Abstrak

Di sektor publik, penyimpangan anggaran merupakan dimensi kinerja yang penting. Karena tekanan
politik dan kelembagaan, sangat penting bagi organisasi sektor publik untuk tidak mengeluarkan
uang terlalu banyak, juga tidak kekurangan uang. Penyimpangan anggaran mengaktualisasikan
masalah kontrol anggaran yang ketat. Dalam artikel ini kami berhipotesis bahwa ketika organisasi
sektor publik menghadapi turbulensi anggaran, penerapan kontrol anggaran yang ketat adalah
respons fungsional yang meningkatkan kemungkinan memenuhi target anggaran. Penelitian kami,
menggabungkan data survei dan arsip dari 196 kota Swedia, mengkonfirmasi hipotesis kami. Jika
turbulensi anggaran adalah substansial, organisasi sektor publik diuntungkan dari kontrol anggaran
yang ketat karena mereka berusaha untuk mengendalikan penyimpangan anggaran, tetapi jika
turbulensi hanya marjinal, mereka dapat melakukan kegiatan dengan cara yang sama seperti tahun
lalu dan arahan tambahan dari kontrol ketat tidak berpengaruh pada penyimpangan anggaran.
Kontribusi yang lebih umum dari makalah ini adalah evaluasi dampak lingkungan dan kontrol
anggaran yang ketat terhadap kinerja anggaran

1. Perkenalan

Penganggaran dan kontrol anggaran merupakan logika pusat untuk perencanaan, pengendalian,
dan akuntabilitas dalam organisasi sektor publik. Tetap demikian meskipun ada kritik umum tentang
kontrol anggaran dalam literatur akuntansi (Marginson dan Ogden, 2005) dan literatur
penganggaran yang lebih tinggi (Wallander, 1999; Hope dan Fraser, 2003; Bourmistrov dan Kaarboe,
2013). Alasan penganggaran sektor publik adalah bahwa sumber daya yang dialokasikan harus
digunakan untuk tujuan kesejahteraan (kebijakan). Jika sumber daya ekonomi dalam anggaran tidak
digunakan dan diubah menjadi layanan kesejahteraan, realisasi prioritas politik tidak selesai dan
organisasi sektor publik menambah nilai lebih sedikit bagi warga negara daripada yang dimaksudkan
secara politis. Dengan demikian, surplus anggaran adalah tanda-tanda disiplin anggaran yang tidak
memadai dengan implikasi bagi demokrasi dan kesejahteraan. Namun, masalah terkait kontrol
anggaran ini bukan tipe yang paling umum. Sebaliknya, banyak organisasi sektor publik menghadapi
kesulitan ekonomi yang mengerikan yang memaksa mereka mengurangi pengeluaran. Ini berarti
pemotongan anggaran dan tantangan selanjutnya untuk memenuhi tingkat pengeluaran. Sekalipun
anggaran seimbang sebelum tahun fiskal, hasilnya mungkin merupakan defisit; mungkin karena
kombinasi dari target anggaran yang sulit dan kontrol anggaran yang tidak memadai. Dari perspektif
masyarakat, kegagalan untuk mengontrol penyimpangan anggaran merupakan masalah.

Terhadap latar belakang ini, mengejutkan betapa sedikit penelitian yang telah dikhususkan untuk
desain, penggunaan, dan efektivitas sistem kontrol anggaran sektor publik dalam mengendalikan
anggaran dan perilaku anggaran. Tinjauan literatur penelitian akuntansi tentang kontrol anggaran
menunjukkan dominasi hampir lengkap penelitian pada organisasi sektor swasta (Chapman, 1997;
Hartmann, 2000; Chenhall, 2003). Dalam nada yang sama, menurut review baru-baru ini penelitian
penganggaran sektor publik dalam akuntansi dan literatur administrasi publik, penelitian tentang
hasil yang berkaitan dengan kontrol anggaran tidak ada (Anessi-Pessina et al., 2012). Penelitian
akuntansi masih dilakukan pada penganggaran sektor publik secara historis berurusan dengan
penganggaran dan kontrol anggaran sehubungan dengan perubahan akuntansi (gerakan Manajemen
Publik Baru) dan implementasi di tingkat sektor (Anessi-Pessina et al., 2012) dan dalam proses
pembuatan keputusan penganggaran (mis., Wildavsky, 1975; Jönsson, 1982; Boland dan Pondy,
1986; Covaleski dan Dirshmit, 1988). Dengan kerangka kontekstual dari turbulensi ekonomi global
dan secara final menekankan organisasi sektor publik, kami bertujuan untuk memperbaiki kurangnya
penelitian pengendalian anggaran di sektor publik dengan berfokus pada peran kontrol anggaran
yang ketat untuk mengendalikan penyimpangan anggaran dalam organisasi yang menghadapi
turbulensi ekonomi lingkungan dalam bentuk perubahan anggaran. Keadaan ekonomi baru berarti
bahwa organisasi sektor publik perlu memperkuat dan memfokuskan kembali kegiatan kontrol
anggaran mereka ke arah pencapaian tujuan. Batas pengeluaran baru, prioritas, dan tingkat kinerja
meningkatkan kebutuhan arahan tentang bagaimana melakukan dan apa yang penting. Kontrol
anggaran yang ketat dianggap sebagai struktur yang memfasilitasi kebutuhan ini.

Selain menciptakan pengetahuan tentang kesesuaian kontrol anggaran dalam organisasi sektor
publik, makalah ini menambah literatur tentang kesesuaian sistem kontrol anggaran di lingkungan
yang bergejolak. Penelitian sebelumnya tentang organisasi sektor swasta telah menunjukkan bahwa
penekanan anggaran dan ketergantungan pada kontrol anggaran formal sesuai di lingkungan yang
bergejolak (Khandwalla, 1972; Otley, 1978; Ezzamel, 1990; Astaga dan Willinger,
2012). Dalam studi ini para peneliti membuat asumsi (implisit) bahwa hanya organisasi yang selaras
dengan lingkungannya yang bertahan (ada untuk diamati) dan bahwa hubungan antara karakteristik
lingkungan (variabel independen) dan sistem kontrol anggaran (variabel dependen) merupakan
indikasi dari tipe pemilihan kecocokan (Drazin dan Van de Ven, 1985; Chenhall, 2003; Gerdin dan
Greve, 2004). Dengan demikian, penelitian sebelumnya hanya mengasumsikan efek kinerja, tetapi
tidak diuji secara eksplisit untuk itu. Lebih jauh, ketika menerapkan jenis pemilihan yang sesuai,
kinerja adalah karakter global (kelangsungan pasar) daripada hasil yang lebih langsung dari sistem
kontrol anggaran seperti kinerja anggaran. Dengan tipe interaksi dari pendekatan kontingensi,
dimungkinkan untuk menguji secara langsung pengaruh antara turbulensi dan kontrol anggaran
terhadap kinerja anggaran. Pendekatan ini memungkinkan evaluasi jika organisasi yang
menggunakan kontrol anggaran ketat (formal dan ekstensif) ketika menghadapi turbulensi
lingkungan memiliki kontrol yang lebih baik atas anggaran mereka berhadapan dengan organisasi
yang tidak. Pengetahuan semacam itu menarik baik dari perspektif teoretis maupun praktis.

Namun, beralih dari jenis pemilihan studi kontingensi ke studi jenis interaksi berarti bahwa kita
perlu berdebat untuk kasus di mana kombinasi yang salah cenderung ada (yaitu tidak disingkirkan
secara efektif oleh lingkungan). Seperti Johansson (2013), kami percaya bahwa sektor publik adalah
tempat yang baik untuk menguji jenis interaksi teori kontingensi. Sektor publik dicirikan oleh
kurangnya pasar yang kompetitif, tuntutan yang saling bertentangan, adanya kekakuan input yang
tidak sepele dan Proses yang demokratis dan politis. Jeda waktu dan pilihan yang diinformasikan
oleh insentif non-ekonomi akan mengarah pada situasi di mana orang dapat berharap untuk
menemukan adaptasi yang salah (Johansson, 2013). Dalam kombinasi dengan tekanan kelembagaan
dan politik yang kuat untuk kepatuhan anggaran (kinerja) dalam organisasi-organisasi ini, masuk akal
untuk berasumsi bahwa mereka mengusahakan adaptasi lingkungan, tetapi seseorang akan
menemukan variasi dalam adaptasi (kecocokan) yang dapat dikaitkan dengan kinerja anggaran.
Mempelajari pentingnya keselarasan yang tepat antara turbulensi lingkungan dan desain anggaran
untuk kinerja anggaran dalam organisasi sektor publik dengan demikian merupakan kasus yang
menarik untuk mengembangkan literatur berbasis kontinjensi pada desain kontrol anggaran di
lingkungan turbulen.

Dengan menyelidiki kesesuaian kontrol anggaran yang ketat dalam organisasi sektor publik, kami
juga menanggapi seruan umum untuk penelitian lebih lanjut tentang efek yang dimaksudkan dan
efek positif dari kontrol anggaran; daripada hanya berfokus pada disfungsi kontrol anggaran
(Hartmann, 2000; Marginson dan Ogden, 2005). Kurangnya studi tentang hasil terkait kontrol
anggaran dalam sektor publik mungkin menjadi salah satu alasan bias ini dalam literatur. Dalam
sebagian besar penelitian tentang organisasi sektor swasta, masalah kontrol adalah salah satu dari
memacu motivasi untuk berkinerja lebih baik (mis. Memaksimalkan laba atau penjualan) dan dalam
kasus seperti itu, kontrol anggaran yang ketat mungkin tidak memotivasi dan tidak efektif. Namun,
bagi beberapa organisasi, kebutuhan akan prediktabilitas dan kontrol sama pentingnya dengan
meminimalkan efek perilaku yang berpotensi disfungsional dari kontrol anggaran (Hartmann, 2000;
Van der Stede, 2000). Organisasi sektor publik yang menghadapi tekanan politik dan kelembagaan
untuk kepatuhan anggaran adalah contohnya. Menguji hipotesis tentang kesesuaian (efek kinerja)
dari kontrol anggaran yang ketat dalam pengaturan sektor publik dengan demikian berkontribusi
untuk pemahaman kita tentang pentingnya kontrol ketat untuk kasus-kasus di mana prediktabilitas
dan kontrol merupakan masalah kontrol yang penting.

Selanjutnya kita meninjau literatur akuntansi dan kontrol tentang hubungan antara kontrol
anggaran yang ketat dan penyimpangan anggaran dalam lingkungan yang bergolak dan mengusulkan
hipotesis tentang hubungan antara konstruksi ini. Kemudian kami menyajikan sampel, konstruksi,
dan pengukuran kami. Di bagian kedua dari belakang, kami menguji hipotesis dan menganalisis
temuan kami. Artikel diakhiri dengan diskusi tentang kontribusi utamanya.

2. Pengembangan hipotesis

Kami melihat turbulensi sebagai amplitudo perubahan dalam lingkungan di mana suatu
organisasi bergantung pada sumber daya (lih. Boyne dan Meier, 2009; Boyed et al., 1993). Karena
kami tertarik pada kemampuan organisasi sektor publik untuk beradaptasi dengan kondisi ekonomi
yang berubah, kami fokus pada turbulensi anggaran. Turbulensi anggaran dalam pengaturan ini
berarti perubahan substansial dalam sumber daya yang tersedia - anggaran - dari satu tahun ke
tahun berikutnya (Boyne dan Meier, 2009). Anggaran dalam organisasi sektor publik mewakili
sumber daya yang tersedia untuk kebijakan dan layanan dan mencerminkan perkembangan
lingkungan ekonomi makro dan mikro (pajak, suku bunga, biaya layanan, dll.). Efek keseluruhan yang
dimiliki oleh perubahan kondisi ini (lingkungan) untuk ketersediaan sumber daya dalam organisasi
publik tertentu tercermin dalam anggarannya.

Turbulensi anggaran yang signifikan mematahkan norma inkrementalisme yang kuat dalam
organisasi sektor publik dan menyebabkan tantangan kontrol (Boyne et al., 2000; Boyne dan Meier,
2009). Dalam organisasi-organisasi ini, turbulensi anggaran harus dilihat sebagai bagian penting dari
konstruksi teoretis turbulensi lingkungan yang lebih luas (Boyne dan Meier, 2009) dan berhubungan
dengan perubahan kompetisi, permintaan pelanggan, ketersediaan kredit, dan suku bunga di sektor
bisnis swasta (Khandwalla , 1972, 1977; Boyed et al., 1993).

Dalam istilah ekonomi, tanggung jawab organisasi sektor publik adalah untuk mencoba dan
memastikan bahwa perbedaan antara biaya yang dianggarkan dan biaya aktual adalah nol, yaitu,
untuk memastikan bahwa tidak kurang atau tidak kurang dari sumber daya yang dianggarkan
dikonsumsi selama tahun fiskal. Ini membuat situasi kontrol berbeda dari pengaturan sektor swasta,
yang didasarkan pada sebagian besar studi kontingensi (Chapman, 1997). Dalam organisasi sektor
publik, anggaran adalah hasil dari negosiasi dan penentuan prioritas politik dan dengan demikian
merupakan ekspresi dari kehendak politisi yang berkuasa dan secara tidak langsung kehendak rakyat
(argumen ini berlaku untuk sebagian besar demokrasi yang ada). Di beberapa negara, adalah ilegal
bagi otoritas publik untuk memiliki biaya yang lebih tinggi daripada pendapatan (misalnya, Municipal
Act of Sweden, 1991) tetapi juga dengan tidak adanya undang-undang tersebut anggaran sangat
penting karena aturan permainan dalam demokrasi (Downs). , 1957; Wildavsky, 2001) dan dengan
norma-norma informal penganggaran (Hou dan Smith, 2010). Konsekuensinya, adalah ilegal dan - di
beberapa negara - ilegal untuk menghabiskan lebih banyak sumber daya daripada yang telah
disetujui dalam anggaran. Ini berarti bahwa ada tekanan paksaan dalam (dan pada) organisasi sektor
publik untuk tidak melampaui batas pengeluaran yang dianggarkan.

Pada saat yang sama ada sedikit atau tidak ada insentif untuk menghasilkan surplus anggaran.1
Dari sudut pandang yang demokratis dan normatif, pembelanjaan yang rendah sama tidak sahnya
dengan pengeluaran berlebihan karena sumber daya yang dialokasikan secara politis dimaksudkan
untuk digunakan untuk tujuan kesejahteraan dan kebijakan selama tahun fiskal. Karena tekanan
politik dan kelembagaan kekurangan pengeluaran sering diatasi dan sesuatu yang berusaha dihindari
oleh politisi dan manajer yang bertanggung jawab. Jika dana yang dialokasikan disimpan dan tidak
digunakan untuk tujuan yang dimaksud ada reaksi dari media, masyarakat luas dan para pendukung,
yaitu politisi dan manajer yang berorientasi aktivitas, klien, kelompok kepentingan, dan karyawan
(Wildavsky, 1975). Pada akhirnya, pengeluaran yang kurang dapat menyebabkan perdebatan
tentang apakah organisasi sektor publik tertentu benar-benar memiliki terlalu banyak dana, dan
perdebatan semacam itu bukanlah sesuatu yang dengan senang hati akan diundang oleh
manajemen pusat dalam organisasi sektor publik. Oleh karena itu, dalam beberapa situasi dana
dihabiskan bahkan ketika akan lebih bijaksana untuk menyimpannya untuk kemungkinan masa
depan. Ada tekanan politik dan paksaan terhadap defisit anggaran dan tekanan politik dan
kelembagaan terhadap surplus anggaran.

Akibatnya, satu dimensi kinerja anggaran yang penting untuk manajemen pusat dalam organisasi
sektor publik adalah untuk menghindari (mengendalikan) penyimpangan anggaran.
Tekanan dan insentif untuk mengatasi penyimpangan anggaran membuat kontrol anggaran menjadi
fokus. Tujuan dari kontrol anggaran adalah untuk memastikan bahwa agen mengikuti skrip mereka
(Macintosh dan Quattrone, 2010) terlepas dari apakah skrip memerintahkan ekspansi atau kontraksi.
Tujuan dari kontrol anggaran adalah untuk mengarahkan (mendorong, mengaktifkan dan memaksa)
anggota organisasi untuk bertindak demi kepentingan terbaik organisasi (Merchant dan Van der
Stede, 2012). Dalam istilah generik, arahan ini dicapai dengan menetapkan target anggaran (batas
pengeluaran di pusat-pusat biaya), mengevaluasi varian anggaran dan (secara implisit atau eksplisit)
menghargai kinerja yang baik. Apakah proses "cybernetic" ini harus ketat atau longgar telah menjadi
fokus penelitian sejak lama (Van der Stede, 2001).

Kontrol anggaran yang ketat adalah gabungan dari intensitas dan ruang lingkup di mana manajer
melakukan kontrol untuk meningkatkan kemungkinan pencapaian anggaran (Merchant dan Van der
Stede, 2012). Konstruk kontrol anggaran yang ketat telah dikonseptualisasikan sebagai hadir jika
manajemen pusat menekankan untuk memenuhi anggaran, tidak menerima revisi anggaran,
memiliki minat terperinci dalam item-item garis anggaran tertentu, tidak mentolerir penyimpangan
dari target anggaran sementara dan secara intensif terlibat dalam anggaran- komunikasi terkait (Van
der Stede, 2001). Ketatnya sistem kontrol anggaran, atau Kontrol Anggaran Ketat, adalah variabel
pilihan di tangan politisi dan manajer yang bertanggung jawab.

Kontrol anggaran yang lebih ketat, bagaimanapun, juga berarti peningkatan biaya sistem kontrol
(Hartmann, 2000; Merchant dan Van der Stede, 2012). Ada biaya langsung untuk sistem kontrol dan
untuk jumlah waktu dan upaya manajemen yang diperlukan, dan ada biaya tidak langsung dalam
bentuk efek samping yang tidak diinginkan seperti penciptaan kendur, pemikiran jangka pendek,
ketegangan terkait pekerjaan dan sikap negatif (Hartmann , 2000; Van der Stede, 2000). Karena itu
politisi dan manajer mungkin enggan menerapkan kontrol ketat. Kontrol ketat hanya dibenarkan
ketika kontrol biaya (anggaran) dianggap sama pentingnya atau bahkan lebih penting daripada
meminimalkan potensi efek samping disfungsional dari kontrol ketat (lih. Hartmann, 2000).
 Alasan untuk mengasumsikan keterkaitan kontingen dan bukan universal antara kontrol
anggaran ketat dan penyimpangan anggaran adalah bahwa situasi yang dihadapi mungkin
memerlukan lebih banyak atau lebih sedikit ketatnya kontrol anggaran. Kunci untuk memahami efek
kontingen ini kemungkinan adalah kebutuhan yang dibedakan untuk memberikan arahan dalam
organisasi (Simons, 1987; Jaworski et al., 1993; Marginson dan Ogden, 2005). Dalam organisasi
sektor publik yang menghadapi turbulensi anggaran yang substansial, ada kemungkinan bahwa
masalah ketidaksesuaian tujuan antara manajer pusat dan manajer departemen meningkat atau
divitalisasi. Wildavsky (1975) menunjukkan konflik inheren antara wali (manajer pusat) dan advokat
(manajer departemen) dalam penganggaran sektor publik. Karena turbulensi anggaran berarti
bahwa tujuan dan batas pengeluaran perlu disesuaikan dan bahwa prioritas perlu dilakukan, ada
kemungkinan bahwa pendapat di antara manajer pusat dan manajer departemen akan berbeda
pada apa tujuan utama organisasi. Apakah tujuan untuk mengatasi anggaran baru dengan biaya
berapa pun atau seharusnya manajer departemen juga memperhatikan dampak yang mungkin
ditimbulkannya terhadap misi dan tujuan organisasi lainnya? Bagaimana seharusnya sumber daya
potensial dialokasikan? Untuk menghadapi masalah ketidaksesuaian tujuan seperti itu, manajemen
pusat perlu mengarahkan manajer departemen dengan lebih tegas untuk mengendalikan dan
mengurangi tujuan yang berpotensi bertentangan. Jika manajemen pusat menekankan untuk
memenuhi anggaran, tidak menerima revisi anggaran, memiliki minat terperinci dalam item-item
garis anggaran tertentu, tidak mentolerir penyimpangan dari target anggaran sementara dan secara
intensif terlibat dalam komunikasi terkait anggaran, ini memaksa (mengarahkan) manajer
departemen untuk lebih selaras dengan tujuan organisasi.

Dalam situasi turbulensi anggaran yang rendah atau tidak ada di mana proses anggaran dan
hasilnya ditandai dengan incrementalism, kebutuhan dan hasil dari kontrol anggaran yang ketat
kemungkinan besar berbeda. Turbulensi anggaran yang rendah berarti bahwa organisasi hanya
sedikit menyimpang dari tingkat pengeluaran tahun sebelumnya (Boyne et al., 2000). Studi
sebelumnya tentang penganggaran sektor publik menunjukkan bahwa perubahan bertahap
menciptakan rasa kepastian sementara turbulensi menciptakan ketidakpastian yang harus dihadapi
(Wildavsky, 1975). Ketika ada turbulensi anggaran yang rendah, potensi masalah ketidaksesuaian
tujuan menjadi kurang penting karena ada bentuk keseimbangan dan gencatan senjata di antara
konstituen utama dalam organisasi. Jika prosedur yang sama seperti tahun lalu diulang, ini tidak
mengancam keseimbangan sumber daya dan daya dalam organisasi dan manajemen pusat dapat
merasa cukup yakin bahwa upaya mereka untuk mengendalikan anggaran sudah mencukupi.
Gencatan senjata ini (lih. Nelson dan Winter, 1982, tentang perilaku rutin) juga mengurangi
kebutuhan arahan oleh sistem kontrol anggaran (Merchant dan Van der Stede, 2012). Oleh karena
itu turbulensi anggaran yang rendah berarti situasi kontrol yang berbeda dibandingkan dengan
situasi turbulen. Karena anggaran hanya berubah sedikit, organisasi dapat lebih atau kurang
melanjutkan operasi mereka dengan cara yang sama seperti tahun sebelumnya. Kebutuhan dan
dampak dari arahan tambahan melalui pengetatan sistem kontrol anggaran kemungkinan tidak ada.
Namun, karena meningkatnya biaya sistem kontrol, kontrol anggaran yang ketat bahkan dapat
memperburuk kinerja anggaran. Risiko hasil ini, bagaimanapun, tidak boleh dilebih-lebihkan karena
tidak ada banyak biaya langsung yang substansial dan langsung yang terlibat dalam pengetatan
kontrol anggaran. Selain itu, tidak dapat dikesampingkan bahwa kemungkinan biaya untuk
pengendalian anggaran yang ketat direncanakan dan oleh karena itu termasuk dalam biaya yang
dianggarkan. Dalam hal ini, itu tidak diharapkan akan mempengaruhi penyimpangan anggaran.

Alasan argumen ini untuk hubungan antara turbulensi anggaran dan kebutuhan untuk kontrol
ketat adalah sesuai dengan penelitian sebelumnya yang telah menyelidiki hubungan serupa untuk
organisasi sektor swasta (Khandwalla, 1972; Otley, 1978; Ezzamel, 1990; Gosh dan Willinger, 2012 ).
Dalam kasus kami, spesifikasi interaksi dari hubungan antara konstruk menyiratkan bahwa masuk
akal untuk menganggap bahwa kontrol anggaran yang ketat hanya memiliki efek yang dimaksudkan
(positif) pada pengendalian penyimpangan anggaran ketika turbulensi anggaran cukup signifikan,
yaitu, efek dari kontrol anggaran ketat tentang penyimpangan anggaran bergantung pada besarnya
turbulensi anggaran. Kami dengan demikian mengajukan hipotesis berikut untuk diuji:

Hipotesa. Dalam situasi turbulensi anggaran yang signifikan, penggunaan kontrol anggaran yang
ketat mengurangi penyimpangan anggaran

3. Metode
3.1. Pengaturan

Kami menguji hipotesis kami tentang kontrol anggaran biaya (pengeluaran) di kota-kota Swedia.
Di kota-kota ini, di mana anggaran memainkan peran sentral, kemampuan untuk mengendalikan
biaya dan untuk memenuhi target anggaran sangat penting. Kotamadya Swedia diwajibkan secara
hukum untuk menyajikan anggaran berimbang dan harus mengisi kembali defisit apa pun dalam
periode tiga tahun (The Municipal Act, 1991). Anggaran tahunan dapat bervariasi antara tahun sejak
pendapatan (terutama pajak penghasilan, tetapi juga biaya layanan) dan biaya berubah seiring
waktu tergantung pada situasi ekonomi makro dan permintaan layanan. Selain itu, anggaran
digunakan untuk mengimplementasikan kebijakan yang mungkin berbeda dengan perubahan politik
(anggaran dapat meluas atau berkontraksi tergantung pada ideologi dan programer politik dari
partai-partai yang memerintah). Ini berarti bahwa kota dapat menghadapi turbulensi anggaran yang
substansial, yaitu, perubahan kondisi ekonomi mereka antara tahun.

Studi kami bertujuan untuk menguji pentingnya kontrol anggaran yang ketat dalam mengelola
turbulensi anggaran di kota. Karena semua kota memiliki fungsi dan misi yang sama di negara
kesejahteraan Swedia, secara umum mereka menghadapi ketidakpastian lingkungan yang serupa (di
tingkat makro), memiliki karakteristik tugas yang sama, dan menggunakan teknologi yang sama. Ini
adalah faktor-faktor yang telah ditunjukkan untuk menjelaskan varians dalam, atau berinteraksi
dengan, konstruksi yang diteliti (Hartmann, 2000).

3.2. Sampel dan data

Kumpulan data kami terdiri dari kombinasi data survei dan data arsip dari kota Swedia. Pada
akhir 2009 kami mengirim kuesioner berbasis web ke kepala kantor keuangan (N = 290, satu per
setiap kota) untuk mengukur tingkat kontrol anggaran yang ketat (lihat Van der Stede,
2001) dipaksakan oleh manajemen pusat dalam organisasi. Tingkat respons, setelah dua tindak
lanjut, adalah 82 persen (N = 239). Satu penjelasan untuk tingkat respons yang relatif tinggi ini
adalah bahwa lembaga penelitian pengirim dikenal oleh kepala kantor keuangan. Perbandingan kami
dari 15 persen tanggapan terakhir dengan tanggapan lain mengungkapkan tidak ada perbedaan yang
signifikan secara statistik (untuk semua pertanyaan). Ini menunjukkan bahwa tidak ada bias non-
respons. Kami menggunakan data arsip untuk semua variabel lain dalam penelitian ini. Dengan
menggabungkan data survei dan arsip untuk variabel independen dan dependen, kami mengurangi
masalah bias metode umum (Podsakoff et al., 2003) yang sering menjadi batasan dengan studi
survei dalam penelitian akuntansi. Karena data anggaran kota tidak dilaporkan dalam database
nasional, kami mengumpulkan data anggaran dari setiap laporan tahunan kota. Data-data ini
dikumpulkan pada paruh pertama tahun 2010. Dua asisten peneliti mengumpulkan laporan tahunan,
mencari data anggaran dan membangun database. Pada musim panas 2010, salah satu penulis
mengecek ulang database. Fakta bahwa tiga orang memeriksa database secara independen berarti
ada risiko rendah kesalahan pengkodean.
Karena informasi yang hilang tentang biaya yang dianggarkan (pemerintah kota tidak diharuskan
untuk mengungkapkan angka anggaran dalam laporan tahunan mereka) dan beberapa kesalahan
nyata (nilai ekstrim / tidak masuk akal dari biaya yang dianggarkan atau hasil aktual) dalam laporan
tahunan, kami dapat mencocokkan data arsip untuk 211 dari 239 kuesioner yang diisi. Ini memberi
kami populasi respons yang efektif dari 73 persen. Item non-respons umumnya sangat sedikit (di
bawah 1 persen pada semua pengamatan) dan analisis nilai yang hilang menunjukkan hasil yang
tidak signifikan (Little's MCAR test2 p = 0,437), yang berarti bahwa penghapusan daftar bijaksana
disarankan untuk menangani nilai yang hilang. (Hair et al., 2010). Jumlah pengamatan (data lengkap)
yang digunakan pengamatan dalam analisis empiris berikut adalah 196. Kota median dalam sampel
memiliki omset tahunan sebesar 818 juta mahkota Swedia (sekitar 93 juta euro) dan
mempekerjakan 1114 kesetaraan penuh waktu.

3.3. Variabel kontrol dan spesifikasi model

Meskipun fokus (hipotesis) dalam penelitian ini adalah pada efek kontingensi turbulensi
anggaran pada hubungan antara kontrol anggaran ketat dan deviasi variabel dependen, kami juga
mengontrol efek potensial (jalur) yang mungkin terjadi turbulensi anggaran terhadap deviasi
anggaran . Dengan demikian, kami juga mengontrol hipotesis bahwa sebenarnya ada hubungan
langsung antara turbulensi anggaran dan tingkat penyimpangan anggaran (lih. Kuasi-moderasi:
Sharma et al., 1981).
Dalam literatur anggaran umum ada penelitian yang luas tentang hubungan antara kontrol anggaran
dan berbagai variabel hasil dan kinerja. Namun, dalam penelitian ini sering ada masalah endogenitas
karena variabel kinerja, khususnya, juga telah diidentifikasi sebagai anteseden penting untuk desain
anggaran dalam organisasi (Merchant, 1985; Otley, 1980; Van der Stede,
2000). Menurut literatur penganggaran (tidak meyakinkan), hipotesis bahwa orang yang berkinerja
buruk (penyimpangan anggaran besar) akan mendapat manfaat dari pengetatan kontrol anggaran
adalah apriori valid seperti hipotesis bahwa organisasi dengan kontrol anggaran yang ketat memiliki
lebih sedikit penyimpangan anggaran. Oleh karena itu, kami juga mengontrol efek (jalur) dari
penyimpangan anggaran masa lalu (t - 1) untuk mengontrol stabilitas temporal
kinerja penganggaran saat ini, untuk keberadaan slack (Van der Stede, 2000) dan untuk efek pada
variabilitas dalam kontrol anggaran yang ketat. Termasuk variabel dependen lag juga berkontribusi
terhadap masalah pengendalian variabel yang dihilangkan. Karena variabel yang berpotensi
dihilangkan juga kemungkinan terkait dengan kinerja anggaran sebelumnya, termasuk variabel
dependen tertinggal berfungsi untuk mengendalikan hal ini (Boyne dan Meier, 2009). Gambar. 1
adalah representasi grafis dari jalur dihipotesiskan (panah penuh) dan jalur kontrol
(panah putus-putus) dari model kami.

3.4. Konstruksi, variabel, dan pengukuran

Kontrol anggaran yang ketat dioperasionalkan dan diukur dengan konstruksi reflektif urutan
kedua yang dikembangkan oleh Van der Stede (2001). Van der Stede mengembangkan konstruksi ini
dengan mensintesis literatur sebelumnya untuk mengkonseptualisasikan kontrol anggaran yang
ketat dengan cara yang lebih ambisius dan lengkap. Konsep dan konstruksi sebelumnya terkait
dengan kontrol anggaran yang ketat, seperti gaya evaluator (Hopwood, 1972), umpan balik (Hirst
dan Lowy, 1990), penekanan anggaran (Dunk, 1993), dan hubungan dengan imbalan ekstrinsik
(Merchant, 1985), dikritik karena cakupannya terlalu sempit karena hanya menjelaskan bagian dari
konstruk kontrol anggaran ketat yang sebenarnya dan jauh lebih luas (Van der Stede, 2001).
Van der Stede (2001) awalnya mengusulkan konstruksi orde kedua terdiri dari lima elemen orde
rendah berdasarkan literatur. Van der Stede mengidentifikasi elemen-elemen berikut dari konstruk
kontrol anggaran yang ketat: (hal. 124): Singkatnya, kontrol anggaran yang ketat diadakan jika
manajemen pusat:

a. Menekankan pada pemenuhan anggaran;

b. Tidak mudah menerima revisi anggaran selama setahun;
c. Memiliki minat terperinci pada item baris anggaran tertentu;
d. Tidak mentolerir penyimpangan dari target anggaran sementara; dan,
e. Secara intensif terlibat dalam komunikasi terkait anggaran.

Setelah mengoperasionalkan elemen-elemen ini sebagai instrumen pengukuran (kuesioner) dan

menganalisis reliabilitas dan validitas konstruk orde pertama dan kedua, Van der Stede menemukan
bahwa hanya empat elemen yang semula diusulkan yang mencerminkan kontrol anggaran ketat
secara seragam. Menurut Van der Stede, unsur revisi anggaran selama tahun ini tidak mencerminkan
kontrol anggaran yang ketat. Karena itu, kami mengecualikan elemen ini dari konsep kontrol
anggaran yang ketat. Dalam semua contoh lain, kami mereplikasi gagasan Van der Stede yang
diusulkan untuk kontrol anggaran yang ketat dan mengadopsi 20 item kuesioner yang diajukannya
(meskipun Van der Stede mencatat bahwa hanya 13 item yang secara psikologis valid dalam
pengaturannya). Struktur umum dari konstruk kontrol anggaran yang ketat, termasuk tidak
relevannya elemen revisi, telah direproduksi dalam pengaturan sektor publik (Nylinder, 2009), yang
menunjukkan bahwa konstruk dapat digeneralisasikan di seluruh konteks publik-swasta.

Dalam analisis empirisnya (instrumen), Van der Stede bertanya kepada manajer unit bisnis
bagaimana mereka memandang kontrol anggaran yang dikenakan pada mereka. Tingkat analisis
kami adalah organisasi kota secara keseluruhan. Oleh karena itu, kami bertanya kepada petugas
keuangan kepala di setiap kota bagaimana mereka memandang kontrol anggaran yang dipaksakan
oleh politisi dan manajer top di departemen. Meskipun pengaturan kami mirip dengan Van der
Stede dalam banyak hal - mereka berdua adalah contoh organisasi besar yang sangat bergantung
pada anggaran untuk perencanaan dan kontrol - pengaturan sektor publik dan tingkat analisis kami
mengharuskan kami untuk memodifikasi beberapa pertanyaan untuk meningkatkan validitas wajah
(Kwok dan Sharp, 1998). Setelah menguji kuesioner pada lima praktisi dan ahli di bidang akuntansi
dan keuangan sektor publik, kami membuat beberapa perubahan tambahan dalam kata-kata dan
istilah. Kuisioner kami muncul di Tabel A1 di Lampiran. Semua item kuesioner dipesan secara acak.

Penyimpangan anggaran: Variabel kinerja anggaran dependen kami adalah penyimpangan

anggaran, yaitu perbandingan antara anggaran dan hasil. Anggaran biaya setiap kota untuk
2009 dibagi dengan biaya aktualnya untuk tahun 2009. Penyimpangan anggaran positif berarti
bahwa biaya (hasil) lebih rendah dari anggaran. Penyimpangan anggaran negatif berarti biaya aktual
lebih tinggi dari anggaran.

Penyimpangan anggaran di masa lalu diukur dengan menghubungkan anggaran untuk 2008
dengan hasil aktual untuk 2008 dibagi dengan biaya aktual untuk 2008.

Turbulensi anggaran: Praktik dalam pekerjaan empiris tentang turbulensi lingkungan dan kontrol
anggaran dalam organisasi sektor swasta adalah untuk mengukur turbulensi lingkungan dengan
ukuran persepsi diri tentang amplitudo dan frekuensi tekanan lingkungan (mis. Khandwalla,
1972, Ezzamel, 1990). Jika teori adalah tentang persepsi dan pola pikir individu maka praktik ini valid
(Downey dan Slocum, 1975; Boyed et al., 1993). Namun, hampir semua studi yang kami rujuk,
termasuk studi kami, adalah studi kontingensi struktural yang difokuskan pada tingkat organisasi. Ini
berarti bahwa penggunaan persepsi individu, dan kemungkinan besar juga kesalahan persepsi,
terhadap lingkungan tidak relevan dan valid seperti menggunakan ukuran objektif. Karena teori
kontingensi struktural adalah tentang adaptasi organisasi terhadap lingkungannya (Donaldson,
2001), secara teoritis, lingkungan turbulen adalah lingkungan turbulen terlepas dari bagaimana
individu (responden) melihatnya. Dengan demikian, dan sesuai dengan Gosh dan Willinger (2012),
kami menggunakan klasifikasi obyektif dari turbulensi anggaran, yang merupakan aspek dari
lingkungan yang menarik dalam penelitian ini. Variabel turbulensi anggaran dihitung dengan
mengambil biaya aktual setiap kota untuk tahun 2008 dikurangi dari pendapatan yang dianggarkan
pada tahun 2009. Untuk mendapatkan hubungan (persen), selisihnya dibagi dengan biaya untuk
2008. Dapat diperdebatkan, karena ukuran ini menangkap perbedaan antara biaya sebelumnya dan
sumber daya ekonomi yang dapat diakses, ini adalah ukuran turbulensi anggaran yang valid.
Ukurannya adalah nilai negatif jika anggaran berkembang dan nilai positif jika menurun.

Turbulensi anggaran, deviasi anggaran, dan deviasi anggaran sebelumnya dinyatakan dalam
bilangan real dan dalam nilai absolut (mengabaikan tanda-tanda). Tabel 1 menyajikan statistik
deskriptif untuk tiga ukuran arsip.

4. Hasil dan analisis

Kami memperkirakan model pengukuran kami dan model struktural kami menggunakan
pendekatan partial least square (PLS) (Lohmöller, 1989; Wold, 1982). Alasan utama untuk
menggunakan PLS daripada pemodelan persamaan struktural berbasis kovarians adalah
kompleksitas model dalam kaitannya dengan ukuran sampel. Jika kita telah menggunakan
pemodelan persamaan struktural berbasis kovarian dengan sampel tepat di bawah 200, kita akan
dapat memperkirakan hanya sekitar 10 parameter gratis dengan cara yang dapat diandalkan (Klein,
2011). Dengan konstruk kontrol anggaran kami yang ketat dan jalur struktural tambahan, kami akan
membutuhkan> 500 kasus (dengan asumsi rasio yang diusulkan sebesar 20 kasus per parameter
gratis; Klein, 2011). Karena populasi berisi tidak lebih dari 290 unit analisis secara total, pemodelan
persamaan struktural berbasis kovarian bukanlah suatu pilihan. Memisahkan konstruksi urutan
kedua (Bagozzi dan Edwards, 1998) tidak akan membantu. Pemodelan persamaan struktural PLS
telah terbukti efektif untuk membuat prediksi dengan ukuran sampel yang jauh lebih kecil (sekitar
100) (Reinartz et al., 2009) dan telah sering diterapkan dalam penelitian akuntansi untuk menangani
variabel laten dan model struktural (misalnya, Hall dan Smith, 2009; Hartmann dan Slapnicar, 2009;
Van Rinsum dan Verbeeten,
2012). Baru-baru ini telah diusulkan bahwa konstruksi hierarkis, seperti konstruksi kontrol anggaran
yang ketat, dinilai lebih baik dengan pemodelan persamaan struktural PLS daripada dengan metode
berbasis kovarians karena PLS kurang sensitif terhadap kompleksitas model (Wetzels et al., 2009).
Selain PLS, kami juga menggunakan regresi OLS untuk memasukkan tes khusus efek interaksi yang
tidak tersedia dengan perangkat lunak Smart PLS 2.0 (Ringle et al., 2005).

Sebelum menguji model struktural, kami pertama-tama memasang model pengukuran kontrol
anggaran ketat untuk keandalan internal dan validitas konvergen dan diskriminatif dengan
menghitung pengukuran komposit reliabilitas dan rata-rata varians diekstraksi (AVE) untuk empat
konstruksi urutan pertama dan untuk konstruksi urutan kedua dari kontrol anggaran yang ketat.
Dalam kedua kasus, reliabilitas komposit> 0,7 dan AVE> 0,5 (Hair et al., 2010) menunjukkan bahwa
indikator konstruk sangat saling berkorelasi dan konvergen. Validitas diskriminan dinilai dengan
membandingkan akar kuadrat dari AVE dengan korelasi antara konstruk urutan pertama (Fornell dan
Larcker, 1981). Selain itu, kami juga menghitung pengukuran goodness of GoF (Tenenhaus et al.,
2005) yang baru-baru ini disarankan yang cocok untuk model reflektif. GoF di atas 0,36 telah
disarankan sebagai indikasi model dengan kekuatan (prediksi) baik (besar / jelas) (Wetzels et al.,
2009). Tingkat konstruk urutan kedua dari kontrol anggaran yang ketat dioperasionalkan
menggunakan pendekatan indikator berulang (Wetzels et al., 2009). Karena Van der Stede (2001)
mengeksplorasi dalam menetapkan langkah-langkah apa yang akan digunakan sebagai indikator
untuk konstruksi laten urutan pertama dan karena tidak ada konsensus tentang mana atau berapa
banyak item yang akan digunakan, kami mengikuti prosedur Van der Stede. Dengan demikian, dalam
mengeksplorasi faktor-faktor dari konstruk urutan pertama dalam langkah pertama, kami
mengecualikan item yang memuat di bawah 0,6 agar apriori meningkatkan validitas model
pengukuran kontrol anggaran yang ketat. Karena semua item seharusnya mewakili struktur laten
umum yang mereka wakili (yaitu, mereka reflektif dan bukan konstruksi formatif), ini tidak
mengubah sifat konstruk / ukuran secara konseptual (Jarvis et al. , 2003). Ini mengarah pada
penggunaan
13 dari 20 item yang awalnya diusulkan. Tabel A1 dalam Lampiran menyajikan 13 item ini. Semua
konstruksi menunjukkan tingkat keandalan komposit dan validitas konvergen yang dapat diterima.
Model seperti itu memiliki GoF besar (0,542) . Tabel A2 dalam Lampiran menunjukkan korelasi
antara konstruk, yang semuanya jatuh di bawah akar kuadrat terendah dari AVE
(0,725), menunjukkan validitas diskriminan. Semua jalur sangat signifikan (p <0,001 / T-nilai> 2,58)
menggunakan bootstrap re-sampling dengan 5000 sampel. Model pengukuran kontrol anggaran
ketat disajikan pada Gambar. 2.

Untuk menguji hipotesis kami dan model struktural kami yang mencakup efek interaksi, kami
menggunakan pendekatan dua tahap (Henseler dan Chin, 2010). Pendekatan ini memiliki
keuntungan mengurangi jumlah variabel secara signifikan dibandingkan dengan pendekatan
indikator berulang yang lebih umum digunakan untuk interaksi (termasuk sebagai standar dalam
perangkat lunak SmartPLS). Dengan demikian, hasil pendekatan dalam daya prediksi yang lebih
tinggi untuk sampel berukuran kecil dan menengah. Studi simulasi telah mengkonfirmasi hal ini
(Henseler dan Chin, 2010). Pertama, kami memperkirakan model yang mencakup efek utama dan
langsung yang diusulkan dari variabel (termasuk jalur kontrol) dan menyimpan skor laten dari
variabel. Pada langkah kedua, kami kemudian memperkirakan model yang sama tetapi dengan
interaksi tambahan antara kesulitan target anggaran dan kontrol anggaran yang ketat hanya
menggunakan skor laten dari masing-masing variabel. Dua langkah ini disajikan pada Tabel 2.

Regresi struktural PLS menggunakan skor asli (Model 1 dalam Tabel 2) dan variabel yang diukur
dalam bilangan real menunjukkan bahwa hanya turbulensi anggaran yang memiliki jalur signifikan
secara statistik yang jelas pada tingkat deviasi anggaran. Ketika turbulensi anggaran datang dalam
bentuk kontraksi, itu meningkatkan penyimpangan anggaran negatif. Sebaliknya, ketika turbulensi
anggaran adalah tentang ekspansi, hal itu menyebabkan penyimpangan anggaran yang positif.
Tingkat kontrol anggaran yang ketat tidak memiliki efek langsung (jalur) pada tingkat penyimpangan
anggaran. Tak satu pun dari jalur kontrol untuk pengetatan anggaran ketat secara statistik
berpengaruh. Kontrol anggaran yang ketat dan turbulensi anggaran hampir tidak berkorelasi dengan
sempurna (r = 0,03) (analisis tidak terkontrol).

Dalam Model 2 kami hanya menyajikan jalur untuk penyimpangan anggaran menggunakan skor
laten variabel dari Model 1. Variabel interaksi adalah pusat-rata menurut praktik normal dalam
penelitian (Hartmann dan Moers, 1999). Seperti ditunjukkan dalam Model 2, istilah interaksi positif
dan signifikan secara statistik. Ini tidak berarti bahwa hipotesis kami tentang efek kontinjensi
dikuatkan tetapi hanya bahwa garis regresi secara geometris berbeda untuk nilai turbulensi
anggaran yang berbeda (atau kontrol anggaran yang ketat). Untuk menguji lebih lanjut hipotesis fit
interaksi kami, kami menerapkan tes kemiringan sederhana (Cohen et al., 2003) dan daerah
signifikansi dihitung untuk efek interaksi untuk melihat di mana daerah (perbedaan kemiringan) efek
fokusnya jelas (secara statistik signifikan) ( metode Johnson – Neyman), menggunakan makro
MODPROBE (Hayes dan Metthes, 2009). Selain itu, kami juga melakukan regresi hierarkis dan
menguji perubahan varians yang dijelaskan dari istilah interaksi. Kami menggunakan skor laten (PLS)
seperti yang ditunjukkan dalam Model 2 dan regresi OLS untuk melakukan tes ini.

Karena kami tidak memiliki alat teoretis untuk membagi ukuran turbulensi anggaran ke dalam
kelompok-kelompok yang kami tentukan dalam hipotesis, kami mengikuti prosedur pengujian
normal untuk perbedaan dalam pengaruh pengaruh kontrol anggaran yang ketat pada
deviasi anggaran untuk tingkat −1 / + 1 standar deviasi dan rata-rata turbulensi anggaran (Hayes dan
Metthes, 2009) yang mewakili kategori turbulensi anggaran yang berbeda. Untuk menilai kekuatan
empiris dari pendekatan ini, kami juga mengungkapkan daerah-daerah signifikansi untuk efek
kontrol anggaran yang ketat untuk berbagai nilai turbulensi anggaran. Kami tidak menggunakan
metode ini untuk menentukan ukuran efek (Hartmann dan Moers, 1999) tetapi hanya untuk
mengeksplorasi cut-off untuk perbedaan bentuk (nonmonotonik) (Hayes dan Metthes, 2009). Tabel
3 menunjukkan hasil tes ini.

Regresi dari Tabel 3 menunjukkan bahwa ada perubahan yang signifikan secara statistik dalam R2
ketika memperkenalkan istilah interaksi dan perubahan dalam tanda (bentuk) dari koefisien kontrol
anggaran ketat pada penyimpangan anggaran untuk berbagai nilai turbulensi anggaran. Untuk nilai
satu standar deviasi di bawah rata-rata turbulensi anggaran (mis., Memperbesar biaya
anggaran), efek dari kontrol anggaran yang ketat pada penyimpangan anggaran adalah negatif.
Untuk nilai satu standar deviasi di atas rata-rata turbulensi anggaran (yaitu, anggaran
pengontrakan), pengaruh kontrol anggaran yang ketat terhadap deviasi anggaran adalah positif dan
signifikan. Wilayah signifikansi Johnson-Neyman menunjukkan bahwa kontrol anggaran yang ketat
memiliki signifikansi efek negatif pada penyimpangan anggaran untuk nilai −0.041 dan di bawah
turbulensi anggaran, dan kontrol anggaran yang ketat memiliki efek positif yang signifikan pada
penyimpangan anggaran untuk nilai-nilai di atas .000.002 turbulensi anggaran. Untuk nilai di antara
dua batas ini, efeknya tidak signifikan (baik secara statistik dan praktis). Batas-batas ini mewakili
sekitar 21 persen (ujung bawah) dan 20 persen (ujung atas) pengamatan (N = 196). Kami
menganggap ini sebagai jumlah yang wajar dari populasi (41 persen) dan tidak hanya sebagai
beberapa kasus pada nilai yang sangat ekstrim dari garis regresi. Kami menganggap ini sebagai
indikasi bahwa kami dapat mengamati perubahan dalam tanda (bentuk) dari efek kondisional dari
kontrol anggaran yang ketat dan bahwa pengaruhnya bergantung pada tingkat turbulensi anggaran.
Ini lebih lanjut didukung oleh fakta bahwa Interval kepercayaan tingkat yang lebih tinggi dari effect1
efek deviasi standar tidak
tidak tumpang tindih dengan interval kepercayaan tingkat bawah +1 efek std.dev. Pada Gambar. 3
kami plot turunan parsial dari regresi pada Tabel 3 menggunakan laten tidak standar skor variabel
menunjukkan efek praktis dalam mengurangi penyimpangan anggaran dari kontrol anggaran yang
ketat.

Dari Tabel 3 dan Gambar. 3 terbukti bahwa hipotesis interaksi kami didukung. Efek dari kontrol
anggaran yang ketat terhadap penyimpangan anggaran tergantung pada tingkat turbulensi
anggaran. Ini berlaku untuk kedua turbulensi anggaran yang ekstrem. Untuk kota dengan anggaran
sangat meluas, kontrol yang lebih ketat mengarah pada penyimpangan yang kurang positif (tepat di
atas nol). Untuk kota dengan anggaran kontrak, kontrol anggaran yang lebih ketat menyebabkan
penyimpangan kurang negatif, akhirnya hanya sedikit di atas nol. Untuk sebagian besar kota yang
tidak menghadapi atau turbulensi anggaran rendah (rata-rata), kami tidak dapat mengamati efek
pada penyimpangan anggaran dari kontrol anggaran yang ketat. Ini konsisten dengan prediksi kami.
Kontrol anggaran yang ketat mengurangi deviasi anggaran hanya untuk organisasi yang mengalami
turbulensi anggaran yang signifikan.
 Melihat nilai-nilai turbulensi anggaran, efek positif terbukti untuk setiap pengamatan yang terjadi
nol (−0.002) atau nilai turbulensi anggaran yang lebih tinggi. Ini berarti bahwa untuk setiap kota yang
memiliki anggaran kurang dari pengeluaran aktual dari tahun sebelumnya (pemotongan
pengeluaran), efek kontrol anggaran yang ketat terbukti positif. Nilai akhir lain dari turbulensi
anggaran, di mana pengaruh kontrol anggaran yang ketat dapat dilacak, terletak cukup a sedikit di
bawah nol (−0.041). Ini artinya efek kencang kontrol anggaran hanya dapat dilacak untuk kasus-
kasus yang ada
empat persen atau lebih dari dana tambahan dibandingkan dengan pengeluaran aktual pada tahun
sebelumnya. Dalam istilah empiris, inilah yang dimaksud dengan turbulensi anggaran yang signifikan.
Karena ukuran turbulensi anggaran membandingkan informasi dari dua periode waktu (tahun) yang
berbeda, harus dicatat bahwa perbedaan aktual (syarat riil dan bukan persyaratan nominal) (nilai
turbulensi anggaran) mungkin harus sedikit disesuaikan ke bawah. Antara 2003 dan 2010,
peningkatan rata-rata tahunan dalam pengeluaran untuk kotamadya adalah 3,9 persen (Statistics
Sweden, 2011) menunjukkan, karena inflasi, bahwa nilai yang sedikit negatif dari ukuran turbulensi
anggaran bisa menjadi norma pada tingkat populasi agregat. Ini, misalnya, berarti bahwa grup +1
std.dev secara nyata menerapkan anggaran yang agak lebih keras daripada ukuran turbulensi
anggaran
menyarankan dan bahwa grup −1 std.dev tidak berkembang persis seperti ukuran yang disarankan.
Namun, tolak ukur atau hasil kami karena titik akhir relatifnya sama. Relatif, ada kota yang
menghadapi turbulensi anggaran lebih dari yang lain dan ada cukup variasi untuk mendeteksi
turbulensi tinggi dan rendah. Lebih jauh, terlihat dari Tabel 2, plot pada Gambar 3, dan dari regresi
pada Tabel 3 bahwa turbulensi anggaran tidak hanya memoderasi pengaruh kontrol anggaran yang
ketat, tetapi juga memiliki efek utama individual. Kota-kota dengan turbulensi anggaran dalam
bentuk memperluas anggaran lebih cenderung memiliki penyimpangan anggaran positif dan kota-
kota dengan anggaran biaya kontrak lebih cenderung memiliki penyimpangan anggaran negatif.
Bahkan jika fokus kami dalam makalah ini adalah pada efek kinerja dari kecocokan antara turbulensi
anggaran dan kontrol anggaran yang ketat, menarik untuk dicatat bahwa turbulensi anggaran sesuai
dengan apa yang Sharma dkk. (1981) mengklasifikasikan sebagai kuasi moderasi dan
bukan murni moderasi. Namun, ini masih berarti bahwa turbulensi anggaran memoderasi hubungan.
Dalam kasus semi-moderasi, penting untuk menggunakan analisis regresi yang dimoderasi, seperti
yang telah dilakukan dalam artikel ini, bukan untuk menarik kesimpulan berdasarkan asosiasi palsu
(Sharma et al., 1981). Karena teori kami tidak bertujuan memprediksi nilai-nilai tertentu dari variabel
dependen yang dipesan dari rendah ke tinggi (kinerja), tetapi untuk menguji perbedaan dalam
hubungan (efek / jalur), kami tidak melakukan upaya lebih lanjut untuk menganalisis efek utama dari
anggaran turbulensi pada penyimpangan anggaran. Menjalankan model yang sama dengan model 2
pada Tabel 2 tetapi dengan deviasi anggaran, turbulensi anggaran, dan deviasi anggaran sebelumnya
yang dinyatakan dalam nilai absolut secara substansial menghasilkan hasil yang sama (lihat Tabel A3
dalam lampiran).

Sebagai pemeriksaan ketahanan dari model interaksi, kami mengendalikan potensi gangguan
non-linearitas dari efek utama (turbulensi anggaran * turbulensi anggaran dan kontrol anggaran
ketat * kontrol anggaran ketat). Data tidak mendukung variabel tersebut. Kami juga memperkirakan
efek interaksi menggunakan pendekatan indikator berulang untuk menilai kekokohan estimasi dua
tahap kami (Henseler dan Chin, 2010). Istilah interaksi positif dan signifikan secara statistik
menggunakan metode itu juga.

Kesimpulan dari hasil dan analisis ini adalah bahwa hipotesis kami tentang pengaruh kontinjensi
turbulensi anggaran pada hubungan antara kontrol anggaran yang ketat dan penyimpangan
anggaran didukung dan bahwa implikasi dari efek kontingensi mendukung harapan kita. Kontrol
anggaran yang ketat mengurangi penyimpangan anggaran di kedua titik ekstrem (titik akhir) dari
turbulensi anggaran. Kami membahas implikasi hasil ini lebih lanjut di bagian akhir.

5. Diskusi penutup

Salah satu argumen untuk penelitian ini adalah kurangnya studi tentang hubungan antara kontrol
anggaran dan penyimpangan anggaran dalam organisasi sektor publik. Oleh karena itu, temuan
penting dari penelitian kami adalah dukungannya terhadap hipotesis kami tentang kontrol anggaran
yang ketat dalam organisasi sektor publik. Efek dari kontrol anggaran yang ketat terhadap
penyimpangan anggaran bergantung pada tingkat turbulensi anggaran. Lebih tepatnya, dalam situasi
ketika anggaran karena alasan tertentu meluas atau berkontraksi secara substansial, dan ketika
penyimpangan anggaran kecil menjadi prioritas, kontrol anggaran yang ketat adalah perangkat yang
efektif. Dengan mempelajari dan menemukan bukti untuk efek positif dan dimaksudkan dari kontrol
anggaran yang ketat, penelitian ini menambah literatur anggaran, yang bias terhadap fokus pada
efek disfungsional dari kontrol anggaran yang ketat (Hartmann, 2000; Marginson dan Ogden, 2005).
Pengetahuan ini penting karena sektor publik masih merupakan area di mana anggaran dan kontrol
anggaran sangat penting di banyak bidang dan di mana turbulensi ekonomi dari waktu ke waktu
membuat organisasi sektor publik menghadapi tantangan kontrol. Kemampuan untuk
mengendalikan penyimpangan anggaran sangat penting untuk organisasi sektor publik dan hasil
kami jelas berbicara tentang relevansi manajerial menerapkan kontrol anggaran yang ketat untuk
tujuan pengendalian biaya ketika menghadapi turbulensi anggaran. Hasilnya, bagaimanapun, sama-
sama menunjukkan bahwa pengetatan sistem kontrol anggaran dalam situasi turbulensi anggaran
rendah tidak mengarah pada kontrol biaya dan dengan demikian menantang gagasan bahwa kontrol
anggaran yang ketat efektif secara universal ketika ketepatan dalam kepatuhan anggaran penting.

Alasan lain untuk melakukan penelitian ini adalah satu-satunya fokus pada pemilihan jenis
kontingensi yang sesuai dalam penelitian sebelumnya tentang pengendalian anggaran di lingkungan
yang bergejolak. Dalam ekstensi ke Khandwalla (1972), Ezzamel (1990), dan Gosh dan Willinger
(2012), yang hanya melaporkan korelasi antara variabel turbulensi dan variabel kontrol anggaran,
kami menyertakan kinerja anggaran dan menunjukkan bahwa kecocokan antara lingkungan dan
kontrol anggaran yang ketat dalam istilah tipe interaksi interaksi (Venkatraman, 1989; Gerdin dan
Greve, 2004) memengaruhi kinerja anggaran. Berteori tentang dan menguji hubungan antara
turbulensi lingkungan dan desain anggaran yang sesuai dengan kinerja anggaran memungkinkan
untuk mengevaluasi validitas hipotesis kontingensi juga dalam konteks di mana tampaknya tidak
masuk akal untuk mengasumsikan bahwa hanya organisasi yang ada yang perlu diamati. Pengaturan
sektor publik didalilkan sebagai salah satu konteks yang tampak seperti itu, tetapi mungkin ada
konteks yang serupa juga dalam ranah sektor swasta. Pasar jarang sempurna dan agen sering kali
dibatasi rasional (Donaldson, 2001). Yang penting, penelitian kami menunjukkan bahwa pilihan
antara dua bentuk struktural utama konseptualisasi dan pengujian hipotesis kontingensi (Chenhall,
2003; Gerdin dan Greve, 2004) bukan hanya masalah selera dan semantik. Jika kita memilih formulir
seleksi, hipotesis akan ditolak karena turbulensi anggaran dan kontrol anggaran yang ketat tidak
berkorelasi. Ini menunjukkan bahwa penting bagi para peneliti untuk memiliki pemahaman yang
jelas tentang konteks di mana mereka menguji hipotesis kontingensi agar tidak menarik kesimpulan
yang salah tentang teori dasar yang mendasari (cf. Johansson, 2013). Secara keseluruhan, dengan
menunjukkan pentingnya kecocokan untuk kinerja anggaran kami lebih jauh menguatkan hipotesis
dalam literatur akuntansi bahwa penggunaan kontrol formal dan kontrol anggaran 'tradisional'
sesuai di lingkungan yang bergejolak (Chenhall, 2003, 138). Karena penelitian tentang hasil yang
berkaitan dengan anggaran di sektor publik langka, penelitian kami juga memperluas generalisasi
hipotesis ini menjadi valid tidak hanya untuk organisasi sektor swasta, tetapi juga untuk organisasi
sektor publik.
Selain itu, dibandingkan dengan penelitian sebelumnya, desain dan metode penelitian kami
memerlukan beberapa peningkatan tambahan. Dengan menggunakan data arsip untuk mengukur
penyimpangan anggaran, kami memitigasi masalah bias metode umum dengan menggunakan
langkah-langkah penilaian sendiri untuk variabel prediktor dan hasil. Selain itu, kami menggunakan
data objektif tentang turbulensi lingkungan, yang lebih sesuai dengan teori kontingensi struktural
yang menjadi dasar sebagian besar studi tentang lingkungan dan hubungan sistem kontrol
manajemen. Dengan kata lain, penelitian ini mendukung dan memperluas pengamatan sebelumnya
tentang desain, penggunaan, dan efektivitas kontrol anggaran yang ketat.

Satu batasan dengan makalah ini berkaitan dengan generalisasi. Pertama, pengaturan sektor
publik, dengan logika anggaran khusus, berbeda dari pengaturan sektor swasta. Namun, perbedaan
ini jangan dibesar-besarkan. Pengaturan kami terdiri dari organisasi besar yang sangat bergantung
pada anggaran untuk perencanaan dan kontrol (lih. Williams et al., 1990). Kedua, hasil teori dan
empiris kami didasarkan pada studi dalam konteks pusat biaya daripada konteks pusat laba (Van der
Stede, 2001). Namun, konteks ini juga merupakan kontribusi terhadap literatur anggaran yang
sangat besar bias terhadap situasi kontrol berorientasi keuntungan dalam bisnis swasta (Hartmann,
2000). Seharusnya relevan juga untuk mempelajari pengaruh kontrol anggaran dalam konteks di
mana masalah kontrol anggaran adalah salah satu hal yang dapat diprediksi dan dikontrol daripada
motivasi memacu untuk memaksimalkan laba atau penjualan. Oleh karena itu, penelitian ini
berkontribusi pada literatur umum tentang kontrol ketat di mana kebutuhan dan efek kontrol ketat
diperdebatkan (mis., Chow et al., 1996; Hopwood, 1972; Merchant, 1985; Simons, 1995; Van der
Stede, 2000). Lebih tepatnya, itu menambah pengetahuan tentang keadaan (interaksi) di mana
kontrol ketat mungkin dan mungkin tidak dibenarkan.

Meskipun kami menggunakan konstruksi hierarkis dari sistem kontrol anggaran ketat yang
mencakup beberapa sub-elemen, kami menyadari bahwa keterbatasan penelitian kami adalah
bahwa kontrol anggaran yang ketat mungkin hanya satu bagian, meskipun penting, dari sistem
kontrol manajemen yang lebih luas (lih. Chenhall, 2003; Otley, 1980) diarahkan pada pengendalian
biaya. Juga, meskipun turbulensi anggaran menangkap bagian besar dan penting dari turbulensi
lingkungan yang dihadapi organisasi sektor publik, itu tidak lengkap. Turbulensi mungkin memiliki
sumber lain dalam pengaturan ini juga (Boyne dan Meier, 2009). Selain itu, kami belum menganalisis
pengaruh kontrol anggaran yang ketat terhadap kriteria kinerja anggaran lainnya (target operasional,
kualitas, dll.) Atau pengaruhnya terhadap disfungsi perilaku seperti manipulasi data dan
kelonggaran. Efek positif dari kontrol ketat untuk tujuan kontrol biaya dapat muncul kembali sebagai
efek disfungsional di tempat lain (lih. Van der Stede, 2000). Akhirnya, karena ini adalah studi cross-
sectional, ada ketidakpastian sejauh yang berkaitan dengan sebab-akibat. Namun demikian, temuan
kami, di mana kami mengendalikan penyimpangan anggaran masa lalu, sesuai dengan harapan
teoritis.