Anda di halaman 1dari 34

DEFINISI PENDAPATAN

Berbagai sumber mamaknai pendapatan kurang kebih sama walaupun


dengan variasi yang berbeda. Dalam SFAC No. 6 FASB mendefinisikan
pendapatan dan untung sebagai berikut :
Revenues are inflows or other enhancements of asset of an entity
or setlements of its liabilities (or combination of both) from
delivering or producing goods, rendering service, or other
activities that constitute the entity’s ongoing major or central
operations (prg 78).
Pendapatan adalah arus masuk atau perangkat tambahan lain aset dari
suatu entitas atau penyelesaian kewajiban (atau kombinasi keduanya) dari
pengiriman atau produksi barang, jasa render, atau kegiatan lainnya yang
merupakan operasi yang sedang berlangsung oleh entitas besar atau pusat
(prg. 78)
Gains are increasea in equity (net assets) from peripheral or
incedental transaction of an entity and from all other transaction
and other events and circumstances affecting the entity except
those that result from revenues or invesment by owners (prg 82).
Keuntungan adalah kenaikan ekuitas (aktiva bersih) dari transaksi
perifer atau insidental dari suatu entitas dan dari semua transaksi lain dan
peristiwa lain dan keadaan yang mempengaruhi entitas kecuali yang
dihasilkan dari pendapatan atau investasi oleh pemilik (prg 82).

KARAKTERISTIK PENDAPATAN
Dari beberapa definisi di atas dapat didaftar karakteristik karakteristik
atau kata kata kunci yang membentuk pengertian pendapatan dan untung.
Yang membentuk pengertian pendapatan dan untung adalah :
1. Aliran masuk atau kenaikan aset
2. Kegiatan yang mempresentasi operasi utama atau sentral yang
menerus.
3. Pelunasan, penurunan, atau pengurangan kewajiban.
4. Suatu entitas
5. Produk perusahaan
6. Pertukaran produk
7. Menyandang beberapa nama atau mengambil beberapa bentuk.
8. Mengakibatkan kenaikan ekuitas.
Beberapa karakteristik di atas dikatakan merupakan
turunan/konsekuensi dsari atau dikandung secara implisit oleh kata kunci
yang lain. Karakteristik (3) sampai (8) sebenarnya merupakan penjabaran
atau konsekuensi dari ketiga karakteristik sebelumnya.Oleh karena itu, dapat
dikatakan bahwa karakteristik (1) dan (2) merupakan karakteristik
konsekuensi, pendukung, atau penjelas.

1. Kenaikan Aset
Paton dan Litleton (1970:47) menyebutkan bahwa aset dapat
bertambah karena berbagai transaksi, kejadian, atau keadaan sebagai berikut:
a. Transsaksi pendanaan yang berasal dari kreditor dan investor.
b. Laba yang berasal dari kegiatan investasi, misalnya penjualan aset
tetap, surat berharga, segmen bisnis, dan anak perusahaan.
c. Hadiah, donasi atau temuan
d. Revaluasi aset yang telah ada.
e. Penyediaan dan/atau penyerahan produk (barang dan jasa)
Untuk disebut sebagai pendapatan, aliran aset masuk adalah jumlah
rupiah kotor.FASB mengisyaratkan jumlah kotor dengan menyatakan bahwa
pendapatan adalah jumlah rupiah yang datang dari p-enyerahan produk atau
pelaksanaan jasa.(IASC) menunjuk jumlah kotor dengan menyebutkan bahwa
jumlah rupiah pendapatan dapat berupa penjualan, imbalan jasa, bunga,
dividen, royalitas, dan sewa.
Pendefinisian pendapatan sebagai kenaikan aset merupakan
pendefinisian dengan konsep aliran masuk. Konsep ini mempunyai
kelemahan karena pendapatan dianggap baru ada setelah transaksi penjualan
terjadi.dengan kata lain pendapatan timbul karena peristiwa atau transaksi
pada saat tertentu dan bukan karena proses selama suatu periode. Kelemahan
lain adalah definisi ini mengacaukan pengukuran dan penentuan saat
pengakuan dengan proses penciptaan pendapatan. IAI harus membatasi
bahwa kenaikan aset tersebut adalah yang menaikkan ekuitas kecuali yang
berasal dari transaksi dengan pemilik.konsep ka\enaikan aset mengalami
masalah dalam hal aliran masuk yang berupa pembayaran di muka yang
berasal dari pelanggan.Walaupun pembayaran semacam ini merupakan
bagian dari operasi utama perusahaan, pada kenyataannya aliran masuk
tersebut tidak atau belum dianggap pendapatan.Demikian juga, walaupun
penjualan kredit menimbulkan piutang usaha, piutang sering dianggap
buakan suatu aliranmasuk aset.

2. Operasi Utama Berlanjut


Tidak semua kenaikan aset di atas membentuk pendapatan.Kegiatan
utama atau sentral yang menerus atau berlanjut merupakan karakteristik yang
membatasi kenaikan yang dapat disebut pendapatan.Kenaikan aset harus
berasal dari kegiatan operasi dan bukan kegiatan investasi dan
pendanaan.Kegiatan operasi ini diwujudkan dalam bentuk memproduksi dan
mengirimkan berbagai barang kepada pelanggan atau menyerahkan atau
melaksanakan berbagai jasa.
Pengertian operasi utama menunjukkan kegiatan sebagaimana
pengertian operasi dalam klasifikasi kegiatan yang membentuk statemen
aliran kas yaitu, operasi, investasi, dan pendanaan.Akan tetapi, pendapatan
atau untung yang tidak berasal dari operasi utama dengan sendirinya lalu
dapat disebut sebagai pos nonoperasi.
a. Operasi dan Non-operasi
Produk yang dihasilkan secara tidak rutin atau insidential sering
dianggap sebagai pos pendapatan “non-operasi” dan dipisahkan
penyajiannya. Pembedaan memang perlu tetapi mengklasifikasinya sebagai
non-operasi dapat menyesatkan dalam pengukuran kinerja atau daya melaba
perusahaan.
Paton dan Litleton (1970) berpendapat bahwa pemisahan laba atau
rugi sebagai pos operasi dan non-operasi hanya dapat dibenarkan kalau laba
atau rugi sebagai pos operasi tesebut benar benar luar biasa dan berkaitan
dengan tujuan perusahaan utama hanya secara sangat kebetulan saja.Jadi,
istilah “non-operasi” kurang deskriptif untuk mengklasifikasikan beberapa
pendapatan atau untung yang sebenarnya masuk dalam pengertian operasi
dalam arti luas.Bila tidak bersifat luar biasa, pos-pos tersebut lebih tepat
dilaporkan sebagai pendapatan lain-lain dan untung (other revenue and
gains).

3. Penurunan Kewajiban
Hal ini terjadi bila suatu entitas telah mengalami kenaikan aset
sebelumnya misalnya menerima pembayarn di muka dari pelanggan
penerimaan ini bukan merupakan pendapatan karena perusahaan belum
melakukan prestasi yang menimbulkan hak penuh atas aset yang
diterima.Oleh karena itu, jumlah rupiah yang diterima biasanya diperlukan
sebagai pendapatan tekterhak atau pendapatan tangguhan yang statusnya
adalah kewajiban sampaiada prestasi dari perusahaan berupa pengirimkan
barang atau pelaksanaan jasa. Pengiriman barang atau pelaksanaan jasa akan
mengurangi kewajiban yang menimbulkan pendapatan. Kejadian itu
mengubah kewajiban menjadi pendapatan.

4. Suatu Entitas
Dimasukkan kata entitas atau perusahaan dalam definisi
mengisyaratkan bahwa konsep kesatuan usaha dianut dalam
pendefinisian.Pendapatan didefinisikan sebagai kenaikan aset bukannya
kenaikan ekuitas bersih.Jadi, aset yang masuk itulah yang disebut
pendapatan.Aset tersebut dikuasai oleh perusahaan. Akan tetapi, karena
hubungan perusahaan dengan pemilik merupakan hubungan utang-piutang,
pada saat aset naik sebagai pendapatan utang perusahaan kepada pemilik juga
naik dengan jumlah yang sama. Hal ini mengisyaratkan bahwa konsep
kesatuan usaha dianut dalam pendefinisian. Karena pendapatan didefinisikan
sebagai kenaikan aset bukan kenaikan ekuitas.

5. Produk Perusahaan
Paton dan Littleton menyatakan bahwa pendapatan adalah produk
perusahaan.Di sini pendapatan didefinisikan secara fisis bukan
moneter.Definisi ini juga netral terhadap saat pengakuan.Aliran aset dari
pelanggan berfungsi hanya sebagai pengukur tetapi bukan pendapatan itu
sendiri; produk fisis yang dihasilkan oleh kegiatan usaha itulah
pendapatan.Pengertian semacam ini sesuai dengan konsep upaya dan capaian
(efford and accomplishment) yaitu pendapatan merupakan capaian upaya
produktif perusahaan.Produk merupakan capaian dari tiap kegiatan
produktif.Dengan pengertian ini, pendapatan terbentuk atau terhimpun
bersamaan dengan atau selama kegiatan produktif tanpa harus menunggu
kejadian atau saat penyerahan produk kepada pelanggan.
Ada dua aliran yang berkaitan dengan pendapatan yaitu aliran fisis
dan moneter.Pendapatan merupakan aliran masuk aset (unit moneter dan hal
tersebut berkaitan dengan aliran fisis berupa penyerahan produk (output)
perusahaan.Dalam hal ini, Kam (1990, hlm. 237) mempertanyakan apakah
pendapatan itu objek atau kejadian. Untuk menjawab hal tersebut, Kam
merinci lebih lanjut kedua aliran tersebut yaitu:
a. Aliran fisis berupa :
- Kejadian memproduksi dan menjual produk
- Objek, yaitu produk fisis itu sendiri.
b. Aliran moneter berupa :
- Kejadian menaiknya nilai aset perusahaan karena produksi ataupenjualan
produk ke konsumer.
- Objek, yaitu jumlah rupiah aset atau produk yang dihasilkan atau dijual.

6. Pertukaran
Ini dikarenakan pendapatan akhirnya harus dinyatakan dalam satuan
moneter untuk dicatat dalam sistem pembukuan.Satuan moneter yang paling
objektif adalah kalau jumlah rupiah tersebut merupakan hasil transaksi atau
pertukaran antara pihak independen.
7. Berbagai bentuk dan Nama
Pendapatan adalah konsep yang bersifat generik dan mencakupi
semua pos dengan berbagai bentuk dan nama apapun. Pendapatan untuk
perusahaan perdagangan misalnya disebut dengan penjualan.

8. Untung
Banyak argumen diajukan mengenai perlu atau tidaknya pendapatan
dibedakan dengan untung. FASB membatasi pengertian pendapatan hanya
untuk kenaikan aset yang berkaitan dengan operasi utama atau sentral.
Sementara itu IAI dan APB tidak membedakan untung dan pendapatan dan
keduanya diganung dalam konsep penghasilan. Kata- kata kunci yang
melekat dalam pengertian untung:
1. Kenaikan ekuitas
2. Transaksi periferal atau insidental
3. Selain yang berupa pendapatan atau investasi oleh pemilik

FASB membedakan antara untung dan pendapatan karena adanya


karakteristik sumber yang dapat dibedakan dengan operasi utama.
Karakteristik sumber dari untung itu sendiri adalah :
a. Periferal dan insidental: misalnya penjualan investasi dalam surat-surat
berharga, penjualan aset tetap, pelunasan utang obligasi sebelum jatuh
tempo.
b. Transfer nontimbal-balik (nonreciprocal transfer) dengan pihak lain :
misalnya hadiah dan donasi (bagi organisasi nonprofit) dan penerimaan
ganti rugi pemenangan tuntutan perkara hukum.
c. Penahanan aset (holding asset) : misalnya kenaikan harga sekuritas
investasi, kenaikan nilai tukar valuta asing, dan kenaikan karena
penahanan sediaan (holding gains)
d. Faktor lingkungan : misalnya ganti rugi asuransii musibah alam yang
melebihi kos aset yang rusak.
FASB sendiri mengakui bahwa pembedaan tersebut sebenarnya lebih
dimaksudkan untuk kepentingan penyajian pendapatan atas dasar sumbernya
daripada untuk membedakan secara tegas karakteristik antara pendapatan dan
untung.

PENGAKUAN PENDAPATAN
Pengakuan adalah pencatatan jumlah rupiah secara resmi ke dalam
sistem akuntansi sehingga jumlah tersebut terefleksi dalam statemen
keuangan.Pengertian atau definisi pendapatan harus dipisahkan dengan
pengakuan pendapatan bahkan pengertian pendapatan sebenarnya juga harus
dipisahkan dengan pengukuran pendapatan.Dengan demikian, suatu jumlah
yang memenuhi definisi pendapatan tidak dengan sendirinya jumlah tersebut
diakui (dicatat secara resmi) sebagai pendapatan.
Pendapatan sebagai produk perusahaan tidak mengisyaratkan berapa
jumlahnya dan berapa harus dicatat tetapi lebih mengisyaratkan berapa
jumlahnya dan kapan harus dicatat tetapi lebih mengisyaratkan bahwa
pendapatan memang ada atau terwujud, definisi tersebut lebih difokuskan
pada eksistensi pendapatan.
Pengakuan pendapatan tidak boleh menyimpang dari landasan
konseptual.Oleh karena itu, secara konseptual pendapatan hanya dapat diakui
kalau memenuhi kualitas keterukuran (measurability), dan keterandalan
(reliability).Kualitas tersebut harus diopersionalkan dalam bentuk kriteria
pengakuan pendapatan.Sebagai produk perusahaan, kriteria keterukuran
berkaitan dengan masalah berapa jumlah rupiah produk tersebut dan kriteria
keterandalan berkaitan dengan masalah apakah jumlah tersebut objektif serta
dapat diuji kebenarannya.Kedua kriteria harus dipenuhi untuk pengakuan
pendaptan. Pendapatan yang diukur dengan jumlah penghargaan sepakatan
produk yang terjual baru akan menjadi pendapatan yang sepenuhnya setelah
produk selesai diproduksi dan penjualan benar-benar. Untuk menjabarkan
kriteria kualitas informasi menjadi kriteria pengakuan pendapatan, perlu
dipahami dua konsep penting yaitu pembentukan pendapatan dan realisasi
pendapatan
a. Pembentukan Pendapatan (Earning Process)
Pembentukan pendapatan adalah suatu konsep yang berkaitan dengan
masalah kapan dan bagaimana sesungguhnya pendapatan itu timbul dan
menjadi ada. Dengan kata lain, apakah pendapatan itu timbul dari keadaan
produktif atau karena kejadian tertentu. Konsep ini menyatakan bahwa
pendapatan terbentuk , terhimpun atau terhal bersamaan dan dengan melekat
pada seluruh atau totalitas proses berlangsungnya operasi perusahaan dan
bukan sebagai hasil transaksi tertentu. Konsep dasar ini sering disebut
pendekatan proses pembentukan pendapatan atau pendekatan kegiatan.
Pendekatan ini dilandasi oleh konsep dasar upaya dan hasil capaian
serta kontiuitas usaha.Biaya merepresentasikan upaya dan pendapatan
merepresentasikan capaian.Karena tujuan perusahaan adalah menciptakan
laba, manajemen atau pengusaha mengharapkan diharapkan bahwa
pendapatan selalu lebih besar dari biaya.
Pendekatan ini juga dilandasi oleh konsep homogenesitas kos yaitu
bahwa semua tahap kegiatan atau unsur di dalamnya (direpresentasikan)
mempunyai kedudukan atau arti penting yang sama dalam menghasilkan
pendapatan Implikasi dari konsep ini adalah semua tahap kegiatan memberi
sumbangan dalam penciptaan pendapatan yang secara proporsional sama
dengan besarnta kos. Jadi, begitu kos suatu objek biaya terjadi, pendapatan
dapat dianggap terbentuk sehingga laba juga terbentuk.

b. Realisasi Pendapatan
Dengan konsep realisasi, pendapatan baru dapat dikatakan terjadi atau
terbentuk pada saat terjadi kesepakatan atau kontrak dengan pihak
independen untuk membayar produk baik produk telah selesai dan diserahkan
ataupun belum dibuat sama sekali. Dengan kata lain, pendapatan terbentuk
pada saat produk selesai dikerjakan dan terjual langsung atau pada saat
terjual atas dasar kontrak penjualan. Berdasarkan konsep realisasi,
pendapatan sebenarnya terjadi akibat transaksi tertentu yaitu transaksi
penjualan atau kontrak, jadi sebelum transaksi atau kontrak tersebut terjadi,
pendapatan dianggap belum terjadi atau terbentuk. Dalam gambar 8.2,
transaksi ini dapat terjadi di titik A atau P atau diantara kedua titik tersebut.
Dengan adanya transaksi tersebut pendapatan ABCD sudah dapat diukur
dengan cukup pasti, pendekatan ini oleh Hendriksen dan van Breda (1991)
disebut pendekatan transaksi.

Dengan pendekatan transaksi , terjadinya pendapatan lebih berkaitan


dengan tahap kegiatan penjualan daripada dengan tahap produksi. Dengan
kata lain, penghimpunan pendapatan hanya terjadi pada tahap penjualandan
bila hal ini diterima maka konsep homogenitas kos harus ditolak karena
hanya tahap penjualan yang memberi kontribusi terjadinya pendapatan. Lebih
dari itu, bilamana kontrak penjualan terjadi mendahului produksi barang,
pendapatan belum terbentuk atas dasar konsep penghimpunan atau uapaya
dan hasil sehingga jumlah rupiah pendapatan tidak dapat diakui pada saat itu.

Konsep penghimpunan dan realisasi pendapatan sangat penting


artinya dalam pengakuan pendapatan. Berdasarkan konsep dasar upaya dan
hasil, konsep penghimpunan pendapatan secara konseptual lebih unggul dan
lebih konsisten daripada konsep realisasi bila dikaitkan dengan definisi
pendapatan secara umum karena didukung oleh konsep dasar upaya dan hasil
serta konsep homogenitas kos. Konsep realisasi lebih berkaitan dengan
masalah pengukuran pendapatan secara objektif dan lebih bersifat kriteria
pengakuan daripada bersifat makna pendapatan. Konsep realisasi atau
pendekatan transaksi lebih menekankan kejadian yang dapat menandai
pengakuan pendapatan yaitu:

1. Kepastian perubahan produk menjadi potensi jasa lain melalui proses


penjualan yang sah atau semacamnya (misalnya kontrak penjualan).
2. Penguatan atau validasi transaksi penjualan tersebut dengan
diperolehnya asset lancar (kas, setara kas, atau piutang)

c. Kriteria Pengakuan Pendapatan


Pendapatan baru dapat diakui setelah suatu produk selesai diproduksi
dan penjualan benar-benar telah terjadi yang ditandai dengan penyerahan
barang. Dengan kata lain, pendapatan belum dapat dinyatakan ada dan diakui
sebelum terjadinya penjualan yang nyata. Hal ini didasarkan pada konsep
dasar keterukuran dan realiabilitas, jumlah rupiah harus cukup pasti dan
ditentukan secara objektif oleh pihak independen.
Sebaliknya, terjadinya kontrak penjualan belum cukup untuk
mengakui pendapatan sebelum barang atau jasa sudah cukup selesai
dikerjakan walaupun jumlah rupiah pendapatan telah terealisasi karena belum
ada upaya yang membentuk pendapatan. Konsep dasar upaya dan hasil
menyatakan bahwa tidak ada pendapatan tanpa biaya. Sebelum terjadi upaya
yang cukup, pendapatan belum dapat diakui.
Oleh karena itu, untuk memenuhi kualitas keterukuran dan realibilitas
dan untuk memenuhi konsep dasar upaya dan hasil, kriteria pengakuan
pendapatan didasarkan atas dua konsep yang saling melengkapi tersebut yaitu
untuk dapat mengakui pendapatan, pembentukan pendapatan harus
dikonfirmasi dengan realisasi. Atas dasar pemikiran ini, FASB mengajukan
dua kriteria pengakuan pendapatan yang keduanya harus dipenuhi yaitu :
1. Terrealisasi atau cukup pasti terealisasi (realized or realizable)
Pendapatan (dan untung) baru dapat diakui setelah pendapatan
tersebuut terealisasi atau cukup pasti terealisasi. Pendapatan dapat
dikatakan telah terealisasi bilamana produk ,barang dagangan, atau
asset lain telah terjual atau ditukarkan dengan kas atau klaim atas kas.
Pendapatan (dan untung) dapat dikatakan cukup pasti terealisasi
bilamana asset berkaitan yang diterima atau ditahan mudah dikonversi
menjadi kas atau klaim atas kas yang cukup pasti jumlahnya. Asset
dikatakan mudah dikonversi bilamana mempunyai (i) harga satuan
yang tetap tidak bergantung bentuk dan penyajian barang dan (ii)
daftar harga barang tersedia disuatu pasar aktif yang mampu
menyerap seluruh kuantitas barang (aset) yang tersedia diperusahaan
tanpa memengaruhi harga pasar secara cukup berarti.
2. Terbentuk/ terhak (earned)
Pendapatan baru dapat diakui setelah terbentuk. Pendapatan dapat
dikatakan telah terbentuk bilamana perusahaan telah melakukan
secara substansial kegiatan yang harus dilakukan untuk dapat
menghaki manfaat atau nilai yang melekat pada pendapatan.
Dibanding pendapatan, untung tidak timbul karena proses
pembentukan tetapi karena kejadian tertentu sehingga kriteria
terbentuk kurang penting untuk untung disbanding kriteria terealisasi
atau cukup pasti terealisasi.
Walaupun kedua kriteria diatas harus dipenuhi, bobot pentingnya
untuk suatu keadaan tertentu dapat berbeda. Artinya, dalam keadaan tertentu
penghimpunan menjadi lebih kritis daripada realisasi dan sebalinya.
Terbentuknya pendapatan tidak harus selalu mendahului realisasi pendapatan,
dapat terjadi, pendapatan terealisasi sebelum terbentuk. Kam (1990,hlm. 243-
252) mengemukakan kriteria pengakuan secara lebih teknis. Pendapatan baru
dapat diakui kalau dipenuhi syarat-syarat berikut:
1) Keterukuran nilai asset (measurability of asset value)
2) Adanya suatu transaksi (existence of a transaction)
3) Proses penghimpunan secara substansial telah selesai (substantial
completion of the earning process)
Masalah pengukuran akan timbul apabila asset yang diterima sebagai
penukaran produk bukan berupa kas atau piutang. Dengan kata lain, apakah
pendapatan sudah dapat dikatakan terealisasi kalau asset yang diterima bukan
kas atau piutang? Jawaban bergantung apakah asset yang diterima berupa
asset financial atau nonfinancial. Untuk asset financial, FASB sebenarnya
sudah menjawab masalah ini. Realisasi sudah terjadi kalau asset yang
diterima dapat segera dikonversi menjadi kas atau setaranya. Kalau asset
nonmoneter yang diterima, apakah perusahaan dapat mengakui pendapatan?
Untuk menjawab hal ini, perlu dianalisis kondisi yang melandasi atau tujuan
pertukaran tersebut. Misalnya perusahaan menyerahkan produk dan sebagai
penghargaanya perusahaan menerima kendaraan yang perusahaan dapat
menggunakannya untuk pengangkutan barang.
Kalau tujuan perusahaan adalah untuk menjual barang dan jasa,
penghargaan apapun yang diterima dapat diakui sebagai pendapatan asalkan
asset tersebut akhirnya dikonversi atau dijual menjadi kas. Penentuan
besarnya pendapatan sejalan dengan dasar pengukuran pemerolehan asset
yang telah dibahas dalam bab 6. Akan tetapi, kalau tujuan perusahaan adalah
memperoleh asset tersebut untuk digunakan dalam operasinya, perusahaan
tidak dapat mengakui pendapatan karena transaksi tersebut sebenarnya bukan
transaksi penjualan tetapi lebih merupakan transaksi pemeliharaan operasi.
Pertukaran ini harus dipandang sebagai pemerolehan asset dengan kos
produk yang diserahkan sebagai pembayaran oleh perusahaan. Dalam hal ini
jelas pendapatan tidak terlibat meskipun harga pasar asset melebihi kos
produk yang diserahkan. Dasar pikiran tidak dapat diakuinya pendapatan
sama dengan dasar pikiran yang melandasi pertukaran asset sejenis.

d. Saat Pengakuan Pendapatan


Kalau kriteria terealisasi dan terbentuk keduanya harus dipenuhi,
kapan kedudukannya dipenuhi sehingga pendapatan dapat diakui? Masalah
ini berkaitan dengan saat pengakuan pendapatan. Dengan mengacu pada
gambar 8.2, pendapatan dapat terealisasi pada saat manapun anatara titik A
sampai titik P. demikian juga, pendapatan dapat terbentuk mulai dari titik A
samapai titik B. kalau demikian, di titik mana antara A dan P, pendapatan
dapat diakui. Berikut ini dibahas berbagai kaidah pengakuan dan masalah
teoritisnya.
A. Pada Saat Kontrak Penjualan
Dapat terjadi perusahaan telah menandatangani kontrak penjualan dan
bahkan sudah menerima kas untuk seluruh nilai kontrak perusahaan
belum mulai memproduksi barang. Pada titik ini pendapatan sudah
terealisasi tetapi belum terbentuk. Karena hanya satu kriteria yang
dipenuhi, jelas pendapatan tidak dapat diakui pada saat tersebut.
Pengakuan harus menunggu sampai proses penghimpunan cukup selesai
yaitu di tahap penjualan. Sementara itu, pembayaran dimuka harus diakui
sebagai kewajiban sampai barang atau jasa diserahkan kepada pembeli.
Pada umumnya, perlakuan semacam ini berlaku untuk perusahaan yang
memproduksi barang konsumsi dan jarak antara penandatanganan
kontrak dan penyerahan barang cukup pendek.

B. Selama Proses Produksi


Secara Bertahap Dalam industri tertentu, pembuatan produk memerlukan
waktu yang cukup lama. Misalnya dalam industri konstruksi bangunan
seperti jembatan laying, jalan raya, dan bendungan serta dalam industri
kontruksi alat berat seperti lokomotif, kapal, dan pabrik. Biasanya produk
semacam itu diperlakukan sebagai projek dan dilaksanakan atas dasar
kontrak sehingga pendapatan telah terealisasi untuk seluruh periode
kontrak tetapi mungkin belum cukup terbentuk pada akhir tiap perioda
akuntansi. Dalam hal ini, pengakuan pendapatan dapat dilakukan secara
bertahap sejalan dengan kemajuan proses produksi atau sekaligus pada
saat projek selesai dan diserahkan. Yang pertama disebut metode
presentase penyelesaian sedangkan yang terakhir disebut metode kontrak-
selesai.
Persentase kemajuan fisis produk bukan merupakan proporsi yang
tepat untuk dasar pengukuran pendapatan yang harus diakui karena
persentase tersebut belum tentu menunjukkan persentase penyerapan kos
kecuali kenyataannya memang demikian. Demikian juga, jumlah rupiah
kas yang telah diterima atas dasar terma (termin) pembayaran kontrak
tidak dapat dijadikan basis untuk menentukan pendapatan yang harus
diakui. Alasannya, jumlah pembayaran tidak selalu menggambarkan
kemajuan fisis maupun penyerapan kos oleh kegiatan.
Metode diatas makin didukung kelayakannya untuk kontrak-kontrak
yang pembayarannya ditentukan dengan sistem kos-plus (cost-plus) yaitu
harga kontrak yang akhirnya dibayar adalah sebesar kos total ditambah
persentase tertentu dari kos total tersebut. Dalam sistem kontrak ini
sebenarnya setiap satu rupiah kos yang terjadi sampai saat tertentu akan
menimbulkan pendapatan sejumlah satu rupiah plus persentase tertentu
(tanpa memperhatikan kemungkinan tidak diterimanya pekerjaan oleh
pemesan atau persengketaan lainnya). Jadi, pendapatan terbentuk
bersamaan dengan berlangsungnya kegiatan untuk menyelesaikan
pekerjaan bersangkutan. Namun demikian, sistem kontrak semacam ini
tidak umum terjadi. Sistem kos-plus digunakan kalau produk tidak
standar sehingga kos pembuatannya tidak dapat diestimasi dengan cukup
teliti. Kontrak semacam ini biasanya terjadi antara pemerintah dengan
peruahaan tertentu untuk membuat produk yang bersifat eksperimen atau
percobaan untuk kepentingan pertahanan misalnya pesawat atau senjata
khusus. Tentu saja, kost yang terjadi harus diaudit untuk menentukan
jumlah rupiah yang akhirnya harus dibayar.
Walaupun kontak konstruksi menetapkan adanya harga yang pasti,
hasil pekerjaan belum pasti sehingga kos bagi perusahaan kontraktor juga
tidak pasti. Karena hal inilah pengukuran pendapatan atas dasar tingkat
penyelesaian produk yang teliti tidak merupakan praktik umum dalam
industri konstruksi. Metoda kontrak-selesai lebih umum digunakan.

Akresi
Berkaitan dengan pengakuan pendapatan sebagai fungsi kegiatan
produksi adalah maslah akresi (accretion) yaitu pertambahan nilai akibat
pertumbuhan fisis atau proses alamiah lainnya. Misalnya PT Perhutani
yang mengelola hutang kayu jati. Banyaknya kayu yang dapat diolah dan
dijual akan semakin bertambah. Karenaa hutan kayu tumbuh bersamaan
dengan berjalannya waktu yang mengakibatkan naiknya nilai yang dapat
direalisasi dari hutan kayu tersebut.
Dalam usaha perkebunan dan pertanian, produk biasanya dapat dijual
setiap saat pada berbagai tingkat pertumbuhan. Sebagai contoh, bibit
pohon cemara hias atau bonsai atau lainnya dapat dijual pada sembarang
tingkat pertumbuhan (umur bibit) dengan harga pasar tertentu. Biasanya
makin lama umur bibit makin mahal pula harganya. Pertumbuhan
semacam ini juga terjadi pada usaha peternakan yang melibatkan
pertumbuhan alamiah. Ternak dapat dijual setiap saat pada umur
berapapun dengan harga pasar yang cukup pasti. Demikian juga, produk
anggur dan barang antik, dengan berjalannya waktu (proses penuaan atau
aging) , nilai aset makin bertambah. Keadaan ini sering dijadikan alasan
untuk praktik penentuan nilai sediaan akhir sebesar nilai jualnya pada saat
itu dikurangi dengan taksiran biaya penjualan. Perlakuan semacam ini
sama saja dengan mengakui pendapatan sejalan dengan pertumbuhan.
Apakah kenaikan aset semacam itu memenuhi definisi pendapatan dan
kalau demikian dapatkah tia diakui ?
Per definisi, akresi memenuhi pengertian pendapatan karena aset jelas
telah bertambah dan banyaknya tambahan fisis tersebut dapat ditentukan
secara objektif. Pertambahan tersebut juga berkaitan dengan operasi
utama perusahaan (dalam hal PT Perhutani). Apa yang terjadi adalah
pendapatan sudah terbentuk tetapi belum terealisasi. Untuk merealisasi
pertambahan nilai tersebut, proses produksi masih diperlukan dan masih
harus diikuti dengan perubahan bentuk aset menjadi aset lancar baru (kas
atau piutang). Oleh karena itu, tidak selayaknyalah akresi diakui sebagai
pendapatan. Walaupun seandainya produk akhir PT Perhutani bukan
papan kayu melainkan balok kayu, tetaplah tidak tepat untuk
memperlakukan pertambahan nilai tersebut sebagai pendapatan karena
tidak ada aliran sumber ekonomik baru yang masuk ke unit usaha.
Dari segi pelaporan laba periodik, tidak diakuinya akresi sebagai
pendapatan bukan berarti meniadakan arti penting akresi, lebih-lebih
untuk kepentingan analisis internal. Bila harus dilaporkan, pelaporan
harus sedemikian sehingga tidak memberi kesan bahwa akresi telah
terrealisasi. Jumlah rupiah kreditnya harus dilaporkan terpisah dari laba
yang telah benar-benar terrealisasi.
Seperti pada kasus tentang konstruksi jangka panjang, pemecahan
yang paling baik untuk pengakuan pendapatan sehubungan dengan akresi
adalah pergantian takaran penandingan pendapatan dan biaya dari perioda
tahunan ke angkatan produk (angkatan tanam kehutanan). Kalau cara ini
ditempuh, dasar saat penjualan untuk pengakuan tetap dapat dipakai
walaupun perioda akunansinya menjadi lebih panjang mulai dari
pembiakan bibit sampai terjualnya produk.

Apresiasi
Mirip dengan akresi adalah apa yang disebut apresiasi (appreciation)
yaitu selisish “nilai pasar wajar” aset perusahaan dengan kost (atau nilai
buku aset terdepresiasi). Berbeda dengan akresi, apresiasi berlaku untuk
semua jenis aset tidak terbatas pada aset yang dikategori sebagai produk.
Juga, kenaikan aset atau selisih tersebut tidak berkaitan langsung dengan
operasi perusahaan. Masalah teoretisnya sama yaitu apakah apresiasi
merupakan pendapatan yang dapat diakui ?
Dibanding akresi, apresiasi lebih kurang memenuhi pengertin
pendapatan karena tidak berkaitaan langsung dengan operasi perusahaan
tetapi lebih berkaitan dengan konsidi pasar. Dapat dikatakan, apresiasi
bukan merupakan suatu hasil dari proses pembentukan pendapatan karena
tidak ada upaya yang sengaja dilakukan untuk menaikkan nilai aset.
Paton dan Littleton (1970) sangat menentang pengakuan apresiasi sebagai
pendapatan.argumen yang diajukan diuraikan berikut ini.

Apresiasi Bukan Merupakan Transaksi. Memang tidak disangkal bahwa


kenaikan nilai aset mempunyai pengaruh penting terhadap nilai ekonomik
perusahaan. Akan tetapi, kenaikan nilai pasar semata-mata dengan cara
apapun menghitungnya bukanlah merupakan pendapatan yang nyata.
Apresiasi tidak menunjukkan kemajuan kegiatan operasi perusahaan.
Apresiasi bukanlah hasil suau transaksi atau kegiatan produksi. Apresiasi
juga tidak menambah sumber ekonomik yang dapat gidunakan untuk
mendanai operasi. Jadi, apresiasi mempunyai karakteristik yang lemah
untuk dapat dikatakan sebagai pendapatan.

Apresiasi Tidak Objektif. Penentuan besarnya nilai pasar, khususnya


untuk aset-aset yang kompleks atau khusus, mempunyai validitas yang
meragukan. Untuk baarang-barang atau surat berharga yang mudaah
diperjualbelikan, jumlah rupiah apresiasi dapat ditentukan secara cukup
meyakinkan dengan mengacu ke kutipan kurs pasar (market quotations).
Akan tetapi, untuk aset berupa tanah atau lainnya dalam kondisi tertentu,
jumlah rupiah apresiasi tersebut semata-maata hanyalah pendapat. Kost
reproduksi dan depresiasinya tetap merupakan taksiran yang meragukaan
keterandalannya. Lebih-lebih kalau suatu aset sudah tua modelnya dan
tidaak akan diganti dengan model yang sama.
Dalam keadaan yang sangat khusus, apresiasi merupakan alat atau
cara untuk memperoleh tambahan aset likuid. Dengan demikian apresiasi
seolah-olah dapat diubaah menjadi dana likuid melalui proses
peminjaman atau utang. Proses tidak dapat disamakan dengan realisasi
pendapatan. Kenaikaan nilai aset melalui penerbitan obligasi atau kontrak
utang lainnya tidak sama dengan penjualan atau pertukaran aset yang
sebelumnya dimiliki perusahaan.
Argumen diatas sering disanggah atas dasar kenyataan bahwa laba
perusahaan sebagai hasil penandingan penjualan dan biaya yang
dibebankan tidak dapat dianalisis sepenuhnya tanpa memperhatikan
perusaahaan harga (price changes). Oleh karena itu, apresiasi perlu
dilaporkan karena mempengaruhi keterandalan laba sebagai pengukur
kinerja perusahaan maupun manajemen. Apresiasi seharusnya dapat
dilaporkaan sebagai laba takterrealisasi (unrealized income). Hal ini dapat
diterima kalau laba yang berasal dari penjualan aset yang diapresiasi
tersebut tetap dianggap sebagai laba yang terrealisasi (bukan sebagai
untung atau gain). Di lain pihak, selama apresiasi hanyalah
mencerminkan perubahan dalam tingkat harga umum maka selama itu
pula laba yang sebenarnya belum terjadi.
Apresiasi surat-surt berharga (marketable securities) secara tidak
langung diakui sebagai laba yang terealisasi melalui penggunaan metoda
harga pasar untuk penilaian surat berharga pada tanggal neraca.
Penyimpangan dari standar kos ini didukung dengan alasan bahwa posisi
keuangan (likiditas) akan menunjukkan keadaan yang lebih tepat kalau
memuat nilai yang berlaku pada tanggal neraca daripada kos. Hal ini
lebih sesuai dengan sifat aset terebut yang masuk dalam kategori lancar.
Cara semacam ini sebenarnya dimaksudkan untuk memberi informasi
kepada pembaca laporan jumlah yang dapat direalisasi dari penjualan
surat berharga tersebut. Untuk itu, sebenarnya lebih andal untuk tetap
mencatat surat berharga tersebut pada kosnya dengan menyertakan
informasi harga pasar (misalnya dengan tanda kurung dalam neraca).
Alasannya, kurs harga pasar sekuritas sangat berfluktuasi dari hari ke hari
sehingga pada saat dijual harga tidak akan sama dengan harga pada
tanggal neraca. Kalaupun perusahaan bergerak dalam jual-beli sekuritas,
apresiasi lebih tepat diakui sebagai laba tak terealisasi lebih-lebih untuk
surat berharga yang tidak mudah dijualbelikan.

Penghematan Kos
Dua pos yang bersangkutan dengan proses pembelian yang sering
dianggap sebagai pendapataan yaitu potongan pembelian dan pembelian
dengaan harga murah atau pembelian beruntung (lucky buy). Potongan
pembelian tidak memenuhi definisi pendapatan karena berkaitan dengan
proses pembelian yaitu proses pemerolehan aset pada tingkat awal
(pengukuran). Oleh kaena itu, mengakui pendapatan pada tingkat ini
sama aja dengan mengantisipasi pendapatan. Hal ini merupakan suatu
contoh ekstrem pengakuan pendapatan yang belum terrealisasi. Kalau
potongan pembelian diakui sebagai pendapatan yang terealisasi maka
akan terjadi hal yang janggal bahwa perusahaan yang baru saja berdiri
dan belum berproduksi dan menjual produk sudah memperoleh
pendapatan melalui proses pembelian bahan baku dengan pemanfaatkan
potongan yang ditawarkan.
Kalau potongan pembelian dianggap sebagai pendapatan maka dapat
terjadi suatu perusahaan akan memperoleh pendapatan melalui proses
pembangunan dan pembelian faasilitas fisis lantaran perusahaan memilih
untuk membayar harga tunainya pada saat pembelian daripada membayar
harga brutonya beberaapa waktu kemudian. Hal ini merupakan contoh
kejanggalan yang lain.
Prinsip yang masuk akal adalah semua jenis potongan pembelian
diperlakukan sebagai pengurang (offsets) terhadap kos nominal
pembelian. Manajemen yang bijaksana akan menentukan kebijkan untuk
tidak melewatkan potongan. Setiap tambahan pembayaran karena
ketidakmampuan membayar dalam perioda potongan (discount period)
merupakan rugi. Sementara itu, potongan yang diperoleh karena
membayar dalam perioda potongan adalah pengurang atau penyesuai kos
(cost adjustments) bukan untung. Prinsip ini mendapat dukungaan secara
empiris dengan praktik pencatatan kos pembelian dengan jumlah netonya
(net invoice method).
Hal yang hampir sama dengan potongan pembelian adalah pembelian
beruntung. Pernyataan yang timbul adalah bagaimanakah perlakuan yang
tepat bila perusahaan memperoleh fasilitas fisis atau jasa dengan harga
yang sangat rendah dibandingkan harga pasar rata-rata dan dapatkah
perusahaan memperoleh laba hanya karena membeli dengan harga yang
sangat menguntungkan tersebut ? Sekali lagi, penghematan kos sama
sekali bukanlah pendapatan. Kalau pembelian dilakukan dengan cara
yang bijaksana, yang terjadi hanyalah bahwa kos akan menjadi lebih
rendah dibandingkan dengan pembelian biasa. Memang benar bahwa
efisiensi dan keberuntungan dalam pembelian akan mempunyai pengaruh
terhadap laba yang akhirnya diperoleh. Akan tetapi, diperolehnya laba
tersbut masih menunggu realisasi penjualan.
Mungkin saja pembeli beranggapan bahwa dia telah membeli barang
dengan harga yang istimewa padahal sebenarnya harga tersebut wajar
sehingga anggapan pembeli tersebut tidak dapat dijadikan dasar untuk
mengakui pendapatan. Satu-satunya anggapan yang masuk akal dalam hal
ini adalah bahwa pembeli dan pemjual mempunyai informasi yang sama,
sama-sama berkeinginan untuk melakukan jual-beli, dan sama-sama
berkedudukan bebas untuk melakukan transaksi. Asumsi ini dalam
beberapa hal tidak selalu dengan kondisi yang senyatanya. Akan tetapi,
asumsi ini lebih bermanfaat daripada asumsi yang memungkinkan penjual
atau pembeli menentukan sendiri secara subjektif penilaian yang tidak
didasarkan atas apa yang telah disepakati bersama dalam perjanjian jual-
beli bersangkutan. Bahwa pembeli merasa untung tidak dapat dijadikan
pedoman yang objektif untuk mengaki pendapatan.

C. Pada Saat Produksi Selesai


Ini berarti pendapatan diakui pada tiik P Gambar 8.2 yang merupakan
akhir tahap produksi. Kalau sudah ada konrak penjualan sebelumnya, tidak
ada masalah dengan pengakuan pada saat produk selesai karena pendapataan
sudah terrealisasi dan pada saat produk selesai pendapatan sudah substansial
sudah terbentuk. Pengakuan semacam ini setara dengan pengakuan
pendapatan dengan metoda kontrak-selesai. Akan tetapi, kalau tidak ada
kontrak sebelumnya, hanya kriteria terbentuk yang dipenuhi. Dapatkah
pendapatan diakui? Keberatan untuk mengakui biasanyaa didasarkan atas
keterukuran dan reliabilitas atas rupiah pendapatan.
Pengakuan pendapataan atas dasar saat produk selesai diproduksi
dapat dianggap layak untuk industri ekstraktif (pertambangan) termasuk
pertanian. Bahan dasar seperti timah, tembaga, gandum, beras, emas dan
sebagainya biasanya mempunyai pasar yang luas dan harga yang sudah pasti.
Kondisi ini memungkinkan untuk menaksir dengan cukup tepat nilai jual
yang dapat direalisasi suatu sediaan barang jadi ada pada tanggal tertentu.
Jadi, kondisi ini dapat mengganti kriteria cukup pasti terrealisasi (realizalble)
sehingga pada saat selesainya produksi kedua kriteria pengakuan dianggap
telaah terpenuhi.
Contoh yang menguatkan kelayakan dasar pengkuan ini adalah
pertambangan emas. Produk akhir industri ini, baik dalam bentuk serbuk atau
batangan, merupaakaan aset yang sangat likuid dengan harga jual yang pasti.
Jdi, layaklah untuk dianggap bahwa pendapataan terrealisasi pada saat
produksi selesai bukannya pada saat produk tersebut terjual dan diserahkan
kepada konsumen.
Dengan karakteristik industri semcam itu, kegiatan produksilah yang
merupakan faktor penentu dalam menghaasilkan pendapatan dan bukan
kegiatan penjualan. Dengan demikian, berdapatan dapat diakui berdasarkan
banyaknya barang yang diproduksi bukannya banyaknya unit barang yang
benar-benar telah terjual.
Argumen lain adalah kesulitan penentuan kos untuk menentukan kos
sediaan. Kalau karakteristik industri sedemikin sehingga kos tidak cukup
praktis dan teliti ditentukan, pengakuan pendapatan atas daasar produk
selesai lebih praaktis dan tepat dibanding penentuan kos secara arbitrer.
Walaupun dasar pengakuan atas dasar saat produk selesai mempunyai
alasan logis yang kuat untuk industri ekstraktif, penggunaannya secara umum
kurang dapat diterima bahkan dalam industri ekstraktif sekalipun. Dengan
kata lain, kegiatan produksi itu sendiri tanpa adanya penguatan yang berasal
dari penjualan dengan harga yang disepakati tidak dapat selalu dijadikan
penguji yang objektif dan menentukan untuk dasar pencatatan dan pengakuan
pendapatan. Kalau pendapatan diakui atas dasar produksi dalam kasus-ksus
khusus seperti dibahas dmuka, hal trsebut merupakan sutau penyimpangan
dari standar pengakuan atas dasar saat penjualan. Oleh karena itu, pengakuan
semacaam itu menuntut aalasan yang kuat sesuai dengan keadaan yang
melingkupinya. Statemen keuangan juga menuntut penjelasan
(pengungkapan) yang jelas mengenai kondisi yang melandasi penyimpangan
dari standar umum (penjuaalan).

D. Pada Saat Penjualan


Pengaakuan ini merupakn dasar yaang paling umum karena pada saat
penjualan kriteria penghimpunan dan realisasi telah dipenuhi. Dalam Gambar
8.2, saat penjualan dimulai dari titik P sampai titik T. Proses pembentukan
pendapatan dapat dikatakan secara substansial telah selesai karena kos dalam
tahap PT dan tahap TB biasanya tidak cukup material dibaanding kos tahap
produksi AP. Kriteria terrealisasi telah dipenuhi karena telah ada kesepakatan
pihak lain untuk membayar jumlah rupiah pendapatan secara objektif.
Dengan demikian, saat penjualan merupakan saat yang kritis dalam operasi
perusahaan sehingga menjadi standar utama dalam pengakuan pendapatan.
Lebih-lebih untuk perusahaan yang bergerak dalam bidang produksi
atau perdagangan barang, kegiatan penjualan merupakan hal yang paling
menentukan dan mempunyai arti keuangan yang paling berharga
dibandingkan dengan kegiatan lain dalam operasi perusahaan. Kegiatan
penjualan menjadi puncak kegiatan dan merupakan tujuan akhir yang
mengarahkan setiap upaya yang dilakukan perusahaan. Pada saat terjadi
penjualan jumlah rupiah harga telah disepakati dan produk telah keluar dari
perusahaan. Di samping itu, transaksi penjualan mengakibatkan masuknya
aset baru ke dalam perusahaan (kas atau piutang) untuk (1) menutup kos
(potensi jasa) yang terserap untuk melaksanakan kegiatan produksi yang
berkulminasi dengan penyerahan produk dan (2) menyediakan dana sebagai
imbalan untuk pembayaran pajak kepada pemerintah, bunga kepada kreditor,
dan dividen kepada pemegang saham.
Kendati saat penjualan menjadi standar umum pengakuan pendapatan,
terdapat beberapa hal yang sering diajukan sebagai keberatan terhadap dasar
tersebut. Hal pertama berkaitan dengan kepastian pengukuran pendapatan
akibat kos purna-jual atau pasca-jual (after-sale-costs atau after-costs). Ada
kegiatan yang mash dilakukan perusaahaan untuk menuntaskan penjuaalan
yang menimbulkan kos misalnya kegiaatan administratif, perbaikan barang,
dan penggantian barang yang rusak. Masalah lain berkaitan dengan
kemungkinan atau pengembalian barang. Akhirnya kemungkinan
ketaktertagihan piutang bila penjualan tidak tunai (masalah kolektibilitas). Ini
berarti piutang belum merupakan bukti penuh terrealisasinya pendapatan.
Semua kegitan yang menimbulkan kos tersebut dapat terjadi di tahap TB
dalam Gambar 8.2. Jadi, masalahnya adalah kalau pendapatan sebesar ABCD
telah diakui di titik P misalnya maka kos sebesar PBER harus juga diakui
karena kos tersebut mempunyai kontribusi dalam menghasilkan pendapatan
sebesar PBCS. Masalah ini menjadi penting dalam hal penandingan
(matching) terutama kalau penjualan terjadi pada akhir perioda akuntansi.
Masalah-masaalah diatas tidak menghalangi secara konseptual
maupun teknis untuk mengakui pendapatan pada saat penjualan. Berikut ini
dibaahas caraa-caraa untuk mengatasi maasaalaah diatas.

Kembalian dan Potongan Tunai


Kembalian atau return (return) suatu perioda yang timbul akibat
barang cacat atau rusak dicatat dengan membalik jurnal yang telah dibuat
pada saat penjualan dengan jumlah rupiah pengembalian. Demikian juga
keringanan-keringanan (allowances) dapat diperlakukan dengan cara yang
sama. Untuk tujuan analisis, dapat juga disediakan kontra-akun untuk
penjualan. Kemungkinan terjadinya kembalian barang dan pengurang
pendapatan lainnya pada akhir perioda dapat ditaksir dan ditampung dalam
akun tertentu dengan cukup teliti atas dasar pengalaman sebelumnya. Jumlah
ini dikontrakan dengan jumlah rupiah pendapatan bruto (penjualan total).
Jumlah rupiah yang sama dicatat dalam akun cadangan yang akan
mengurangi jumlah rupiah bruto seluruh piutang yang tercatat. Jadi, adanya
kemungkinan mengembalikan karena kerusakan tidak mengurangi validitas
saat penjualan sebagai dasar pengakuan.
Ada kalanya terjadi penjualan barang yang disertai dengan hak
pembeli untuk mengembalikan barang (right of return) bukan karena barang
rusak atau alasan umum lainnya melainkan karena perjanjian menyatakan
bahwa pembeli berhak mengembalikan barang dalam perioda tertentu.
Pengembalian semacam ini biasanya terjadi dalam hal penjualan produk baru
yang mungkin masih dalam tahap percobaan atau perkenalan sehingga para
pelanggan tidak mau menanggung kerugian seandainya barang tidak laku.
Adanya hak mengembalikan juga tidak menghalangi pengakuan pendapatan
pada saat penjualan. Dalam hal ini FASB menetapkan bahwa kalau suatu
perusahaan menjual produknya dengaan hak mengembalikan maka
pendapatan dapat diakui pada saat penjualan kalau semua syarat-syarat
berikut dipenuhi (SFAS No. 48, prg. 6):
a. Harga jual cukup pasti (substantially fixed) atau dapat ditentukan
pada tanggal penjualan
b. Pembeli sudah membayar kepada penjual, atau pembeli berkewajiban
untuk membayar penjual dan kewajiban tersebut tidak bergantung
pada laku-tidaknya produk dijual oleh pembeli.
c. Kewajiban membayar oleh pembeli tidak berubah dalam hal terjadi
pencurian atau kerusakan fisis produk.
d. Pembeli benar-benar ada secara substantif artinya pembeli merupakan
suatu badan yang secara ekonomik dapat disebut sebagai perusahaan
(mempunyai kantor, fasilitas, dan pegawai sendiri) bukan sekedar
formalitas (perusahaan diatas kertas/on paper).
e. Penjual idak mempunyai kewajiban yang material untuk melakukan
tindakan di masa datang yang secara langsung menjadikan pembeli
mampu menjual produk bersangkutan.
f. Jumlah rupiah kembalian dapat ditaksir secar layak.
Apabila penjualan dan kos barang terjual tidak diakui pada saat
kontrak karena syaratsyarat diatas tidak dipenuhi, pengakuannya dapat
dilakukan pada saat hak pengembalian telah habis (expired) atau pada saat
semua syarat diatas telah terpenuhi manapun yang datang lebih dahulu.
Dengan adanya hak pengembalian, pemindahan hak milik belum benar-benar
tuntas. Akan tetapi peralihan hak milik biasanya bukan menjadi kriteria
pengaakuan pendapataan karena memang sulit untuk menentukan kapan hal
tersebut terjadi. Pengiriman barang setelah kontrak penjualan dianggap
menandai transfer hak milik walaupun saat tepatnya bergantung pada syarat
penjualan (sales terms) seperti f.o.b. shipping point atau f.o.b.destination atau
lainnya.
Adanya poongan tunai penjualan sama sekali tidak menghalangi
pengakuan pendapatan pada saat penjualan. Potongan tunai adalah potongan
yang ditawarkan penjual melalui terma penjualan seperti 2/10, n/30. Masalah
yang timbul tidak berkaitan dengan pengakuan pendapatan tetapi dengan
berapa jumlah rupiah pendapatan (penjualan) harus dicatat.
Secara umum, jumlah rupiah neto (atau net invoice price) adalah
dasar yang lebih tepat daripada jumlah kotornya yaitu jumlah yang akan
diterima setelah periode potongan dilewatkan. Alasannya adalah potongan
tunai telah menjadi sarana dalam penentuan harga jual yang akhirnya
disepakati. Dengan demikian, jumlah rupiah penjualan efektif adalah jumlah
rupiah neto atau setelah potongan tunai (atau mungkin juga setelah bunga
implisit) bukannya jumlah kotor faktur.
Seperti juga dalam perusahaan jasa, akan lebih menguntungkanlah
bagi perusahaan pada umumnya untuk menyiapkan faktur dengan cara yang
menonjolkan jumlah rupiah neto tagihan yang harus dibayar karena jumlah
tersebut menunjukkan harga pasar yang sebenarnya barang dan jasa yang
bersangkuttan dan merupakan jumlah yang diharapkan dibayar oleh
konsumen. Dari sudut prosedur pencatatan, mencatat dengan jumlah rupiah
neto lebih praktis. Keuntungan lain adalah perusahaan tidak perlu lagi harus
meneliti pelunasan mana yang mendapat potongan dan mana yang tidak
tetapi cukup memperhatikan berapakah potongan tunai yang dilewatkan
pelanggan. Potongan yang dilewatkan (lapsed discount) dapat diperlakukan
sebagai pendapatan lain-lain.

Kos purna-jual

Masalah yang paling pelik dan sulit adalah masalah yang bersangkutan

dengan penyesuaian yang di perlukan untuk mengakui pengaruh kegiatan

(diukur dengan kos) yang mungkin akan terjadi setelah penjualan dan harus

dibebankan terhadap penjualan tersebut.

Kalau memang di pandang penting bahwa penyesuaian untuk kos

purna-jual merupakan bagian dari pengukuran laba yang tpat, terdapat cara

yang cukup layak untuk mengatasi masalah tersebut. Prosedur yang umum

dilakukan untuk mengantisipasi kos semacam itu adala mendebit jumlah

rupiah taksiran kos ke giatan dan mengkredit jumlah rupiah yang sama

kedalam suatu akun cadangan melalui penyesuaian akhir tahun.

Kerugian piutang
Keberatan lain terhadap dasar penjualan adalah pendapat yangmenyatakan

bahwa piutang bukan lah bukti yang efektif terhadap realisasi pendapatan .

alasanya, piutang tersebut bukan meruakan sarana atau medium yang dapat

digunakan sebagai alat pembayaran sehingga sangat kurang tepat digunakan

sebagai pengukur pendapatan.

Pendapatan

Seperti juga pada masalah kos pasca-jual, keberatan ini tidak mempengaruhi

tas penjualan sebagai dasar pengakuan pendapatan. Piutang dagang dan

piutang wesel adalah benar-benar merupakan asset yang diperoleh

perusahaan dari kegiatan usaha dan merupakan kekayaan yang sah dari segi

yuridis. Lagi pula, sebagai ketentuan umum, asset baru tersebut cukup likuid

dan dalam keadaan tertentu dapat dijadikan sumber dana melalui proses

penggadaian atau pendiskunan. Jadi tidak mengakui bahwa penjualan kredit

dapat mengukur pendapatan sama saja dengan tidak mengakui adanya pos

asset lancer penting dan sah sebagai bagian dari kelompok asset perusahaan.

Masalah kerugian piutang dapat diatasi dengan perlakuan yang sama

seperti kos purna-jual yaitu dengan membentuk cadangan kerugian piutang .

dengan demikian pendapatan dapat disajikan dalam statemen sejumah

piutang yang benar-benar dapat direalisasi .

Transaksi penjualan

Penjualan yang dibahas sampai titik ini sebenarnya mempunyai arti teknis

yang berbeda debngan kontrak penjualan. Secara umum, penjualan adalah


transaksi pertukaran barang, atau jasa hasil produksi perusahaan dengan kas

atau klaim atas kas. Secara teknis transaksi penjualan adalah transaksi

pertukaran asset secara actual bukan transaksi kontrak itu sendiri.

Kontrak penjualan yang belum disertai transfer produk secara teknis

belum dapat dikatakan sebagai transaksi penjualan betapapun perusahaan

telah meerima uang muka namun, secara konseptual kontrak penjualan dapat

dipandang sebagai realisasi pendapatan.sebaliknya, pengiriman barang tanpa

kontrak penjualan juga tidak dapat disebut sebagai transaksi penjualan

(misalnya pengiriman barang dalam pengkonsignaan atau conssignmet). Jadi

kriteria realisasi telah terpenuhi pada saat penjualan hanya kalau telah terjadi

transfer atau pengiriman barang tak bersyarat. Dengan dasar pemikiran ini,

PSAK No.23 IAJ mmuat ketentuan untuk dapat mengakui pendapatan dari

penjualan barang sebagai berikut:

a) Perusahaan telah memindahkan risiko secara signifkan dan telah

memudahkan manfaat kepemilikan barang kepada pembeli.


b) Perusahaan tidak lagi mengelola atau melakukan pengedalian efektif

atas barang yang dijual.


c) Jumlah pendapatan tersebut dapat diukur dengan andal
d) Besar kemungkinan manfaat ekonomi yang dihubungkan dengan

transaksi akan mengalir ke perusahaan tersebut


e) Biaya yang terjadi atau yang akan terjadi sehubungan dengan

transaksi penjualan dapatdiukur dengan andal.


Untuk dapat mengetahui pendapatan dari penjualan, semua ketentuan diatas

harus di penuhi
E. Pada saat kas terkumpul
Pengakuan pendapatan pada saat kas terkumpul sebenarnya merupakan

pengakuan pendapatan berdasarkan asas . sebagai penyimpangan dari standar


pengakuan seluruh pendapatan pada saat penjualan, penerapan dasar kas

paling banyak dijumpai dalam perusahaan jasa dan perusahaan yang

melakukan penjualan secara angsuran.


Alasan digunakannya dasar ini adalah adanya ketidak pastian

kolektibilitas atau ketertagihan piutang.dengan cara ini,pendapatan diakui

sejumlahkas yang diterima pada saat kas diterima atau terkumpul(sampai

akhir periode) dan baru kemudian menentukan biaya yang berkaitan dengan

pendapatan dasar kas tersebut.


Jasa Dikonsumsi Dalam Jangka Panjang
Dilain pihak, apabila jasa yang diberikan adalah kompleks dan baru akan

slesai dalam periode yang relative panjang seperti halnya perusahaan

penyewaan ruang atau bangunan maka besar kemungkinan akan terjadi

perbedaan yang sangat menolak antara jumlah rupiah pendapatan yang diakui

dalam suatu periode atas dasar penyerahan jasa dan jumlah rupiah

pendapatan yang diakui dalam periode yang sama atasas dasar penerimaan

kas.
Argumen Pendukung
Dasar ini mempunyai validitas terutama untuk penjualan jasa tau barang

secara angsuran. Validitas pengakuan pendapatan secara proposional dengan

penerimaan kas didasarkan atas tigapertimbangan yang saling berkaitan

yaitu:
a) Seluruh atau bagian piutang yang timbul bukan merupakan asset yang

mempunyai daya beli murni (dapat diblanjakan)


b) Makin lama jangka waktu untuk mengangsur makin besar

kemungkinan piutang tidak akan tertagih.


c) Kos purna-jual terutama kos penagihan dan pengumpulan piutang

biasanya lebih tinggi dibandingkan dengan kos purna-jual untuk

penjualan kredit biasa (jangka pendek)


Alasan Penyanggahan

Paton dan Littleton (1970) menegaskan bahwa pengakuan pendapatan dasar

kas (untuk perusahaan jasa) kurang dapat didukung dengan berbagai alasan

berikut. Pertama, tagihan (piutang) yang timbul akibat penyerahan jasa pada

dasarnya mempunyai kedudukan yuridis yang sama dengan piutang timbul

dari penjualan barang. Kedua, belum tentu bahwa kemungkinan kegagalan

untuk menerima pelunasan piutang dalam perusahaan jasa lebih besar dari

pada perusahaan dagang sehingga mengharuskan perusahaan jasa mengakui

pendapatan atas dasar kas yang diterima. Namun demikian, dapat dipahami

bahwa perusahaan jasa berada dalam posisi yang agak kurang

menguntungkan dalam hal bahwa jasa yang telah di serahkan tidak dapat

diperoleh atau diminta kembali seperti barang dagangan.

Akhirnya kalaupengakuan atas dasar penerimaan kas digunakan

dengan alasan bahwa penyerahan jasa adalah peristiwayang kurang tegas

(mudah) dikenali untuk menandai pengakuan pendapatan dibandingkan

dengan penjualan barang.

Prosedur akuntansi dasar kas

Bila dasar penerimaan kas memang terpaksa harus diterapkanmaka perlu

suatu prosedur akuntansi yang khusus untuk menjamin bahwa pendapatan

dasar kas harus ditandingkan dengan biayayang diperkirakan berkaitan

dengan pendapatan tersebut.namun hal ini tidak berarti bahwa pendapatan

tunia di tandingkan dengan biaya tunai.


Penerapan dasar kas untuk mengukur pendapatan pada hakikatnya

sama saja dengan tidak mengakui piutang angsuran sebagai pos asset

meskipun harga jual cukup pastindan barang telah di kirim. Dengan

demikian, piutang tersebut hanya dicatat dalam bentuk memorandum saja.

Paton dan litleton menggambarkan prosedur akuntansi untuk mencapai

penandingan yang tepat dibawah ini

(1) Pada saat kontrak penjualan angsuran dan pengiriman seluruh

barang,perusahaan mencatat sebagai berikut:


Pengiriman barang-dasar kas……………….. 60.000.000
Sediaan barang dagangan…………

60.000.000
Jumlah di atas dicatat atas dasar kos.
(2) Bila perusahaan menerima uang muka atau angsuran, penerima

tersebut dicatat sebagai berikut:


Kas………………………………………………………..

50.000.000
Penjualan-dasar kas…………………

50.000.000
Seluruh jumlah rupiah kas yang telah diterima dari penjualan dalam

suatu periode yang tampak dalam saldo akun penjualan-dasar kas

merupakan pendapatan yang diakui dan dilaporkan dalam periode

tersebut.
(3) Pada akhir periode harus di perhitungkan kos produk yang dapat

dibebankan secara tepat (sebagai biaya) ke pendapatan kas dasar

tersbut. Misalnya nilai kontrak penjualan angsuran dalam contoh

diatas adalah sebesar Rp 100.000.000 dan kas yang telah ditrima

untuk suatu periode adalah Rp40.000.000 (40%). Jurnal yang harus

dibuat pada akhir tahun adalah:


Kos barang terjual-dasar kas (40%xRp60.000.000) 24.000.000
Pengiriman barang-dasar kas………………..

24.000.000
(4) Kalau ternyata pada akhir periode terdaoat penjualan yang sudah

diterima kas nya tetapi barang belum dikirim maka kos barang

tersebut harus ditaksir dan ditumbahkan ke kos barang terjual dasar

kas. Msalnya pada akhir suatu periode perusahaan telah menerima

angsuran Rp20.000.000 tetapi barang (dengan kos taksiran Rp

12.000.000 belum dikirim) jurnal yang harus dibuat pada akhir

periode adalah
Kas barag terjual-dasar kas ……………………. 12.000.000
Utang pengiriman barang-dasar kas ……… 12.000.000
Langkah (4) diatas sebenarnya jarang terjadi karena dalam penjualan

angsuran pada umumnya barang telah dikirim seluruhnya.

Biaya Adiministrasi dan Penjualan

Dalam contoh diatas belum dipersoalkan masalah kos yang tidak langsung

melekat pada produk (yaitu kos administrasi dan penjualan) untuk

dibebankan secara tepat terhadap pendapatan dasar kas. Kalau pun pendapata

diukur atas dasar penerimaan kas, kos yang dibebankan sebagai biaya

haruslah kos yang benar-benar telah dikorbankan untuk mendapatkan

pendapatan dasar kas tersebut.

Pada umumnya kos administrasi dan penjualan bukan merupakan kos

yang dapat diperlakukan seperti kos sediaan yaitu tersediaankan

(inventoriable). Kos tersebut harus segera dibebankan ke pendapatan sebagai

biaya periode.dalam hal inilah pengakuan pendapatan atas dasar kas

menunjukkan kelemahannya. Telah di singgung sebelumnya bahwa dalam


bila kondisi tertentu penggunaan dasar kas dirasakan lebih tepat makahal ini

tidak berarti bahwa biaya juga harus diakui atas dasar kas (biaya tunai).

Walaupun dasar kas dapat digunakan, tidaklah selayaknyalah untuk

mengakui penerimaan angsuran sebagai pendaoata sebelum jasa atau barang

diserah kan. Penerima ini merupakan pendapatan tangguhan dan dicantuman

dalam neraca sebagai kewajiban.

Saat pengakuan penjualan jasa

Pengakuan pendapatan dari penjualan jasa secara umum mengikuti pemikiran

yang melandasi pengakuan pendapatan untuk penjualan barang. Misalnya

teorietis yang dihadapi lebih banyak menyangkut kriteria realisasi dari pada

pembentukan pendapatan. Dalam hal perusahaan transportasi, rekreasi,

rupiah makan, telepon, hotel,persewaan gedung pertemuan,dan sejenisnya,

saat pelaksanaan atau konsumsi jasa dapat di pandang setara dengan saat

penjualan barang untuk tujuan pengukuran dan pengakuan pendapatan.

AICPA memberikan kaidan pengakuan umum untuk penjualan jasa

sebagai berikut:

1. Kalau pemberian jasa (performance) terdiri atas pelaksanaan satu

pekerjaan atau tindakan, pendapatan harus di akui pada saat pekerjaan

tersebut telah dilakukan.


2. Kalau pemberian jasa terdiri atas pelaksanaan serangkaian pekerjaan

atau tindakan secara bertahap , pendapatan harus diakui selama

periode pelaksanaan pekerjaan secara proposional.


3. Kalau pemberian jasa terdiri atas pelaksanaan serangkaian pekerjaan

atau tindakan secara bertahap, pendapatan dapat diakui pada saat


seluruh pekerjaan telah selesai dilaksanakan bila kondisi berikut

dipenuhi.
a) Proporsi jasa yang dilaksanakan pada tahap akhir pekerjaan

begitu kritisnyasehingga seluruh pekerjaan tidak dapat

dikatakan selesai sebelum tahap akhir dilaksanakan.


b) Jasa harus diberikan dalam beberapa tahap yang tidak dapat

ditentukan dimuka selama waktu yang tidak pasti dan tidak

ada cara yang cukup layak untuk menentukan tingkat

penyelesaian pekerjaan.
4. Kalau terdapat tingkat ketidak pastian yang tinggi berkenan dengan

ketertagihan atau koleltibilitas pendapatan jasa, pendapatan baru

diakui setelah kas erkumpul.

Kaidah pengakuan diatas sejalan dengan pengakuan pendapatan dalam

penjualan barang. Dalam PSAK No.23 IAI menetapkan bahwa pengakuan

pendapatan atas dasar kemajuan pelaksanaan merupakan ketentuan utama

sedangkan kaidah lain merupakan pngecualian dari kaidah ini.

Ketentuan diatas sulit dipahami maksudnya karena ketentuan itu meragukan

antara kontrak pemberian atau penjualan jasa sebagai transaksi dengan

pemberian jasa (performance) berupa pekerjaan atau tindakan yang harus

dilaksanakan. Lepas dari masalah kekacuan , bhasa,pasal 19 sebenarnya sama

dengan kaidah 2 dari AICPA diatas. IAI mengeksplisitkan asumsi atau

kondisi yang melandasi keterterapan pengakuan atas dasar kemajuan

pelaksanaan yaitu:

a) Jumlah pendapatan dapat diukur dengan andal


b) Besar kemungkinan manfaat ekonomi sehubungan dengan transaksi

tersebut akan diperoleh perusahaan


c) Tingkat penyelesaian dari suatu transaksi pada tanggal neraca terdapat

diukur dengan andal


d) Biaya yang terjadi untuk transaksi tersebut dan biaya untuk

menyelesaikan transaksi tersebut dapat diukur dengan andal.

Pedoman umum pengakuan pendapatan

Dari uraian tentang karakteristik, pengukuran, penghimpunan dan realisasi

pendapatan di atas beserta konsekuensinya terhadap saat pengakuan dan

disusun suatu pedoman umum pengakuan pendapatan termasuk untung dan

rugi. FASB meringkas pedoman umum ini dalam SFAC No. 5 paragraf 84

sebagai berikut.

a) Kriteria terbentuk dari terrealisasi biasanya dipenuhi pada saat produk

atau barang dagangan diserahkan atau jasa diberikan kepada

konsumen.
b) Kalu kontrak penjualan atau penerimaan kas (atau keduanya)

mendahului produksi dan pengiriman (seperti dalam kasus

berlangganan majalah dengan pembayaran dimuka).


c) Kalau produksi dikontraksebelum diproduksi, pendapatan dapat

diakui secara berthap dengan metode presentase penyelesaian pada

saat sudah terbentuk asalkan taksiran yang layak atas hasil pada saat

penyelesaian dan taksiran kemajuan produksi dapat diukur dengan

cukup andal
d) Kalu jasa diberikan atau hak untuk menggunakan asset berlangsungan

secara menerus (kontinus) selama suatu periode (misalnya, bunga

atau sewa) dengan harga kontrak yang pasti.


e) Kalau produk atau asset lain dapat segera terrealisasi karena dapat

dijual dengan harga yang cukup pasti tanpa biaya tambahan yang

berarti (misalnya pertanian tertentu, logam mulia, dan surat-surat

berharga).
f) Kalau produk, jasa atau asset lain ditukarkan dengan asset

nonmoneter yang tidak segera dapat dikonversi menjadi kas,

pendapatan atau untung.


g) Kalau ketertagihan (kolektibilitas) asset yang diterima untuk produk,

jasa atau asset lain meragukan pendapatan dapat diakui atas dasar kas

yang terkumpul

Prosedur pengakuan

Saat atau kaidah pengakuan pendapatan diatas merupakan ketentuan pada

level penetap standar. Agar dapat dilaksanakan di level perusahaan, kaidah

tersebut harus dijabarkan secara teknis dan prosedur dalam bentuk kebijakan

akuntansi perusahaan.

Penyajian

Masalah yang berkaitan dengan penyajian pendapatan adalah pemisahaan

antara pendapatan dan untung dan pemisahaan berbagai sifat untung menjadi

pos biasa dan luar biasa dan cara menuangkannya dalam statemen laba rugi.