Direito Tributário Aula 02

Aula 02
Direito Tributário p/ OAB 1ª Fase XXV Exame - Com videoaulas
Professor: Rodrigo Martins
01653159111 - DIEGO VIANA DIAS

DIREITO TRIBUTÁRIO PARA O XXV EXAME DA OAB
PRIMEIRA FASE
Aula 02 - Prof. Rodrigo Martins
AULA 02: COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA, PRINCÍPIOS DE DIREITO

TRIBUTÁRIO E IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS
Fala pessoas!
Dando continuidade aos estudos de DIREITO TRIBUTÁRIO para a

1ª Fase do XXV Exame da Ordem dos Advogados do Brasil, agora nos
dedicaremos, nesta aula, à análise de 3 (três) temas:
 Competência tributária;
 Princípios de Direito Tributário;
 Imunidades tributárias.
Ao final desta aula, quando apresentarmos as inúmeras questões de

exames anteriormente realizados pela OAB, vocês terão a oportunidade de ver
mais uma vez como esses temas são cobrados!
A quantidade de questões sobre os temas não demonstra outra coisa

senão a sua importância e peso nas provas da OAB.
Como sempre faço, deixo abaixo os meus contatos para quaisquer

dúvidas ou sugestões:
rodrigodireitotributario@gmail.com
Fórum de Dúvidas do Portal do Aluno
Entrem em contato sempre que precisarem!
Será um imenso prazer orientá-los(as) da melhor forma possível nesta

caminhada que iniciamos hoje.
Vamos seguindo pessoal!
Prof. Rodrigo Martins
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PRIMEIRA FASE
1) COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
Conforme vimos aos estudarmos as Fontes do Direito Tributário, nem

o Código Tributário Nacional e nem a Constituição Federal criam – ou seja,
instituem – tributos.
Resgatando o quanto já visto (e repetimos dada a importância da

matéria), por imposição do artigo 146 da Constituição Federal compete ao
Código Tributário Nacional:
 dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária,

entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
 regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;
 estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,

especialmente sobre:
 definição de tributos e de suas espécies,
 fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes

relativamente ao impostos discriminados na Constituição,
 obrigação,
 lançamento,
 crédito,
 prescrição,
 decadência.
O codex tributário cumpre, assim, todas essas funções previstas no

artigo 146 da Constituição Federal.
Portanto, o Código Tributário Nacional não cria – ou seja, não institui –

tributos.
Da mesma forma, igualmente já adiantamos acima que a Constituição

Federal também não cria – ou seja, não institui – tributos.
Em verdade, a Constituição Federal dá COMPETÊNCIA para que

as pessoas políticas (União, Estados, Municípios e Distrito Federal)
possam fazê-lo.

PRIMEIRA FASE
Nas palavras de Luciano Amaro: “A Constituição não cria tributos; ela

outorga competência tributária, ou seja, atribui aptidão para criar tributos.”1
Qual a definição, então, de competência tributária?
Há diferentes definições dadas pelos diferentes autores que se

propõem a tratar do tema.
Contudo, apesar dessa pluralidade de definições, quase todas

convergem para o mesmo entendimento.
Nós preferimos trabalhar com a definição dada por Roque Antonio

2
Carrazza , para quem a competência tributária é a aptidão para criar, in
abstracto, tributos, sempre por meio de lei (em cumprimento ao
Princípio da Legalidade).
Dessa definição queremos destacar os seguintes aspectos

fundamentais:
 a competência tributária corresponde à capacidade de editar leis

criando (criação in abstracto, isto é, por lei geral e abstrata)
tributos;
 o exercício da competência tributária pressupõe o exercício do

poder legislativo (para editar leis), isto é, só quem pode editar
leis tem competência tributária (quem não recebeu poder de
legislar sobre tributos, não tem competência tributária).
 como somente as pessoas políticas (União, Estados, Distrito

Federal, Municípios) podem legislar, segundo a Constituição
Federal em vigor, então somente elas têm competência
tributária.
Atenção: é com base nessas premissas que o caput do artigo 6º do

CTN prescreve o seguinte:
Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária

compreende a competência legislativa plena, ressalvadas as
limitações contidas na Constituição Federal, nas Constituições dos
Estados e nas Leis Orgânicas do Distrito Federal e dos Municípios, e
observado o disposto nesta Lei.
(...).
1
Direito Tributário Brasileiro, 16ª ed., São Paulo: Saraiva, 2010, p. 121.
2
Curso de Direito Constitucional Tributário, 28ª ed. São Paulo, 2012, p. 567.

PRIMEIRA FASE
Portanto, exercitar a competência tributária é dar nascimento, no

plano abstrato, ao tributo (editar lei instituindo o tributo).
Importa mencionar, ainda, que de acordo com o parágrafo único desse

mesmo artigo:
Art. 6º (...)
Parágrafo único. Os tributos cuja receita seja distribuída, no todo ou
em parte, a outras pessoas jurídicas de direito público pertencerá à
competência legislativa daquela a que tenham sido atribuídos.
Significa que a distribuição de receitas tributárias (vide artigos

157/162 da CF, relativas ao Direito Financeiro) não altera, portanto, a
competência tributária dada pela própria CF.
Por exemplo: o art. 158, III, da CF prescreve que pertence aos

Municípios metade do valor pago a título de IPVA (que é um imposto estadual)
ao estado onde o veículo automotor estiver licenciado. Veja bem: o IPVA é um
imposto de competência estadual (a CF deu competência tributária aos Estados
para instituí-lo), mas a própria CF determina que metade do produto da
arrecadação deve ser dividido com os Municípios. O que o parágrafo único do
art. 6º está “explicando” é que essa divisão do valor arrecadado com os
Municípios não interfere na competência atribuída aos Estados, isto é, apesar de
determinar a divisão, a competência continua sendo dos Estados, de modo que
os Municípios não podem – portanto – legislar sobre IPVA! E a lógica é a mesma
para todos os tributos cujo produto da arrecadação seja dividido por força dos
artigos 157/162 da CF, que pertencem ao Direito Financeiro e que, portanto,
não são objetos de estudos aprofundados neste curso, mas em relação aos
quais sugerimos ao menos uma leitura.
Pois bem. Retomando, queremos chamar a atenção para algo muito

importante.
Atenção: não obstante terem recebido competência legislativa

para criar tributos, importa lembrar que as pessoas políticas detentoras
dessa competência (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) estão
obrigadas a observar as normas gerais de direito tributário e as normas
gerais referentes a cada espécie tributária (quando houver) estipuladas
em Lei Complementar, com especial destaque para o artigo 146 da
CF/88, que dá fundamento de validade para o CTN, conforme já vimos:
Art. 146. Cabe à lei complementar:

I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre
a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios;
II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

PRIMEIRA FASE
III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,

especialmente sobre:
a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos
impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos
geradores, bases de cálculo e contribuintes;
b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;
c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas
sociedades cooperativas.
d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as
microempresas e para as empresas de pequeno porte, inclusive
regimes especiais ou simplificados no caso do imposto previsto no art.
155, II, das contribuições previstas no art. 195, I e §§ 12 e 13, e da
contribuição a que se refere o art. 239. (Incluído pela Emenda
Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
Parágrafo único. A lei complementar de que trata o inciso III, d,
também poderá instituir um regime único de arrecadação dos
impostos e contribuições da União, dos Estados, do Distrito Federal e
dos Municípios, observado que: (Incluído pela Emenda Constitucional
nº 42, de 19.12.2003)
I - será opcional para o contribuinte; (Incluído pela Emenda
Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
II - poderão ser estabelecidas condições de enquadramento
diferenciadas por Estado; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42,
de 19.12.2003)
III - o recolhimento será unificado e centralizado e a distribuição da
parcela de recursos pertencentes aos respectivos entes federados será
imediata, vedada qualquer retenção ou condicionamento; (Incluído
pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
IV - a arrecadação, a fiscalização e a cobrança poderão ser
compartilhadas pelos entes federados, adotado cadastro nacional
único de contribuintes. (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de
19.12.2003).
Portanto, muito embora não exista hierarquia entre as leis

ordinárias federais, estaduais, distritais e municipais (que instituem in
abstracto tributos) e o CTN (ou outra Lei Complementar que disponha sobre
regras gerais específicas de determinados tributos, como a LC 87/96 do ICMS
ou LC 116/2003 do ISS, que estudaremos no futuro, em momento oportuno),
pois, além de cumprirem diferentes funções no Sistema Tributário Nacional,
seus respectivos fundamentos de validade advêm diretamente da CF, ao
exercitarem suas competências tributárias, aquelas pessoas políticas devem
obediência às prescrições constitucionais e também às determinações gerais
dispostas no CTN.
Dito de outro modo, encontrando permissão na Constituição Federal

que lhes dá competência, ao editarem suas leis gerais e abstratas criando

PRIMEIRA FASE
tributos, a União, Estados, Distrito Federal e Municípios devem obedecer as

próprias disposições constitucionais e também as regras gerais do CTN, isto é,
não podem “desobedecer” o quanto prescrito no referido codex tributário, pois
foi a própria CF quem determinou, no art. 146 acima transcrito, que cabe à Lei
Complementar disciplinar aquelas matérias.
1.2) Características da competência tributária
Característica é uma “qualidade” de algo ou alguém. Essa “qualidade”

é que permite definir ou classificar algo ou alguém: caraterística física,
emocional, intelectual etc.
Pois bem. Ao analisarem o conjunto de regras constitucionais que

dispõem sobre competência tributária, a doutrina identificou determinadas
características, ou seja, determinadas qualidades inerentes à referida
competência.
Importa destacar que a doutrina não é convergente quanto à

identificação dessas características, ou seja, nem todos os doutrinadores
reconhecem as mesmas características, havendo doutrinadores que identificam
umas, outros que identificam outras, alguns não concordam com as
características identificadas por outros etc.
Como o assunto é objeto de divergência, trouxemos para o nosso

estudo aquelas características que são aceitas pela grande maioria dos
doutrinadores, e que – por isso – podem e até são objetos de questionamentos
nas provas de Exame de Ordem elaboradas pela FGV. Vejamos:
1.2.A) As competências são privativas ou exclusivas
A primeira característica é a privatividade ou exclusividade.
Ao analisarmos os dispositivos constitucionais que tratam do Sistema

Constitucional Tributário (artigos 145 a 156 da CF/88), poderemos identificar
que o constituinte distribuiu competências tributárias para aquelas quatro
pessoas políticas (União, Estados, Distrito Federal e Municípios).
Como já afirmamos acima, é como se a Constituição Federal dissesse:

“União, você pode instituir os seguintes tributos...”; “Estados, vocês, por sua
vez, podem instituir esses...”; “Municípios, para vocês eu distribuo esses...” etc.
Pois bem. Como cada pessoa política recebeu a sua própria

competência, então cada uma delas só pode exercer a sua e tão
somente a sua competência, nos exatos limites traçados pela
Constituição Federal.

PRIMEIRA FASE
Logo, se aos Municípios foi dada competência para instituir o IPTU

(art. 156, I, da CF/88), então os Estados não podem instituí-los, pois a
competência é privativa ou exclusiva dos Municípios.
É assim em relação a cada tributo, especialmente quanto aos

impostos, com exceção daqueles cuja competência é comum, como as taxas e a
contribuição de melhoria, como já visto antecedentemente.
Atenção: quanto aos impostos, não há que se falar em competência

comum ou concorrente.
Pois bem. Especificamente quanto aos impostos, a CF/88 utilizou dois

critérios para que a fixação da competência privativa:
i) Critério MATERIAL de repartição de competências privativas:
De acordo com esse critério, cada pessoa política pode instituir

tributos somente e tão somente sobre as hipóteses de incidência (verbo +
complemento) descritas para si em seus impostos, ou seja, sobre as suas
materialidades.
Por exemplo: sobre a materialidade “ser (verbo) proprietário de bem

imóvel na área urbana do Município (complemento), somente os Municípios e o
Distrito Federal (que pode instituir os impostos de competência dos Municípios e
dos Estados, nos termos dos artigos 147 e 156 da CF/88) podem exercer a
competência tributária quanto à instituição do IPTU.
De outro lado, sobre a materialidade “ser (verbo) proprietário de

veículo automotor (complemento), somente os Estados e o Distrito Federal (que
pode instituir os impostos de competência dos Municípios e dos Estados, nos
termos dos artigos 147 e 155 da CF/88) podem exercer a competência
tributária quanto à instituição do IPVA.
E é assim em relação a cada hipótese de incidência, isto é, em relação

a cada materialidade (verbo + complemento) dos impostos previstos na
Constituição Federal.
Pois bem. O critério material de repartição de competências privativas

busca evitar conflitos – porquanto divide as competências – entre a União,
Estados, Distrito Federal e Municípios, mas não se mostra suficiente.
De fato, se pertencem aos Municípios, por exemplo, a competência

para instituir o IPTU, como saber para qual Município especificamente falando
(São Paulo, Rio de Janeiro, Belo Horizonte etc.) deve o proprietário do bem
imóvel recolher o imposto, ou seja, qual dos Municípios detém competência
para tributar determinado proprietário de bem imóvel?

PRIMEIRA FASE
Essa delimitação é dada pelo critério territorial de repartição das

competências (que se soma ao critério material).
ii) Critério TERRITORIAL de repartição de competências

privativas:
De acordo com esse critério, cada pessoa política pode tributar

somente e tão somente os fatos ocorridos em seu território.
Por exemplo: vimos que sobre a materialidade “ser (verbo)

proprietário de bem imóvel na área urbana do Município (complemento),
somente os Municípios e o Distrito Federal (que pode instituir os impostos de
competência dos Municípios e dos Estados, nos termos dos artigos 147 e 156 da
CF/88) podem exercer a competência tributária quanto à instituição do IPTU.
Assim, pelo critério material, todos os Municípios podem exercer a

competência tributária quanto à instituição do IPTU, mas, pelo critério
territorial, ao Município de São Paulo compete exercer a competência do
referido imposto quanto aos imóveis situados no seu território, ao Município do
Rio de Janeiro compete exercer a competência quanto aos imóveis situados no
seu território, ao Município de Belo Horizonte idem e assim sucessivamente.
Logo, apesar de deter competência quanto ao critério material para

instituir o IPTU, o Município de São Paulo não pode, por exemplo, instituir esse
imposto no Município de São Bernardo do Campo (Município vizinho), pois não
detém competência sob o aspecto territorial.
É assim também quanto ao IPVA e aos demais impostos cuja

competência fora distribuída às pessoas políticas.
1.2.B) As competências são indelegáveis
A segunda característica é a indelegabilidade.
Conforma já visto, cada pessoa política recebeu sua própria

competência tributária diretamente da CF.
De acordo com a Ordem Constitucional em vigor, somente e tão

somente a Constituição Federal pode outorgar competência tributária.
Por ser uma matéria de natureza constitucional, tem-se que a

competência tributária não pode ser transferida nem mesmo por meio
de lei, seja ela de qualquer espécie.

PRIMEIRA FASE
Nas palavras de Hugo de Brito Machado3:
É indelegável a competência tributária. A pessoa jurídica à qual tenha

a Constituição atribuído competência para instituir certo tributo não
pode transferir essa competência. Admitir a delegação de competência
para instituir tributo é admitir seja a Constituição alterada por norma
infraconstitucional.
Portanto, a competência tributária é indelegável.
Em tese, uma Emenda Constitucional até poderia “modificar” as

competências tributárias (atenção: estamos nos referindo à
“modificação”, e não à “delegação”), mas, mesmo que admitida essa
hipótese, deve-se preservar as cláusulas pétreas previstas no § 4º do artigo
60 da CF/88.
Assim, acaso essa “modificação” implique em sacrifício da autonomia

financeira das pessoas que compõem a Federação (União, Estados, Distrito
Federal e Municípios), autonomia essa que é garantidora das suas respectivas
autonomias política e administrativa, poderemos ter, então, uma afronta ao
Princípio Federativo, impedindo, por consequência, a referida modificação.
De fato, como já sinalizamos aos tratarmos das Emendas

Constitucionais aos estudarmos as Fontes do Direito Tributário, como
subsistiriam a União, Estados, Distrito Federal e os Municípios se não tivessem
recursos financeiros?
Considerando que as receitas advindas do recolhimento de tributos

(receitas tributárias) são importantes – senão as mais importantes – fontes de
receitas daquelas pessoas políticas, e considerando, também, que elas só
podem instituir tributos – e consequentemente arrecadá-los – porque
receberam competência tributária da Constituição Federal (conforme visto
acima), qualquer tentativa de “alteração” dessas cláusulas – que atribuem
competências tributárias – e que implique, por consequência, supressão parcial
ou total do poder de arrecadar tributos, poderá caracterizar atentado ao
Princípio Federativo.
Dito de forma mais direta: a supressão parcial ou total das

competências tributárias podem caracterizar atentado ao Princípio Federativo,
se as “alterações” desse tipo vierem a “sufocar” financeiramente aquelas
pessoas políticas.
3
Curso de Direito Tributário, 31ª ed., Malheiros: São Paulo, 2010, p. 289.

PRIMEIRA FASE
Assim, desde que comprometa a viabilidade financeira das pessoas

políticas, não podem haver “alterações” nas regras constitucionais que
estipulam competências tributárias.
São consideradas, nesse contexto, como cláusulas pétreas.
Portanto, em conclusão, temos duas diferentes situações:
 as competências tributárias são indelegáveis por meio de lei

(de qualquer espécie);
 se implicarem em afronta ao Pacto Federativo, as competências

tributárias não podem ser modificadas por Emenda
Constitucional.
Competência tributária e capacidade tributária ativa:
As competências tributárias são indelegáveis por meio de lei e quanto

a isso não há exceção.
Contudo, as competências tributárias não se confundem com a

capacidade tributária ativa, que pode, diferentemente, ser delegada por
meio de lei, conforme afirmado pelo caput do art. 7º do CTN:
Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das

funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis,
serviços, atos ou decisões administrativas em matéria
tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público
a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição.
§ 1º A atribuição compreende as garantias e os privilégios processuais
que competem à pessoa jurídica de direito público que a conferir.
§ 2º A atribuição pode ser revogada, a qualquer tempo, por ato
unilateral da pessoa jurídica de direito público que a tenha conferido.
§ 3º Não constitui delegação de competência o cometimento, a
pessoas de direito privado, do encargo ou da função de arrecadar
tributos.
Obs.: a remissão do caput foi feita à CF de 1946, vigente à época e

que, apesar de não mais encontrar-se em vigor, não traz qualquer prejuízo à
essa regra do art. 7º.
Pois bem. Qual é, então, a diferença entre competência tributária e

capacidade tributária ativa?
É a seguinte:

PRIMEIRA FASE
 Competência tributária: conforme já visto, é aptidão para

criar, in abstracto, tributos.
 Capacidade tributária ativa: diferentemente, é aptidão para

figurar no polo ativo da relação jurídico-tributária, isto é,
para cobrar o tributo, para ser sujeito ativo do tributo, com
todas as prerrogativas inerentes ao poder de cobrar (poder de
fiscalizar, de mover ação de execução etc.), podendo dispor,
ainda, do valor arrecadado para atingir finalidade pública ou
interesse público.
Atenção: todas as pessoas políticas que detêm competência

tributária também detêm capacidade tributária ativa. De fato, por
exemplo, os Estados detêm competência para instituir uma taxa pela prestação
de um serviço público (assim, podem editar a lei instituindo a taxa). Uma vez
instituída essa taxa, elas poderão exercer a capacidade tributária ativa, isto é,
poderão efetivamente cobrar a taxa todas as vezes que houver a prestação do
serviço público, poderão fiscalizar se essa taxa está sendo corretamente paga
pelos contribuintes e poderão inclusive mover ação de execução fiscal para
cobrança acaso não paga pelo contribuinte.
Contudo, quem detém competência tributária (e essa é indelegável)

poderá delegar somente a tão somente a capacidade tributária ativa (essa é
delegável nos termos do artigo 7º do CTN acima transcrito).
Portanto, as funções de recolher, cobrar, arrecadar, fiscalizar ou

executar o tributo podem ser delegadas! A competência nunca!
Como saber, então, se a capacidade tributária ativa foi delegada?
Pois bem. A capacidade tributária ativa é determinada por lei do

próprio ente tributante.
Por exemplo: ao criar um tributo (no exercício de sua competência

tributária que é indelegável), uma determinada pessoa política pode estabelecer
em lei que esse tributo será recolhido, fiscalizado e cobrado por outra pessoa.
Ao fazer isso, está delegando a capacidade tributária ativa.
Portanto: qualquer pessoa pode ser sujeito ativo da relação jurídica

tributária, isto é, pode receber autorização para arrecadar, fiscalizar e cobrar o
tributo, desde que (i) autorizada por lei emanada de quem tenha competência
tributária e que (ii) persiga uma finalidade pública ou interesse público (art. 7º
do CTN).

PRIMEIRA FASE
Atenção: sendo omissa a lei instituidora do tributo, o sujeito ativo será

o próprio ente tributante (aquele que detém e que exercitou a competência).
Nas palavras de Hugo de Brito Machado4:
Em resumo, tem-se que (a) a competência tributária é indelegável;

(b) as funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis,
serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária,
podem ser atribuídas a pessoas jurídicas de direito público; (c) a
simples função de arrecadar, função de simples caixa, pode ser
atribuída a pessoas de direito privado.
É possível concluir, assim, que todos aqueles que detêm competência

tributária detêm também capacidade tributária ativa, mas nem todos os que
detêm capacidade tributária ativa detêm competência tributária, pois essa foi
dada pela Constituição Federal somente e tão somente às pessoas políticas.
Por exemplo: os tabelionatos detêm somente capacidade tributária

ativa. De fato, prestam um serviço público e por ocasião disso cobram uma
taxa. Mas essa taxa, por ser um tributo, não é instituída pelos próprios
tabelionatos. É instituída, em verdade, pelos respectivos Estados, que ao fazê-
lo (instituírem as taxas) deslocam a capacidade tributária ativa aos
tabelionatos, que cumprem uma função pública e que atende ao interesse
público.
Atenção: essas pessoas que receberam somente a capacidade

tributária ativa não podem, por óbvio, “legislar” sobre o tributo em relação ao
qual a receberam, pois não detêm competência, e só quem detém competência
está legitimado a legislar sobre o tributo! Disso decorre, dentre outras coisas, a
impossibilidade aumentar per si esse tributo. Só quem detém competência
poderá editar lei aumentando o tributo. Quem detém somente a capacidade
tributária não pode aumentar o tributo.
Atenção: a mera atribuição da função arrecadatória dada às

instituições financeiras (banco) não é exemplo de capacidade tributária
ativa, pois o valor pertence a terceiro (a quem detém capacidade tributária
ativa). As instituições financeiras cumprem somente e tão somente uma função
burocrática de recolher, em nome de outrem (novamente, de quem detém
capacidade tributária ativa), determinado valor em dinheiro, a quem efetuam o
repasse.
4

PRIMEIRA FASE
1.2.C) O exercício das competências é facultativo
A terceira característica é a facultatividade.
Ao titular da competência tributária é dada a prerrogativa não a

exercer, ou de exercê-la parcialmente.
Logo, a pessoa política não é obrigada a exercitar e/ou exaurir

a sua competência tributária.
Por exemplo: o art. 153, VII, da CF/88 atribuiu competência à União –

desde 1988 – para instituir o IGF – Imposto sobre Grandes Fortunas, mas,
como sabemos, esse tributo ainda não foi instituído, pois o exercício da
competência é facultativo (a União ainda não quis exercer essa sua
competência tributária).
Atenção: o não exercício da competência tributária pelo ente

constitucionalmente designado não autoriza que outro a exercite, conforme
explicitado pelo art. 8º do CTN: “O não exercício da competência tributária não
a defere a pessoa jurídica de direito público diversa daquela a que a
Constituição a tenha atribuído.”
Nas palavras de Luciano Amaro5:
Como decorrência da demarcação constitucional das várias

competências tributárias, é evidente que, no caso de o ente titular da
competência deixar de exercê-la (por simples omissão ou por razões
de política fiscal), essa inércia não transforma o campo reservado à
sua competência em zona aberta à intromissão de outro poder
tributante.
Assim, por exemplo: o fato de um determinado Município não querer

instituir o IPTU não autoriza que outro Município ou que o Estado onde esse é
situado o faça!
Pois bem. A questão da facultatividade quanto ao exercício da

competência tributária já trouxe, no passado, uma polêmica hoje superada,
mas que precisamos saber.
Em meados do ano 2000 foi editada e publicada a LRF – Lei de

Responsabilidade Fiscal (Lei Complementar nº 101/00).
O art. 11 dessa lei prescreve o seguinte:
5

PRIMEIRA FASE
Art. 11. Constituem requisitos essenciais da responsabilidade na

gestão fiscal a instituição, previsão e efetiva arrecadação de todos os
tributos da competência constitucional do ente da Federação.
Parágrafo único. É vedada a realização de transferências
voluntárias para o ente que não observe o disposto
no caput, no que se refere aos impostos.
Assim, de acordo com o parágrafo único em questão, acaso o ente

político não institua e arrecade todos os tributos de sua competência
constitucional, fica impedido de receber transferências voluntárias, que são os
recursos financeiros repassados pela União e Estados em decorrência da
celebração de convênios ou outros instrumentos similares, cuja finalidade é a
realização de obras e/ou serviços de interesse comum. A Transferência
Voluntária é a entrega de recursos a outro ente da Federação, a título de
cooperação, auxílio ou assistência financeira, que não decorra de
determinação constitucional ou legal.
Sobre o argumento de que a LRF estaria exigindo algo que a própria

CF/88 não exige, na medida em que essa faculta o exercício da competência
tributária, vários doutrinadores apontaram vício de inconstitucionalidade nesse
dispositivo (isto é, no art. 11 da LRF).
Contudo, ao julgar a ADI nº 2.238/DF, o STF decidiu pela

constitucionalidade do referido dispositivo, com base nos seguintes
fundamentos:
 o parágrafo único do art. 11 da LRF veda o recebimento de

transferências voluntárias por aqueles entes que não
instituam e arrecadem todos os tributos de sua competência
constitucional. Como se trata de transferência voluntária, isto é,
como não há obrigação constitucional de realizar essas
transferências, a questão pode ser disciplinada por lei.
 o que não pode é haver vedação legal das transferências

obrigatórias previstas nos artigos 157 a 159 da CF/88
(transferências constitucionais), pois determinadas pela própria
CF.
 como o parágrafo único do art. 11 LRF tratou somente das

transferências voluntárias e não das transferências
obrigatórias, não há qualquer inconstitucionalidade.
Logo, o parágrafo único do art. 11 LRF é constitucional.

PRIMEIRA FASE
1.2.D) As competências são incaducáveis
A quarta característica é a incaducabilidade.
As competências tributárias não têm prazo para serem exercidas.
Atenção: não estamos nos referindo à decadência para a constituição

do crédito tributário e tampouco à prescrição quanto à cobrança (matérias que
serão vistas adiante). Esses dois institutos pressupõem que a competência já
tenha sido exercida, pois se há tributo a ser cobrado houve lei instituidora.
No presente caso estamos nos referindo à incaducabilidade quanto ao

próprio exercício da competência tributária, isto é, a aptidão para criar, in
abstracto, tributo, não caduca.
Por exemplo: usando o mesmo já dado acima, vimos que o art. 153,
VII, da CF/88 atribuiu competência à União – desde 1988 – para instituir o IGF
– Imposto sobre Grandes Fortunas, mas, como sabemos, esse tributo ainda não
foi instituído. O fato de já ter se passado quase 30 (trinta) anos sem exercício,
essa competência não caducou. Assim, acaso queira, hoje ou daqui a 100 anos
(acaso estivermos sob a égide da mesma CF/88), poderá a União exercer a sua
competência tributária para instituí-lo. A competência não se perde pelo seu
não exercício.
1.2.E) As competências são inampliáveis por decisão unilateral da

própria pessoa política tributante
A quinta característica é ser inampliável por decisão unilateral da

própria pessoa política tributante.
Significa, assim, que só Emenda Constitucional (e mesmo assim há

restrição, pois não pode implicar em afronta às cláusulas pétreas) pode ampliar
a competência tributária.
A própria pessoa política que a tenha recebido da CF não pode,

absolutamente, ampliar a sua própria competência.
1.2.A) As competências são irrenunciáveis
A sexta característica é a irrenunciabilidade.
As pessoas políticas não podem “abrir mão”, isto é, renunciar à

competência tributária recebida da CF.

PRIMEIRA FASE
Mesmo que não a queiram exercer, não podem a ela renunciar.
1.3) A utilização de conceitos de outros ramos do direito na definição

das competências tributárias
Já vimos em tópico antecedente que o “direito tributário” pertencente

ao “sistema do direito” e que sua autonomia é meramente didática.
Também já explicamos que o direito tributário recebe a qualificação de

“direito de sobreposição”, pois ele atua sobre as relações que se formam sob a
égide dos demais ramos do direito.
Por exemplo: sobre o fato gerador “ser proprietário de bem imóvel” na

área urbana do Município, a relação “de propriedade” é formada segundo as
regras do direito civil, mas, contudo, sobre essa relação incidem – ou seja –
sobrepõem-se – regras do direito tributário que, por ter selecionado aquela
realidade (ser proprietário de determinado bem) em suas normas, fará incidir
um tributo (o IPTU).
Pois bem. De acordo com o disposto no art. 110 do CTN, ao exercer

suas competências tributárias, as pessoas políticas não podem alterar a
definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito
privado utilizados pelo constituinte para distribuir as diferentes competências:
Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o

alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados,
expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas
Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal
ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias.
Segundo Luciano Amaro6:
Não são apenas os conceitos de direito privado que a lei tributária não
pode modificar, quando tais conceitos tenham sido empregados na
definição da competência. Nenhum conceito (quer do direito privado,
quer de direito público; quer seja conceito jurídico, quer seja conceito
extraído do léxico) empregado na fórmula que delineia cada esfera de
competência pode ser modificado pela lei tributária, para o efeito de
ampliar essa esfera de competência.
Portanto, por exemplo, o conceito de propriedade para o direito

tributário deve ser aquele mesmo conceito dado pelo competente ramo do
6

PRIMEIRA FASE
direito (e sabemos que é o direito civil quem nos conceitua a propriedade) para
esse instituto.
Dessa forma, não pode o direito tributário criar um conceito de

propriedade para fins tributários. Não pode, por exemplo, prescrever que o
mero detentor é considerado proprietário para fins tributários acaso a
competência se refira à propriedade (como a propriedade imóvel, tributada pelo
IPTU, nos termos do art. 156, I, da CF/88), de modo a pretender alcançar o
locatário.
E é assim em relação a todos os institutos do direito: propriedade,

mercadoria, operação financeira, bem imóvel, bem móvel, importação,
exportação etc., são institutos cuja definição e alcance são dados por outros
ramos do direito, de modo que não pode o direito tributário, nos termos do art.
110 em questão, alterar as suas significações jurídica.
1.4) Classificação das competências tributárias
Já vimos – ao tratarmos das espécies tributários – que os tributos

podem ser i) privativos, (ii) residuais, (iii) comuns (ou concorrentes), (iv)
especiais ou extraordinários (v) ou cumulativos.
Estávamos falando, em verdade, de uma possível classificação das

competências tributárias. Vejamos:
a) competência privativa: aptidão individualmente atribuída a

cada uma das pessoas políticas (União, Estados, Distrito Federal, Municípios)
para criar, com exclusividade, in abstracto, seus tributos. A competência
relativa aos impostos ordinários previstos nos artigos 153, 155 e 156 da CF/88
(vide espécies tributárias estudada em tópico antecedente), por exemplo, é
privativa.
b) competência residual: aptidão atribuída à União, e tão somente

a ela, para criar, in abstracto, de forma residual, impostos (os impostos
residuais):
De acordo com o art. 154, I, da CF/88, a União – e somente a União –

poderá instituir, por meio de lei complementar, outros impostos, desde que
não cumulativos e não que tenham fato gerador ou base de cálculo própria dos
impostos descriminados na Constituição.
Paralelamente, de acordo com o art. 195, § 4º, da CF/88, a União – e

somente a União – poderá instituir, por meio de lei complementar, outras
contribuições sociais, visando a expandir a seguridade social, observado o art.
154, I da CF.

PRIMEIRA FASE
c) competência comum ou concorrente: é a aptidão atribuída a

todas as pessoas políticas para criar, in abstracto, determinados tributos,
como as taxas e a contribuição de melhoria, nos termos dos incisos II e III do
art. 145 da CF/88:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios

poderão instituir os seguintes tributos:
(...)
II - taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização,
efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis,
prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição;
III - contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.
d) competência especial ou extraordinária: é a aptidão atribuída

à União – e tão somente a ela – para instituir imposto extraordinário de guerra,
cujas hipóteses de incidência estejam compreendidas ou não em sua
competência.
Nos termos do art. 154, I, da CF/88, a União poderá instituir, na

iminência ou no caso de guerra externa, impostos extraordinários,
compreendidos ou não em sua competência tributária, os quais serão
suprimidos, gradativamente, cessadas as causas de sua criação.
Atenção: não requer Lei Complementar como no exercício da

competência residual.
e) competência cumulativa: é a aptidão cumulativamente atribuída

à União e ao Distrito Federal, aos Municípios e ao Distrito Federal e aos Estados
e ao distrito Federal para criarem, in abstracto, determinados tributos.
De acordo com o art. 147 da CF/88, cabe à União, em território

Federal, os impostos estaduais e, se o Território não for dividido em Municípios,
cumulativamente, os impostos municipais
De acordo com o mesmo dispositivo (cumulativamente aos artigos 155

e 156 da CF/88, também cabe ao Distrito Federal os impostos estaduais e
municipais.
QUADRO SINÓTICO DAS COMPETÊNCIAS TRIBUTÁRIAS
DISTRITO
UNIÃO ESTADOS MUNICÍPIOS
FEDERAL
Impostos municipais
Impostos Federais (artigos Impostos Estaduais e Estaduais (artigos Impostos municipais
145, I e 153 da CF) (artigo 155 da CF) 147, in fine, 155 e (artigo 156 da CF)
156 da CF)
Impostos Extraordinários
(artigo 154, I, da CF)

PRIMEIRA FASE
Impostos Residuais (artigo

154, II, da CF)
Taxas Estaduais Taxas municipais e Taxas Municipais
Taxas Federais (artigo
(artigo 145, II, da Estaduais (artigo (artigo 145, II, da
145, II, da CF)
CF) 145, III, da CF) CF)
Contribuição de Contribuição de Contribuição de
Contribuição de Melhoria
Melhoria Estadual Melhoria municipal e Melhoria Municipal
Federal (artigo 145, III, da
(artigo 145, III, da Estadual (artigo (artigo 145, III, da
CF)
CF) 145, III, da CF) CF)
Empréstimo Compulsório
(artigo 148 e incisos da
CF)
Contribuições gerais: Contribuição social Contribuição social Contribuição social
social, interventiva e de seus servidores de seus servidores de seus servidores
corporativa (artigo 149, (artigo 149, § 1º, da (artigo 149, § 1º, da (artigo 149, § 1º, da
caput, da CF) CF) CF) CF)
COSIP (CIP) (artigo COSIP (CIP) (artigo
d 149-A da CF) 149-A da CF)
1.5) O exercício irregular das competências tributárias
Vimos que a competência tributária é repartida e cada pessoa política

pode exercê-la nos limites estabelecidos na Constituição Federal.
Contudo, esse é o “dever ser” da conduta, e sabemos que nem

sempre as normas jurídicas (que estipulam o “dever ser”) são fielmente
respeitadas.
Dessa forma, é possível que um determinado ente exercite de forma

irregular determinada competência, sendo invadindo a competência do outro ou
seja utilizando de forma indevida a sua própria competência.
Dentre as possibilidades, o exercício irregular da competência

tributária pode caracterizar bitributação ou bis in idem.
A bitributação é o fenômeno pelo qual o mesmo fato gerador vem

a ser tributado duas ou mais vezes por entes tributantes diferentes.
Por exemplo: imaginem que determinada pessoa tem um bem imóvel

em área urbana situada na divisa entre dois Municípios, de modo que parte de
seu imóvel esteja em um dos Municípios e a outra parte no outro.
Imaginem, ainda, que os dois Municípios cobrem o IPTU.
Contudo, o proprietário o é em relação a um único imóvel, de modo

que deve pagar somente e tão somente um IPTU.
Nesse caso, o mesmo fato gerador (propriedade imóvel) está sendo

tributado por duas pessoas políticas diferentes, o que constitui bitributação.

PRIMEIRA FASE
A bitributação é um fenômeno vedado pelo ordenamento jurídico,

salvo numa única hipótese constitucionalmente admitida.
Conforme já explicamos ao tratarmos dos Impostos Extraordinários,

além dos impostos ordinários previstos no artigo 153 da Constituição Federal, o
inciso II do artigo 154 prescreve que:
Art. 154. A União poderá instituir:

(...)
II - na iminência ou no caso de guerra externa, impostos
extraordinários, compreendidos ou não em sua competência
tributária, os quais serão suprimidos, gradativamente, cessadas as
causas de sua criação.
8
Portanto, além daqueles previstos no artigo 153, a União, e somente a
União, ninguém mais que a União, poderá instituir esse imposto extraordinário
de guerra, e pela excepcionalidade da situação (guerra), o imposto
extraordinário poderá ter como hipótese de incidência (verbo + complemento)
um imposto já compreendido na competência tributária da União (significa que
a União pode reproduzir, no novo imposto extraordinário de guerra, por
exemplo, qualquer um daqueles verbos + complementos já indicados no artigo
153 da CF, ou seja, poderá cobrar dois Impostos de Rendas, mas um deles será
considerado imposto extraordinário de guerra, ou poderá “usar” um daqueles
verbos + complementos atribuídos aos Estados ou aos Municípios nos artigos
155 e 156 da Constituição Federal, ou seja, poderá cobrar um IPVA junto com
os Estados, mas um deles, esse cobrado pela União, será considerado um
imposto extraordinário de guerra.
Nesse caso (instituição do imposto extraordinário de guerra), temos

uma bitributação constitucionalmente admitida.
Mas atenção: a bitributação é vedada pelo ordenamento jurídico,

sendo admitida, excepcionalmente, no caso de guerra externa ou sua iminência
para fins de instituição do imposto extraordinário de guerra.
Quanto ao bis in idem, diferentemente, é o fenômeno pelo qual o

mesmo ente tributante tributa duas ou mais vezes o mesmo “fato
gerador”.
Já vimos aos estudarmos as espécies tributárias em tópico

antecedente que se uma taxa tiver a mesma hipótese de incidência e a mesma
base de cálculo de um imposto, então ela não tem qualquer diferença em
relação a esse imposto, destacando que a nomenclatura não importa à
identificação da espécie tributária, como já vimos acima (artigo 4º do CTN),
pois o que importa, em verdade, é a análise da hipótese de incidência e demais

PRIMEIRA FASE
requisitos à luz daqueles critérios já estudados (vinculação, destinação e

restituição).
Assim, podemos chegar à conclusão de que uma “taxa” com a mesma

hipótese de incidência e com a mesma base de cálculo de um imposto é, na
verdade, esse referido imposto.
Por exemplo: se determinado Município institui o IPTU valendo-se dos

critérios “ser proprietário do bem imóvel” (hipótese de incidência) e “valor venal
do imóvel” (base de cálculo) e se o mesmo Município utiliza esses mesmos
critérios para a instituição de uma taxa (como a cobrada pela prestação do
serviço público de recolhimento do lixo), ele estará tributando, em verdade,
duas vezes o mesmo “fato gerador”, praticando, como isso, o bis in idem.
Pois bem. Como já afirmamos, 3 a bitributação e o bis in idem são

práticas inconstitucionais, salvo nas hipóteses em que a própria CF excepcionar
(por exemplo, no inciso II do art. 154), pois, afinal, somente a ela – isto é, à CF
– cabe circunscrever o campo de competência tributária de cada ente
tributante.

PRIMEIRA FASE
AS LIMITAÇÕES CONSTITUCIONAIS AO PODER DE TRIBUTAR

(QUE SÃO LIMITAÇÕES À COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA)
Vimos no tópico antecedente que as pessoas políticas receberam

competências tributárias, que lhes foram outorgadas pela Constituição Federal.
Como também já vimos, é como se a Constituição Federal dissesse:

vez, podem instituir esses...”; “Municípios, para vocês eu distribuo esses...” etc.
Contudo, essas competências tributárias não são exercidas

livremente: há limites traçados pela própria Constituição Federal.
Esses limites estão consubstanciados

4 nos Princípios Jurídicos
da Tributação e nas Imunidades Tributárias.
Segundo Hugo de Brito Machado:
Em sentido amplo, é possível entender-se como limitação ao poder de

tributar toda e qualquer restrição imposta pelo sistema jurídico às
entidades dotadas desse poder. Aliás, toda atribuição de competência
implica necessariamente limitação. A descrição da competência
atribuída, seu desenho, estabelece os seus limites. Em sentido
restrito, entende-se como limitações ao poder de tributar o conjunto
de regras estabelecidas pela Constituição Federal, em seus arts. 150 a
152, nas quais residem princípios fundamentais do Direito
Constitucional Tributário (...).
Dessa forma, aos mesmo tempo em que a Constituição Federal diz

vez, podem instituir esses...”; e “Municípios, para vocês eu distribuo esses...”,
ela também diz “mas vocês não podem exercitar essas competências
livremente, pois eu também vou lhes impor limites”.
Portanto, o ordenamento jurídico – precisamente a Constituição

Federal – impõe limitações à competência tributária, ou seja, a Carta Magna
Federal delimita os limites do poder legislativo de cada ente no que tange à
instituição dos tributos de sua competência.
Em resumo, é como se a Constituição Federal “desse a competência

tributária com uma mão” e “segurasse o seu uso com a outra”.
Como já adiantamos, esses limites estão consubstanciados nos

Princípios Jurídicos da Tributação e nas Imunidades Tributárias, os quais
passamos a analisar.

PRIMEIRA FASE
2) PRINCÍPIOS JURÍDICOS DA TRIBUTAÇÃO
Com base nas lições de Roque Antonio Carrazza7, podemos dizer que
em qualquer ciência – e, portanto, também na ciência jurídica – o “princípio”
mostra-se como o começo, o alicerce, o ponto de partida.
É por isso que o princípio “Pressupõe, sempre, a figura de um patamar

privilegiado, que torna mais fácil a compreensão ou a demonstração de algo.
Nesta medida, é, ainda, a pedra angular de qualquer sistema.”
Assim, “sendo o princípio, pois, a pedra de fecho do sistema ao qual

pertence, desprezá-lo equivale, no mais das vezes, a incidir em erronia
inafastável e de efeitos bem previsíveis: o completo esboroamento da
construção intelectual (...).” 2
Usando exemplo de Geraldo Ataliba e Celso Antônio Bandeira de Melo,
o autor compara o sistema jurídico a um edifício, onde os princípios são
equiparados aos alicerces e às vigas mestras, ou seja, quis enfatizar que os
princípios sustentam todo o ordenamento jurídico.
Feito esse paralelo, Carrazza explica que “(...) princípio jurídico é um

enunciado lógico, implícito ou explícito, que, por sua grande generalidade,
ocupa posição de preeminência nos vastos quadrantes do Direito e, por isso
mesmo, vincula, de modo inexorável, o entendimento e a aplicação das normas
jurídicas que com ele se conectam.”
O que importa, assim, é verificar sua existência, pois pode estar

muitas vezes implícito no ordenamento jurídico, sendo o jurista que o identifica
e o hierarquiza.
Ademais, “(...) os princípios constitucionais consagram valores, muitos

dos quais inscritos já no „Preâmbulo‟ da Carta Magna (igualdade, liberdade,
segurança, justiça etc.), motivo pelo qual (...) interferem na interpretação e
boa aplicação de todos os atos normativos.”
O princípios possuem, efetivamente, força normativa, apesar de seus

possíveis graus de abstração e generalidade.
Com base nisso Carrazza doutrina que “(...) em razão de seu caráter
normativo, os princípios constitucionais demandam estrita observância, até
porque, tendo amplitude maior, sua desobediência acarreta consequências
muito mais danosas ao sistema jurídico que o descumprimento de uma simples
7
Curso de Direito Constitucional Tributário. 28ª ed. São Paulo: Malheiros, 2012, p. 45 e
seguintes.

PRIMEIRA FASE
regra, ainda que constitucional. São eles que estabelecem aquilo que
chamamos de pontos de apoio normativos para a boa aplicação do Direito.”
Assim, conclui o autor que, como os princípios jurídicos funcionam

como “vetores interpretativos”, nenhuma interpretação poderá ser havida por
boa (e, portanto, por jurídica) se, direta ou indiretamente, vier a afrontar um
princípio jurídico-constitucional.
A partir disso o autor arremata afirmando que os princípios exercem

função importantíssima dentro do ordenamento jurídico-positivo, já que
orientam, condicionam e iluminam a interpretação das normas jurídicas em
geral.
Nesse sentido, “Todos os artigos da Lei Maior que tratam, direta ou

indiretamente, da ação estatal de tributar só encontram sua real dimensão se
conjugados com os princípios magnos de nosso sistema constitucional.”
A partir disso Carrazza conclui que “As normas infraconstitucionais,

maiormente as tributárias, para terem validade, devem passar pelo crivo dos
princípios constitucionais. Assim, o contribuinte somente estará sujeito à lei
tributária quando esta for coerente com o conteúdo material dos grandes
princípios que encontram morada na Constituição.”
Assim, toda construção ou interpretação de normas tributárias deve

ser compatível com os princípios constitucionais da tributação, que são –
reitera-se – regras dotadas de grande generalidade, isto é, enunciados gerais
de concretização de valores que a sociedade elegeu como de maior importância
e que interferem na interpretação do direito.
Atenção: pode-se afirmar que os Princípios Constitucionais de Direito

Tributário são cláusulas pétreas (por serem as principais garantias dos direitos
fundamentais dos contribuintes, podem ser considerados cláusulas pétreas,
estando sujeitos às limitações do artigo 60, § 4º, da CF).
De fato, vimos ao estudarmos as fontes do direito tributário que a EC

3/93 foi declarada parcialmente inconstitucional na ADI 939/DF porque não
respeitou o princípio tributário da anterioridade.
Portanto, em regra, os Princípios Constitucionais de Direito Tributário

não podem sofrer restrições nem por Emendas Constitucionais.
Os Princípios Constitucionais de Direito Tributário dividem-se em (i)

Princípios Gerais (porquanto aplicáveis a todos os tributos) e (ii) Princípios
Específicos (porquanto aplicáveis, por sua vez, a tributos específicos).

PRIMEIRA FASE
2.1) Princípios Constitucionais GERAIS de Direito Tributário
Conforme sobredito, são considerados princípios gerais porque

são aplicáveis a todos os tributos. São eles:
2.1.1) Princípio da Estrita Legalidade (da Reserva Legal ou da

Tipicidade Tributária):
De acordo com o princípio da legalidade (ou estrita legalidade),

nenhum tributo pode ser instituído e nem aumentado senão por meio de lei.
Atenção: sabemos que o tributo não é instituído pela CF ou pelo CTN,

mas por lei (em regra Lei Ordinária e excepcionalmente por meio de Lei
Complementar quando exigido pela Constituição Federal, conforme já visto em
tópico antecedente).
Atenção: a legalidade é um princípio geral de direito, consubstanciado

no inciso II do artigo 5º da CF/88:
Art. 5º. (...)

II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa
senão em virtude de lei;
(...).
Mas no direito tributário encontra previsão específica no artigo 150,

inciso I, da Constituição Federal, sendo chamado de Princípio da Estrita
Legalidade:
Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao

contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos
Municípios:
I - exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça;
(...).
Também é conhecido como Princípio da Tipicidade Tributária (tipo

tributário).
Além do fundamento constitucional, o princípio da legalidade também

é contemplado no artigo 97 do CTN:
Art. 97. Somente a lei pode estabelecer:

I - a instituição de tributos, ou a sua extinção;
II - a majoração de tributos, ou sua redução, ressalvado o disposto
nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;

PRIMEIRA FASE
III - a definição do fato gerador da obrigação tributária principal,

ressalvado o disposto no inciso I do § 3º do artigo 52, e do seu sujeito
passivo;
IV - a fixação de alíquota do tributo e da sua base de cálculo,
ressalvado o disposto nos artigos 21, 26, 39, 57 e 65;
V - a cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias
a seus dispositivos, ou para outras infrações nela definidas;
VI - as hipóteses de exclusão, suspensão e extinção de créditos
tributários, ou de dispensa ou redução de penalidades.
(...).
Esse princípio objetiva garantir os ideais de justiça e de segurança

jurídica.
De acordo com Luciano Amaro8:
“(...) a legalidade tributária não se conforma com a mera autorização

de lei para a cobrança de tributos; requer-se que a própria lei defina
todos os aspectos pertinentes ao fato gerador, necessários à
quantificação do tributo devido em cada situação concreta que venha
a espelhar a situação hipotética descrita na lei.” (op. cit., p. 134).
Assim, reitera-se: em obediência à legalidade tributária, os tributos

devem ser instituídos ou majorados (aumentados) por meio de lei (em regra Lei
Ordinária e excepcionalmente por meio de Lei Complementar quando exigido
pela Constituição Federal, conforme já visto em tópico antecedente, e que será
rememorado adiante).
A lei é a manifestação da vontade do povo, o que significa afirmar que

tributo instituído ou aumentado por meio de lei é tributo consentido pela
sociedade.
O Princípio da Legalidade anula o elemento “vontade” do agente que

age em nome do Poder Público.
Atenção: de acordo com o STF:
A instituição dos emolumentos cartorários pelo Tribunal de Justiça

afronta o princípio da reserva legal. Somente a lei pode criar, majorar
ou reduzir os valores das taxas judiciárias (ADI 1.709, rel.
min. Maurício Corrêa, j. 10-2-2000, P, DJ de 31-3-2000).
Atenção: ainda, de acordo com o STF, julgado em regime de

Repercussão Geral reconhecida:
8

PRIMEIRA FASE
É inconstitucional, por ofensa ao princípio da legalidade tributária, lei

que delega aos conselhos de fiscalização de profissões regulamentadas
a competência de fixar ou majorar, sem parâmetro legal, o valor das
contribuições de interesse das categorias profissionais e econômicas,
usualmente cobradas sob o título de anuidades, vedada, ademais, a
atualização desse valor pelos conselhos em percentual superior aos
índices legalmente previstos (RE 704.292, voto do rel. min. Dias
Toffoli, j. 19-10-2016, P, DJE de 3-8-2017, tema 540). Vide RE
838.284, rel. min. Dias Toffoli, j. 19-10-2016, P, DJE de 22-9-2017,
tema 829.
Atenção: o CTN equipara à majoração de tributo a modificação de sua

base de cálculo, desde que importe em torná-lo mais oneroso, nos termos do §
1º do artigo 97:

(...)
§ 1º Equipara-se à majoração do tributo a modificação da sua base de
cálculo, que importe em torná-lo mais oneroso.
(...).
Atenção: o verbo utilizado no dispositivo acima é “modificar”, e não

“atualizar”.
De fato, a mera atualização da base de cálculo não significa

aumento de tributo!
Portanto, a mera atualização da base de cálculo – porque não é

aumento – não requer lei, não obedecendo, assim, ao princípio da
legalidade.
Nesse sentido, vide § 2º do artigo 97 do CTN:

(...)
§ 2º Não constitui majoração de tributo, para os fins do disposto no
inciso II deste artigo, a atualização do valor monetário da
respectiva base de cálculo.
Dessa forma, a simples atualização do valor monetário da base de

cálculo (isto é, aplicação de índice de correção inflacionária, como o IGMP, o
IPCA etc. pode ser feita por norma infralegal, como um decreto.
Por exemplo: a atualização do valor venal de imóveis para fins de

ITBI/IPTU. A lei – necessariamente por lei – fixa que a base de cálculo é o valor
venal do bem, mas o decreto pode ir atualizando esse valor ano a ano.

PRIMEIRA FASE
Atenção: essa atualização por Decreto nunca poderá implicar em

correção do valor em nível superior ao obtido pela aplicação dos índices oficiais
de correção monetária, pois isso seria, em verdade, uma majoração (aumento)
sem lei.
No caso do IPTU, há, inclusive, uma Súmula do STJ:
Súmula 160: É defeso, ao Município, atualizar o IPTU, mediante

decreto, em percentual superior ao índice oficial de correção
monetária.
Outro importante desdobramento do princípio da legalidade é a

vedação de tributação por analogia, conforme disposto no § 1º do artigo 108 do
CTN:
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade

competente para aplicar a legislação tributária utilizará
sucessivamente, na ordem indicada:
§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência
de tributo não previsto em lei.
(...).
Portanto, o ente tributante nunca poderá pretender alcançar “fatos

geradores” valendo-se do recurso da analogia.
Exceções ao princípio da legalidade quanto à majoração de

determinados tributos:
Vimos acima que de acordo o artigo 150, inciso I, da CF/88, é vedado

à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios exigir ou aumentar
tributo sem lei que o estabeleça, consagrando, assim, o Princípio da Estrita
Legalidade (ou da Tipicidade Tributária).
Atenção: essa é a regra! Sem exceções!
Contudo, o próprio texto constitucional estipulou exceções à legalidade

estrita quanto à majoração por meio de lei.
Atenção: as exceções são relativas à majoração, isto é, ao aumento,

ficando mantida a exigência de lei para a instituição de todos os tributos.
Essas exceções foram estipuladas nos artigos 153, § 1º e 177, § 4º,

inciso I, alínea “b”, da CF/88:

PRIMEIRA FASE
Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:

I - importação de produtos estrangeiros;
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados;
III - renda e proventos de qualquer natureza;
IV - produtos industrializados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos ou
valores mobiliários;
VI - propriedade territorial rural;
VII - grandes fortunas, nos termos de lei complementar.
§ 1º - É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e
os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos
impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
(...).
Art. 177. Constituem monopólio da União:

(...)
§ 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio
econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de
petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool
combustível deverá atender aos seguintes requisitos:
I - a alíquota da contribuição poderá ser:
(...)
b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se
lhe aplicando o disposto no art. 150, III, b;
(...).
Vejam bem: em cumprimento ao Princípio da Estrita Legalidade (art.

150, I, da CF/88), todos esses tributos descritos no art. 153, § 1º e no art. 177,
§ 4º, inciso I, alínea “b”, da CF/88, devem necessariamente ser
“instituídos”, ou seja, “criados” por meio de lei (essa é a regra, sem
exceções).
Ocorre que a lei que os instituir deverá estabelecer as alíquotas

máximas e mínimas que servirão de parâmetro para o Chefe do Poder
Executivo.
Com base nesses parâmetros o Chefe do Poder Executivo

poderá aumentar ou diminuir a alíquota dos referidos por meio de
Decreto.
Explicamos: imaginemos que a lei criadora do IPI – Imposto sobre

Produtos Industrializados (art. 153, inciso IV, da CF/88) tenha criado como
parâmetro mínimo a alíquota de 0% (zero por cento) e como parâmetro
máximo a alíquota de 300% (trezentos por cento). Fora obedecido, portanto, o
Princípio da Estrita Legalidade quanto à criação do tributo, pois a criação se deu

PRIMEIRA FASE
por meio de lei. Ocorre que dentro desses limites (de 0 a 300%) poderá o Chefe
do Poder Executivo, por meio de Decreto, aumentar ou diminuir o tributo,
desde que obedeça aos limites legais (de 0 a 300%).
Essa exceção ao Princípio da Estrita Legalidade que impõe lei para a

majoração de tributos só é admissível porque constante no próprio texto
constitucional, vale reiterar.
Princípio da Legalidade Tributária e Lei Complementar:
Apesar de já termos abordado esse assunto em tópicos antecedentes,

importa reiterar que os tributos devem ser instituídos, em regra, por meio de
lei ordinária (veículo introdutor de normas).
Contudo, há á exceções a essa regra geral (exigência de lei ordinária)

==d8342==
no que tange à instituição de tributos.
Essas exceções estão previstas nos artigos 148, 154, inciso I, e 195, §
4º, da CF/88, que exigem Lei Complementar como veículo introdutor de normas
para os tributos que especifica:
Art. 148. A União, mediante lei complementar, poderá instituir

empréstimos compulsórios:
I - para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de
calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência;
II - no caso de investimento público de caráter urgente e de relevante
interesse nacional, observado o disposto no art. 150, III, "b".
Parágrafo único. A aplicação dos recursos provenientes de empréstimo
compulsório será vinculada à despesa que fundamentou sua
instituição.

(...)
(...).

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no
artigo anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta
Constituição;
(...).
Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de

forma direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos
provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito
Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições sociais:

PRIMEIRA FASE
(...)
§ 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir
a manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o
disposto no art. 154, I.
(...).
Portanto, de forma excepcional, quando a CF/88 exige Lei

Complementar para a instituição de determinado tributo, ele só poderá ser
instituído, portanto, por meio de Lei Complementar, sob pena de
inconstitucionalidade.
Princípio da Legalidade Tributária e Medida Provisória
Vimos na aula de fontes do direito tributário que é possível criar ou

majorar tributo por meio de Medida Provisória, desde convertida em lei até o
final do exercício em que foi editada e desde que não verse sobre matéria
reservada à lei complementar, conforme disposto no art. 62 da CF/88.
Sugere-se revisitar o item.
2.1.2) Princípios da Anterioridade
Esse se divide em Princípio da Anterioridade de Exercício e Princípio da

Anterioridade Nonagesimal:
2.1.2.1) Princípio da Anterioridade Anual ou de Exercício:
De acordo com esse princípio, é vedada a cobrança de tributos no

mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou
aumentou.
Tal princípio encontra previsão no artigo 150, inciso III, alínea “b”, da
CF/88:

Municípios:
(...)
III - cobrar tributos:
(...)
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a
lei que os instituiu ou aumentou;
(...).

PRIMEIRA FASE
É um princípio que também prestigia a segurança jurídica, na medida

em que visa garantir a previsibilidade das relações jurídico-tributárias (pela não
surpresa) e a estabilidade dessas relações.
Pois bem. O que é exercício financeiro?
No Brasil, nos termos do artigo 34 da Lei Federal nº 4.320/64, o

exercício financeiro coincide com o ano civil:
“Art. 34. O exercício financeiro coincidirá com o ano civil.”
Conforme explicamos acima, o Princípio da Anterioridade Anual ou de

Exercício tem natureza constitucional (assim como todos os princípios gerais de
direito tributário que estamos estudando), contudo, o artigo 104 do CTN vem
explicitar o alcance desse princípio – da anterioridade – ao dispor que ele
abrange:
 a instituição ou majoração de tributos;
 a definição de novas hipóteses de incidência (o que equivale,

em verdade, à instituição de um tributo); e
 a extinção e a redução de isenções (que equivalem, em tese,

respectivamente, à criação ou aumento de tributo).
Vejamos:
Art. 104. Entram em vigor no primeiro dia do exercício seguinte

àquele em que ocorra a sua publicação os dispositivos de lei,
referentes a impostos sobre o patrimônio ou a renda:
I - que instituem ou majoram tais impostos;
II - que definem novas hipóteses de incidência;
III - que extinguem ou reduzem isenções, salvo se a lei
dispuser de maneira mais favorável ao contribuinte, e observado
o disposto no artigo 178.
Atenção, muita atenção: apesar de o inciso III em questão

prescrever que as leis que extinguem ou reduzem isenções submetem-
se ao Princípios da Anterioridade, pois “é como se criassem obrigação
não existente” (antes não tinha tributo a pagar, e com a extinção ou
redução passa-se a ter), o STF entende que não se deve obediência ao
referido princípio nessa hipótese:
A revisão ou revogação de benefício fiscal, por se tratar de

questão vinculada à política econômica que pode ser revista
pelo Estado a qualquer momento, não está adstrita à

PRIMEIRA FASE
observância das regras de anterioridade tributária previstas na

Constituição (RE 617.389 AgR, rel. min. Ricardo Lewandowski,
j. 8-5-2012, 2ª T, DJE de 22-5-2012 e RE 564.225 AgR, rel.
min. Marco Aurélio, j. 2-9-2014, 1ª T, DJE de 18-11-2014).
Pois bem. Não confundir o Princípio da Anterioridade de Exercício que

estamos estudando com o Princípio da Anualidade, segundo o qual a cobrança
de tributos depende de autorização anual do poder legislativo mediante
previsão no orçamento.
Esse Princípio da Anualidade é um princípio de direito financeiro, e

alguns autores sustentam que ele não existe mais no direito pátrio, mas, como
é uma discussão de direito financeiro, deixaremos de nos aprofundar.
O importante – atenção – é não confundi-lo com o Princípio da

Anterioridade de Exercício que estamos estudando! Esse sim, de direito
tributário!
Atenção: a lei que altera somente a data de vencimento, isto é, o

prazo de recolhimento de tributo não se sujeita ao princípio da anterioridade.
De fato, o tributo já estava instituído, não se aplicando, assim, esse princípio.
É o que consta na Súmula Vinculante nº 50:
Súmula Vinculante nº 50: Norma legal que altera o prazo de

recolhimento de obrigação tributária não se sujeita ao princípio
da anterioridade.
Norma legal que altera o prazo de recolhimento de obrigação tributária

não se sujeita ao princípio da anterioridade.
Pois bem. Ocorre que o Princípio da Anterioridade de Exercício não

estava conseguindo garantir a pretendida segurança jurídica, ou seja, a
previsibilidade (não surpresa) e estabilidade das relações jurídico-tributárias,
pois as pessoas políticas – obedecendo tal princípio – criavam ou aumentavam
seus tributos por meio de lei publicada no último dia do exercício (31 de
dezembro de um ano qualquer) e passavam a cobrá-lo em 1º de janeiro do
exercício seguinte.
Estavam, dessa forma, cumprindo o quanto determinado pelo Princípio

da Anterioridade de Exercício, mas sem respeitar a segurança jurídica, já que
os contribuintes eram pegos “de surpresa” da noite para o dia!
Com vistas a corrigir essa situação foi editada e publicada a

Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003, que acrescentou a alínea
”c” ao inciso III do artigo 150, passando a vedar, também,
cumulativamente ao Princípio da Anterioridade de Exercício, a cobrança

PRIMEIRA FASE
de tributos antes de decorridos 90 (noventa) dias da data em que haja

sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou.
Essa Emenda Constitucional criou, assim, o denominado Princípio da

Anterioridade Nonagesimal ou da Noventena.
2.1.2.2) Princípio da Anterioridade Nonagesimal (ou da Noventena).
Esse princípio encontra previsão no artigo 150, inciso III, alínea “c”,
da CF/88:

Municípios:
(...)
c) antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido
publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o
disposto na alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de
19.12.2003)
(...).
Também é um princípio que prestigia a segurança jurídica, pois,

juntamente com o Princípio da Anterioridade de Exercício, visa garantir a
previsibilidade das relações jurídico-tributárias (pela não surpresa) e a
estabilidade dessas relações.
Assim, de acordo como esse princípio, é vedada a cobrança de tributos

antes de decorridos 90 (noventa) dias corridos da data em que haja sido
publicada a lei que os instituiu ou aumentou.
Muita atenção: considerando que há meses com 28, 29, 30 ou 31 dias,

é preciso considerar – sempre – que 90 (noventa) dias não é igual a 3 (três)
meses!
Portanto, por imposição constitucional, há a necessidade de

obediência cumulativa aos dois princípios:
 Ao Princípio da Anterioridade de Exercício: segundo o qual

é vedada a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro
em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; e
 Ao Princípio da Anterioridade Nonagesimal: segundo o qual

é vedada a cobrança de tributos antes de decorridos 90
(noventa) dias corridos da data em que haja sido publicada a lei
que os instituiu ou aumentou.

PRIMEIRA FASE
Por exemplo: se determinada lei criando ou aumentado um tributo for

publicada em 13/11/2017, pelo Princípio da Anterioridade de Exercício ela só
poderá produzir efeitos para os fatos geradores ocorridos a partir do exercício
seguinte (isto é, a partir de 1º/01/2018), porém, pelo Princípio da Anterioridade
Nonagesimal, deve-se contar, ainda, 90 (noventa) dias corridos a partir dessa
publicação (cumulativamente ao Princípio da Anterioridade de Exercício) para
que essa lei possa produzir efeitos. Assim, essa lei só poderá produzir efeitos a
partir de 12/02/2018 (sugerimos fazer as contas olhando para um calendário).
Disso decorre uma importante consequência:
Atenção: todos os fatos geradores ocorridos até 12/02/2018 não

podem ser alcançados por essa lei. Assim, no caso do IPTU, cujo fato gerador
ocorre em 1º de janeiro de todo ano, só poderá ser alcançado por essa lei em
janeiro de 2019, muito embora ela tenha sido publicada em 2017! Assim
também o IPVA, o ITR e qualquer outro imposto cujo fato gerador ocorra em 1º
de janeiro (veremos quais têm seu fato gerador nessa data quando
estudarmos, no futuro, os impostos em espécie).
Exceções aos Princípios da Anterioridade e da Anterioridade

Nonagesimal (ou Noventena)
Essas exceções estão previstas nos artigos 150, § º 1º, 195, § 6º,
155, § 4º, inciso IV, alínea “c”, e 177, § 4º, inciso I, alínea “b”, da CF).
Para facilitar o nosso estudo, as separamos em exceções ao Princípio

da Anterioridade de Exercício e exceções ao Princípio da Anterioridade
Nonagesimal.
Atenção: é de extremíssima importância dominar essas exceções, pois

são frequentemente “cobradas” nas provas do Exame de Ordem elaboradas
pela FGV!
a) Exceções ao Princípio da Anterioridade de Exercício:
I) As da primeira parte do § 1º do artigo 150 da CF/88:

Municípios:
(...)
(...)
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que
os instituiu ou aumentou;

PRIMEIRA FASE

publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na
alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos
previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a
vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos
nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da
base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e
156, I.
Assim, de acordo a primeira parte do § 1º do artigo 150 da CF/88

em questão, são tributos alcançados pela exceção:
i) os empréstimos compulsórios destinados a atender a despesas

extraordinárias, decorrentes de calamidade pública, de guerra externa ou sua
iminência (artigo 148, inciso I, da CF/88).
Atenção: a finalidade desse tributo explica a sua exclusão ao citado

princípio, pois é para atender a despesas extraordinárias, decorrentes de
calamidade pública, de guerra externa ou sua iminência, ou seja, situação de
excepcionalidade, por isso extraordinária!
ii) os impostos sobre:
 II - Importação de produtos estrangeiros (artigo 153, inciso I).
 IE - Exportação para o exterior, de produtos nacionais ou

nacionalizados (artigo 153, inciso II).
 IPI – Produtos Industrializados (artigo 153, inciso IV).
 IOF – Operações De Crédito, Câmbio E Seguro, Ou Relativas A

Títulos Ou Valores Mobiliários (artigo 153, inciso V).
Atenção: esses tributos têm função extrafiscal, e é justamente essa

extrafiscalidade que exige a exceção, pois o Chefe do Poder Executivo precisa
valer-se de um modo rápido (isto é, sem esperar o “no seguinte”) para alterar
as alíquotas desses impostos com vistas a induzir comportamentos (estimular
ou desestimular condutas, conforme já vimos).
Explica-se: os tributos podem ser classificados, também, segundo à

sua função, sendo distinguidos por sua função fiscal, extrafiscal ou parafiscal.
Tributo com função fiscal é aquela cuja finalidade é somente

arrecadar dinheiro aos cofres públicos, ou seja, explicando de forma mais
clara, o Estado-fisco pensa unicamente em arrecadar dinheiro, desvinculando-
se de qualquer outra preocupação. Essa arrecadação pode ser de tributos

PRIMEIRA FASE
vinculados ou não vinculados: no primeiro caso o Estado arrecada para prestar

um serviço em contrapartida à arrecadação (como nas taxas) e no segundo
caso o Estado arrecada para abastecer seus cofres gerais, sem qualquer
contraprestação estatal específica a arrecadação.
Tributo com função extrafiscal é aquele cuja finalidade não é

somente arrecadar dinheiro aos cofres público, mas também intervir na
sociedade e no domínio econômico (induzir comportamentos). Assim, por
exemplo, pode-se utilizar um tributo extrafiscal para evitar que uma atividade
prejudicial à economia prospere a todo vapor. É o que acontece com o
estabelecimento de alíquotas altas para importação de mercadorias, quando
existam similares nacionais. Usa-se o tributo, assim, para desestimular a
importação. Da mesma forma, pode-se estimular certa atividade através de
incentivos fiscais, como, por exemplo, estimulando a contratação de
financiamento de imóveis reduzindo o IOF. Portanto, a extrafiscalidade é
usada quando o Estado quer se utilizar da tributação para intervir na
economia. Não tem aqui o interesse preponderante de arrecadar, mas sim
intervir na economia. Acaba, de fato, arrecadando, mas não é o interesse
preponderante. É o caso dos tributos acima descritos. O Chefe do Poder
Executivo precisa valer-se de um modo rápido (isto é, sem esperar o “no
seguinte”) para alterar as alíquotas desses impostos com vistas a induzir
comportamentos (estimular ou desestimular condutas ou intervir na economia).
Tributo com função parafiscal é aquele cuja finalidade é a

arrecadação de recursos para o custeio de atividade que, em princípio, não
são desempenhadas diretamente pelas pessoas políticas, mas indiretamente,
através de entidades especificas. Por exemplo: com a arrecadação de recursos
para autarquias, fundações públicas, sociedades de economia mista, empresas
públicas ou mesmo pessoas de direito privado que desenvolvam atividades de
interesse público, como os sindicatos, OAB, SESI, SESC etc. Da mesma forma,
não tem aqui o interesse preponderante de arrecadar, mas, de fato, acaba
arrecadando (mas não é o interesse preponderante).
É nesse sentido que, além de serem exceções ao Princípio da

Anterioridade, também podem – esses mesmos impostos – ter suas alíquotas
alteradas por ato do Poder Executivo (exceção ao Princípio da Legalidade para
fins de majoração), dentro de limites e condições definidas em lei, conforme já
vimos acima e que fazemos questão de repetir:

I - importação de produtos estrangeiros;
II - exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou
nacionalizados;
V - operações de crédito, câmbio e seguro, ou relativas a títulos
ou valores mobiliários;

PRIMEIRA FASE

§ 1º - É facultado ao Poder Executivo, atendidas as condições e
os limites estabelecidos em lei, alterar as alíquotas dos
impostos enumerados nos incisos I, II, IV e V.
iii) aos impostos extraordinários criados na iminência ou no

caso de guerra externa (artigo 154, inciso II, da CF/88).

princípio, pois é para atender a despesas decorrentes de guerra externa ou sua
iminência.
II) A do artigo 195, § 6º, da CF/88:
As Contribuições para a Seguridade Social também não estão

submetidas ao Princípio da Anterioridade de Exercício:

(...)
§ 6º - As contribuições sociais de que trata este artigo só
poderão ser exigidas após decorridos noventa dias da data da
publicação da lei que as houver instituído ou modificado, não
se lhes aplicando o disposto no art. 150, III, "b".
(...).
III) A do artigo 155, § 4º, inciso IV, alínea “c”, da CF/88:
O aumento (e redução) de alíquotas do ICMS sobre combustíveis

e lubrificantes também não se submetem ao Princípio da Anterioridade de
Exercício:
Art. 155. Compete aos Estados e ao Distrito Federal instituir impostos

sobre:
(...)
II - operações relativas à circulação de mercadorias e sobre
prestações de serviços de transporte interestadual e intermunicipal e
de comunicação, ainda que as operações e as prestações se iniciem no
exterior;
§ 4º Na hipótese do inciso XII, h, observar-se-á o seguinte:
(...)

PRIMEIRA FASE
IV - as alíquotas do imposto serão definidas mediante deliberação dos

Estados e Distrito Federal, nos termos do § 2º, XII, g, observando-se
o seguinte:
(...)
c) poderão ser reduzidas e restabelecidas, não se lhes
aplicando o disposto no art. 150, III, b.
IV) A do artigo 177, § 4º, inciso I, da CF/88:
O aumento (e redução) de alíquotas da contribuição de

intervenção no domínio econômico relativa às atividades de importação
ou comercialização de petróleo e seus derivados, gás natural e seus
derivados e álcool combustível (CIDE-Combustíveis):
Art. 177. Constituem monopólio da União:

(...)
§ 4º A lei que instituir contribuição de intervenção no domínio
econômico relativa às atividades de importação ou comercialização de
petróleo e seus derivados, gás natural e seus derivados e álcool
combustível deverá atender aos seguintes requisitos:
I - a alíquota da contribuição poderá ser:
(...)
b) reduzida e restabelecida por ato do Poder Executivo, não se
lhe aplicando o disposto no art. 150, III, b;
(...).
b) Exceções ao Princípio da Anterioridade Nonagesimal ou

Noventena:
Diferentemente das Exceções ao Princípio da Anterioridade de

Exercício (vistas no tópico antecedente), essas são encontradas somente e tão
somente na segunda parte o § 1º do artigo 150 da CF/88:

Municípios:
(...)
(...)
b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que
os instituiu ou aumentou;
publicada a lei que os instituiu ou aumentou, observado o disposto na
alínea b; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)

PRIMEIRA FASE
§ 1º A vedação do inciso III, b, não se aplica aos tributos

previstos nos arts. 148, I, 153, I, II, IV e V; e 154, II; e a
vedação do inciso III, c, não se aplica aos tributos previstos
nos arts. 148, I, 153, I, II, III e V; e 154, II, nem à fixação da
base de cálculo dos impostos previstos nos arts. 155, III, e
156, I.
Assim, de acordo a segunda parte do § 1º do artigo 150 da CF/88

em questão, são tributos alcançados pela exceção:
i) os empréstimos compulsórios – que também são exceção ao

Princípio da Anterioridade de Exercício – destinados a atender a despesas
iminência (artigo 148, inciso I, da CF/88).
Atenção: conforme já explicamos, a finalidade desse tributo explica a

sua exclusão ao citado princípio, pois é para atender a despesas
iminência, ou seja, situação de excepcionalidade, por isso extraordinária!
ii) os impostos sobre:
 II - Importação de produtos estrangeiros (artigo 153, inciso I).
 IE - Exportação para o exterior, de produtos nacionais ou

nacionalizados (artigo 153, inciso II).
 IR - Imposto de Renda e Proventos de Qualquer Natureza

(artigo 153, inciso III); e
 IOF – Operações De Crédito, Câmbio E Seguro, Ou Relativas A

Títulos Ou Valores Mobiliários (artigo 153, inciso V).
Atenção: com exceção do IR (cuja função é fiscal), a função desses

tributos é extrafiscal (já vimos o que significa acima), e é justamente essa
extrafiscalidade que exige a exceção, pois o Chefe do Poder Executivo precisa
valer-se de um modo rápido (isto é, sem esperar o “no seguinte”) para alterar
as alíquotas desses impostos com vistas a induzir comportamentos (estimular
ou desestimular condutas, conforme já vimos).
Tanto é assim que, com exceção do IR, também podem ter suas
alíquotas alteradas por ato do Poder Executivo (exceção ao Princípio da
Legalidade para fins de majoração), dentro de limites e condições definidas em
lei, nos termos do art. 153, § 1º, da CF/88, conforme já vimos acima.
iii) aos impostos extraordinários criados na iminência ou no

caso de guerra externa (artigo 154, inciso II, da CF/88).

PRIMEIRA FASE

princípio, pois é para atender a despesas decorrentes de guerra externa ou sua
iminência.
iv) à fixação da base de cálculo do IPVA (artigo 155, inciso III);
v) à fixação da base calculada do IPTU (artigo 156, inciso I)
2.1.3) Princípio da Irretroatividade
O Princípio da Irretroatividade das leis é uma regra geral de direito: a

norma jurídica projeta a sua eficácia, em regra, para o futuro, conforme
prescrito no caput do artigo 6º da LINDB:
Art. 6º A Lei em vigor terá efeito imediato e geral, respeitados o ato

jurídico perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.
(...).
De acordo com esse princípio, a lei deve ser anterior ao fato por ela
qualificado.
Portanto, não pode retroagir para alcançar fatos passados!
Apesar desse princípio geral de direito previsto no caput do artigo 6º

da LINDB, o constituinte houve por bem prescrever, também, na Constituição
Federal, um princípio específico da irretroatividade da lei tributária.
Logo, como já expusemos acima, de acordo com esse princípio a lei

tributária deve ser anterior ao fato gerador do tributo por ela criado ou
majorado.
Tal princípio encontra-se positivado no artigo 150, inciso III, alínea

“a”, da CF/88:

Municípios:
(...)
a) em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da
vigência da lei que os houver instituído ou aumentado;
(...).
Atenção: o dispositivo constitucional trata da “cobrança de tributo”.

Portanto, sobre “instituir” ou “aumentar” tributo.

PRIMEIRA FASE
Interpretando-se esse dispositivo, assim, sob outra perspectiva,

conclui-se que a lei não está proibida de reduzir ou dispensar o
pagamento de tributos em relação a fatos passados, subtraindo-os dos
efeitos oriundos da lei vigente à época, desde que o faça de maneira expressa e
de forma isonômica.
Assim, excepcionalmente, em certas situações e desde que de modo

expresso, pode a lei reportar-se a fatos pretéritos, dando-lhes efeitos jurídicos,
ou modificando os efeitos jurídicos que decorreriam da aplicação, àqueles fatos,
da lei vigente à época de sua ocorrência.
De fato, há leis que, naturalmente, se vocacionam para atuar sobre

fatos do passado, e isso é muito comum no Direito Tributário com as leis que
instituem anistia ou remissão, que serão objetos de estudo posteriormente.
Atenção: isso não significa que o aplicador da lei possa dispensar o

pagamento de tributo (ou reduzi-lo) em relação a fatos pretéritos, isto é,
anteriores à lei, a pretexto de que a lei nova extinguiu ou reduziu a tributação
prevista na lei anterior. Essa dispensa só ocorre – atenção – só ocorre quando
temos uma lei específica de anistia ou de remissão, e não quando há uma mera
extinção ou redução de tributo previsto em lei anterior.
Disso decorre a importantíssima regra de que, no Direito Tributário,

aplica-se a lei vigente no momento da ocorrência do fato gerador,
conforme artigo 105 do CTN:
Art. 105. A legislação tributária aplica-se imediatamente aos fatos

geradores futuros e aos pendentes, assim entendidos aqueles cuja
ocorrência tenha tido início mas não esteja completa nos termos do
artigo 116.
Portanto, a lei tributária que eleger fatos geradores do passado

para querer fazer incidir tributo (seja criando ou majorando) será
considerada inconstitucional, por ferir o Princípio da Irretroatividade da
lei.
Exceções ao Princípio da Irretroatividade da lei tributária
A irretroatividade é a regra, havendo exceções previstas no art. 106

do CTN:
Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa,
excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos
interpretados;
II - Tratando-se de ato não definitivamente julgado:

PRIMEIRA FASE
a) quando deixe de defini-lo como infração;

b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer
exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido
fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de
tributo;
c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista
na lei vigente ao tempo da sua prática.”
Atenção: é muito semelhante ao instituto do direito penal conhecido

como Princípio da Retroatividade da Lei Mais Benéfica.
Contudo, a retroatividade aqui – essa do inciso II art. 106 do CTN –

não alcança os crimes tributários, isto é, os fatos tipificados pelo Direito Penal
Tributário.
Essa retroatividade alcança somente as infrações

administrativas à legislação tributária, isto é, aqueles atos sancionados
por meio de multas (que não constituem crimes).
Por isso, uma lei que institua ou aumente tributos não pode – de
modo algum – ter efeitos retroativos!
2.1.4) Princípio da Igualdade (ou da Isonomia)
Esse princípio visa garantir o tratamento uniforme, pela entidade

tributante, de todos os contribuintes que encontrem em condições iguais.
É a manifestação, no direito tributário, do Princípio da Igualdade

previsto caput do artigo 5º da CF/88.
No Direito Tributário encontra-se positivado no artigo 150, inciso II, da

CF/88:

Municípios:
(...)
II - instituir tratamento desigual entre contribuintes que se
encontrem em situação equivalente, proibida qualquer
distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles
exercida, independentemente da denominação jurídica dos
rendimentos, títulos ou direitos;
(...).
Atenção: nem sempre é fácil determinar a equivalência das situações.

PRIMEIRA FASE
Por isso a doutrina ensina que a isonomia ou igualdade no Direito

Tributário deve ser analisada à luz da capacidade contributiva, que é o próximo
princípio que analisaremos.
Nas palavras de Luciano Amaro9:
Hão de ser tratados, pois, com igualdade aqueles que tiverem igual
capacidade contributiva, e com desigualdades os que revelem riquezas
diferentes e, portanto, diferentes capacidades de contribuir.
Atenção: a igualdade é uma garantia do contribuinte, e não do

Estado.
Assim, não pode o Estado valer-se de analogia para exigir tributo em

relação a hipóteses de incidência não previstas em lei (ou seja, sem
atendimento ao Princípio da Legalidade) sobre o argumento de que “está
promovendo a isonomia tributária”!
Aliás, a vedação de tributação por analogia segue expressa no § 1º do

artigo 108 do CTN:
Art. 108. Na ausência de disposição expressa, a autoridade

competente para aplicar a legislação tributária utilizará
sucessivamente, na ordem indicada:
I - a analogia;
II - os princípios gerais de direito tributário;
III - os princípios gerais de direito público;
IV - a equidade.
§ 1º O emprego da analogia não poderá resultar na exigência
de tributo não previsto em lei.
(...).
Portanto, a analogia nunca poderá ser usada como fundamento para a

cobrança de tributo, nem mesmo sobre o argumento de que “contribuintes em
situação equivalente devem ser tributados de forma igualitária”.
Sem expressa previsão legal não pode haver a incidência de tributo.
2.1.5) Princípio da Capacidade Contributiva
De acordo com esse princípio, os “impostos” devem ser graduados

de acordo com a capacidade econômica do contribuinte.
9

PRIMEIRA FASE
Está positivado na primeira parte do § 1º do art. 145 da CF/88:
Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios

poderão instituir os seguintes tributos:
(...)
§ 1º - Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e
serão graduados segundo a capacidade econômica do
contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente
para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os
direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos
e as atividades econômicas do contribuinte.
(...).
Objetiva proteger o contribuinte de uma tributação excessiva.
Na verdade é um imperativo de ordem lógica: como o Direito

Tributário regular a retirada, pelo Estado, de parcela do patrimônio dos
cidadãos, onde não houver riqueza mostra-se inútil, então, instituir impostos.
Da mesma forma, onde houver pouca riqueza não há como retirar muito
patrimônio a título de imposto, mas, onde houver muita, será possível, ao
menos sem tese.
Tem-se, na verdade, que a capacidade contributiva é um

desdobramento do Princípio da Igualdade, acima visto.
2.1.6) Princípio da Uniformidade Geográfica dos Tributos
Esse princípio está positivado no art. 151, inciso I, da CF/88:
Art. 151. É vedado à União:

I - instituir tributo que não seja uniforme em todo o território
nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a
Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de
outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a
promover o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico
entre as diferentes regiões do País;
(...).
Assim, de acordo com o dispositivo, em questão, é vedado à União

instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que
implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a
Município.

PRIMEIRA FASE
Atenção: apesar de referir-se somente à União, pelo Princípio da

Simetria tem-se que o princípio em questão também se aplica aos Estados,
Municípios e Distrito Federal.
Pois bem. Observa-se que o dispositivo possui uma ressalva expressa

para os incentivos regionais, desde que destinados a promover o equilíbrio do
desenvolvimento socioeconômico entre diferentes regiões. Como situações
desiguais não podem ser tratadas igualmente, essa previsão configura, pois,
um desdobramento do Princípio da Igualdade.
Um exemplo da exceção em nível federal é a criação da Zona Franca

de Manaus, onde são dados incentivos (redução) de tributos federais (não
dados para as empresas situadas em outras localidades do país) com o intuito
de promover o desenvolvimento da região.
Da mesma forma, é o instituto de que podem se valer alguns Estados

e Municípios para promoverem o desenvolvimento de determinadas regiões de
seus territórios.
2.1.7) Princípio da Não Diferenciação em Razão da Procedência ou

Destino de Bens ou Serviços
O Princípio em questão está positivado no art. 152 da CF/88:
Art. 152. É vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios

estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer
natureza, em razão de sua procedência ou destino.
O artigo 152 da CF/88 também é um desdobramento, portanto, do

Princípio da Igualdade.
Esse princípio impede, dentre outras coisas (ao menos no plano

normativo), a chamada “guerra fiscal”, na medida em que repele a concessão
de incentivos à instalação de empresas em locais mediante a concessão de
tributação privilegiada.
2.1.8) Princípio da Vedação ao Confisco:
De acordo com esse princípio, é vedada a utilização de tributo com

efeito de confisco.
Está positivado no artigo 150, inciso IV, da CF/88:

PRIMEIRA FASE

Municípios:
(...)
IV - utilizar tributo com efeito de confisco;
(...).
O objetivo do constituinte foi proteger o constitucionalmente

consagrado direto de propriedade (art. 5º, XXII, da CF/88).
Mas, que é confisco?
Explica Luciano Amaro que “Confiscar é tomar para o Fisco,

desapossar alguém de seus bens em proveito do Estado.” 10
Assim, confiscar é anular a riqueza privada (protegida pela

Constituição Federal).
É certo que a tributação constitui uma transferência de riqueza do

contribuinte para o Estado, mas, como deve ser feita nos limites da
Constituição, não pode ser confiscatória!
Atenção: qual o limite entre o confisco e o não-confisco?
Não há como saber a priori, isto é, não há uma regra, uma cláusula ou
um percentual predeterminado. A análise deverá ser feita pelo aplicador do
direito caso a caso.
O Princípio da Vedação ao Confisco e a questão de sua

aplicação às multas tributárias
Sempre houve uma grande discussão na doutrina – que se refletia na

jurisprudência – sobre a aplicação do Princípio da Vedação ao Confisco às
multas tributárias, havendo defensores de sua aplicação e defensores de sua
não aplicação.
A jurisprudência do STJ entende que devido ao caráter pedagógico da

multa (assim como no direito penal, tem como função pedagógica desestimular
o infrator a cometer a mesma conduta novamente), ela não se submete ao
Princípio da Vedação ao Confisco.
Atenção: apesar da jurisprudência do STJ em sentido

contrário, o STF decidiu, em regime de Repercussão Geral, que as
multas tributárias se submetem SIM ao referido Princípio da Vedação
ao Confisco:
10

PRIMEIRA FASE
A aplicação da multa moratória tem o objetivo de sancionar o

contribuinte que não cumpre suas obrigações tributárias,
prestigiando a conduta daqueles que pagam em dia seus
tributos aos cofres públicos. Assim, para que a multa moratória
cumpra sua função de desencorajar a elisão fiscal, de um lado
não pode ser pífia, mas, de outro, não pode ter um importe que
lhe confira característica confiscatória, inviabilizando inclusive
o recolhimento de futuros tributos. O acórdão recorrido
encontra amparo na jurisprudência desta Suprema Corte,
segundo a qual não é confiscatória a multa moratória no
importe de 20% (vinte por cento). (RE 582.461, rel. min.
Gilmar Mendes, j. 18-5-2011, P, DJE de 18-8-2011, tema 214).
Portanto, como a decisão foi proferida em regime de Repercussão

Geral, para todos os efeitos deve-se considerar que as multas tributárias se
submetem SIM ao referido Princípio da Vedação ao Confisco.
Mas atenção: a mesma Corte (STF) recentemente traçou como

parâmetro limitativo da multa o valor da obrigação principal:
A multa punitiva é aplicada em situações nas quais se verifica o

descumprimento voluntário da obrigação tributária prevista na
legislação pertinente. Trata-se da sanção prevista para coibir a prática
de ilícitos tributários. Nessas circunstâncias, conferindo especial relevo
ao caráter pedagógico da sanção, que visa desestimular a burla à
atuação da Administração tributária, deve ser reconhecida a
possibilidade de aplicação da multa em percentuais mais rigorosos.
Nesses casos, a Corte vem adotando como limite o valor devido pela
obrigação principal (RE 602.686 AgR-segundo, rel. min. Roberto
Barroso, j. 9-12-2014, 1ª T, DJE de 5-2-2015 e RE 523.471 AgR., rel.
min. Joaquim Barbosa, j. 6-4-2010, 2ª T, DJE de 23-4-2010).
O entendimento desta Corte é no sentido de que a abusividade da

multa punitiva apenas se revela naquelas arbitradas acima do
montante de 100% (cem por cento) do valor do tributo (AI 851.038
AgR., rel. min. Roberto Barroso, j. 10-2-2015, 1ª T, DJE de 12-3-
2015).
2.1.9) Princípio da Não Limitação de Tráfego
Segundo esse princípio, é vedado às entidades tributantes estabelecer

limitação ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou
intermunicipais.
É um corolário do constitucionalmente consagrado direito de ir e vir!

PRIMEIRA FASE
É, também, a realização do Princípio Federativo, pois realiza a

liberdade de locomoção em território nacional.
Está positivado no artigo 150, inciso V, da CF/88:

Municípios:
(...)
V - estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de
tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de
pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público;
(...).
Pois bem. Se não pode haver limitações ao tráfego de pessoas ou bens

por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, como se justifica a
cobrança do ICMS, que incide sobre a circulação de mercadorias?
Atenção: o princípio em questão não impede a cobrança de impostos

sobre a circulação de mercadorias em operações interestaduais ou
intermunicipais (ICMS).
O que proíbe é a instituição de tributos em cuja hipótese de incidência

(verbo + complemento) contenha como elemento essencial a transposição de
fronteira interestadual ou intermunicipal, ou seja, que onere o mero tráfego
(transposição de fronteiras estaduais e municipais) de pessoas (diferentemente,
no ICMS onera-se a transmissão de propriedade – circulação jurídica – de
mercadoria).
Atenção: o dispositivo ressalva a cobrança de pedágio pelo uso de

vias conservadas pelo poder público.
Portanto, não obstante onere o tráfego, o pedágio é uma limitação

tributária lícita, posto que constitucionalmente consentida.
De acordo com Hugo de Brito Machado11:
(...) mesmo que se entenda que o pedágio tem a natureza jurídica de

tributo, restou afastada a possibilidade de se invocar o princípio da
liberdade de tráfego para impedir a cobrança do pedágio.
11

PRIMEIRA FASE
2.1.10) Princípio da Transparência dos Impostos
Esse princípio visa garantir ao contribuinte o devido esclarecimento

sobre a carga tributária incidente sobre mercadorias e serviços.
Está positivado no artigo 150, § 5º, da CF/88:
Art. 150. (...)

§ 5º - A lei determinará medidas para que os consumidores
sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre
mercadorias e serviços.
(...).
O dispositivo em questão foi regulamentado pela Lei Federal nº

12.741/2012, cuja leitura sugerimos.
2.1.11) Princípio da Proibição de Tratamento Mais Oneroso para os

Entes da Federação
Esse princípio diz respeito às rendas das obrigações da dívida pública

dos outros entes da federação e remuneração e proventos dos respectivos.
Está positivado no artigo 151, II, da CF/88:
Art. 151. É vedado à União:

(...)
II - tributar a renda das obrigações da dívida pública dos
Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como a
remuneração e os proventos dos respectivos agentes públicos,
em níveis superiores aos que fixar para suas obrigações e para
seus agentes;
(...).
2.2) Princípios Constitucionais ESPECÍFICOS de Direito Tributário
Conforme sobredito, são considerados princípios específicos

porque são aplicáveis a determinados impostos e não a todos de forma
universal, como os princípios gerais que acabamos de ver.
De fato, alguns impostos têm suas características constitucionais

completadas com alguns princípios específicos, que não se aplicam, em regra,
aos tributos em geral.

PRIMEIRA FASE
É por isso que cada um dos princípios específicos será obviamente

abordado ao estudarmos os respectivos impostos em espécie (IPTU, ITR, IR
etc.) em momento futuro.
Mas, não obstante a abordagem que será necessariamente feita no

futuro, cumpre-nos ao menos apresenta-los, mesmo que de forma sucinta. São
eles:
2.2.1) Princípio da Não-Cumulatividade
Obriga que determinados impostos plurifásicos, isto é, que incidem

em sucessivas operações numa cadeia produtiva ou comercial, seja apurado
somente sobre o valor agregado em cada operação, podendo haver
compensação – em relação ao quantum a pagar – com o valor do tributo que
tenha incidido nas operações anteriores.
Enfim, esse princípio impede a tributação “em cascata”.
Atenção: é obrigatório para o IPI:

(...)
(...)
§ 3º - O imposto previsto no inciso IV:
(...)
II - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação com o montante cobrado nas anteriores;
(...).
Atenção: é obrigatório para o ICMS:

sobre:
(...)
exterior;
(...)
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
I - será não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada
operação relativa à circulação de mercadorias ou prestação de serviços
com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado
ou pelo Distrito Federal;

PRIMEIRA FASE
(...).
Atenção: é obrigatório para os impostos da competência

residual da União:

I - mediante lei complementar, impostos não previstos no artigo
anterior, desde que sejam não-cumulativos e não tenham fato
gerador ou base de cálculo próprios dos discriminados nesta
Constituição;
(...).
Atenção: é obrigatório para certas contribuições sociais em

relação a determinados setores de atividade econômica:

(...)
§ 4º - A lei poderá instituir outras fontes destinadas a garantir a
manutenção ou expansão da seguridade social, obedecido o disposto
no art. 154, I.
(...)
§ 12. A lei definirá os setores de atividade econômica para os
quais as contribuições incidentes na forma dos incisos I, b; e
IV do caput, serão não-cumulativas.
§ 13. Aplica-se o disposto no § 12 inclusive na hipótese de
substituição gradual, total ou parcial, da contribuição incidente na
forma do inciso I, a, pela incidente sobre a receita ou o faturamento.
Agora, pede-se muita atenção: vejam que o verbo “ser” foi

utilizado pelo constituinte na forma imperativa, de modo que a aplicação do
Princípio da Não-cumulatividade é obrigatória nessas hipóteses. De fato, o
constituinte não disse que “podem ser” não-cumulativos; ao contrário, ele
afirmou que “serão”.
2.2.2) Princípio da Seletividade (em função da essencialidade do

produto)
De acordo com esse princípio, terão alíquotas maiores aqueles

produtos suntuosos ou supérfluos (como perfumes, cremes cosméticos, bebidas
alcóolicas etc.), ao passo que tende a afastar ou atenuar gradativamente a
tributação sobre os produtos essenciais (arroz, feijão etc.).

PRIMEIRA FASE
Atenção: não confundir com o Princípio da Progressividade (que

veremos a seguir).
Atenção: é obrigatório para o IPI:

(...)
I - será seletivo, em função da essencialidade do produto;
(...).
IV - terá reduzido seu impacto sobre a aquisição de bens de capital
pelo contribuinte do imposto, na forma da lei.
(...).
Atenção: é FACULTATIVO para o ICMS:

sobre:
(...)
exterior;
(...)
§ 2.º O imposto previsto no inciso II atenderá ao seguinte:
(...)
III - poderá ser seletivo, em função da essencialidade das
mercadorias e dos serviços;
(...).
Pois bem. O critério da essencialidade (ou seja, o que é ou não

supérfluo) é firmado pelo legislador infraconstitucional!
2.2.3) Princípio da Progressividade
De acordo com esse princípio, determinados impostos devem onerar

mais aqueles que apresentarem maior fato-signo presuntivo de riqueza.
Assim, por exemplo, quem ganha maior salário deve pagar

proporcionalmente mais IR; quem tiver um imóvel com maior valor deve pagar
proporcionalmente mais IPTU etc.
Pois bem. Há casos em que a CF/88 determina que a aplicação desse

princípio é obrigatória.

PRIMEIRA FASE
Atenção: é obrigatório para o ITR:

(...)
(...)
§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput:
I - será progressivo e terá suas alíquotas fixadas de forma a
desestimular a manutenção de propriedades improdutivas;
(...).
Atenção: é obrigatório para o IR:

(...)
(...)
§ 2º - O imposto previsto no inciso III:
I - será informado pelos critérios da generalidade, da universalidade e
da progressividade, na forma da lei;
(...).
Atenção: é FACULTATIVO para o ITR:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

I - propriedade predial e territorial urbana;
(...)
§ 1º Sem prejuízo da progressividade no tempo a que se refere o art.
182, § 4º, inciso II, o imposto previsto no inciso I poderá:
I - ser progressivo em razão do valor do imóvel; e
II - ter alíquotas diferentes de acordo com a localização e o uso do
imóvel.
(...).
Art. 182. A política de desenvolvimento urbano, executada pelo Poder

Público municipal, conforme diretrizes gerais fixadas em lei, tem por
objetivo ordenar o pleno desenvolvimento das funções sociais da
cidade e garantir o bem-estar de seus habitantes.
(...)
§ 4º - É facultado ao Poder Público municipal, mediante lei
específica para área incluída no plano diretor, exigir, nos
termos da lei federal, do proprietário do solo urbano não
edificado, subutilizado ou não utilizado, que promova seu
adequado aproveitamento, sob pena, sucessivamente, de:
(...)

PRIMEIRA FASE
II - imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana

progressivo no tempo;
(...).”
Agora pedimos a máxima atenção: a doutrina majoritária e a

jurisprudência haviam sedimentado o entendimento de que somente e tão
somente os impostos com previsão constitucional de progressividade
poderiam ser progressivos. Dito de outro modo, acaso o constituinte tivesse
silenciado sobre a possibilidade de aplicação da progressividade, então o
imposto não poderia ser progressivo. Dessa forma, o ITCMD, que não tem
previsão de progressividade, não poderia ter alíquotas progressivas (por não
haver expressa autorização constitucional). Assim, seguindo essa linha,
somente o IPTU, o ITR e o IR poderiam ser progressivos, pois somente para
eles há a previsão constitucional.
Esse entendimento deu origem, inclusive, à Súmula 656 do STF:
É inconstitucional a lei que estabelece alíquotas progressivas para o

imposto de transmissão inter vivos de bens imóveis - ITBI com base
no valor venal do imóvel.
Contudo – atenção – no ano de 2013 sobreveio uma nova

diretriz jurisprudencial, em regime de repercussão geral, admitindo a
aplicação do Princípio da Progressividade inclusive para aqueles
impostos sem previsão constitucional para tanto:
De fato, por maioria dos votos, o Plenário do Supremo Tribunal

Federal (STF) proveu o Recurso Extraordinário nº 562.045, julgado em conjunto
com outros nove processos que tratam da progressividade na cobrança do
Imposto sobre a Transmissão Causa Mortis e Doações (ITCD). O governo do Rio
Grande do Sul, autor de todos os recursos, contestou decisão do Tribunal de
Justiça do estado (TJ-RS), que entendeu inconstitucional a progressividade da
alíquota do ITCD (de 1% a 8%) prevista no artigo 18, da Lei gaúcha 8.821/89,
e determinou a aplicação da alíquota de 1%. O tema teve repercussão geral
reconhecida.
2.2.4) Princípios da Generalidade, Universalidade e Progressividade
São princípios específicos do Imposto Sobre a Renda e Proventos de

Qualquer Natureza (IR).
Significa que o IR atinge todas as pessoas (generalidade) e

todas as manifestações de renda (universalidade), incidindo com
alíquota tanto maior quanto maior for a capacidade econômica do
contribuinte (progressividade).

PRIMEIRA FASE
Atenção: é obrigatório para o IR:

(...)
(...)
§ 2º - O imposto previsto no inciso III:
I - será informado pelos critérios da generalidade, da
universalidade e da progressividade, na forma da lei;
(...).
Pois bem. Conforme explicamos acima, esses princípios específicos

serão abordados com maior profundidade ao estudarmos os respectivos
impostos em espécie (IPTU, ITR, IR etc.), o que ocorrerá em momento futuro
do nosso curso.
No momento demos somente uma “pincelada”, de modo que já

saibamos, ao menos, que eles existem.
3) IMUNIDADES TRIBUTÁRIAS
Como já explicamos acima, os limites à competência tributária estão

dispostos na CF/88 na forma de Princípios Jurídicos da Tributação e na forma de
Imunidades Tributárias.
Já vimos os princípios. Vejamos, agora, as imunidades tributárias:
Há diversos conceitos para as imunidades tributárias, a depender do

doutrinador.
Segundo Hugo de Brito Machado12:
Imunidade é o obstáculo decorrente de regra da Constituição à

incidência de regra jurídica de tributação. O que é imune não pode ser
tributado. A imunidade impede que a lei defina como hipótese de
incidência tributária aquilo que é imune. É limitação da competência
tributária.
Pode-se dizer, assim, que as imunidades são regras

constitucionais de “incompetência” tributária, ou, dito de outro modo,
são regras de delimitação negativa de competência (incompetência).
12

PRIMEIRA FASE
Explicamos acima que competência tributária é a aptidão para

instituir, in abstracto, tributos, como se a Constituição Federal dissesse: “União,
você pode instituir os seguintes tributos...”; “Estados, vocês, por sua vez,
podem instituir esses...”; “Municípios, para vocês eu distribuo esses...” etc.
Pois bem. Como as imunidades são regras constitucionais de

“incompetência” tributária, é como se a Constituição Federal dissesse: “União,
Estados, Municípios e Distrito Federal, vocês podem instituir os seguintes
tributos, contudo, nessas situações ou em relação a essas pessoas não”.
Assim, como o que é imune não pode ser tributado, as pessoas

políticas não podem sequer editar leis pretendendo alcançar, pela tributação, o
que for imune.
Paralelamente, por ser matéria constitucional, não pode a lei (seja

ordinária ou complementar) dispor de modo contrário.
Atenção: as imunidades estão espalhadas pelo texto da Constituição

Federal com diferentes fórmulas linguísticas. De fato, o constituinte utilizou
diferentes expressões de linguagem para prevê-las. Nem sempre ele utilizou a
expressão “é imune” ou “são imunes”. Às vezes ele prescreveu que “não
incidirá imposto”, ou que “não se sujeita à incidência tributária” etc. Não
importa a expressão linguística utilizada pelo constituinte: todas as vezes que
se possa compreender, ao ler regra da constituição, que não haverá a
incidência de tributo sobre determinada pessoa, situação ou circunstância –
repito, independentemente da palavra utilizada – estaremos diante de uma
regra de imunidade tributária.
Vejamos, pois, as regras de imunidade dispostas na Constituição

Federal:
3.1) Imunidades gerais do art. 150 da CF/88
3.1.1) a imunidade recíproca:
As entidades políticas integrantes da Federação não podem fazer

incidir impostos umas sobre as outras.
Estão protegidos pela imunidade tributária seus patrimônios, as suas

rendas e os seus serviços, incluindo os de suas autarquias, nos termos do art.
150, inciso VI, alínea “a”, da CF/88:

Municípios:

PRIMEIRA FASE
(...)
VI - instituir impostos sobre:
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
(...).
A imunidade recíproca é uma garantia da existência da Federação,

sendo, assim, uma cláusula pétrea.
A imunidade recíproca alcança todo e qualquer imposto incidente

sobre o patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros, ou que possa
comprometer esse patrimônio.
Atenção, muita atenção: a imunidade recíproca não afasta a

incidência do IPI e do ICMS cobrados das pessoas política quando
consumidoras ou destinatárias de bens ou serviços, pois esses são
pagos pelo “contribuinte de direito”.
A jurisprudência do Supremo firmou-se no sentido de que a imunidade

de que trata o art. 150, VI, a, da CF/1988, somente se aplica ao imposto
incidente sobre serviço, patrimônio ou renda do próprio Município. A referida
Corte firmou entendimento no sentido de que o Município não é “contribuinte de
direito” do ICMS, descabendo confundi-lo com a figura do “contribuinte de
fato”, sendo que a imunidade recíproca não beneficia o contribuinte de fato.
Pois bem. “Contribuinte de direito” é aquele que pratica o fato gerador

da obrigação tributária conforme previsto na lei instituidora do tributo, ou seja,
é quem pratica o verbo e o complemento que caracteriza o tributo.
Por exemplo: “contribuinte de direito” do ICMS é quem circula a

mercadoria ou o serviço (verbo “circular” + complemento “mercadoria ou
serviço”).
Portanto, contribuinte de direito é quem pratica o fato gerador da

obrigação tributária (verbo + complemento verbal).
“Contribuinte de fato”, diferentemente, é quem acaba arcando com o

ônus econômico, isto é, com o custo do tributo. É a pessoa a quem o custo do
tributo é repassado.
No caso do ICMS, contribuinte de direito é quem circula a mercadoria

ou serviço, como, por exemplo, um revendedor de veículo automotor ou a
concessionária de energia elétrica (já que a energia elétrica é considerada
mercadoria para fins tributários).
Pois bem. Eles praticaram o fato gerador do ICMS ao circular

mercadorias, sendo, portanto, contribuinte de direito, porém, destacam na nora

PRIMEIRA FASE
fiscal ou na fatura o preço do ICMS e embutem na conta de modo a repassá-lo

ao consumidor final.
Da mesma forma em relação ao IPI – Imposto sobre Produtos

Industrializados.
Quando alguém compra um produto industrializado, aquele que o

industrializou é quem praticou o fato gerador do imposto, mas, no momento em
que vende o produto, repassa o valor do tributo no preço.
Por exemplo: já notaram que na conta de energia elétrica, de telefone

ou de TV a cabo há o valor do serviço e também o destaque do valor do ICMS,
sendo que o valor a pagar é a somatória dos dois valores?
Nesse caso, ao repassar o valor do tributo para o consumidor, esse

assume o papel de “contribuinte de fato”, pois acaba arcando com o custo
financeiro do tributo devido pelo “contribuinte de direito”.
Pois bem. De acordo com aquela decisão do STF, quando as pessoas

políticas são consumidoras de produtos e serviços e acabam ficando na situação
de “contribuintes de fato”, devem, sim, arcar com o valor do tributo que lhes
está sendo repassado, não havendo imunidade nesse caso.
Somente e tão somente quando poderiam ser caracterizados como

contribuintes de direito teriam direito à imunidade.
Extensão da imunidade recíproca às autarquias e fundações
De acordo com o art. 150, § 2º, da CF/88:
Art. 150. (...)

§ 2º - A vedação do inciso VI, "a", é extensiva às autarquias e
às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que
se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas
finalidades essenciais ou às delas decorrentes.
(...).
Contudo, a extensão às autarquias não é absoluta:
Art. 150. (...)

§ 3º - As vedações do inciso VI, "a", e do parágrafo anterior não se
aplicam ao patrimônio, à renda e aos serviços, relacionados
com exploração de atividades econômicas regidas pelas
normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou em que haja
contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas pelo usuário (...).

PRIMEIRA FASE
Dessa forma, as imunidades não se aplicam ao patrimônio, à renda e

aos serviços das autarquias e fundações quando:
(i) relacionados com a exploração de atividades econômicas regidas

pelas normas aplicáveis a empreendimentos privados, ou
(ii) em que haja contraprestação ou pagamento de preços ou tarifas

pelo usuário.
A extensão da imunidade recíproca às empresas públicas e

sociedade de economia mista:
De acordo com a literalidade do art. 150, § 2º, da CF/88, as empresas

públicas e as sociedades de economia mista não são alcançadas pela imunidade
recíproca, pois não foram mencionadas pelo constituinte.
Contudo, a jurisprudência tem feito a seguinte distinção:
i) quando for uma empresa pública prestadora de serviço público

(como os Correios), aplica-se a regra de imunidade recíproca;
ii) quando for uma empresa pública que exerce atividade econômica
em sentido estrito, não se aplica a regra de imunidade recíproca.
Vejamos:
Tributário. Imunidade recíproca. (...) Extensão. Empresa pública

prestadora de serviço público. Precedentes da Suprema Corte. Já
assentou a Suprema Corte que a norma do art. 150, VI, a, da CF
alcança as empresas públicas prestadoras de serviço público,
como é o caso da autora, que não se confunde com as empresas
públicas que exercem atividade econômica em sentido estrito.
Com isso, impõe-se o reconhecimento da imunidade tributária prevista
no art. 150, VI, a, da CF." (ACO 959, Rel. Min. Menezes Direito,
julgamento em 17-3-2008, Plenário, DJE de 16-5-2008.) No mesmo
sentido: RE 552.736-AgR, Rel. Min. Cármen Lúcia, julgamento em
20-10-2009, Primeira Turma, DJE de 20-11-2009; AI 690.242-AgR,
Rel. Min. Ricardo Lewandowski, julgamento em 17-3-2009, Primeira
Turma, DJE de 17-4-2009.
Em decisões proferidas sob o Regime de Repercussão geral, assim

decidiu o STF acerca da ECT (Correios), mesmo quando concorre com a
iniciativa privada, devido às peculiaridades do serviço que presta:
Imunidade recíproca. Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos.

Peculiaridades do Serviço Postal. Exercício de atividades em regime de

PRIMEIRA FASE
exclusividade e em concorrência com particulares. Irrelevância. ICMS.

Transporte de encomendas. Indissociabilidade do serviço postal.
Incidência da Imunidade do art. 150, VI, a, da Constituição. Condição
de sujeito passivo de obrigação acessória. Legalidade. (...) O
transporte de encomendas está inserido no rol das atividades
desempenhadas pela ECT, que deve cumprir o encargo de alcançar
todos os lugares do Brasil, não importa o quão pequenos ou
subdesenvolvidos. Não há comprometimento do status de empresa
pública prestadora de serviços essenciais por conta do exercício da
atividade de transporte de encomendas, de modo que essa atividade
constitui conditio sine qua non para a viabilidade de um serviço postal
contínuo, universal e de preços módicos (RE 627.051, rel. min. Dias
Toffoli, j. 12-11-2014, P, DJE de 11-2-2015, tema 402 e RE 601.392,
rel. p/ o ac. min. Gilmar Mendes, j. 28-2-2013, P, DJE de 5-6-2013,
tema 235).
IPTU. Empresa Brasileira de Correios e Telégrafos (ECT). Imunidade

recíproca (art. 150, VI, a, da CF). Perfilhando a cisão estabelecida
entre prestadoras de serviço público e exploradoras de atividade
econômica, a Corte sempre concebeu a ECT como uma empresa
prestadora de serviços públicos de prestação obrigatória e exclusiva
do Estado. A imunidade recíproca prevista no art. 150, VI, a, da
Constituição alcança o IPTU que incidiria sobre os imóveis de
propriedade da ECT e por ela utilizados. Não se pode estabelecer, a
priori, nenhuma distinção entre os imóveis afetados ao serviço postal
e aqueles afetados à atividade econômica. Na dúvida suscitada pela
apreciação de um caso concreto, acerca, por exemplo, de quais
imóveis estariam afetados ao serviço público e quais não, não se pode
sacrificar a imunidade tributária do patrimônio da empresa pública,
sob pena de se frustrar a integração nacional. As presunções sobre o
enquadramento originariamente conferido devem militar a favor do
contribuinte. Caso já lhe tenha sido deferido o status de imune, o
afastamento dessa imunidade só pode ocorrer mediante a constituição
de prova em contrário produzida pela Administração Tributária (RE
773.992, rel. min. Dias Toffoli, j. 15-10-2014, P, DJE de 19-2-2015,
Tema 644).
Portanto, para saber se a imunidade tributária se estende a

uma empresa pública ou a uma sociedade de economia mista, é preciso
analisar a natureza dos serviços prestados.
Nesse sentido:
A jurisprudência do STF entende que a sociedade de economia mista

prestadora de serviço público de água e esgoto é abrangida pela
imunidade tributária recíproca, nos termos da alínea a do inciso VI do

PRIMEIRA FASE
art. 150 da CF (RE 631.309 AgR., rel. min. Ayres Britto, j. 27-3-2012,
2ª T, DJE de 26-4-2012).
Nesse sentido, por óbvio, acaso haja distribuição de lucros, com ações
negociadas em bolsa de valores, não há que se falar em imunidade:
É aplicável a imunidade tributária recíproca às autarquias e empresas

públicas que prestem inequívoco serviço público, desde que, entre
outros requisitos constitucionais e legais não distribuam lucros ou
resultados direta ou indiretamente a particulares, ou tenham por
objetivo principal conceder acréscimo patrimonial ao poder público
(ausência de capacidade contributiva) e não desempenhem atividade
econômica, de modo a conferir vantagem não extensível às empresas
privadas (livre iniciativa e concorrência). (RE 399.307 AgR., rel.
min. Joaquim Barbosa, j. 16-3-2010, 2ª T, DJE de 30-4-2010 e RE
631.309 AgR., rel. min. Ayres Britto, j. 27-3-2012, 2ª T, DJE de 26-4-
2012).
Atenção, muita atenção: recentemente o STF decidiu, em

regime de Repercussão Geral, que incide o IPTU sobre imóvel
pertencente a pessoa jurídica de direito público (a princípio imune)
cedido a pessoa jurídica de direito privado, devedora do tributo:
Incide o IPTU, considerado imóvel de pessoa jurídica de direito

público cedido a pessoa jurídica de direito privado, devedora
do tributo. Esse é o entendimento do Plenário, que, em
conclusão de julgamento e por maioria, deu provimento a
recurso extraordinário em que se discutia a incidência do IPTU
sobre imóvel de propriedade de ente público, no caso, a
Empresa Brasileira de Infraestrutura Aeroportuária
(INFRAERO), concedido a empresa privada exploradora de
atividade econômica com fins lucrativos (...). O Colegiado
pontuou que a imunidade recíproca prevista no art. 150, VI, a,
da CF (...) não foi concebida com o propósito de permitir que
empresa privada atue livremente no desenvolvimento de
atividade econômica e usufrua de vantagem advinda da
utilização de bem público. Asseverou que a referida previsão
decorre da necessidade de observar-se, no contexto federativo,
o respeito mútuo e a autonomia dos entes. Não cabe estendê-la
para evitar a tributação de particulares que atuam no regime
da livre concorrência. Nesse contexto, salientou que, uma vez
verificada atividade econômica, nem mesmo as pessoas
jurídicas de direito público gozam da imunidade (CF, art. 150, §
3º). (RE 601.720, rel. p/ o ac. min. Marco Aurélio, j. 19-4-2017,
P, Informativo 861, Tema 437).

PRIMEIRA FASE
Assim, mesmo que pertencente a entidade imune, não cabe

estender a imunidade a particulares que atuam no regime da livre
concorrência.
3.1.2) imunidades dos templos de qualquer culto:
De acordo com o art. 150, inciso VI, alínea “b”, da CF/88, os templos
de qualquer culto também têm a garantia da imunidade tributária:

Municípios:
(...)
(...)
b) templos de qualquer culto;
(...).
Logo, nenhum imposto pode incidir sobre templos de qualquer culto.
Atenção: para fins de interpretação da regra de imunidade em

questão, templo não é só a edificação, mas tudo o que for pertencente à
pessoa jurídica religiosa e ligado ao exercício de suas atividades.
Portanto, a imunidade não é só do prédio, mas da pessoa jurídica

religiosa.
Atenção: as imunidades são garantidas às pessoas jurídicas religiosas

de “qualquer culto”, sem restrições, já que tem por finalidade garantir a
liberdade de crença (protegido no art. 5º, VI a VIII da CF).
Pois bem. O § 4º do artigo 150 da CF/88 prescreve que:
As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem

somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as
finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
Diante disso, pergunta-se: e um imóvel pertencente a uma entidade

religiosa que está alugado a pessoa não imune? Tem, mesmo assim, a garantia
da imunidade?
Vejamos:
Instituição religiosa. IPTU sobre imóveis de sua propriedade que se

encontram alugados. A imunidade prevista no art. 150, VI, b, CF, deve

PRIMEIRA FASE
abranger não somente os prédios destinados ao culto, mas, também,

o patrimônio, a renda e os serviços „relacionados com as finalidades
essenciais das entidades nelas mencionadas‟. O § 4º do dispositivo
constitucional serve de vetor interpretativo das alíneas b e c do inciso
VI do art. 150 da CF. Equiparação entre as hipóteses das alíneas
referidas." (RE 325.822, Rel. p/ o ac. Min. Gilmar Mendes,
julgamento em 15-12-2002, Plenário, DJ de 14-5-2004.) No mesmo
sentido: AI 690.712-AgR, Rel. Min. Ricardo Lewandowski,
julgamento em 23-6-2009, Primeira Turma, DJE de 14-8-2009; AI
651.138-AgR, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 26-6-
2007, Segunda Turma, DJ de 17-8-2007.
No mesmo sentido, a renda obtida por essas entidades, inclusive com

a aluguel de seus imóveis para fins diversos, será imune desde que destinada –
a renda – ao atendimento de suas finalidades religiosas.
Atenção: a imunidade tributária conferida pelo art. 150, VI, b, é

restrita aos templos de qualquer culto religioso, não se aplicando à
maçonaria, em cujas lojas não se professa qualquer religião. (RE
562.351, rel. min. Ricardo Lewandowski, julgamento em 4-9-2012, Primeira
Turma, DJE de 14-12-2012.).
Atenção: os cemitérios que consubstanciam extensões de

entidades de cunho religioso estão abrangidos pela garantia da
imunidade, havendo, assim, impossibilidade da incidência de IPTU em
relação a eles. Quando não forem extensões de entidades religiosas,
não haverá imunidade (RE 578.562, Rel. Min. Eros Grau, julgamento em 21-
5-2008, Plenário, DJE de 12-9-2008.)
3.1.3) imunidades dos partidos políticos, das entidades sindicais e das

instituições de educação ou de assistência social, sem fins lucrativos:
De acordo com o art. 150, inciso VI, alínea “c”, da CF/88, o

patrimônio, a renda ou os serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de
educação e de assistência social, sem fins lucrativos, também têm a garantia da
imunidade tributária:

Municípios:
(...)
(...)
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos,
inclusive suas fundações, das entidades sindicais dos

PRIMEIRA FASE
trabalhadores, das instituições de educação e de assistência

social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;
(...).
Assim, não pode haver imposto sobre o patrimônio, a renda ou os

serviços dos:
(i) partidos políticos,
(ii) das entidades sindicais dos trabalhadores; e
(iii) das instituições de educação ou de assistência social, sem fins

lucrativos.
Atenção: de acordo com ao CF/88, a imunidade tributária alcança

somente os sindicatos dos trabalhadores. Os sindicatos patronais não!
Atenção: a imunidade alcança somente as instituições de educação

ou de assistência social sem fins lucrativos, desde que atendidos os
requisitos da lei, o que faz dela uma imunidade condicionada. Ela é
“condicionada” porque, diferentemente das outras imunidades que vimos
(recíproca e dos templos de qualquer culto), depende do atendimento das
condições previstas em lei.
E onde estão previstas essas condições?
Atenção (isso é muito importante): estão previstas no art. 14

do CTN:
Art. 14. O disposto na alínea c do inciso IV do artigo 9º é subordinado

à observância dos seguintes requisitos pelas entidades nele referidas:
I – não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas
rendas, a qualquer título;
II - aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na manutenção
dos seus objetivos institucionais;
III - manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros
revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
(...).
Assim, são condições para o reconhecimento da imunidade para as

instituições de educação ou de assistência social sem fins lucrativos:
 não distribuírem qualquer parcela de seu patrimônio ou de suas

rendas, a qualquer título;
 aplicarem integralmente, no País, os seus recursos na

manutenção dos seus objetivos institucionais;

PRIMEIRA FASE
 manterem escrituração de suas receitas e despesas em livros

revestidos de formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
Atenção: não ter fins lucrativos não significa não ter lucro! Não ter
fins lucrativos significa, juridicamente, não distribuir seus lucros (inciso I do art.
14 do CTN acima transcrito).
O atendimento aos requisitos do art. 14 em questão deve ser

continuado, sob pena de suspensão da imunidade:
Art. 14 (...)
§ 1º Na falta de cumprimento do disposto neste artigo, ou no § 1º do
artigo 9º, a autoridade competente pode suspender a aplicação do
benefício.
(...).
Pois bem. A imunidade alcança somente o patrimônio, a renda ou os

serviços relacionados com os objetivos institucionais da instituição, nos termos
do § 4º do artigo 150 da CF/88:
As vedações expressas no inciso VI, alíneas "b" e "c", compreendem

somente o patrimônio, a renda e os serviços, relacionados com as
finalidades essenciais das entidades nelas mencionadas.
A mesma regra é encontrada, ainda, no § 2º do art. 14 do CTN:
Art. 14 (...)
§ 2º Os serviços a que se refere a alínea c do inciso IV do artigo 9º
são exclusivamente, os diretamente relacionados com os objetivos
institucionais das entidades de que trata este artigo, previstos nos
respectivos estatutos ou atos constitutivos.
Atenção: pode ocorrer de uma dessas entidades referidas no art.

150, VI, “c”, da CF/88 ser proprietária de um bem imóvel alugado a terceiros
para as mais diversas finalidades. Nesse caso o imóvel não estará sendo
utilizado, portanto, no atendimento das finalidades essenciais da entidade, o
que poderia afastar, a princípio, a garantia da imunidade. Contudo, o STF
entende que mesmo alugado a terceiros, o imóvel permanece imune ao IPTU
desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais de tais
entidades.
Esse entendimento foi consubstanciado na Súmula nº 724 do STF:
Súmula 724. Ainda quando alugado a terceiros, permanece imune ao

IPTU o imóvel pertencente a qualquer das entidades referidas pelo Art.

PRIMEIRA FASE
150, VI, c, da Constituição, desde que o valor dos aluguéis seja

aplicado nas atividades essenciais de tais entidades.
Atenção: o mesmo entendimento foi consubstanciado, posteriormente,

na Súmula Vinculante nº 52:
Súmula vinculante nº 52: Ainda quando alugado a terceiros,

permanece imune ao IPTU o imóvel pertencente a qualquer das
entidades referidas pelo art. 150, VI, “c”, da Constituição
Federal, desde que o valor dos aluguéis seja aplicado nas
atividades para as quais tais entidades foram constituídas.
3.1.4) imunidade do livro, jornal e periódico e do papel destinado à sua

impressão:
O constituinte originário procurou, ao estabelecer essa imunidade,

tutelar a liberdade de pensamento, de expressão e a liberdade de imprensa, e
facilitar a difusão da cultura e a própria educação do povo, como forma de
desenvolvimento da Nação.
Intrigante questão diz respeito ao alcance dessa imunidade. Estaria

ela restrita aos livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua
impressão ou seria extensiva, também, aos insumos utilizados na confecção
dos mesmos, como tintas para impressão, etc.?
O STF tem uma interpretação restritiva acerca dessa

imunidade, contudo, não literal, de modo que a imunidade se estenda –
seguindo a referida corte – somente ao papel destinado à impressão
dos livros, jornais e periódicos, sendo que a palavra papel comporta
uma interpretação “ampla”.
Atenção: quanto aos demais insumos (tinta, barbante etc.),

considerando não serem “papel”, têm a imunidade afastada pelo STF.
Nesse sentido, isto é, como base na interpretação ampla do que vem a

ser “papel” para fins de impressão, o STF editou a Súmula nº 657:
Súmula 657 do STF: A imunidade prevista no art. 150, VI, d, da CF,

abrange os filmes e papéis fotográficos necessários à publicação de
jornais e periódicos.
Pois bem. Em análises casuísticas, o STF teve a oportunidade de

analisar a abrangência dessa imunidade, conforme decisões abaixo:
„Álbum de figurinhas‟. Admissibilidade. A imunidade tributária

sobre livros, jornais, periódicos e o papel destinado à sua impressão

PRIMEIRA FASE
tem por escopo evitar embaraços ao exercício da liberdade de

expressão intelectual, artística, científica e de comunicação, bem como
facilitar o acesso da população à cultura, à informação e à educação.
O Constituinte, ao instituir esta benesse, não fez ressalvas quanto ao
valor artístico ou didático, à relevância das informações divulgadas ou
à qualidade cultural de uma publicação. Não cabe ao aplicador da
norma constitucional em tela afastar este benefício fiscal instituído
para proteger direito tão importante ao exercício da democracia, por
força de um juízo subjetivo acerca da qualidade cultural ou do valor
pedagógico de uma publicação destinada ao público infanto-juvenil.
(RE 221.239, Rel. Min. Ellen Gracie, julgamento em 25-5-
2004, Segunda Turma, DJ de 6-8-2004.) No mesmo sentido: RE
179.893, Rel. Min. Menezes Direito, julgamento em 15-4-
2008, Primeira Turma, DJE de 30-5-2008.
Encartes de propaganda distribuídos com jornais e periódicos.

ISS. Art. 150, VI, d, da Constituição. Veículo publicitário que, em face
de sua natureza propagandística, de exclusiva índole comercial, não
pode ser considerado como destinado à cultura e à educação, razão
pela qual não está abrangido pela imunidade de impostos prevista no
dispositivo constitucional sob referência, a qual, ademais, não se
estenderia, de qualquer forma, às empresas por eles responsáveis, no
que concerne à renda bruta auferida pelo serviço prestado e ao lucro
líquido obtido. (RE 213.094, Rel. Min. Ilmar Galvão, julgamento em
3-8-1999, Primeira Turma, DJ de 15-10-1999.)
Atenção, muita atenção: a imunidade dos livros alcança as

modernas tecnologias, como os e-books?
Essa questão teve Repercussão Geral reconhecida no RE

330.817, de relatoria do MIN. DIAS TOFFOLI, que foi assim julgado:
A imunidade tributária constante do art. 150, VI, d, da CF

aplica-se ao livro eletrônico (e-book), inclusive aos suportes
exclusivamente utilizados para fixá-lo. A imunidade tributária da
alínea d do inciso VI do art. 150 da CF alcança componentes
eletrônicos destinados exclusivamente a integrar unidade didática com
fascículos. (...) O Plenário entendeu que a imunidade de que trata o
art. 150, VI, d, da CF alcança o livro digital (e-book). De igual modo,
as mudanças históricas e os fatores políticos e sociais da atualidade,
seja em razão do avanço tecnológico, seja em decorrência da
preocupação ambiental, justificam a equiparação do “papel”, numa
visão panorâmica da realidade e da norma, aos suportes utilizados
para a publicação dos livros. Nesse contexto moderno, portanto, a
teleologia da regra de imunidade igualmente alcança os
aparelhos leitores de livros eletrônicos (e-readers)
confeccionados exclusivamente para esse fim, ainda que

PRIMEIRA FASE
eventualmente equipados com funcionalidades acessórias ou

rudimentares que auxiliam a leitura digital, tais como
dicionário de sinônimos, marcadores, escolha do tipo e
tamanho da fonte e outros. Apesar de não se confundirem com os
livros digitais propriamente ditos, esses aparelhos funcionam como o
papel dos livros tradicionais impressos, e o propósito seria justamente
mimetizá-lo. Estão enquadrados, portanto, no conceito de suporte
abrangido pela norma imunizante. Entretanto, esse entendimento
não é aplicável aos aparelhos multifuncionais,
como tablets, smartphones e laptops, os quais são muito além
de meros equipamentos utilizados para a leitura de livros
digitais (RE 330.817, rel. min. Dias Toffoli, e RE 595.676, rel. min.
Marco Aurélio, j. 8-3-2017, P, Informativo 856, Temas 593 e 259).
Portanto, a imunidade tributária constante do art. 150, VI, d,

da CF aplica-se ao livro eletrônico (e-book), inclusive aos suportes
exclusivamente utilizados para fixá-lo, nos limites delimitados pelo
julgado em questão.
3.1.5) fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil

contendo obras musicais ou literomusicais de autores brasileiros e/ou
obras em geral interpretadas por artistas brasileiros bem como os
suportes materiais ou arquivos digitais que os contenham, salvo na
etapa de replicação industrial de mídias ópticas de leitura a
laser. (Incluída pela Emenda Constitucional nº 75, de 15.10.2013):
Para fins didáticos, essa imunidade pode ser analisadas sob 5 (cinco)
diferentes aspectos:
 Fonogramas e videofonogramas musicais produzidos no Brasil

(...);
 Contendo obras musicais ou literomusicais de autores

brasileiros e/ou (...);
 Contendo obras em geral interpretadas por artistas brasileiros

(...);
 Bem como os suportes materiais ou arquivos digitais que os

contenham (...);
 Salvo na replicação industrial de mídias ópticas de leitura a

laser.

PRIMEIRA FASE
Portanto, a União, os Estados, os Municípios e o Distrito Federal não

poderão instituir impostos sobre gravação de música ou obras em geral, de
som ou imagem e som interpretadas por artistas brasileiros, e nem sobre os
CDs, DVDS, Blu-Rays ou outros suportes materiais, e ainda arquivos digitais
que os contenham (aplicativos para celular, tablet, download pela Internet
etc.).
Apenas o processo industrial de produção dos CDs e DVDs (suportes

materiais), se realizados por mídias ópticas de leitura a laser, poderão ser
normalmente tributadas.
3.2) Imunidades específicas espalhadas no texto da Constituição

Federal
Além daquelas imunidades gerais do art. 150 da CF/88, que acabamos

de ver acima, há outras espalhadas no texto da Constituição Federal.
Assim como ocorre em relação aos princípios, são consideradas

imunidades específicos porque são aplicáveis a determinados impostos
e não a todos de forma universal, como as imunidades gerais do art. 150 da
CF/88 que acabamos de ver.
Da mesma forma como expusemos em relação aos princípios, cada

uma das imunidades específicas será abordada ao estudarmos os respectivos
impostos em espécie aos quais se referem (ITR, IPI, ITBI etc.) em momento
futuro.
Mas, não obstante a abordagem que será necessariamente feita no

futuro, cumpre-nos ao menos apresentá-las, mesmo que de forma sucinta. São
elas:
3.2.1) Imunidade das contribuições sociais e de intervenção no domínio

econômico relativamente às receitas decorrentes de exportação:
Art. 149. Compete exclusivamente à União instituir contribuições

sociais, de intervenção no domínio econômico e de interesse das
categorias profissionais ou econômicas, como instrumento de sua
atuação nas respectivas áreas, observado o disposto nos arts. 146,
III, e 150, I e III, e sem prejuízo do previsto no art. 195, § 6º,
relativamente às contribuições a que alude o dispositivo.
(...)
§ 2º As contribuições sociais e de intervenção no domínio
econômico de que trata o caput deste artigo: (Incluído pela
Emenda Constitucional nº 33, de 2001)

PRIMEIRA FASE
I - não incidirão sobre as receitas decorrentes de

exportação; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 33, de 2001)
3.2.2) Imunidade de IPI relativamente aos produtos destinados ao

exterior (exportação de produtos industrializados):

(...)
(...)
(...)
III - não incidirá sobre produtos industrializados destinados ao
exterior.
(...).
3.2.3) Imunidade de ITR relativamente às pequenas glebas rurais:

(...)
(...)
§ 4º O imposto previsto no inciso VI do caput: (Redação dada
pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
(...)
II - não incidirá sobre pequenas glebas rurais, definidas em lei,
quando as explore o proprietário que não possua outro
imóvel; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 42, de 19.12.2003)
3.2.4) Imunidade de ITBI na incorporação de capital com bens imóveis:
Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre:

(...)
II - transmissão "inter vivos", a qualquer título, por ato
oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de
direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como
cessão de direitos a sua aquisição;
(...)
§ 2º - O imposto previsto no inciso II:
I - não incide sobre a transmissão de bens ou direitos
incorporados ao patrimônio de pessoa jurídica em realização
de capital, nem sobre a transmissão de bens ou direitos
decorrente de fusão, incorporação, cisão ou extinção de pessoa
jurídica, salvo se, nesses casos, a atividade preponderante do

PRIMEIRA FASE
adquirente for a compra e venda desses bens ou direitos,

locação de bens imóveis ou arrendamento mercantil;
Pois bem. Conforme explicamos acima, essas imunidades específicas

serão abordados com maior profundidade ao estudarmos os respectivos
impostos em espécie (ITR, IPI, ITBI etc.), o que ocorrerá em momento futuro
do nosso curso.
No momento demos somente aquela “pincelada”, de modo que já

saibamos, ao menos, que elas existem.
3.3) As imunidades e as espécies tributárias:
É muito comum algumas pessoas afirmarem que as imunidades

alcançam somente os impostos.
Isso está correto?
Não! Absolutamente não!
Vejamos:
De acordo com as alíneas do inciso VI do artigo 150 da CF/88:

Municípios:
(...)
a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;
b) templos de qualquer culto;
c) patrimônio, renda ou serviços dos partidos políticos, inclusive suas
fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições
de educação e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os
requisitos da lei;
d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.
(...).
Atenção: de fato, especificamente essas imunidades do art. 150,

inciso VI, alcançam somente e tão somente os impostos.
Portanto, não há imunidade recíproca, nem dos templos, nem

dos partidos políticos etc. para qualquer outra espécie tributária que
não seja imposto.

PRIMEIRA FASE
Assim, não há imunidade, nesses casos, para taxas, para

contribuições, para empréstimos compulsórios ou para contribuição de
melhoria.
Vejamos:
A imunidade tributária recíproca – CF, art. 150, VI, a – somente é

aplicável a impostos, não alcançando as taxas." (RE 364.202, Rel.
Min. Carlos Velloso, julgamento em 3-10-2004, Segunda Turma, DJ de
28-10-2004).
Logo, uma entidade religiosa ou um Estados pagam taxas, como, por

exemplo, pela prestação de um serviço público de coleta de lixo.
Contudo, como explicamos acima, as imunidades estão espalhadas por

toda a CF/88, não se restringindo àquelas previstas nas alíneas do inciso VI do
art. 150.
Pois bem. Nesses outros dispositivos há previsão de imunidade para

outras espécies tributárias. Vejamos:
De acordo com o art. 5º, inciso LXXVII, da CF/88, há imunidade de

taxas (devidas aos cartórios, que prestam serviço público) para os
reconhecidamente pobres, na forma da lei, quanto ao registro civil de
nascimento e a certidão de óbito:
Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer

natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes
no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à
segurança e à propriedade, nos termos seguintes:
(...)
LXXVI - são gratuitos para os reconhecidamente pobres, na
forma da lei:
a) o registro civil de nascimento;
b) a certidão de óbito;
(...).
Ainda, de acordo com o art. 195, § 7º, da CF/88, há imunidade

tributária relativamente à contribuição para a seguridade social às entidades
beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em
lei:


PRIMEIRA FASE
(...)
§ 7º - São isentas de contribuição para a seguridade social as
entidades beneficentes de assistência social que atendam às
exigências estabelecidas em lei.
(...).
Atenção: apesar de o constituinte ter utilizado a expressão “são

isentas”, trata-se, em verdade, de uma imunidade, e não de uma isenção, pois
(i) isenção é dada por lei (conforme estudaremos adiante), e não pela CF; e
(ii) todas as vezes que a regra de “não tributação” estiver disposta da CF,
independentemente da fórmula linguística utilizada (como já vimos acima),
estaremos diante de imunidade tributária.
Pois bem. Disso decorre que aquelas imunidades das alíneas do inciso
VI do art. 150, inciso VI, da CF/88, alcançam somente e tão somente os
impostos, mas também há regra de imunidade para taxas (art. 5º, LXXVI, da
CF) e para contribuições (art. 195 da CF), sendo incorreto, portanto, afirmar
que as imunidades se referem somente aos impostos (reitera-se: as do art. 150
é que alcança somente os impostos).
3.4) As imunidades e obrigações acessórias
A imunidade tributária se restringe tão somente à obrigação tributária

principal, ou seja, à obrigação patrimonial de dar dinheiro ao Estado a título de
tributo, ou também alcança os deveres instrumentais (obrigações acessórias) a
ela concernentes?
De acordo com Roque Antonio Carrazza13:
(...) as imunidades não dispensam o cumprimento dos deveres

instrumentais dependentes da obrigação principal (imune), ou dela
consequentes.
Portanto, a imunidade tributária não impede a instituição e

exigência de deveres instrumentais ou obrigações acessórias.
Pois bem. As obrigações principais e as obrigações acessórias serão

estudadas no tópico seguinte, de modo que a questão ora tratada ficará mais
clara.
13
Curso de Direito Constitucional Tributário. 22ª ed. São Paulo: Editora Malheiros, 2006. pp.
811-812.

PRIMEIRA FASE
QUESTÕES DA OAB
COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA
1) XIX EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. O Estado X, visando aumentar a

sua arrecadação, instituiu novo imposto, não previsto na Constituição Federal.
Sobre a hipótese, assinale a afirmativa correta.
A) O Estado X pode instituir imposto, mediante lei complementar, desde que
previsto na Constituição Estadual.
B) Para exercer a competência residual do Estado X, é necessária lei de
iniciativa do Governador do Estado.
C) O Estado X não pode instituir o imposto novo, tendo em vista que a
competência residual para a instituição de novos impostos é somente da União.
D) É vedada à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, a
instituição de impostos não previstos na Constituição Federal.
2) XVIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. A União instituiu determinado

tributo federal e conferiu a uma autarquia as tarefas de fiscalizá-lo e arrecadá-
lo. Tendo em vista a situação narrada, assinale a opção correta.
A) A capacidade tributária ativa (realizar atos de fiscalização e arrecadação) é
delegável.
B) Trata-se de caso de delegação da competência tributária da União.
C) Não é possível que a União revogue, a qualquer tempo e por ato unilateral, a
atribuição que conferiu a tal autarquia.
D) Em eventual discussão judicial proposta por um contribuinte do tributo, a
autarquia não terá prazo em dobro para recorrer.
3) Exame de Ordem/2007. Do conceito de competência residual deduz-se

que:
A) a União não pode criar empréstimos compulsórios que tenham base de
cálculo idêntica à dos impostos previstos na Constituição.
B) a União não pode criar impostos cumulativos.
C) os estados não podem criar taxas que tenham base de cálculo idêntica à dos
impostos.
D) os estados só podem criar impostos que não tenham fato gerador ou base
de cálculo idênticos aos dos impostos previstos na Constituição.
4) Exame de Ordem/2008. Supondo que a União tenha criado dois territórios

federais em determinada área da região amazônica: o primeiro localizado em
área não dividida em municípios e o segundo, em área onde há três municípios,
assinale a opção correta relativamente à competência para a arrecadação dos
tributos nos dois territórios.
A) No segundo território, tanto a arrecadação dos tributos estaduais quanto a
dos municipais caberiam à União.
B) No primeiro território, a arrecadação dos tributos estaduais caberia ao
governo do próprio território, e a dos tributos municipais, à União.

PRIMEIRA FASE
C) No primeiro território, tanto a arrecadação dos tributos estaduais quanto a

dos municipais caberiam à União.
D) No segundo território, a arrecadação dos tributos estaduais caberia ao
governo do próprio território, e a dos tributos municipais, à União.
5) Exame de Ordem/2009. Assinale a opção correta acerca da competência

tributária.
A) O ente político poderá transferir a terceiros as atribuições de arrecadação e
fiscalização de tributos.
B) Os estados, na forma das respectivas leis, têm competência para instituir
contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública.
C) É lícita a delegação da competência tributária de uma pessoa jurídica de
direito público interno a outra.
D) A União, os estados e o DF têm competência para instituir impostos não
previstos expressamente na CF, desde que sejam não cumulativos e não
tenham fato gerador ou base de cálculo próprios dos já discriminados no texto
constitucional.
PRINCÍPIOS JURÍDICOS DA TRIBUTAÇÃO
6) XVII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Em 17/07/2014, o Tribunal de

Justiça do Estado X da Federação instituiu, por meio de Provimento da
Corregedoria Geral da Justiça, as custas judiciais e os emolumentos cartorários
vigentes a partir da data da publicação. Sobre a hipótese, assinale a afirmativa
correta.
A) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de
preço público e, portanto, não estão sujeitos às limitações constitucionais ao
poder de tributar.
B) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de
taxa de serviço. Sendo assim, o provimento da Corregedoria Geral viola os
princípios da legalidade, da anterioridade de exercício e nonagesimal.
C) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de
contribuição social. Sendo assim, o provimento da Corregedoria Geral viola os
princípios da legalidade, da anterioridade de exercício e nonagesimal.
D) As custas judiciais e os emolumentos cartorários têm natureza jurídica de
taxa de poder de polícia. Sendo assim, o provimento da Corregedoria Geral
viola os princípios da legalidade e da anterioridade de exercício.
7) XI EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Assinale a alternativa que indica os

impostos cujas alíquotas podem ser majoradas por ato do Poder Executivo,
observados os parâmetros legais.
A) Imposto de Renda (IR), Imposto sobre Operações Financeiras (IOF) e
Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR).
B) Imposto sobre a Importação (II), Imposto sobre a Exportação (IE) e Imposto
sobre Grandes Fortunas (IGF).
C) Imposto de Renda (IR) Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural (ITR) e
Imposto sobre Grandes Fortunas (IGF).

PRIMEIRA FASE
D) Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), Imposto sobre Operações

Financeiras (IOF) e Imposto sobre a Importação (II).
8) XVIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Antônio, prestador de serviço de

manutenção e reparo de instrumentos musicais, sujeito à incidência do Imposto
Sobre Serviços (ISS), deixou de recolher o tributo incidente sobre fato gerador
consumado em janeiro de 2013 (quando a alíquota do ISS era de 5% sobre o
total auferido pelos serviços prestados e a multa pelo inadimplemento do
tributo era de 25% sobre o ISS devido e não recolhido). Em 30 de agosto de
2013, o Município credor aprovou lei que: (a) reduziu para 2% a alíquota do
ISS sobre a atividade de manutenção e reparo de instrumentos musicais; e (b)
reduziu a multa pelo inadimplemento do imposto incidente nessa mesma
atividade, que passou a ser de 10% sobre o ISS devido e não recolhido. Em
fevereiro de 2014, o Município X promoveu o lançamento do imposto, exigindo
do contribuinte o montante de R$ 25.000,00 – sendo R$ 20.000,00 de imposto
(5% sobre R$ 400.000,00, valor dos serviços prestados) e R$ 5.000,00 a título
de multa pela falta de pagamento (25% do imposto devido). Sobre a hipótese
apresentada, assinale a afirmativa correta.
A) O lançamento está correto em relação ao imposto e à multa.
B) O lançamento está incorreto tanto em relação ao imposto (que deveria
observar a nova alíquota de 2%) quanto em relação à multa (que deveria ser
de 10% sobre o ISS devido e não recolhido).
C) O lançamento está correto em relação à multa, mas incorreto em relação ao
imposto (que deveria observar a nova alíquota de 2%).
D) O lançamento está correto em relação ao imposto, mas incorreto em relação
à multa (que deveria ser de 10% sobre o ISS devido e não recolhido).
9) Exame de Ordem/2008. Consoante o princípio da igualdade tributária, é

vedado conferir tratamento desigual a contribuintes que se encontrem em
situação equivalente. No texto constitucional, são enumerados critérios em
razão dos quais é proibida a distinção de tratamento tributário. Entre esses
critérios não estão incluídos:
A) rendimentos decorrentes de diferentes ocupações profissionais.
B) rendimentos decorrentes de diferentes nacionalidades.
C) direitos decorrentes de diferentes ocupações profissionais.
D) direitos decorrentes da ocupação de diferentes funções públicas.
10) Exame de Ordem/2008. Não constitui matéria tributária exclusiva de lei

a:
A) atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo.
B) hipótese de exclusão tributária.
C) definição do fato gerador da obrigação tributária principal.
D) cominação de penalidades para as ações ou omissões contrárias a
dispositivos de lei.
11) Exame de Ordem/2008. O princípio da progressividade tributária não se

aplica ao imposto:

PRIMEIRA FASE
A) territorial rural.
B) sobre a renda e proventos de qualquer natureza.
C) predial e territorial urbano.
D) sobre a transmissão onerosa de bens imóveis.
12) Exame de Ordem/2009. Considerando que Júnior, Júlio e Augusto

tenham diferentes ocupações profissionais, exerçam diferentes funções e
percebam remunerações de diferentes denominações jurídicas, assinale a opção
correta à luz do princípio constitucional tributário da isonomia.
A) Os três devem ser tributados com a mesma carga de imposto de renda.
B) As normas somente permitem diferenciar a carga tributária de imposto de
renda em benefício de um dos três indivíduos citados em razão da ocupação
profissional.
C) Caso um dos indivíduos citados ocupe função pública especial, o benefício
quanto à carga do imposto de renda poderá ser-lhe concedido.
D) As normas somente permitem diferenciar a carga tributária de imposto de
renda em prejuízo de um dos indivíduos citados, em razão da denominação
jurídica de sua remuneração.
13) Exame de Ordem/2009. A vedação constitucional à cobrança de tributos

antes de decorridos noventa dias da data em que haja sido publicada a lei que
os instituiu não se aplica:
A) à fixação da base de cálculo do imposto sobre propriedade de veículos
automotores.
B) à fixação da base de cálculo do imposto sobre serviços de qualquer natureza.
C) ao imposto sobre propriedade territorial rural.
D) ao imposto sobre produtos industrializados.
14) Exame de Ordem/2003. Constitui hipótese de lei tributária irretroativa:

A) lei que deixe de definir certo ato como infração, desde que se trate de ato
não definitivamente julgado.
B) lei que majore as alíquotas do imposto sobre serviços.
C) lei instrumental que regule formalidades aplicáveis ao lançamento.
D) lei expressamente interpretativa.
15) Exame de Ordem/2007. De acordo com os princípios da anterioridade e

da noventena, previstos na CF, a cobrança de imposto:
A) sobre a renda e proventos de qualquer natureza deve obedecer ao princípio
da noventena, mas não ao da anterioridade.
B) sobre produtos industrializados deve obedecer ao princípio da anterioridade,
mas não ao da noventena.
C) sobre a importação de produtos estrangeiros deve obedecer ao princípio da
anterioridade.
D) sobre a exportação, para o exterior, de produtos nacionais ou nacionalizados
não se sujeita ao princípio da anterioridade nem ao da noventena.

PRIMEIRA FASE
16) Exame de Ordem/2009. Assinale a opção correta no que se refere à

legalidade tributária.
A) O IPI deve ser instituído, obrigatoriamente, por lei complementar.
B) O governador pode conceder, por meio de decreto, isenção válida de IPVA.
C) É possível alterar, nos limites estabelecidos em lei, as alíquotas do IOF por
decreto.
D) É vedada a majoração de alíquotas de imposto de renda por medida
provisória.
17) I EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Consoante o princípio tributário da

reserva legal, é vedado à União, aos estados, ao DF e aos municípios exigir ou
aumentar tributo sem lei que o estabeleça. Todavia, admite-se,
constitucionalmente, que:
A) a União e os estados criem ou aumentem tributo por meio de decreto.
B) a União aumente determinados tributos por meio de decreto.
C) a União crie ou aumente tributo por meio de decreto.
d) os estados aumentem tributo por meio de decreto.
18) I EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. De acordo com o Código Tributário

Nacional, aplica-se retroativamente a lei tributária na hipótese de:
a) analogia, quando esta favorecer o contribuinte.
b) extinção do tributo, ainda não definitivamente constituído.
c) graduação quanto à natureza de tributo aplicável, desde que não seja
hipótese de crime.
d) ato não definitivamente julgado, quando a lei nova lhe comine penalidade
menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática.
19) II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Caso determinado município venha

a atualizar o valor monetário da base de cálculo do IPTU, tal hipótese:
A) deve vir regulada por lei.
B) deve vir regulada por lei complementar.
C) enquadra-se como majoração de tributo.
D) poderá ser disciplinada mediante decreto.
20) II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Considere a seguinte situação

hipotética: lei federal fixou alíquotas aplicáveis ao ITR e estabeleceu que a
alíquota relativa aos imóveis rurais situados no Rio de Janeiro seria de 5% e a
relativa aos demais Estados do Sudeste de 7%. Tal enunciado normativo viola o
princípio constitucional:
A) da uniformidade geográfica da tributação.
B) da legalidade tributária.
C) da liberdade de tráfego.
D) da não diferenciação tributária entre a procedência e o destino do produto.
21) II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Visando fomentar a indústria

brasileira, uma nova lei, publicada em 18/02/2010, majorou a alíquota do
Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), bem como majorou a alíquota do

PRIMEIRA FASE
Imposto sobre Exportação (IE). A partir de que data a nova alíquota poderá ser
exigida para o IPI e para o IE?
A) Imediatamente para ambos.
B) 90 dias após a publicação da lei para o IPI e imediatamente para o IE.
C) 90 dias após o exercício financeiro seguinte para o IPI e no exercício
financeiro seguinte para o IE.
D) No exercício financeiro seguinte para ambos.
IMUNIDADES
22) X EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. Uma autarquia federal, proprietária

de veículos automotores adquiridos recentemente, foi surpreendida com a
cobrança de IPVA pelo Estado responsável pelos respectivos licenciamentos,
não obstante vincular a utilização desses veículos às suas finalidades essenciais.
Com base na hipótese sugerida, assinale a afirmativa correta.
A) A cobrança é constitucional, por se tratar de fato gerador do IPVA.
B) A cobrança é constitucional, por se aplicar o princípio da capacidade
contributiva.
C) A cobrança é inconstitucional, por se tratar de isenção fiscal.
D) A cobrança é inconstitucional, por tratar de hipótese de imunidade tributária.
23) IX EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. O procurador do município Gama

decide contestar judicialmente a cobrança do ICMS discriminada na fatura da
conta de luz do imóvel onde funciona a sede da prefeitura, alegando a condição
de ente político para livrar-se da exação. A demanda da municipalidade deverá
ser
A) acolhida, em razão da imunidade recíproca, que impede que os entes da
federação instituam impostos sobre bens e serviços uns dos outros.
B) rejeitada, pois na situação apresentada o município se apresenta na condição
de contribuinte de direito do ICMS.
C) acolhida, pois a empresa concessionária prestadora do serviço de
fornecimento de energia não tem competência para cobrar ICMS.
D) rejeitada, pois o município não goza de imunidade com relação a imposto
que incide apenas indiretamente sobre seus bens e serviços.
24) XXII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. O Município X instituiu taxa a

ser cobrada, exclusivamente, sobre o serviço público de coleta, remoção e
tratamento de lixo e resíduos provenientes de imóveis. A igreja ABC, com sede
no Município X, foi notificada da cobrança da referida taxa. Sobre a hipótese
apresentada, assinale a afirmativa correta.
A) As Igrejas são imunes; portanto, não devem pagar a taxa instituída pelo
Município X.
B) A taxa é inconstitucional, pois não é específica e divisível.
C) A taxa é inconstitucional, uma vez que os Municípios não são competentes
para a instituição de taxas de serviço público.
D) A taxa é constitucional e as Igrejas não são imunes.

PRIMEIRA FASE
25) XXIII EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. O reitor de uma faculdade

privada sem fins lucrativos (cujas receitas, inclusive seus eventuais superávits,
são integralmente reinvestidas no estabelecimento de ensino) deseja saber se
está correta a cobrança de impostos efetuada pelo fisco, que negou a
pretendida imunidade tributária, sob o argumento de que a instituição de
ensino privada auferia lucros. Na hipótese, sobre a atuação do fisco, assinale a
afirmativa correta.
A) O fisco agiu corretamente, pois a imunidade tributária apenas alcança
instituições de ensino que não sejam superavitárias.
B) O fisco agiu corretamente, pois a imunidade tributária apenas alcança
instituições públicas de ensino.
C) O fisco não agiu corretamente, pois não há impedimento à distribuição de
lucro pelo estabelecimento de ensino imune.
D) O fisco não agiu corretamente, pois, para que seja concedida tal imunidade,
a instituição não precisa ser deficitária, desde que o superávit seja revertido
para suas finalidades.
26) Exame de Ordem/1997. Considerando a imunidade recíproca prevista na

Constituição Federal, é correto afirmar que:
A) É vedado aos Municípios a instituição de Taxa de Iluminação Pública e Taxa
de Limpeza urbana sobre imóveis de propriedade da União, dos Estados,
Distrito Federal e respectivas autarquias;
B) É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, instituir
tributos sobre o patrimônio e a renda de empresas públicas e sociedades de
economia mista;
C) É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios a
instituição de contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas que
beneficiem bens imóveis uns dos outros;
D) É vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios, instituir
impostos sobre o patrimônio, a renda ou serviços, uns dos outros.
27) Exame de Ordem/2002. Toda vez que a Constituição Federal estabelece

que determinado imposto “não incide” é correto afirmar que estamos diante de
um caso de:
A) Imunidade;
B) Isenção;
C) Remição;
D) Remissão.
28) Exame de Ordem/2002. Entidade beneficente de assistência social, sem

fins lucrativos e que preencha os requisitos para fruição de imunidade
tributária, está sujeita, em princípio:
A) Às taxas, à contribuição de melhoria e à contribuição de seguridade social;
B) Aos impostos sobre o patrimônio, às taxas e à contribuição de seguridade
social;
C) Às taxas e à contribuição de melhoria;
D) Ás taxas e á contribuição de seguridade social.

PRIMEIRA FASE
29) Exame de Ordem/2006. A imunidade constitucional que veda a cobrança

de impostos sobre o patrimônio, a renda e serviços dos partidos políticos
subordina-se a requisitos. Assinale a resposta correta:
A) Os partidos não distribuam qualquer parcela do seu patrimônio ou de suas
rendas a qualquer título.
B) Apliquem integralmente no País os seus recursos na manutenção dos seus
objetivos institucionais.
C) Mantenham escrituração de suas receitas e despesas em livros revestidos de
formalidades capazes de assegurar sua exatidão.
D) Todas as respostas acima estão corretas.
30) Exame de Ordem/2007. Com relação ao tema das limitações ao poder

de tributar, julgue os itens subseqüentes.
I - De acordo com a atual jurisprudência do STF, a imunidade tributária
recíproca abrange as hipóteses em que a pessoa jurídica de direito público
interno é contribuinte de fato.
II - As imunidades constitucionais são consideradas objetivas quando exigem,
para sua fruição, a comprovação de que os bens, rendas ou serviços estão
afetados às finalidades essenciais da entidade.
III - Existem imunidades tributárias implícitas na Constituição.
IV - A condição legal à fruição concreta da imunidade tributária pode ser
veiculada por meio de lei ordinária federal.
Estão certos apenas os itens.
A) I e II.
B) I e III.
C) I e IV.
D) II e III.
31) Exame de Ordem/2005. O princípio constitucional da imunidade

recíproca:
A) não se aplica aos impostos diretos, abrangendo apenas os indiretos.
B) é extensivo às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo poder
público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a
suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes.
C) não se aplica aos municípios, abrangendo apenas a União, os estados e o DF.
D) aplica-se aos entes políticos que exerçam atividade econômica em
concorrência com o particular.
32) Exame de Ordem/2007. Entidade beneficente de assistência social sem

fins lucrativos pode gozar, desde que atenda aos requisitos legais, de
imunidade de:
A) impostos sobre o patrimônio, renda e serviços e de contribuições para a
seguridade social.
B) quaisquer impostos, mas não de contribuições para a seguridade social.
C) contribuições para a seguridade social, a despeito de ter de pagar impostos
sobre patrimônio, renda e serviços.

PRIMEIRA FASE
D) impostos sobre o patrimônio, renda e serviços, mas não de contribuições

para a seguridade social.
QUEST
33) Exame de Ordem/2009. A Igreja Céu Azul, que goza de imunidade
quanto ao pagamento de certos tributos, é proprietária de vários imóveis, um
deles alugado a terceiro, e outro, onde são celebrados os cultos, que possui
uma casa pastoral, um cemitério e um amplo estacionamento. Considerando a
situação hipotética apresentada e as normas atinentes à imunidade tributária,
assinale a opção correta.
A) Apenas a União está autorizada a instituir impostos sobre o patrimônio,
renda e serviços da Igreja Céu Azul.
B) A imunidade não abrange a casa pastoral, o cemitério e o estacionamento da
Igreja Céu Azul, pois a norma constitucional se refere apenas aos templos de
cultos religiosos.
C) O imóvel alugado a terceiros goza de imunidade quanto ao pagamento do
imposto sobre a propriedade predial e territorial urbana, desde que o valor dos
aluguéis seja aplicado nas atividades essenciais da Igreja Céu Azul.
D) A imunidade tributária conferida à referida igreja dispensa-a do recolhimento
de impostos, taxas, contribuições de melhoria, bem como do cumprimento de
obrigações tributárias acessórias.
34) II EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. A Cia. de Limpeza do Município de

Trás os Montes, empresa pública municipal, vendeu um imóvel de sua
titularidade situado na rua Dois, da quadra 23, localizado no nº 06. Neste caso,
o novo proprietário:
A) não paga o imposto de transmissão de bens imóveis, em função de ser bem
público.
B) fica isento do imposto predial e territorial urbano, ante a imunidade do
patrimônio público.
C) paga o IPTU, mas não paga o ITBI, uma vez que, nesta última hipótese,
quem transmite a propriedade do bem é empresa pública.
D) fica obrigado a pagar todos os tributos que recaiam sobre o bem.
35) III EXAME UNIFICADO DA OAB/FGV. A imunidade recíproca impede

que
A) o Município cobre a taxa de licenciamento de obra da União.
B) o Estado cobre tarifa de água consumida em imóvel da União.
C) a União cobre Imposto de Renda sobre os juros das aplicações financeiras
dos Estados e dos Municípios.
D) o Estado cobre contribuição de melhoria em relação a bem do Município
valorizado em decorrência de obra pública.

PRIMEIRA FASE
GABARITO
1 2 3 4 5 6 7 8 9 10 11 12 13 14 15 16
C A B C A B D D B A D A A B D C
17 18 19 20 21 22 23 24 25 26 27 28 29 30 31 32
B D D A B D D D D D A A D D B A
33 34 35
C D C

PRIMEIRA FASE
CONSIDERAÇÕES FINAIS
Pois bem galera!
Chegamos ao final de mais uma aula!
Conforme consta em nosso cronograma, na próxima aula veremos os

seguintes temas:
 Vigência, aplicação, interpretação e integração da legislação

tributária;
 Obrigação tributária (principal e acessória); e
 Crédito tributário e modalidades de lançamentos.
Aguardo você!
Um forte abraço e bons estudos a todos!
Prof. Rodrigo Martins
rodrigodireitotributario@gmail.com
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Aula 02

Direito Tributário p/ OAB 1ª Fase XXV Exame - Com videoaulas

Professor: Rodrigo Martins

01653159111 - DIEGO VIANA DIAS

AULA 02: COMPETÊNCIA TRIBUTÁRIA, PRINCÍPIOS DE DIREITO

Dando continuidade aos estudos de DIREITO TRIBUTÁRIO para a

 Princípios de Direito Tributário;

Ao final desta aula, quando apresentarmos as inúmeras questões de

A quantidade de questões sobre os temas não demonstra outra coisa

Como sempre faço, deixo abaixo os meus contatos para quaisquer

Fórum de Dúvidas do Portal do Aluno

Entrem em contato sempre que precisarem!

Será um imenso prazer orientá-los(as) da melhor forma possível nesta

Vamos seguindo pessoal!

Prof. Rodrigo Martins

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Conforme vimos aos estudarmos as Fontes do Direito Tributário, nem

Resgatando o quanto já visto (e repetimos dada a importância da

 dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária,

 regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;

 estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,

 definição de tributos e de suas espécies,

 fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes

O codex tributário cumpre, assim, todas essas funções previstas no

Portanto, o Código Tributário Nacional não cria – ou seja, não institui –

Da mesma forma, igualmente já adiantamos acima que a Constituição

Em verdade, a Constituição Federal dá COMPETÊNCIA para que

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Nas palavras de Luciano Amaro: “A Constituição não cria tributos; ela

Qual a definição, então, de competência tributária?

Há diferentes definições dadas pelos diferentes autores que se

Contudo, apesar dessa pluralidade de definições, quase todas

Nós preferimos trabalhar com a definição dada por Roque Antonio

Dessa definição queremos destacar os seguintes aspectos

 a competência tributária corresponde à capacidade de editar leis

 o exercício da competência tributária pressupõe o exercício do

 como somente as pessoas políticas (União, Estados, Distrito

Atenção: é com base nessas premissas que o caput do artigo 6º do

Art. 6º A atribuição constitucional de competência tributária

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Portanto, exercitar a competência tributária é dar nascimento, no

Importa mencionar, ainda, que de acordo com o parágrafo único desse

Significa que a distribuição de receitas tributárias (vide artigos

Por exemplo: o art. 158, III, da CF prescreve que pertence aos

Pois bem. Retomando, queremos chamar a atenção para algo muito

Atenção: não obstante terem recebido competência legislativa

Art. 146. Cabe à lei complementar:

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III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,

Portanto, muito embora não exista hierarquia entre as leis

Dito de outro modo, encontrando permissão na Constituição Federal

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tributos, a União, Estados, Distrito Federal e Municípios devem obedecer as

1.2) Características da competência tributária

Característica é uma “qualidade” de algo ou alguém. Essa “qualidade”

Pois bem. Ao analisarem o conjunto de regras constitucionais que

Importa destacar que a doutrina não é convergente quanto à

Como o assunto é objeto de divergência, trouxemos para o nosso

1.2.A) As competências são privativas ou exclusivas

A primeira característica é a privatividade ou exclusividade.

Ao analisarmos os dispositivos constitucionais que tratam do Sistema

Como já afirmamos acima, é como se a Constituição Federal dissesse:

Pois bem. Como cada pessoa política recebeu a sua própria

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