Isabel Gallego-Álvarez
Beatriz Cuadrado-Ballesteros
Nicaury Mejia-Rosario
Universidad de Salamanca
Facultad de Economía y Empresa
Departamento de Administración y Economía de la Empresa
1
ANÁLISIS DE LA IMPLEMENTACIÓN DE LAS NIIF-IFRS A NIVEL
INTERNACIONAL
Resumen
2
1. Introducción
3
No obstante y considerando que las NIIF-IFRS están siendo de gran importancia a
nivel internacional; podríamos decir, que existe una posibilidad significativa de una
implementación total para los próximos años tal como señalan Wang y Campbell
(2012): “existe una posibilidad de la adopción global de las NIIF-IFRS en todos los
países”, si bien hemos constatado países que todavía consideran la existencia de
diferencias significativas entre sus propios GAAP y las NIIF-IFRS.
El IASC estuvo activo hasta el año 2001, cuando fue reestructurado, pasando a
denominarse IASB (International Accounting Standard Board), que continuó con la
tarea de su predecesor en el desarrollo y aprobación de normativa contable
internacional. Estas nuevas normas pasaron a llamarse NIIF-IFRS (Normas
Internacionales de Información Financiera – International Financial Reporting
Standards). Asimismo, el IASB también se encarga de aprobar las interpretaciones
formuladas por el CINIIF-IFRIC (Comité de Interpretaciones de las Normas
Internacionales de Información Financiera – International Financial Reporting
Interpretations Committee).
4
<Insertar Tabla 1>
5
emisores privados extranjeros aplicar las NIIF-IFRS en la preparación de sus estados
financieros, pero no permite a sus empresas nacionales utilizarlas.
Según diversos autores como (Wehrfritz y Haller, 2014) las NIIF-IFRS se han
implementado con el objetivo de aumentar la comparabilidad de las cuentas anuales
consolidadas de las empresas europeas y con el interés de poder alcanzar una
armonización en la información interna y externa (Jermakowicz y Gornik-Tomaszewski,
2006). Cualquier nuevo miembro de la Unión Europea tendrá que adoptar las NIIF-
IFRS debido a sus intereses políticos y económicos (Rahman, Lei y Courtenay, 2014).
A partir del 1 de enero de 2011, las autoridades Banking Authority (EBA), la European
Securities and Markets Authority (ESMA) y la European Insurance and Occupational
Pensions Authority (EIOPA) y el Parlamento Europeo son los organismos
responsables de velar que las reglas aplicables al sector financiero sean
implementadas correctamente; con el fin de preservar la estabilidad financiera y para
asegurar la confianza en el sistema financiero europeo en su conjunto; además de
cuidar la protección de los consumidores de los servicios financieros (Deloitte, 2013).
6
capitales y la relación con las pequeñas empresas en su economías internas
(Schleicher, Tahoun y Walker, 2010). También podría decirse que la adopción de
NIIF-IFRS obligatoria ha mejorado la transparencia y comparabilidad de los estados
financieros, así como la reducción de las asimetrías de información, de igual manera
ha llevado a los países a una mejora en la calidad de la información (Christensen, Hail
y Leuz, 2013; Houqe, Easton y van Zijl, 2014). En el mismo sentido otros autores
sostienen que la adopción de las (NIIF-IFRS) es la mejor forma de atraer capital
extranjero y reducir sesgo nacional entre los inversores y una mayor eficiencia en la
asignación de capital (Covrig, et al., 2007).
Algunos autores como Forst (2014) demuestra que el grupo de países con mayor uso
de las NIIF-IFRS se centra principalmente de los países más pequeños de Europa.
Otro estudio indica que las NIIF-IFRS comparativamente es más beneficiosa para las
empresas de los países de Europa del Este que para las empresas de los países de
Europa Occidental (Djatej et al., 2011).
Por lo tanto puede decirse que la adopción de las NIIF-IFRS en Europa es un ejemplo
de normalización contable entre países con diferentes marcos institucionales (Palea
2013a), ya que las mismas han beneficiado a un mejor cumplimiento en la aplicación
de los principios contables, comparabilidad y transparencia (Müller, 2014).
En relación a Estados Unidos, considerado uno de los países más importantes del
mundo todavía se aplican los Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados
(GAAP), aunque autores como Rodríguez (2010) consideren que la convergencia
entre ambas normas contables repercutirá en normas más transparentes y
comprensibles que proporcionarán una mayor ventaja para los inversores.
Securities and Exchange Commissions (SEC) en Estados Unidos como uno de los
organismos reguladores más importante e influyente a nivel internacional (Soule,
2010), emitió a principios de 2008 una norma para permitir a los emisores privados
extranjeros aplicar las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF-IFRS)
en sus estados financieros sin la conciliación con las (GAAP) tal y como señalan
Chakrabarty y Shaw (2012). En este sentido, los inversores que posean valores
emitidos por empresas extranjeras podrán elaborar su información financiera utilizando
7
las NIIF-IFRS (Daks 2008); al mismo tiempo se están considerando la aplicación de
dichas normas para emisores nacionales (Tan, Chatterjee y Bolt, 2014).
En julio de 2012 la SEC emitió un informe donde se manifestaba que era necesario un
análisis antes de que pudiera tomarse una decisión sobre la adopción de las NIIF-
IFRS definitiva (Adhikari, Betancourt y Alshameri 2014) por lo que EE.UU no tiene
previsto adoptar las NIIF-IFRS antes de 2015 (Mazza, 2011).
3. Metodología
8
<Insertar Tabla 2>
3.2. Variables
Concretamente, se han creado las variables TOTAL y PARCIAL para distinguir entre
aquellos países que requieren la aplicación obligatoria de las NIIF-IFRS (TOTAL) y
aquellos que las permiten aunque no las requieran (PARCIAL). También se tiene en
cuenta si se deben o se permiten aplicar todas las NIIF-IFRS o sólo algunas en
concreto (APROBADAS) y si las empresas del país pueden o no utilizar sus GAAP
nacionales (IASB). Asimismo, se ha estudiado si las normas deben ser
obligatoriamente aplicadas por las empresas cotizadas (BOLSA) y por las PYMES del
país (PYMES). Finalmente, se ha observado si las NIIF-IFRS han sido traducidas al
idioma nacional (TRADUCIDAS) y si han sido publicadas en alguna ley o reglamento
(LEY).
La primera aproximación a la técnica biplot fue realizada por Gabriel (1971), aunque
más tarde Galindo (1985) propuso un nuevo enfoque más utilizado, denominado HJ-
Biplot. Para su uso se requiere que todas las variables sean continuas, lo que no se
cumple en nuestro caso. Todas las variables empleadas en este estudio son binarias,
por ello no es posible emplear el HJ-Biplot. En su lugar, se utiliza un biplot logístico
externo, mediante el algoritmo propuesto por Vicente-Villardón et al. (2006), que
9
combina el Análisis de Coordenadas Principales y la regresión logística. Para
implementar este método hemos utilizado el programa informático basado en código
de Matlab, desarrollado por este mismo autor (Vicente-Villardón, 2010) y disponible en
http://biplot.usal.es. De esta forma, se consigue representar de manera visual y muy
sencilla similitudes y diferencias entre países en relación a las características
estudiadas sobre las NIIF-IFRS.
4. Resultados
Volviendo a la tabla 4, el 89% de los países analizados tienen aprobadas todas las
NIIF-IFRS, el 72% las han publicado en una ley o reglamento nacional y casi el 60%
las ha traducido a su idioma. Más del 72% de los países de la muestra requieren la
aplicación de las NIIF-IFRS para las empresas cotizadas y casi el 69% también para
las PYMES. Todos estos datos nos llevan a pensar lo gran extendidas que se
encuentran las NIIF-IFRS por todo el mundo.
La tabla 5 recoge la bondad de ajuste del modelo. Todas las variables son
significativas al 99% de confianza (p-value<0.01) y todas excepto CONSEJO, IASB,
BOLSA y LEY presentan un R2 superior al 75%, valor que se considera normalmente
como adecuado. Estas variables son por tanto las que aparecen representadas en el
biplot (imagen 1 y 2), por ser las que mejor ajustan el modelo logístico estimado.
10
<Insertar Tabla 5>
Según la imagen 1, las variables TOTAL, TRADUCIDAS y PYMES son las que mayor
poder discriminante presentan, y por lo tanto podemos deducir que es donde hay más
variación en implementación de las NIIF-IFRS a nivel internacional. Es decir, las
diferencias sobre la implementación de las normas a nivel internacional reside en
estas variables. El poder discriminante se obtiene de la longitud de los vectores que
representan a las variables, así los vectores más cortos son los que tienen mayor
poder discriminante, en el presente estudio son las variables TOTAL, TRADUCIDAS y
PYMES puesto que son las variables que presentan los vectores más cortos y por lo
tanto podemos deducir que donde hay más variación en la aplicabilidad y utilización de
las International Financial Reporting Standars es en dichas variables, es decir la
diferenciación de los distintos países en relación a las NIIF-IFRS está en si todas las
empresas en dichos países tienen que aplicar o no las NIIF-IFRS; si las NIIF-IFRS
están traducidas o no al idioma del país; o si también las PYMES de cada país tienen
que utilizar o no las normas internacionales de información financiera o NIIF-IFRS.
Proyectando cada punto del plano (países) sobre los vectores (variables) se observa la
presencia o ausencia de cada característica en cada país. Si la proyección cae sobre
la línea representada del vector, entonces se considera que ese país “presenta” dicha
característica, es decir, que para esa variable toma el valor 1. De esta forma se puede
interpretar la imagen obtenida del biplot logístico, pudiendo encontrar 3 clusters, tal
como se muestra en la imagen 2:
(i) Cluster naranja: Tailandia, Niger, China, Macao, Indonesia, Egipto, Guinea y
Estados Unidos. Se trata de países en los que las NIIF-IFRS no son requeridas ni
permitidas, utilizando los GAAP nacionales.
11
Bolivia, Nicaragua, India, Honduras y Japón. Se trata de países que están a medio
camino, que permiten la aplicación de las NIIF-IFRS pero no las requieren como tal.
Algunos como Colombia, Brunei y Bhutan las requerirán en los próximos años; otros
como Arabia Saudí y Uzbekistan las requieren pero únicamente para las empresas
financieras.
(iii) Cluster azul: engloba el resto de países, que requieren las aplicaciones de las
NIIF-IFRS para sus empresas.
5. Discusión
Hasta el momento dichos organismos han emitido diversas normas sobre temas muy
variados que afectan a la contabilidad internacional como la presentación de los
estados financieros, combinación de negocios, instrumentos financieros, medida del
valor razonable, etc., que sin duda han ayudado a las empresas internacionalmente a
reflejar contablemente las operaciones derivadas de su actividad.
Por lo tanto puede decirse que estos organismos a través de la emisión de las Normas
Internacionales de Información Financiera han ido resolviendo los distintos problemas
derivados de la actividad económico-financiera desarrollada por las empresas, aunque
su trabajo continúa y entre sus proyectos a corto y medio plazo se encuentran temas
12
de máximo interés a nivel internacional como tipos de descuento, comercio de
emisiones, método de puesta en equivalencia ó moneda extranjera.
Así países como Tailandia, Niger, China, Macao, Indonesia, Egipto, Guinea y Estados
Unidos no requieren todavía la aplicación de las Normas Internacionales de
Información Financiera, utilizando los principios contables nacionales denominados
GAAP. Por ejemplo en el caso de China se especifica expresamente que no se
permite el uso de las Normas Internacionales de Información Financiera para las
empresas nacionales ya que se requiere que todas las compañías Chinas que coticen
en Bolsa deberán de aplicar las ASBE que son las normas contables del país, cabe
señalar una excepción para las empresas Chinas que coticen en el mercado de Hong
Kong ya que se les da la opción de aplicar las NIIF-IFRS, las normas contables de
Hong Kong que se denominan HKFRS o las normas contables de China ASBE, a
fecha de 30 de Junio de 2014 del total de 296 empresas Chinas que cotizaban en el
mercado de Hong Kong, 90 aplicaron las NIIF-IFRS que representan el 69% de la
capitalización bursátil, 161 empresas aplicaron HKFRS representando un 26% de la
capitalización bursátil y 45 empresas aplicaron las normas Chinas ASBE con una 5%
de capitalización bursátil.
Estados Unidos es otro de los países que todavía no requiere la aplicación de las
Normas Internacionales de Información Financiera, utilizando los principios contables
nacionales US GAAP, no obstante existe un plan de trabajo para el estudio de la
incorporación de las Normas Internacionales de Información Financiera en el sistema
de contable estadounidense, el último data del 31 de Julio del 2012 y expone algunos
aspectos por los cuáles las NIIF-IFRS todavía no están en vigor en Estados Unidos,
alguno de ellos cuestionan si los beneficios de implementar dichas normas justificarían
los costes que surgen de la implementación de las Normas Internacionales para las
empresas estadounidenses, otro aspecto se centra en que si bien las Normas
Internacionales son de alta calidad todavía hay algunas que no están bien
desarrolladas según los organismos reguladores de Estados Unidos como la
contabilización de las industrias extractivas, los seguros y las industrias con tarifas
reguladas.
13
Además el documento emitido por el Securities and Exchange Commissions (2012)
establece una serie de normas donde existe un objetivo similar o bien son
sustancialmente convergentes como combinación de negocios, contabilización de la
deuda, compensación basado en acciones ó beneficios por acción; sin embargo
existen bastante diferencias algunas de ellas derivadas de los distintos objetivos de los
Organismos emisores al elaborar las normas como es el caso de la contabilización de
los deterioros de inventarios, planta y equipo y activos intangibles, el reconocimiento
de determinados pasivos financieros como contingencias y pasivos ambientales,
medidas y valoración de ciertas clases de activos, inventarios puesto que NIIF-IFRS
no permiten el LIFO y US GAAP sí que lo permite, investigación y desarrollo, impuesto
sobre sociedades, de lo que puede deducirse que todavía hay bastantes aspectos que
igualar para que las NIIF-IFRS y US GAAP puedan aplicarse utilizando los mismos
criterios.
Respecto a otra de las tipologías de países que se obtiene al aplicar el Biplot logístico,
se encuentran en una fase considerada que están a medio camino, que permiten la
aplicación de las NIIF-IFRS pero no las requieren como tal. Algunos como Colombia,
Brunei y Bhutan las requerirán en los próximos años; otros como Arabia Saudí y
Uzbekistan las requieren pero únicamente para las empresas financieras. De los
países que más destacan en esta situación se encuentran Suiza que al ser un país
europeo parece extraño que todavía no se apliquen totalmente las Normas
Internacionales de Información Financiera, en este sentido la situación que mostraban
a finales de Octubre del 2013 266 empresas que cotizaban en el mercado de Suiza
era la siguiente: 169 empresas presentaban sus cuentas anuales de acuerdo con las
NIIF-IFRS, 50 lo hacían de acuerdo a las normas contables del país Swiss GAAP FER;
27 de acuerdo con las US GAAP y 20 de acuerdo con normativa bancaria, por lo se
deduce que las empresas de este país están cada vez más próximas a la completa
aplicación de las Normas Internacionales de Información Financiera.
También Japón como país desarrollado y uno de los más importante del mundo se
encuentra en esta situación aunque tanto los organismos contables de Japón como el
IASB han estado trabajando conjuntamente para la convergencia en la normativa
contable, de hecho cada vez más empresas adaptan sus cuentas anuales a las
normas NIIF-IFRS, así con fecha de Febrero de 2014, 34 empresas han comenzado a
preparar sus estados contables consolidados de acuerdo con las Normas
Internacionales de Información Financiera.
14
El grupo más grande de países engloba a aquéllos que sí requieren las aplicación de
las NIIF-IFRS para sus empresas, entre ellos se encuentra la Unión Europea que
exige a todas las empresas que cotizan en bolsa elaborar sus cuentas anuales
consolidadas utilizando las NIIF-IFRS a partir del año 2005. Según el Reglamento N
º 1606/2002; esta normativa en un principio solamente fue requerida para las
empresas que cotizaban en un mercado regulado y permitida para las demás
incluyendo los bancos y compañías de seguros, siendo este el primer grupo geográfico
que decidió imponer estas normas para sus empresas. Tal es la importancia dada a la
aplicación de las NIIF-IFRS en las empresas de la Unión Europea que la European
Commission (2008) ha elaborado un informe sobre la aplicación de dicha normativa en
las empresas de los países de sus estados miembros.
6. Conclusiones
15
como tal y por último los que requieren las aplicación de las NIIF-IFRS para sus
empresas.
Por lo tanto, todavía queda mucho camino por recorrer para que estas normas sean
aplicables totalmente, si bien de los estudios realizados se deduce las ventajas que
tiene su aplicación para la transparencia y comparabilidad de los estados financieros
presentados por las empresas internacionalmente.
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22
Tabla 1. Normativa contable internaciones vigente a 31/07/2014
Número Denominación
Adopción por primera vez de las Normas Internacionales de Información
NIIF-IFRS1 Financiera
NIIF-IFRS2 Pagos basados en acciones
NIIF-IFRS3 Combinaciones de negocios
NIIF-IFRS4 Contratos de seguros
NIIF-IFRS5 Activos no corrientes mantenidos para la venta y operaciones
NIIF-IFRS6 discontinuas
NIIF-IFRS7 Exploración y evaluación de recursos naturales
NIIF-IFRS8 Instrumentos financieros: divulgación
NIIF-IFRS9 Segmentos de operación
NIIF-IFRS10 Instrumentos financieros
NIIF-IFRS11 Estados financieros consolidados
NIIF-IFRS12 Acuerdos conjuntos
NIIF-IFRS13 Revelación sobre intereses en otras entidades
NIIF-IFRS14 Medida del valor razonable
NIIF-IFRS15 Regulación de cuentas aplazadas
Ingresos de contratos con clientes
NIC-IAS1 Presentación de los estados financieros
NIC-IAS2 Inventarios
NIC-IAS7 Estados de Cash Flows
NIC-IAS8 Políticas contables, cambios en las estimaciones contables y errores
NIC-IAS10 Eventos posteriores al periodo de divulgación
NIC-IAS11 Contratos de construcción
NIC-IAS12 Ingresos por impuestos
NIC-IAS16 Inmovilizado material
NIC-IAS17 Arrendamientos
23
NIC-IAS18 Ingresos
NIC-IAS19 Retribuciones a empleados gubernamentales
NIC-IAS20 Efectos de los cambios en los tipos de cambio
NIC-IAS21 Coste de préstamos
NIC-IAS23 Divulgación de partes vinculadas
NIC-IAS24 Planes de pensiones
NIC-IAS26 Estados financieros separados
NIC-IAS27 Inversiones en asociadas
NIC-IAS28 Estados financieros en economías hiperinflacionarias
NIC-IAS29 Instrumentos financieros: presentación
NIC-IAS32 Beneficios por acción
NIC-IAS33 Estados financieros provisionales
NIC-IAS34 Deterioro de activos
NIC-IAS36 Provisiones, obligaciones y activos contingentes
NIC-IAS37 Activos intangibles
NIC-IAS38 Instrumentos financieros: reconocimiento y medida
NIC-IAS39 Inversiones inmobiliarias
NIC-IAS40 Agricultura
NIC-IAS41
24
Tabla 2. Países de la muestra clasificados por zonas geográficas
AMÉRIC AMÉRICA AMÉRIC ORIENT
EUROPA A DEL CENTRAL A DEL ASIA OCEANÍA E ÁFRICA
NORTE Y CARIBE SUR MEDIO
Albania Bermuda Anguilla Argentina Azerbaijan Australia Bahrain Botswana
Alemania s, Las Antigua y Bolivia Banglades Fiji Iraq Egipto
Austria Canadá Barbuda Brasil h Nueva Israel Ghana
Bélgica Estados Bahamas, Chile Bhutan Zelanda Oman Guinea
Bielorrusia Unidos Las Colombia Brunei Arabia Bissau
Bosnia Barbados Ecuador Darussala Saudí Kenia
Bulgaria Costa Rica Paraguay m Emirato Lesoto
Chipre Dominican Suriname Cambodia s Madagascar
Croacia a Uruguay China Árabes Mauritania
Dinamarca Granada Venezuel Georgia Unidos Niger
Eslovaquia Guatemala a Hong Jordania Nigeria
Eslovenia Honduras Kong Rwanda
España Islas India Sierra
Estonia Caimán Indonesia Leona
Finlandia Jamaica Japón Sudáfrica
Francia México Korea del Swaziland
Grecia Montserrat Sur Tanzania
Holanda Nicaragua Macao Uganda
Hungría Panamá Malasia Zambia
Irlanda República Maldivas, Zimbabwe
Islandia Dominican Las
Italia a Mongolia
Kosovo Salvador, Myanmar
Letonia El Pakistán
Liechtenstein San Kitts y Singapore
Lituania Nevis Sri Lanka
Luxemburgo San Taiwan
Macedonia Vicente y Tailandia
Malta Granadine Uzbekista
Moldavia s n
Noruega Santa Nepal
Polonia Lucía Yemen
Portugal Trinidad y
Reino Unido Tobago
República
Checa
Rumanía
Rusia
Serbia
Suecia
Suiza
Turquía
Ucrania
25
Tabla 3. Variables para el análisis
Variables Significado con valor 1 (0 representa otro caso)
Se requiere la aplicación de las NIIF-IFRS por todas las
TOTAL
empresas.
Se requiere y se permite voluntariamente la aplicación de las
PARCIAL
NIIF-IFRS por todas o algunas empresas del país.
Se han aprobado todas las NIIF-IFRS para ser aplicadas a las
APROBADAS
empresas del país
Si todas las organizaciones que participan en la encuesta
CONSEJO sobre el grado de implantación de las NIIF-IFRS son de carácter
público
Se requiere que las empresas nacionales utilicen únicamente
IASB
NIIF-IFRS y no los GAAP nacionales
PYMES Las PYMES del país deben aplicar las NIIF-IFRS
Todas las empresas que cotizan en bolsa están obligadas a
BOLSA
aplicar NIIF-IFRS
TRADUCIDAS Las NIIF-IFRS están traducidas al idioma nacional
Las NIIF-IFRS han sido publicadas en una Ley o Reglamento
LEY
del país
26
Tabla 4. Frecuencias de cada variable
Variable Obs Frecuencia Min Max
TOTAL 128 0,789063 0 1
PARCIAL 128 0,9375 0 1
APROBADAS 128 0,890625 0 1
CONSEJO 128 0,6171875 0 1
IASB 128 0,88281 0 1
PYMES 128 0,6875 0 1
BOLSA 128 0,726563 0 1
TRADUCCION 128 0,5859375 0 1
LEY 128 0,72656 0 1
27
Gráfico 1. Implementación de las NIIF-IFRS por zonas geográficas
28
Tabla 5. Bondad de ajuste de las variables
%
Variables Desviación P-Value R2
correcto
TOTAL 26,3060 0,0000 0,8370 95,3130
PARCIAL 17,6930 0,0000 0,9650 100
APROBADA 15,8580 0,0000 0,8380 96,0940
CONSEJO 3,4600 0,0073 0,0740 57,0310
IASB 10,2880 0,0000 0,5230 92,1880
PYMES 30,3990 0,0000 0,8730 91,4060
BOLSA 8,9630 0,0000 0,3590 76,5630
TRADUCIDAS 51,8830 0,0000 0,9860 98,4380
LEY 18,5200 0,0000 0,6930 89,8440
29
Imagen 1. Biplot logístico para R2 de 0,75
30
Imagen 2. Biplot logístico para R2 de 0,75 con clusters
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