026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 26

especial IASB

Análisis de la NIC 12
a partir de un caso
práctico de aplicación
El tratamiento contable del impuesto sobre beneficios ha venido siendo
objeto en los últimos años de un intenso debate en los ámbitos académicos y
profesionales
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05
FICHA RESUMEN
Autores:
Julio Mata Melo y Alberto de la Peña Gutiérrez
Título:
Análisis de la NIC 12 a partir de un caso práctico
de aplicación
Fuente:
Partida Doble, núm. 171, páginas 26 a 37,
noviembre 2005
Localización: PD 05.11.02
Resumen:
El trabajo aborda brevemente, desde un punto
de vista teórico, los distintos métodos existentes
para registrar contablemente el impuesto sobre
beneficios desde un punto de vista teórico.
Expone la situación contable española en
relación con la contabilidad de este impuesto y
realiza una visión muy general de la NIC 12.
Finalmente se analiza su contenido de manera
práctica mediante la resolución de un supuesto.
Descriptores ICALI:
Normas Internacionales de Contabilidad.
Impuesto sobre beneficios.
pd
09:09 Página 27
Julio Mata Melo y Alberto de la Peña Gutiérrez
Profesores de la Universidad de Burgos
1. LA CONTABILIZACIÓN DEL
IMPUESTO SOBRE
BENEFICIOS: PLANTEAMIEN-
TO TEÓRICO
E
l impuesto sobre beneficios pue-
de ser considerado o no como un
gasto del ejercicio. En el caso de
que no tuviera la consideración
de gasto del periodo trataríamos
a la Hacienda Pública como un partícipe
más del resultado empresarial mientras
que éste sea de signo positivo, con lo
que el importe de la cuenta de “pérdidas
y ganancias” se tomaría antes de im-
puestos y, por lo tanto, no podría consi-
derarse como una partida perteneciente
a los fondos propios al poder participar
de su importe sujetos distintos de los
aportantes del capital de la empresa.
Por su parte, la consideración del
impuesto sobre beneficios como gasto
implica que el beneficio después de im-
puestos es la partida a incluir en el ba-
lance y su importe se integra en su tota-
lidad dentro de los fondos propios. Esta
consideración, mayoritariamente adop-
tada por los países de nuestro entorno,
presenta dos tratamientos contables al-
ternativos: considerar el gasto atendien-
do a un criterio de caja, donde el impor-
te del mismo coincidiría con la cuota a
pagar del impuesto (método de la cuota
a pagar) o bien determinar el gasto por
impuesto atendiendo al universalmente
www.partidadoble.es
reconocido principio del devengo (méto-
do del efecto impositivo). De acuerdo
con Zamora (2000) el principio del de-
vengo justifica la aplicación del método
del efecto impositivo, al tenerse que re-
gistrar el efecto fiscal en el ejercicio en
el que se reconoce contablemente el
hecho que lo genera.
Dentro de la aplicación del método del
efecto impositivo, nos encontramos bási-
camente dos variantes: el método diferido
o de capitalización y el método de la deu-
da o del pasivo fiscal. La diferencia entre
ambos consiste en que, bajo el método di-
ferido, las cuentas que recogen el método
del efecto impositivo se asemejan a los
ajustes por periodificación y, por lo tanto,
no se ajustan ante los cambios produci-
dos en el tipo de gravamen. Por su parte,
bajo el método de la deuda las cuentas
que recogen el método del efecto imposi-
tivo representan verdaderos activos y pa-
sivos frente a la Hacienda Pública y han
de ajustarse ante los cambios experimen-
tados en la tasa impositiva.
A su vez, dentro del método de la
Deuda podemos contemplar dos enfo-
ques diferentes:
• Método de la deuda basado en la
cuenta de resultados
• Método de la deuda basado en el ba-
lance de situación.
pág
27
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05
especial IASB nº 171 noviembre 2005
{ Las empresas españolas van a tener, al
menos transitoriamente, tres regímenes
contables distintos para el registro del
impuesto sobre beneficios
El método de la deuda basado en la
cuenta de resultados recoge el efecto
impositivo de las diferencias temporales
(Timing Differences), que son aquellas
diferencias que surgen cuando los gas-
tos o los ingresos se registran contable-
mente en un período y se computan fis-
calmente en otro. Mientras que el méto-
do de la deuda basado en el balance de
situación, recoge el efecto impositivo de
las diferencias temporarias (Temporary
Differences), que son aquellas diferen-
cias que se producen entre el valor con-
table de un activo o pasivo exigible y el
valor que constituye la base fiscal de
los mismos.
2. PROBLEMÁTICA CONTABLE
DEL IMPUESTO SOBRE BENE-
FICIOS PARA LA EMPRESA
ESPAÑOLA
La Reforma Mercantil llevada a cabo en
nuestro país, que se inició con la Ley
19/89 de 25 de julio, permitió la adapta-
ción de nuestra normativa a las Directi-
vas comunitarias en materia de socieda-
des, proceso que culminó con la entrada
en vigor del Real Decreto 1643/1990 de
20 de diciembre por el que se aprobaba
la nueva versión del Plan General de
Contabilidad. De acuerdo con Túa
(1990) la Reforma Mercantil proclama la
independencia del ordenamiento mer-
cantil y fiscal, perteneciendo el Plan Ge-
neral de Contabilidad al primero de ellos.
Una de las consecuencias de la adapta-
ción a las directivas comunitarias fue la
consideración del impuesto sobre benefi-
cios como un gasto más del ejercicio.
pág
28
09:09 Página 28
{ que la inmensa mayoría de las empresas
Hasta la Reforma Mercantil el trata-
miento que tenía la Administración Tribu-
taria en relación con el impuesto de be-
neficios era el de partícipe en el resultado
generado por la empresa, a modo de ac-
cionista que, sin exponer capital alguno,
participaba en las ganancias empresaria-
les. A partir de entonces, el impuesto so-
bre beneficios pasa a tener la considera-
ción de gasto contable en consonancia
con la gran mayoría de los países de
nuestro entorno económico. De entre las
posibilidades técnicas expuestas en el
apartado anterior en cuanto a su aplica-
ción contable, el legislador español se
decantó por el método de la deuda basa-
do en la cuenta de resultados.
Esta situación, que ya supuso un
vuelco en la consideración contable de
este impuesto, se ha mantenido durante
todos estos años, viéndose, no obstan-
te, complicada recientemente por dos
sucesos. En primer lugar, por la adop-
ción por parte de la Unión Europea de
determinadas Normas Internacionales
de Contabilidad a través del Reglamen-
to 1752/2003 de la Comisión de 29 de
septiembre de 2003; y, en segundo lu-
gar, por el Real Decreto 296/2004 de 20
de febrero que aprueba un régimen es-
pecial de contabilidad simplificada. Con
lo que las empresas españolas van a
tener, al menos transitoriamente, tres
regímenes contables distintos para el
registro del impuesto sobre beneficios,
pudiéndose dar la circunstancia de que
puedan elegir aquel que deseen aplicar.
Así, el RD 296/2004 en su artículo 5º
establece para las entidades de reducida
dimensión, a efectos del mismo, la posibi-
lidad de que el gasto por el impuesto so-
bre beneficios se pueda registrar en la
cuenta de pérdidas y ganancias por el im-
porte de la cuota a pagar en el ejercicio,
para lo que prevé las cuentas correspon-
dientes. De la magnitud de la importancia
de la aplicación de esta norma baste citar
españolas son susceptibles de ser catalo-
gadas, según los criterios del RD, como
de reducida dimensión. Con ser importan-
te este cambio en la normativa contable,
entendemos que el mismo no comportará
ninguna problemática de esta naturaleza
nueva a las empresas, sino más bien al
contrario, al simplificar la gestión contable
del impuesto sobre beneficios.
No ocurre lo mismo con la adop-
ción por parte de la Unión Europea de
la NIC 12 “Impuesto sobre las ganan-
cias”. Hay que poner por delante que
la aplicación de las NIC en el ámbito
de la Unión Europea afectará, en prin-
cipio de manera obligatoria, afecta
únicamente a las cuentas consolida-
das de los grupos de empresas que
emitan títulos admitidos a cotización
en mercados financieros, aplicándose,
por lo tanto, a un reducido número de
empresas en comparación con el RD
de contabilidad simplificada. No obs-
tante, esto no significa que en un futu-
ro próximo no pueda extenderse su
aplicación a grupos más amplios de
empresas o, incluso, generalizarse.
Por este motivo, hemos pretendido
dar a conocer los aspectos más genera-
les de la NIC 12 desde un punto emi-
nentemente práctico, a través de la re-
solución de un caso que ilustre la apli-
cación de la misma.
3. CONSIDERACIONES GENE-
RALES ACERCA DE LA NIC 12
Antes de pasar a realizar el supuesto
práctico vamos a ofrecer algunas consi-
deraciones muy generales acerca de la
NIC nº 12.
La NIC 12 prescribe el tratamiento
contable del impuesto sobre las ganan-
cias estableciendo que el gasto (ingre-
pd
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 30

especial IASB nº 171 noviembre 2005

so) por el impuesto que se incluye en la los pasivos y activos por impuestos un pasivo por impuestos diferidos. Por
determinación del resultado neto del diferidos. su parte, las diferencias temporarias de-
ejercicio comprende tanto el impuesto ducibles dan lugar a importes deduci-
corriente como el diferido. La base fiscal de un activo o de un bles futuros cuando el valor neto conta-
pasivo es el importe atribuido para fines ble del activo se recupere o el del pasi-
El impuesto corriente se corres- fiscales. Por lo que respecta a la base vo se cancele, lo que originará un activo
ponde con el importe a pagar (recupe- fiscal de un activo la NIC 12 establece por impuestos diferidos.
rar) en concepto de impuesto sobre que es el importe que será deducible, a
sociedades respecto de la base impo- efectos fiscales, de los beneficios econó- Los activos por impuestos diferidos
nible de ese ejercicio, es decir, es el micos que obtenga la empresa en el fu- pueden surgir como consecuencia de:
pasivo (impuesto a pagar) o activo turo, cuando recupere el valor en libros
(impuesto a devolver) derivado de las de dicho activo. Mientras que la base fis- a) Diferencias temporarias deducibles.
liquidaciones fiscales. Por su parte, el cal de un pasivo es su valor neto conta-
impuesto diferido se origina como ble menos cualquier importe que sea de- b) Pérdidas fiscales no utilizadas que
consecuencia de las diferencias tem- ducible a efectos fiscales respecto del se compensarán en ejercicios pos-
porarias que son las que surgen entre mismo en ejercicios futuros. teriores.
el valor en libros de los activos o pasi-
vos y su correspondiente base fiscal. García Olmedo y Corona Romero c) Créditos fiscales no utilizados que se
Aplicando el tipo de gravamen a las (2004) nos facilitan unas fórmulas de aplicarán en ejercicios posteriores.
diferencias temporarias se determinan ayuda para la determinación de la base
fiscal que parten siempre del valor con- Como podemos observar se produce
table del elemento, que en el caso de un cambio de enfoque respecto de nues-
los activos se obtienen de la siguiente tra normativa actual ya que la NIC 12 es-
(1) La NIC 12 recoge las deferencias entre el valor
forma (Cuadro 1). tá basada en el método de la deuda re-
en libros y la base fiscal de los activos y pasivos
mientras que la normativa actual recoge las dife- cogiendo las diferencias que se producen
rencias temporales, esto es, aquellas diferencias Las diferencias temporarias pueden en el balance mientras que la normativa
ocasionadas entre la contabilidad y la fiscalidad
con motivo de los distintos criterios de imputación ser imponibles o deducibles. Las dife- actual se basa también en el método de
temporal de los ingresos y gastos. rencias temporarias imponibles dan lu- la deuda pero enfocado a la cuenta de
(2) No se reconocerán los activos ni los pasivos por gar a importes gravables futuros cuan- resultados en vez de al balance(1).
impuestos diferidos derivados del reconocimiento do el valor neto contable del activo se
inicial de un activo o pasivo en una transacción que
en el momento en que se realice no afecte al resul- recupere o el del pasivo se cancele, por Tanto las diferencias temporales co-
tado contable ni al fiscal. lo tanto, estas diferencias dan lugar a mo las temporarias dan lugar al recono-
cimiento de activos y pasivos por im-
puestos diferidos. No obstante, el con-
CUADRO 1 cepto de diferencias temporarias es
más amplio que el de diferencias tem-
Base fiscal de un activo = porales, ya que en estas últimas sola-
= valor contable del activo (según balance) mente se recogen los activos y pasivos
– importe que será gravado cuando se recupere el activo por impuestos diferidos que tengan co-
+ importe que será fiscalmente deducible cuando se recupere el activo mo contrapartida los resultados. Sin
embargo, en el caso de las diferencias
temporarias se recogen, además de los
Por su parte, en la determinación de la base fiscal de los pasivos se distingue
entre deudas normales e ingresos recibidos por anticipado. La formula para anteriores activos y pasivos, aquellos
determinar la base fiscal de las dudas normales es la siguiente: otros cuya contrapartida no sea la cuen-
Base fiscal de un pasivo exigible (deuda general) = ta de resultados sino los fondos propios
=Valor contable del pasivo (según balance) o el fondo de comercio. Por lo tanto, to-
das las diferencias temporales serán
– importes que serán deducibles fiscalmente cuando se pague el pasivo
también diferencias temporarias pero
+importes que serán gravados fiscalmente cuando se pague el pasivo
no todas las temporarias son diferen-
cias temporales.
Mientras que la base fiscal de los ingresos recibidos por anticipados es:
Base fiscal de un pasivo (Ingreso por anticipado) = La NIC 12 establece que los pasivos
=Valor contable del pasivo (según balance) por impuestos diferidos deben recono-
– importe del ingreso que ya ha sido gravado (y que no será gravado fiscalmente cerse en todo caso, sin embargo, los
en períodos futuros) activos por impuestos diferidos solo se
reconocen si es probable que puedan
ser realizados(2).

pág
pd
30
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 31

Análisis de la NIC 12 a partir de un

caso práctico de aplicación

Supuesto práctico de aplicación de la NIC 12.

Supongamos que el balance de comprobación a 31/12/X6 de la empresa “Y” es el siguiente:

Cuentas D H
Terrenos 1.600
Construcciones 3.000
Maquinaria 800
Crédito por pérdidas a compensar 140
Gastos de I+D 500
Existencias 1.960
Af para negociar 1.000
Clientes 700
AF disponibles para la venta 800
H.P., retenciones y pagos a cuenta 100
Tesorería 500
Capital social 2.000
Reservas voluntarias 1.600
Reservas revalorización 1.400
Reservas por ganancias acumuladas 100
Reservas por valor razonable en AFDV 200
Ingreso distribuir varios ejercicios (Subv. Capital) 200
Provisión responsabilidades 200
Provisión garantías y devoluciones 100
Préstamos a largo plazo 2.100
Pasivo por sanción administrativa 100
Impuestos diferidos 140
Proveedores 500
Amortización acumulada de maquinaria 600
Amortización acumulada de construcciones 200
Amortización acumulada de Gastos I+D 100
Compras de existencias 4.000
Ventas de existencias 8.070
Sueldos y salarios 2.210
Bº procedentes de enajenación del inmovilizado 500
Pérdidas ctos. comerciales 200
bº en valor razonable de activos para negociar 100
Subv. capital traspasadas al rtdo. 200
Gasto por sanción administrativa 100
Dotación provisión responsabilidades 200
Dotación provisión garantías y devoluciones 100
Dotación amortización maquinaria 200
Dotación amortización construcciones 200
Dotación amortización Gastos I+D 100
Total 18.410 18.410

pág
pd www.partidadoble.es
31
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 32

especial IASB nº 171 noviembre 2005

Durante el presente ejercicio todavía no se ha realizado
ningún asiento en relación con el impuesto sobre benefi-
cios por lo que los saldos de las cuentas que recogen el
efecto impositivo que figuran en el balance (impuestos an-
ticipados, diferidos y créditos por pérdidas a compensar)
estaban ya presentes a comienzos de X6.
Para contabilizar el impuesto de beneficios se dispone de
la siguiente información:
1. El deterioro de clientes (200) no es admitido fiscal-
mente como gasto deducible.
9. La subvención de capital financia la maquinaria y va-
mos a suponer, a efectos de la solución del presente
supuesto, que el importe de la subvención no compu-
ta ni computará fiscalmente como ingreso.
10. Los Activos Financieros (AF) para negociar fueron ad-
quiridos este ejercicio. Estos activos se actualizan al
final del ejercicio a su valor razonable, teniendo como
contrapartida cuentas de gastos o de ingresos. Las
plusvalías o minusvalías de los AF para negociar va-
mos a considerar que no tributan fiscalmente hasta su
enajenación o venta.

2. La provisión para responsabilidades será gasto dedu-
cible cuando se produzca la sentencia del litigio.
3. La provisión por devoluciones será gasto deducible
cuando se produzca la devolución.
4. La sanción administrativa no constituye gasto fiscal.
11. En el ejercicio X5 se incurrió en una base imponible
negativa por importe de 400 u.m. habiéndose recono-
cido el crédito correspondiente.
12. El bº obtenido por la venta de inmovilizado corresponde
a un terreno que hemos vendido en el presente ejerci-
cio. Las plusvalías obtenidas tributan al tipo del 18%.

5. Los impuestos diferidos que aparecen en el balance 13. Las deducciones aplicadas durante el presente ejerci-
hacen referencia a la máquina que figura en el balan- cio han ascendido a 50 u.m.
ce la cuál fue adquirida el 1/1/X4, vida útil 4 años, va-
lor residual = 0. Fiscalmente se amortiza en 2 años. Se pide:

6. El 1/1/X6 se ha revalorizado la construcción a efectos • Determinar el gasto por impuesto corriente y diferido.
contables hasta un importe neto de 3.000. Sin embar-
go dicha revalorización no tiene efectos fiscales(3). La • Determinación de la base imponible del impuesto de
construcción fue adquirida el 1/1/X1 por un importe de sociedades.
2000 y se le estimó una vida útil de 20 años.
• Asientos contable relativos a la contabilidad del im-
7. Los Gastos de I+D fueron activados a comienzos del puesto sobre beneficio.
presente ejercicio, amortizándose en cinco ejercicios.
Fiscalmente han sido deducidos en su totalidad.

8. Los Activos Financieros Disponibles para la Venta

(AFDV) han sido adquiridos durante el ejercicio. Es-
tos activos según la NIC 39 se actualizan al final del
ejercicio a su valor razonable, teniendo como contra-
partida cuentas de patrimonio neto y cuando se enaje-
nen el saldo de las reservas positivas o negativas por
este concepto se traspasa a resultados. A efectos fis-
cales vamos a considerar que no tributan hasta su
venta.

(3) Como comenta Alonso, Nevado y Nuñez (2003) la normativa internacional considera que se produce una diferencia temporaria en el caso de revaloriza-
ciones contables no reconocidas fiscalmente, con la aplicación del consiguiente efecto impositivo que nuestra normativa vigente no lo contempla y lo trata
como una diferencia permanente.

pág
pd
32
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 33

Análisis de la NIC 12 a partir de un

caso práctico de aplicación

Solución: 4º. Sanción administrativa.

1º. Clientes: Valor en libros del pasivo por sanción adva. = 100

Valor en libros = 700
Base fiscal = 900 (700 del valor en libros + 200 u.m. que
serán fiscalmente deducibles cuando se recupere el
activo, esto es, cuando fiscalmente se considere el
gasto por insolvencias)
Diferencia temporaria deducible = 200
Asiento a realizar:
Base fiscal del pasivo por sanción adva. = 100 (100 del
valor en libros – 0, ya que la sanción administrativa
no tendrá la consideración de gasto deducible
fiscalmente en ningún momento)
Diferencia temporaria deducible = 0
Asiento a realizar: No procede asiento al no originarse
ninguna diferencia temporaria.

5º. Maquinaria.

31/12/X6 Valor en libros de la maquinaria = 200 (800-600)

70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a Impuesto sobre bº 70
X Diferencia temporaria imponible = 200➾Saldo que
2º. Provisión para responsabilidades:
Valor en libros = 200
Base fiscal = 0 (200 del valor en libros -200 que serán
deducibles fiscalmente cuando se pague el importe
de la indemnización)
Base fiscal = 0 (la máquina está completamente
amortizada fiscalmente)
debe quedar en la cuenta de impuestos diferidos
por este concepto = 70 (35% de 200).
Como el saldo de Impuestos diferidos del balance hace
referencia a la aceleración de amortizaciones derivada de la
máquina y presenta un saldo de 140, lo tendremos que
rebajar hasta 70.
Asiento a realizar:

Diferencia temporaria deducible = 200

Asiento a realizar: 31/12/X6
70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a Impuesto sobre bº 70
31/12/X6
X
70 Impuestos anticipados (0,35*200)
a Impuesto sobre bº 70
X
6º. Construcción.
La construcción fue adquirida el 1/1/X1 por lo que en el
3º. Provisión por devoluciones momento de la revalorización (1/1/X6) llevaba un total de
5 amortizaciones de 100 u.m. cada una (20.000/20=100),
Valor en libros = 100 por lo que la amortización acumulada hasta ese momento
Base fiscal = 0 (100 del valor en libros -100 que serán era de 500 u.m. (100*5).
deducibles fiscalmente cuando produzca la A partir de llevarse a cabo la revalorización, la nueva
devolución) cuota de amortización asciende a 200 u.m. (3000/15
Diferencia temporaria deducible = 100 años que restan de vida útil), por lo que la diferencia
entre la cuota de amortización nueva y antigua es de 100
Asiento a realizar: u.m. (200-100).
En el momento de efectuarse la revalorización el importe
31/12/X6 de la reserva de revalorización alcanzó un importe de
1.500, pero a 31/12/X6 el saldo que presenta es de 1.400
35 Impuestos anticipados (0,35*100)
u.m. debido a la disminución del importe procedente de la
a Impuesto sobre bº 35 diferencia de amortización nueva y antigua en ese
X ejercicio.

pág
pd www.partidadoble.es
33
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 34

especial IASB nº 171 noviembre 2005

Valor en libros de la construcción = 2.800 (3.000-200)

31/12/X6
Base fiscal = 1.400 (2.000 - 600) 200 Dotación amortización de construcciones
Diferencia temporaria imponible = 1.400➾Saldo de ID = a Amortización acumulada
35% de 1.400 = 490 de construcciones 200
X
Ritmo de amortización antes de la revalorización =
65 Reservas por revalorización (1500-525)/15
2.000/20 = 100
35 Impuestos diferidos (0,35*100)
Ritmo de amortización después de la revalorización = a Reservas por ganancias
(3.500-500)/15 = 200 acumuladas 100
Asientos realizados por la empresa:
X

1/1/X6 31/12/X6
500 Amortización acumulada de construcciones 490 Reservas por valor revalorización
a Impuestos diferidos
a Construcciones 500 (0,35*1.400) 490
X X
1.500 Construcciones
7º Gastos de I+D:
a Reservas por
revalorización 1.500 Valor en libros de los gastos de I+D = 400 (500-100 de la
X amortización correspondiente al presente ejercicio)
Base fiscal = 0 (el importe total de los Gastos de
I+D han pasado a resultados)
31/12/X6 Diferencia temporaria imponible = 400
200 Dotación amortización de construcciones Asiento a realizar por este concepto:
a Amortización acumulada
de construcciones 200 31/12/X6
X 140 Impuesto sobre bº
100 Reservas por revaloración
a Impuestos diferidos
a Reservas por ganancias (0,35*400) 140
acumuladas 100 X
(Por la diferencia entre la amortización nueva
y la antigua) 8º. Activos Financieros disponible para la Venta (AFDV):
X
Como hemos comentado anteriormente estos activos se
actualizan a valor razonable al final de cada ejercicio
Asientos que debió realizar la empresa: teniendo como contrapartida, no los resultados del ejercicio,
sino los fondos propios de la empresa por lo que los
impuestos diferidos que surgen de dichos activos también
se registran contra los fondos propios.
1/1/X6
500 Amortización acumulada de construcciones Valor en libros de los AFDV = 800
a Construcciones 500 Base fiscal = 600 (800-200 de revalorización)
X Diferencia temporaria imponible = 200
1.500 Construcciones
Asiento a realizar por este concepto:
a Reservas por
revalorización 1.500
X 31/12/X6
525 Reservas por revalorización 70 Reservas por valor razonable (AFDV)
a Impuestos diferidos a Impuestos diferidos
(0,35*1500) 525 (0,35*400) 70
X X

pág
pd
34
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 35

Análisis de la NIC 12 a partir de un

caso práctico de aplicación

9º. Subvención de capital: Ajustes al resultado para la determinación de la base

imponible:
Valor en libros de la subvención de capital = 200

Base fiscal = 0 (la subvención no se considera

ingreso gravable)
Resultado contable 1.560
Diferencia temporaria deducible = 200 Ajustes al resultado para la
Asiento a realizar por este concepto: al no afectar en el determinación de
la base imponible + -
momento de su reconocimiento inicial ni al resultado conta-
Pérdidas ctos. comerciales 200
ble ni a la base imponible no se reconocen los impuestos
anticipados correspondientes en ningún momento. Dotación provisión
responsabilidades 200
10. Activos financieros para negociar: Dotación provisión garantías
y devoluciones 100
Valor en libros = 1.000
Sanción administrativa 100
Base fiscal = 900 (1.000-100 de incremento en el Dotación amortización
valor razonable) maquinaria 200
Diferencia temporaria imponible = 100 Exceso amortización
Construcciones 100
bº en AF negociar
31/12/X6 (incremento valor razonable) -100
35 Impuesto sobre bº Gastos I+D (500-100) -400
a Impuestos diferidos Subv cap traspasadas
(0,35*100) 35 al resultado -200
X
Bº contable en venta de
inmovilizado -500
11º. En este ejercicio se compensa la base imponible Bº fiscal por venta
negativa del año anterior y como fue reconocido el inmovilizado (500*18/35) 257
crédito por pérdidas a compensar correspondiente, le Total 1157 -1.200
damos de baja por haberse compensado en el ejercicio Resultado fiscal ejercicio 1.517
presente.
“-Base imponible
Asiento a realizar por este concepto: negativa de X5 -400
Base imponible ejercicio X6 1.117
Cuota íntegra (35%) 391
31/12/X6
“- Deducciones aplicadas -50
140 Impuesto sobre bº
Cuota líquida 341
a Crédito por pérdidas a
compensar (0,35*400) 140 “- Retenciones y pagos a cuenta -100
X Cuota diferencial 241

12º. Plusvalías obtenidas en la venta de inmovilizado. Asiento a realizar por el impuesto corriente:
Asiento a realizar por este concepto: En este punto se trata
de una diferencia permanente que no da lugar, por lo tanto, 31/12/X6
a diferencias temporarias, motivo por el cual no procede 341 Impuesto sobre bº
realizar ningún asiento. Este hecho se tendrá en cuenta a la
a Hacienda Pública,
hora de determinar el gasto por impuesto corriente. retenciones y
Determinación del impuesto corriente: pagos a cuenta 100
a Hacienda Pública,
Ingresos contables = 8.870 acreedor por impuesto
sobre bº 241
Gastos contables = 7.310
X
Resultado contable = 1.560

pág
pd www.partidadoble.es
35
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 36

especial IASB nº 171 noviembre 2005

El Impuesto sobre bº del ejercicio estará formado por la
suma del impuesto corriente y el diferido: 341 + 70 = 411
Impuesto corriente = 341
Impuesto diferido = 170
Las cuentas distintas del impuesto sobre bº que han
intervenido en el reconocimiento de los impuestos diferidos
presentan los siguientes movimientos:
RESERVAS DE REVALORIZACIÓN

IMPUESTOS SOBRE Bº Debe Haber

490 1.400
Debe Haber
Sa=910
140 70
35 70
140 35
RESERVAS POR VALOR RAZONABLE (AFDV)
341 70
sd=411 Debe Haber
70 200
Las cuentas que recogen el efecto impositivo presentan los Sa=140
siguientes saldos:

Información a revelar:

IMPUESTOS ANTICIPADOS Los importes y saldos que deben presentarse de acuerdo

con la NIC 12 son los siguientes:
Debe Haber
Párrafo 79. Principales componentes del gasto (ingreso)
70 por impuesto sobre las ganancias:
70
35
sd=175 X6
Gasto por impuesto corriente 341
Gasto (ingreso) fiscal relacionado con
el nacimiento y reversión de las diferencias
CRÉDITOS POR PÉRDIDAS A COMPENSAR temporarias 70
Gasto por el impuesto sobre bº 411
Debe Haber
Saldo inicial=140 140
S=0 Párrafo 81.a. Importe total de los impuestos, corrientes y
diferidos relativos a partidas cargadas o abonadas
directamente a las cuentas de patrimonio neto:

IMPUESTOS DIFERIDOS

X6
Debe Haber
Impuestos diferidos relativos a la 525
70 140=Saldo inical revalorización del inmueble
490 Traspaso de ID a Neto por el efecto
impositivo de la diferencia de amortización <-35>
140 actual e inicial 35% (200-100)
70 Impuestos diferidos derivados del
incremento en el valor razonable 70
35 de los AFDV
Sa=805 Total 560

pág
pd
36
026-37 Mata y de la Peña (12) 28/10/05 09:09 Página 37
Párrafo 81.c. Explicación de la relación existente entre el
gasto por impuesto sobre bº y el resultado contable. Se
permiten 2 métodos alternativos:
• Conciliación entre el gasto (ingreso) por el impuesto y el
resultado de multiplicar el resultado contable por el tipo
impositivo, especificando también la manera de compu-
tar las tasas aplicables utilizadas:
X6
Resultado contable 1.560
Impuestos a la tasa vigente (35% de 360) 546
Efecto fiscal de los gastos que no son
deducibles al calcular el resultado fiscal:
+Sanción administrativa (35% de 100) 35
+Exceso de amortización construcción 35
(35% de 100)
Efecto fiscal de los ingresos que no son
computables al calcular el resultado fiscal:
-Subvenciones traspasadas (35% de 200) <-70>
- Importe de las plusvalías por venta
inmovilizado que no tributan (17% de 500) <-85>
-Deducciones cuota <-50>
Gasto fiscal 411
• Conciliación numérica entre la media efectiva y la tasa
impositiva aplicable, especificando también la manera
de computar la tasa aplicable utilizada.
X6
Tasa impositiva aplicable 35
Efecto fiscal de los gastos que no son
deducibles al calcular el resultado fiscal:
+ Sanción administrativa (35*100/1.560) 2,2
+ Exceso de amortización construcción 2,2
(35*100/1.560)
Efecto fiscal de los ingresos que no son <-4,5>
computables al calcular el resultado fiscal:
- Subvenciones traspasadas (70*100/1.560) <-5,4>
- Plusvalías por venta inmovilizado que no <-3,2>
tributan (85*100/1.560)
-Deducciones cuota (50*100/1.560)
Gasto fiscal 26,3
pd www.partidadoble.es
Análisis de la NIC 12 a partir de un
caso práctico de aplicación
Con respecto a cada tipo de diferencia temporaria, y con
respecto a cada tipo de pérdidas o créditos no utilizados:
• Cuantía de los activos y pasivos por impuestos
diferidos reconocidos en el balance para cada uno de
los periodos de los que se informa;
X6
Activos Pasivos
Reducción del saldo de clientes por
pérdidas que se deducirán en
ejercicios posteriores 70
Provisión responsabilidades que se
deducirá en ejercicios posteriores 70
Provisión garantías y devoluciones
que se deducirá en ejercicios
posteriores 35
Costes de I+D deducidos fiscalmente 140
Amortización fiscal acelerada
(maquinaria) 70
incremento saldo de AF para negociar
que tributará en ejercicios posteriores 35
Revalorización neta de la construcción 490
Incremento en valor razonable de AFDV 70
Total 175 805
BIBLIOGRAFÍA
Alonso Carrillo,I.; Nevado Peña, D.; Nuñez Chicharro, M.
(2003): La Reforma Contable y la Relación Contabilidad-Fiscali-
dad. Partida Doble nº 147. Septiembre 2003. págs 18-33.
García Olmedo, R. y Corona Romero, E. (2004). Impuesto
sobre las Ganancias. Monografía 16 sobre las Normas
Internacionales de Información financiera. Tomo 5 págs 141-342.
Biblioteca Expansión.
Ley 19/89 de 25 de julio de adaptación de nuestra normativa a las
Directivas comunitarias en materia de Sociedades.
Real Decreto 1643/1990 de 20 de diciembre por el que se
Aprueba el Plan General de Contabilidad.
Real Decreto 296/2004 de 20 de febrero que aprueba un
régimen especial de contabilidad simplificada
Reglamento (CE) 2086/2004 de 19 de noviembre de 2004 por el
que se adopta la NIC 39 en el ámbito de la Unión Europea.
Reglamento 1752/2003 de la Comisión de 29 de Septiembre de
2003 por que se Adoptan Determinadas Normas Internacionales
de Contabilidad en el Ámbito de la Unión Europea.
Túa Pereda, J. (1990): “El Plan General de Contabilidad y el
Derecho Contable”. Revista Española de Financiación y
Contabilidad. Vol. XIX nº 65. Octubre-diciembre. Págs. 833-838.
Zamora Ramírez, C. (2000): “Una Perspectiva Crítica desde el
Marco Conceptual Respecto a la Contabilización del Impuesto
sobre Beneficios”. Revista de Contabilidad. Vol.3, nº5 Enero-
Junio. Págs. 183-209.
pág
37