Universidade do Minho

Escola de Direito

Diana Isabel Patrício Saraiva

A responsabilidade dos gerentes pelo

crime tributário

Mestrado em Direito Tributário

Trabalho elaborado no âmbito da Unidade Curricular de

Direito Penal e Contraordenacional Tributário

Maio de 2018
 ÍNDICE

Abreviaturas 2

Introdução 3

CAPÍTULO I

A responsabilidade funcional dos gerentes pela prática de crimes tributários

1.1. A atuação em nome de outrem: o artigo 12.º do CP 5

1.2. A responsabilidade dos gerentes nos órgãos colegiais 8

1.3.A responsabilidade dos gerentes de facto 10

1.4. A responsabilidade dos gerentes de direito que não o são de facto. A questão da
delegação de funções 11

CAPÍTULO II

O princípio da responsabilidade “cumulativa” dos gerentes com a sociedade

2.1. O princípio da responsabilidade “cumulativa”, concorrente ou paralela 14

2.2. O princípio da responsabilidade “cumulativa” e a sua justificação 15

2.3. Constitucionalidade da responsabilidade “cumulativa” 16

Conclusões 17

Referências Bibliográficas 19

Página 1
 ABREVIATURAS

CC Código Civil
CP Código Penal
CRP Constituição da República Portuguesa
CSC Código das Sociedades Comerciais
DL Decreto-Lei
LGT Lei Geral Tributária
Pág. Página
Págs. Páginas
RGIT Regime Geral das Infrações Tributárias

Página 2
 INTRODUÇÃO

O presente trabalho versa sobre a responsabilidade penal tributária de que podem

ser alvo os gerentes ou administradores1 das sociedades comerciais, no âmbito do
exercício das suas funções de gerência ou de administração.
De forma a contextualizar o tema que nos propomos analisar, importa referir que,
de acordo com a legislação civil, quem praticar um facto ilícito, mesmo que o faça em
nome e no interesse de terceiro, é responsável, nos termos do artigo 483.º do CC, pelos
danos que resultem desse facto. Neste plano, os factos que sejam praticados pelo
representante repercutem-se na esfera jurídica do representado, o que não obsta à
responsabilidade pessoal daquele.
Também o CSC dedica os artigos 72.º e seguintes à responsabilidade civil pela
constituição, administração e fiscalização da sociedade, conhecendo um duplo grau de
responsabilização: quer perante terceiros lesados, quer perante a própria sociedade.
No plano penal, no que respeita à responsabilidade das pessoas singulares,
aplicam-se os princípios gerais de Direito Penal vertidos no CP, já que o RGIT não
estabelece qualquer especialidade. Este diploma contém uma norma relativa à atuação em
nome de outrem (artigo 6.º do RGIT), contudo, a regulação aí vertida é em tudo idêntica
à que consta do artigo 12.º do CP. Nos termos destas disposições legais, quando, no
exercício das suas funções, o gerente pratica um facto ilícito em representação da
sociedade (ou seja, em nome e no interesse desta), não fica isento de responsabilidade
criminal. Assim, o facto de atuar em nome e no interesse da sociedade não exclui a sua
responsabilidade pessoal.
Nos termos do n.º 2 dos preceitos acabados de referir, existe responsabilidade dos
gerentes mesmo que o ato que lhes confere os poderes de representação seja ineficaz, o
que nos remete para a problemática dos meros representantes de facto. Posto isto, para
que os gerentes possam ser responsabilizados penalmente, terão de o ser, pelo menos, de
facto, independentemente da consagração dos respetivos poderes na lei ou nos estatutos
da sociedade.
A este propósito, uma questão pertinente consiste em saber se o gerente apenas de
direito, quando consiga provar que não exerce qualquer poder efetivo de gerência na

1
Daqui em diante, por economia discursiva, referir-nos-emos apenas aos gerentes.
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empresa, será suscetível de responsabilidade jurídico-penal. A circunstância de o gerente
não exercer efetivamente as suas funções não o exime dos deveres que derivam do cargo
que legalmente exerce2, no entanto, deve ser valorada ao nível da culpa.
Outra problemática que importa trazer à colação, e que tem sido deficientemente
abordada pelos tribunais, liga-se com o fenómeno da comparticipação nos crimes
tributários. A prática de crimes tributários em comparticipação é frequente (pode
verificar-se nos casos de gerência plural ou entre colaboradores da empresa), no entanto
os operadores judiciários contentam-se em apontar um gerente como responsável,
descorando a necessidade de investigar a participação de cada um dos membros do órgão
e de outros sujeitos que na empresa exercem funções relevantes no domínio tributário.
Por fim, será analisado o princípio da responsabilidade “cumulativa” (artigo 7.º,
n.º 3 do RGIT), de acordo com o qual, a responsabilidade criminal das pessoas coletivas
e entidades equiparadas não exclui a responsabilidade individual dos respetivos agentes.
Este princípio justifica-se pelo facto de, no domínio penal, a circunstância de a infração
ser cometida por conta de terceira pessoa, não ser uma causa de irresponsabilidade do
agente biológico que efetivamente atuou.

2
Como escreve Paulo Marques, in Infrações Tributárias – Volume I, Investigação Criminal. 1.ª Edição.
Lisboa: Ministério das Finanças e da Administração Pública, Direção-Geral dos Impostos (Centro de
Formação), 2007 (pág. 80), “o gerente (...) ao figurar no contrato de sociedade e respetivo registo na
Conservatória do Registo Comercial, vincula-se perante terceiros, criando legítimas expetativas no Fisco,
nos fornecedores, clientes, trabalhadores e na Sociedade Civil em geral”.
Página 4
 CAPÍTULO I
A RESPONSABILIDADE FUNCIONAL DOS GERENTES PELA
PRÁTICA DE CRIMES TRIBUTÁRIOS

Resumo: neste título vamos analisar a responsabilidade dos gerentes pelos crimes
praticados no exercício da atividade societária ou, utilizando a terminologia do legislador
no artigo 12.º do CP, dos titulares dos órgãos ou representantes, e no artigo 6.º do RGIT,
“do titular de um órgão, membro ou representante” de uma sociedade. Por meio da
utilização destes conceitos jurídicos, o poder normativo refere-se à punição de pessoas
biológicas que exercem funções societárias. Assim, será abordada a responsabilidade dos
gerentes pelos crimes tributários cometidos no exercício das suas funções de gerência das
sociedades, ou seja, na prossecução dos interesses que lhes cumpre realizar enquanto
gerentes. Ficam, portanto, excluídos os crimes que as mesmas pessoas físicas
eventualmente pratiquem a título estritamente pessoal e, por isso, alheios às suas funções
na sociedade que integram.

1.1. A atuação em nome de outrem: o artigo 12.º do CP3

O artigo 12.º do CP estabelece que a responsabilidade criminal do titular do órgão

ou representante da pessoa coletiva se verifica mesmo quando o respetivo tipo de crime
exigir determinados elementos pessoais e estes apenas se verifiquem na pessoa do
representado, ou que o agente pratique o facto no seu próprio interesse e o representante
atue no interesse da entidade que integra. Este preceito, com a epígrafe “atuação em nome
de outrem”, visa, assim, estender a responsabilidade pelo facto criminoso aos titulares dos
órgãos ou representantes das sociedades, quando o tipo de crime em causa pode exija a
verificação de determinados elementos pessoais ou a prossecução de um certo fim. Posto
isto, caso não estivesse prevista uma disposição como esta, os gerentes nunca seriam
pessoalmente responsabilizados quando aquelas circunstâncias ou fins fossem elementos
essenciais do tipo.

3
A fórmula utilizada pelo legislador no artigo 12.º do CP é repetida, quase na íntegra, no artigo 2.º do DL
n.º 28/84, de 20 de janeiro e no artigo 6.º do RGIT, pelo que a análise daquele preceito é também válida
para estas normas. As alíneas do artigo 12.º do CP fazem referência a elementos do tipo incriminador e este
pode, como condição necessária e suficiente para a imputação, exigir apenas a verificação de um deles, o
que resulta da conjugação alternativa “ou” que foi introduzida na reforma legislativa de 1995. Assim, a
diferença entre as disposições do CP e da legislação extravagante reside no facto de estas terem mantido a
redação originária do CP, não contendo, por isso, a conjugação alternativa “ou”.
Página 5
 A fórmula utilizada pelo legislador português no artigo 12.º do CP ancorou-se no
§14 StGB, que se baseia no esquema da dissociação pessoal dos elementos do tipo, o qual
pressupõe que todos os elementos do tipo legal estejam repartidos entre dois agentes,
estando, desta forma, dissociados ao nível dos sujeitos. Havendo esta dissociação pessoal,
os elementos pessoais objetivos da autoria verificam-se em relação ao sujeito que não
atuou, mas não se verificam naquele que concretamente realizou a ação típica.
Importa agora analisar cada uma das alíneas do artigo 12.º, n.º 1 do CP, sendo que
a alínea a) se refere à exigência, pelo tipo de crime, de “determinados elementos pessoais
e estes só se verifiquem na pessoa do representado”. Nas Sessões da Comissão Revisora
do CP, Eduardo Correia referia que a regra da impunidade das pessoas coletivas não
impedia a punição dos titulares dos seus órgãos ou representantes quando estes
praticassem um ilícito penal. Porém, acrescentada que esta circunstância poderia trazer à
colação uma dificuldade: “é que certos tipos legais prevêem a punição de crimes
próprios, isto é, crimes que exigem a verificação de determinados elementos pessoais ou
uma atuação no interesse próprio. Ora, nestes casos, há que ressalvar a possibilidade de
tais condições se não darem na pessoa do representante (agente do crime) mas na do
representado – casos em que deve ainda, apesar desta falta, efetivar-se a punição
daqueles.”4
Em consonância com a interpretação de Eduardo Correia, encontra-se a de
Figueiredo Dias, o qual encara o artigo 12.º, n.º 1, alínea a) do CP como um mecanismo
que opera a extensão da punibilidade quando certos tipos legais de crime supõe
determinados elementos pessoais e estes não se verificam em relação àqueles agentes que,
embora não sendo destinatários próprios ou possíveis na norma incriminadora, atuaram
no exercício das suas funções numa sociedade que reúne aqueles elementos.
O artigo 12.º, n.º 1, alínea b) do CP alarga o conceito de agente do crime àquele
que o pratica no interesse do representado, apesar de a norma incriminadora exigir que o
ato criminoso seja praticado em observância a um interesse próprio. Caso assim não fosse,
como aquela norma exige uma particular motivação como elemento do tipo, a conduta do
representante não seria sequer típica, já que não levava a cabo o ato criminoso no seu
próprio interesse, mas no interesse do representado. Para obviar a estas dificuldades, em
ordem à alínea b) do preceito ora em análise, do ponto de vista do conteúdo da ilicitude

4
Atas das Sessões da Comissão Revisora do Código Penal (págs. 110 e 111).
Página 6
da conduta, a ação do representante equivale à ação do representado, tal como descrita no
tipo incriminador.
A introdução deste preceito justifica-se por razões político-criminais e tem como
objetivo o suprimento de lacunas de punibilidade, possibilitando a incriminação pessoal
dos agentes que atuam em nome das pessoas coletivas, mas em relação aos quais não se
verificam as qualidades pessoais que o tipo exige, ou quando o crime tenha como
finalidade a realização de um interesse próprio e o agente prossiga, através do ato
criminoso, um interesse coletivo.
Após algumas considerações introdutórias acerca do artigo 12.º do CP, as quais
valem para as disposições correspondentes noutros diplomas legais, designadamente,
para os artigos 6.º do RGIT e 2.º do DL n.º 28/84, de 20 de janeiro, importará, neste
momento, clarificar o âmbito subjetivo destas disposições. Para se referir aos agentes
abrangidos pelo normativo legal, o legislador utiliza tanto a expressão “titular de um
órgão”5, “órgão”6, bem como “membro ou representante de uma pessoa coletiva”7,
abrangendo, assim, os titulares de quaisquer órgãos das pessoas coletivas e os membros
das associações de facto que exerçam funções correspondentes. Com estes conceitos, o
legislador pretende que sejam abrangidos pelo disposto no artigo 12.º do CP todos os
membros da sociedade ou da associação de facto que, em virtude da lei ou dos estatutos,
estejam habilitados a agir em nome do ente coletivo. Em regra, esses membros são os
administradores ou os gerentes, enquanto titulares do órgão de administração ou de
gerência.
Para além disto, o texto legal exige que o agente atue voluntariamente como titular
de um órgão, membro ou representante da pessoa coletiva, ou em representação de
outrem. Posto isto, para que seja pessoalmente responsável, não basta que o agente se
limite a invocar a qualidade de titular do órgão ou de representante da sociedade, sendo
necessário que exerça efetivamente as funções correspondentes, ou seja, que atue
funcionalmente na qualidade de titular do órgão ou em representação da sociedade.
Porém, para que haja lugar à sua responsabilização pessoal, não basta que o agente
atue como titular de um qualquer órgão da pessoa coletiva: tem que agir na qualidade de
titular do órgão que, em virtude da lei ou dos estatutos societários, tem a obrigação de

5
Artigos 12.º do CP e 6.º do RGIT.
6
Artigo 2.º do DL n.º 28/84, de 20 de janeiro.
7
Artigos 2.º do DL n.º 28/84, de 20 de janeiro e 6.º do RGIT.
Página 7
agir ou de se abster de agir e, na maior parte dos casos, esse órgão é a administração ou a
gerência.
Importa, por fim, fazer referência à característica da voluntariedade exigida pelo
CP, pelo RGIT e pelo DL 28/84, de 20 de janeiro, a qual permite concluir que todos estes
preceitos não pretendem introduzir uma responsabilidade funcional-objetiva. Assim, ao
exigir a voluntariedade nas atuações criminosas dos agentes societários, o legislador
exclui qualquer responsabilidade objetiva que pudesse decorrer da mera titularidade da
posição de titular de um órgão ou de representante da sociedade. Desta forma, apesar de
atuar no âmbito das suas funções societárias os gerentes responsabilizados nos termos
destas disposições legais respondem pelo seu facto e não pelo facto de outrem.

1.2. A responsabilidade dos gerentes nos órgãos colegiais

A vontade dos entes coletivos é gerada pelos respetivos órgãos nos termos
prescritos na lei ou nos estatutos da sociedade, sendo composta pela junção da vontade
individual dos respetivos titulares. Quando o órgão é de composição singular, a sua
vontade corresponde inteiramente à vontade do respetivo titular, porém, o mesmo não
acontece quando o órgão é colegial, domínio em que se levantam algumas questões que
abordaremos em seguida.
Atendendo ao disposto no CSC, mais concretamente nos seus artigos 72.º e 73.º,
os membros do órgão colegial respondem solidariamente para com a sociedade pelos
danos a esta causados pelos atos ou omissões praticados com preterição dos deveres legais
ou contratuais, salvo se os mesmos conseguirem provar que agiram sem culpa. Porém,
não são responsáveis pelos danos resultantes de uma deliberação colegial os gerentes que
nela não tenham participado ou tenham votado vencidos – cfr. o artigo 72.º, n.º 3 do CSC.
Caso o gerente não exerça o seu direito de oposição, responde solidariamente pelos atos
a que poderia ter-se oposto – cfr. o artigo 72.º, n.º 4 do CSC.
A questão que se coloca consiste em saber a limitação de responsabilidade
prevista no n.º 3 do artigo 72.º do CSC vale também no âmbito criminal. Assim, perante
uma deliberação de um órgão colegial que seja preparatória de um crime, respondem por
ele todos os membros do órgão ou existe a possibilidade de exclusão de responsabilidade
de algum deles?

Página 8
 Para responder a esta questão, a doutrina italiana, pela mão de Domenico Rende,
sugeriu a introdução da figura do “crime colegial”. Isto porque, tanto o Código de
Comércio, como o Código Civil italianos configuravam uma solução idêntica à descrita
acima acerca do CSC português e, bem assim, não cuidavam da questão da
responsabilidade penal dos gerentes que participassem numa deliberação colegial que
fosse constitutiva de um crime.
Com isto, Rende entendia que os ilícitos criminais praticados pelos gerentes
reunidos num órgão colegial de uma sociedade correspondiam a uma categoria própria
de crimes, denominada de “crimes colegiais”. Estes crimes apenas poderiam ser
perpetrados, nas palavras do autor8, não por indivíduos que se organizam com o intuito
de se dedicar à delinquência, mas por sujeitos que, integrando um órgão de uma pessoa
coletiva, praticam delitos no âmbito do exercício das suas funções.
No entanto, a configuração proposta por Rende, que tinha como finalidade atenuar
os problemas de prova relativos aos crimes praticados no âmbito de órgãos de composição
plural, foi alvo de uma forte resistência ao nível da restante doutrina italiana, atento o
caráter pessoal da responsabilidade criminal, o qual implica que se apure a concreta
contribuição de cada um dos membros do órgão para a efetivação da conduta criminosa.
A solução adequada não é, portanto, esta. Nestes termos, a imputação de
responsabilidade criminal aos membros dos órgãos colegiais não se pode afastar da
solução quanto à responsabilidade civil prevista no CSC. Posto isto, como os membros
que não votaram não manifestaram uma intenção criminosa, apenas os que votaram
favoravelmente podem ser responsabilizados pelo ilícito. Do mesmo modo, aqueles que
tinham o direito de oposição mas não o exerceram também devem ser responsabilizados,
já que, desse modo, viabilizaram a adoção da deliberação criminosa. Relativamente à
abstenção, na medida em que esta também contribui para a formação daquela deliberação,
equivale à adesão voluntária ao sentido de voto maioritário, dando, portanto, lugar à
assunção de responsabilidades.
Posto isto, sendo o facto criminoso imputável a uma pluralidade de agentes9,
aplicam-se as regras relativas à comparticipação, de acordo com as quais, o facto

8
RENDE, Domenico. Disposizioni penale in materia di societá e di consorzi. 1.ª Edição. Bolonha:
Zanichelli, 1947 (págs. 466 e seguintes).
9
Os quais votaram favoravelmente, não exerceram o seu direito de oposição ou se abstiveram no momento
da discussão da deliberação.
Página 9
criminoso que eventualmente resulte de uma deliberação colegial, é imputado a cada um
dos membros do órgão na medida da sua participação e da sua culpa.
Porém, atendendo ao facto se ser difícil que a adoção de uma deliberação, no
âmbito de uma entidade empresarial, constitua um ato preparatório punível jurídico-
penalmente, a responsabilidade penal só se efetivará quando a execução da deliberação
exteriorize a prática de um ilícito criminal. Neste caso, haverá lugar à aplicação dos
institutos da instigação e da co-autoria, a qual se pode configurar como mediata ou
imediata.
Em jeito de conclusão, a proposta apresentada por Domenico Rende é de rejeitar
atento caráter pessoal da responsabilidade criminal, o qual implica que se apure a concreta
contribuição de cada um dos membros do órgão para a efetivação da conduta criminosa.
Posto isto, a imputação de responsabilidade criminal aos membros dos órgãos colegiais
não se pode afastar da solução quanto à responsabilidade civil prevista no CSC,
aplicando-se as regras relativas à comparticipação, de acordo com as quais, o facto
criminoso que eventualmente resulte de uma deliberação colegial, é imputado a cada um
dos membros do órgão na medida da sua participação e da sua culpa. Importa, porém, ter
sempre presente a ideia de que apenas haverá lugar a responsabilidade jurídico-penal
quando a execução da deliberação exteriorize a prática de um ilícito criminal.

1.3. A responsabilidade dos gerentes de facto

O conceito de gerentes de facto remete para aquelas pessoas que exercem

efetivamente os poderes que incumbem aos titulares dos órgãos, embora não sendo
juridicamente titulares desses poderes. Aos órgãos de facto que, não sendo, em termos
jurídicos, titulares do órgão mas que exercem, de facto, funções de gerência, refere-se o
artigo 24.º da LGT.
No que concerne à responsabilidade criminal destes gerentes, os artigos 12.º, n.º
2 do CP, 6.º, n.º 2 do RGIT e 2.º, n.º 2 do DL n.º 28/84, de 20 de janeiro não a excluem
mesmo que seja ineficaz o ato de nomeação. O que o legislador pretendeu acautelar foi
que a existência de um qualquer vício relativo ao ato jurídico fonte dos respetivos poderes
não excluía a responsabilidade do agente que efetivamente exerça funções de gerência.
Se assim não fosse, a verificação de uma qualquer causa de ineficácia que, na maior parte
dos casos, seria imputável ao próprio agente do crime, justificaria a exclusão da sua

Página 10
responsabilidade. Seria, assim, uma forma de favorecer o gerente que viciou o respetivo
ato que o legitimaria a atuar em nome da sociedade, com o intuito de praticar ilícitos
criminais e de se eximir ao Direito Penal.
Relativamente ao conceito de “gerente de facto”, a doutrina propõe uma conceção
restrita e outra ampla. Em termos restritos, só estaríamos perante um “gerente de facto”
se este fosse nomeado para o cargo através de um ato válido, mas ao qual faltaria a
observância de um qualquer requisito formal ou, em relação ao qual, se verificaria uma
situação suscetível de ditar a sua anulação. Considerando, agora, a conceção ampla de
“gerente de facto”, para efeitos de responsabilização criminal, não seria relevante a
perfeição, em termos formais, da relação entre o gerente e a sociedade. Pelo contrário, o
que pode justificar aquela responsabilização penal do agente é a sua capacidade para, no
âmbito da sociedade, lesar os bens jurídicos tutelados. Esta conceção vincula a condição
de sujeito ativo à disponibilidade que o agente tenha sobre o bem jurídico tutelado, uma
vez que o gerente que, formalmente careça dessa qualificação, é capaz de realizar uma
ação típica e, com ela, produzir a lesão ou o perigo de lesão do bem jurídico, nos mesmos
moldes em que o faria um sujeito cujo ato jurídico fonte dos respetivos poderes de
representação seja perfeito.
Em suma, a responsabilidade do n.º 2 dos artigos 12.º do CP, 6.º do RGIT e 2.º do
DL n.º 28/84, de 20 de janeiro aplica-se aos “gerentes de facto”, sendo eles aqueles que
mantêm uma relação de facto com o bem jurídico penalmente relevante, ou seja, que
exercem uma função real no âmbito societário suscetível de constituir a prática de um
crime, independentemente da validade, em termos formais, do vínculo jurídico para com
o ente coletivo.

1.4. A responsabilidade dos gerentes de direito que não o são de facto. A questão
da delegação de funções

Quando os titulares dos órgãos não exercem efetivamente as funções para que
foram designados e que lhes competem por força da lei ou dos estatutos da sociedade,
diz-se que são órgãos meramente de direito. Assim, uma questão que se levanta consiste
em saber se o gerente de direito que, embora tenha assumido o seu cargo e os deveres
correspondentes, pode ser criminalmente responsabilizado. Independentemente da
solução que venha a ser apontada, importa referir que o gerente, ao figurar no pacto social

Página 11
e no respetivo registo da sociedade junto da Conservatória de Registo Comercial, vincula-
se perante terceiros, criando-lhes legítimas expectativas.
Atentas as legítimas as expectativas que criaram nos terceiros que contactam com
a sociedade, os gerentes de direito que não exercem, de facto, as suas funções, não ficam
eximidos dos deveres que resultam do cargo que legalmente exercem, porém, esta
circunstância deve permitir valorações ao nível da culpa. Como a aceitação do cargo de
gerente implica a assunção de deveres legais e estatutários perante terceiros, o
incumprimento desses deveres é imputável, em termos objetivos, aos gerentes meramente
de direito. Contudo, deve ser valorada perante o caso concreto se a delegação de funções
exclui o dolo ou a culpa do delegante.
Os fenómenos de delegação de funções são cada vez mais frequentes nas empresas
modernas em que, tendo em conta o respetivo volume de trabalho, o funcionamento das
mesmas se baseia, necessariamente, na divisão de tarefas. Como não é possível que a
gerência assegure a prática de todos os atos que legalmente lhe estão atribuídos, é comum
a delegação de funções nos funcionários da empresa ou em terceiros prestadores de
serviços concretos. Posto isto, a delegação de funções que fazem parte do âmbito de
competência dos gerentes de direito apenas permite uma valoração da responsabilidade
do delegante em termos subjetivos. Assim, o delegante não responderá a título de dolo
direto se não quis o facto criminoso concretamente verificado, nem a título de dolo
eventual se não o admitiu como possível, tendo-se conformado com a sua ocorrência.
Relativamente à responsabilidade do delegado, esta não pode deixar de ocorrer.
Posto isto, ele é responsabilizado em concurso com o delegante, sendo que cada um
responde em função da sua culpa, de acordo com o artigo 29.º do CP.
Se o recurso a estes delegados reveste uma forma de organizar a divisão do
trabalho dentro da empresa, por vezes torna-se necessária, atenta a complexidade das
tarefas em causa, a intervenção de pessoas com conhecimentos em áreas específicas,
como sejam a da Contabilidade e a do Direito Fiscal. Nestes casos, considerando a
complexidade das matérias envolvidas, os gerentes de direito delegam as respetivas
tarefas em técnicos dotados de conhecimentos específicos, de forma a minimizar o risco
de erro e, consequentemente, o risco de responsabilização, eventualmente criminal. Posto
isto, apesar de as declarações fiscais serem subscritas pelo gerente, se este delegou,
imagine-se, a organização dos registos contabilísticos no Técnico Oficial de Contas, não
pode ser responsabilizado porque não age sob qualquer forma de dolo. Isto pressupondo

Página 12
que o gerente forneceu ao técnico todos os elementos necessários para o cumprimento
dos respetivos deveres em conformidade com a lei.
Ora, exigir que o gerente controlasse a atuação do técnico, equivaleria a exigir que
tivesse o domínio da área científica que o técnico domina. Porém, o técnico atua fora do
poder de controlo do gerente, pelo que este não pode ser alvo de responsabilidade; pelo
contrário, o técnico, atuando em desconformidade com a lei, é responsável por atuação
em nome de outrem, já que interveio no facto em representação do gerente.
Em suma, por razões que se ligam com a proteção das legítimas expetativas de
terceiros, os gerentes de direito não podem deixar de ser responsabilizados se, em virtude
da delegação de funções, resultar a prática de um crime. Porém, também o delegado não
pode deixar de ser alvo de censura, sendo a responsabilidade de ambos valorada ao nível
da respetiva culpa. Quando se exigem especiais conhecimentos técnicos para a prática de
uma dada função, como o gerente de direito não os domina nem os pode dominar, apenas
há lugar a responsabilidade do técnico, caso da sua atuação resulte a prática de um crime.

Página 13
 CAPÍTULO II

O PRINCÍPIO DA RESPONSABILIDADE “CUMULATIVA” DOS

GERENTES COM A SOCIEDADE

Resumo: a conexão da responsabilidade penal tributária das sociedades e dos seus

gerentes era um tema controvertido ao nível doutrinal porque a letra da lei não fornecia a
solução. No início, entendia-se que a prática de um crime apenas podia dar lugar à
responsabilização dos gerentes, ou seja, das pessoas biológicas, isto porque as sociedades,
enquanto construções jurídicas, eram insuscetíveis de ação e de culpa. Posteriormente,
passou a defender-se que apenas as sociedades deveriam ser responsabilizadas pelos
crimes praticados dentro da sua organização. Esta corrente dogmática justificava-se pelo
facto de os gerentes, ao atuarem no exercício das suas funções, não corporizarem uma
vontade criminosa própria, prosseguindo apenas os fins estabelecidos no pacto social.
Assim, a vontade criminosa, porque gerada pelos seus órgãos societários, deveria ser
imputada apenas à sociedade. Atualmente, o legislador resolve expressamente o
problema, ao prever, nos artigos 11.º, n.º 7 do CP, 7.º, n.º 3 do RGIT e 3.º, n.º 3 do DL n.º
28/84, de 20 de janeiro, a responsabilidade cumulativa, concorrente ou paralela dos
gerentes e da sociedade.
1.
2.
2.1. O princípio da responsabilidade “cumulativa”, concorrente ou paralela

O princípio que estabelece a concorrência de responsabilidade da sociedade e das

pessoas físicas que a integram, admitido, em geral, ao nível do Direito Comparado, está
expressamente consagrado, entre nós, nos artigos 11.º, n.º 7 do CP, 7.º, n.º 3 do RGIT e
3.º, n.º 3 do DL n.º 28/84, de 20 de janeiro, de acordo com os quais, a responsabilidade
penal das sociedades não exclui a responsabilidade individual dos respetivos agentes.
O princípio da responsabilidade “cumulativa”, concorrente ou paralela das
sociedades e dos respetivos agentes foi consagrado pela primeira vez nos projetos do
Código Penal francês, onde era firmado que a responsabilidade das pessoas coletivas não
era substitutiva da dos agentes físicos, sendo ambas concorrentes ou paralelas. Isto
porque, no âmbito do Direito Penal, o facto de a infração ser cometida por conta de uma
terceira pessoa nunca foi aceite como causa de irresponsabilidade. Assim, quando um
gerente firma a sua vontade no âmbito societário devido à posição de liderança que ocupa,
essa vontade não lhe pode ser imputada apenas a ele, já que ela é pressuposto e elemento
da vontade da sociedade.

Página 14
 Importa referir que o legislador, nas disposições em que consagra a
responsabilidade ora em análise, não estabelece que a ela seja sempre “cumulativa”,
limitando-se a ressalvá-la10. Posto isto, em certos casos é certo que possa existir
responsabilidade concorrente, mas também pode haver lugar à responsabilidade apenas
da pessoa singular e não do ente coletivo. Do mesmo modo, por vezes apenas se justifica
a responsabilização da sociedade, sendo o que acontece quando a deliberação social
resulta de um órgão plural, em que algum dos seus membros atuou sem culpa.

2.2. O princípio da responsabilidade “cumulativa” e a sua justificação

A consagração da responsabilidade “cumulativa” justifica-se em ordem a três

coordenadas, sendo a primeira delas o princípio da igualdade dos cidadãos perante a lei,
o qual ficaria comprometido se não houvesse lugar a responsabilização jurídico-penal
quando o agente atuasse em representação de terceiros. Ora, no domínio criminal, o facto
de o agente atuar em representação de terceiro não é uma causa válida de exclusão da sua
responsabilidade. De forma a não existirem tratamentos discriminatórios, cada e todos os
agentes devem responder, em igual modo, embora com diferenças ao nível da culpa, pelos
factos ilícitos que praticam.
Porém, poderia entender-se que, quando atua no âmbito das suas funções
societárias, o agente não prossegue um interesse próprio, limitando-se a dar cumprimento
ao interesse da sociedade que integra e, por isso, não deveria ser responsabilizado
penalmente. Mesmo que assim se entendesse, as normas incriminadoras não consideram
como elemento constitutivo do crime a atuação do agente para realização de um interesse
próprio, sendo o seu comando dirigido a todos os que estão em condições de lesar o bem
jurídico protegido. Posto isto, a responsabilidade do agente biológico apenas ficaria
excluída quando, ressalvando-se os casos de comparticipação, no tipo fosse exigido que
o facto fosse praticado para realização de um interesse próprio e esse interesse fosse o da
sociedade. No entanto, relembrando o que supra expusemos, nem nestes casos ficaria
excluída a sua responsabilidade, atento o conteúdo do n.º 1 do artigo 12.º do CP e de
normas análogas.
Em segundo lugar, é evidente que a atuação funcional da pessoa física como titular
do órgão societário não elimina a vontade própria do agente individual, existindo, assim,

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Aspeto este que justifica a utilização de aspas quando se faz referência a este tipo de responsabilidade.
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uma dupla culpabilidade. A vontade da sociedade não se confunde com a vontade dos
seus representantes, sendo esta um elemento indispensável para a formação daquela.
Contudo, em termos de grau de censurabilidade, a vontade do gerente é até mais
censurável do que a vontade do ente coletivo, uma vez que contribui para a imputação de
uma vontade censurável a um terceiro, neste caso, à sociedade. Além disto, o agente está
incumbido de agir como um gerente diligente e criterioso, violando também esta
incumbência ao contribuir para a formação de uma vontade viciada.
Por fim, a doutrina costuma apontar a consagração deste tipo de responsabilidade
como eficaz para garantir a prevenção da criminalidade, já que a não exclusão de
nenhuma das responsabilidades contribui para desincentivar a prática de crimes.

2.3. Constitucionalidade da responsabilidade “cumulativa”

Questiona-se frequentemente se a consagração da responsabilidade “cumulativa”

viola o princípio constitucional do ne bis in idem, contido no artigo 29.º, n.º 5 da CRP, e
de acordo com o qual ninguém pode ser responsabilizado mais do que uma vez pela
prática do mesmo facto criminoso. Tendo em conta o alcance do referido princípio, nota-
se que ele não obsta a que o mesmo facto seja imputado a duas ou mais pessoas distintas.
Se, por meio da sua participação na formação de deliberação societária, o titular
do órgão comete um crime e, posteriormente, esta deliberação se materializa num ato que
acarreta a responsabilidade da sociedade, embora o ato que esteja na origem do crime seja
o mesmo (a deliberação viciada), existe uma dualidade em termos de culpa, ou seja, a
culpa do gerente por um lado e, por outro, a culpa da sociedade. Os responsáveis, bem
como os efeitos que poderão advir da condenação são diversos, limitando-se aqueles a
responder pelo mesmo facto, o que não se pode estranhar, já que a configuração é idêntica
ao que se passa no instituto da comparticipação.
Posto isto, a possibilidade de responsabilidade “cumulativa” não viola o princípio
constitucional do ne bis in idem, sendo isto mesmo confirmado pelo Acórdão do Tribunal
Constitucional n.º 212/95, de 24/06/95, segundo o qual aquela coordenada constitucional
“não obsta a que pelo mesmo facto objetivo venham a ser perseguidas penalmente duas
pessoas jurídicas diferentes”, e a “consagração legal da responsabilidade individual, ao
lado da responsabilidade do ente coletivo, por que não implica um duplo julgamento da
mesma pessoa pelo mesmo facto, não viola o artigo 29.º, n.º 5, da Constituição”.

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 CONCLUSÕES

Com o presente trabalho, visou-se analisar a responsabilidade dos gerentes pelos

crimes tributários cometidos no exercício das suas funções de gerência das sociedades,
ou seja, na prossecução dos interesses societários que lhes cumpre realizar enquanto
gerentes. Ficaram, portanto, excluídos os crimes que as mesmas pessoas físicas
eventualmente pratiquem a título estritamente pessoal e, por isso, alheios às suas funções
na sociedade que integram. Do mesmo modo, também não fazia parte do seu objeto o
estudo da responsabilidade que possa advir para o ente coletivo em virtude da prática de
um crime.
Como atuam em nome da sociedade, ou seja, prosseguindo os objetivos desta, os
gerentes são responsabilizados a título de atuação em nome de outrem, nos termos do
artigo 12.º do CP e de disposições análogas da legislação penal extravagante. De forma a
estender a responsabilidade pelo facto criminoso aos titulares dos órgãos ou
representantes das sociedades, aquele normativo legal estabelece que a responsabilidade
criminal do titular do órgão ou representante da pessoa coletiva se verifica mesmo quando
o respetivo tipo de crime exigir determinados elementos pessoais e estes apenas se
verifiquem na pessoa do representado, ou que o agente pratique o facto no seu próprio
interesse e o representante atue no interesse da entidade que integra. Contudo, esta
atuação em nome de outrem suscita problemas específicos quando os órgãos são de
composição plural ou quando os gerentes se limitam a exercer as suas meramente de facto
ou de direito.
Por fim, analisou-se o princípio da responsabilidade “cumulativa” dos gerentes
com a sociedade, de acordo com o qual, a responsabilidade penal das sociedades não
exclui a responsabilidade individual dos respetivos agentes. Este princípio encontra-se
expressamente consagrado, entre nós, nos artigos 11.º, n.º 7 do CP, 7.º, n.º 3 do RGIT e
3.º, n.º 3 do DL n.º 28/84, de 20 de janeiro, sendo que o mesmo se justifica em ordem ao
princípio da igualdade e devido a considerações de prevenção da criminalidade. Embora
erradamente, tal como confirmado pela jurisprudência do Tribunal Constitucional, a
doutrina suscita a questão da conformidade deste tipo de responsabilidade com o princípio
constitucional do ne bis in idem.
De modo geral, é possível concluir que a responsabilização dos gerentes por atos
funcionais que possam resultar na prática de crimes é admitida sem qualquer controvérsia,

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não sendo afastada mesmo nos casos em que o ato fonte dos respetivos poderes de
representação é ineficaz. No mesmo sentido, não é causa de exclusão de responsabilidade
o exercício de funções meramente de direito, exceto nos casos em que aquelas envolvam
a aplicação de especiais conhecimentos técnicos.
A consagração da responsabilidade dos gerentes permite, assim, dissuadi-los da
prática de crimes no âmbito da sociedade, já que os mesmos têm a garantia de que a
responsabilidade penal não vai recair apenas sobre ela, funcionando como uma espécie
de “escudo”, mas vai implicar a responsabilidade individual das pessoas biológicas que
atuam em nome do ente coletivo.

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 REFERÊNCIAS BIBLIOGRÁFICAS

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sociedades e dos seus administradores conexas com o crime tributário. Lisboa:
Universidade Católica Editora, 2009.

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Universidade Católica Editora, 2018.

DE FERREIRA, Cavaleiro. Lições de Direito Penal – I. 4.ª Edição. Lisboa: Editorial

Verbo, 1994.

DIAS, Jorge de Figueiredo. “Para uma dogmática do Direito Penal Secundário. Um

contributo para a reforma do Direito Económico e Social português.” Direito e Justiça
– Revista da Universidade Católica Portuguesa Lisboa Volume IV (1989-1990): Lisboa.

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Lisboa: Ministério das Finanças e da Administração Pública, Direção-Geral dos Impostos
(Centro de Formação), 2007.

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