse que la depreciación puede ser cargada directamente al resul-
tado del período (tratándose de la depreciación de bienes utilizados en la administración
de la empresa) o considerada como una porción del costo productivo y en consecuencia
activarse formando parte del valor de los inventarios (tratándose de la depreciación de
activos utilizados directamente en la producción de bienes terminados).

11.1.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE

El componente del activo fijo, así como de la depreciación, incluye las siguientes sub-
cuentas:

33 Inmuebles, maquinaria y equipo:


331 Terrenos

81 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

332 Edificios y otras construcciones


333 Maquinaria, equipos y otras unidades de explotación
334 Unidades de transporte
335 Muebles y enseres
336 Equipos diversos
337 Unidades de reemplazo
338 Unidades por recibir
339 Trabajos en curso
39 Depreciación y amortización acumulada:
393 Depreciación Inmuebles, Maquinaria y Equipo

11.2. INTANGIBLES
Se definen a los bienes intangibles como un activo identificable, sobre el cual se tiene el
control y del cual se obtendrán beneficios económicos futuros.

Activo Identificable

Un activo satisface el criterio de identificabilidad incluido en la definición de activo intangi-


ble cuando:

a. Es separable, esto es, es susceptible de ser separado o escindido de la entidad y vendi-


do, cedido, dado en explotación, arrendado o intercambiado, ya sea individualmente o
junto con el contrato, activo o pasivo con los que guarde relación; o,

b. Surge de derechos contractuales o de otros derechos legales, con independencia de


que esos derechos sean transferibles o separables de la entidad o de otros derechos u
obligaciones.

Control

Una entidad controlará un determinado activo siempre que tenga el poder de obtener
los beneficios económicos futuros que procedan de los recursos que subyacen en el
mismo, y además, pueda restringir el acceso de terceras personas a tales beneficios. La
capacidad que la entidad tiene para controlar los beneficios económicos futuros de un
activo intangible tiene su justificación, normalmente, en derechos de tipo legal que son
exigibles ante los tribunales.

Beneficios Económicos Futuros

Entre los beneficios económicos futuros procedentes de un activo intangible se incluyen


los ingresos ordinarios procedentes de la venta de productos o servicios, los ahorros de
costo y otros rendimientos diferentes que se deriven del uso del activo por parte de la
entidad. Por ejemplo, el uso de la propiedad intelectual, dentro del proceso de produc-
ción puede reducir los costos de producción futuros, en lugar de aumentar los ingresos
ordinarios futuros.

82
Facultad de Ciencias Empresariales

11.3. INVERSIONES
11.3.1. DEFINICIÓN

La denominación de “Inversiones” agrupa a aquellos valores que se adquieren, por un lado,


con la finalidad de invertir los excedentes de fondos en títulos que pueden convertirse en
dinero a corto plazo (constituyen verdaderos sustitutos temporales del dinero), y por el
otro, con la intención de mantenerlos a largo plazo, a efectos de:

• Tener un control sobre otras empresas o una vinculación con ellas;


• Obtener rentas, en los casos de bonos u otros títulos;
• Ser miembro de instituciones sociales vinculadas directa o indirectamente con las acti-
vidades de la empresa; y,
• Cumplir con disposiciones legales y/o contractuales,

Una característica principal de las inversiones es que probablemente generen ingresos adi-
cionales a aquellos producidos por la actividad de la entidad.

11.3.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE

De acuerdo al Plan Contable General Revisado (PCGR), las divisionarias que conforman la
cuenta “Inversiones” son las siguientes:

311 Acciones
314 Otros títulos representativos de derecho patrimonial
315 Cédulas hipotecarias
316 Bonos del Tesoro
317 Bonos Diversos
318 Otros títulos representativos de acreencias
319 Provisión para fluctuación de valores

Examen a las Cuentas del Pasivo Corriente

11.4. TRIBUTOS POR PAGAR


11.4.1. DEFINICIÓN

La Cuenta Tributos por Pagar, representan las deudas por impuestos, contribuciones o apor-
taciones y otros tributos a cargo de la empresa como sujeto de hecho y de derecho; asi-
mismo, comprende por extensión a los certificados tributarios representativos de derechos
a favor de la empresa.

Teniendo en cuenta que lo establecido por la legislación fiscal suele diferir de las normas
contables en lo que respecta a la medición del resultado, de la riqueza o de otras manifes-
taciones de la capacidad contributiva de la entidad, surge contablemente una ganancia o
pérdida diferente de la determinada desde el punto de vista impositivo.

De esta forma el cargo por impuestos:

83 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

a. Puede incluir efectos fiscales de hechos que se reconocen en los estados contables en
años anteriores o posteriores.

b. Puede no incluir las consecuencias fiscales de hechos reconocidos en los Estados Finan-
cieros del año en curso,

El método del impuesto diferido parte de la presunción de los Estados Financieros que:

• Los activos se realizan a sus valores expuestos en dichos estados.

• Los pasivos se cancelan a sus valores expuestos en dichos estados.

Entonces, si los valores impositivos de activos y pasivos difieren, existen efectos im-
positivos implícitos futuros. Obviamente, los eventos futuros que no se vinculan a la
realización de activos o cancelación de pasivos no están implícitos en los Estados Fi-
nancieros.

Por lo tanto, el saldo impositivo diferido representa lo que se habrá de percibir de o abonar
a la autoridad fiscal presumiendo operaciones en equilibrio para propósitos contables en
años futuros.

11.5. OTRAS CUENTAS DEL PASIVO CORRIENTE


11.5.1 ELEMENTOS QUE COMPRENDE

En relación a las otras cuentas del Pasivo Corriente, es pertinente indicar que estas se en-
cuentran constituidas básicamente por:

41 REMUNERACIONES Y PARTICIPACIONES POR PAGAR


411 Remuneraciones por pagar
412 Vacaciones por pagar
413 Participaciones por pagar
414 Remuneraciones al Directorio
42 PROVEEDORES
421 Facturas por pagar
422 Anticipos Otorgados
423 Letras por pagar
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS
461 Préstamos de terceros
462 Reclamaciones de terceros
463 Préstamos de accionistas
465 Bonos u obligaciones
466 Intereses por pagar
467 Depósitos en garantía
468 Comunidades laborales
469 Otras cuentas por pagar diversas
47 BENEFICIOS SOCIALES DE LOS TRABAJADORES
471 Compensación por Tiempo de Servicios

84
Facultad de Ciencias Empresariales

Estas cuentas reflejan principalmente el pasivo generado por el proceso de adquisición de


bienes de consumo que la empresa utilizará para su producción, o en todo caso, por la ge-
neración de un gasto que ha sido consumido por la empresa.

En ese sentido, considerando que el origen de estas cuentas está relacionada inicialmente
al proceso de compra o a la generación de un gasto, es conveniente realizar su revisión,
conjuntamente con las Cuentas de Compras (60 Compras) y con las cuentas de Gastos
(Cuentas de la Clase 6 del Plan Contable General Revisado).

AUTOEVALUACIÓN
1. Explique los elementos integrantes del rubro activo fijo y depreciación.
2. Explique los elementos integrantes del rubro intangibles.
3. Explique los elementos integrantes del rubro inversiones.
4. Explique los elementos integrantes del rubro tributos por pagar.
5. Explique los elementos integrantes del rubro otras cuentas del pasivo corriente.

85 Auditoría Tributaria
12
Sesión

Ejecución de la
auditoría tributaria
independiente Parte 3

Examen a las Cuentas del Patrimonio Neto

12.1. DEFINICIÓN
En sentido lato, el Patrimonio Neto es la porción que del conjunto de los activos corres-
ponden a los propietarios de una entidad. Se expresa por la siguiente ecuación contable:

ACTIVO - PASIVO = PATRIMONIO NETO

Dentro del patrimonio neto, por lo tanto, se incluyen los aportes y retiros de los propieta-
rios, la acumulación y distribución de resultados, las reservas de resultados para fines es-
pecíficos o constituidas por disposiciones legales, así como algún otro concepto relacionado
al patrimonio de la empresa.

12.2. ELEMENTOS QUE COMPRENDE


El Plan Contable General Revisado (PCGR) señala que las cuentas que integran el Rubro
Patrimonio son las siguientes:

50 CAPITAL
501 Capital social
502 Capital personal
503 Capital por valorización adicional
509 Cuenta personal del propietario
55 ACCIONES DE INVERSIÓN
551 Acciones de inversión
552 Remanente para acciones de inversión
553 Acciones de inversión por valorización adicional
557 Certificados provisionales de participación patrimonial
559 Acciones de inversión por emitir
56 CAPITAL ADICIONAL
561 Donaciones
562 Primas de emisión
563 Otros aportes de accionistas (o socios)

87 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

57 EXCEDENTE DE REVALUACIÓN
573 Valorización adicional
58 RESERVAS
581 Reservas para reinversiones
582 Reserva legal
583 Reservas contractuales
584 Reservas estatutarias
585 Reservas facultativas
589 Otras reservas
59 RESULTADOS ACUMULADOS
591 Utilidades no distribuidas
592 Pérdidas acumuladas

12.3 CARACTERÍSTICAS DE LAS CUENTAS DEL PATRIMONIO


Quizás la característica principal de las partidas del patrimonio neto es el limitado o casi
nulo número de transacciones que se realizan en el período. Sin embargo, de darse estas
operaciones, normalmente son por sumas significativas.

Otra de las características importantes de estas cuentas es su origen, pues pueden provenir
de dos fuentes: de los aportes e incrementos de capital que realicen los propietarios o ac-
cionistas o también de los resultados que se vayan generando en el desarrollo del negocio.

Asimismo, un aspecto que suele presentarse a diferencia de las otras cuentas del activo
y pasivo es que la transferencia de acciones o participaciones no genera aumentos o dis-
minuciones en las cuentas de patrimonio.

12.4 ACTIVIDADES INCLUIDAS EN LAS CUENTAS DEL PATRIMONIO NETO


Las transacciones más comunes que se presentan en las partidas del patrimonio neto
pueden resumirse en las siguientes:

• Distribución de resultados acumulados


• Constitución de reservas legales o facultativas
• Aportes de capital
• Capitalización de aportes, de resultados o de ajustes de capital
• Constitución y desafectación de reservas por revalúos técnicos
• Emisión de acciones
• Inscripción de aumentos de capital en el organismo de control correspondiente

Tal como hemos señalado anteriormente, generalmente las transacciones que involucran
cuentas de patrimonio son destacadas dentro del conjunto de transacciones de la entidad,
pues involucran sumas de dinero significativas y su origen tiene lugar por medio de decisio-
nes de los dueños de las entidades o de los máximos órganos de dirección. Estas decisiones
se plasman en documentos denominados Actas de Decisiones en las que se resumen los
motivos, consecuencias, fechas importantes y toda otra información relevante.

AUTOEVALUACIÓN
1. Explique los elementos integrantes del rubro patrimonio

88
13
Sesión

Ejecución de la
auditoría tributaria
independiente - Parte 4

EXAMEN A LAS CUENTAS DE INGRESOS – CUENTAS POR COBRAR

13.1. DEFINICIÓN
El Rubro Ingresos - Cuentas por Cobrar, es uno con características amplias, pues comprende
todos los ingresos que hubiera obtenido la entidad durante un ejercicio, así como los saldos
por cobrar precisamente de esos ingresos.

Al respecto, y para efectos del mejor estudio y análisis del Rubro Ingresos - Cuentas por
Cobrar, es indispensable que este se divida en dos (2) grupos:

1. Ingresos Comerciales - Cuentas por Cobrar Comerciales

2. Ingresos No Comerciales - Cuentas por Cobrar No Comerciales

13.1.1. ELEMENTOS QUE COMPRENDE

Los ingresos comerciales representan montos originados en transferencias de productos,


prestaciones de servicios o cualquier otro concepto análogo, que sea parte de la actividad
comercial o del giro de negocio de la empresa.

Por su parte, las cuentas por cobrar comerciales representan derechos de la entidad contra
terceros, originados precisamente en la venta de productos, prestación de servicios o cual-
quier otro concepto análogo. Generalmente, en el devenir de las actividades de la entidad,
la cancelación definitiva de estos derechos se produce por su cobranza o compensación, o
por su anulación por tratarse de una cuenta incobrable.

De acuerdo al Plan Contable General Revisado (PCGR), las cuentas contables que muestran
esta cualidad son las siguientes:

12 CLIENTES
121 Facturas por cobrar
122 Anticipos recibidos

89 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

123 Letras (o efectos) por cobrar


129 Cobranza dudosa
70 VENTAS
701 Mercaderías
702 Productos terminados
703 Subproductos, desechos y desperdicios
707 Prestación de servicios
709 Devoluciones sobre ventas

13.1.2. INGRESOS NO COMERCIALES – CUENTAS POR COBRAR NO COMERCIALES

Los Ingresos No Comerciales, a diferencia de los comerciales, representan todos los demás
ingresos generados por la empresa, diferentes a su actividad habitual de negocios. Dichos
ingresos pueden ser por la venta de un activo fijo, la percepción de dividendos, intereses
de depósitos bancarios, arrendamientos, entre otros similares.

En relación con los Ingresos No Comerciales, las Cuentas por Cobrar No Comerciales repre-
sentan normalmente derechos pendientes de cobro, originados justamente en la obtención
de estos ingresos.

Respecto de este tipo de ingresos y cuentas por cobrar, el Plan Contable General Revisado
(PCGR) contempla que estos están integrados por:

14 CUENTAS POR COBRAR A ACCIONISTAS (O SOCIOS) Y PERSONAL


141 Préstamos al personal
142 Préstanos a accionistas (o socios)
143 Préstamos a directores
144 Accionistas (o socios), suscripciones pendientes de cancelación
16 CUENTAS POR COBRAR DIVERSAS
161 Préstamos a terceros
162 Reclamaciones a terceros
163 Intereses por cobrar
164 Depósitos en garantía
168 Otras cuentas por cobrar diversas
169 Cobranza dudosa
73 DESCUENTOS, REBAJAS Y BONIFICACIONES OBTENIDOS
731 Descuentos, rebajas y bonificaciones obtenidos
75 INGRESOS DIVERSOS
751 Explotación de servicios en beneficio del personal
752 Comisiones y corretajes
753 Regalías
754 Alquileres de terrenos
755 Alquileres diversos
756 Recuperación de impuestos
758 Subsidios recibidos
759 Otros ingresos diversos
76 INGRESOS EXCEPCIONALES
761 Enajenación de valores
762 Enajenación de inmuebles, maquinaria y equipo
763 Enajenación de intangibles

90
Facultad de Ciencias Empresariales

764 Recuperación de castigos de cuentas incobrables


765 Devolución de provisiones de ejercicios anteriores
766 Devolución de impuestos
768 Ingresos extraordinarios
769 Otros ingresos excepcionales
77 INGRESOS FINANCIEROS
771 Intereses sobre préstamos otorgados
772 intereses sobre cuentas por cobrar mercantiles
773 Intereses sobre bonos y otros títulos similares
774 Intereses sobre depósitos
775 Descuentos obtenidos por pronto pago
776 Ganancia por diferencia de cambio
777 Dividendos percibidos
779 Otros ingresos percibidos

13.1.3. CARACTERÍSTICAS DEL RUBRO INGRESOS – CUENTAS POR COBRAR

Los ingresos comerciales representan la culminación natural del proceso del negocio y son
por lo general, la partida más significativa del Estado de Resultados. Asimismo, las cuentas
por cobrar comerciales proveen mediante su cobranza, el efectivo o equivalentes de efec-
tivo necesarios para el flujo de las operaciones. En muchas circunstancias son un activo
importante en el estado patrimonial de las entidades.

En tanto que los ingresos no comerciales normalmente representan una partida de menor
importancia dentro de la estructura del Estado de Ganancias y Pérdidas. Asimismo, las
cuentas por cobrar no comerciales son, por lo general, un rubro sin mucha importancia
dentro de la estructura financiera del Balance de la Empresa.

Otra de las características de este rubro, respecto de los ingresos comerciales y las cuentas
por cobrar comerciales, es su frecuencia, pues representan las operaciones más frecuentes
en la empresa, a contraposición de los ingresos no comerciales y de las cuentas por cobrar
no comerciales, que implican muchas veces un número reducido de operaciones.

13.2 EXAMEN A LAS CUENTAS POR PAGAR – COMPRAS Y GASTOS


13.2.1. DEFINICIÓN

Para efecto de efectuar la definición de las cuentas implicadas en este proceso, propone-
mos efectuar la siguiente división:

a. Cuentas por Pagar

El Rubro “Cuentas por Pagar Comerciales” representa las obligaciones que contrae la em-
presa, derivadas de la compra de bienes y servicios y de los gastos incurridos destinados
a satisfacer las demandas de estos productos a fin que la empresa pueda cumplir con sus
funciones plenamente.

Las transacciones típicas que genera esta cuenta, incluyen la adquisición de mercancías al
crédito, materias primas, activos de planta y suministros de oficina, así como la obtención

91 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

de servicios, como los legales y contables, la publicidad, las reparaciones y los servicios
públicos, entre otros similares.

Cabe señalar que los comprobantes de pago en general, normalmente sirven de evidencia
de los saldos mostrados en la Cuenta Proveedores, pues como se ha señalado, los saldos
de esta cuenta surgen por la realización de operaciones comerciales. De acuerdo al Plan
Contable General Revisado (PCGR), esta cuenta comprende las siguientes divisionarias:

42 PROVEEDORES
421 Facturas por pagar
422 Anticipos otorgados
423 Letras por pagar
46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS
461 Préstamos de terceros
462 Préstamos de accionistas
469 Otras Cuentas por pagar

b) Cuenta de Compras y de Gastos

La Cuenta Compras, representa la adquisición de bienes que realiza la empresa con la fi-
nalidad de destinarlos a la venta, que participarán en el proceso productivo o que serán
consumidos para el propio funcionamiento de la empresa. Asimismo, incluye las cargas vin-
culadas con las compras tales como fletes, comisiones, seguros, derechos de importación
y otros gastos similares.

De otra parte, las cuentas de gastos representan todos aquellos bienes y servicios adquiridos
y que han sido consumidos en el desarrollo de las operaciones comerciales de la empresa, ta-
les como transportes, servicios públicos, mantenimiento, reparación, honorarios, entre otros.
El sustento de ambas cuentas, es por lo general, los comprobantes de pago de las adquisicio-
nes, que demuestran la fecha, el monto, la cantidad, entre otros de las adquisiciones.

De acuerdo al Plan Contable General Revisado (PCGR), estas cuentas comprenden:

60 COMPRAS
601 Mercaderías
603 Compras para diversos gastos
604 Materias primas y auxiliares
605 Envases y embalajes
606 Suministros diversos
607 Materiales de construcción
609 Gastos vinculados con las compras
63 SERVICIOS PRESTADOS POR TERCEROS
630 Transporte y almacenamiento
631 Correos y telecomunicaciones
632 Honorarios, comisiones y corretajes
633 Producción encargada a terceros
634 Mantenimiento y reparación
635 Alquileres
636 Electricidad y agua
637 Publicidad, publicaciones y relaciones públicas

92
Facultad de Ciencias Empresariales

638 Servicios de personal


639 Otros servicios
65 CARGAS DIVERSAS DE GESTIÓN
651 Seguros
652 Regalías
653 Suscripciones y cotizaciones
654 Donaciones
659 Cargas diversas de gestión

13.2.2. CARACTERÍSTICAS DEL RUBRO CUENTAS POR PAGAR

Quizás la característica más importante del Rubro “Cuentas por Pagar Comerciales”, es la
calidad de “aduanas” de la mayor parte de adquisiciones de bienes y servicios que realiza
la empresa, pues todas estas operaciones pasarán de uno u otro modo por las Divisionarias
421 y/o 423 descritas anteriormente. Otra característica de similar importancia es su reco-
nocimiento en los Estados Financieros, ya que representan el monto de cuentas por pagar
comerciales que la empresa tiene con terceros.

AUTOEVALUACIÓN
1. Explique los elementos integrantes del rubro ingresos – cuentas por cobrar.
2. Explique los elementos integrantes del rubro cuentas por pagar – compras, gastos.

93 Auditoría Tributaria
14
Sesión

Determinación de
la auditoría tributaria
independiente - Parte 1

14.1. CASUISTICA DE AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE


COMERCIAL DON PEDRO S.A.C., es una empresa dedicada a la comercialización de electro-
domésticos, actividad que viene desarrollando desde el mes de Enero del 2001, habiendo
conseguido participar en una porción importante del mercado de este tipo de bienes.
En ese sentido, desde la fecha de inicio de actividades hasta la actualidad, la empresa siem-
pre ha venido cumpliendo con todas sus obligaciones contables, legales, laborales y tribu-
tarias. No obstante, durante el año 2006 se ha observado una disminución de las ventas,
con lo que los beneficios de ese año fueron menores a los proyectados.
Fruto de ello, con ocasión de la presentación de la Declaración Jurada Anual del Impuesto
a la Renta correspondiente al año 2006, se ha obtenido un saldo a favor del Impuesto a la
Renta, saldo por el cual se ha optado por su devolución según opción marcada en la referida
declaración.
Es por ello que a fin de estar preparado ante una fiscalización de parte de la Administración,
cuando se solicite la devolución del referido saldo, la Gerencia de la empresa ha decidido
contratar los servicios profesionales de la Sociedad de Auditoría “EFFIO, PINEDA & ASOCIA-
DOS” S.R.L. para que esta realice una auditoría tributaria integral a su Declaración Jurada
Anual del Impuesto a la Renta, entidad que ha seguido los siguientes procedimientos:

A. FASE PRELIMINAR

1. Emisión de la Carta de Presentación


La Fase de Planeamiento de Auditoría Tributaria comprende una serie de procedimientos,
los cuales se inician con la Carta de Presentación que emite la entidad auditora a la entidad
auditada, y en la que le informa precisamente ese inicio, además de los profesionales que
efectuarán el trabajo de auditoría.

En el caso de la Auditoría Tributaria que se realizará a COMERCIAL DON PEDRO S.A.C., la


Sociedad de Auditoría EFFIO, PINEDA & ASOCIADOS S.R.L. emite la siguiente Carta de Pre-
sentación:

95 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

Lima, 22 de Agosto de 2007


Señores
COMERCIAL DON PEDRO SAC
Presente.-
Att. Sr. Luis Fernando Ruiz Roca - Gerente General

Nos es grato dirigirnos a Uds., con el propósito de comunicarles el inicio de nuestro trabajo
de auditoría tributaria, el mismo que será el día Martes 03 de Setiembre de 2007; para el
efecto; presentamos a los señores auditores que llevarán a cabo el trabajo:

Sr. CPC Walter Effio SUPERVISOR PRINCIPAL


Srta. CPC Magali López Ruiz AUDITOR SENIOR
Sr. CPC María Fernanda Pineda AUDITOR JÚNIOR

Asimismo, y a fin de poder realizar el trabajo encomendado, solicitamos se les proporcione


toda la información y documentación necesaria para este fin, y las facilidades logísticas,
que un trabajo de esta naturaleza amerita.
Atentamente,

C.P.C. Walter Effio Pineda


EFFIO, PINEDA & ASOCIADOS SRL
____________________________________________________________________

2. Lugar y horario para el trabajo de auditoría


La determinación del lugar y el horario de trabajo son muy importantes, pues de ellos
depende un buen desarrollo del trabajo de auditoría.

Bajo esa idea, la entidad auditora debe coordinar constantemente con la empresa au-
ditada a fin de determinar específicamente las oficinas que serán asignadas a los audi-
tores. Asimismo, se debe coordinar para establecer los horarios en que se desarrollarán
las labores de revisión.

Es muy importante indicar que las coordinaciones que efectúe la entidad auditora, se
deben realizar sin que ello implique responsabilidades adicionales a la empresa audi-
tada.

3. Emisión de Cartas de Requerimiento


La emisión de las cartas con los requerimientos de la documentación y de la infor-
mación son muy importantes para el desarrollo de la auditoría. No obstante, debe
tomarse en consideración que solo se solicitará aquella que se considere necesaria,
no solicitándose documentación e información que no sea condición para el desa-
rrollo de las labores. Asimismo, es preciso indicar que no se debe solicitar toda la
documentación o información que se verificará en el trabajo, sino solo aquella que
será utilizada en el más breve plazo. Ello, es así, a efecto de no entorpecer las labores
diarias de la empresa.

Bajo ese contexto, EFFIO, PINEDA & ASOCIADOS” S.R.L. emite la siguiente Carta de Re-
querimiento N.° 01:

96
Facultad de Ciencias Empresariales

Lima, 22 de Agosto de 2007

REQUERIMIENTO N.° 01

Señores
COMERCIAL DON PEDRO SAC
Presente.-
Att. Sr. Luis Fernando Ruiz Roca - Gerente General

A través de la presente, y a fin de desarrollar el trabajo de auditoría encomendado, solici-


tamos la siguiente información:

a) Memoria Anual de la Empresa


b) Manual de Organización y Funciones
c) Escritura de Constitución de la Empresa
d) Libro de Actas de Junta de Accionistas de la Empresa
e) Libro de Actas de Directorio de la Empresa
f) Declaración Jurada Anual del Impuesto a la Renta del 2006
g) Copia de Ficha RUC SUNAT (Comprobante de Información Registrada)
h) Estados Financieros al 31.12.2006 y sus correspondientes Notas
i) Hoja de Trabajo del Balance de Comprobación
j) Hoja de Adiciones y Deducciones para determinar la Renta Neta
k) PDT 621 IGV Renta Mensual, de Enero a Diciembre de 2006
I) PDT 600 Remuneraciones, de Enero a Diciembre de 2006
m) Planilla de Remuneraciones, de Enero a Diciembre de 2006
n) PDT 617 Otras Retenciones, de Enero a Diciembre de 2006

Atentamente,

Srta. CPC Magali López Ruiz


AUDITOR SENIOR
“EFFIO, PINEDA & ASOCIADOS” S.R.L.
____________________________________________________________________

Con esta información, los Auditores obtendrán suficiente conocimiento para elaborar un
Marco General de la empresa.

En ese sentido, habiendo los auditores de Effio, Pineda & Asociados SRL analizado
el entorno económico y tributario en el que se desarrolla la empresa; revisado la
información y documentación obtenida a través del primer requerimiento; elabora-
do y aplicado el Cuestionario de Control Interno; determinado los aspectos o puntos
críticos así como los procedimientos de Auditoría a aplicar en este caso, se ha ela-
borado al final de estos análisis, el Informe de Planeamiento de Auditoría Tributaria
siguiente:

INFORME DE PLANEAMIENTO DE AUDITORIA TRIBUTARIA - COMERCIAL DON PEDRO S.A.C.


____________________________________________________________________

97 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

1. DESCRIPCIÓN DE LA EMPRESA

COMERCIAL DON PEDRO SAC, es una empresa comercial dedicada a la comercialización de


artefactos electrodomésticos (línea blanca, audio y video), constituida mediante Escritura
Pública del 20 de diciembre de 2000, según Ficha Registral N.° 2589, inscrita en los Regis-
tros Públicos de la ciudad de Lima, en el Asiento N.° 134 Folio N.° 259 Tomo N.° 2.

Cuenta con un capital suscrito y pagado de S/. 1’000,000 al 31 de Diciembre de 2006, te-
niendo como accionistas a las siguientes personas:

El domicilio fiscal de la empresa se encuentra ubicado en la Av. La Marina N.° 8089 San
Martín de Porres, lugar en el que se encuentran las oficinas administrativas. Además de
ello, cuenta con cuatro (4) tiendas en la ciudad de Lima, las cuales están ubicadas en:

En la actualidad, su estructura organizacional es la siguiente:

En este caso, las personas que ocupan esos cargos son:

98
Facultad de Ciencias Empresariales

En la actualidad, la empresa tiene 60 trabajadores, sin contar el plano gerencial, los cuales
están divididas en las cuatro (4) tiendas que posee la empresa en la ciudad de Lima.
____________________________________________________________________

2. ACTIVIDAD ECONÓMICA QUE DESARROLLA LA EMPRESA

La empresa COMERCIAL DON PEDRO SAC., es una empresa comercializadora de artefactos


electrodomésticos, cuyo mercado está constituido por clientes de la ciudad de Lima, los
cuales han colocado a la empresa en una de las más importantes de esta ciudad.

Según los datos más recientes, la empresa concentra el 12% del mercado de electrodo-
mésticos, siendo sus principales competidores, grupos empresariales tales como: El Grupo
CARSA, ELEKTRA, Tiendas EFE e Importaciones Hiraoka, las cuales participan con el 70% del
total de dicho mercado.

La empresa comercializa las siguientes líneas de artefactos para el hogar:

Los principales clientes de la empresa son personas naturales, quienes representan apro-
ximadamente el 80% del total de las ventas, en tanto que el 20% restante, se encuentra
constituido por clientes varios, como por ejemplo, empresas del medio local.
____________________________________________________________________

3. ENTORNO ECONÓMICO Y TRIBUTARIO EN EL QUE SE DESARROLLA LA EMPRESA

La empresa tiene dos (2) modalidades para la comercialización de los artefactos eléctricos:
la venta al contado y la venta al crédito. Tratándose de esta última modalidad, el crédito es
otorgado directamente por la empresa a los clientes, normalmente personas naturales, a
un plazo que varia entre 6,12,18 y 24 meses y no obstante que el bien es entregado en la
oportunidad de la venta.

99 Auditoría Tributaria
Universidad Peruana Unión

En estos casos, a la entrega del bien se entrega también el comprobante de pago por el
total del valor del bien, sin embargo, por la diferencia entre el valor total del bien y el valor
de la cuota inicial, se emiten letras por cobrar con vencimientos mensuales por cada una de
las cuotas pendientes de cobro.

De otra parte, se ha tomado conocimiento que el nivel de morosidad se ubica en alrededor


del 5% del total de ventas efectuadas. En ese sentido, y de acuerdo a las informaciones
obtenidas de la Gerencia General, cuando ocurre ello, el Departamento de Finanzas evalúa
si es conveniente económicamente o no seguir contra los morosos, las acciones judiciales
que correspondan.

En relación al tratamiento tributario que corresponde, se debe considerar que principal-


mente la empresa es contribuyente de los siguientes tributos:

Respecto del IGV y el Impuesto a la Renta, la empresa aplica las consideraciones siguientes:

a) Impuesto a la Renta (IR)

Tratándose de las ventas a plazos mayores a un año, la empresa difiere la renta a los ejerci-
cios en los que vencen cada una las cuotas, ello en aplicación de lo dispuesto por el artículo
58° de la Ley del Impuesto a la Renta que establece la posibilidad que “Los ingresos pro-
venientes de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas convenidas para el pago sean
exigibles en un plazo mayor a un (1) año, computado a partir de la fecha de la enajenación,
podrán imputarse a los ejercicios comerciales en los que se hagan exigibles las cuotas con-
venidas para el pago”.

Cabe indicar que para efectos contables, y en aplicación de la NIC 18: Ingresos, la empresa
reconoce el ingreso en el momento de la venta. Ello en aplicación del Párrafo 8 del Apén-
dice de la referida NIC.

b Impuesto General a las Ventas (IGV)

A diferencia del tratamiento otorgado para efectos del Impuesto a la Renta, las operacio-
nes que realiza la empresa son gravadas con el Impuesto General a las Ventas (IGV), por el
integro del valor de las transferencias, ello en aplicación de las normas de este impuesto.

LIBROS DE ACTAS

Asimismo, y de la revisión del Libro de Actas y demás documentación obtenida, se ha po-


dido efectuar preliminarmente las siguientes observaciones:

• En el mes de Febrero de 2006, la Junta General de Accionistas decidió suscribir un Con-


trato de Arrendamiento Financiero con el Banco Latino, para la adquisición de un inmue-

100
Facultad de Ciencias Empresariales

ble de 850 m2 por un valor de S/. 250,000, el que sirvió para la instalación de las nuevas
oficinas administrativas de la empresa.

• Así también, en el mes de Julio de 2006, la empresa decidió solicitar un préstamo ban-
cario al Banco del Sur, por S/. 150,000 para aumentar el capital de trabajo de la empre-
sa, cuyos intereses ascienden a un total de S/. 40,000, los cuales serán devengados en
los próximos dos (2) años.

• En el mes de Septiembre de 2006, la Junta General de Accionistas decidió la repartición


de dividendos por un importe de S/. 200,000, monto que será entregado de forma pau-
latina a los accionistas para no afectar la liquidez de la empresa.

• En el mes de Octubre de 2006, la Junta General de Accionistas decidió remover al an-


terior Gerente General de la empresa Sr. Ricardo Jacquet por el actual Gerente General,
Sr. Luis Fernando Ruiz Roca.

• En el mes de Noviembre de 2006 la Junta General de Accionistas encargó al Gerente


General la elaboración de un estudio de factibilidad para ver la posibilidad de instalar
sucursales de la empresa en las ciudades de Arequipa, Trujillo, Cuzco y Piura, envián-
dose al referido ejecutivo a dichas ciudades para tal efecto, y otorgándole viáticos de
acuerdo a lo siguiente:

Días de comisión : Del 15 al 30 de Noviembre de 2006


Monto de viáticos por día : S/. 500
Total viáticos : S/. 8,000

• En el mes de Diciembre de 2006, la Junta General de Accionistas solicitó la realización de


una Auditoría Financiera del ejercicio 2005, el cual fue iniciada en ese mes, no obstante
que el Informe de Auditoría se entregaría en Febrero de 2008. El valor de la Auditoría
contratada es de S/. 15,000.

101 Auditoría Tributaria


15
Sesión

Determinación de
la auditoría tributaria
independiente - Parte 2

15.1. CASUÍSTICA DE AUDITORÍA TRIBUTARIA INDEPENDIENTE

5. OTROS ASPECTOS A CONSIDERAR EN EL EXAMEN

1. PRINCIPIOS CONTABLES APLICADOS


Los Estados Financieros de la empresa se preparan y presentan de acuerdo con Principios de
Contabilidad Generalmente Aceptados en Perú, los cuales comprenden a las Normas Interna-
cionales de Información Financiera (NIIF) oficializadas a través de Resoluciones emitidas por
el Consejo Normativo de Contabilidad. Estas normas utilizadas por la Gerencia de la Compañía
para preparar sus Estados Financieros incluyen a las Normas Internacionales de Contabilidad
(NIC) y a los pronunciamientos del Comité de Interpretaciones (SIC e IFRIC). A la fecha de los
Estados Financieros, el Consejo Normativo de Contabilidad ha oficializado la aplicación obliga-
toria de las NIIF, de la 1 a la 6, de las NIC, de la 1 a la 41 y de las SIC, de la 1 a la 33.

Los principios contables más importantes que han sido aplicados en el registro de las ope-
raciones y la preparación de los Estados Financieros adjuntos son los siguientes:

a) Uso de estimados y supuestos


La preparación de los Estados Financieros requiere que la Gerencia efectúe estimados
y supuestos que afectan las cifras reportadas de activos y pasivos, la revelación de
contingencias activas y pasivas a la fecha de los Estados Financieros, así como las cifras
reportadas de ingresos y gastos durante el periodo corriente y la exposición de eventos
significativos en las notas a los Estados Financieros.

Los resultados finales podrán diferir de dichas estimaciones. Las estimaciones más sig-
nificativas en relación con los Estados Financieros adjuntos se refieren a la provisión
para cuentas de cobranza dudosa y para desvalorización de existencias, la depreciación
de inmuebles, maquinaria y equipo, la amortización de intangibles, la provisión para
fluctuación de inversiones, el valor razonable de instrumentos financieros y la determi-
nación del Impuesto a la Renta y participación de los trabajadores corriente y diferido.

103 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

b) Transacciones y saldos en moneda extranjera


(i) Moneda funcional y moneda de presentación
Las partidas incluidas en los Estados Financieros de la Compañía se expresan en la mo-
neda del ambiente económico primario donde opera la entidad (moneda funcional). En
el caso de la Compañía, la Gerencia en el año 2006 reevaluó su moneda funcional y de
presentación, y ha definido al nuevo sol como su moneda funcional y de presentación.

(ii) Transacciones y saldos en moneda extranjera


Las operaciones en moneda extranjera se registran en moneda nacional, aplicando a los
montos en moneda extranjera los tipos de cambio del día de la transacción. Las diferen-
cias en cambio que se generen entre el tipo de cambio de cierre y el tipo de cambio con
el que fueron inicialmente registradas las operaciones, son reconocidas en el Estado de
Resultados en el ejercicio en que se generan.

c) Caja y bancos
El Rubro Caja y Bancos comprende los fondos de caja en poder de la empresa, los sal-
dos en cuentas corrientes en bancos y las remesas en tránsito altamente líquidas y que
son fácilmente convertibles en cantidades conocidas de efectivo, no están sujetas a un
riesgo significativo de cambios en su valor, y tienen un vencimiento original menor de
tres (3) meses.

d) Cuentas por cobrar comerciales y diversas


Las cuentas por cobrar comerciales y diversas se reconocen inicialmente a su valor
razonable y subsecuentemente se valorizan al costo amortizado usando el método del
interés efectivo, menos la provisión por deterioro. La provisión por deterioro de las
cuentas por cobrar comerciales y diversas, se establece cuando existe evidencia ob-
jetiva de que la empresa no podrá cobrar todos los montos vencidos de acuerdo a los
términos originales de las cuentas por cobrar. El monto de la provisión es la diferencia
entre el valor en libros del activo y el valor presente de los flujos de efectivo estimados,
descontados a la tasa de interés efectiva. El monto de la provisión se reconoce en el
Estado de Resultados.

e) Mercaderías
Las mercaderías están valuadas al costo o al valor neto de realización, el menor. El va-
lor neto de realización es el precio de venta estimado en el curso normal del negocio,
menos los costos para poner las mercaderías en condición de venta y los gastos de
comercialización y distribución relacionados.

A partir del 1 de enero de 2005, la empresa ha adoptado el método de costo promedio


ponderado diario. Las existencias por recibir se presentan al costo específico de adqui-
sición.

Las reducciones del costo en libros de las mercaderías a su valor neto de realización, se
registra en el rubro provisión para desvalorización de existencias con cargo a resultados
del ejercicio en que ocurren dichas reducciones.

f) Participación en la asociación en participación


La participación en la asociación en participación, se reconoce en los resultados del
período al que corresponde, de acuerdo al porcentaje de la participación de la empresa
en dicha asociación.

104
Facultad de Ciencias Empresariales

g) Inmuebles, maquinaria y equipo


El rubro inmuebles, maquinaria y equipo se registra al costo y está presentado neto
de la depreciación y pérdida acumulada por desvalorización. Al vender o retirar los in-
muebles, mobiliario y equipo, se elimina su costo y depreciación y cualquier ganancia o
pérdida que resulte de su disposición se incluye en el Estado de Resultados.

El costo inicial de los inmuebles, maquinaria y equipo comprende su precio de compra e


impuestos de compra no reembolsables y cualquier costo directamente atribuible para
ubicar y dejar al activo en condiciones de trabajo y uso.

Los gastos incurridos después de que los activos fijos se hayan puesto en operación, ta-
les como reparaciones y costos del mantenimiento y de reacondicionamiento, se cargan
normalmente a los resultados del período en que se incurran los costos. En el caso en
que se demuestre claramente que los gastos resultarán en beneficios futuros por el uso
del inmueble, maquinaria y equipo, más allá de su estándar de performance original, y
los importes pueden ser medidos confiablemente, los gastos son capitalizados como un
costo adicional de dichos activos.

La depreciación se calcula siguiendo el método de línea recta utilizando las siguientes


vidas útiles estimadas:

La vida útil y el método de depreciación se revisan periódicamente para asegurar que


el método y el período de la depreciación sean consistentes con el patrón previsto de
beneficios económicos de las partidas de inmuebles, mobiliario y equipo.

Las ganancias y pérdidas por la venta de activo corresponde a la diferencia entre los
ingresos de la transacción y el valor en libros de los activos. Estas se incluyen en el
Estado de Resultados.

Los trabajos en curso representan mejoras de inmuebles y se registran al costo. Los


trabajos en curso no se deprecian hasta que los activos relevantes se terminen y estén
operativos.

h) Arrendamiento Financiero
La Compañía reconoce los arrendamientos financieros, registrando al inicio de los con-
tratos, activos y pasivos en el balance general, por un importe igual al valor razonable
de la propiedad arrendada o, si es menor, al valor presente de las cuotas de arrenda-
miento. Los costos directos iniciales se consideran como parte del activo. Los pagos por
arrendamiento se distribuyen entre las cargas financieras y la reducción del pasivo. La

105 Auditoría Tributaria


Universidad Peruana Unión

carga financiera se distribuye en los periodos que dure el arrendamiento para generar
un gasto por interés sobre el saldo en deuda del pasivo para cada periodo.

El arrendamiento financiero genera gastos de depreciación por el activo, así como gas-
tos financieros para cada periodo contable. La política de depreciación aplicable a los
activos arrendados es consistente con la política para los otros activos depreciables que
posee la empresa.

i) Reconocimiento de Ingresos, Costos y Gastos


La empresa reconoce los ingresos cuando el monto puede ser medido confiablemente,
es probable que beneficios económicos fluirán hacia la misma y se cumplan con los cri-
terios específicos, por cada tipo de ingreso, descritos más adelante. Se considera que el
monto de los ingresos no puede ser medido confiablemente hasta que todas las contin-
gencias relacionadas con la venta hayan sido resueltas. La empresa basa sus estimados
en resultados históricos, considerando el tipo de clientes, de transacción y condiciones
específicas de cada acuerdo. Los ingresos, costos y gastos se reconocen como sigue:

• Ingresos por venta de mercaderías y el correspondiente costo de ventas son reco-


nocidos cuando se transfieren al comprador todos los riesgos y beneficios inheren-
tes al derecho de propiedad del bien, es probable que los beneficios económicos
asociados a la transacción fluirán a la empresa y el monto del ingreso puede ser
medido confiablemente.

• Los otros ingresos, costos y gastos se reconocen a medida que se realizan y deven-
gan, y se registran en los períodos con los cuales se relacionan.

j) Costos de Financiamiento
Los costos de emisión de deuda corresponden a las comisiones de compromiso y otras
comisiones de mantenimiento de las instituciones financieras, así como otros costos
directos relacionados con el proceso de estructuración y contratos del préstamo. Tales
costos se presentan deducidos del importe original de la deuda reconocida y se amor-
tizan de acuerdo al plazo de amortización del principal del préstamo a los que están
relacionados.

Los costos de préstamos se registran como gasto cuando se devengan e incluyen, princi-
palmente, los cargos por intereses y otros costos incurridos relacionados con los préstamos.

k) Impuesto a la Renta y participación de los trabajadores


El pasivo por impuesto a la renta corriente es medido como el importe esperado que
sea pagado a las autoridades tributarias. El impuesto a la renta es calculado sobre la
base de la información financiera de la empresa.

El Impuesto a la Renta y participación de los trabajadores diferida son registrados usan-


do el método del balance en base a las diferencias temporales entre las bases tribu-
tarias de los activos y pasivos y sus importes en libros para propósitos financieros a la
fecha del balance general.

Los pasivos diferidos son reconocidos para todas las diferencias temporales imponibles,
donde la oportunidad de las reversiones de las diferencias temporales puede ser con-
trolada y es probable que las diferencias temporales no serán reversadas en un futuro
previsible.

106
Facultad de Ciencias Empresariales

Los activos diferidos son reconocidos para todas las diferencias deducibles y pérdidas
tributarias arrastrables, en la medida que sea probable que exista utilidad gravable con-
tra la cual se pueda compensar las diferencias temporales deducibles, y se puedan usar
las pérdidas tributarias arrastrables.

El valor en libros del activo diferido es revisado en cada fecha del balance general y
es reducido en la medida que no sea probable que exista suficiente utilidad imponible
contra la cual se pueda compensar todo o parte del activo diferido a ser utilizado. Los
activos diferidos no reconocidos son reevaluados en cada fecha del balance general y
son reconocidos en la medida que sea probable que la utilidad imponible futura permita
recuperar el activo diferido. El activo y pasivo diferido se reconocen sin tomar en cuenta
el momento en que se estime que las diferencias temporales se anulan.

Los activos y pasivos diferidos son medidos con las tasas legales que se esperan aplicar
en el año en el que el activo es realizado o el pasivo es liquidado, sobre la base de las
tasas que han sido promulgadas o sustancialmente promulgadas en la fecha del balance.

I) Provisiones
Las provisiones se reconocen solo cuando la Compañía tiene una obligación presente
(legal o implícita) como resultado de un evento pasado, es probable que se requieran
recursos para su liquidación, y se puede estimar confiablemente el monto de la obliga-
ción. Las provisiones se revisan cada periodo y se ajustan para reflejar la mejor estima-
ción que se tenga a la fecha del balance general.

m) Contingencias
Los pasivos contingentes son registrados en los Estados Financieros cuando se consi-
dera que es probable que se confirmen en el tiempo, siempre que el importe pueda ser
confiablemente estimado; caso contrario solo se revela la contingencia en notas a los
Estados Financieros.

Los activos contingentes no se registran en los Estados Financieros, pero se revelan en


notas a los mismos cuando su grado de ocurrencia es probable.

n) Transacciones en moneda extranjera


Las operaciones en moneda extranjera se efectúan a las tasas de cambio del mercado
libre. Los tipos de cambio vigentes al 31 de diciembre de 2006 emitidos por la Superin-
tendencia de Banca y Seguros y AFP aplicados por la Compañía en las cuentas de activo
y pasivo son S/. 3.194 compra y S/. 3.197 venta (S/. 3.429 para la compra y S/. 3.431
para la venta al 31 de diciembre de 2005), por cada dólar estadounidense.

2. PROCESO CONTABLE
La empresa cuenta con un sistema contable computarizado, el cual ha sido desarrollado
por la empresa Perú Sistemas SRL., cuyos programas fuente han sido entregados al Jefe del
Área de Sistemas, para que esta área sea la encargada de las mejoras o actualizaciones que
deban efectuarse al programa original. El referido sistema está compuesto por módulos,
relacionados a su vez con un área de la organización, siendo estos:

- Módulo de Ventas
Depende del Jefe de Ventas y recopila la información de los comprobantes de pago emiti-
dos, para lo cual cuenta con dos terminales para el ingreso de dicha información.

107 Auditoría Tributaria


Universidad Peruana Unión

- Módulo de Cobranzas
Depende del Jefe de Cobranzas y acumula información de las cobranzas y canjes de letra,
cuenta con 2 terminales.

- Módulo de Finanzas
Depende del Jefe de Finanzas, acumula información de los giros de cheques; cuenta con
dos terminales.

- Módulo de Almacenes
Depende del Jefe de Almacén, y acumula información de movimientos de entradas y sali-
das de materias primas, materiales auxiliares y productos terminados; aquí se elaboran las
guías de remisión; cuenta con dos (2) terminales.

- Módulos de Planillas
Depende del Jefe de Personal, y en él se ingresa información sobre los pagos de sueldos y
salarios; cuenta con tres (3) terminales.

- Modulo de Contabilidad
En este modulo se centralizan todas las operaciones ingresadas en los anteriores módulos,
y adicionalmente se ingresa información de: movimientos bancarios distintos al giro de
cheques, provisiones diversas, provisión del registro de compras, asiento de ajuste y/o re-
gularización; cuenta con cinco terminales.

El sistema permite que cada usuario cuente con una clave de acceso, la cual permite su
ingreso solo a aquellas partes del sistema relacionadas con sus labores. Por ejemplo, el em-
pleado de finanzas encargado del giro de cheques solo tiene acceso a las rutinas que per-
miten girar cheques y no puede acceder al módulo que sirve para provisionar las compras.

El mantenimiento y reparación del sistema contable, está a cargo del área de sistemas, la
que está compuesta por un Jefe de Sistemas y dos programadores asistentes.

3. PERSONAL Y POLÍTICA SALARIAL


El personal de la compañía está integrado por 120 personas, de acuerdo a lo siguiente:

• Cuatro Gerentes (Gerente General, Gerente de Producción, Gerente Administrativo-Fi-


nanciero y Gerente de Ventas)
• Cuatro Jefes de Departamento,
• Sesenta (60) empleados.

108
Sesión

Procedimientos de
16
auditoría tributaria -
Estado de situación
financiera

16.1. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR


COMERCIAL DON PEDRO S.A.C.
AUDITORÍA AL EJERCICIO 2006
____________________________________________________________________
Ítem Rubro: CAJA Y BANCOS Observaciones
____________________________________________________________________

1. Análisis Comparativo de Cuentas


Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente, y del año anterior,
explicando e investigando movimientos y relaciones inesperadas o inusuales con res-
pecto a:

- Saldo de caja
- Saldos de bancos por entidad o cuenta
- Flujo de fondos
- Desviaciones de las proyecciones de flujo de fondos

2. Verificar Saldos negativos en la Cuenta Caja y Bancos


El auditor deberá revisar que la cuenta Caja y Bancos no hayan arrojado déficits o saldos
negativos en el transcurso del ejercicio.

Si de los libros contables de la empresa, el auditor observa que se ha contabilizado los


movimientos de caja y bancos por periodos espaciados de tiempo, es probable que
se esté tratando de ocultar egresos de dinero que están al margen de la contabilidad,
debido a que estos egresos de fondos son mayores a los ingresos de fondos. Para com-
probar esta hipótesis, el auditor deberá realizar cortes de caja por periodos menores
a los registrados en los libros contables. Dichos cortes pueden ser de una periodicidad
diaria, semanal, quincenal o mensual.

109 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

Para realizar dichos cortes, el auditor identificará las fechas de cancelación de documen-
tos que impliquen pago o egreso de fondos, los que se confrontarán con las anotaciones
en los libros y registros de contabilidad. Asimismo identificará las fechas de cobros de
los ingresos. Una vez identificados ambos conceptos, procederá a elaborar los cortes.
De detectarse efectivamente dichas diferencias, el auditor deberá tener en cuenta que
la empresa está inmersa en causal de la presunción establecida en el numeral 9 del
artículo 64° del Código Tributario por “Presunción de ventas o ingresos omitidos por la
existencia de saldos negativos en el flujo de ingresos y egresos de efectivo y/o cuentas
bancarias”.

3. Efectuar un inventario de cuentas bancarias


Se deberá efectuar un inventario de todas las cuentas bancarias que posee la empresa
y verificar que estas se encuentren registradas en la contabilidad de la empresa.

Para cumplir con ello, el Auditor Tributario Independiente deberá solicitar a la gerencia
o la que haga sus veces, que le remita la relación de cuentas bancarias que posee la
empresa en el sistema financiero.

Posteriormente deberá cruzar dicha relación con las cuentas bancarias que informen las
entidades financieras, mediante la respuesta al procedimiento denominado “Confirma-
ción de Cuentas Bancarias”.

De encontrarse cuentas bancarias no registradas en la contabilidad, tener en cuenta


que ello podría ser causal para que la Administración Tributaria aplique la presunción
de Ventas o Ingresos omitidos por diferencias en cuentas abiertas en empresas, en
empresas del sistema financiero contemplada en el artículo 71° del Código Tributario.

En todo caso, de darse esta situación, el Auditor deberá recomendar la subsanación de


esta omisión, a través de la inclusión de las referidas cuentas en la contabilidad de la
empresa, sin perjuicio de que ello implique rectificar la Declaración Jurada Anual del IR.

4. Verificación de abonos en cuentas bancarias


El Auditor deberá verificar que los abonos en cuenta correspondan a los depósitos efec-
tuados por la empresa u organización.

Teniendo en cuenta el número de cuentas y el volumen de operaciones, seleccionar una


muestra, y verificar que:

• Los abonos en cuenta corriente correspondan a cobranzas de clientes, operaciones


de préstamos u otros ingresos u operaciones.
• Las operaciones que originaron dicha cobranza hayan sido consideradas en la res-
pectiva cuenta de ingreso, tratándose de cobranzas a clientes.
• Los ingresos por préstamos de terceros cuenten con la respectiva documentación
sustentatoria, contratos, actas, acuerdos, etc.

De encontrarse depósitos en cuenta corriente sin el debido sustento, investigar el ori-


gen de ellos, y cuál es el destino dispensado a dichos fondos. Considerar que los fondos
sin sustento, podrían ameritar la aplicación de la presunción prevista en el artículo 71 °
del Código Tributario.

110
Facultad de Ciencias Empresariales

5. Verificación de cargos en cuentas bancarias


El auditor deberá verificar que los cargos en cuentas corrientes, correspondan a ope-
raciones de la empresa. Para tal efecto, en base a una muestra, se deberá certificar
que las transacciones anotadas en el lado del debe del estado bancario, se encuentren
debidamente registradas. En caso se verifique que una operación no ha sido contabili-
zada, el auditor deberá verificar el origen de la operación. Tratándose de transacciones
registradas como gasto o costo, verificar:

a) La formalidad de los comprobantes de pago que sustentan dichos gastos o costos,


b) Que se hayan realizado efectivamente las transacciones, y,
c) Que cumplan con las condiciones del principio de causalidad, es decir evaluar si son
necesarios para la obtención de la renta y mantenimiento de la fuente productora.

En caso de gastos o costos, que correspondan para su perceptor de rentas de segunda


o cuarta categoría, o de no domiciliados, revisar la retención del Impuesto a la Renta
correspondiente o el pago del IGV.

Por otro lado, en caso que se verifiquen cargos en cuentas bancarias que por montos
similares o iguales, aparezcan frecuentemente en los estados de cuenta, verificar el
sustento correspondiente, tomando en consideración su deducibilidad. En caso, algunos
de estos gastos no cumplan con los requisitos para su deducción, tomar en considera-
ción para su adición a la renta imponible del período.

6. Obligación de utilizar medios de pago


El auditor deberá verificar que la empresa haya cumplido con la utilización de los me-
dios de pago, conforme lo señala la Ley N° 28194, para lo cual, de encontrar obligacio-
nes que hayan debido cancelarse mediante la utilización de medios de pago, deberá
requerir la presentación de la documentación sustentatoria de dichos pagos como por
ejemplo copias de cheques, vouchers, facturas, etc.

De verificar la existencia de obligaciones canceladas sin utilizar alguno de los medios


de pago que señala la ley, el auditor deberá proceder a tomar nota de ellos, debiendo
proceder a adicionar a la renta neta, el gasto o costo pues no califica como deducible.

Si se hubiera obtenido o solicitado la devolución de tributos, de saldos a favor, re-


integros tributarios, recuperación anticipada o la restitución de derechos arancelarios
(Drawback) por adquisiciones en cuya cancelación no se utilizó medios de pago, el au-
ditor deberá considerar que dichas adquisiciones no otorgan derecho a solicitar dichos
beneficios, por lo que deberá tomar nota, a efectos de recomendar que la empresa
proceda a reintegrar el monto indebidamente obtenido.

Tratándose de la adquisición de activos, en cuya cancelación no se hayan utilizado me-


dios de pago, ello implicará que se desconozca para efectos tributarios los gastos co-
rrespondientes por depreciación o amortización.

Respecto del IGV, de haberse cancelado obligaciones sin utilizar medios de pago, el
auditor deberá desconocer el crédito fiscal utilizado por la adquisición correspondiente,
debiendo recomendar que se rectifique la DDJJ y reintegrarse el crédito fiscal que no
corresponde.

111 Auditoría Tributaria


Universidad Peruana Unión

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR


COMERCIAL DON PEDRO S.A.C.
AUDITORÍA AL EJERCICIO 2006

Ítem Rubro: EXISTENCIAS Observaciones

1. Efectuar un Análisis Comparativo


Efectuar un análisis comparativo entre los montos del periodo, de igual periodo del año
anterior y los presupuestados con respecto a:

• Variaciones en la adquisición de las mercaderías.


• Variaciones en la venta de las mercaderías.
• Variaciones en el Costo Unitario de las existencias.
• Variaciones en los saldos mensuales de las existencias.
• Variaciones del saldo inicial de existencias con respecto al saldo final.

Para efectuar este análisis, el auditor podrá ayudarse de la computadora y de la hoja de


cálculo en caso corresponda.

Al revisar la información, el auditor deberá tener en cuenta la estacionalidad de los pro-


ductos, los precios fluctuantes y otras circunstancias que influyeron de manera directa
e indirecta en las existencias.

2. Analizar movimientos en el Costo de Ventas


Respecto del Costo de ventas, el Auditor Tributario tratará de explicar movimientos e
investigar relaciones no esperadas o inusuales entre los montos del periodo, de igual
periodo del año anterior y los presupuestados con respecto a:

• Costo de ventas por producto o establecimiento.


• Margen bruto por producto o establecimiento.
• Costo de ventas de los meses anteriores y posteriores al cierre del periodo.
• Disminución de las existencias.

Considerar la razonabilidad global del costo de ventas:


• Multiplicando las unidades vendidas por un costo promedio por producto.
• Calcular sobre una base mensual, el costo de venta anual.

3. Verificar el ingreso y salida de bienes de los inventarios


El proceso de control de los inventarios parte por lo general por el almacén de la empre-
sa, pues de allí es de donde salen los bienes que la empresa consume o comercializa. A
través del documento de salida de los bienes se sustenta dicha salida. Este documento
puede ser un documento interno de salida, junto a la guía de remisión, o en todo caso
únicamente la guía de remisión.

Para verificar la correcta salida de los bienes de los inventarios, el auditor en base a una
muestra de los documentos que sustentan la salida de bienes de los almacenes, deberá
verificar que estas salidas estén contabilizadas como ventas, entrega en depósito o en
consignación, de corresponder. Asimismo, verificar que estas salidas tengan su susten-
to correspondiente tales como guías de remisión, facturas o boletas de venta.

112
Facultad de Ciencias Empresariales

Si el auditor verifica que las salidas de bienes no se haN contabilizado como una ope-
ración de venta, o una entrega en depósito o en todo caso como una operación en
consignación, deberá tener en cuenta que esta falta es causal de la presunción prevista
en el artículo 69° del Código Tributario.

En todo caso, deberá tomar nota a efectos de recomendar la subsanación de la omisión.

4. Verificar la obligación de realizar inventarios físicos y de llevar los registros que


corresponden
El auditor deberá verificar en primer lugar que el contribuyente para efectos tributarios
lleve sus inventarios mediante alguno de los métodos previstos en el artículo 62° de
la LIR. De no ser conforme, deberá tener en cuenta que la aplicación de otros métodos
de control podría generar diferencias que afectarán de manera directa a resultados de
la empresa. Asimismo, el trabajo del auditor también consistirá en verificar que la em-
presa cumpla con llevar sus inventarios de acuerdo a lo previsto por el referido artículo
35° del Reglamento de la LIR. De no ser así, la empresa habría incurrido en la infracción
prevista en el numeral 1 del artículo 175° del Código Tributario por Omitir llevar los libros
de contabilidad, u otros libros y/o registros exigidos por las leyes, reglamentos o por
Resolución de Superintendencia de la SUNAT u otros medios de control exigidos por las
leyes y reglamentos.

5. Verificar el costo computable de las existencias


El auditor deberá verificar que no se hayan contabilizado desembolsos como gastos y
que realmente correspondan a conceptos que califican como parte del costo computa-
ble de existencias registradas al finalizar el periodo.

Para cumplir este objetivo, se deberá verificar la fecha de adquisición de las existencias,
con la finalidad de verificar los gastos de esos períodos y poder determinar la existencia
de desembolsos que califican como parte del costo de adquisición. De corresponder, la
revisión podría abarcar desde el mes anterior a la fecha de adquisición.

Las cuentas de gastos que deberán revisarse comprenden los gastos de personal
(cuenta 62), los servicios prestados por terceros (cuenta 63), cargas diversas de gestión
(cuenta 65) y provisiones del ejercicio (cuenta 68).

De encontrarse algunos de ellos, el auditor deberá modificar el costo de las existencias,


incluyendo el valor de los gastos cargados en forma indebida, adicionando los mismos
a la cuenta de existencias.

Debe tenerse en cuenta que el monto que no fue cargado a existencias, disminuyó el
valor de los activos netos al 31 de diciembre del año anterior, lo que influyó de manera
directa sobre la determinación del Impuesto Temporal a los Activos Netos (ITAN).

6. Provisión por desvalorización de existencias


El auditor deberá verificar si las cuentas de Mercaderías han sido objeto de Provisiones
por Desvalorización de Existencias.

Para tal efecto, procederá a revisar algún abono importante a la cuenta de existencias,
que haya sido cargada a la cuenta 685 Desvalorización de Existencias.

113 Auditoría Tributaria


Universidad Peruana Unión

De verificarse, alguna operación, verificar si el monto provisionado ha sido agregado a


la renta neta imponible.

De no haberse agregado a la renta neta imponible, tomar en cuenta que dicha provisión
no es deducible, por lo que deberá agregarse a dicha base.

De otra parte, y en relación al ITAN considerar que dicha provisión deberá adicionarse
a la base imponible, al considerarse que no es un concepto deducible para efectos de
determinar el valor de los activos netos al 31 de diciembre del ejercicio anterior al pago
del impuesto.

7. Diferencias de cambio por existencias


El inciso e) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que las diferencias
de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relacionados y plenamente
identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en tránsito a la fecha del balan-
ce general, deberán afectar el valor neto de los inventarios correspondientes. Cuando
no sea posible identificar los inventarios con el pasivo en moneda extranjera, la diferen-
cia de cambio deberá afectar los resultados del ejercicio.

En tal sentido, el auditor deberá determinar que las diferencias de cambio cargadas a
gastos, correspondan a aquellas que no puedan afectar al valor de las existencias. Para
tal efecto, el auditor deberá verificar la cuenta 676 Pérdidas por diferencias de cambio,
seleccionando una muestra representativa de los cargos efectuados en el periodo y
verificando que no sea posible identificar el pasivo con el inventario.

De encontrarse cargos a resultados que no correspondan, el auditor deberá retirar de


los resultados y afectar a las cuentas de existencias.

8. Verificar la composición de las existencias finales


El auditor deberá verificar la composición de las existencias finales al cierre del ejercicio,
seleccionando uno o más tipos de productos que conforman dicha relación y que a la
fecha de auditoría todavía tengan saldos.

Acto seguido, efectuará el seguimiento del saldo de los referidos productos corres-
pondientes al final de año, hasta la fecha de la auditoría, determinando el saldo a di-
cha fecha. Posteriormente, procederá a tomar el inventario físico de dichos productos,
verificando que el saldo que arroje este inventario, concuerde con lo mostrado en los
libros y registros. De existir diferencias, indagar las razones de ello. De no establecerse
aquellas, tener en cuenta que la administración tributaria podría aplicar las presuncio-
nes previstas en al artículo 69° del Código Tributario relacionada a Ventas o Compras
omitidas por diferencia entre los bienes registrados y los inventarios.

En tal sentido, el auditor deberá recomendar el ajuste de las cuentas de existencias a


efecto de mostrar los saldos reales, y no estar incurso de los supuestos de presunción.

114
Facultad de Ciencias Empresariales

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR


COMERCIAL DON PEDRO S.A.C.
AUDITORÍA AL EJERCICIO 2006

Ítem Rubro: INM, MAQ. Y EQUIPO Observaciones

1. Verificar la existencia de los activos fijos propiedad de la empresa


El auditor tributario deberá verificar la existencia física de los Activos Fijos de la empre-
sa auditada, a efectos de tener certeza de la deducibilidad de los gastos relacionados a
aquellos, como por ejemplo los gastos de mantenimiento, la depreciación, entre otros.
Para tal efecto, deberá solicitar el “Registro de Activos Fijos” establecido por el inciso f)
del artículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta, debiendo comparar lo
registrado en el referido registro con los montos considerados en el Libro Mayor.

2. Verificar el sustento de adquisición de los activos fijos


De otra parte, seleccionar una muestra de los activos fijos registrados, y verificar que
cuenten con la documentación sustentatoria que corresponda como por ejemplo: fac-
turas de adquisición, contratos de compra-venta, escrituras, etc. Asimismo verificar que
se encuentren físicamente dentro de la empresa.

En caso de verificar activos que no se encuentren físicamente dentro de la empresa,


indagar su ubicación exacta y verificarla, de lo contrario tener en cuenta que el gasto
generado por mantenimiento, depreciación y/u otros no deberá ser considerado como
deducible a efectos de la determinación del Impuesto a la Renta.

3. Verificar si se han efectuado cargos a resultados de importes por compras de activos


fijos y/o mejoras de los mismos, cuyos costos por unidad sobrepasen el 1/4 de la UIT
De acuerdo a lo dispuesto por el artículo 23° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la
Renta, la inversión en bienes de uso cuyo costo por unidad no sobrepase de un cuarto
(1/4) de la Unidad Impositiva Tributaria, a opción del contribuyente, podrá considerarse
como gasto del ejercicio en que se efectúe. Sin embargo, agrega que esta excepción no
será de aplicación cuando los referidos bienes de uso formen parte de un conjunto o
equipo necesario para su funcionamiento.

En tal sentido, a efecto de determinar la correcta aplicación de esta disposición, el audi-


tor deberá efectuar sobre una muestra de los cargos efectuados a las siguientes cuen-
tas, para determinar si hubo cargos o resultados de activos cuyo costo de adquisición
fue mayor a un cuarto (1/4) de la UIT:

606 Suministros diversos.


633 Producción encargada a terceros.
653 Suscripciones y cotizaciones.
659 Otras cargas diversas de gestión.

De encontrarse cargos a resultados que constituyen activos, que por partes separadas
tienen un valor inferior a 1/4 de la UIT, pero que de forma conjunta superan el referido
valor, el auditor deberá reparar los citados gastos, imputándolos como parte de los ac-
tivos de la empresa. Asimismo, no deberá reconocer la depreciación que corresponda a

115 Auditoría Tributaria


Universidad Peruana Unión

los referidos activos, al no cumplir con que dichas depreciaciones están contabilizadas,
tal como lo señala el segundo párrafo del inciso b) del artículo 22° del Reglamento de
la Ley del Impuesto a la Renta.

4. Verificar si se han activado las diferencias de cambio


Según la NIC 21 constituyen Diferencias de cambio las que surgen al convertir un deter-
minado número de unidades de una moneda a otra moneda, utilizando tipos de cambio
diferentes. Al respecto, el inciso f) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta,
dispone que las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera
relacionadas con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a
la fecha del balance deberán afectar el costo del activo. Y agrega que lo señalado es
igualmente de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada
con los pagos efectuados en el ejercicio.

En tal sentido, al efectuar su trabajo, el auditor deberá verificar que las diferencias de
cambio que cumplan las condiciones en la Ley del Impuesto a la Renta hayan sido acti-
vadas y no hayan sido cargadas al gasto.

Para tal efecto, se seleccionará una muestra de los cargos realizados a la cuenta 676
Pérdida por Diferencias de Cambio, verificándose si dichas diferencias se ha producido
en relación a pasivos incurridos en la adquisición de los activos fijos. De darse esta si-
tuación deberá repararse el gasto, se reconocerá el mismo como mayor valor del activo
y no se reconocerá el gasto por depreciación que se genera como consecuencia del
mayor valor imputado.

5. Verificar el tratamiento tributario de los contratos de Arrendamiento Financiero


De acuerdo a la NIC 17, un Contrato de Arrendamiento Financiero es un tipo de arrenda-
miento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y beneficios inheren-
tes a la propiedad del activo. La propiedad del mismo, en su caso, puede o no ser trans-
ferida. El Decreto Legislativo N° 299 y modificatorias, ha establecido el régimen legal y
tributario a que se sujetan estos contratos. En ese sentido, debemos considerar que a
partir del 1 de enero de 2001, los bienes objeto de arrendamiento financiero se consi-
deran activo fijo del arrendatario y se regirán contablemente de acuerdo a las Normas
Internacionales de Contabilidad. En este caso, la depreciación se efectuará conforme a
lo establecido por la Ley del Impuesto a la Renta.

Sin embargo, el segundo párrafo de dicho artículo establece un régimen excepcional


de depreciación para estos contratos, señalándose que de forma excepcional se podrá
aplicar como tasa de depreciación máxima anual aquella que se determine de manera
lineal en función a la cantidad de años que comprende el contrato, siempre que este
reúna las siguientes características:

a. Su objeto exclusivo debe consistir en la cesión en uso de bienes muebles o inmue-


bles que cumplan con el requisito de ser considerados costo o gasto para efectos de
la ley del Impuesto a la Renta.
b. El arrendatario debe utilizar los bienes arrendados exclusivamente en el desarrollo
de su actividad empresarial.
c. Su duración mínima ha de ser de dos (2) años o de cinco (5) años según tenga por
objeto bienes muebles o inmuebles, respectivamente.
d. La opción de compra solo podrá ser ejercida al término del contrato.

116
Facultad de Ciencias Empresariales

Si en el transcurso del contrato se incumpliera con alguno de los requisitos señalados, el


arrendatario deberá rectificar sus declaraciones juradas anuales del Impuesto a la Ren-
ta, y reintegrar el impuesto correspondiente más el interés moratorio, sin sanciones. En
tal sentido, en caso que la empresa cuente con un contrato de arrendamiento financiero
vigente, el auditor tributario deberá verificar si el tratamiento tributario dispensado a
dicho contrato se ajustó a lo establecido por el Decreto Legislativo N° 299. Así, si la em-
presa optó por acogerse a lo previsto por el segundo párrafo del artículo 18° del Decreto
Legislativo N° 299, verificar si el contrato de arrendamiento financiero cumple con las
características establecidas para poder acogerse a este sistema.

Asimismo, si en el transcurso del contrato se hubiera incumplido con estas característi-


cas, verificar si el arrendatario rectificó sus declaraciones juradas anuales de Impuesto
a la Renta. De otra parte, el auditor verificará el movimiento de la depreciación acumu-
lada del activo objeto de arrendamiento financiero, con el objeto de determinar cargos
superiores a los que correspondan.

6. Desembolsos que deben incluirse en el valor computable del activo fijo


Tratándose de activos adquiridos en el periodo, el auditor deberá verificar que se hayan
registrado como parte del costo de adquisición, fletes, seguros, gastos de despacho, de-
rechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales, incluyendo las pagadas
por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar a los bienes en
condiciones de ser usados.

En tal sentido, tratándose de inmuebles adquiridos en el periodo, verificar que se hayan


afectado al costo de adquisición, entre otros conceptos, las comisiones normales pa-
gadas en la adquisición, los tributos pagados para perfeccionar dicha adquisición como
por ejemplo el Impuesto de Alcabala, el Impuesto Predial o las tasas municipales de
corresponder. Tratándose de bienes muebles adquiridos durante el período fiscalizado,
verificar que se hayan afectado al costo de adquisición, los fletes, seguros, gastos de
despacho aduanero, derechos aduaneros, entre otros conceptos, que hayan resultado
indispensables para colocar los bienes en condiciones de ser usados.

De verificarse alguno de estos conceptos, cargados a gastos del período, reparar el


gasto, e imputarlos al costo del referido activo, no considerándose en este caso la de-
preciación que se genere por dicho mayor valor, en aplicación del inciso b) del artículo
22º del reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta.

7. Verificar el tratamiento tributario de la depreciación


El auditor deberá verificar que no se consideren depreciaciones de ejercicios anteriores,
así como que el cálculo de las depreciaciones del periodo no exceda de los porcentajes
máximos permitidos.

Asimismo, verificar que la depreciación que se encuentre registrada en libros contables,


sea la que efectivamente se haya deducido para efectos del Impuesto a la Renta.

Verificar que la depreciación de activos adquiridos en el periodo, se haya iniciado en el mes en


que empezaron a ser utilizados, verificando dicha situación con los registros contables corres-
pondientes, comprobantes de pago, y otra documentación que ayude a verificar tal situación.

Verificar los cargos por depreciación de las diferencias de cambio activadas de acuerdo
a lo señalado por el inciso f) del artículo 61° de la Ley del Impuesto a la Renta.

117 Auditoría Tributaria


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8. Verificar si se han efectuado cargos indebidos a resultados del ejercicio por deprecia-
ción de unidades por recibir o por trabajos en curso
Las unidades por recibir representan bienes que están en tránsito hacia la empresa.
Asimismo, los trabajos en curso representan el valor de los activos fijos en proceso de
construcción.

En su labor de revisión, el auditor identificará activos contabilizados en las divisionarias:

338 Unidades por recibir.


389 Trabajos en curso.

De darse esta situación, de la revisión del “Registro de Activos Fijos” (inciso f del ar-
tículo 22° del Reglamento de la Ley del Impuesto a la Renta) verificar si, sobre dichos
activos se han efectuado depreciaciones.

Si se encontrara depreciaciones cargadas en forma indebida por estos conceptos, veri-


ficar que dichos gastos hayan sido adicionados a la Renta Neta del periodo, si no fuera
así, reparar dichos gastos.

9. Verificar el tratamiento tributario de las pérdidas o destrucción de activos fijos


De acuerdo a lo dispuesto por el inciso d) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la
Renta, son deducibles de la renta bruta, a efectos de determinar la renta neta de tercera
categoría, entre otros, las pérdidas extraordinarias sufridas por caso fortuito o fuerza
mayor en los bienes productores de renta gravada o por delitos cometidos en perjuicio
del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la parte que tales pérdidas no
resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre que se haya probado judi-
cialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil ejercitar la acción judicial
correspondiente. Teniendo en cuenta lo dispuesto en los párrafos anteriores, el auditor
verificará de tratarse de una pérdida generada por caso fortuito o fuerza mayor, así
como por delitos cometidos por sus dependientes o terceros, que cumplan las condicio-
nes para no ser calificado como retiro de bienes. De otro lado, el auditor deberá verificar
analizando el libro mayor de la empresa, si esta cargó en sus resultados del periodo, el
gasto generado por la pérdida extraordinaria de un activo fijo. En tal caso, deberá veri-
ficar que cumpla con las condiciones para su deducción de la renta imponible.

En ambos casos, si no se cumpliera con las condiciones establecidas, el auditor reparará


el gasto para efectos del Impuesto a la Renta.

10. Verificar el tratamiento tributario de las bajas de activo por transferencias a título
oneroso
El artículo 20° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que la renta bruta, cuando los
ingresos provengan de la enajenación de bienes, estará dada por la diferencia existente
entre el ingreso neto total proveniente de dichas operaciones y el costo computable de
los bienes enajenados. Y agrega que, si se trata de bienes depreciables o amortizables,
a efectos de la determinación del impuesto, el costo computable se disminuirá en el
importe de las depreciaciones o amortizaciones que hubiera correspondido aplicar de
acuerdo a lo dispuesto por esta Ley.

En tal sentido, el auditor tributario deberá verificar que el costo computable de activos
enajenados, se haya determinado correctamente.

118
Facultad de Ciencias Empresariales

Para tal efecto, solicitar los papeles de trabajo si es que corresponden. En todo caso,
analizar el valor en libros del activo y su depreciación acumulada.

De otra parte, obtener evidencia acerca de los valores de mercado de los bienes enaje-
nados, a fin de verificar que la venta se ha realizado, sobre dichos valores.

Verificar que la ganancia o pérdida resultante, haya sido afectada a resultados de ma-
nera eficiente.
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PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR


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AUDITORÍA AL EJERCICIO 2006

Ítem Rubro: PATRIMONIO Observaciones

1. Análisis del Estado de Cambios en el Patrimonio Neto


El “Estado de Cambios en el Patrimonio Neto” muestra las operaciones que afectarán
las cuentas del Patrimonio, por ende su estudio y análisis resulta de suma utilidad para
tener una idea de las operaciones que se realizaron durante el periodo, así como para
poder determinar el campo de acción de la revisión a realizar.

2. Comunicación por Emisión de Acciones


En base al listado de las transacciones que afectan cuentas del patrimonio neto, revi-
sar las actas de las reuniones de Directorio para verificar la autorización de emisión de
nuevas acciones o las transferencias que se produzcan.
En caso de haberse emitido o transferido acciones, certificar que se haya cumplido con
la obligación de comunicar a la Administración Tributaria dentro del plazo establecido,
tal emisión. Si se omitió tal comunicación, recomendar la subsanación inmediata aco-
giéndose al Régimen de Gradualidad vigente.

3. Retención de la Distribución de Utilidades


Revisar que se haya efectuado la retención del 4.1% a los montos distribuidos, a excep-
ción de aquellas entregadas a favor de personas jurídicas domiciliadas. Tener en cuenta
que la retención se debió haber efectuado en la fecha que haya ocurrido primero, la
fecha del acuerdo o la fecha de puesta a disposición del beneficiario. Para tal efecto,
revisar el libro de actas, así como el giro de los cheques respectivos.

119 Auditoría Tributaria


17
Sesión

Procedimientos de
Auditoría Tributaria
(Resultados)

17.1. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA - RESULTADOS

PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA - RESULTADOS


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Ítem Rubro: CUENTAS POR COBRAR INGRESOS Observaciones

1. Ingresos Comerciales – Cuentas por Cobrar Comerciales


1.1. Análisis Comparativo de Ingresos Comerciales
Efectuar un análisis comparativo entre los montos del periodo o ejercicio corriente y el
anterior, en relación con:

- Ventas por producto y línea.


- Márgenes brutos por producto línea.
- Ventas del mes anterior y posterior al cierre.
- Devoluciones y descuentos.

1.2. Revisión de conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas


Revisar las conciliaciones de las cantidades despachadas con las facturadas, las pérdi-
das y las descargadas del costo de ventas.

Debe recordarse que las pruebas de ingresos por ventas deben ser estrechamente
coordinadas con la auditoría de existencias y costos y gastos del Estado de Resultados
para asegurar que todos los costos relacionados con las ventas registradas son conta-
bilizados en el mismo periodo.

1.3. Verificar la razonabilidad de los ingresos comerciales


Considerar la razonabilidad global de las ventas multiplicando las unidades vendidas por
un precio de venta promedio por producto.

121 Auditoría Empresarial III


Universidad Peruana Unión

Esta prueba permite verificar acerca de la integridad del registro de las transacciones
de ventas.

1.4. Análisis de las cobranzas


Revisar los asientos de cobranza de deudores en las cuentas del mayor general para
identificar ítems significativos o inusuales.
Asimismo, comparar el nivel de cobranzas por cada vendedor, y las posteriores al cierre
con las cuentas por cobrar a dicha fecha.

1.5. Análisis Comparativo de las cuentas por cobrar comerciales


Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior
y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a:

- Cuentas por cobrar.


- Antigüedad de las cuentas por cobrar.
- Provisión de Deudas de Cobranza Dudosa, como porcentajes de las ventas.

2. Ingresos No Comerciales-Cuentas por Cobrar No Comerciales


2.1. Análisis Comparativo de Ingresos No Comerciales
Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior
y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a
Ingresos No Comerciales.

2.2. Análisis Comparativo de Cuentas por Cobrar No Comerciales


Efectuar un análisis comparativo entre los montos del año corriente y del año anterior
y explicar movimientos e investigar relaciones inesperadas o inusuales con respecto a
los saldos de cuentas por cobrar no comerciales.

3. Procedimientos de Verificación - Ventas


3.1. Inventario de Comprobantes de Pago
Realizar un inventario de los Comprobantes de Pago que utiliza la empresa. De encon-
trar faltantes, verificar la situación de ellos, o si fueron informados a la Administración
Tributaria, de lo contrario, recomendar la subsanación correspondiente.

3.2. Formalidades de Comprobantes de Pago


Revisar las formalidades contempladas en el Reglamento de Comprobantes de Pago:

• El RUC y razón social del cliente.


• Tratándose de facturas, la separación del Valor de venta del IGV.
• La consignación del detalle de los bienes transferidos.
• Tratándose de Boletas de Venta cuyos montos sean mayores a 1/4 de la UIT (S/. 850
para el año 2006), verificar el DNI, el nombre y dirección del adquiriente.
• Tratándose de Notas de Crédito, verificar las formalidades correspondientes para su
validez, así como el reingreso de los bienes a los almacenes de la empresa.
• Tratándose de Comprobantes de Pago anulados, revisar si cuentan con el original y
las copias que correspondan.

3.3 Registro de Comprobantes de Pago


Sobre una muestra representativa de Comprobantes de Pago, verificar:
• Su anotación en el Registro de Ventas.
• Su abono a la cuenta Ventas.

122
Facultad de Ciencias Empresariales

• El sustento respectivo (guías de remisión, contratos, salidas de inventario), revisan-


do la fecha de entrega de los bienes, la cobranza de los mismos, la cantidad transfe-
rida y entregada, analizando si el nacimiento de la obligación tributaria es conforme.
• El devengo correspondiente.
• Tratándose de ventas diferidas, que la venta se perfeccionó en un periodo o perio-
dos siguientes.

De otra parte, verificar también que las sumas del Registro de Ventas concuerde con
los mostrados en él.

3.4 Valor de Mercado


Sobre la base de la misma muestra, revisar que el valor otorgado a los bienes o servi-
cios sea el de mercado. Para ello, puede ser valido contrastar los valores de los bienes
o servicios, con la lista de precios de la empresa, así como con valorizaciones de otras
empresas.

3.5 Estacionalidad de Ingresos


De haberse determinado que la empresa tiene periodos estacionales de ventas altas
y bajas, verificar si dichos períodos concuerdan con los mostrados en libros. Para tal
efecto, efectuar un resumen de ventas por periodo y por producto.

De verificarse periodos en donde las ventas han sufrido una baja inusual, diferentes a
las temporadas de ventas bajas, revisar las razones de dicha disminución. Asimismo,
revisar las salidas de existencias en dichos períodos para certificar las menores ventas.

3.6 Anulaciones o Devoluciones de Ventas


De haberse producido anulaciones o devoluciones de ventas, certifican

• Respecto del primer supuesto, que las mercancías no hayan salido del almacén.
• Respecto del segundo, que las mercancías hayan reingresado a los almacenes de la
empresa, y que se haya emitido la correspondiente Nota de Crédito, la cual deberá
cumplir con las formalidades previstas en el Reglamento de Comprobantes de Pago.

Asimismo, confirmar la recepción de las Notas de Crédito emitidas, vía confirmación a


los clientes.

3.7 Política de descuentos, rebajas y bonificaciones concedidos


Solicitar por escrito la política que lleva la empresa respecto de los descuentos, rebajas
y bonificaciones concedidos, verificando que esta concuerde con los efectivamente
otorgados. Asimismo, verificar que esta política esté acorde con las costumbres de la
plaza.

3.8 Ventas en Consignación


Tratándose de ventas en consignación, verificar:
• Que se lleve el Registro de Consignaciones correspondiente.
• La confirmación de los saldos con los consignatarios.
• La confirmación del momento del perfeccionamiento de la venta y que concuerde
con la emisión del comprobante de pago respectivo.
• Tratándose de devoluciones, que se efectúe el reingreso de la mercancía a los al-
macenes de la empresa.

123 Auditoría Tributaria


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• Que las cantidades entregadas en consignación que aparezcan en el Registro, coin-


cida con las Guías de Remisión y con las salidas de almacén.

3.9. Ventas de bienes a plazos


Tratándose de la enajenación de bienes a plazo, cuyas cuotas sean exigibles en un pla-
zo mayor a un año computado a partir de la fecha de su enajenación, se deberá revisar
si las cuotas exigibles en el período en revisión, han sido afectadas a resultados.

4. Otras cuentas de Ingresos


4.1. Análisis de Ventas Diferidas
De encontrarse saldos en la cuenta 49 Ganancias Diferidas, efectuar un análisis de
ellos, con la finalidad de determinar que efectivamente corresponden a ventas aún no
devengadas. Para tal efecto, dependiendo del volumen de la información, certificar:

• Tratándose de la venta de bienes, que no se haya efectuado la entrega de los bie-


nes, para lo cual se deberá revisar la fecha de salida efectiva de los bienes.
• Tratándose de la prestación de servicios, que no se haya prestado el servicio, y que
éste se haya realizado en el período siguiente.
• De encontrarse ventas ya devengadas, tomar nota a efecto de su adición a la renta
neta del periodo.

4.2. Otros Ingresos diversos


Tratándose de otros ingresos diversos ajenos al giro de negocio, obtenidos en el perío-
do en revisión, revisar su afectación al Impuesto a la Renta y al IGV de corresponder.

4.3. Enajenación de Inmuebles, Maquinaria y Equipo


Verificar que los ingresos por la enajenación de Inmuebles, maquinaria y equipo, se
efectuaron a valor de mercado, y que han sido afectados al IGV e Impuesto a la Renta,
emitiéndose el respectivo comprobante de pago. Asimismo que este último se haya
registrado en el Registro de Ventas. De no haberse afectado, averiguar las razones de
tal procedimiento.

4.4. Otros Ingresos Excepcionales


De observarse la ocurrencia de algún siniestro durante el periodo en revisión, verificar
si por ello se obtuvo alguna indemnización afecta al Impuesto a la Renta.

4.5. Intereses sobre cuentas por cobrar mercantiles


Revisar que los intereses cobrados sobre cuentas por cobrar mercantiles, estén sus-
tentados con la emisión de Notas de Débito, gravados con IGV. Asimismo, verificar que
este ingreso haya sido registrado en el Registro de Ventas.

4.6. Intereses sobre Depósitos


Seleccionar una muestra de estados bancarios correspondientes a las cuentas que man-
tiene la empresa, verificando que los abonos por intereses hayan sido registrados en la
cuenta 774 Intereses sobre Depósitos, y que el monto total de estos ingresos hayan sido
comparados con los gastos por intereses de obligaciones por préstamos bancarios.

4.7. Ganancia por Diferencia de Cambio


Verificar si los saldos en moneda extranjera al cierre del ejercicio, han sido registrados a
los tipos de cambio (compra o venta, según corresponda) compra publicado por la SBS

124
Facultad de Ciencias Empresariales

vigente a la fecha del balance. De haberse obtenido ganancia, revisar que esta haya
sido considerada a efectos de determinar la renta neta de tercera categoría.

5. Verificación de Saldos de Cuentas por Cobrar


5.1. Saldos de Cuentas por Cobrar Comerciales
Del saldo de las cuentas por cobrar comerciales, obtener la relación de ellas, y efectuar
la confirmación de los saldos mediante el procedimiento denominado “Circularización”.
Si de la confirmación, se determina cuentas por cobrar inexistentes, revisar el origen
del comprobante de pago a efecto de determinar la situación.

5.2. Saldos de Cuentas por Cobrar no Comerciales


Del saldo de las cuentas por cobrar no comerciales, obtener la relación de ellas, y efec-
tuar la confirmación de los saldos mediante el procedimiento denominado “Circulari-
zación”. Si de la confirmación, se determina cuentas por cobrar inexistentes, se deberá
proceder a determinar el origen de la cuenta por cobrar con la finalidad de conocer el
motivo de dicha diferencia.

5.3. Origen de operaciones diferentes al giro de negocio


De la revisión de los saldos de las cuentas por cobrar, verificar el origen de cada una de
ellas, a fin de determinar si efectivamente se consideraron todos los ingresos diferen-
tes al giro de negocio, generados durante el ejercicio en revisión.

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PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA TRIBUTARIA A APLICAR


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Ítem Rubro: CUENTAS POR PAGAR, COMPRAS Y GASTOS Observaciones

1. Compras Cuentas por Pagar


1.1 Análisis Comparativo
Realizar un análisis comparativo entre los siguientes montos del periodo con los del
ejercicio anterior:
- Compras de bienes y servicios por producto o proveedor.
- Saldos de las cuentas de gastos.
- Saldos de las cuentas por pagar.

1.2 Evaluar la razonabilidad de las adquisiciones


Considerar la razonabilidad global de las compras multiplicando las unidades compra-
das por un precio de compra promedio por producto. Esta prueba permitirá al auditor
satisfacerse de la integridad del registro de las transacciones de compras. Asimismo, la
razonabilidad global de las compras en esta prueba puede tener por objetivo comprobar
solo una porción del total de las operaciones. Asimismo, el auditor no debe olvidar que
el resultado de las comprobaciones debe compararse con la información contable.

1.3 Comprobar los totales de compras por mes e investigar fluctuaciones inusuales
Este procedimiento tiene por objetivo detectar compras significativas o inusuales y po-
sibles errores de corte de las operaciones.

125 Auditoría Tributaria


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1.4. Revisar los desembolsos


Revisar los asientos por desembolsos en las cuentas del mayor general para identificar
partidas significativas o inusuales

2. Procedimientos Analíticos
2.1. Verificar si los gastos incurridos durante un ejercicio, cumplen con los criterios de
proporcionalidad, razonabilidad y causalidad, en relación a la actividad empresarial y
si son aceptados tributariamente
De acuerdo a lo dispuesto por el primer párrafo del artículo 37° de la Ley del Impuesto
a la Renta, a fin de establecer la renta neta de tercera categoría se deducirá de la renta
bruta los gastos necesarios para producirla y mantener su fuente, así como los vincu-
lados con la generación de ganancias de capital (principio de causalidad) en tanto la
deducción no esté expresamente prohibida en la referida Ley.

Asimismo, el último párrafo del referido artículo 37°, señala que para efecto de deter-
minar que los gastos sean necesarios para producir y mantener la fuente, estos deberán
ser normales para la actividad que genera la renta gravada, así como cumplir con criterios
tales como razonabilidad en relación con los ingresos del contribuyente, generalidad para
los gastos a que se refieren los incisos I) y II) de dicho artículo; entre otros.
En tal sentido, a efectos de verificar que los gastos cumplan con los principios señalados,
el auditor deberá verificar las divisionarias de las cuentas que representen gastos del
periodo, efectuando un análisis para determinar su proporcionalidad y razonabilidad.
De otra parte, deberá solicitar además la documentación correspondiente que acredite
la fehaciencia de los gastos y del destino final del gasto o de la adquisición.

2.2. Determinar si los gastos originados por servicios prestados por terceros son deducibles
Verificar la deducibilidad de los gastos por servicios de terceros, verificando si son
deducibles para producir y mantener la fuente productora de renta, si corresponden al
ejercicio y si son normales y proporcionales para la actividad que se realiza. Para tal
efecto, revisar la documentación sustentatoria de los referidos gastos, como por ejem-
plo: facturas, contratos, guías, informes, entre otros, que demuestren la realización del
servicio así como su procedencia.

2.3. Determinar si los gastos por cargas diversas de gestión son deducibles

a) Deducción de Gastos de seguros


Los gastos por primas de seguros, es un concepto que tiene el carácter lógico y legal
de deducible de la renta bruta, pues así lo contempla la Ley del Impuesto a la Renta, así
como por que obedece a una necesidad de salvaguardar los bienes de propiedad de la
empresa.

Sin embargo, para su deducción plena y válida, además de lo indicado, es necesaria la


concurrencia de ciertos criterios que se deben observar, como por ejemplo la propor-
cionalidad de los mismos en relación con el tamaño del negocio, la razonabilidad en
comparación con otros negocios así como su causalidad, es decir, su carácter necesario
para la generación de la renta. La no observancia de estos criterios podrían generar
contingencias de carácter tributario para la empresa.

Teniendo en cuenta lo señalado de manera previa, si el auditor verifica que se han


cargado gastos a la cuenta del mayor 651 Seguros, deberá tener presente que dichos
gastos, cumplan con las condiciones descritas para su deducción.

126
Facultad de Ciencias Empresariales

Al efecto, deberá verificar a través de la documentación correspondiente, que los se-


guros cubran bienes destinados a la generación de rentas gravadas. En caso contrario,
verificar que el gasto haya sido adicionado a la renta imponible del ejercicio, en todo
caso reparar el gasto.

Así también, se deberá revisar el periodo que cubre el seguro, verificando que se haya
cargado a gastos solo la parte devengada al 31 de diciembre, considerando como cargas
diferidas la parte no devengada.

Finalmente, y en caso se haya contratado un seguro para un predio de personas natu-


rales, utilizado parcialmente como establecimiento comercial, verificar que la deducción
del gasto no sea más del 30% del total de la prima.

b) Deducción de Gastos Recreativos


El inciso II) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que son deduci-
bles los gastos y contribuciones destinados a prestar al personal servicios de salud,
recreativos, culturales y educativos; así como los gastos de enfermedad de cualquier
servidor. Agrega que también serán deducibles los gastos que efectúe el empleador
por las primas de seguro de salud del cónyuge e hijos del trabajador, siempre que estos
últimos sean menores de 18 años. También están comprendidos los hijos del trabajador
mayores de 18 años que se encuentren incapacitados.

Los gastos recreativos serán deducibles en la parte que no excedan del 0.5% de los
ingresos netos del ejercicio, con un límite de 40 Unidades Impositivas Tributarias. En
tal sentido, el auditor tributario deberá verificar que en caso se haya deducido gastos
recreativos, estos correspondan efectivamente a este tipo de gastos y que no hayan
superado el límite previsto. Asimismo, deberá verificar que estos gastos cumplan con el
principio de causalidad.

2.4. Determinar si las cargas excepcionales son necesarias para producir y mantener la
fuente productora de renta y si cumplen entre otros, con el criterio de razonabilidad

a) Gastos de ejercicios anteriores


El último párrafo del artículo 57° de la Ley del Impuesto a la Renta, dispone que en for-
ma excepcional, en aquellos casos en que debido a razones ajenas al contribuyente no
hubiera sido posible conocer un gasto de la tercera categoría oportunamente y siempre
que la Superintendencia Nacional de Administración Tributaria - SUNAT compruebe que
su imputación en el ejercicio en que se conozca no implica la obtención de algún bene-
ficio fiscal, se podrá aceptar su deducción en dicho ejercicio, en la medida que dichos
gastos sean provisionados contablemente y pagados íntegramente antes de su cierre.
En tal caso, el auditor tributario deberá verificar que el gasto de ejercicios anteriores,
cumpla con lo dispuesto por el referido párrafo del artículo 57° de la Ley.

b) Sanciones administrativas fiscales


El inciso c) del artículo 44° de la ley del Impuesto a la Renta, señala que no son de-
ducibles para la determinación de la renta imponible de tercera categoría, las multas,
recargos, intereses moratorios previstos en el Código Tributario y, en general, sanciones
aplicadas por el Sector Público Nacional.

Al efectuar su labor revisora, el auditor tributario deberá verificar que estos gastos hayan
sido adicionados a la renta imponible por la empresa, de lo contrario adicionar los gastos.

127 Auditoría Tributaria


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c) Gastos extraordinarios
El inciso d) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que son deducibles
para determinar la renta neta de tercera categoría, las pérdidas extraordinarias sufri-
das por caso fortuito o fuerza mayor en los bienes productores de renta gravada o por
delitos cometidos en perjuicio del contribuyente por sus dependientes o terceros, en la
parte que tales pérdidas no resulten cubiertas por indemnizaciones o seguros y siempre
que se haya probado judicialmente el hecho delictuoso o que se acredite que es inútil
ejercitar la acción judicial correspondiente.

El auditor tributario en su labor deberá revisar que los gastos extraordinarios que se
hayan deducido de la renta neta, hayan cumplido con las condiciones para su deducibi-
lidad. Caso contrario, reparar el gasto.

d) Mermas y desmedros Impuesto a la Renta


El inciso d) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que son deducibles
para determinar la renta neta de tercera categoría, las mermas y desmedros de exis-
tencias debidamente acreditados. Para tal efecto, se entiende por:

• Merma: Pérdida física, en el volumen, peso o cantidad de las existencias, ocasiona-


da por causas inherentes a su naturaleza o al proceso productivo.

En este caso, y cuando la SUNAT lo requiera, el contribuyente deberá acreditar las


mermas mediante un informe técnico emitido por un profesional independiente,
competente y colegiado o por el organismo técnico competente. Dicho informe de-
berá contener por lo menos la metodología empleada y las pruebas realizadas. En
caso contrario, no se admitirá la deducción.

• Desmedro: Pérdida de orden cualitativo e irrecuperable de las existencias, hacién-


dolas inutilizables para los fines a los que estaban destinados.

Para efectos de deducir los desmedros, la SUNAT aceptará como prueba la des-
trucción de las existencias efectuadas ante Notario Público o Juez de Paz, a falta de
aquel, siempre que se comunique previamente a la SUNAT en un plazo no menor de
seis (6) días hábiles anteriores a la fecha en que se llevará a cabo la destrucción de
los referidos bienes. Dicha entidad podrá designar a un funcionario para presenciar
dicho acto; también podrá establecer procedimientos alternativos o complementa-
rios a los indicados.

Impuesto General a las Ventas


El numeral 3 del artículo 2° del Reglamento de la Ley del IGV, señala que no se considera
retiro de bienes, los que se efectúen como consecuencia de mermas o desmedros de-
bidamente acreditados conforme a las disposiciones de la Ley del Impuesto a la Renta.
De lo antes expuesto, corresponde indicar que el auditor tributario deberá tener en
cuenta que para efectos del Impuesto a la Renta, las mermas y desmedros cumplan con
las condiciones para su deducción. Para tal efecto, deberá revisar el informe técnico,
tratándose de las mermas, o tratándose de los desmedros, verificar que se comunicó
oportunamente a la SUNAT, la fecha de destrucción de los referidos bienes. De no cum-
plirse con lo señalado, reparar el gasto y afectar con el IGV el monto de las mermas y
desmedros.

128
Facultad de Ciencias Empresariales

2.5. Determinar si las cargas financieras son necesarias para producir y mantener la fuente
productora de renta, si corresponden al ejercicio en revisión y si son normales para la
actividad que genera la renta gravada, cumpliendo entre otros, con el criterio de ra-
zonabilidad.

1. Tratamiento de intereses
El tratamiento tributario de los intereses se sujeta a las siguientes disposiciones:

a) Deducción de intereses
El inciso a) del artículo 37° de la Ley del Impuesto a la Renta, señala que a fin de de-
terminar la renta neta de tercera categoría, se deducirán de la renta bruta entre otros
gastos, los intereses de deudas y los gastos originados por la constitución, renovación
o cancelación de las mismas siempre que hayan sido contraídas para adquirir bienes
o servicios vinculados con la obtención o producción de rentas gravadas en el país o
mantener su fuente productora.

Al efecto, el segundo párrafo del referido inciso, señala que solo son deducibles los
intereses, en la parte que excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados.
Para tal efecto, no se computarán los intereses exonerados generados por valores cuya
adquisición haya sido efectuada en cumplimiento de una norma legal o disposiciones
del Banco Central de Reserva del Perú, ni los generados por valores que reditúen una
tasa de interés, en moneda nacional, no superior al cincuenta por ciento (50%) de la
tasa activa de mercado promedio mensual en moneda nacional (TAMN) que publique
la Superintendencia de Banca y Seguros.

b) Prorrata de Intereses
Tratándose de bancos y empresas financieras, deberá establecerse la proporción exis-
tente entre los ingresos financieros gravados e ingresos financieros exonerados y de-
ducir como gasto, únicamente, los cargos en la proporción antes establecida para los
ingresos financieros gravados.

Para tal efecto, los gastos deducibles se determinarán en base al porcentaje que resulte
de dividir los ingresos financieros gravados entre el total de ingresos financieros, gra-
vados y exonerados.

Los bancos y empresas financieras al establecer la proporción a que se refiere el párrafo


antes mencionado, no considerarán los dividendos, los intereses exonerados generados
por valores adquiridos en cumplimiento de una norma legal o disposiciones del Banco
Central de Reserva del Perú, ni los generados por valores que reditúen una tasa de
interés en moneda nacional no superior al 50% de la tasa activa de mercado prome-
dio mensual en moneda nacional(TAMN) que publique la Superintendencia de Banca y
Seguros.

c) Intereses de Fraccionamientos Tributarios


También serán deducibles los intereses de fraccionamientos otorgados conforme al Có-
digo Tributario.

d) Vinculación económica
Asimismo, serán deducibles los intereses provenientes de endeudamientos de contri-
buyentes con partes vinculadas cuando dicho endeudamiento no exceda del resultado

129 Auditoría Tributaria


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de aplicar el coeficiente que se determine mediante decreto supremo sobre el patrimo-


nio del contribuyente; los intereses que se obtengan por el exceso de endeudamiento
que resulte de la aplicación del coeficiente no serán deducibles. El monto máximo de
endeudamiento con sujetos o empresas vinculadas, a que se refiere el último párrafo
del inciso a) del Artículo 37° de la Ley, se determinará aplicando un coeficiente de 3
(tres) al patrimonio neto del contribuyente al cierre del ejercicio anterior.

Tratándose de sociedades o empresas que se escindan en el curso del ejercicio, cada


uno de los bloques patrimoniales resultantes aplicará el coeficiente a que se refiere el
párrafo anterior sobre la proporción que les correspondería del patrimonio neto de la
sociedad o empresa escindida, al cierre del ejercicio anterior, sin considerar las revalua-
ciones voluntarias que no tengan efecto tributario. En los casos de fusión, el coeficiente
se aplicará sobre la sumatoria de los patrimonios netos de cada una de las sociedades o
empresas intervinientes, al cierre del ejercicio anterior, sin considerar las revaluaciones
voluntarias que no tengan efecto tributario.

Los contribuyentes que se constituyan en el ejercicio considerarán como patrimonio


neto su patrimonio inicial.

Si en cualquier momento del ejercicio, el endeudamiento con sujetos o empresas vin-


culadas excede el monto máximo determinado en el primer párrafo de este numeral,
sólo serán deducibles los intereses que proporcionalmente correspondan a dicho monto
máximo de endeudamiento.

Los intereses determinados conforme a este numeral sólo serán deducibles en la parte
que, en conjunto con otros intereses por deudas a que se refiere el inciso a) del Artículo
37° de la Ley, excedan el monto de los ingresos por intereses exonerados.

Teniendo en cuenta lo expuesto, el auditor tributario deberá seguir las indicaciones a


efectos de validar las deducciones por cargas financieras. Para tal efecto, deberá verifi-
car que los intereses si guardan relación con las operaciones de financiación propias del
contribuyente, si las deudas contraídas son para la adquisición de bienes y/o servicios
vinculados a producir o mantener la fuente productora de la renta.

Asimismo, deberá verificar que corresponden al ejercicio y si su deducción se ha efec-


tuado tomando en cuenta las disposiciones legales vigentes, verificando los límites
de cargos a gastos en relación con los ingresos por intereses exonerados Finalmente,
comprobar que los préstamos recibidos estén redituando el interés correspondiente de
acuerdo a las tasas que fija el BCR para el pago de estas obligaciones.

2. Diferencias de cambio
El artículo 61° de la ley del impuesto a la Renta, señala que las diferencias de cambio
originadas por operaciones que fuesen objeto habitual de la actividad gravada y las
que se produzcan por razones de los créditos obtenidos para financiarlas, constituyen
resultados computables a efectos de la determinación de la renta neta. Para los efectos
de la determinación del Impuesto a la Renta, por operaciones en moneda extranjera, se
aplicarán las siguientes normas:

a. Las operaciones en moneda extranjera se contabilizarán al tipo de cambio vigente


a la fecha de la operación.

130
Facultad de Ciencias Empresariales

b. Las diferencias de cambio que resulten del canje de la moneda extranjera por mo-
neda nacional, se considerarán como ganancia o como pérdida del ejercicio en que
se efectúa el canje.
c. Las diferencias de cambio que resulten de los pagos o cobranzas por operaciones
pactadas en moneda extranjera, contabilizadas en moneda nacional, que se pro-
duzcan durante el ejercicio se considerarán como ganancia o como pérdida de dicho
ejercicio.
d. Las diferencias de cambio que resulten de expresar en moneda nacional los saldos
de moneda extranjera correspondientes a activos y pasivos, deberán ser incluidas
en la determinación de la materia imponible del período en el cual la tasa de cambio
fluctúa, considerándose como utilidad o como pérdida.
e. Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relaciona-
dos y plenamente identificables, ya sea que se encuentren en existencia o en trán-
sito a la fecha del balance general, deberán afectar el valor neto de los inventarios
correspondientes. Cuando no sea posible identificar los inventarios con el pasivo
en moneda extranjera, la diferencia de cambio deberá afectar los resultados del
ejercicio.
f. Las diferencias de cambio originadas por pasivos en moneda extranjera relaciona-
das con activos fijos existentes o en tránsito u otros activos permanentes a la fecha
del balance general, deberán afectar el costo del activo. Esta norma es igualmente
de aplicación en los casos en que la diferencia de cambio esté relacionada con los
pagos efectuados en el ejercicio. La depreciación de los activos así reajustados por
diferencias de cambio, se hará en cuotas proporcionales al número de años que
falten para depreciarlos totalmente.
g. Las inversiones permanentes en valores en moneda extranjera se registrarán y
mantendrán al tipo de cambio vigente de la fecha de su adquisición. No están com-
prendidos en este inciso los Certificados Bancarios de Moneda Extranjera, a los que
les resulta de aplicación la regla contenida en el inciso d) de este punto. Las dife-
rencias de cambio se determinarán utilizando el tipo de cambio del mercado que
corresponda.

Al respecto, el auditor tributario deberá verificar que las diferencias de cambio sean
deducibles a fin de determinar la renta neta. En tal sentido deberá tener sumo cuidado
en determinar aquellas diferencias de cambio que no sean identificables con los inven-
tarios correspondientes y con activos fijos existentes o en tránsito.

2.6. Determinar si las provisiones del ejercicio corresponden al ejercicio en revisión, si los
montos provisionados son los correctos y si cumplen con los requisitos establecidos
por la Ley del Impuesto a la Renta y su reglamento para ser aceptables tributariamente.

1. Provisión por Depreciación de Activos Fijos

a) Deducción de la Depreciación
El desgaste o agotamiento que sufran los bienes del activo fijo que los contribuyen-
tes utilicen en negocios, industria, profesión u otras actividades productoras de rentas
gravadas de tercera categoría, se compensará mediante la deducción por las depre-
ciaciones, las cuales se aplicarán a los fines de la determinación del impuesto y para
los demás efectos previstos en normas tributarias, debiendo computarse anualmente
y sin que en ningún caso puedan hacerse incidir en un ejercicio gravable depreciacio-
nes correspondientes a ejercicios anteriores. Cuando los bienes del activo fijo solo se

131 Auditoría Tributaria


Universidad Peruana Unión

afecten parcialmente a la producción de rentas, las depreciaciones se efectuarán en la


proporción correspondiente.

b) Tasas de depreciación
Los edificios y construcciones se depreciarán a razón del tres por ciento (3%) anual.
Para efectos tributarios, los demás bienes afectados a la producción de rentas gravadas,
se depreciarán aplicando sobre su valor, un porcentaje anual hasta un máximo de:

Cabe indicar que la norma tributaria establece que en ningún caso se podrá autorizar
porcentajes de depreciación mayores a los señalados anteriormente.

c) Base de cálculo
Las depreciaciones se calculan sobre el valor de adquisición o producción de los bienes.
A dicho valor se agregará, en su caso, el de las mejoras incorporadas con carácter per-
manente.

En los casos de bienes importados no se admitirá, salvo prueba en contrario, un


costo superior al que resulte de adicionar al precio ex-fábrica vigente en el lugar
de origen, alguno de los conceptos que componen el costo de adquisición, según lo
establecido en el numeral 1 del Articulo 20º de la Ley del Impuesto a la Renta. No
integrarán el valor depreciable, las comisiones reconocidas a entidades con las que
se guarde vinculación que hubieran actuado como intermediarios en la operación de
compra, a menos que se pruebe la efectiva prestación de los servicios y la comisión
no exceda de la que usualmente se hubiera reconocido a terceros independientes
al adquirente.

2.7. Determinar si las cuentas por pagar existentes e incurridas en el periodo correspon-
den a obligaciones reales

1. Cuentas 421; 423 y 469


Solicitar la relación de cuentas por pagar de la empresa a la fecha del Balance. Verificar
que los saldos concuerden con los mostrados en los Estados Financieros, Declaración
Jurada Anual del Impuesto a la Renta y los que aparecen en los libros contables. Acto
seguido, efectuar las siguientes pruebas:

132
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a. Circularizar saldos con los proveedores.


Este procedimiento se deberá realizar sobre una muestra seleccionada de cuentas
por pagar.
b. Verificar la documentación de respaldo de la adquisición que dio origen a la cuenta
por pagar.
Se deberá revisar comprobantes de pago, guías de remisión, contratos, ingresos al
almacén, etc. Tener presente que tratándose de comprobantes de pago, deberán
cumplir con lo establecido en el Reglamento de Comprobantes de Pago.
c. Revisar la valuación de deudas en moneda extranjera, que se haya aplicado el tipo
de cambio que corresponda.
El auditor tributario debe tener en cuenta que si existieran pasivos falsos o un patri-
monio mayor al declarado, la Administración Tributaria podría aplicar la presunción
prevista en el artículo 70° del Código Tributario “Presunción de ventas o ingresos
omitidos por patrimonio no declarado o no registrado”.

2. Cuenta 461: Préstamos de terceros


Para efectos de la revisión de la cuenta 461 Préstamos de terceros, el auditor solicitará
la relación de cuentas por pagar por préstamos a terceros. Verificar que los montos
coincidan con los mostrados en los libros contables, Estados Financieros y en la Decla-
ración Jurada Anual del Impuesto a la Renta.

Seleccionar una muestra de los préstamos por pagar, y efectuar lo siguiente:

a. Verificar los sujetos a quienes se les debe.


b. Verificar la documentación sustentatoria: contratos, actas, acuerdos, etc.
c. De la revisión de los contratos, obtener evidencia de la tasa de interés de la transac-
ción, verificando que se haya cargado a resultados los montos que correspondan.
d. Circulalizar para confirmar la validez de la deuda.
e. Obtener evidencia, tratándose de personas naturales, de su capacidad económica
para otorgar los préstamos.
f. Verificar el destino del préstamo en la utilización de rentas gravadas.

De encontrarse préstamos sin sustento, tener en cuenta que ello es causal para la apli-
cación de la presunción prevista en el artículo 70° del Código Tributario.

3. Pago de Rentas de cuarta categoría


Tratándose de deudas por rentas de cuarta categoría, el auditor tributario deberá veri-
ficar lo siguiente:

a. Que se haya efectuado la retención, en caso que corresponda, en el mes de pago de


la renta. En todo caso, verificar que se cuente con la autorización para la suspensión
de la retención correspondiente.
b. Si no se efectuó el pago de la renta, hasta la fecha de presentación de la Declaración
Jurada Anual del Impuesto a la Renta, reparar el gasto.
c. Verificar que los honorarios estén sustentados con los correspondientes compro-
bantes de pago, y que cumplan con las condiciones señaladas en el Reglamento de
Comprobantes de Pago.
d. Verificar que el servicio recibido, haya sido destinado a la generación de renta gravada.

Si no se cumpliera con las condiciones señaladas, el auditor deberá reparar el gasto.

133 Auditoría Tributaria


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2.8. Verificar la utilización de los medios de pago en las cuentas por pagar existentes e
incurridas en el período
La Ley N.° 28194 estableció la obligación de los sujetos de utilizar alguno de los medios
de pago señalados en dicha Ley, cuando se paguen obligaciones mayores a US$ 1,500
ó S/. 5,000. En caso de no utilizar los referidos medios de pago, la erogación no tendrá
efectos tributarios.

En tal sentido, teniendo en cuenta lo descrito, el auditor tributario deberá verificar que
los pagos que estén dentro de la obligación de utilizar medios de pago, lo hayan reali-
zado.

Para tal efecto, el auditor deberá seleccionar una muestra de los pagos que superen los
montos señalados y verificar que el pago se hizo de la manera señalada.

En caso contrario, el auditor deberá reparar el crédito fiscal del IGV, el costo o gasto, para
el Impuesto a la Renta, según corresponda.

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BIBLIOGRAFÍA
CHÁVEZ ACKERMANN Pascual (1994) Auditoría Tributaria. Editorial San Marcos, Lima.

JAMES A. CASHIN; PAUL D. NEUWIRTH, JHON F. LEVY (1998) Manual de Auditoría. Mc GrawHill,
México.

VARGAS CALDERÓN Víctor; LEÓN HUAYANCA Marysol (2000) Auditoría Tributaria. Instituto
de Investigación “El Pacífico” E.I.R.L., Lima.

Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas (NAGA´s).

El Código Tributario.

Ley del Impuesto a la Renta.

Ley del Impuesto General a las Ventas e Impuesto Selectivo al Consumo.

Ley marco de Comprobantes de pago.

www.sunat.gob.pe

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