PENGUJIAN SUBSTANTIF ATAS SALDO HUTANG USAHA

Hutang usaha biasnya merupakan kewajiban lancar terbesar dalam neraca dan merupakan
faktor yang signifikan dalam mengevaluasi solvensi jangka pendek perusahaan. Seperti halnya
dengan piutang usaha, hutang usaha biasanya juga dipengaruhi oleh volume transaksi yang
tinggi dan karenanya sangat rentan terhadap salah saji. Akan tetapi bila dibandingkan dengan
audit atas saldo aktiva, audit atas hutang lebih dtekankan pada arsesi kelengkapan daripada arsesi
eksistensi atau kejadian. Alasannya adalah bahwa jika manajemen termotivasi untuk
memanipulasi hutang maka ia cenderung menetapkan hutang terlalu rendah agar dapat
melaporkan posisi keuangan yang lebih menguntungkan.

1.1 PENENTUAN RISIKO DETEKSI UNTUK PENGUJIAN RINCIAN

Hutang usaha dipengaruhi baik oleh transaksi pembelian yang menambah saldo maupun
oleh transaksi pengeluaran kas yang menurunkan saldo tersebut. Jadi risiko pengujian rincian
untuk arsesi hutang usaha dipengaruhi oleh risiko inheren, risiko prosedur analitis, dan faktor-
faktorrisiko pengendalian yang berkaitan dengan kedua kelompok transaksi tersebut. Auditor
menggunakan metodologi untuk menggabungkan penilaian risiko pengendalian yang tepat atas
arsesi kelompok transaksi guna mencapai penilaian risiko pengendalian untuk arsesi-arsesi saldo
akun hutang usaha. Metodologi tersebut dapat meliputi matriks risiko audit, yang selanjutnya
digunakan untuk menentukan tingkat risiko deteksi yang dapat diterima pada tahap pengujian
rincian. Penerapan proses ini untuk hutang usaha diiktisarkan pada Gambar 15-9. Tingkat risiko
spesifik dalam matriks ini hanya bersifat ilustratif dan akan, karenanya, bervariasi menurut
situasi yang dihadapi klien. Lebih lanjut, perhatikan bahwa tingkat risiko deteksi yang dapat
diterima yang ditampilkan pada Gambar 15-9 menunjukkkan perlunya bukti yang lebih
meyakinkan untuk arsesi kelengkapan dan penyajian serta pengunugkapan daripada untuk arsesi-
arsesi lainnya.

1.2 PERANCANGAN PENGUJIAN SUBSTANTIF

Tingkat risiko deteksi yang dapat diterima untuk setiap arsesi laporan keuangan yang
signifikan dicapai dengan mengumpulkan bukti dari pengujian substantif yang dirancang secara
tepat, termasuk prosedur analitiis dan pengujian rincian. Daftar pengujian substantif yang
mungkin, yang dapat dimasukkan dalam program audit yang dikembangkan tas dasar ini
disajikan pada gambar 15-10. Perhatikan bahwa setiap pengujian dalam gambar tersebut
diarahkan pada satu atau lebih tujuan audit atas saldo akun spesifik untuk utang usaha. Juga
diperhatikan bahwa pengujian berganda diarahkan ke setiap tujuan audit atas saldo akun. Setiap
pengujian itu akan dijelaskan berikut ini termasuk komentar tentang bagaimana beberapa
pengujian dapa disesuaiakan berdasarkan tingkat risiko deteksi yang berlaku umum yang dapat
diterima dan dicapai.

1.3 PROSEDUR AWAL

Titik awal bagi setiap pengujian audit adalah mendapatkan pemahaman tentang bisnis
dan industrin klien. Pemahaman tentang signifikansi siklus pembelian dalam perusahaan
menyediakan konteks untuk penilaian risiko yang penting. Pemahaman atas dasar picu atau
penggerak ekonomi perusahaan, termin perdagangan standar, dan seberapa luas konsentrasi
bisnis dengan pemasok tertentu menyediakan konteks untuk mengevaluasi hasil prosedur
analitis, pengujian pengendalian dan pengujian substantif.

Prosedur awal lainnya untuk pengujian substantif atas hutang usaha adalah menelusuri
saldo awal kertas kerja tahun sebelumnya, dan menggunakan perangkat lunak audit
tergeneralisasi dalam memeriksa akun buku besar untuk melihat setiap ayat jurnalyang tidak
biasa, serta untuk mengembangkan daftar jumlah yang terutang pada tanggal neraca. Biasanya
klien mempunyai daftar file voucher yang belum dibayar, bku pembantu hutang usaha, atau file
induk dalam bentuk elektronik auditor juga dapat menggunakan perangkat lunak audit
tergeneralisasi untuk meentukan ketepatan matematis dari daftar tersebut dengan cara menjumlah
ulang total dan dengan memverifikasi bahwa jumlahnya telah sesuai dengan saldo akun buku
besar.

1.4 PROSEDUR ANALITIS

Tujuan auditor menerapkan preosedur ini adalah untuk menggembangkan ekspektasi atas
saldo akun hutang dan hubungan antara hutang usaha dengan akun-akun kunci lainnya seperti
pembelian atau persediaan. Beberapa prosedur analitis yang dapat dilakukan untuk mendapatkan
bukti mengenai hutang usaha diperlihatkan pada gambar 15-3. Suatu penurunan yang abnormal
atas rasio perputaran hutang usaha atau kenaikan yang tidak diharapkan atas rasio lancar dapat
menjadi indikator bahwa kewajiban telah ditetapkan terlalu rendah. Prosedur analitis akan
dilakukan pada tahap akhir penugasan untuk memastikan bahwa bukti yang dievaluasi dalam
pengujian rincian telah konsisten dengan gambaran menyeluruh yang dilaporkan dalam laporan
keuangan.

1.5 PENGUJIAN RINCIAN TRANSAKSI

Terdapat empat pengujian substantif atas rincian transaksi hutang usaha yang utama,
seperti yang disajikan dalam gambar 15-10. Dalam melaksanakan pengujian tersebut auditor
terutama akan menitikberatkan pada pendeteksian kurang saji hutang yang dicatat serta hutang
yang belum tercatat. Seberapa luas setiap pengujian itu dilakukan akan bervariasi menurut
tingkat risiko deteksi spesifik yang dapat diterima untuk arsesi-arsesi terkait.

Menelusuri Hutang yang Dicatat ke Dokumentasi Pendukung

Dalam pengujian ini, ayat jurnal kredit pada hutang usaha akan ditelusuri ke dokumentasi
pendukung dalam file klien, seperti voucher, faktur penjual, laporan penerimaan, dan pesanan
pembelian. Pendebetannya akan ditelusuri ke dokumen transaksi pengeluaran kas, seperti buku
pengeluaran cek atau memo dari penjual menyangkut retur pembelian dan pengurangan harga.
Bebrapa penelusuran mungkin telah dilakukan selama pekerjaan interim, yaitu sebagai bagian
dari pengujian bertujuan ganda bersama dengan penelusuran dari dokumen sumber ke catatan
akuntansi. Luas penelusuran ( vouching ) ini berhubungan langsung dengan kesimpulan auditor
mengenai risiko inheren, risiko prosedur analitis dan risiko pengendalian. Pengujian ini terutama
akan menghasilkan bukti untuk tujuan audit spesifik berkaitan dengan empat dari lima arsesi,
terkecuali arsesi perlengkapan. Aplikabilitas dari pengujian ini terhadap arsesi kelengkapan
adalah terbatas karena pengujian ini tidak dapat mendeteksi hutang yang tidak pernah dicatat.

Melaksanakan Pengujian Pisah Batas Pembelian

Pengujian pisah batas pebelian (purchase cutoff test) mencakup penentuan bahwa
transaksi pembelian yang terjadi mendekati tangal neraca telah dicatat pada periode yang tepat.
Hal ini dapat dilakukan dengan menelusuri tanggal-tanggal laporan penerimaan ke ayat jurnal
register voucher dan memvouching ayat jurnal yang dicatat ke dokumentasi pendukungnya.
Pengujian ini biasanya mencakup periode antara lima sampai sepuluh hari bisnis sebelum dan
sesudah tanggal neraca. Bukti yang diperoleh dari pengujian ini berkaitan dengan arsesi
eksistensi atau kejadian dan kelengkapan untuk hutang usaha.

Dalam memeriksa dokumentasi sebagai bagian dari pengujian ini, pertimbanga khusus
harus diberikan atas barang yang masih dalam perjalanan per neraca. Barang yang dikirimkan
dengan syarat FOB ( free on board) shipping point harus dimasukkan dalam persediaan dan
hutang usaha pembeli. Sebaliknya barang dalam perjalanan yang dikirim dengan syarat FOB
Destination harus tetap diperlakukan sebagi persediaan penjual serta dikeluarkan dari persediaan
dan hutang usaha pembeli hingga barang tersebut tiba di departemen penerimaan pembeli.
Dalam melakukan pengujian ini auditor harus menentukan bahwa pisah batas yang tepat telah
dicapai ketika melakukan perhitungan fisik persediaan serta dalam mencatat transaksi pembelian.

Melaksanakan Pengujian Pisah Batas Pengeluaran Kas

Pisah batas yang tepat atas transaksi pengeluaran kas pada akhir tahun adalah sangat
penting untuk penyajian kas dan hutang usaha yang benar pada tanggal neraca. Seperti dalam
kasus pengujian pisah batas penerimaan kas yang telah diuraikan pada bab yang lalu, bukti
tentang pengujian pisah batas pengeluaran kas ( cash disbursement cutoff test) dapat diperoleh
melalui observasi langsung dan review atas dokumentasi internal. Apabila auditor dapat
menyajikan pada tanggal neraca, maka ia secara langsung dapat menyaksika lembar cek terakhir
yang ditarik klien. Penelusuran selnjutnya atas bukti ini ke catatan akuntansi akan dapat
memverifikasi kakuratan pisah batas. Selain itu, auditor juga dapat menelusuri cek-cek yang
dibayar dalam periode beberapa hari sebelum dan sesudah tanggal neraca ke tanggal cek tersebut
dicatat. Bukti yang diperoleh dari pengujian ini berkaitan dengan arsesi eksistensi atau kejadian
dan kelengkapan untuk hutang usaha.

Melakukan Pencarian Hutang yang Belum Tercatat

Pencarian hutang usaha yang belum tercatat ( search for unrecorder accounts payable)
terdiri dari prosedur-prosedur yang dirancang secara khusus untuk mendeteksi kewajiban
signifikan yang belum dicatat pada tanggal nerac. Dengan demikian, prosedur ini berkaitan
dengan arsesi kelengkapan untuk hutang usaha.
Pembayaran Kemudian

Pemeriksaan atas pembayaran kemudian ( subsequent payments) terdiri dari pemeriksaan

dokumentasi untuk cek-cek yang diterbitkan atau voucher yang dibayar sesuai setelah tanggal
neraca. Apabila dokumentasi ini menunjukkan bahwa pembayaran tersebut adalah untuk
membayar kewajiban yang ada pada tanggal neraca, maka auditor harus menelusuri ke daftar
hutang usaha guna menentukan apakah hal tersebut sudah termasuk dalam daftar hutang usaha.
Pengujian ini dilakukan hingga akhir pekerjaan lapangan untuk memperbesar peluang
memperoleh bukti tentang hutang yang secara sengaja atau karena kurang teliti tidak dimasukkan
dalam daftar hutang pada tanggal laporan keuangan. Dengan demikian, pengujian ini melebihi
periode yang digunakan dalam pengujian pisah batas yang telah diuraikan diatas.

Biasanya penjual akan meminta pembayaran, walaupun kewajiban itu tidak dicatat pada
tanggal neraca oleh pembeli. Oleh karena itu pembayaran kemudian dapat menjadi cara yang
efektif untuk mencari kewajiban yang belum tercatat. Auditor juga dapat mencari periode
selanjutnya ini dengan melihat lebih saji pembayaran kemudian dan memusatkan perhatian pada
transaksi yang bernilai besar.

Prosedur Lainnya

Dokumentasi pendukung hutang yang telah dicatat, tetapi masih belum dibayar sampai
tanggal terakhir pekerjaan lapangan, juga harus diperiksa atas dasar pengujian. Hal ini juga dapat
mengungkapkan kewajiban yang ada tetapi belum dicatat pada tanggal neraca. Prosedur lainnya
yang dapat mengungkapkan hutang yang belum dicatat meliputi :

1. Menginvestigasi pesanan pembelian, laporan penerimaan dan faktur penjual yang tidak
sesuai pada akhir tahun.
2. Mengajukan pertanyaan kepada personil akuntansi dan pembelian tentang hutang yang
belum dicatat
3. Mereview anggaran modal, perintah kerja dan kontrak kontruksi untuk mencari bukti
adanya hutang yang belum dicatat
1.6 PENGUJIAN RINCIAN SALDO

Dua pengujian yang termasuk dalam kategori ini adalah :

 1. Konfirmasi hutang usaha
2. Rekonsiliasi hutang yang belum dikonfirmasi dengan laporan bulanan yang diterima oleh
klien dari penjual atau pemasok

Konfirmasi Hutang Usaha

Tidak seperti konfirmasi piutang usaha, tidak ada anggapan yang dibuat mengenai
konfirmasi hutang usaha ( confirmation of accounts payable ). Prosedur ini bersifat opsional
karena :

1. tidak dapat menjamin bahwa hutang yang belum dicatat akan dapat ditemukan
2. bukti eksternal berupa faktur dan laporan bulanan penjual harus tersedia untuk
mendukung saldonya.

Konfirmasi hutang usaha direkomendasikan apabila risiko deteksi rendah, terdapat kreditor
individual dengan saldo yang relatif besar, atau perusahaan mengalami kesulitan dalam
memenuhi kewajibannya. Seperti dalam kasusu konfirmasi piutang usaha, auditor harus
mengendalikan pembuatan dan pengiriman permintaan konfirmasi serta harus menerima jawaban
langsung dari responden.

Apabila konfirmasi akan dilakukan, maka akun dengan saldo nol atu kecil harus ada
diantara pilihan untuk konfirmasi karena saldo itu mungkin ditetapkan terlalu rendah daripada
akun dengan saldo yang besar. Selain itu, konfirmasi juga harus dikirimkan kepada pemasok
utama yang :

1. telah digunakan pada tahun sebelumnya tetapi tidak dalam tahun berjalan, dan
2. tidak mengirimkan laporan bulanan.

Konfirmasi bentuk positif harus digunakan dalam melakukan permintaan konfirmasi

seperti diilustrasikan pada gambar 15-11. Dapat diobservasi bahwa konfirmasi itu tidak
menyebutkan jumlah hutang yang harus dibayar. Dalam mengkonfirmasi hutang usaha, auditor
menghendaki agar kreditor menyebutkan jumlah yang terutang karena jumlah itu akan
direkonsiliasi dengan catatan klien. Perhatikan bahwa informasi juga diminta mengenai
komitmen pembelian dari klien dan setiap jaminan atas hutang tersebut.
 Pengujian ini dapat memberikan bukti untuk semua arsesi hutang usaha. Akan tetapi,
bukti yang tersedia untuk arsesi kelengkapan bersifat terbatas karena adanya kemungkinan
kegagalan dalam mengidentifikasi dan mengirim permintaan konfirmasi kepada pemasok yang
tidak mencatat kewajiban klien.

Merekonsiliasi Hutang yang Belum Dikonfirmasi dengan Laporan Pemasok

Dalam banyak kasus, para pemasok biasanya mengirimkan laporan bulanan yang bisa
dijumpai dalam file klien. Dalam kasus ini, jumlah yang terutang kepada pemasok menurut
daftar hutang klien dapat direkonsiliasi dengan laporan tersebut. Bukti yang diperoleh dari
prosedur ini juga berlaku untuk arsesi yang sama seperti konfirmasi, tetapi kurang dapat
diandalkan karena laporan pemasok telah dikirimkan kepada klien, dan bukan langsung kepada
auditor. Selain itu, laporan ini mungkin tidak tersedia dari pemasok tertentu.

1.7 PEMBANDINGAN PENYAJIAN LAPORAN DENGAN GAAP

Hutang usaha harus diidentifikasi dan diklasifikasi secara tepat sebagai kewajiban lancar.
Jika saldo hutang usaha mencakup pembayaran di muka yang material kepada beberapa pemasok
untuk pengiriman barang dan jasa di masa depan, maka jumlah semacam itu harus direklasifikasi
sebagai uang muka kepada pemasok ( advances to suppliers) dicatat sebagai aktiva. Selain itu
pengungkapan juga perlu dilakukan atas penjaminan dan hutang pihak yang mempunyai
hubungan istimewa, komitmen pembelian, serta kewajiban kontinjen. Jadi, penyajian dan
pengungkapan manajemen harus dibandingkan dengan persyaratan GAAP.

1.8 JASA BERNILAI TAMBAH

Standar audit yang berlaku umum tidak mensyaratkan bahwa auditor harus melakukan
jasa bernilai tambah. Meskipun demikian, apabila auditor telah menyelesaikan suatu audit, maka
biasanya mereka sangat mengetahui tentang bisnis dan praktik bisnis klie, hasil operasi dan arus
kasnya serta pengendalian internal perusahaan. Manajemen dan dewan komisaris biasanya ingin
secara penuh memanfaatkan pengetahuan auditor itu.

Sekarang mari kita pertimbangkan contoh berikut tentang lembaga nirlaba. Setelah
menyelesaikan audit atas siklus pengeluarana, auditor mengakui bahwa organisasi tersebut telah
mensubkontrakkan jasa-jasatertentu dan menerapkan praktik pembayaran hanor bulanan yang
tetap pada awal bulan atas jasa yang diberikan. Selanjutnya, mereka tidak menerima laporan dari
subkontraktor mengenai individu yang menerima jasa dari subkontraktor itu. perusahaan
penanggung biaya tetap built in dengan tanggungjawab yang kecil. Ketika tiba waktunya untuk
menegosiasikan kembali kontrak dimana subkontraktor telah membayar kembali pada akhir
bulan berdasarkan jumlah orang yang bekerja. Pimpinan agen tersebut lalu menyerahkan tingkat
pertanggungjawaban yang lebih tinggi kepada dewan komisaris dan meningkatkan arus kasnya
sebagai pembayaran kembali yang hanya dilakukan setelah jasa diberikan.

Dalam proses pelaksanaan audit, auditor dapat menetapkan tolak ukur ( benchmark) atas
pengeluaran perusahaan dibandingkan dengan perusahaan lain dalam industri yang sama.
Sebagai contoh untuk yang berakhir 28 Januari 2000, perputaran persediaan Dell Computer rata-
rata adalah 6 hari, 34 hari untuk perputaran piutang, dan 43 hari untuk melunasi hutangnya.
Tidak ada kas yang dibutuhkan untuk mendanai siklus operasi tersebut. Jasa penting yang
ditawarkan Akuntan Publikadalah membantu klien mengantisipasi jenis peluang ini dan
membantunya mengembangkan visi bagaimana membuat jenis arus kas yang positif ini menjadi
kenyataan.