AKUNTANSI DANA DI PEMERINTAH

Sumber daya keuangan berupa dana yang disediakan untuk digunakan oleh organisasi
nirlaba atau institusi pemerintah biasanya mempunyai keterbatasan penggunaan. Hal itu berarti
penggunaan dana-dana tersebut dibatasi untuk tujuan atau aktivitas tertentu yang terkadang
merupakan syarat dari pihak eksternal yang merupakan penyedia dana.
Tidak seperti perusahaan swasta yang mencari laba, organisasi sektor publik mempunyai
tujuan-tujuan yang spesifik. Dengan latar belakang tersebut, perusahaan swasta dapat
menggunakan sumber daya yang dimiliki untuk keperluan apapun. Hal penting bagi mereka
adalah adanya laba. Hal itu berbeda dengan organisasi sektor publik dimana sumber daya yang
ada harus digunakan dengan tujuan tertentu.
Secara umum, sangat lazim jika dari keseluruhan dana yang dimilki organisasi sektor
publik mempunyai tujuan (purpose) sendiri-sendiri dalam penggunaannya, baik karena faktor
eksternal (external restriction), faktor internal (management planning), maupun karena peraturan
tertentu.
Untuk mengakomodasi keadaan itu, organisasi sektor publik membuat dana-dana (funds)
dalam sistem akuntansinya. Kemudian, pemasukan yang dimiliki organisasi sektor publik
diklasifikasikan ke dalam dana-dana tersebut sesuai dengan tujuan dan maksud tertentu. Sistem
dana ini dimaksudkan sebagai alat kontrol apakah suatu dana tertentu telah digunakan sesuai
dengan tujuannya.
Keterbatasan penggunaan dana memberikan implikasi akan suatu kewajiban untuk
memberikan pertanggungjawaban kepada pihak penyedian dana ( donatur ). Oleh sebab itu,
organis asi-organisasi nirlaba dan institusi pemerintah menggunakan akuntansi dana (fund
accounting) untuk mengontrol dana yang dibatasi (restricted fund) tersebut, sekaligus untuk
menjamin ketaatan atas persyaratan yang ada.
Governmental Accounting Standards Boards mendefinisikan dana (fund) sebagai berikut.
“A-fiscal and accounting entity with a self-balancing set of accounts recording cash and
other financial resources, together with all related liabilities, and residual equities or balances,
and changer therein, which are segregated for the purpose of carrying on specific activities or
attaining certain objectives in accordance with spesial regulation, restriction, or, limitation.“
 Jadi, dana adalah sebuah kesatuan akuntansi tersendiri yang terpisah berdasarkan tujuan
tertentu. Satu dana itu memiliki kesatuan akun sendiri yang terdiri atas (aktiva), utang, dan
modal.
Penggunaan istilah dana bagi organisasi nirlaba dan institusi pemerintah berbeda dengan
istilah dana yang sering digunakan oleh entitas swasta. Bagi perusahaan komersial, dana adalah
bagian dari aktivanya yang dicadangkan karena akan digunakan atau dialokasikan untuk tujuan
tertentu. Sementara itu, bagi organisasi nirlaba dan kalangan instansi pemerintah, dana (fund)
adalah suatu entitas akuntansi tersendiri seperti yang dinyatakan oleh Freeman (2003): “ ...a fund
in the Government and non-profit accounting sense is a self-contained accounting entity with its
own asset, liability, revenue, expenditure/expense, and fund balance or other equity accounts.”
Kesatuan dana-dana yang dimiliki organisasi sektor publik dapat digolongkan menjadi
dua:
1. Dana yang bisa dibelanjakan (expendable fund)
Dana yang disediakan untuk membiayai aktivitas-aktivitas yang bersifat non-business
yang menjadi bagian dari tujuan organisasi sektor publik.
2. Dana yang tidak bisa dibelanjakan (non-expendable fund)
Dana yang dipisahkan untuk aktivitas-aktivitas yang bersifat bisnis. Dana ini digunakan
sebagai pendukung dari expendable fund.

 Dana dan Kelompok Rekening

Dana dan kelompok rekening di atur dalam prinsip yang membahas hal-hal berikut :

1. Perlunya akuntansi dana

Sistem akuntansi pemerintah di rancang atas dasar dana. Dana adalah kesatuan fiskal dan
akuntansi yang berdiri sendiri dengan satu perangkat rekening yang self balancing atau
saling berimbang untuk membukukan kas dan sumber lainnya bersama –sama dengan
utang, kewajiban-kewajiban, cadangan dan hak milik yang disisihkan untuk
melaksanakan kegiatan-kegiatan tertentu sesuai dengan peraturan, restriksi, dan limitasi.
2. Jenis jenis dana
a. Dana umum ( general fund ) , yaitu dana yang di pakai untuk membukukan transaksi-
transaksi keuangan yang tidak dapat ditampung dalam dana khusus.
 b. Dana pendapatan khusus ( special revenue fund ), yaitu dana yang dipakai untuk
membukukan penerimaan-penerimaan khusus dari sumber tertentu untuk membiayai
aktivitas yang ditetapkan dengan undang-undang.
c. Dana pelunasan utang jangka panjang (debt service fund), dana yang dibentuk untuk
membukukan pembayaran bunga dan pokok pinjaman jangka panjang .
d. Dana proyek (capital project fund),adalah dana yang dibentuk untuk membukukan
penerimaan dan pengeluaran uang yang dipergunakan untuk memperoleh fasilitas-
fasilitas modal di luar yang telah di biayai dan di sediakan oleh dana pungutan khusus
dan dana usaha.
e. Dana usaha (enterprise fund) adalah dana yang di bentuk untuk membukukan
pembiayaan-pembiayaan pelayanan umum kepada masyarakat yang sumber
pembiayaannya di pungut dari masyarakat.
f. Dana perwalian (trust agency fund) adalah dana yang dibentuk untuk membukukan
kekayaan yang di kuasakan kepada pemerintah,yang bertindak sebagai wali
perseorangan, organisasi swasta dan unit pemerintah lain.
g. Dana jasa intern pemerintah adalah dana yang dibentuk untuk membukukan
pembiayaan-pembiayaan kegiatan tertentu atau untuk memberi pelayanan jasa kepada
unit pemerintah yang di laksanakan oleh unit pemerintah lain.
h. Dana pungutan khusus adalah daan yang di bentuk untuk membukukan pungutan-
pungutan yang di kenakan kepada masyarakat untuk mebiayai perbaikan-perbaikan
khusus.

Dana umum adalah dana yang berisi tentang pengeluaran dan pendapatan rutin suatu unit
pemerintah. Sebagai sebuah dan yang berdiri sendiri, dana umum merupakan kesatuan entitas
akuntansi yang berdiri sendiri. Dengan kata lain, dalam dana umum, terdapat pencatatan buku
jurnal sendiri lengkap dengan buku besarnya. Dana umum juga mempunyai laporan-laporan
sendiri seperti neraca dan laporan operasi. Secara prinsip tidak ada perbedaan tata cara
pencatatan antara akuntansi keuangan dengan akuntansi di dana umum.

Setelah anggaran suatu unit pemerintah ditetapkan dan disahkan, pelaksanaan akuntansi dalam
suatu periode dimulai. Pada dasarnya terdapat lima jenis jurnal dalam pencatatan di dana umum,
yaitu:

1. Jurnal anggaran
2. Jurnal pendapatan
 3. Jurnal belanja
4. Jurnal penyesuaian
5. Jurnal penutup

 Jurnal Anggaran

Salah satu yang membedakan jurnal dalam akuntansi pemerintahan dengan jurnal dalam
akuntansi komersial adalah jurnal anggaran. Angagaran untuk akun pendapatan adalah estimasi
pendapatan. Akun ini memiliki saldo normal debit. Sedangkan untuk anggaran pengeluaran
menggunakan akun apropriasi belanja. Akun ini bersaldo normal kredit. Selisih antara anggaran
penerimaan dan anggaran pengeluaran akan ditempatkan ke dalam saldo dana. Jika anggarann
pendapatan lebih besar dari anggaaran pengeluaran maka akun saldo dana ini akan di kredit dan
jika sebaliknya maka akun ini akan di debit.

 Jurnal Pendapatan

Anggaran yang telah dibuat oleh pemerrintah akan dibawa ke legislative untuk mendapat
persetujuan. Jika sudah mendapat persetujuan dari legislative maka pendptan pemerintah pajak
sudah bisa diakui dan dicatat sebagai piutang. Pada saat yang sama, pemerintah juga menyisikan
bagian dari pajak tersebut yang diperkirakan tidak dapat ditagih.

Selain pajak terdapat beberapa jenis pendapatan pemerintah lainnya. Pendapatan ini biasanya
berasal dari honor (fee) atas jasa yang diberikan oleh pemerintah

 Jurnal Belanja
Terkait dengan transaksi belanja, terdapat perbedaan mendasar antara akuntansi di pemerintahan
dengan akuntansi perusahaan. Di perusahaan, kontrak atau pemesanan kepada pemasok bukanlah
sebuah transaksi tetapi hanya merupakan sebuah peristiwa (event). Di pemerintahan, proses
pemesanan atau kontrak merupakan sebuah transaksi sehingga harus di catat dalam jurnal.

Akun Beban Pemesanan (Encumbrances) timbul ketika ada pemesanan pembelian. Akun ini
merupakan perkiraan dari dana pengeluaran yang akan dikeluarkan. Akun ini di gunakan sebagai
kontrol terhadap akun Apropriasi. Saldo normal akun ini adalah debit. Yang mendampingi akun
ini adalah Cadangan Beban Pemesanan (Reserve for Encumbrances). Akun ini merupakan akun
yang bersifat sementara. Jika belanjanya direalisasi atau pengiriman barang yang dipesan telah
dilakukan oleh pemasok, maka kita harus menutup terlebih dahulu akun Beban Pemesanan dan
“Cadangan Beban Pemesanan”.
Kemudian baru membuat jurnal pengeluarannya sebesar nilai aktualnya. Seringkali nilai aktual
lebih kecil dari nilai Pemesanan. Tidak semua pengekuaran harus dibuat Beban Pemesanan. Ada
pengeluaran-pengeluaran yang tidak membutuhkan jurnal Beban Pemesanan terlebih dahulu
karena memang tidak melalui sebuah proses kontrak atau pemesanan. Belanja tersebut akan
dicatat langsung pada saat pengeluaran terjadi.
 Jurnal Penyesuaian

Jurnal penyesuaian harus dibuat diakhir tahun. Penerimaan yang diakru harus disesuaikan seperti
bunga dari investasi dan tunggakan pajak , pendapatan yang belum ditangih dari jasa yang telah
diberikan, dan sumbangan pemerintah pusat yang tidak terikat yang sudah dapat diakui namun
belum diterima. Begitu juga dengan pengeluaran ada ynag harus disesuaikan , misalnya bunga
dari pinjamn jangka pendek, beban gaji yang terutang dan sejumlah pemesanan yang telah
menjadi pengeluaran di akhir tahun.

 Jurnal Penutup

Jurnal penutup akan dibuat dengan pendekatan jurnal majemuk (compound entry). pendekatan
ini mengumpulkan seluruh akun yang akan ditutup, dan jika ada selisihnya maka akan
dimasukkan kedalam akun Saldo Dana.

Setelah membuat jurnal penutup , maka kita dapat membuat Neraca Saldo setelah Penutupan
atau sudah cukup disebut Neraca Saldo Penutup.

Berdasarkan neraca saldo setelah penutupan, kita bisa menyusun laporan keuangan bagi Dana
Umum. Pada Dana Umum hanya ada dua jenis laporan keuanagn,yaitu:

1. Neraca (Balance Sheet).

2. Laporan Pendapatan, Belanja, dan Perubahan Ekuitas Dana (Statement Of Revenues,
Experditures, and Changes In Fund Balance).

 Ketaatan dan Ketentuan Hukum

Hukum bersifat mengatur, memaksa, mengikat, memutuskan, menetapkan, mengendalikan,

memberi sanksi, mengontrol, dan menentramkan. Akuntansi pemerintahan pun tidak dapat di
lepaskan dari hukum yang mengatur pengelolaannya. Setiap lembaga pemerintahan harus
menaati ketentuan hukum, peraturan dan pembatasan pemerintahn. Apabila terjadi pembedaan
prinsip akuntansi yang di gunakan, prisnip yang di pakai adalah aturan pemerintah. Menurut
Kustandi Arinta , hal tersebut di atur oleh 2 prinsip pertama NCGA, yaitu :

1. Ketentuan hukum dan pelaporan keuangan, artinya sistem akuntansi suatu lemabaga
pemerintah harus menunjukan semua ketentuan hukum dan perundang-undangan yang
 berlaku serta menentukan secara wajar dan mengungkapakan dengan selengkap-
lengkapnya posisi keuangan dan hasil operas dana.
2. Apabila terjadi pertentangan anatara prinsip akuntansi dengan ketentuan hukum maka
yang di pakai adalah ketentuan hukum dan peraturan yang berlaku.

 Rekening-rekening Dana ( Funds Account )

Setiap unit oemerintahan harus memiliki dana yang jumlahnya harus sesuai dengan ketentuan
hukum dan kebutuhan. Seperangkat rekening yang saling berimbang (self balancing) dibentuk
untuk setiap jenis dana. Rekening ini terdiri dari atas rekening buku besar dan rekening buku
besar pembantu sebagai pencerminan dari ketaatan terhadap ketentuan hukum, juga diperlukan
pembedaan yang jelas antara rekening-rekening yang berhubungan dengan aktiva lancar dan
utang lancar, dan rekening-rekening yang berhubungan dengan aktiva tetap dan utang jangka
panjang.

Untuk jenis dana jasa intern pemerintah, dana usaha dan dana perwalian, aktiva tetap tidak
boleh dicatat dalam dana yang berhubungan dengan aktiva lancar, tetapi dicatat dalam rekening
terpisah yang saling berimbang dan disebut dengan kelompok rekening aktiva tetap umum
(general fixed asset group ofaccounts). Dengan demikian, aktiva tetap, utang jangka panjang
harus dicatat dalam rekening yang terpisah dan saling berimbang yang disebut dengan kelompok
rekening umum utang jangka panjang (general long term debt group of accounts), sedangkan
untuk jenis dana pungutan khusu, dana usaha dan dana perwalian dicatat dalam rekening yang
bersatu.

 Persamaan Akuntansi Untuk Dana Belanja Dan Dana Bukan Belanja

1. Dana Bukan Belanja (Nonexpendable Fund)

Dana bukan belanja digunakan untuk membukukan kegiatan-kegiatan mandiri (self

supporting activities), yaitu kegiatan-kegiatan yang mirip dengan perusahaan komersial,
misalnya: dana usaha dan dana jasa intern pemerintah. Akuntansi untuk dana bukan belanja
dengan sendirinya sama dengan akuntansi untuk perusahaan komersial.

Menurut Arifin Sabeni, persamaan akuntansinya dapat digambarkan sebagai berikut ini :

AKTIVA = UTANG + MODAL

Atau

AKTIVA – UTANG = MODAL

 Persamaan akuntansi terdiri atas aktiva sama dengan utang ditambah saldo dana dan
aktiva dikurangi utang sama dengan saldo dana, yang digambarkan sebagai berikut :

AKTIVA = UTANG + SALDO DANA

AKTIVA – UTANG = SALDO DANA

Apabila akan dimasukkan dalam persamaan akuntansi, ada beberapa hal yang perlu
diperhatikan yang memerlukan perubahan, yaitu sebagai berikut;
a. Saldo awal aktiva maupun utang yang dicatat dalam dana belanja hanya yang lancar,
sedangkan aktiva tetap dan utang jangka panjang dicatat dalam buku tersendiri, yaitu dalam
nonfund account group. Aktiva tetap dicatat di General Fixed Asset Groups of Account
(GFAGA), sedangkan utang jangka panjang dicatat di General Long Term Debt Groups Account
(GLTDGA), demikian pula laba yang ditahan tidak diakui.

b. Dasar pencatatan yang digunakan adalah dasar accrual yang dimodifikasi (modified accrual
basis), artinya semua pengeluaran, kecuali accrued interest (bunga berjalan) atas utang jangka
panjang diakui pada saat kewajiban itu timbul dan penghasilan/pendapatan diakui pada saat
diterima fisik uangnya, kecuali untuk barang atau pendapatan yang sudah tersedia yang harus di
accrued (misalnya pajak).

c. Digunakannya istilah pengeluaran (expenditure) bukan biaya (expense), karena biaya operasi,
pengeluaran modal, dan pelunasan utang, semuanya mengurangi saldo dana belanjanya.

d. Laba atau rugi penjualan aktiva tetap, pembebasan utang jangka panjang tidak boleh diakui
karena aktiva tetap dan utang jangka panjang dicatat dalam General Fixed Asset Groups of
Account dan General Long Term Debt Groups of Account, tetapi hasil penjualan mobil
merupakan penerimaan sehingga menambah saldo dana.

e. Pembelian traktor tidak dikapitalisasikan dalam dana ini, tetapi dicatat dalam GFAGA,
demikian pula dengan depresiasi tidak boleh diakui.

f. Tidak ada perbedaan antara modal yang disetor dan laba yang ditahan, karena tidak ada
penentuan laba bersih.

g. Pembelian aktiva tetap dan pelunasan utang jangka panjang dicatat dalam nonfunds accounts
group, sedangkan pembayarannya akan dicatat sebagai pengeluaran karena mengurangi saldo
dana belanja.
h. Laporan yang dihasilkan berbeda dibandingkan dengan perusahaan komersial. Laporan terdiri
dari Neraca dan laporan perubahan saldo dana.

2. Kelompok Rekening Bukan Dana

Transaksi-trasnsaksi yang dipertanggungjawabkan sebagai aktiva tetap umum dan utang

jangka panjang yang tidak dicatat di dalam dana belanja maupun dana bukan belanja, akan
dibukukan dengan prosedur “list and off-set’. Aktiva tetap umum akan dicatat sebesar harga
perolehannya dengan mendebit rekening aktiva tetap umum dan rekening lawan investasi
dalam aktiva tetap umum. Jurnal ini akan dibalik pada saat aktiva tetap tersebut dijual. Begitu
juga, dengan kelompok utang jangka panjang , pada saat terjadinya utang akan dicatat
dengan mengkredit rekening utang jangka panjang umum dan mendebit jumlah yang
disediakan untuk pelunasan utang jangka panjang (ammount to be provided for debt
retirement). Langkah berikutnya adalah menyisihkan sebagian dari jumlah yang disediakan
untuk pelunasan utang jangka panjang di masa datang. Pada saat utang dilunasi, rekening
jumlah yang tersedia untuk pelunasan utang jangka panjang akan berkurang sebesar
pelunasan utang jangka panjang.

 Basis Akuntansi Dan Fokus Pengukuran

Dalam akuntansi dana, dikenal istilah basis akuntansi dan fokus pengukuran
(measurement focus). Basis akuntansi menentukan kapan transaksi dan peristiwa yang terjadi
diakui. Contoh, bila organisasi mengadopsi basis akrual penuh, transaksi diakui ketika transaksi
tersebut memiliki dampak ekonomi yang substantif. Kalau yang diadopsi adalah basis kas,
transaksi diakui hanya kalau kas yang berhubungan dengan transaksi tersebut diterima atau
dibayarkan.

Fokus pengukuran dari suatu entitas akuntansi menentukan apa yang akan dilaporkan, dengan
kata lain jenis aktiva dan kewajiban apa saja yang diakui secara akuntansi dan dilaporkan
dalam neraca. Konsep basis akuntansi dan fokus pengukuran ini berhubungan erat dan
pemilihan salah satu akan mengimplikasikan pemilihan yang lain.

Contoh, Jika basis kas yang dipilih, maka fokus pengukurannnya juga atas kas saja, sehingga
implikasinya hanya aktiva lancar kas yang dilaporkan dalam neraca. Perubahan dalam aktiva
tetap dan kewajiban jangka panjang tidak diakui. Misalkan sebuah organisasi membeli kendaraan
seharga Rp 200 juta, jurnal yang terjadi kalau menggunakan basis kas dengan fokus pengukuran
sumber daya jangka pendek adalah:

Belanja Kendaraan 200.000.000

Kas 200.000.000
 Dengan cara tersebut, pemerintah tidak akan melaporkan kendaraan sebagai aktiva di neracanya.
Pemerintah akan mencatat baik kenaikan maupun penurunan kas di Laporan Pendapatan dan
Belanja Dana (Fund’s Statement or Revenues and Expenditure) atau laporan yang sebanding
yang menjelaskan perubahan dalam saldo dana. Dampaknya, kendaraan akan dibebankan
seluruhnya pada waktu dibeli, yang nantinya akan ditutup ke ekuitas dana (fund balance).

Jika suatu entitas mengadopsi basis akrual penuh seperti diharuskan untuk perusahaan, maka
fokus pengukurannya biasanya meliputi semua sumber daya ekonomi dan neracanya akan
melaporkan semua aktiva dan kewajiban, baik lancar maupun tidak lancar. Perubahan dalam
aktiva tetap bersih dan kewajiban jangka panjang diakui sebagai pendapatan atau beban.
Misalnya sebuah organisasi membeli kendaraan seharga Rp 200 juta, jurnal yang terjadi kalau
menggunakan basis akrual penuh adalah:

Kendaraan 200.000.000

Kas 200.000.000

Di banyak lingkungan pemerintahan, basis akuntansi dan fokus pengukuran menjadi

permasalahan tersendiri muncul karena banyak entitas pemerintahan yang menggunakan
anggaran dengan berbasis kas sehingga dibutuhkan data realisasi anggaran yang berbasis kas
pula. Dalam konteks tersebut, dikembangkanlah basis akuntansi berupa basis kas yang akan
menghasilkan informasi yang bersifat jangka pendek. Permasalahan muncul karena entitas
tersebut juga dituntut untuk menyusun neraca yang juga menyajikan informasi yang bersifat
jangka panjang (aktiva tetap dan utang jangka panjang). Dengan kata lain, dalam lingkungan
pemerintahan seperti itu, ada tuntutan untuk menggunakan basis kas dengan fokus pengukuran
jangka panjang. Dari sinilah berkembang basis akuntansi yang disebut dengan basis kas yang
dimodifikasi (cash modified basis).

Dengan basis kas yang dimodifikasi tersebut, transaksi pembelian kendaraan senilai Rp 200 juta
akan dicatat dalam dua kali penjurnalan, yaitu:

 Belanja Kendaraan 200.000.000

Kas 200.000.000

 Kendaraan 200.000.000
Ekuitas Dana 200.000.000

Jurnal kedua dilakukan untuk memenuhi tuntutan fokus pengukuran jangka panjang.

Terlepas dari apakah suatu entitas melaporkan aktiva dan kewajiban jangka panjang di neraca
dananya, entitas tersebut harus melakukan kontrol akuntansi atas aktiva dan kewajiban tersebut.
Manajemen dan konstituen lain mungkin ingin tahu dengan semua sumber daya dan kewajiban
entitas tersebut dan tidak hanya ingin tahu atas aktiva dan kewajiban yang ada di neraca saja.
Oleh karena itu, entitas wajib membuat catatan akuntansi atas semua aktiva dan kewajiban serta
memasukkan dalam laporan keuangan suatu skedul yang tidak hanya menyatakan mengenai
aktiva dan kewajiban tersebut namun juga menunjukkan perubahannya dalam tahun tersebut.