Anda di halaman 1dari 17

MENGUNGKAP KORUPSI MELALUI BUKTI AUDIT MENJADI BUKTI

MENURUT HUKUM

Made Dudy Satyawan


Khusna

Universitas Negeri Surabaya, Jl. Ketintang, Surabaya 60231


Surel: dude05_jr@yahoo.com

http://dx.doi.org/10.18202/jamal.2017.04.7048

Abstrak: Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit Menjadi Bukti


Menurut Hukum. Tujuan penelitian ini adalah mengungkap bagaimana
aparat penegak hukum memaknai bukti audit dalam mengungkap
korupsi. Hal ini dilatarbelakangi kontroversi LHPKKN (yang dibuat oleh
auditor negara) dalam persidangan tindak pidana korupsi sebagai bukti
dokumen dalam pengadilan tipikor. Metode yang digunakan dalam pene-
litian ini adalah studi kasus. Penelitian ini menemukan bahwa LHPKKN
tidak serta merta dapat diyakini oleh hakim karena merupakan salah
satu alat dan bukan satu-satunya bukti yang digunakan dalam mene-
tapkan keputusan tindak pidana korupsi. Bukti audit tidak semuanya
dapat dijadikan sebagai bukti hukum.
Jurnal Akuntansi Multiparadigma
JAMAL Abstract: Uncovering Corruption through Audits into Evidence un-
Volume 8
Nomor 1
der the Law. The purpose of this study is to reveal how law enforcement
Halaman 1-227 officers interpret audit evidence in uncovering corruption. This is under-
Malang, April 2017 pinned by the LHPKKN controversy (made by the state auditor) in the hear-
ISSN 2086-7603
e-ISSN 2089-5879
ing as evidence of documents in the Corruption Court. The method used
in this research is case study. This research finds that LHPKKN is not
Tanggal Masuk necessarily believed by the judge because it is one of the tools and not the
13 Januari 2017 only evidence used in determining the decision of corruption. All of audit
Tanggal Revisi evidence can not be used as legal evidence.
07 April 2017
Tanggal Disetujui Kata kunci: korupsi, bukti audit, LHPKKN
30 April 2017

Akuntabilitas keuangan kenyataan- an. Santoso & Pambeleum (2008) mengemu-


nya masih belum terealisasi dengan baik. kakan bahwa penerapan akuntansi sektor
Di Indonesia masih banyak terjadi kasus publik berpengaruh terhadap akuntabilitas
pe­nyimpangan terhadap keuangan negara pemerintah. Akuntansi sektor publik dapat
yang dikenal dengan istilah korupsi. Hal ini dilaksanakan dengan baik apabila terdapat
tentu dapat menghambat pertumbuhan dan pengendalian dan pengawasan yang me-
pembangunan nasional. Berdasarkan Cor- madai. Pasal 10 ayat 1 dari UU No. 15 Th.
ruption Perceptions Index 2014, Indonesia 2006 menjelaskan bahwa Badan Pemeriksa
termasuk negara dengan tingkat korupsi Keuangan (BPK) adalah merupakan lem-
masih tergolong cukup tinggi. Penilaian baga tinggi negara yang memiliki wewenang
dalam CPI ini menggunakan skala atau skor dalam menilai dan/atau menetapkan jumlah
0-100, di mana 0 berarti sangat korup dan kerugian keuangan Negara (Republik Indo-
100 berarti sangat bersih. Pada tahun 2014, nesia, 2006 Selain itu, pasal 1 butir 22 dari
Indonesia memiliki skor 34 dan menempati UU No.1 Th.2004 tentang Perbendaharaan
posisi 107 dari 175 negara. Negara menyatakan bahwa kerugian negara
Permasalahan tindak pidana korupsi yang dimaksud merupakan kekurangan
harus segera diatasi agar tercipta peme­ uang, barang dan surat berharga akibat
rintahan yang baik (good governance), yang adanya perbuatan melawan hukum baik
salah satunya ditentukan oleh akuntabilitas sengaja maupun lalai yang dilakukan oleh
pemerintahan, yaitu akuntabilitas keuang­ bendahara, pengelola BUMN/BUMD, dan

183
184 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

lembaga atau badan lain yang menyeleng- Hasilnya melalui Putusan Mahkamah
garakan pengelolaan keuangan Negara (Re- Konstitusi Republik Indonesia Nomor 31/
publik Indonesia, 2004). PUU-X/2012 ditetapkan bahwa legalitas dan
Secara konstitusional dan yuridis akuntabilitas dari LHPKKN yang digunakan
badan yang bertugas dan berwenang meme­ oleh KPK sebagai dasar penetapan penyidi-
riksa pengelolaan dan tanggung jawab kan, baik itu dibuat dan diterbitkan oleh BPK
keuangan negara serta menilai dan mene- maupun BPKP adalah tidak berkaitan lang-
tapkan jumlah kerugian negara yang dilaku- sung dengan konstitusionalitas norma yang
kan oleh badan atau instansi pemerintahan mengatur tugas KPK untuk berkoordinasi
adalah BPK. Namun, dalam praktiknya hal dengan instansi lainnya. Putusan tersebut
tersebut dilakukan pula oleh Badan Penga- menjadi legal standing bagi KPK untuk men-
wasan Keuangan dan Pembangunan (BPKP). jadikan LHPKKN, baik yang bersumber dari
Hal ini tidak sesuai dengan Peraturan Pemer- BPK maupun BPKP sebagai salah satu alat
intah Nomor 60 Tahun 2008 tentang Sistem bukti yang memadai untuk diajukan dalam
Pe­ngendalian Intern Pemerintah bahwa persidangan tipikor. Walaupun kontroversi
BPKP merupakan Aparat Pengawas Intern LHPKKN telah usai, fakta hasil persidangan
Peme­rintah yang bertugas melakukan penga- hakim tipikor bahwa putusan vonis bebas/
wasan intern terhadap akuntabilitas keuan- lepas peradilan tipikor di berbagai daerah
gan negara atas kegiatan tertentu meliputi ke­ masih kerap terjadi. Hal ini memunculkan
giatan yang bersifat lintas sektoral; kegiatan pertanyaan, mengapa kehadiran LHPKKN
kebendaharaan umum Negara berdasarkan dari lembaga negara yang kompeten dan
penetapan oleh Menteri Keuangan selaku independen, tidak cukup kuat mendorong
Bendahara Umum Negara; dan kegiatan bukti dan fakta di depan peradilan tipikor
lain berdasarkan penugasan dari Presiden. bahwa telah terjadi perbuatan melawan
Perdebatan mengenai badan yang bertu- hukum dari pejabat publik yang berakibat
gas dan berwenang memeriksa pengelolaan terjadinya kerugian keuangan negara? Bila
dan tanggung jawab keuangan negara serta situasi fenomena vonis bebas bagi koruptor
menilai dan menetapkan jumlah kerugian ini terus berlangsung, tentu akan berim-
negara dalam Perundang-undangan terse- plikasi pada fakta bahwa perbuatan melawan
but menimbulkan adanya perkara konstitusi hukum tersebut kontraproduktif bagi upaya
yang diajukan oleh pemohon yang bernama penyelenggaraan pemerintahan yang bersih
Ir. Eddie Widiono Suwondho,M.Sc (Mahka- dan bebas korupsi, kolusi dan nepotisme,
mah Konstitusi, 2012). disebabkan para pelaku korupsi adalah peja-

Tabel 1. Daftar Vonis Bebas/Lepas Korupsi di Pengadilan Tipikor

Sumber: Indonesia Corruption Watch Tahun 2012


Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 185

bat publik yang seharusnya menjadi teladan alat bukti yang diajukan dalam persidang­
yang baik bagi masyarakat. an tipikor. Penelitian ini menganalisis dari
Selain itu, bukti dokumen berupa LH- sudut pandang pihak yang terkait, yakni
PKKN baik yang bersumber dari BPK dan Hakim Pengadilan Tipikor yang memberikan
BPKP serta keterangan saksi ahli tidak serta vonis bersalah atau tidak bersalah berdasar-
merta menjadi bukti hukum yang dapat me- kan pembuktian di pengadilan dan informan
mutuskan seorang terdakwa korupsi ber- kunci, yaitu Auditor BPK dan Auditor BPKP.
salah melakukan tipikor. Berdasarkan hasil Dalam hal ini, Auditor BPK dan Auditor BPKP
pantauan Indonesia Corruption Watch, putu- memiliki pengalaman langsung dalam audit
san hakim pengadilan tindak pidana korupsi penghitungan kerugian keuangan negara
di Surabaya paling banyak menjatuhi vonis dan pernah menjadi saksi ahli di pengadilan
bebas/lepas bagi terdakwa korupsi. Sampai Tipikor Surabaya.
dengan periode tertanggal 01 Agustus 2012, Pada penelitian ini informasi yang di-
terdapat 71 terdakwa korupsi yang telah kumpulkan berupa keterangan yang ber-
dijatuhi vonis bebas/lepas di Pengadilan fokus pada pentingnya relevansi, kompeten-
Tipikor (lihat Tabel 1). si, dan kecukupan dari pengalaman nyata
Berdasarkan fakta tersebut, peneliti para informan. Pengalaman tersebut akan
ingin memperoleh penjelasan (eksplanatoris) membangun pemahaman yang lebih dalam
mengenai bukti audit berupa Laporan Hasil dari para informan terhadap peran dan
Penghitungan Kerugian Keuangan Negara fungsi bukti audit LHPKKN, sehingga dapat
yang dapat diterima menurut hukum tindak berterima hukum dan digunakan sebagai
pidana korupsi dari sistem peradilan di Indo- alat bukti yang sah dan meyakinkan untuk
nesia saat ini. Hal ini penting untuk diteliti me­ ngungkap kasus korupsi. Pemilihan in-
dengan tujuan mendorong peningkatan forman kunci merupakan hal yang sangat
kualitas bukti-bukti audit oleh pihak-pihak utama dalam penelitian ini, sehingga harus
yang membuat LHPKKN dan aparat penegak dilakukan secara cermat dan berdasar pada
hukum yang terlibat dalam peradilan, se­ etika (Arikunto, 2010; Kamayanti, 2016).
perti Hakim Tipikor dalam menentukan dan Dengan mempertimbangkan ethical clear-
mempertimbangkan kecukupan bukti audit ance, maka nama dan instansi informan
berupa LHPKKN sebagai alat bukti hukum di disamarkan. Adapun pihak terkait yang
pengadilan tipikor. menjadi informan kunci dalam penelitian
ini, yaitu: 1) Bapak Supermanto dan Bapak
METODE Batiman selaku Auditor Investigatif yang
Penelitian ini menggunakan metode bertugas pada Institusi Pemeriksa Keuangan
kualitatif dengan pendekatan studi kasus Negara di Kantor Perwakilan Wilayah Timur;
eksplanatoris sebagai strategi yang tepat 2) Bapak Gatot Loco selaku Auditor Madya
dalam menjelaskan pertanyaan “mengapa” pada Institusi Pengawas Internal Keuang­
dari unit analisis, yaitu bukti audit berupa an Pemerintah Kantor Perwakilan Wilayah
LHPKKN dalam hubungannya menjadi alat Timur; 3) Bapak Judge Bao selaku Hakim
bukti menurut hukum di pengadilan tipikor Tipikor pada Pengadilan Tipikor Wilayah
dalam pengungkapan kasus-kasus korup- Timur.
si di Indonesia. Moleong (2013), Mukhtar
(2013), serta Sugiyono (2009) menyatakan HASIL DAN PEMBAHASAN
bahwa penelitian studi kasus bertujuan un- Subjek penelitian ini dilakukan pada
tuk mengungkapkan kekhasan atau keunik­ Instansi Aparatur Penegak Hukum (APH) di
an karakteristik yang terdapat di dalam salah satu kota metropolitan terbesar kedua
kasus yang diteliti. Proporsi penelitian ini di Indonesia. Berdasarkan Indonesia Corrup-
adalah bukti terjadinya perbuatan melawan tion Watch tahun 2012, kota ini merupakan
hukum seperti korupsi ditunjukkan dengan kota yang paling banyak memberikan vonis
adanya nilai kerugian keuangan negara ter- bebas terhadap para terdakwa tindak pidana
catat dalam LHPKKN yang merupakan hasil korupsi dan instansi yang memiliki keter-
dari audit penghitungan kerugian keuang­ libatan sesuai dengan penelitian ini, yaitu
an negara oleh auditor negara, yaitu BPK. instansi yang membuat Laporan Hasil Peng-
Selain itu, pengguna dari LHPKKN adalah hitungan Kerugian Keuangan Negara (LHP-
Hakim Tipikor yang merupakan pihak yang KKN) meliputi Badan Pemeriksa Keuangan
(BPK), Badan Pengawasan Keuangan dan
berwenang untuk mempertimbangkan dan
Pembangunan (BPKP), dan Pengadilan Tin-
memutuskan validitas dan reliabilitas dari
186 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

dak Pidana Korupsi (Tipikor) yang memiliki Beberapa peneliti (Backof, 2015; Ben-
kewenangan dalam memutuskan LHPKKN nett & Hatfield, 2013; Chen, Trotman, & Zhou,
tersebut sah atau tidak. Keterlibatan ketiga 2015) memaparkan bahwa langkah-langkah
instansi tersebut dalam proses peradilan dalam menghitung kerugian keuang­ an ne­
tindak pidana korupsi adalah penting untuk gara pada dasarnya tidak dapat dipolakan
menjaga agar hukum tetap menjadi panglima secara seragam. Hal ini disebabkan sangat
bagi para pencari keadilan. Tindak pidana beragamnya modus operandi kasus-kasus
korupsi merupakan perbuatan melawan hu- penyimpangan/tindak pidana korupsi yang
kum dari oknum pejabat publik yang memi- terjadi. Namun, dalam menghitung keru-
liki dampak merusak segala sendi kehidupan gian keuangan negara atas kasus penyim-
perekonomian dan pembangunan sebuah pangan keuangan negara yang diaudit, au-
bangsa. Mental korupsi yang dilakukan ditor dapat menempuh mengidentifikasi tipe
oleh oknum pejabat publik dapat meracuni penyimpangan serta aliran transaksi (Dilla,
perilaku generasi masa depan bangsa karena
2013; Gimbar, Hansen, & Ozlanski, 2016a;
krisisnya keteladanan dari tokoh-tokoh pu­
Hamilton, 2016; Karyono, 2013).
blik yang berbuat curang demi mendapat-
Pada sisi lainnya, bukti audit dapat
kan keuntungan ekonomi secara mudah
dikatakan sebagai segala informasi yang
dan cepat tanpa melalui proses-proses yang
wajar dan beretika. Untuk itulah proses digunakan oleh auditor untuk menentukan
penin­dakan dan penegakan hukum dengan apakah informasi yang sedang diaudit telah
memberi vonis berat kepada para koruptor dinyatakan sesuai dengan kriteria yang telah
bertujuan memberi efek jera dan traumatik ditetapkan (Arens, 2013:150). Bahan bukti
agar terpidana koruptor dan calon koruptor yang dimaksud yaitu mencakup informasi
tidak lagi melakukan tindakan pidana terse- yang dapat meyakinkan, misalnya penghi-
but. Aparat penegak hukum haruslah memi- tungan fisik yang dilakukan oleh auditor dan
liki keya­kinan yang kuat untuk dapat men- informasi yang kurang meyakinkan (Kassem
jerat koruptor dengan membuktikan ada­nya & Higson, 2016; Pike, Chui, Martin, & Olvera,
potensi atau nilai dari kerugian keuangan 2016; Priantara, 2013). Informasi ini diang-
negara akibat adanya korupsi. gap kurang meyakinkan karena berasal dari
Jika kerugian keuangan negara dipas- internal perusahaan atau klien. Standar au-
tikan telah terjadi, maka salah satu unsur dit ketiga yaitu pekerjaan lapangan mengha-
atau delik korupsi dan perdata telah ter- ruskan auditor untuk mengumpulkan bukti
penuhi. Selanjutnya institusi negara yang yang tepat dan memadai untuk mendukung
berkompeten dan berwenang diminta untuk opini audit (Reffett, 2011; Gimbar, Hansen,
melakukan proses penghitungan jumlah & Ozlanski, 2016b; Umar, 2011).
kerugian keuangan negara, dengan tujuan Auditor harus yakin bahwa opini terse-
antara lain: 1) menentukan b e r a p a n i l a i but benar dengan tingkat keyakinan yang
uang pengganti atau tuntutan ganti rugi tinggi. Dua penentu keandalan bahan bukti
yang harus diselesaikan oleh pihak-pihak adalah ketepatan dan kecukupan (Arens,
yang telah terbukti di vonis bersalah dan 2013:153-157). Ketepatan bukti merupa­
kepada mereka dikenakan pidana tamba- kan pengukuran terhadap kualitas bahan
han sebagaimana diatur dalam pasal 17 bukti, yang berarti bahan bukti tersebut
dan 18 d a r i UU No. 31 Tahun 1999; 2) relevan dan andal dalam memenuhi tujuan
sebagai salah satu patokan atau acuan bagi
audit untuk kelompok-kelompok transaksi,
jaksa tipikor untuk melakukan penuntutan
saldo-saldo akun dan pengungkapan yang
mengenai berat atau ringannya hukuman
terkait (Carpenter & Reimers, 2013). Apabila
yang perlu dijatuhkan berdasarkan keten-
bahan bukti dianggap sangat tepat, akan
tuan perundang-undangan yang berlaku
dan bagi hakim t i p i k o r d i g u n a k a n sangat membantu dalam meyakinkan audi-
sebagai bahan pertimbangan dalam mene- tor bahwa laporan keuangan telah disajikan
tapkan keputusan atau vonis; 3) dalam hal secara wajar. Ketepatan bahan bukti hanya
kasus yang terjadi ternyata merupakan ka- menyangkut prosedur audit yang dipilih.
sus perdata atau lainnya (kekurangan per- Ketepatan tidak dapat ditingkatkan dengan
bendaharaan atau kelalaian PNS), maka memperbesar sampel atau pun memilih un-
penghitungan kerugian keuangan negara sur populasi yang berbeda. Ketepatan bahan
digunakan sebagai bahan gugatan/penun- bukti hanya dapat ditingkatkan dengan cara
tutan sesuai dengan ketentuan yang berlaku memilih prosedur audit yang paling relevan
(perdata/TP/TGR) (Slamet, 2013; Sugianto atau memberikan bahan bukti yang paling
& Jiantari, 2014). andal. Kecukupan dapat dilihat dari kuan-
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 187

titas bahan bukti. Kecukupan bahan bukti inspeksi secara langsung oleh pemeriksa
umumnya diukur berdasarkan ukuran sam- lebih kompeten dibandingkan dengan bukti
pel yang dipilih oleh auditor. Dua faktor yang diperoleh secara tidak langsung. Do-
terpenting dalam menentukan kecukupan kumen asli memberikan bukti yang lebih
ukuran sampel dalam pengauditan adalah kompeten dibandingkan dengan fotokopi
ekspektasi auditor terhadap salah saji dan atau tembusannya. Bukti kesaksian yang
efektivitas pengendalian internal klien (Tua- diperoleh dalam kondisi yang memung-
nakotta, 2014). kinkan orang berbicara dengan bebas lebih
Unsur bukti audit yang tepat menu- kompeten dibandingkan dengan bukti ke­
rut Standar Pemeriksaan Keuangan Negara saksian yang diperoleh dalam kondisi yang
(SKPN) yaitu bukti harus cukup, kompeten, dapat terjadi kompromi. Misalnya, kondisi
dan relevan untuk mendukung dasar yang di mana terdapat kemungkinan orang di-
sehat bagi temuan pemeriksaan dan reko- ancam (diintimidasi). Bukti kesaksian yang
mendasi (Komisi Pemberantasan Korupsi, diperoleh dari individu yang tidak memihak
2006). Bukti harus cukup untuk mendu- atau mempunyai pengetahuan yang lengkap
kung temuan pemeriksaan. Dalam menen- mengenai bidang tersebut lebih kompeten
tukan cukup atau tidaknya suatu bukti, dibandingkan dengan bukti kesaksian yang
pemeriksaan harus yakin bahwa bukti yang diperoleh dari individu yang memihak atau
cukup tersebut akan bisa meyakinkan sese­ yang hanya mempunyai pengetahuan seba-
orang bahwa temuan pemeriksaan adalah gian saja mengenai bidang tersebut (Boritz,
valid (Reffett, 2011; Siriwadane, Hu, & Low, Kochetova-Kozloski, & Robinson, 2015; Dil-
2014)). Apabila dimungkinkan, metode la, Harrison, Mennecke, & Janvrin, 2013).
statistik bisa digunakan untuk menentukan Teori tersebut sama dengan penjelasan
cukup atau tidaknya bukti pemeriksaan (Ra- dari Auditor BPKP, Bapak Gatot Loco. Beliau
mamoorti, 2008). menyebutkan bahwa kriteria bukti audit
Bukti disebut kompeten apabila bukti yang tepat pada audit Penghitungan Keru-
tersebut valid, dapat diandalkan, dan kon- gian Keuangan Negara (PKKN) digunakan
sisten dengan fakta (Pacini, Hopwood, & dalam persidangan tipikor.
Sinclair, 2016). Dalam menilai kompetensi
“Bukti audit yang harus di-
suatu bukti, pemeriksa harus mempertim-
kumpulkan oleh auditor harus
bangkan beberapa faktor, seperti apakah
memenuhi beberapa persyaratan
bukti telah akurat, meyakinkan, tepat waktu
yakni cukup, kompeten dan rele­
dan asli. Bukti disebut relevan apabila bukti
van. Bukti yang memenuhi krite-
tersebut mempunyai hubungan yang logis
ria tersebut dikatakan bukti audit
dan arti penting bagi temuan pemeriksaan
yang tepat dalam kaitan dengan
yang bersangkutan (Beisland, Mersland, &
audit Penghitungan Kerugian
Storm, 2015; Brazel, Jones, & Prawitt, 2014).
Keuangan Negara.”
Bukti audit yang akurat, meyakinkan,
tepat waktu dan asli adalah bagian dari Pernyataan tersebut sama dengan
pertimbangan auditor untuk menentu- yang dipaparkan oleh Auditor BPK, Bapak
kan apakah bukti audit yang dikumpulkan Supermanto.
adalah bukti yang memenuhi unsur kom-
“Bukti audit yang tepat adalah
peten (Tuanakotta, 2010, 2013). Dalam hal
bukti audit yang dapat mendu-
ini peme­ riksa harus menggunakan pertim-
kung atau menjadi dasar suatu
bangan profesional untuk menentukan jum-
temuan pemeriksaan, dimana
lah dan jenis bukti yang diperlukan untuk
bukti tersebut cukup, kompe-
mendukung simpulan pemeriksa. Bukti
ten dan relevan terhadap temuan
yang diperoleh dari pihak ketiga yang dapat
pemeriksaan.”
dipercaya adalah lebih kompeten diban­
dingkan dengan bukti yang diperoleh dari Selain itu, Bapak Batiman selaku Audi-
entitas yang diperiksa. Bukti yang dikem- tor BPK juga menimpali hal demikian.
bangkan dari sistem pengendalian intern “Bukti audit yang tepat yaitu buk-
yang efektif, lebih kompeten dibandingkan ti yang memenuhi unsur sebagai
dengan yang diperoleh dari pengendalian berikut: pertama, Bukti cukup
yang lemah atau yang tidak ada pengenda- yang mendukung temuan peme­
liannya. Bukti yang diperoleh melalui peme­ riksaan. Kedua, bukti kompeten,
riksaan fisik, pe­ngamatan, perhitungan, dan
188 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

valid, dapat diandalkan, dan kon- sedangkan audit PKKN adalah untuk kasus
sisten dengan fakta, akurat, tepat yang telah masuk ke dalam tahapan proses
waktu dan asli. Ketiga, bukti ha- penyidikan. Pada proses audit PKKN, bukti-
rus relevan, mempunyai hubung­ bukti diperoleh melalui penyidik atau bersa-
an yang logis dan arti penting ma-sama dengan penyidik. Dalam pro­sesnya
bagi temuan pemeriksaan yang terdapat quality assurance yang harus ditem-
bersangkutan.” puh untuk menjaga agar laporan hasil audit
memenuhi syarat mutu yang telah ditetap-
Berdasarkan pendapat dari Bapak
kan dalam standar audit. Auditor BPKP telah
Batiman selaku Auditor BPK dapat dijabar-
dilibatkan sejak proses penyeli­dikan untuk
kan bahwa yang dimaksud dengan unsur
menemukan dan me­ ngumpulkan bukti-
‘relevan’ adalah jika bukti tersebut menjadi
bukti audit/alat bukti, sedangkan penyidik
salah satu bagian dari rangkaian bukti-buk-
bertugas melengkapi data dan dokumen
ti (chain of evidance) yang menggambarkan
pendukung serta melakukan klarifikasi yang
sebuah kronologi peristiwa atau bilamana
bertujuan agar jangka waktu proses audit
bukti tersebut secara tidak langsung menun-
dapat berjalan sesuai dengan jadwal yang
jukkan fakta-fakta dilakukan atau tidak di-
disepakati (Utama, 2014; Boritz, Kochetova-
lakukannya suatu perbuatan. Adapun unsur
Kozloski, & Robinson, 2015).
‘kompeten’ yaitu pihak yang diperuntukkan
Beberapa peneliti (Butcher, Harrison, &
dalam proses pembuatan bukti tersebut dan
Ross, 2013; Cohen & Leventis, 2013; Holm
bagaimana perolehannya (Ellwood & Green-
& Thinggaard, 2016) berargumentasi bahwa
wood, 2016; Lee, Kim, Oh, & Yoo, 2013; Mala
bukti dalam persepsi hukum dan bukti audit
& Chand, 2015). Jika bukti dibuat oleh pi-
terdapat kesamaan dalam tujuannya yaitu
hak yang tidak kompeten, maka bukti terse-
menyajikan bukti-bukti yang dapat mening­
but dianggap tidak kompeten. Kompetensi
katkan keyakinan mengenai kebenaran
suatu bukti juga didasarkan pada proses
atau kesalahan setiap pernyataan/asersi
perolehan bukti tersebut oleh pihak yang
atas suatu masalah. Keyakinan (assurance)
dikatakan menurut peraturan adalah pihak
dibentuk atas pertimbangan (judgement
yang memiliki kompetensi dalam membuat
profesional) dari informasi yang tersedia. In-
bukti audit. Bukti yang perolehannya ilegal
formasi tersebut kemudian disajikan dalam
tidak akan diterima menurut sistem hukum
bentuk apa pun yang dapat dipersamakan
yang berlaku. Terakhir adalah unsur ‘cukup’
dengan bukti/alat bukti.
yaitu kumpulan bukti-bukti yang ada dalam
Suatu bukti memiliki tingkat keandal­
jumlah cukup memiliki arti nilai bukti dan
an yang berbeda antara bukti audit dengan
kuantitas bukti. Representasi bukti audit
bukti hukum, di mana keandalan bukti hu-
menggambarkan keseluruhan keadaan/
kum diperoleh dari pengakuan lisan para
kondisi yang dipermasalahkan, sehingga
saksi di depan pengadilan, sedangkan bukti
simpulan dalam laporan hasil audit tidak
audit lebih mengandalkan pada bukti-bukti
ditentukan oleh kuantitas bukti, tetapi juga
yang disajikan dalam bentuk dokumen. Un-
nilai bukti dari kuantitas tersebut (Griffith,
tuk itulah penting dipahami oleh pihak audi-
Hammersley, & Kadous, 2015).
tor, baik BPK maupun BPKP bahwa untuk
Melalui sebuah proses yang dikenal
membantu penyidik terkait pengumpulan
dengan audit investigatif, akan membuka
alat bukti yang dibutuhkan dalam pengung-
jalan untuk pengumpulan fakta-fakta dan
kapan tindak pidana korupsi, maka audi-
penyajian bukti-bukti audit yang kompeten
tor harus mengetahui dan paham mengenai
serta dapat diterima dalam sistem hukum di
tingkatan bukti audit, yakni: bukti utama
Indonesia dengan tujuan untuk pengungka-
(primary evidance), bukti tambahan (second-
pan terjadinya tindak pidana korupsi dan di-
ary evidance), bukti langsung (direct evid-
tuangkan dalam bentuk Laporan Hasil Audit
ance), bukti tak langsung (circumstansial
Investigatif (LHAI). Berdasarkan definisi dari
evidance), bukti perbandingan (comparative
Departemen Humas BPKP dalam rangka pe-
evidance), dan bukti statistik (statistical evi-
nyamaan persepsi dengan Aparat Pe­ negak
dance) (Rufus & Hahn, 2011; Zerni, Haapa-
Hukum lainnya yang menjadi mitra dalam
maki, Jarvinen, & Niemi, 2012).
pengungkapan kasus tindak pidana korupsi
Bukti audit dan LHPKKN tidak selalu
dapat dijelaskan bahwa audit investigasi
digunakan secara langsung untuk pem-
adalah audit yang dilakukan terhadap ka-
buktian suatu tindak pidana korupsi. Hal
sus yang masih dalam proses penyelidikan,
ini disebabkan bukti tersebut merupakan
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 189

bagian dari informasi yang tidak dapat di­


pisahkan dari alat-alat bukti yang sah, seba­
“Tindakan yang melawan hukum
gaimana telah diatur dalam Pasal 184 ayat
(melanggar ketentuan berlaku)
(1) KUHAP. Namun demikian, bukti audit
dan menyebabkan hak yang dapat
dan LHPKKN tersebut dalam hubungannya dinilai dengan uang yang diteri-
dengan tindak pidana korupsi, dapat diubah ma negara/pemerintah daerah
oleh penyidik untuk memperoleh bukti baru berkurang dari seharusnya.”
atau bukti tambahan yang mengarah kepa-
da alat bukti hukum. Penjelasan tambahan dikemukakan
Pada sisi lainnya, beberapa peneliti oleh Auditor BPK, Bapak Supermanto.
juga menyatakan bahwa terdapat beberapa “Pertama, pengeluaran negara
kendala atau hambatan yang ditemui dalam dalam bentuk uang atau barang
pengembangan bukti audit menjadi bukti yang seharusnya tidak dikeluar-
menurut hukum pada saat persidangan kan. Kedua, penerimaan negara
(Dickins & Reisch, 2012; Halbouni, 2015; yang lebih kecil atau lebih rendah
Kern & Weber, 2016) Bukti tersebut dapat dari yang seharusnya diterima.
berupa ketersediaan data bukti pendukung Ketiga, kewajiban yang seharus-
yang tidak sesuai dengan yang tertera pada nya tidak ada atau lebih besar
berita acara pemeriksaan (BAP) atau saksi dari seharusnya...”
yang tidak dapat dihadirkan di dalam persi-
Berbagai penjelasan dari Auditor BPKP
dangan karena telah meninggal, perbedaan
dan BPK tersebut dapat disimpulkan bahwa
waktu yang relatif lama antara peristiwa
tindakan yang dapat merugikan keuangan
terjadinya korupsi dengan investigasi audit
negara adalah segala macam tindakan yang
dan penyidikan menyulitkan pengumpulan
diawali oleh sebuah penyimpangan, di mana
bukti dokumentasi, permintaan keterangan
penyimpangan tersebut tentunya melanggar
saksi ahli yang dalam hal ini orang bertugas
peraturan perundang-undangan dan meru-
sebagai pihak yang membuat LHPKKN (bukti
gikan keuangan negara. Bramastyo (2014)
pelaksanaan ulang) di mana bukti tersebut
menyatakan bahwa masih terdapat kekeliru-
dapat diubah menjadi bukti hukum. Meski-
an dalam mengartikan penggunaan istilah
pun demikian, petugas pembuat LHPKKN kerugian keuangan negara dengan kerugian
seringkali sibuk dan masih dalam penu­ negara, sehingga perlu dijelaskan bahwa jika
gasan, sehingga pembuatan BAP tertunda, kerugian keuangan negara cenderung dipa­
dan adanya perbedaan latar belakang keil- kai pada proses tindak pidana korupsi seper-
muan, yaitu auditor BPK dan BPKP memiliki ti tertera pada UU No.1 Tahun 2004 tentang
latar belakang ilmu akuntansi dan auditing, Perbendaharan Negara dan UU No.17 Tahun
sedangkan penyidik memiliki latar belakang 2003. Sementara kerugian negara adalah is-
ilmu hukum (Tuanakotta, 2014). Hal ini tilah yang sering digunakan oleh BPK dalam
akan menyebabkan adanya perbedaan per- menjalankan tugas pemeriksaan. Walau-
sepsi dalam mengartikan suatu bukti. pun terdapat beda pada pemaknaan istilah,
Tindakan yang dapat merugikan hubungan antara kerugian keuangan negara
keuangan negara. Menurut penjelasan dan kerugian negara tertera pada paragraf
Bapak Gatot Loco selaku Auditor BPKP, keenam, butir keenam pada penjelasan
tindakan yang dapat merugikan keuangan umum UU No. 1 tahun 2004, yaitu “untuk
negara adalah semua tindakan yang dilaku- menghindari terjadinya kerugian keuangan
kan oleh pihak-pihak terkait (antara lain negara/daerah, akibat tindakan melang-
penyelenggara negara, PNS dan pihak lain- gar hukum, atau kelalaian seseorang dalam
nya termasuk pihak swasta yang melakukan undang-undang pembendaharaan ini, diatur
persengkongkolan bersama penjabat publik ketentuan mengenai penyelesaian kerugian
menggarong uang negara) yang dalam pelak- negara/daerah.” Penjelasan lebih lanjut dari
sanaan tugasnya menyimpang dari tugas undang-undang tersebut pada pasal 1 ayat
pokok dan fungsinya, dan penyimpangan (22) juga menyatakan bahwa “Kerugian ne­
tersebut tentunya memiliki dampak pada gara/daerah adalah kekurangan uang, surat
terjadinya potensi kerugian keuangan nega­ berharga, dan barang, yang nyata dan pasti
ra. Penjelasan Bapak Gatot Loco tersebut jumlahnya sebagai akibat perbuatan mela-
tidak jauh berbeda dengan yang dipaparkan wan hukum baik sengaja maupun lalai”.
oleh Auditor BPK, Bapak Batiman. Praktik-praktik korupsi yang dilaku-
190 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

kan di lingkungan penyelenggara negara negaranya tidak bisa dihitung seperti halnya
baik pada birokrasi pemerintahan, legis- gedung A, hanya terhadap volume pekerjaan
latif, maupun yudikatif Indonesia, tidak yang tidak diselesaikan saja dapat dihitung
dapat dipandang sebagai kejahatan biasa, sebagai kerugian keuangan negara.
me­ ngingat potensi yang diakibatkan tidak Kompleksitas dan spesifikasi dari se-
hanya berdampak pada kerugian keuangan buah kejahatan korupsi berdampak pada
negara, tetapi kerugian perekonomian ne­ perbedaan metode yang digunakan oleh
gara. Sehingga sangat tepat jika kejahatan auditor BPKP dan BPK dalam penghitung­
tindak pidana korupsi diberi predikat keja- an kerugian keuangan negara. Kerugian
hatan yang luar biasa (extra ordinary crime) keuang­an negara tidak dapat ditetapkan se-
di mana tidak semua orang bisa melakukan- cara baku sebagai sebuah panduan/acuan
nya, kecuali memiliki kekuasaan, wewenang, dalam menghitung kerugian keuangan nega-
politik, kekuatan ekonomi, kecerdasan in- ra, sehingga pada pelaksanaan pemeriksaan
telektual tinggi, jabatan-jabatan publik yang pihak auditor leluasa menentukan metode
semuanya dikenal sebagai penjahat kerah yang dianggap paling tepat dan efisien.
putih (white collar criminals). Umumnya pada kasus-kasus pengadaan
Metodologi menghitung kerugian barang atau jasa pemerintah, Auditor BPK
keuangan negara. Bapak Gatot Loco selaku menyatakan bahwa terdapat beberapa
Auditor BPKP menjelaskan mengenai proses metodologi yang digunakan dalam melaku-
menghitung kerugian keuangan negara. Be- kan penghi­ tungan kerugian negara, yaitu:
liau menyatakan bahwa kerugian keuangan metode apple to apple comparison adalah
negara dihitung oleh auditor tergantung suatu metode yang menguji nilai kewajaran
pada bukti audit yang diperolehnya, seperti harga dalam pengadaan barang untuk dua
telah dijelaskan di atas bahwa bukti audit- objek yang sama baik jenisnya dan unsur-
nya harus cukup, kompeten dan relevan. unsur lainnya yang membentuk objek ba-
Tidak ada satu rumusan standar yang dapat rang tersebut; metode biaya produksi adalah
digunakan untuk menghitung nilai kerugian metode yang digunakan untuk pengadaan
keuangan negara, semuanya bergantung pa- barang yang tidak memiliki pembanding
da bukti audit yang diperoleh auditor dalam atau tidak ada lagi barang sejenis di pasaran;
pelaksanaan auditnya. Bahkan dalam per- metode perbandingan antara nilai kontrak
masalahan yang sama, ketika bukti audit dengan harga pasar atau nilai pembanding
yang diperolehnya berbeda bisa berakibat tertentu contohnya dalam aktivitas pem-
terjadinya perbedaan dalam penghitungan berian ganti rugi atas tanah untuk kepen­
nilai kerugian keuangan negara. tingan umum oleh pemerintah; dan metode
Contoh permasalahan, dalam suatu ke- kerugian total, yaitu metode yang digunakan
giatan audit PKKN atas pengadaan pemban- untuk penghitungan kerugian keuangan
gunan gedung. Gedung A dan B, rumusan negara atas penerimaan yang tidak disetor
penyimpangannya adalah bahwa pelelangan (sebagian atau seluruhnya) ke kas negara,
yang dilakukan oleh panitia telah direkaya- pengeluaran atas pelaksanaan kegiatan fik-
sa. Baik pemenang lelang gedung A maupun tif, pengeluaran kas negara bersumber dari
B, sesuai dengan penyimpangan tersebut, APBN dan APBD yang tidak berdasarkan
maka mereka tidak seharusnya menjadi pada peraturan perundang-undangan.
pemenang, tidak seharusnya berhak atas Fungsi Laporan Hasil Penghitungan
keuntungan, atas gedung A kondisi gedung Kerugian Keuangan Negara (LHPKKN). LH-
secara fisik rusak berat, dan menurut ahli PKKN digunakan untuk menentukan jum-
konstruksi dengan kondisi tersebut sangat lah uang pengganti/tuntutan ganti rugi yang
membahayakan dan secara teknis tidak harus diselesaikan oleh pihak yang terbukti
dapat dimanfaatkan, maka auditor berdasar- bersalah apabila kepada terpidana dikena-
kan pendapat ahli konstruksi tersebut bisa kan pidana tambahan sebagaimana diatur
memberikan pendapat kerugian keuangan dalam pasal 17 dan 18 UU No. 31 Tahun
negaranya. Sementara kondisi sebaliknya, 1999; Sebagai salah satu patokan/acuan
gedung B juga secara fisik rusak berat, bagi jaksa untuk melakukan penuntutan
tetapi ahli konstruksi menyatakan bahwa mengenai berat/ringannya hukuman yang
gedung tersebut masih bisa dimanfaatkan, perlu dijatuhkan berdasarkan ketentuan
tidak membahayakan, tetapi faktanya ba­ perundang-undangan yang berlaku dan
nyak pekerjaan yang tidak diselesaikan oleh bagi hakim sebagai bahan pertimbangan
penyedia jasa, maka kerugian keuangan dalam menetapkan keputusannya; Dalam
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 191

hal kasus yang terjadi ternyata merupakan Rangka Penghitungan Kerugian


kasus perdata atau lainnya (kekurangan Keuangan Negara, sebagai ben-
perbendaharaan atau kelalaian PNS), maka tuk pertanggungjawaban atas ke­
Penghitungan kerugian keuangan negara di- giatan audit jenis tersebut.”
gunakan sebagai bahan gugatan/penuntu-
Penghitungan kerugian keuangan
tan sesuai dengan ketentuan yang berlaku
negara tidak hanya berkaitan dengan aspek
(perdata/TP/TGR) (Slamet, 2013).
teknik-teknik akuntansi dan keuangan saja,
Fungsi LHPKKN tersebut tidak jauh
berbeda dengan yang dipaparkan oleh Audi- tetapi juga sangat bergantung pada pema-
tor BPK Bapak Batiman dan Bapak Super- haman dan kemampuan serta pengetahuan
manto bahwa LHPKKN merupakan informasi dari para auditor, baik BPK maupun BPKP di
mengenai ada tidaknya indikasi kerugian dalam memaknai istilah hukum yang disebut
keuangan negara sekaligus menghitung nilai kerugian negara. Pemahaman adalah ber-
kerugian yang terjadi dan merupakan salah gantung pada sudut pandang para auditor
satu alat bukti yang digunakan sebagai ba­ terhadap peraturan perundang-undangan
han pertimbangan dalam persidangan tin- dan aturan lainnya berkaitan dengan tindak
dak pidana korupsi. Sedangkan menurut pidana korupsi. LHPKKN merupakan produk
Bapak Judge Bao yang merupakan Hakim hasil dari proses pengumpulan, pengolahan,
Tindak Pidana Korupsi pada Pengadilan analisis terhadap data atau bukti-bukti
Negeri Surabaya terdapat dua keadaan. menggunakan metode-metode tertentu yang
biasa digunakan oleh auditor untuk dapat
“Sangat penting, karena dalam secara aktual dan tangible menghitung keru-
suatu persidangan tipikor LH- gian negara. Fungsi laporan hasil penghi-
PKKN digunakan sebagai dasar tungan kerugian keuangan negara tersebut,
menghitung kerugian keuangan baik produk dari Auditor BPK maupun BPKP
negara dan jumlah uang penggan- adalah sebagai alat bukti surat, salah satu
ti untuk terdakwa tipikor. Namun,
alat bukti yang sah untuk melengkapi alat
ada kalanya LHPKKN tersebut ti-
bukti lainnya yang dibutuhkan oleh Jaksa
dak terlalu penting.”
dan Hakim Pengadilan Tipikor. Meskipun
Pernyataan Beliau menunjukkan ada­ demikian, kerugian negara yang bersifat po-
nya beberapa keadaan yang dapat membuat tensial menjadi rumit di dalam penggunaan
LHPKKN menjadi sangat penting dan tidak metode yang ada. Hal ini disebabkan karena
terlalu penting. LHPKKN dikatakan sangat akuntabilitas dan transparansi dari hasil
penting apabila perkara dalam persidangan penghitungannya menjadi taruhan bagi ins­
tipikor yang dihadapi oleh hakim itu rumit, titusi yang mengeluarkan dokumen terse-
artinya secara sederhana tidak bisa dihitung but dan berdampak litigasi dari pihak yang
oleh hakim. Sebagai contoh, adanya keru- merasa dirugikan atas ketidakbenaran hasil
gian bangunan, fondasi kayu dan lainnya penghitungan tersebut.
yang tidak dapat dihitung dengan mudah, Pihak-pihak yang berwenang mem­
sehingga membutuhkan bantuan Auditor buat LHPKKN. Berdasarkan pernyataan
BPK atau BPKP. Namun, apabila perkaranya Bapak Gatot Loco selaku Auditor BPKP, be-
sederhana, maka ada atau tidaknya LHPK- liau menjelaskan bahwa APIP (BPKP, Inspek­
KN tidak terlalu penting. Misalkan bantuan torat Jenderal Kementerian /Lembaga, Ins-
sosial yang diadakan oleh pemerintah seba­ pektorat Daerah Provinsi /Kabupaten/Kota)
gai contoh bantuan sosial pengadaan sapi dan Lembaga Negara, yaitu BPK memiliki
untuk warga desa, anggaran dan pertang- kewenangan untuk melakukan audit PKKN,
gungjawabannya berbeda. Permasalahan- sehingga dapat membuat LHPKKN.
nya, sapi tidak dibelikan sesuai dengan yang Pada BPKP, LHPKKN dikeluarkan oleh
seharusnya. Hal ini perhitungannya cukup Bidang Investigasi. Audit dalam rangka PK-
mudah, sehingga LHPKKN tidak menjadi hal KN dapat dilakukan melalui dua cara yakni:
yang krusial. Sementara itu, fungsi LHPKKN sebagai kegiatan pengembangan audit dari
bagi BPKP memiliki arti tersendiri. Bapak audit rutin/operasional yang ditindaklanjuti
Gatot Loco menjelaskan fungsi LHPKKN bagi dengan audit investigasi, selanjutnya diting-
BPKP. katkan menjadi audit dalam rangka PKKN.
“Bagi BPKP LHPKKN merupakan Atas permintaan dari penyidik, biasanya
produk dari kegiatan audit dalam audit PKKN dimintakan oleh penyidik pada
192 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

tahap penyidikan. pemungutan suara dengan cara penyuapan,


Pada BPK, yang berwenang membuat intimidasi paksaan dan atau campur ta­
LHPKKN adalah Divisi Investigatif atau Fo- ngan yang mempengaruhi kebebasan me-
rensik. Bapak Supermanto selaku Auditor milih komersiliasi pemungutan suara pada
BPK menyatakan bahwa penghitungan keru- lembaga legislatif atau pada keputusan yang
gian keuangan negara dilakukan oleh audi- bersifat administratif di bidang pelaksanaan
tor pemerintah dan akuntan forensik. Selan- pemerintah.
jutnya pernyataan dari Bapak Batiman yang Terkait dengan hasil audit yang telah
juga merupakan Auditor BPK mengatakan dilakukan, Bapak Gatot Loco menjelaskan
bahwa LHPKKN merupakan produk BPK bahwa laporan hasil audit dalam rangka au-
dengan pelaksana di lapangan, yaitu auditor dit PKKN (LHPKKN) merupakan produk dari
pelaksana yang sudah diberikan penugasan Auditor yang akan diberkas oleh penyidik se-
untuk melakukan penghitungan kerugian bagai bukti dokumen/bukti surat menurut
negara. Beliau menekankan bahwa semua hukum, tidak ada bukti lain yang diberikan
auditor yang ditugaskan adalah orang-orang oleh pihak BPKP. Pengadilan tipikor Sura-
yang mampu untuk melaksanakan penu- baya juga telah melakukan evaluasi berupa
gasan tersebut. kajian internal terkait putusan-putusan
Keberadaan hasil putusan Mahkamah bebas atas kasus-kasus korupsi, simpulan
Konstitusi No.32 tahun 2012 menegaskan hasil kajian mengelompokkan tiga tipe pu-
bahwa kewenangan Badan Pengawasan tusan bebas kasus-kasus korupsi. Pertama,
Keuangan dan Pembangunan (BPKP) adalah dikarenakan dakwaan yang diajukan jaksa
setara dengan Badan Pemeriksa Keuangan penuntut umum lemah; kedua, pertim-
(BPK) dalam kewenangannya melakukan au- bangan majelis hakim secara umum me-
dit penghitungan kerugian negara. Putusan nyatakan tidak cukup bukti untuk diajukan
yang berkekuatan hukum tetap (inkracht) dan kurangnya optimalnya upaya jaksa un-
tersebut memberikan payung peraturan- tuk membuktikan; dan ketiga, tidak dapat
peraturan tentang kewenangan BPKP dalam dipungkiri adanya putusan-putusan kontro-
melakukan audit LHPKKN antara lain: Kepu- versial oleh majelis hakim yang sama pernah
tusan Presiden Nomor 103 Tahun 2001 yang memutuskan perkara bebas atas terdakwa
telah beberapa kali diubah, terakhir Keputu- kasus korupsi. Secara sosiologis, kenyataan
san Presiden Nomor 64 Tahun 2005 tentang putusan lembaga peradilan yang dirasakan
Sistem Pengendalian Internal Pemerintah. oleh publik jauh dari rasa keadilan dalam
Kontroversi Laporan Hasil Penghi­ penanganan kasus –kasus korupsi juga dise-
tungan Kerugian Keuangan Negara (LHP­ babkan adanya prasangka keberadaan judi-
KKN) dalam pengungkapan kasus korupsi. cial corruption, yakni jual beli perkara yang
Berdasarkan pernyataan dari Asian Deve­ tentunya hasil akhirnya menguntungkan pi-
lopment Bank (2010) korupsi melibatkan hak terdakwa. Untuk itulah kontroversi pu-
perilaku oleh sebagian pegawai sektor publik tusan bebas yang per 1 Agustus 2012 (ICW)
dan swasta, di mana mereka dengan tidak terbesar di pengadilan tipikor Surabaya
pantas dan melawan hukum memperkaya menjadi perhatian masyarakat dan menjadi
diri mereka sendiri dan atau orang-orang noda merah pemberatasan korupsi di Jawa
yang dekat dengan mereka, atau membujuk Timur.
orang lain untuk melakukan hal-hal terse- Sebagai bukti dokumen/bukti surat
but dengan menyalahgunakan jabatan di dalam persidangan tipikor, Bapak Gatot
mana mereka ditempatkan. Menurut Lopa, Loco menambahkan bahwa tidak terdapat
tindak pidana korupsi merupakan suatu kriteria tertentu agar bukti dokumen/bukti
tindak pidana yang dengan penyuapan ma- surat tersebut dapat diterima hukum.
nipulasi dan perbuatan-perbuatan melawan
“Tidak ada kriteria LHPKKN yang
hukum yang merugikan atau dapat meru-
seperti apa yang dapat diterima
gikan keuangan negara keuangan negara
oleh hukum, kalau di BPKP bah-
atau perekonomian negara, merugikan kese­
wa audit dalam rangka PKKN
jahteraan atau kepentingan rakyat/umum.
tersebut harus mengikuti Standar
Perbuatan yang merugikan keuangan atau
Operasional Prosedur (SOP) yang
perekonomian negara adalah korupsi di bi-
ditetapkan oleh lembaga.”
dang materil, sedangkan korupsi di bidang
politik dapat terwujud berupa memanipulasi Pernyataan tersebut sejalan dengan
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 193

pernyataan Bapak Judge Bao. dijelaskan bahwa empat unsur


tersebut meliputi setiap orang,
“Tidak ada kriteria. Kriteria bukti
memperkaya diri sendiri, orang
audit maupun LHPKKN yang me-
lain atau suatu korporasi, dengan
nentukan adalah Auditor. Hal ini
cara melawan hukum, dan dapat
dikarenakan Hakim tidak menger-
merugikan keuangan negara atau
ti dan memahami mengenai ilmu
perekonomian Negara” (Republik
audit.”
Indonesia, 2009).
Keyakinan seorang hakim pada bukti
Pernyataan tersebut menekankan
dokumen/bukti surat yaitu LHPKKN yang
bahwa adanya LHPKKN tidak serta merta
telah dibuat auditor apakah dapat diyakini
dapat membuktikan terdakwa tersebut
apabila hakim tersebut tidak mengerti dan
telah melakukan tindak pidana korupsi. Be-
memahami ilmu audit. Bapak Judge Bao
liau menambahkan bahwa putusan hakim
menjelaskan bahwa hakim dapat meyakini
pada pengadilan tipikor tidak hanya meng-
bukti LHPKKN tersebut dikarenakan audi-
gunakan LHPKKN sebagai bahan pertim-
tor yang menyajikan bukti tersebut telah
bangan, melainkan juga keterangan saksi,
‘disumpah’ di depan pengadilan sebagai
keterangan ahli, bahkan keterangan terdak­
saksi ahli. LHPKKN tersebut dikuatkan de­
wa. Hal tersebut menguatkan pengertian
ngan keterangan auditor yang membuatnya
bahwa dalam ranah hukum pidana, untuk
(keterangan ahli) di mana auditor tersebut
membuktikan seseorang terdakwa bersalah
telah disumpah dan apabila auditor tersebut
atau tidak harus melalui pemeriksaan di
membuat sumpah palsu atau memberikan
depan sidang pengadilan, tidak cukup de­
keterangan yang tidak sesuai dan semesti-
ngan bukti surat berupa LHPKKN dari audit
nya, maka akan diberi hukuman. Auditor
PKKN. Akan tetapi, dalam konteks pembuk-
yang ditugaskan membuat LHPKKN meru-
tian suatu perkara seperti kasus korupsi
pakan ahli dari BPK atau BPKP di mana be-
contohnya, pihak majelis hakim perlu mem-
rarti auditor tersebut telah ditugaskan oleh
perhatikan kepentingan masyarakat dan
institusi yang memang memiliki kewenang­
kepentingan terdakwa secara berkeadilan.
an memeriksa adanya kerugian keuangan
Pengertian dari kepentingan masyarakat
negara. Secara personal, hakim telah meya-
adalah seseorang yang telah melanggar ke-
kini bahwa mereka merupakan orang-orang
tentuan pidana atau undang-undang pidana
yang memiliki kemampuan dan kualifikasi
lainnya harus mendapat hukuman yang
baik dari formalitas, sertifikasi, maupun
setimpal dengan kesalahannya, sedangkan
pelatihan-pelatihan yang telah dilakukan.
kepentingan terdakwa adalah terdakwa ha-
Hal ini menegaskan bahwa hakim
rus diperlakukan secara adil sedemikian
tipikor selalu berpegang pada UU RI Nomor
rupa, sehingga bilamana tidak ditemukan
48 Tahun 2009 tentang kekuasaan kehaki-
pembuktian yang kuat atas kesalahan yang
man di mana pasal 3 ayat 1 menyatakan bah-
diajukan pada pasal tuntutan pihak jaksa
wa dalam menjalankan tugas dan fungsinya,
penuntut umum (JPU), maka sudah sepan-
hakim wajib menjaga kemandirian peradi-
tasnya dibebaskan dari segala tuntutan, dan
lan. Pada pasal 6 ayat 2 juga menyatakan
bila memang pembuktian di pengadilan me-
bahwa tidak seorang pun dapat dijatuhi
nyatakan secara sah dan menyakinkan ter-
pidana, kecuali apabila pengadilan karena
dakwa bersalah maka atas hukuman yang
alat pembuktian yang sah menurut undang-
diterimanya haruslah seimbang dengan ke­
undang, hakim mendapat keyakinan bahwa
salahannya berdasarkan KUHAP.
seseorang yang dianggap dapat bertanggung
Pembuktian dalam konteks hukum
jawab, telah bersalah atas perbuatan yang
pidana adalah pembuktian bahwa benar
didakwakan atas dirinya. Bapak Judge Bao
suatu peristiwa pidana telah terjadi dan
memberikan penjelasan sebagai berikut:
terdakwa secara sah dan meyakinkan di­
“Adanya vonis bebas/lepas di- nyatakan bersalah melakukannya. Untuk
karenakan memang terdakwa membuktikan kesalahan terdakwa di depan
tersebut tidak terbukti melaku- pengadilan, sistem hukum peradilan yang
kan tindakan yang memenuhi un- dipimpin oleh majelis hakim terikat pada
sur tipikor. Dalam hal ini, empat cara-cara atau ketentuan-ketentuan pem-
unsur tipikor harus terpenuhi. buktian sebagaimana diatur dalam undang-
Berdasarkan Pasal 2 UU Tipikor undang peradilan. Pembuktian yang sah
194 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

harus dilakukan di sidang yang memeriksa jukan oleh kedua belah pihak yang sedang
terdakwa serta memeriksa alat-alat bukti berperkara; bukti surat (contohnya: Laporan
dan keseluruhannya dilakukan di depan Hasil Penghitungan Kerugian Keuangan Neg-
pengadilan (Carpenter & Reimers, 2013; ara); petunjuk; dan bukti berupa keterangan
Dee, Durtschi, & Mindak, 2014; Kouakou, dari terdakwa. Meskipun demikian, hal ini
Boiral, & Gendron, 2013). sedikit berbeda dengan pernyataan Bapak
Beberapa peneliti (Dilla, 2013; Hammer- Gatot Loco selaku Auditor BPKP.
sley, Bamber, & Carpenter, 2010; Shil, 2008;
“Kerugian keuangan negara
Yoon, Hoogduin, & Zhang, 2015) menggu-
adalah akibat/dampak yang di­
nakan empat macam teori atau sistem ten-
timbulkan karena adanya suatu
tang pembuktian. Pertama, teori pembuktian
penyimpangan, sehingga tidak
positif. Teori ini menyatakan bahwa dipu-
akan ada kerugian keuangan ne­
tuskannya seorang terdakwa bersalah atau
gara yang tidak didahului suatu
tidak bersalah bergantung sepenuhnya pada
penyimpangan.”
sejumlah alat bukti yang telah ditetapkan
terlebih dahulu, keyakinan hakim menurut Penjelasan tersebut menekankan bah-
teori ini harus dikesam­pingkan (Dilla, 2013). wa dengan adanya LHPKKN maka unsur tin-
Kedua, teori pembuktian negatif, yang me- dak pidana korupsi telah terpenuhi. Adanya
nyatakan bahwa hakim hanya boleh men- LHPKKN menunjukkan telah terjadi keru-
jatuhkan pidana apabila sedikit-dikitnya gian keuangan negara yang merupakan un-
alat bukti yang telah ditentukan oleh un- sur tipikor yang keempat. Kerugian keuang­
dang-undang terpenuhi di­tambah keyakinan an negara tidak akan terjadi jika tidak ada
hakim yang diperoleh berdasarkan alat-alat suatu tindakan yang dilakukan dengan cara
bukti tersebut (Hammersley, Bamber, & Car- melawan hukum, unsur tipikor yang ketiga
penter, 2010). Ketiga, teori pembuktian be- telah terpenuhi. Apabila sudah terdapat ter-
bas, yang menyatakan bahwa alat-alat dan dakwa tindak pidana korupsi maka jelas
cara pembuktian tidak ditentukan dalam unsur tipikor yang pertama yaitu setiap
undang-undang (Shil, 2008). Keempat, teori orang juga telah terpenuhi. Kemudian yang
pembuktian berdasarkan keyakinan, yang terakhir, unsur kedua yaitu memperkaya
menyatakan bahwa hakim menjatuhkan diri sendiri, orang lain atau suatu korporasi.
pidana semata-mata berdasarkan keyakinan Unsur kedua tersebut juga terpenuhi, se­suai
pribadinya dan dalam putusannya tidak per- dengan teori kepentingan di mana setiap
lu menyebutkan alasan-alasan putusannya orang yang mengambil hak orang lain dalam
(Yoon, Hoogduin, & Zhang, 2015). hal ini merugikan keuangan negara maka
Asas pembuktian yang dianut oleh tidak lain hal itu dilakukan semata-mata
UU Nomor 8 Tahun 1981 tentang KUHAP untuk kepentingan dirinya sendiri maupun
adalah asas presumption of innocence (asas golongangnya.
praduga tidak bersalah) walaupun kategori Bapak Gatot Loco menambahkan
kejahatan­nya tergolong luar biasa (extraordi- bahwa auditor hanya berperan untuk mem-
nary crime) seperti kejahatan korupsi yang bantu pada bagian ilmu akuntansi dan au-
merugikan keuangan negara dan berdampak dit di mana auditor hanya membantu dalam
negatif bagi perekonomian bangsa, melalui audit operasional maupun audit investigasi
sistem pembuktian yang dikenal di peradi- dan audit PKKN selebihnya dalam suatu
lan Indonesia haruslah menjadi pedoman di persidangan tipikor mutlak wewenang dari
mana majelis hakim tindak pidana korupsi hakim yang mengadilinya karena memang
tidak boleh menjatuhkan pidana kepada LHPKKN yang dibuat oleh auditor hanya
seseorang kecuali apabila dengan sekurang- salah satu dan bukan satu-satunya yang
kurangnya terdapat dua (2) alat bukti yang digunakan hakim sebagai bahan pertim-
sah diperoleh untuk memperoleh keyakinan bangan. Pemaparan tambahan Bapak Gatot
bahwa suatu tindak pidana benar-benar ter- Loco tersebut sesuai dengan yang dijelaskan
jadi dan seseorang yang menjadi terdakwalah oleh hakim tipikor Bapak Judge Bao sebe­
secara sah dan meyakinkan telah bersalah lumnya bahwa seorang hakim bukan hanya
melakukannya. Berdasarkan KUHAP dalam menggunakan LHPKKN sebagai bahan per-
pasal 184 secara tegas menyebutkan urutan timbangan untuk keputusannya,s melain-
dari alat-alat bukti yang diakui (sah) men- kan juga mempertimbangkan keterangan
jadi bukti hukum yaitu: adanya keterangan ahli, keterangan saksi bahkan keterangan
saksi-saksi; keterangan dari ahli yang dia- terdakwa. Mengenai terbukti atau tidak ter-
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 195

buktinya kerugian negara yang disebutkan oleh auditor BPK dan BPKP sebagaimana
dalam LHPKKN atau sah-tidak sahnya LH- yang telah menjadi konsep yang dikenal
PKKN tersebut tetap merupakan wewenang dengan istilah segitiga akuntansi forensik
mutlak dari hakim yang mengadilinya. Selain (Tuanakotta, 2010, 2014).
LHPKKN hakim juga mempertimbangkan Harapan dengan adanya sinergi yang
kesaksian-kesaksian dimana meliputi ke­ baik antara auditor dan penyidik dapat
saksian ahli mengenai LHPKKN tersebut, ke- meyakinkan hakim, di mana bukti audit dan
saksian para saksi dan termasuk kesaksian LHPKKN yang awalnya hanya merupakan
dari tersangka. salah satu unsur tindak pidana korupsi,
Pandangan dari pihak BPK sedikit ber- yaitu merugikan keuangan negara dapat
beda. Bapak Batiman dan Bapak Superman- dilengkapi dengan bukti-bukti hukum lain.
to selaku Auditor BPK. Mereka menyatakan Bukti tersebut dapat diperoleh tentu dengan
bahwa Bukti Audit dan LHPKKN yang dapat bantuan penyidik ataupun lembaga negara
diterima hukum memiliki kriteria. yang bertugas memberantas korupsi yaitu
Komisi Pemberantasan Korupsi (KPK) serta
“Kriteria bukti audit yang dapat
lembaga swadaya kemasyarakatan yang
diterima hukum yaitu bukti au-
peduli terhadap pemberatasan korupsi di In-
dit yang cukup, kompeten dan
donesia, Dengan demikian, keempat unsur
relevan dengan temuan pemerik-
tindak pidana korupsi yaitu setiap orang;
saan/indikasi kerugian yang ter-
memperkaya diri sendiri, orang lain atau
jadi. LHPKKN yang dapat diterima
suatu korporasi; dengan cara melawan hu-
hukum yaitu laporan harus aku-
kum; dapat merugikan keuangan negara
rat, jelas, tidak memihak, relevan
atau perekonomian negara dapat terpenuhi
dan tepat waktu.”
delik korupsinya serta didukung oleh kuat-
Sedangkan Bapak Batiman menjelas- nya bukti-bukti menurut hukum yang sah
kan kriteria tersebut sebagai berikut: dan meyakinkan, sehingga tidak ada lagi pu-
tusan hakim yang memberikan vonis bebas/
“Bukti audit dalam pemeriksaan
lepas bagi terdakwa korupsi. Oleh karena
BPK harus sesuai dengan Standar
itu, peran aktif masyarakat anti korupsi,
Pemeriksaan Keuangan Negara
aktivis dan relawan penggiat pemberatasan
dan termasuk dalam alat bukti
korupsi untuk tetap konsisten melakukan
yang sah sesuai Kitab Undang-
pengawasan, kritik, dan menghasilkan riset
Undang Hukum Pidana (KUHAP).”
atau penelitian yang berkontribusi menemu-
Pernyataan dari kedua Auditor BPK kan model pemberantasan korupsi yang ti-
memberikan titik terang bahwa bukti audit dak hanya berfokus pada keberhasilan sisi
dan LHPKKN dapat memiliki keyakinan yang penindakan kasus-kasus korupsi, tetapi ju-
tinggi di mata hukum apabila mulai dari ga pada tindakan pencegahan (preventif).
langkah awal hingga akhir prosedur audit Pencegahan korupsi potensi kerugian
yang dilakukan bukan hanya sesuai ilmu keuangan negara dapat dilindungi untuk
akuntansi dan audit, melainkan melihat dari dicegah agar tidak dikorupsi oleh para ko-
segi hukum juga. Hal ini dikarenakan bukti ruptor. Dampak perilaku negatif koruptif
audit yang telah dikumpulkan oleh audi- oleh pejabat publik dicegah agar tidak meru-
tor tidak semuanya dapat dijadikan se­bagai sak sendi-sendi kehidupan perekonomian
bukti yang sah di mata hukum (Cassell, dan pembangunan bangsa yang pada tu-
Drake, & Rasmussen, 2011; Zhao & Hard- juannya adalah demi memakmurkan dan
ing, 2013). Dengan demikian, LHPKKN juga menyejahterakan masyarakat, serta me-
tidak dapat memiliki tingkat keyakinan yang lindungi aspek keadilan sosial bagi seluruh
memadai bagi hakim tipikor. rakyat Indonesia.
Hal ini tentu tidak mudah, sehingga di-
perlukan bantuan yang optimal dari Penyi- SIMPULAN
dik Kepolisian dan Kejaksanaan yang tentu- Bukti audit dalam rangka Audit Peng-
nya memiliki pengetahuan dan pengalaman hitungan Kerugian Keuangan Negara harus
yang lebih mendalam mengenai pengolahan memenuhi unsur-unsur bukti audit yang te-
bukti-bukti hukum yang sah dalam suatu pat. Unsur tersebut meliputi kecukupan, re­
pengadilan tindak pidana korupsi. Pemaha- levansi dan kompeten. LHPKKN merupakan
man terhadap hukum juga dirasakan pen­ laporan hasil dari Audit Penghitungan Keru-
ting untuk dapat dipahami dan diketahui
196 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

gian Keuangan Negara. Laporan tersebut maupun Komisi Pemberantasan Korupsi


dibuat oleh Auditor Negara (baik oleh lem- (KPK) harus berkontribusi semaksimal
baga auditor eksternal negara ataupun Au- mungkin.
ditor Internal pemerintah seperti BPKP) dan Penelitian ini tidak dapat menjangkau
akuntan forensik di mana laporan tersebut permasalahan rumit di mana tidak semua
memuat penentuan ada tidaknya indikasi bukti audit yang telah dikumpulkan oleh au-
kerugian negara termasuk di dalamnya hasil ditor dapat diterima hukum atau dapat dija-
perhitungan nilai kerugian negara yang ter- dikan sebagai bukti hukum. Dengan demiki-
jadi. Syarat untuk menjadi bukti audit yang an, Laporan Hasil Penghitungan Kerugian
kompeten adalah bukti audit yang diperoleh Keuangan Negara (LHPKKN) tidak memiliki
dari sumber yang dapat diyakini keasliannya tingkat keyakinan yang memadai kecuali
dan memiliki wewenang untuk menghasil- didukung dengan bukti-bukti hukum lain
kan bukti tersebut. Selain itu, bukti audit yang memperkuat dan dapat memenuhi
tersebut apabila diuji reliabilitasnya mampu keempat unsur tindak pidana korupsi. Se-
untuk dipertanggungjawabkan melalui se- lain itu LHPKKN merupakan salah satu dan
rangkaian pengujian-pengujian, sehingga bukan satu-satunya yang digunakan hakim
pada akhirnya menjadi bukti yang tidak sebagai bahan pertimbangan untuk mem-
terbantahkan di depan pengadilan tipikor. berikan putusan pada persidangan tindak
Pengujian-pengujian terhadap beberapa pidana korupsi. Sebagai perbandingan kri-
alat bukti tipikor yang diajukan dalam si- teria bukti disebut bukti audit dan bukti hu-
dang peradilan dilakukan oleh tim penun- kum dapat dikelompokkan kedalam uraian
tut tipikor atau jaksa KPK bersama-sama seperti: tujuan dikumpulkannya bukti terse-
dengan tim pengacara dari terpidana kasus but, syarat untuk dapat dipenuhinya unsur-
korupsi untuk saling mempertahankan ar- unsur dari bukti tersebut, bentuk dari bukti,
gumen yang melandasi bukti-bukti yang cara atau teknik pemerolehan bukti, pertim-
diajukan dalam persidangan tersebut. Jika bangan profesional (judgement) yang digu-
terdapat unsur-unsur yang melemahkan ke- nakan oleh auditor dengan hakim adalah
beradaan dari bukti tersebut, maka hakim berbeda di dalam menggunakan bukti/alat
pengadilan tipikor akan mempertimbangkan bukti, dan yang paling utama tentunya lan-
untuk mengabaikan bukti yang lemah dan dasan atau pedoman yang digunakan oleh
lebih mengelaborasikan bukti-bukti yang auditor, baik yang digunakan pada ling-
dianggap memiliki kekuatan untuk dapat kungan pemerintahan (SAP) atau pun ling-
mengungkap tindak pidana korupsi. kungan akuntan publik (SPAP), sedangkan
Auditor adalah pihak yang membuat aparat penegak hukum seperti penyidik
LHPKKN sedangkan yang menjustifikasi kepolisian dan kejaksaan, jaksa penuntut
adalah hakim pada pengadilan tipikor. umum (JPU) dan hakim berpegangan pada
Dalam hal ini, walaupun Hakim meyakini aturan perundang-undangan dan peraturan
atas LHPKKN yang telah dibuat auditor, hukum lainnya yang relevan, khususnya
tetapi pada kenyataannya tidak dapat di- yang berkaitan dengan tindak pidana ko-
pungkiri bahwa hakim bukan hanya menja- rupsi (tipikor).
dikan LHPKKN sebagai satu-satunya bahan Pemberantasan korupsi tidak akan
pertimbangan kasus korupsi pada pengadi- berhasil apabila tidak ada sinergi yang baik
lan tipikor, melainkan juga mempertimbang- dan maksimal antara auditor, penyidik atau
kan kesaksian ahli, saksi-saksi, bahkan ke- aparat penegak hukum, termasuk lembaga
saksian tersangka. Hal ini dikarenakan LH- negara yang bertugas memberantas tindak
PKKN merupakan salah satu unsur tipikor pidana korupsi yaitu Komisi Pemberantasan
yaitu merugikan keuangan negara, padahal Korupsi (KPK) serta hakim yang mengadili
hakim menyatakan bahwa yang termasuk dan memberikan putusan pada pengadilan
dalam tipikor adalah tindakan yang telah tindak pidana korupsi. Penelitian selanjut-
memenuhi empat unsur sesuai dengan Un- nya diharapkan dapat menjangkau perma-
dang-Undang tipikor yaitu (1) setiap orang; salahan rumit mengenai bukti audit yang
(2) memperkaya diri sendiri, orang lain atau tidak semua dapat dijadikan sebagai bukti
suatu korporasi; (3) dengan cara melawan hukum serta LHPKKN yang memerlukan
hukum; (4) dapat merugikan keuangan ne­ bukti hukum lain yang dapat memperkuat,
gara atau perekonomian negara. Untuk pe- sehingga keempat unsur tindak pidana ko-
nyelesaian kontroversi ini, pihak penyidik rupsi dapat terpenuhi. Dengan demikian,
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 197

peneliti merasa bahwa diperlukan penelitian org/10.2308/accr-50911


ke penyidik atau aparat penegak hukum Brazel, J.F., Jones, K.L., & Prawitt, D.F.
lainnya yang secara langsung dan bila perlu (2014). Auditors’ Reactions to Incon-
dilanjutkan dengan melakukan penelitian ke sistencies between Financial and Non-
Komisi Pemberantasan Korupsi (KPK) serta financial Measures: The Interactive Ef-
institusi kejaksaan. Sementara itu, dalam fects of Fraud Risk Assessment and a
proses peradilan tindak pidana korupsi per- Decision Prompt. Behavioral Research
timbangan majelis hakim dalam memutus- in Accounting, 26(1), 131-156. https://
kan perkara korupsi sangat ditentukan oleh doi.org/10.2308/bria-50630
pengujian/pembuktian dari alat bukti yang Butcher, K., Harrison, G., & Ross, P.
diajukan oleh penyidik kejaksaan ke depan (2013). Perceptions of Audit Service
pengadilan, sistem hukum di Indonesia yang Quality and Auditor Retention. Inter-
menggunakan KUHAP sebagai panduan hu- national Journal of Auditing, 17(1),
kum acara pidana menjadikan pelaksanaan- 54–74. https://doi.org/10.1111/
nya dipenuhi dengan aturan-aturan yang j.1099-1123.2012.00457.x
ketat mengenai alat-alat bukti yang dapat Carpenter, T.D., & Reimers, J.L. (2013). Pro-
diakui dan diterima dalam persidangan per- fessional Skepticism: The Effects of
adilan tindak pidana korupsi di Indonesia. a Partner’s Influence and the Level of
Agar dapat ditindaklanjuti maka bukti-bukti Fraud Indicators on Auditors’ Fraud
tersebut harus memenuhi kriteria peraturan Judgments and Actions. Behavioral
hukum yang berlaku. Research in Accounting, 25(2), 45-69.
https://doi.org/10.2308/bria-50468
DAFTAR RUJUKAN Cassell, C.A., Drake, M.S., & Rasmussen,
Arens, A.A. (2013). Jasa Audit dan Assu­ S.J. (2011). Short Interest as a Sig-
rance (Auditing and Assurance Services nal of Audit Risk. Contemporary Ac-
an Integrated Approach-An Indonesia counting Research, 28(4), 1278–1297.
Adaption). Jakarta: Salemba Empat. https://doi.org/10.1111/j.1911-
Arikunto, S. (2010). Prosedur Penelitian 3846.2011.01102.x
Suatu Pendekatan Praktik. Jakarta: PT Chen, C.X., Trotman, K.T., & Zhou, F.H.
Rineka Cipta. (2015). Nominal versus Interacting
Asian Development Bank. (2010). Anti Ko- Electronic Fraud Brainstorming in Hi-
rupsi dan Integritas. Mandaluyong, Fili- erarchical Audit Teams. The Accounting
pina. Review, 90(1), 175-198. https://doi.
Backof, A.G. (2015). The Impact of Audit Evi- org/10.2308/accr-50855
dence Documentation on Jurors’ Neg- Cohen, S., & Leventis, S. (2013). An Empiri-
ligence Verdicts and Damage Awards. cal Investigation of Audit Pricing in the
The Accounting Review, 90(6), 2177- Public Sector: The Case of Greek LGOs.
2204. https://doi.org/10.2308/accr- Financial Accountability & Management,
51072 29(1), 74–98. https://doi.org/10.1111/
Beisland, L.A., Mersland, R., & Strom, R.O. faam.12003
(2015). Audit Quality and Corporate Dee, C.C., Durtschi, C., & Mindak, M.P.
Governance: Evidence from the Microfi- (2014). Grand Teton Candy Company:
nance Industry. International Journal of Connecting the Dots in a Fraud In-
Auditing, 19(3), 218–237. https://doi. vestigation. Issues in Accounting Edu-
org/10.1111/ijau.12041 cation, 29(3), 443-458. https://doi.
Bennett, G.B., & Hatfield, R.C. (2013). The org/10.2308/iace-50763
Effect of the Social Mismatch between Dickins, D., & Reisch, J.T. (2012). Enhanc-
Staff Auditors and Client Management ing Auditors’ Ability to Identify Oppor-
on the Collection of Audit Evidence. tunities to Commit Fraud: Instructional
The Accounting Review, 88(1), 31-50. Resource Cases. Issues in Accounting
https://doi.org/10.2308/accr-50286 Education, 27(4), 1153-1169. https://
Boritz, J.E., Kochetova-Kozloski, N., & Ro­ doi.org/10.2308/iace-50178
binson, L. (2015) Are Fraud Specialists Dilla, W.N. (2013). Can Avatars Fight Fraud?
Relatively More Effective than Audi- How Virtual Business Environments
tors at Modifying Audit Programs in the Facilitate Learning More About Fraud
Presence of Fraud Risk? The Accounting Investigation and Prevention. Journal
Review, 90(3), 881-915. https://doi. of Information Systems, 27(2), 127-130.
198 Jurnal Akuntansi Multiparadigma, Volume 8, Nomor 1, April 2017, Hlm. 183-199

https://doi.org/10.2308/isys-10371 Holm, C., & Thinggaard, F. (2016). Paying


Dilla, W.N., Harrison, A.J., Mennecke, B.E., for Joint or Single Audits? The Impor-
& Janvrin, D.J. (2013). The Assets tance of Auditor Pairings and Differ-
Are Virtual but the Behavior Is Real: ences in Technology Efficiency. Interna-
An Analysis of Fraud in Virtual Worlds tional Journal of Auditing, 20(1), 1–16.
and Its Implications for the Real World. https://doi.org/10.1111/ijau.12050
Journal of Information Systems, 27(2), Kouakou, D., Boiral, O., & Gendron, Y.
131-158. https://doi.org/10.2308/ (2013). ISO Auditing and the Construc-
isys-50571 tion of Trust in Auditor Independence.
Ellwood, S., & Garcia-Lacalle, J. (2015). The Accounting, Auditing & Accountability
Removal of a Specialist Oversight Body Journal, 26(8), 1279-1305. https://
for Local Public Audit: Insights from the doi.org/10.1108/AAAJ-03-2013-1264
Health Service in England. Financial Kamayanti, A. (2016). Metodologi Penelitian
Accountability & Management, 31(2), Kualitatif Akuntansi: Pengantar Reli-
219–242. https://doi.org/10.1111/ giositas Keilmuan. Malang: Yayasan
faam.12054 Rumah Peneleh.
Gimbar, C., Hansen, B., & Ozlanski, M.E. Kassem, R., & Higson, A.W. (2016) External
(2016a). The Effects of Critical Audit Auditors and Corporate Corruption:
Matter Paragraphs and Accounting Implications for External Audit Regula-
Standard Precision on Auditor Liability. tors. Current Issues in Auditing, 10(1),
The Accounting Review, 91(6), 1629- 1-10. https://doi.org/10.2308/ciia-
1646. https://doi.org/10.2308/accr- 51391
51382 Karyono. (2013). Forensic Fraud. Yogyakarta:
Gimbar, C., Hansen, B., & Ozlanski, M.E. Andi Offset.
(2016b) Early Evidence on the Effects Kern, S.M., & Weber, G.J. (2016). Imple-
of Critical Audit Matters on Auditor Lia- menting a “Real-World” Fraud Inves-
bility. Current Issues in Auditing, 10(1), tigation Class: The Justice for Fraud
24-33. https://doi.org/10.2308/ciia- Victims Project. Issues in Accounting
51369 Education, 31(3), 255-289. https://doi.
Griffith, E.E., Hammersley, J.S., & Kadous, org/10.2308/iace-51287
K. (2015). Audits of Complex Esti- Komisi Pemberantasan Korupsi. (2006). Me-
mates as Verification of Management mahami untuk Membasmi. Jakarta:
Numbers: How Institutional Pressures Komisi Pemberantasan Korupsi.
Shape Practice. Contemporary Account- Lee, D.H., Kim, S.M., Oh, K.W., & Yoo, S.W.
ing Research, 32(3), 833–863. https:// (2013). New Auditors’ Decisions for Re-
doi.org/10.1111/1911-3846.12104 leased Firms from the Mandatory Au-
Halbouni, S.S. (2015). The Role of Auditors ditor Designation Rule: Evidence from
in Preventing, Detecting, and Report- South Korea. Australian Accounting
ing Fraud: The Case of the United Arab Review, 23(4), 341–356. https://doi.
Emirates (UAE). International Journal of org/10.1111/auar.12037
Auditing, 19(2), 117–130. https://doi. Mahkamah Konstitusi. Pengujian Pasal 6
org/10.1111/ijau.12040 huruf a dan Penjelasan Pasal 6 Un-
Hamilton, E.L. (2016). Evaluating the Inten- dang-Undang Komisi Pemberantasan
tionality of Identified Misstatements: Korupsi, Putusan Mahkamah Konsti-
How Perspective Can Help Auditors in tusi No. 31/PUU-X/2012 (2012). Indo-
Distinguishing Errors from Fraud. Au- nesia.
diting: A Journal of Practice & Theory, Mala, R., & Chand, P. (2015). Judgment and
35(4), 57-78. https://doi.org/10.2308/ Decision-Making Research in Audit-
ajpt-51452 ing and Accounting: Future Research
Hammersley, J.S., Bamber, E.M., & Car- Implications of Person, Task, and En-
penter, T.D. (2010). The Influence of vironment Perspective. Accounting Per-
Documentation Specificity and Prim- spectives, 14(1), 1–50. https://doi.
ing on Auditors’ Fraud Risk Assess- org/10.1111/1911-3838.12040
ments and Evidence Evaluation Deci- Moleong, L.J. (2013). Metodologi Penelitian
sions. The Accounting Review, 85(2), Kualitatif. Remaja Roskadaya.
547-571. https://doi.org/10.2308/ Mukhtar. (2013). Metode Praktis Penelitian
accr.2010.85.2.547 Deskriptif Kualitatif. Jakarta: GP Press
Satyawan, Khusna, Mengungkap Korupsi Melalui Bukti Audit menjadi Bukti... 199

Group. Siriwardane, H. P., Hu, B.K.H., & Low, K.Y.


Pacini, C.J., Hopwood, W.S., & Sinclair, D.T. (2014). Skills, Knowledge, and Attitudes
(2016). Domestic Asset Tracing: Identi- Important for Present-Day Auditors. In-
fying, Locating and Freezing Stolen and ternational Journal of Auditing, 18(3),
Hidden Assets. Journal of Forensic Ac- 193–205. https://doi.org/10.1111/
counting Research, 1(1), 42-65. https:// ijau.12023
doi.org/10.2308/jfar-51549 Slamet, B. (2013). Metode Penghitungan
Pike, B.J., Chui, L., Martin, K.A., & Olvera, Kerugian Negara dalam Audit Investi-
R.M. (2016). External Auditors’ Involve- gasi. Tersedia pada: http://pusdiklat-
ment in the Internal Audit Function’s was.bpkp.go.id/asset/files/post/
Work Plan and Subsequent Reliance 20131202_165551/KTI Perhitungan
Before and After a Negative Audit Dis- KN.pdf (Diakses 20 Mei 2016).
covery. Auditing: A Journal of Practice Sugiyono. (2009). Metode Penelitian Kuanti-
& Theory, 35(4), 159-173. https://doi. tatif, Kualitatif dan R&D. Bandung: Al-
org/10.2308/ajpt-51486 fabeta.
Priantara, D. (2013). Fraud Auditing & Inves- Sugianto & Jiantari. (2014). Akuntansi Fo-
tigation. Jakarta: Mitra Wacana Media. rensik: Perlukah Dimasukkan dalam
Ramamoorti, S. (2008.) The Psychology Kurikulum Jurusan Akuntansi? Jurnal
and Sociology of Fraud: Integrating Akuntansi Multiparadigma, 5(3), 355-
the Behavioral Sciences Component 364.
Into Fraud and Forensic Accounting Tuanakotta, T.M. (2010). Akuntansi Forensik
Curricula. Issues in Accounting Edu- & Audit Investigatif. Jakarta: Salemba
cation, 23(4), 521-533. https://doi. Empat.
org/10.2308/iace.2008.23.4.521 Tuanakotta, T.M. (2013). Auditing Berbasis
Reffett, A.B. (2011). No Good Deed Goes ISA (International Standards on Audit-
Unpunished? Recent Evidence on the ing). Jakarta: Salemba Empat.
Effects of Identifying and Investigat- Tuanakotta, T.M. (2014). Menghitung Keru-
ing Fraud Risks on Auditors’ Litigation gian Keuangan Negara dalam Tindak
Exposure. Current Issues in Auditing, Pidana Korupsi. Jakarta: Salemba Em-
5(2), 1-8. https://doi.org/10.2308/ pat.
ciia-50105 Utama, M.F.W. (2014) Penelusuran Aset (As-
Republik Indonesia. Perbendaharaan Nega- set Tracing) dan Pemulihan Kerugian
ra. Undang-Undang No. 1. (2004). In- Negara (Loss Recovery). Tersedia pada:
donesia. http://pusdiklatwas.bpkp.go.id/kont-
Republik Indonesia. Badan Pemeriksa en/show/1028 (Diakses: 25 Desember
Keuangan. Undang-Undang No. 15. 2016).
(2006). Indonesia. Umar, H. (2011). Peran Akuntan dalam
Republik Indonesia. Kekuasan Kehakiman. Pemberatasan Korupsi. Sosiohu-
Undang-Undang No. 48. (2009). Indo- maniora, 13(1), 108-126. https://
nesia. doi.org/10.24198/sosiohumaniora.
Rufus, R.J. & Hahn, W. (2011). Mountain v13i1.5465
State Sporting Goods: A Case of Fraud? Yoon, K., Hoogduin, L., & Zhang, L. (2015).
A Case Study in Fraud Examination. (2015). Big Data as Complemen-
Issues in Accounting Education, 26(1), tary Audit Evidence. Accounting Ho-
201-217. https://doi.org/10.2308/ rizons, 29(2), 431-438. https://doi.
iace.2011.26.1.201 org/10.2308/acch-51076
Santoso, U., & Pambelum, Y.H. (2008). Pe­ Zerni, M., Haapamaki, E., Jarvinen, T., & Ni-
n­garuh Penerapan Akuntansi Sektor emi, L. (2012). Do Joint Audits Improve
Publik terhadap Akuntabilitas Kinerja Audit Quality? Evidence from Volun-
Instansi Pemerintah dalam Mencegah tary Joint Audits. European Accounting
Fraud. Jurnal Administrasi Bisnis, 4(1), Review, 21(4), 731-765. http://dx.doi.
14–33. org/10.1080/09638180.2012.678599
Shil, N. C. (2008). Accounting for Good Cor- Zhao, Y., & Harding, N. (2013). Improving
porate Governance. Journal of Adminis- the Interpretation of Complex Audit Ev-
tration & Governance, 3(1), 22–31. idence: The Beneficial Role of Order Ef-
fects. Abacus, 49(4), 476–505. https://
doi.org/10.1111/ABAC.12016