ESCUELA DE NEGOCIOS

DE DIRECCIÓN Y ADMINISTRACIÓN DE EMPRESAS

FUNDACIÓN UNIVERSIDAD EMPRESA
REGIÓN DE MURCIA

XXVIII MASTER en Asesoría Fiscal

FISCALIDAD INTERNACIONAL

Antonio Valero Zaragoza

Ldo. en Económicas.
Departamento fiscal de GARRIGUES ABOGADOS Y ASESORES TRIBUTARIOS.

Febrero 2015

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FISCALIDAD INTERNACIONAL
Programa general

MODELO DE CONVENIO DE LA OCDE

I. CONVENIOS Y TRATADOS INTERNACIONALES

A. Reglas Generales.
B. Convenios fiscales y eliminación de la doble imposición
1. Definiciones comunes
2. Determinación, por categorías de renta, del derecho a gravar de
cada uno de los estados contratantes
3. Métodos para evitar la doble imposición

C. Convenios suscritos por España para evitar la doble

imposición en materia de renta y patrimonio

II. RENTAS AFECTADAS POR LOS CDI

A. Impuestos sobre la renta
1. Rendimientos de inmuebles
2. Beneficios empresariales
3. Dividendos
4. Intereses
5. Cánones
6. Ganancias de capital
7. Rendimientos de actividades profesionales, artísticas y deportivas
8. Rendimientos del trabajo dependiente
9. Otras rentas

B. Imposición sobre el patrimonio

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III. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES
A. Principios generales
1. Contribuyentes
2. Definición de no-residencia
3. Criterios de imposición
4. Rentas obtenidas por N/Rs en España.
5. Rentas exentas
6. Establecimiento Permanente (EP)
7. Convenios y tratados internacionales
8. Paraísos fiscales

B. Determinación de la deuda tributaria

1. Rentas obtenidas en España mediante EP
2. Rentas obtenidas sin mediación de EP
a. Características de esta tributación
b. Tipos de gravamen
c. Elevación al íntegro. Rendimientos libres de impuestos.
3. Tributación de las distintas Rentas obtenidas sin mediación de
EP
a. Rendimientos de inmuebles
b. Beneficios empresariales, navegación marítima y aérea
internacional
c. Dividendos, intereses y rendimientos obtenidos por la cesión a
terceros de capitales propios
d. Cánones
e. Ganancias patrimoniales.
f. Rendimientos del trabajo dependiente
g. Rendimientos de actividades profesionales, artísticas y
deportivas

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 C. Gestión del impuesto
1. Representación y responsabilidad
a. Representante del N/R
b. Responsabilidad
2. Declaración del impuesto
a. Rentas obtenidas a través de EP
b. Rentas obtenidas sin mediación de EP
3. Retenciones e ingresos a cuenta
a. Obligados a retener e ingresar a cuenta
b. Rentas sometidas y no sometidas a la obligación de retener y de
ingresar a cuenta
c. Cálculo de la retención o ingreso a cuenta
d. Cambios de situación personal respecto a la residencia fiscal
e. Transmisión de inmuebles por personas N/Rs

D. Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de N/R.

E. Entidades en Régimen de atribución de rentas

F. Opción de tributación para residentes de la UE.

IV. IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO (IP)

SUPUESTOS PRÁCTICOS

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 MODELO DE CONVENIO DE LA OCDE (Organización Cooperación y Desarrollo Econ.)
TITULO DEL CONVENIO
Convenio entre (el Estado A) y (el Estado B) para evitar la doble imposición en materia de Impuestos
sobre la Renta y sobre el Patrimonio.
PREAMBULO DEL CONVENIO
CAPITULO I
Ambito de aplicación del convenio
Artículo 1.º Ambito subjetivo.
El presente convenio se aplica a las personas residentes de uno o de ambos Estados contratantes.
Artículo 2.º Impuestos comprendidos.
1. El presente convenio se aplica a los Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio exigibles por
cada uno de los Estados contratantes, de sus subdivisiones políticas o de sus entidades locales,
cualquiera que sea el sistema de su exacción.
2. Se consideran Impuestos sobre la Renta y sobre el Patrimonio los que gravan la totalidad de la
renta o del patrimonio o cualquier parte de los mismos, incluidos los impuestos sobre las ganancias
derivadas de la enajenación de bienes muebles o inmuebles, los impuestos sobre el importe de
sueldos o salarios pagados por las empresas, así como los impuestos sobre las plusvalías.
3. Los impuestos actuales a los que concretamente se aplica este convenio son:
a) (En el Estado A): ......
b) (En el Estado B): ......
4. El convenio se aplicará igualmente a los impuestos de naturaleza idéntica o análoga que se
establezcan con posterioridad a la fecha de la firma del mismo y que se añadan a los actuales o los
sustituyan. Al final de cada año las autoridades competentes de los Estados contratantes se
comunicarán mutuamente las modificaciones que se hayan introducido en sus respectivas
legislaciones fiscales.

CAPITULO II
Definiciones
Artículo 3.º Definiciones generales.
1. A los efectos del presente convenio, a menos que de su contexto se infiera una interpretación
diferente:
a) El término «persona» comprende las personas físicas, las sociedades y cualquier otra
agrupación de personas.
b) El término «sociedad» significa cualquier persona jurídica o cualquier entidad que se
considere persona jurídica a efectos impositivos.
c) Las expresiones «empresa de un Estado contratante» y «empresa del otro Estado
contratante» significan, respectivamente, una empresa explotada por un residente de un
Estado contratante y una empresa explotada por un residente del otro Estado contratante.
d) La expresión «tráfico internacional» significa todo transporte efectuado por un buque o
aeronave explotado por una empresa cuya sede de dirección efectiva esté situada en un
Estado contratante, salvo cuando el buque o aeronave no sea objeto de explotación más que
entre dos puntos situados en el otro Estado contratante.
e) La expresión «autoridad competente» significa:
i) (En el Estado A): ......
ii) (En el Estado B): ......

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2. Para la aplicación del convenio por un Estado contratante, cualquier expresión no definida en el
mismo tendrá, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente, el significado que
se le atribuya por la legislación de este Estado relativa a los impuestos que son objeto del
convenio.
Artículo 4.º Residente.
1. A los efectos de este convenio, la expresión «residente de un Estado contratante» significa toda
persona que en virtud de la legislación de este Estado esté sujeta a imposición en él por razón de
su domicilio, residencia, sede de dirección o cualquier otro criterio de naturaleza análoga. Sin
embargo, esta expresión no incluye a las personas que estén sujetas a imposición en este Estado
exclusivamente por la renta que obtengan procedente de fuentes situadas en el citado Estado o por
el patrimonio que posean en el mismo.
2. Cuando en virtud de las disposiciones del párrafo 1 una persona física sea residente de ambos
Estados contratantes, su situación se resolverá de la siguiente manera:
a) Esta persona será considerada residente del Estado donde tenga una vivienda permanente a
su disposición; si tuviera una vivienda permanente a su disposición en ambos Estados, se
considerará residente del Estado con el que mantenga relaciones personales y económicas
más estrechas (centro de intereses vitales).
b) Si no pudiera determinarse el Estado en el que dicha persona tiene el centro de sus intereses
vitales, o si no tuviera una vivienda permanente a su disposición en ninguno de los Estados, se
considerará residente del Estado contratante donde viva habitualmente.
c) Si viviera habitualmente en ambos Estados o no lo hiciera en ninguno de ellos, se considerará
residente del Estado del que sea nacional.
d) Si fuera nacional de ambos Estados o no lo fuera de ninguno de ellos, las autoridades
competentes de los dos Estados contratantes resolverán el caso de común acuerdo.
3. Cuando en virtud de las disposiciones del párrafo 1 una persona que no sea una persona física sea
residente de ambos Estados contratantes, se considerará residente del Estado en que se
encuentre su sede de dirección efectiva.
Artículo 5.º Establecimiento permanente.
1. A efectos del presente convenio, la expresión «establecimiento permanente» significa un lugar fijo
de negocios mediante el cual una empresa realiza toda o parte de su actividad.
2. La expresión «establecimiento permanente» comprende, en especial:
a) Las sedes de dirección.
b) Las sucursales.
c) Las oficinas.
d) Las fábricas.
e) Los talleres.
f) Las minas, los pozos de petróleo o de gas, las canteras o cualquier otro lugar de extracción
de recursos naturales.
3. Una obra de construcción, instalación o montaje sólo constituye establecimiento permanente si su
duración excede de 12 meses.
4. No obstante lo dispuesto anteriormente en este artículo, se considera que el término
«establecimiento permanente» no incluye:
a) La utilización de instalaciones con el único fin de almacenar, exponer o entregar bienes o
mercancías pertenecientes a la empresa.
b) El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con
el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas.
c) El mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con
el único fin de que sean transformadas por otra empresa.

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 d) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de comprar bienes o
mercancías o de recoger información para la empresa.
e) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin de realizar para la empresa
cualquier otra actividad de carácter auxiliar o preparatorio.
f) El mantenimiento de un lugar fijo de negocios con el único fin del ejercicio combinado de las
actividades mencionadas en los apartados a) a e), a condición de que el conjunto de la
actividad del lugar fijo de negocios conserve su carácter auxiliar o preparatorio.
5. No obstante lo dispuesto en los párrafos 1 y 2, cuando una persona -distinta de un agente que
goce de un estatuto independiente, al cual se le aplica el párrafo 6- actúe por cuenta de una
empresa y ostente y ejerza habitualmente en un Estado contratante poderes que la faculten para
concluir contratos en nombre de la empresa, se considerará que esta empresa tiene un
establecimiento permanente en este Estado respecto de todas las actividades que esta persona
realiza por cuenta de la empresa, a menos que las actividades de esta persona se limiten a las
mencionadas en el párrafo 4 y que, de haber sido ejercidas por medio de un lugar fijo de negocios,
no se hubiera considerado este lugar como un establecimiento permanente, de acuerdo con las
disposiciones de este párrafo.
6. No se considera que una empresa tiene un establecimiento permanente en un Estado contratante
por el mero hecho de que realice sus actividades por medio de un corredor, un comisionista general
o cualquier otro agente que goce de un estatuto independiente, siempre que estas personas actúen
dentro del marco ordinario de su actividad.
7. El hecho de que una sociedad residente de un Estado contratante controle o sea controlada por
una sociedad residente del otro Estado contratante, o que realice actividades en este otro Estado
(ya sea por medio de establecimiento permanente o de otra manera), no convierte por sí solo a
cualquiera de estas sociedades en establecimiento permanente de la otra.

CAPITULO III
Tributación de las distintas clases de renta
Artículo 6.º Rentas inmobiliarias.
1. Las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga de bienes inmuebles (incluidas las
rentas de explotaciones agrícolas o forestales) situados en el otro Estado contratante pueden
someterse a imposición en este otro Estado.
2. La expresión «bienes inmuebles» tendrá el significado que le atribuya el Derecho del Estado
contratante en que los bienes en cuestión estén situados. Dicha expresión comprende en todo caso
los accesorios, el ganado y equipo utilizado en las explotaciones agrícolas y forestales, los
derechos a los que se apliquen las disposiciones de Derecho privado relativas a los bienes raíces,
el usufructo de bienes inmuebles y los derechos a percibir pagos variables o fijos por la explotación
o la concesión de la explotación de yacimientos minerales, fuentes y otros recursos naturales; los
buques, embarcaciones y aeronaves no se consideran bienes inmuebles.
3. Las disposiciones del párrafo 1 se aplican a las rentas derivadas de la utilización directa, del
arrendamiento o aparcería, así como de cualquier otra forma de explotación de los bienes
inmuebles.
4. Las disposiciones de los párrafos 1 y 3 se aplican igualmente a las rentas derivadas de los bienes
inmuebles de una empresa y de los bienes inmuebles utilizados para el ejercicio de trabajos
independientes.
Artículo 7.º Beneficios empresariales.
1. Los beneficios de una empresa de un Estado contratante solamente pueden someterse a
imposición en este Estado, a no ser que la empresa realice su actividad en el otro Estado
contratante por medio de un establecimiento permanente situado en él. Si la empresa realiza su
actividad de dicha manera, los beneficios de la empresa pueden someterse a imposición en el otro
Estado, pero sólo en la medida en que puedan atribuirse a este establecimiento permanente.

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2. Sin perjuicio de lo previsto en el párrafo 3, cuando una empresa de un Estado contratante realice
su actividad en el otro Estado contratante por medio de un establecimiento permanente situado en
él, en cada Estado contratante se atribuirán a dicho establecimiento los beneficios que éste hubiera
podido obtener de ser una empresa distinta y separada que realizase las mismas o similares
actividades, en las mismas o similares condiciones, y tratase con total independencia con la
empresa de la que es establecimiento permanente.
3. Para la determinación del beneficio del establecimiento permanente se permitirá la deducción de
los gastos en que se haya incurrido para la realización de los fines del establecimiento permanente,
comprendidos los gastos de dirección y generales de administración para los mismos fines, tanto si
se efectúan en el Estado en que se encuentre el establecimiento permanente como en otra parte.
4. Mientras sea usual en un Estado contratante determinar los beneficios imputables a los
establecimientos permanentes sobre la base de un reparto de los beneficios totales de la empresa
entre sus diversas partes, lo establecido en el párrafo 2 no impedirá que este Estado contratante
determine de esta manera los beneficios imponibles; sin embargo, el método de reparto adoptado
habrá de ser tal que el resultado obtenido esté de acuerdo con los principios contenidos en este
artículo.
5. No se atribuirá ningún beneficio a un establecimiento permanente por el mero hecho de que éste
compre bienes o mercancías para la empresa.
6. A efectos de los apartados anteriores, los beneficios imputables al establecimiento permanente se
calcularán cada año por el mismo método, a no ser que existan motivos válidos y suficientes para
proceder de otra forma.
7. Cuando los beneficios comprendan rentas reguladas separadamente en otros artículos de este
convenio, las disposiciones de aquellos no quedarán afectadas por las del presente artículo.
Artículo 8.º Navegación marítima interior y aérea.
1. Los beneficios procedentes de la explotación de buques o aeronaves en tráfico internacional sólo
pueden someterse a imposición en el Estado contratante en el que esté situada la sede de
dirección efectiva de la empresa.
2. Los beneficios de la explotación de embarcaciones dedicadas al transporte por aguas interiores
sólo pueden someterse a imposición en el Estado contratante en el que esté situada la sede de
dirección efectiva de la empresa.
3. Si la sede de dirección efectiva de una empresa de navegación o de una empresa dedicada al
transporte por aguas interiores estuviera a bordo de un buque o embarcación, se considerará que
se encuentra en el Estado contratante donde esté el puerto base de los mismos, y si no existiera tal
puerto base, en el Estado contratante en el que resida la persona que explote el buque o la
embarcación.
4. Las disposiciones del párrafo 1 se aplican también a los beneficios procedentes de la participación
en un pool, en una explotación en común o en un organismo internacional de explotación.
Artículo 9.º Empresas asociadas.
1. Cuando:
a) Una empresa de un Estado contratante participe directa o indirectamente en la dirección, el
control o el capital de una empresa del otro Estado contratante, o
b) Unas mismas personas participen directa o indirectamente en la dirección, el control o el
capital de una empresa de un Estado contratante y de una empresa del otro Estado
contratante,
y en uno y otro caso, las dos empresas estén, en sus relaciones comerciales o financieras, unidas
por condiciones aceptadas o impuestas que difieran de las que serían acordadas por empresas
independientes, los beneficios que habrían sido obtenidos por una de las empresas de no existir
estas condiciones, y que de hecho no se han producido a causa de las mismas, pueden ser
incluidos en los beneficios de esta empresa y sometidos a imposición en consecuencia.

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2. Cuando un Estado contratante incluye en los beneficios de una empresa de este Estado -y somete,
en consecuencia, a imposición- los beneficios sobre los cuales una empresa de otro Estado
contratante ha sido sometida a imposición en este otro Estado, y los beneficios así incluidos son
beneficios que habrían sido realizados por la empresa del primer Estado si las condiciones
convenidas entre las dos empresas hubieran sido las que se hubiesen convenido entre dos
empresas independientes, el primer Estado procederá al ajuste correspondiente del montante del
impuesto que ha percibido sobre esos beneficios. Para determinar este ajuste se tendrán en cuenta
las demás disposiciones del presente convenio, consultándose a las autoridades competentes de
los Estados contratantes en caso necesario.
Artículo 10. Dividendos.
1. Los dividendos pagados por una sociedad residente de un Estado contratante a un residente del
otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.
2. Sin embargo, estos dividendos pueden también someterse a imposición en el Estado contratante
en que resida la sociedad que pague los dividendos y según la legislación de este Estado, pero si
el perceptor de los dividendos es el beneficiario efectivo, el impuesto así exigido no podrá exceder
del:
a) 5 por 100 del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo es una sociedad
(excluidas las sociedades de personas) que posea directamente al menos el 25 por 100 del
capital de la sociedad que paga los dividendos.
b) 15 por 100 del importe bruto de los dividendos en todos los demás casos.
Las autoridades competentes de los Estados contratantes establecerán de mutuo acuerdo la forma
de aplicar estos límites.
Este párrafo no afecta a la imposición de la sociedad respecto de los beneficios con cargo a los
que se paguen los dividendos.
3. El término «dividendos» empleado en el presente artículo significa los rendimientos de las acciones
o bonos de disfrute, de las partes de minas, de las partes de fundador u otros derechos, excepto
los de crédito, que permitan participar en los beneficios, así como las rentas de otras
participaciones sociales sujetas al mismo régimen fiscal que los rendimientos de las acciones por la
legislación del Estado en que resida la sociedad que las distribuya.
4. Las disposiciones de los párrafos 1 y 2 no se aplican si el beneficiario efectivo de los dividendos,
residente de un Estado contratante, ejerce en el otro Estado contratante, del que es residente la
sociedad que paga los dividendos, una actividad industrial o comercial a través de un
establecimiento permanente aquí situado o presta unos trabajos independientes por medio de una
base fija aquí situada con los que la participación que genera los dividendos esté vinculada
efectivamente. En estos casos se aplican las disposiciones del artículo 7.º o del artículo 14, según
proceda.
5. Cuando una sociedad residente de un Estado contratante obtenga beneficios o rentas procedentes
del otro Estado contratante, este otro Estado no puede exigir ningún impuesto sobre los dividendos
pagados por la sociedad, salvo en la medida en que estos dividendos sean pagados a un residente
de ese otro Estado o la participación que generen los dividendos esté vinculada efectivamente a un
establecimiento permanente o a una base fija situada en este otro Estado, ni someter los beneficios
no distribuidos de la sociedad a un impuesto sobre los mismos, aunque los dividendos pagados o
los beneficios no distribuidos consistan, total o parcialmente, en beneficios o rentas procedentes de
este otro Estado.
Artículo 11. Intereses.
1. Los intereses procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del otro Estado
contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.
2. Sin embargo, estos intereses pueden también someterse a imposición en el Estado contratante del
que procedan y de acuerdo con la legislación de este Estado, pero si el perceptor de los intereses
es el beneficiario efectivo, el impuesto así exigido no puede exceder del 10 por 100 del importe
bruto de los intereses. Las autoridades competentes de los Estados contratantes establecerán de
mutuo acuerdo la forma de aplicar este límite.

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3. El término «intereses», empleado en el presente artículo, significa los rendimientos de créditos de
cualquier naturaleza, con o sin garantías hipotecarias o cláusula de participación en los beneficios
del deudor, y especialmente las rentas de fondos públicos y bonos u obligaciones, incluidas las
primas y lotes unidos a estos títulos. Las penalizaciones por mora en el pago no se consideran
como intereses a efectos del presente artículo.
4. Las disposiciones de los párrafos 1 y 2 no se aplican si el beneficiario efectivo de los intereses,
residente de un Estado contratante, ejerce en el otro Estado contratante, del que proceden los
intereses, una actividad industrial o comercial por medio de un establecimiento permanente situado
en este otro Estado o presta unos servicios profesionales por medio de una base fija situada en él,
con los que el crédito que genera los intereses esté vinculado efectivamente. En estos casos se
aplican las disposiciones del artículo 7.º o del artículo 14, según proceda.
5. Los intereses se consideran procedentes de un Estado contratante cuando el deudor es el propio
Estado, una subdivisión política, una entidad local o un residente de este Estado. Sin embargo,
cuando el deudor de los intereses, sea o no residente de un Estado contratante, tenga en un
Estado contratante un establecimiento permanente o una base fija en relación con los cuales se
haya contraído la deuda que da origen al pago de los intereses y soporten la carga de los mismos,
éstos se considerarán como procedentes del Estado contratante donde estén situados el
establecimiento permanente o la base fija.
6. Cuando, por razón de las relaciones especiales existentes entre el deudor y el beneficiario efectivo
de los intereses o de las que uno y otro mantengan con terceros, el importe de los intereses
pagados, habida cuenta del crédito por el que se paguen, exceda del que hubieran convenido el
deudor y el acreedor en ausencia de tales relaciones, la disposiciones de este artículo no se
aplican más que a este último importe. En este caso, el exceso podrá someterse a imposición, de
acuerdo con la legislación de cada Estado contratante, teniendo en cuenta las demás disposiciones
del presente convenio.
Artículo 12. Cánones.
1. Los cánones procedentes de un Estado contratante y pagados a un residente del otro Estado
contratante sólo pueden someterse a imposición en este otro Estado si dicho residente es el
beneficiario efectivo.
2. El término «cánones» empleado en el presente artículo significa las cantidades de cualquier clase
pagadas por el uso o la concesión de uso de un derecho de autor sobre una obra literaria, artística
o científica, incluidas las películas cinematográficas, de una patente, marca de fábrica o de
comercio, dibujo o modelo, plano, fórmula o procedimiento secreto, así como por el uso o la
concesión de uso de un equipo industrial, comercial o científico, y por las informaciones relativas a
experiencias industriales, comerciales o científicas.
3. Las disposiciones del párrafo 1 no se aplican si el beneficiario efectivo de los cánones, residente de
un Estado contratante, ejerce en el otro Estado contratante de donde proceden los cánones una
actividad industrial o comercial por medio de un establecimiento permanente situado en este otro
Estado o presta unos servicios profesionales por medio de una base fija situada en él, con los que
el derecho o propiedad por los que se pagan los cánones estén vinculados efectivamente. En estos
casos, se aplican las disposiciones del artículo 7.º o del artículo 14, según proceda.
4. Cuando, por razón de las relaciones especiales existentes entre el deudor y el beneficiario efectivo
de los cánones o de las que uno y otro mantengan con terceros, el importe de los cánones
pagados, habida cuenta de la prestación por la que se pagan, exceda del que habrían convenido el
deudor y el beneficiario efectivo en ausencia de tales relaciones, las disposiciones de este artículo
no se aplican más que en este último importe. En este caso el exceso podrá someterse a
imposición de acuerdo con la legislación de cada Estado contratante, teniendo en cuenta las
demás disposiciones del presente convenio.

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 Artículo 13. Ganancias de capital.
1. Las ganancias que un residente de un Estado contratante obtenga de la enajenación de bienes
inmuebles, conforme se definen en el artículo 6.º, situados en el otro Estado contratante, pueden
someterse a imposición en este otro Estado.
2. Las ganancias derivadas de la enajenación de bienes muebles que formen parte del activo de un
establecimiento permanente que una empresa de un Estado contratante tenga en el otro Estado
contratante, o de bienes muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un Estado
contratante posea en el otro Estado contratante para la prestación de trabajos independientes,
comprendidas las ganancias derivadas de la enajenación de este establecimiento permanente (sólo
o con el conjunto de la empresa) o de esta base fija, pueden someterse a imposición en este otro
Estado.
3. Las ganancias derivadas de la enajenación de buques o aeronaves explotados en tráfico
internacional, de embarcaciones utilizadas en la navegación interior o de bienes muebles afectos a
la explotación de estos buques, aeronaves o embarcaciones sólo pueden someterse a imposición
en el Estado contratante donde esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
4. Las ganancias derivadas de la enajenación de cualquier otro bien distinto de los mencionados en
los párrafos 1, 2 y 3 sólo pueden someterse a imposición en el Estado contratante en que resida el
transmitente.
Artículo 14. Trabajos independientes.
1. Las rentas que un residente de un Estado contratante obtenga por la prestación de servicios
profesionales u otras actividades de naturaleza independiente sólo pueden someterse a imposición
en este Estado, a no ser que este residente disponga de manera habitual en el otro Estado
contratante de una base fija para el ejercicio de sus actividades. Si dispone de dicha base fija, las
rentas pueden someterse a imposición en el otro Estado, pero sólo en la medida en que sean
imputables a esta base fija.
2. La expresión «servicios profesionales» comprende especialmente las actividades independientes
de carácter científico, literario, artístico, educativo o pedagógico, así como las actividades
independientes de médicos, abogados, ingenieros, arquitectos, odontólogos y contables.
Artículo 15. Trabajos dependientes.
1. Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos 16, 18 y 19, los sueldos, salarios y remuneraciones,
similares obtenidos por un residente de un Estado contratante por razón de un empleo sólo pueden
someterse a imposición en este Estado, a no ser que el empleo se ejerza en el otro Estado
contratante. Si el empleo se ejerce aquí, las remuneraciones percibidas por este concepto pueden
someterse a imposición en este otro Estado.
2. No obstante lo dispuesto en el párrafo 1, las remuneraciones obtenidas por un residente de un
Estado contratante por razón de un empleo ejercido en el otro Estado contratante sólo pueden
someterse a imposición en el primer Estado si:
a) El perceptor no permanece en total en el otro Estado, en uno o varios períodos, más de 183
días durante el año fiscal considerado.
b) Las remuneraciones se pagan por o en nombre de una persona empleadora que no es
residente del otro Estado, y
c) Las remuneraciones no se soportan por un establecimiento permanente o una base fija que la
persona empleadora tiene en el otro Estado.
3. No obstante, las disposiciones precedentes del presente artículo, las remuneraciones obtenidas por
razón de un empleo ejercido a bordo de un buque o aeronave explotado en tráfico internacional o
de una embarcación destinada a la navegación interior pueden someterse a imposición en el
Estado contratante en que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.

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 Artículo 16. Participaciones de consejeros.
Las participaciones, dietas de asistencia y otras retribuciones similares que un residente de un Estado
contratante obtenga como miembro de un Consejo de Administración o de vigilancia de una sociedad
residente del otro Estado contratante pueden someterse a imposición en este otro Estado.
Artículo 17. Artistas y deportistas.
1. No obstante lo dispuesto en los artículos 14 y 15, las rentas que un residente de un Estado
contratante obtenga del ejercicio de su actividad personal en el otro Estado contratante, en calidad
de artista del espectáculo, actor de teatro, cine, radio y televisión, o músico, o como deportista,
pueden someterse a imposición en este otro Estado.
2. No obstante lo dispuesto en los artículos 7.º, 14 y 15, cuando las rentas derivadas de las
actividades ejercidas por un artista o deportista personalmente y en calidad de tal se atribuyan, no
al propio artista o deportista, sino a otra persona, estas rentas pueden someterse a imposición en
el Estado contratante en el que se realicen las actividades del artista o deportista.
Artículo 18. Pensiones.
Sin perjuicio de lo dispuesto en el párrafo 2 del artículo 19, las pensiones y demás remuneraciones
análogas pagadas a un residente de un Estado contratante por razón de un empleo anterior sólo pueden
someterse a imposición en este Estado.
Artículo 19. Funciones públicas.
1. a) Las remuneraciones, excluidas las pensiones, pagadas por un Estado contratante o por una de
sus subdivisiones políticas o entidades locales a una persona física, por razón de servicios
prestados a este Estado o a esta subdivisión o entidad, sólo pueden someterse a imposición en
este Estado.
b) Sin embargo, estas remuneraciones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado
contratante si los servicios se prestan en este Estado y la persona física es un residente de este
Estado que:
i) Posee la nacionalidad de este Estado, o
ii) No ha adquirido la condición de residente de este Estado solamente para prestar los
servicios.
2. a) Las pensiones pagadas por un Estado contratante o por alguna de sus subdivisiones políticas o
entidades locales, bien directamente o con cargo a fondos constituidos a una persona física por
razón de servicios prestados a este Estado o a esta subdivisión o entidad, sólo pueden
someterse a imposición en este Estado.
b) Sin embargo, estas pensiones sólo pueden someterse a imposición en el otro Estado
contratante si la persona física fuera residente y nacional de este Estado.
3. Lo dispuesto en los artículos 15, 16 y 18 se aplica a las remuneraciones y pensiones pagadas por
razón de servicios prestados dentro del marco de una actividad industrial o comercial realizada por
un Estado contratante o una de sus subdivisiones políticas o entidades locales.
Artículo 20. Estudiantes.
Las cantidades que reciba para cubrir sus gastos de mantenimiento, estudios o formación un estudiante
o una persona en prácticas que sea o haya sido inmediatamente antes de llegar a un Estado contratante
residente del otro Estado contratante y que se encuentre en el primer Estado con el único fin de
proseguir sus estudios o formación no pueden someterse a imposición en este Estado siempre que
procedan de fuentes situadas fuera de este Estado.
Artículo 21. Otras rentas.
1. Las rentas de un residente de un Estado contratante, cualquiera que fuese su procedencia, no
mencionadas en los anteriores artículos del presente convenio sólo pueden someterse a imposición
en este Estado.

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2. Lo dispuesto en el párrafo 1 no se aplica a las rentas, excluidas las que se deriven de bienes
definidos como inmuebles en el párrafo 2 del artículo 6.º, cuando el beneficiario de dichas rentas,
residente de un Estado contratante, realice en el otro Estado contratante una actividad industrial o
comercial por medio de un establecimiento permanente situado en él o preste servicios
profesionales por medio de una base fija igualmente situada en él, con los que el derecho o
propiedad por los que se pagan las rentas esté vinculado efectivamente. En estos casos se aplican
las disposiciones del artículo 7.º o del artículo 14, según proceda.

CAPITULO IV
Imposición sobre el patrimonio
Artículo 22. Patrimonio.
1. El patrimonio constituido por bienes inmuebles comprendidos en el artículo 6.º que posea un
residente de un Estado contratante y que estén situados en el otro Estado contratante puede
someterse a imposición en este otro Estado.
2. El patrimonio constituido por bienes muebles que formen parte del activo de un establecimiento
permanente que una empresa de un Estado contratante tenga en el otro Estado contratante, o por
bienes muebles que pertenezcan a una base fija que un residente de un Estado contratante
disponga en el otro Estado contratante para la prestación de trabajos independientes, puede
someterse a imposición en este otro Estado.
3. El patrimonio constituido por buques o aeronaves explotados en tráfico internacional o por
embarcaciones utilizadas en la navegación interior, así como por bienes muebles afectos a la
explotación de tales buques, aeronaves o embarcaciones, sólo puede someterse a imposición en el
Estado contratante en que esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.
4. Todos los demás elementos del patrimonio de un residente de un Estado contratante sólo pueden
someterse a imposición en este Estado.

CAPITULO V
Métodos para evitar la doble imposición
Artículo 23 A. Método de exención.
1. Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas o posea elementos patrimoniales
que, de acuerdo con lo dispuesto en el presente convenio, pueden someterse a imposición en el
otro Estado contratante, el primer Estado dejará exentas estas rentas o este patrimonio, sin
perjuicio de lo dispuesto en los párrafos 2 y 3.
2. Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas que, de acuerdo con las
disposiciones de los artículos 10 y 11, pueden someterse a imposición en el otro Estado
contratante, el primer Estado deducirá del impuesto que grave las rentas de este residente un
importe equivalente al impuesto pagado en el otro Estado contratante. Sin embargo, esta
deducción no puede exceder de la parte del impuesto, calculado antes de la deducción,
correspondiente a las rentas obtenidas en este otro Estado.
3. Cuando, de conformidad con cualquier disposición del convenio, las rentas obtenidas por un
residente de un Estado contratante o el patrimonio que posea estén exentos de impuestos en este
Estado, éste puede, no obstante, tener en cuenta las rentas o el patrimonio exentos a efectos de
calcular el importe del impuesto sobre el resto de las rentas o patrimonio de este residente.
Artículo 23 B. Método de imputación.
1. Cuando un residente de un Estado contratante obtenga rentas o posea elementos patrimoniales
que, de acuerdo con las disposiciones del presente convenio, pueden someterse a imposición en el
otro Estado contratante el primer Estado deducirá:
a) Del impuesto que perciba sobre las rentas de este residente, un importe igual al impuesto
sobre la renta pagado en este otro Estado; y

13
 b) Del impuesto que perciba sobre el patrimonio de este residente, un importe igual al impuesto
sobre el patrimonio pagado en este otro Estado.
Sin embargo, en uno y otro caso, esta deducción no podrá exceder de la parte del impuesto sobre
la renta o sobre el patrimonio, calculado antes de la deducción correspondiente, según el caso, a
las rentas o al patrimonio que pueden someterse a imposición en este otro Estado contratante.
2. Cuando, de conformidad con cualquier disposición del convenio, las rentas percibidas por un
residente de un Estado contratante o el patrimonio que posea estén exentos de impuesto en este
Estado, éste puede, sin embargo, tener en cuenta las rentas o el patrimonio exentos a efectos de
calcular el importe del impuesto sobre el resto de las rentas o patrimonio de este residente.

CAPITULO VI
Disposiciones especiales
Artículo 24. No discriminación.
1. Los nacionales de un Estado contratante no serán sometidos en el otro Estado contratante a
ningún impuesto u obligación relativa al mismo que no se exijan o que sean más gravosos que
aquellos a los que estén o puedan estar sometidos los nacionales de este otro Estado que se
encuentren en las mismas condiciones. No obstante lo dispuesto en el artículo 1.º, la presente
disposición se aplica también a los nacionales de cualquiera de los Estados contratantes aunque
no sean residentes de ninguno de ellos.
2. El término «nacionales» significa:
a) Todas las personas físicas que poseen la nacionalidad de un Estado contratante; y
b) Todas las personas jurídicas, sociedades de personas y asociaciones constituidas conforme a
la legislación vigente en un Estado contratante.
3. Los apátridas residentes de un Estado contratante no serán sometidos en uno u otro Estado a
ningún impuesto u obligación relativa al mismo que no se exijan o que sean más gravosos que
aquellos a los que estén o puedan estar sometidos los nacionales del Estado respectivo que se
encuentren en las mismas condiciones.
4. Los establecimientos permanentes que una empresa de un Estado contratante tenga en el otro
Estado contratante no serán sometidos a imposición en este Estado de manera menos favorable
que las empresas de este otro Estado que realicen las mismas actividades. Esta disposición no
puede interpretarse en el sentido de obligar a un Estado contratante a conceder a los residentes
del otro Estado contratante las deducciones personales, desgravaciones y reducciones impositivas
que otorgue a sus propios residentes en consideración a su estado civil o cargas familiares.
5. A menos que se apliquen las disposiciones del párrafo 1 del artículo 9.º, del párrafo 6 del artículo 11
o del párrafo 4 del artículo 12, los intereses, cánones o demás gastos pagados por una empresa de
un Estado contratante a un residente del otro Estado contratante son deducibles, para determinar
los beneficios sujetos a imposición de esta empresa, en las mismas condiciones que si hubieran
sido pagados a un residente del primer Estado. Igualmente, las deudas de una empresa de un
Estado contratante relativas a un residente del otro Estado contratante son deducibles para la
determinación del patrimonio imponible de esta empresa en las mismas condiciones que si se
hubieran contraído con un residente del primer Estado.
6. Las empresas de un Estado contratante cuyo capital esté, total o parcialmente, detentado o
controlado, directa o indirectamente, por uno o varios residentes del otro Estado contratante no
están sometidas en el primer Estado a ningún impuesto u obligación relativa al mismo que no se
exijan o que sean más gravosos que aquellos a los que estén o puedan estar sometidas otras
empresas similares del primer Estado.
7. No obstante las disposiciones del artículo 2.º, lo dispuesto en el presente artículo se aplica a todos
los impuestos, cualquiera que sea su naturaleza o denominación.

14
 Artículo 25. Procedimiento amistoso.
1. Cuando una persona considere que las medidas adoptadas por uno o ambos Estados contratantes
implican o pueden implicar para ella una imposición que no esté conforme con las disposiciones del
presente convenio, con independencia de los recursos previstos por el Derecho interno de estos
Estados, podrá someter su caso a la autoridad competente del Estado contratante del que es
residente o, si fuera aplicable el párrafo 1 del artículo 24, a la del Estado contratante del que es
nacional. El caso deberá ser planteado dentro de los tres años siguientes a la primera notificación
de la medida que implique una imposición no conforme a las disposiciones del convenio.
2. La autoridad competente, si la reclamación le parece fundada y si ella misma no está en
condiciones de adoptar una solución satisfactoria, hará lo posible por resolver la cuestión mediante
un acuerdo amistoso con la autoridad competente del otro Estado contratante a fin de evitar una
imposición que no se ajuste a este convenio. El acuerdo se aplica independientemente de los
plazos previstos por el Derecho interno de los Estados contratantes.
3. Las autoridades competentes de los Estados contratantes harán lo posible por resolver las
dificultades o disipar las dudas que plantee la interpretación o aplicación del convenio mediante un
acuerdo amistoso. También podrán ponerse de acuerdo para tratar de evitar la doble imposición en
los casos no previstos en el convenio.
4. Las autoridades competentes de los Estados contratantes pueden comunicarse directamente entre
sí a fin de llegar a un acuerdo según se indica en los apartados anteriores. Cuando se considere
que este acuerdo puede facilitarse mediante contactos personales, el intercambio de puntos de
vista puede tener lugar en el seno de una Comisión compuesta por representantes de las
autoridades competentes de los Estados contratantes.
Artículo 26. Intercambio de información.
1. Las autoridades competentes de los Estados contratantes intercambiarán las informaciones
necesarias para aplicar lo dispuesto en el presente convenio, o en el Derecho interno de los
Estados contratantes relativo a los impuestos comprendidos en el convenio, en la medida en que la
imposición exigida por aquél no fuera contraria al convenio. El intercambio de información no está
limitado por el artículo 1.º. Las informaciones recibidas por un Estado contratante serán mantenidas
secretas en igual forma que las informaciones obtenidas en base al Derecho interno de este Estado
y sólo se comunicarán a las personas o autoridades (incluidos los tribunales y órganos
administrativos) encargados de la gestión o recaudación de los impuestos comprendidos en el
convenio, de los procedimientos declarativos o ejecutivos relativos a estos impuestos o de la
resolución de los recursos en relación con estos impuestos. Estas personas o autoridades sólo
utilizarán estos informes para estos fines. Podrán revelar estas informaciones en las audiencias
públicas de los tribunales o en las sentencias judiciales.
2. En ningún caso las disposiciones del párrafo 1 pueden interpretarse en el sentido de obligar a un
Estado contratante a:
a) Adoptar medidas administrativas contrarias a su legislación o práctica administrativa o a las del
otro Estado contratante.
b) Suministrar información que no se pueda obtener sobre la base de su propia legislación o en el
ejercicio de su práctica administrativa normal o de las del otro Estado contratante; y
c) Suministrar informaciones que revelen un secreto comercial, industrial o profesional o un
procedimiento comercial, o informaciones cuya comunicación sea contraria al orden público.
Artículo 27. Agentes diplomáticos y funcionarios consulares.
Las disposiciones del presente convenio no afectan a los privilegios fiscales de que disfruten los agentes
diplomáticos o funcionarios consulares, de acuerdo con los principios generales del Derecho
Internacional o en virtud de acuerdos especiales.

15
 Artículo 28. Extensión territorial.
1. El presente convenio podrá aplicarse, en su forma actual o con las modificaciones necesarias, a
cualquier parte del territorio del (Estado A) o del (Estado B) que esté específicamente excluida del
ámbito de aplicación del convenio o a cualquier otro Estado o territorio de los que (el Estado A) o
(el Estado B) asuma las relaciones internacionales, que perciba impuestos de carácter análogo a
aquellos a los que se aplica el convenio. Dicha extensión tendrá efecto a partir de la fecha, y con
las modificaciones y condiciones, incluidas las relativas a la cesación de su aplicación, que se fijen
de común acuerdo por los Estados contratantes mediante intercambio de notas diplomáticas o por
cualquier otro procedimiento que se ajuste a sus normas constitucionales.
2. A menos que los dos Estados contratantes convengan lo contrario, la denuncia del convenio por
uno de ellos, en virtud del artículo 30, pondrá término a la aplicación del convenio en las
condiciones previstas en este artículo en cualquier parte del territorio del (Estado A) o del (Estado
B) o en cualquier Estado o territorio a los que se haya hecho extensiva, de acuerdo con este
artículo.

CAPITULO VII
Disposiciones finales
Artículo 29. Entrada en vigor.
1. El presente convenio será ratificado, y los instrumentos de ratificación serán intercambiados en ...
lo antes posible.
2. El convenio entrará en vigor a partir del intercambio de los instrumentos de ratificación, y sus
disposiciones se aplicarán:
a) (En el Estado A): ......
b) (En el Estado B): ......

Artículo 30. Denuncia.

El presente convenio permanecerá en vigor mientras no se denuncie por uno de los Estados
contratantes. Cualquiera de los Estados contratantes puede denunciar el convenio por vía diplomática,
comunicándolo al menos con seis meses de antelación a la terminación de cada año civil posterior al
año ... . En tal caso, el convenio dejará de aplicarse:
a) (En el Estado A): ...
b) (En el Estado B): ...

CLAUSULA FINAL

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I. CONVENIOS Y TRATADOS INTERNACIONALES
A. Reglas Generales.
El desarrollo de las relaciones entre los Estados implica buscar soluciones para evitar la doble
imposición internacional. Cada Estado elabora su legislación fiscal y esta superposición de
soberanías puede conducir a gravar dos veces a una misma persona o a una misma renta.
Por ejemplo, la normativa del IRPF prevé que las personas que tienen su residencia habitual en
España serán gravadas por su renta mundial, por lo que es posible que rentas de fuente extranjera
hayan tributado previamente en el país de la fuente.
La situación será igual para una sociedad española que reciba ingresos de fuente extranjera.
Los convenios para evitar la doble imposición (CDI) son tratados internacionales que contienen, en
particular, medidas para evitar los supuestos de doble imposición.
Todos los CDI suscritos por España se configuran y tienen su fundamento en los diferentes
Modelos de CDI que han sido propuestos por la OCDE (Organ. para Cooperac. y Desarrollo Econ.)
Los modelos de CDI se estructuran en un articulado y unos principios generales acompañados de
los Comentarios elaborados por los países miembros de la OCDE, de gran utilidad para su
aplicación y la resolución de controversias entre Estados. La posición individual de cada Estado y
las posibles discrepancias con el articulado del Modelo o con sus Comentarios se recogen,
respectivamente, en Reservas y Observaciones particulares a los citados textos que puedan
quedar reflejadas en los CDI que bilateralmente suscriba cada Estado.
Interpretación de los Convenios: Al ser normas de derecho internacional deben interpretarse de
acuerdo con la Convención de Viena que establece los principios generales de buena fe, de la
primacía del texto y de tener en cuenta el objeto y fin del Tratado.
Además, deben considerarse las definiciones concretas que contienen los CDI y que se refieren a
determinados conceptos y expresiones como: «persona», «sociedad», «EP»
Los Comentarios a los diferentes Modelos de Convenio representan su interpretación auténtica,
propuesta por funcionarios expertos de las Administraciones de los diferentes países de la OCDE.
Los Principios que inspiran la aplicación práctica de los CDI: son: la NO DISCRIMINACIÓN, el
PROCEDIMIENTO AMISTOSO y el INTERCAMBIO DE INFORMACIÓN o ASISTENCIA MUTUA.
Asimismo, la propia LGT establece que las respuestas de la Administración tributaria a consultas
relacionadas con los CDI tienen carácter vinculante.
En cualquier caso no se puede olvidar la primacía de los tratados y convenios internacionales
sobre el derecho interno.

B. Convenios fiscales y eliminación de la doble imposición

Existen dos grandes categorías de doble imposición internacional:
- la doble imposición jurídica, que puede ser definida como el gravamen que sufre una misma renta
de un mismo contribuyente en dos o más Estados;
- la doble imposición económica, por la que una misma renta es sometida a más de un gravamen
diferente (como beneficio en la 1ª y como dividendo en la 2ª)
La doble imposición jurídica internacional es la que intentan paliar los convenios y puede darse:
- cuando el mismo contribuyente está sujeto a tributar en dos Estados por su renta mundial
(conflicto de doble residencia);
- cuando el contribuyente residente en un Estado está sometido a tributación, por las
rentas que provienen de otro Estado, en los dos Estados afectados (conflicto entre el
Estado de residencia y el Estado de la fuente).

17
A través de los CDI cada Estado contratante pierde una parte de la potestad impositiva que le da
su legislación interna. Para ello, se sigue este esquema:
1. adopción de definiciones comunes;
2. determinación, para cada categoría de rentas, del derecho de imposición de cada uno
de los Estados contratantes;
3. elección de los métodos para eliminar la doble imposición.

1. Definiciones comunes
Los primeros artículos de un CDI definen su ámbito de aplicación, tanto en lo relativo a las
personas como a los impuestos que comprende. Dos definiciones tienen una particular
importancia: la de «residente» y la de Establecimiento Permanente (EP).
a) La definición de «residente de un Estado contratante» permite evitar las dobles imposiciones
por un conflicto de doble residencia fiscal. Asimismo, condiciona las reglas de imposición de las
distintas rentas, ya que éstas atribuyen un derecho de imposición al Estado de residencia o al
Estado de la fuente, según la naturaleza de cada renta.
La residencia se determina por referencia a la legislación fiscal de cada Estado. Sólo cuando una
misma persona sea considerada residente en ambos Estados por aplicación de sus legislaciones
internas, entran en juego los criterios del CDI para determinar el país de la residencia:
- para las personas físicas son criterios sucesivos: la vivienda permanente, el centro de intereses
vitales (relaciones personales y económicas), donde viva habitualmente y la nacionalidad;
- para las personas jurídicas el criterio subsidiario generalmente utilizado es la sede de dirección
efectiva de la empresa.
b) La definición de EP es de gran importancia para la imposición a sociedades y los CDI
establecen generalmente que los beneficios de una empresa de un Estado no están sujetos a
tributación más que en este Estado, a menos que la entidad ejerza su actividad en el otro Estado
por medio de un EP allí situado. Por ello, la definición de EP es esencial para determinar el
derecho de un Estado contratante a gravar los beneficios de una empresa del otro Estado.
De manera general, el art. 5 del Modelo de convenio define el EP como un lugar fijo de negocios
mediante el que una empresa realiza todo o parte de su actividad. Definición que implica los
siguientes requisitos:
- obligada utilización de una instalación, centro o emplazamiento desde el cual se desarrolla la
actividad;
- fijeza o vinculación de las instalaciones a un lugar determinado, con cierto grado de permanencia;
- necesidad de que la actividad sea productiva y contribuya al beneficio global de la empresa.
Además de lo indicado, en el Modelo de convenio se enumeran ciertos supuestos que, de
cumplirse, determinan la existencia de un EP (sedes de dirección, sucursales, fábricas, talleres,
minas, pozos de petróleo o gas, canteras, etc.).
No se considera que una empresa tiene un EP en un Estado por el mero hecho de que realice sus
actividades en él a través de un agente mediador, comisionista o corredor que goce de un estatuto
independiente y actúe en el marco ordinario de su actividad. Por contra, sí existe EP cuando una
persona distinta de la antes citada actúe por cuenta de la empresa y habitualmente ostente y ejerza
en ese Estado poderes que la faculten para concluir contratos en nombre de la empresa.
Este mismo artículo contempla determinados supuestos que en ningún caso determinan la
existencia de EP; se trata de actividades auxiliares o preparatorias de la actividad principal, a
través de las que no se obtiene un beneficio claramente diferenciado en la medida en que no
cierran un ciclo económico completo, tales como: el mantenimiento de un depósito de mercancías
con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas; la simple compra de bienes o
mercancías; o la recogida de información para la empresa.

18
2. Determinación, por categorías de renta, del derecho a gravar de cada
uno de los estados contratantes
Las reglas que fijan el derecho a gravar de cada Estado son particulares para cada renta. Los CDI
suscritos por España disponen que el derecho a gravar corresponde:
a) Al Estado de residencia del beneficiario de forma exclusiva (así sucede con las pensiones
privadas y las plusvalías mobiliarias, en la mayoría de los convenios).
b) Al Estado de residencia del beneficiario de modo no exclusivo: en este caso, el Estado de la
fuente tiene igualmente el derecho a gravar la renta (dividendos, intereses y cánones).
c) En menos ocasiones, al Estado de la fuente de la renta de modo exclusivo (pensiones públicas).
Salvo cuando el CDI otorgue el derecho a gravar a uno de los Estados de forma exclusiva, existe la
posibilidad de imposición en los dos Estados, por lo que la doble tributación no se evita totalmente.

3. Métodos para evitar la doble imposición

Método de exención: el Estado de residencia renuncia a gravar las rentas obtenidas en el Estado
de la fuente, tributan en un único Estado, en el otro. Existen dos alternativas:
- exención simple: las rentas o el patrimonio no se tienen en cuenta en la BI del perceptor;
- exención con progresividad: las rentas o patrimonio sólo se computan al objeto de determinar el
tipo medio efectivo de gravamen que se aplicará sobre el resto de las rentas o patrimonio, pero sin
que formen parte de la BI. Este método es el que adoptan los convenios suscritos por España, en
defecto del método de imputación.
Método de imputación o del crédito fiscal: se incorporan a la BI del perceptor, para su gravamen
en el Estado de residencia, las rentas o patrimonio que proceden del otro Estado. De la cuota
resultante se deduce total o parcialmente el impuesto de la misma naturaleza ya satisfecho en el
Estado de la fuente. Existen dos modalidades:
- imputación total: se deduce la totalidad del impuesto satisfecho en el Estado de la fuente;
- imputación parcial o limitada: la deducción por el impuesto satisfecho en el extranjero tiene como
máximo el importe que por dichos rendimientos correspondería pagar en España si se hubiesen
obtenido aquí.

C. Convenios suscritos por España para evitar la doble

imposición en materia de renta y patrimonio
Alemania, Argelia, Argentina, Australia, Austria, Bélgica, Bolivia, Brasil, Bulgaria, Canadá, Corea,
Cuba, Chequia, Chile, China, Dinamarca, Ecuador, Eslovaquia, Eslovenia, Estados Unidos,
Estonia, Filipinas, Finlandia, Francia, Grecia, Hungría, India, Indonesia, Irlanda, Islandia, Israel,
Italia, Japón, Letonia, Lituania, Luxemburgo, Marruecos, México, Noruega, Países Bajos, Polonia,
Portugal, Reino Unido, Rumanía, Rusia, Suecia, Suiza, Tailandia, Túnez, Turquía, Estados de la
antigua URSS, Venezuela.
Existen otros en fase de negociación o pendientes de publicación.
Los países que han suscrito con España CDI en materia de sucesiones son: Francia, Grecia, y
Suecia.

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II. RENTAS AFECTADAS POR LOS CDI
A. Impuestos sobre la renta
1. Rendimientos de inmuebles (art. 6)
La definición de bienes inmuebles no se contiene en los CDI, sino que hay que estar a la
legislación interna del Estado donde están situados, incluyendo algunos el art. 6º del modelo CDI.
El Modelo de CDI dispone la posibilidad de tributación compartida, esto es, su gravamen por el
Estado de la fuente (donde radican los bienes) y por el Estado donde reside el titular del inmueble,
siendo obligación de este último Estado la adopción de medidas para evitar la doble imposición.

2. Beneficios empresariales (art. 7)

Todos los CDI suscritos por España establecen que sólo en el país de residencia pueden ser
gravados, a menos que la actividad sea realizada en el otro Estado por medio de un EP.
Base Imponible: los beneficios empresariales obtenidos por el EP deben gravarse con total
independencia de los de la casa central, como si el EP fuese una empresa distinta y separada.
El CDI señala que deben gravarse sólo los beneficios reales; considerándose deducibles todos los
gastos contraídos para los fines del EP pero no considerándose como gasto deducible los
cánones, intereses, etc., pagados por el EP a su sede central (al ser la misma persona jurídica).
Principio de no discriminación (art. 24 Modelo CDI): los EP no pueden ser sometidos a tributación
en el Estado en que están situados de una manera menos favorable que las empresas residentes
que realicen las mismas actividades.

3. Dividendos (art. 10)

El modelo de CDI permite la tributación compartida, así:
a) El Estado de la fuente puede gravar los dividendos limitadamente, aplicando dos posibles tipos
de gravamen:
- un tipo máximo de carácter general (15%); o
- un tipo reducido (5%) si el beneficiario efectivo es una sociedad N/R, excluidas las sociedades de
personas («partnerships»), y cumple determinado porcentaje de participación (25%) en el capital
de la sociedad pagadora de los dividendos.
b) El Estado de residencia del perceptor grava esos dividendos conforme a su legislación interna
sin limitación, pero ha de evitar la doble imposición, tanto jurídica como económica.
Aplicación del CDI: El Modelo se refiere a los dividendos pagados por una sociedad residente en
un Estado contratante a un residente en el otro Estado contratante. Se hace preciso pues
delimitar el concepto de dividendo pagado y de sociedad.
Concepto de dividendo pagado
El Modelo de CDI propone una definición abierta de dividendos. Por ello, los convenios se
remiten a la legislación interna del Estado de la fuente para delimitar que participación en
beneficios ha de ser considerada como dividendo.
Actualmente, las cantidades recibidas como prima de emisión y por reducciones de capital con
devolución de aportaciones, tienen el carácter de dividendo cuando excedan el valor de la cartera.
Además, ciertos CDI contemplan expresamente la aplicación de la norma de subcapitalización por
la que determinados intereses se califican fiscalmente como dividendos.

20
En cuanto al término «pagado», reviste el sentido amplio de ejecutar la obligación de poner los
fondos a disposición del accionista de la manera prevista por el contrato o los usos.
Concepto de sociedad
A efectos de los CDI se entiende por sociedad cualquier entidad que se considere persona
jurídica a efectos fiscales u otros entes cuando éstos tengan el mismo régimen que las sociedades
en el Estado donde esté la sede de su dirección efectiva.
Limitaciones a la potestad impositiva: aparecen en el art. 10.5 del Modelo.

4. Intereses (art. 11)

El Modelo establece la tributación compartida; el Estado de la fuente puede gravarlos a un tipo
reducido (10%) y en el Estado de residencia del perceptor se incorporan a la base de su impuesto
personal, corrigiéndose en éste la doble imposición.
Aplicación del CDI: el convenio Modelo exige para la aplicación de las normas anteriores que se
trate de intereses procedentes de un Estado contratante, pagados a un residente del otro
Estado. Es preciso, pues, delimitar estos conceptos.
Concepto de interés: En los convenios suscritos por España hay dos variantes:
1. Los que establecen una definición abierta, remitiéndose a la legislación interna del Estado de la
fuente.
2. Los que proporcionan una definición cerrada y sólo los rendimientos expresamente citados en
él se consideran intereses, sin ser válida la remisión al concepto interno del Estado de la fuente.
Concepto de “intereses pagados”
El término de intereses pagados se interpreta en el sentido de poner los fondos a disposición del
acreedor de la forma prevista en el contrato o en los usos.
Las normas de los CDI se refieren a los intereses pagados en condiciones normales de mercado;
el Modelo establece que cuando el importe exceda el que hubieran convenido partes
independientes, lo dispuesto en este artículo se aplica sólo a este último importe, pudiéndose el
exceso someterse a imposición de acuerdo con la legislación de cada Estado (dividendos).
Concepto de procedencia
Lo que determina el Estado de procedencia es la residencia del deudor o de un EP en relación con
el cual se ha contraído la deuda.

5. Cánones (art. 12)

El criterio del Modelo es la tributación exclusiva en el Estado de residencia del perceptor. Sin
embargo, la mayoría de los CDI suscritos por España establecen la tributación compartida,
pudiendo ser gravados en el Estado de la fuente limitadamente al tipo previsto en cada convenio.
En los comentarios al Modelo de CDI se incide en la necesidad de diferenciar el «know-how» de la
asistencia técnica, por cuanto los rendimientos de ésta se consideran en, casi todos los convenios,
beneficios empresariales o, en su caso, trabajos independientes.
Tipos de gravamen según cada CDI (5%, 10%, …)
Para que se aplique un CDI es preciso que sean cánones procedentes de un Estado contratante
que se paguen a un residente en el otro Estado; considerándose que los cánones provienen de un
Estado cuando el deudor es el propio Estado, una subdivisión política o administrativa, una entidad
local o un residente en ese Estado.

21
EP: Todos los CDI contemplan que si el beneficiario del canon ejerce en el Estado de la fuente una
actividad por medio de EP, y está vinculado al EP el derecho por el que se paga el canon, su
importe entonces será una renta del EP, incorporándose a su BI.
Beneficiario efectivo: Para la aplicación de los CDI se requiere que el perceptor del canon sea
residente en un Estado contratante, y, además, en algunos CDI que sea el beneficiario efectivo.
Operaciones vinculadas: Se establece que cuando el importe del canon exceda del que hubieran
convenido partes independientes, lo dispuesto en el convenio se aplica sólo a este último importe,
sometiéndose el exceso pagado a imposición de acuerdo con la legislación de cada Estado.

6. Ganancias de capital (art. 13)

Los CDI consideran sólo las derivadas de la enajenación de un bien. Por enajenación se entiende
la transmisión efectiva mediante venta, permuta, expropiación, aportación social, donación o
transmisión por causa de muerte. Los CDI sólo contemplan las ganancias realizadas.
Potestad de gravamen:
a) Las ganancias de capital que un residente en un Estado obtiene de la enajenación de bienes
inmuebles en el otro Estado pueden gravarse en este último (tributación compartida).
b) Las derivadas de cualquier otro bien sólo pueden gravarse en el Estado donde resida el
transmitente, con dos excepciones:
- las derivadas de la enajenación de bienes muebles que formen parte del activo de un EP o base
fija, incluido el propio establecimiento o base, pueden gravarse en el Estado de la fuente;
- las procedentes de la enajenación de buques, aeronaves o embarcaciones de tráfico
internacional, sólo pueden someterse a imposición en el Estado de la sede de dirección efectiva.
El cálculo de la ganancia patrimonial se hará conforme a la normativa interna de cada Estado;
aunque los comentarios al Modelo disponen que se calcule por diferencia entre los valores de
enajenación y de adquisición, comprendiendo este último los gastos de mejora e inherentes a la
transmisión, deducidas, en su caso, las amortizaciones efectuadas.
Tributación: los CDI establecen la potestad de gravamen, dejando libertad sobre la forma.

7. Rendimientos de actividades profesionales, artísticas y deportivas

El Modelo de CDI los clasifica en dos grandes grupos: los trabajos independientes propiamente
dichos y los artistas y deportistas.
Trabajos independientes (art. 14): incluye los servicios profesionales y el ejercicio de profesiones
liberales independientes de carácter científico, literario, artístico (no ligadas a un espectáculo), o
educativo como profesores e investigadores; así como médicos, abogados, ingenieros, arquitectos,
odontólogos y auditores; también a comisionistas, corredores y agentes mediadores.
Se gravan en el Estado de residencia de quien los preste, salvo que en el otro Estado disponga
habitualmente de una base fija, en cuyo caso, en la medida en que pueden atribuirse a la misma,
pueden gravarse como si fuera un EP. No obstante, algunos CDI permiten el gravamen en el
Estado de la fuente aún sin base fija, bajo algunas condiciones (permanencia superior a 183 días).
Artistas y deportistas (art. 17): Las rentas han de provenir del ejercicio de una actividad personal. Se
establece tributación compartida de las rentas obtenidas entre el Estado de residencia y el
Estado en donde realice la actividad.
El Estado de la fuente puede gravar estas rentas según su legislación interna sin limitación, ya que
el convenio marco no propone ningún límite o tope al respecto.

22
8. Rendimientos del trabajo dependiente
Empleados (art.15) los sueldos y similares obtenidos por un residente en un Estado por un empleo
ejercido en el otro Estado, sólo pueden someterse a imposición en el Estado de residencia.
Sin embargo, estas rentas pueden someterse a gravamen en el Estado donde se ejerce el empleo
si se da alguna de las condiciones siguientes:
- que el trabajador permanezca en el Estado donde ejerce el empleo más de 183 días durante el
año fiscal considerado (o el año natural o un periodo de 12 meses);
- que las remuneraciones se paguen al trabajador por, o en nombre de, un empleador residente
en el Estado donde se ejerce el empleo;
- que las remuneraciones se soporten por un EP o base fija que el empleador tenga en el Estado
donde se ejerce el empleo.
Consejeros de administración (art. 16): Las retribuciones percibidas por un N/R en un Estado como
de miembro de un consejo de administración pueden someterse a imposición en el Estado de
residencia de la sociedad de que se trate (tributación compartida).
Pensiones (art.18 y 19.2): El concepto se limita a cantidades percibidas por una persona física
derivadas de un empleo ejercido con anterioridad. Cualquier otra pensión se somete al art. 21.
- Las pensiones públicas sólo pueden someterse a imposición en el Estado pagador de las
mismas (art. 19.2) salvo si el preceptor es residente y nacional del otro Estado (19.2.b))
- Las pensiones privadas sólo tributan en el Estado de residencia del perceptor (art. 18).
Funcionarios públicos (art. 19). Se establece con carácter general que el derecho a gravar sus
retribuciones corresponde al Estado pagador de las mismas.
Algunos convenios establecen (art. 19.1.b) como excepción que estas rentas sólo pueden gravarse
en el Estado donde se presta el empleo cuando el perceptor posee la nacionalidad de ese Estado
o no ha adquirido la condición de residente de ese Estado solamente para prestar los servicios.
Estudiantes (art. 20). Con carácter general, las cantidades percibidas por estudiantes, aprendices o
personas en prácticas para cubrir sus gastos de mantenimiento, estudio o formación, no tributan
en el Estado donde cursan los estudios, siempre que procedan de fuentes situadas fuera de
ese Estado.

9. Otras rentas (art. 21 Modelo CDI)

Aquí se incluyen residualmente todas aquellas rentas que no han sido expresamente mencionadas
en los anteriores (indemnizaciones, rentas vitalicias y temporales, alimentos, premios por juegos,
etc). El modelo atribuye el derecho exclusivo de gravamen al Estado de residencia del perceptor.

B. Imposición sobre el patrimonio (Art. 22 modelo CDI)

Las reglas que este artículo establece son las siguientes:
a) Bienes inmuebles: pueden someterse a tributación compartida entre el Estado de residencia
del titular y el Estado en que se encuentren.
b) Bienes muebles: sólo pueden someterse a imposición en un Estado si son parte del activo de
un EP que una empresa de otro Estado tenga en éste o pertenecen a una base fija para la
prestación de trabajos independientes que el residente de otro Estado disponga en éste.
c) Buques y aeronaves explotadas en tráfico internacional: el derecho exclusivo de gravamen
corresponde al Estado donde esté situada la sede de dirección efectiva de la empresa.

23
d) Otros bienes. Los restantes elementos patrimoniales no contemplados sólo pueden ser
gravados en el Estado de residencia de su propietario.

24
III. IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE NO RESIDENTES
(IRNR) (R. D. Legislativo 5/2004)
A. Principios generales
El régimen aplicable a los contribuyentes por el IRNR está definido por:
- la no residencia habitual en España ;
- la existencia de determinadas rentas que se consideren obtenidas en dicho territorio;
- la concurrencia o no de EP (Establecimiento Permanente);
- la existencia o no de CDI suscrito entre España y el Estado de residencia del N/R en España.

1. Contribuyentes
La legislación fiscal en materia de imposición directa contempla dos tipos de contribuyentes:
a) Por obligación personal: sujetos al IRPF o al IS, personas físicas y jurídicas residentes fiscales,
sujetas a tributación por la totalidad de sus rentas, con independencia del país donde se obtengan.
b) Por obligación real: sujetos al IRNR, personas físicas y entidades N/R que obtengan aquí rentas
sujetas según la legislación española.

2. Definición de no-residencia
No se define cuándo una persona física o jurídica es N/R, se define positivamente la residencia
habitual en España, y debe interpretarse a sensu contrario la no residencia a efectos tributarios.
a) Personas físicas: se considera N/R fiscal en España quien no tiene aquí su residencia habitual,
entendiéndose que tiene aquí su residencia habitual cuando se da una de estas circunstancias:
- que permanezca más de 183 días, durante un año natural, en España. Las ausencias
esporádicas se computan, salvo que el sujeto pasivo acredite su residencia fiscal en otro país.
- que radique en España, de forma directa o indirecta, el núcleo principal o la base de sus
actividades o intereses económicos (prueba diabólica).
También se establece una presunción iuris tantum de residencia habitual si residen habitualmente
en España el cónyuge no separado legalmente y los hijos dependientes menores de edad.
Regla disuasoria: las personas físicas de nacionalidad española que acrediten su nueva residencia
fiscal en un territorio calificado como paraíso fiscal no pierden la condición de residentes fiscales en
España en el período impositivo en que se cambie de residencia y los cuatro siguientes.
b) Personas jurídicas: tampoco se define expresamente cuándo se consideran N/R, debe
entenderse que es N/R en España la entidad que NO se haya constituido conforme a las leyes
españolas, NO tenga su domicilio social en España y NO tenga aquí su sede de dirección efectiva.

3. Criterios de imposición
El ámbito de aplicación del IRNR se delimita utilizando distintos criterios por los que se atrae al
ámbito de nuestra soberanía fiscal parte de las rentas del N/R; y son:
1°. Territorialidad o criterio de la fuente: es el criterio básico, los N/Rs están sometidos a gravamen
en España por los rendimientos y ganancias de patrimonio obtenidos en España.
2°. Residencia del pagador o criterio del pago: sólo aplicable a rentas para las que se establezca
expresamente.
3°. Lugar de emisión: las ganancias patrimoniales derivadas de valores emitidos por personas o
entidades residentes en España.
4°. Lugar de realización o utilización: los rendimientos de actividades económicas, de
prestaciones de servicios, artísticas o de trabajo que se realicen en España sin EP.

25
4. Rentas obtenidas por N/Rs en España.
a) Rentas de actividades o explotaciones económicas realizadas mediante EP situado en España.
b) Los siguientes rendimientos de actividades o explotaciones económicas obtenidos sin EP:
-actividades o explotaciones económicas realizadas en España (excluido instalación o montaje
cuando su importe es menor al 20% del precio de los elementos montados).
-prestaciones de servicios utilizadas en España (asistencia técnica, apoyo a la gestión).
-rendimientos derivados directa o indirectamente de la actuación de artistas y deportistas.
c) Rendimientos del trabajo, cuando:
-Deriven directa o indirectamente de una actividad personal desarrollada en España.
-Sean retribuciones públicas satisfechas por la Administración española salvo que el trabajo se
preste íntegramente en el extranjero y esté allí sujeto a un impuesto similar.
d) Las pensiones y prestaciones similares derivadas de un empleo anterior prestado en territorio
español o cuando se satisfagan por persona o entidad residente o por un EP.
e) Las retribuciones de los administradores y Consejeros de sociedades residentes en España.
f) Los siguientes rendimientos del capital mobiliario:
-Dividendos y rendimientos por la participación en los fondos propios de entidades residentes.
-Intereses y otros rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios,
satisfechos por personas o entidades residentes o por EP situados en España.
-Cánones satisfechos por residentes o por EP en España o que se utilicen en territorio español.
g) Rendimientos derivados de inmuebles situados en España o de derechos relativos a éstos,
incluyendo rentas imputadas a personas físicas titulares de inmuebles urbanos de uso propio
h) Las ganancias patrimoniales cuando:
-se deriven de valores emitidos por personas o entidades residentes;
-se deriven de otros bienes muebles situados en España o de derechos que se ejerciten aquí;
-procedan de bienes inmuebles situados en España o de derechos relativos a los mismos.
-se incorporen al patrimonio del N/R bienes o derechos situados o que se ejerciten en España,
aun cuando no deriven de una transmisión previa (ganancias en el juego).
Sin embargo, no se consideran obtenidos en España los rendimientos satisfechos por causa de:
a) compraventa internacional de mercancías, incluso comisiones de mediación y gastos conexos;
b) los satisfechos a N/Rs por EP en el extranjero, a su cargo, cuando las prestaciones estén
directamente vinculadas con la actividad del establecimiento en el extranjero.

5. Rentas exentas
a) Las rentas exentas del IRPF percibidas por personas físicas (lotería, indemnización despido).
b) Las pensiones asistenciales por ancianidad reconocidas a emigrantes españoles.
c) Las becas a personas físicas, satisfechas por la Administración por acuerdos internacionales.
d) Los intereses y ganancias de patrimonio derivadas de bienes muebles, cuando sean obtenidos
por personas físicas o entidades residentes en otro Estado de la UE (salvo paraísos fiscales y
acciones de sociedades cuyo principal activo sean inmuebles situados en España).
e) Los rendimientos derivados de Deuda Pública obtenidos por personas físicas o entidades N/Rs
sin mediación de EP (salvo paraísos fiscales).
f) Bonos «matador»: valores emitidos en España por personas físicas o jurídicas N/Rs sin EP.
g) Los rendimientos de las Cuentas de N/Rs.

26
h) Las rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en
fondos de inversión realizados en mercados secundarios oficiales de valores españoles,
obtenidas por personas físicas o entidades N/Rs sin EP, que sean residentes en un Estado que
tenga CDI con cláusula de intercambio de información (salvo paraísos fiscales).
i) Los beneficios distribuidos por filiales residentes en España a sus matrices residentes en otros
Estados de la UE. Se considera matriz la sociedad que posee una participación directa en el
capital de la filial de, al menos, el 25% y debe haberse mantenido ininterrumpidamente durante
el año anterior al día en que sea exigible el beneficio que se distribuye, o, en su defecto, que se
mantenga posteriormente durante el tiempo que sea necesario para completar un año.
j) Nuevo supuesto de exención introducido por la ley 35/2006: dividendos y participaciones en
beneficios obtenidos sin mediación de EP por personas físicas residentes en la UE o en países
con los que exista un efectivo intercambio de información tributaria. Limite: 1000 euros.

6. EP
No podemos olvidar, que, como veremos, el régimen fiscal varía dependiendo de que las rentas
sujetas al IRNR se obtengan o no a través de EP situado en España.

7. Convenios y tratados internacionales

Para contemplar de forma integral la fiscalidad de los N/Rs es necesario considerar, además de la
legislación interna, los diferentes tratados y convenios internacionales que tiene suscritos el Estado
español; sin poderse olvidar la primacía de estas normas internacionales sobre el derecho interno.

8. Paraísos fiscales
Tienen esta consideración los siguientes países y territorios: Principado de Andorra, Antillas
Neerlandesas, Aruba, Emirato de Bahrein, Sultanato de Brunei, República de Chipre, Emiratos
Arabes Unidos, Gibraltar, Hong-Kong, Anguilla, Antigua y Barbuda, Las Bahamas, Barbados,
Bermuda, Islas Caimanes, Islas Cook, República de Dominica, Granada, Fiji, Islas de Guernesey y
de Jersey (Islas del Canal), Singapur, Jamaica, República de Malta, Islas Malvinas, Islas de Man,
Islas Marianas, Mauricio, Montserrat, República de Naurú, Islas Salomón, San Vicente y las
Granadinas, Santa Lucía, Trinidad y Tobago, Islas Turks y Caicos, República de Vanuatu, Islas
Vírgenes Británicas, Islas Vírgenes de Estados Unidos de América, República de Seychelles, Reino
Jordania, República Libanesa, República de Liberia, Liechtenstein, Macao, Mónaco, Sultanato de
Omán, Panamá, San Marino, Luxemburgo (respecto a las sociedades «holding»).

B. Determinación de la deuda tributaria

Determinar la deuda tributaria de los N/Rs, por rentas obtenidas en España está condicionado a:

1ª Que obtenga las rentas sujetas en España a través de un EP o sin mediación del mismo.
2ª Que el contribuyente sea residente fiscal en un país que tenga suscrito con España un CDI.

1. Rentas obtenidas en España mediante EP

Concepto de EP: su característica fundamental es la ausencia de personalidad jurídica distinta
de la que corresponde a la casa central. No hay dos entes económicos con personalidad jurídica
diferenciada -como ocurre en el caso de matriz-filial, sino un sujeto con personalidad jurídica única
que opera a través de distintas instalaciones, centros, dependencias, etc., en definitiva, EP, uno de
los cuales está situado en España. El concepto de sucursal y el de EP es fiscalmente equivalente.
Las sucursales son siempre EP, pero no al contrario.

27
Para identificar si estamos o no ante un EP, primero hemos de delimitar si existe CDI con el país de
residencia del interesado.
a) Si existe convenio entre el país de residencia del contribuyente y España, ha de estarse a la
definición que de EP se contenga en el mismo (art. 5), el concepto es más restrictivo.
b) Si no existe convenio, según la legislación interna se entiende que el N/R realiza operaciones
en España por medio de EP, cuando:
- por cualquier título disponga en el mismo, de forma continuada o habitual, de instalaciones o
lugares de trabajo de cualquier índole, en los que realice toda o parte de su actividad ; o
- actúe en España por medio de un agente autorizado para contratar, en nombre y por cuenta de
la persona o entidad N/R, que ejerza con habitualidad dichos poderes.
En particular, se considera como EP a:
 las sedes de dirección, sucursales, oficinas, fábricas, talleres, almacenes, tiendas u otros
establecimientos;
 las minas, pozos de petróleo o de gas, canteras;
 las explotaciones agrícolas, forestales o pecuarias o cualquier otro lugar de explotación o
extracción de recursos naturales;
 las obras de construcción, instalación o montaje cuya duración sea superior a seis meses.
Cabe la posibilidad de que un mismo N/R tenga más de un EP en España, pero cada uno debe
realizar actividades diferenciadas y la gestión debe llevarse de forma separada.
Las rentas imputables a un EP son: los rendimientos de las explotaciones económicas que
desarrolle, los rendimientos de la cesión de sus elementos patrimoniales y las ganancias o
pérdidas patrimoniales de elementos afectos.
Determinación de la Base Imponible de un EP:
A) Régimen general: según normas del IS, teniendo en cuenta las rentas que le son
imputables y la valoración de las operaciones con su central a precios de mercado. Como
gastos podrá deducir una parte proporcional razonable de los generales de administración
de la central pero no intereses, cánones ni comisiones de ésta. Tipo 32,5% para los
periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007. Tipo 30% para los periodos
impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008.
B) EP que no cierra ciclo mercantil: la base imponible se obtendrá por valoración de
operaciones según reglas de vinculación ó se estimará en un 15% de sus gastos más
ingresos accesorios y las variaciones patrimoniales de elementos afectos. Tipo 32,5% para
los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2007. Tipo 30% para los
periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2008.
C) EP con actividad de duración limitada: (Actividades de temporada y explotaciones de
recursos naturales) al presentar alta censal puede optar entre tributar como EP o como sin
EP pero con periodo impositivo anual.
Cuando las rentas obtenidas por EP se transfieren al extranjero existe una tributación al 18% sobre
lo transferido. Esta imposición no es aplicable cuando la entidad perceptora tenga su residencia en
la UE o, cuando exista reciprocidad, en un país con CDI en el que no se establezca otra cosa.

2. Rentas obtenidas sin mediación de EP

a. Características de esta tributación
a) Se da un tratamiento unificado al contribuyente N/R, sin atender a si es persona física o jurídica.
b) El devengo y la tributación es por cada obtención de renta, sin posibilidad de compensar rentas.
c) La BI del impuesto del N/R se determina de modo diferente según el tipo de rentas obtenido:

28
- Para rendimientos, la BI coincide con la cuantía íntegra de los mismos, sin deducir gastos,
salvo para actividades económicas en que se permite deducir determinadas partidas.
- Para ganancias patrimoniales, la BI se calcula para cada alteración patrimonial por diferencia
entre el valor de transmisión del elemento de que se trate y su valor de adquisición.
d) Para la obtención de la cuota íntegra, sobre la BI se aplican distintos tipos de gravamen.
e) Sólo se permite practicar las deducciones por donativos y las retenciones o ingresos a cuenta
que se hubiesen practicado sobre las rentas.

b. Tipos de gravamen
Rentas 2.009 2.010 2.011 2.012/2014
Tipo general 24 24 24 24,75
Trabajadores extranjeros de temporada 2 2 2 2
Servicios apoyo gestión (gastos generales, dir. y admón.) 24 24 24 24,75
Pensiones 8, 30, 40 8, 30, 40 8, 30, 40 8, 30, 40
Rendimientos trabajo empleados misiones diplomáticas 8 8 8 8
Operaciones reaseguro (sobre importe de primas cedidas) 1,5 1,5 1,5 1,5
Intereses y dividendos 18 19 19 21
Cánones (reducido para empresas UE) 24 / 10 24 / 10 24 / 10 24 / 10
Entidades de navegación marítima o aérea 4 4 4 4
Ganancias patrimoniales/ Instituciones de Inversión Colectiva 18 19 19 21

DE 2015 EN ADELANTE TIPO GENERAL DEL 24%.

DESDE 2016 TIPO DEL 19% PARA UE

c. Elevación al íntegro. Rendimientos libres de impuestos.

Cuando entre las partes que intervienen en una operación se pacta satisfacer los rendimientos
libres de impuestos, el importe de la renta que monetariamente llega al perceptor no es la BI sobre
la que ha de girarse el tipo efectivo de gravamen, sino que dicha base ha de calcularse.
El rendimiento neto satisfecho es la cantidad resultante de deducir del rendimiento íntegro
devengado el impuesto que corresponda. La Base Imponible del impuesto se determina así:
BI = Rendimiento neto / [1 - (tipo de gravamen/100)]

3. Tributación de las distintas Rentas obtenidas sin mediación de EP

a. Rendimientos de inmuebles
La LIRNR somete a tributación los rendimientos derivados, directa o indirectamente, de bienes
inmuebles situados en España, o de derechos relativos a los mismos.
Inmuebles arrendados
El IRNR no distingue la naturaleza, persona física o entidad, del perceptor de la renta. La BI es el
importe íntegro de los alquileres percibidos, sin deducir gasto alguno. No obstante, si el titular del
inmueble fuere una entidad sometida al Gravamen Especial, la cuota satisfecha por este concepto
es deducible a efectos de determinar la BI del impuesto del N/R .

29
El tipo de gravamen será el general del 24% (24,75% PARA 2012, 2013 Y 2014). DESDE 2016 EL
19% PARA UE
Inmuebles no arrendados (imputación de renta)
1° Si el propietario es una persona física y el inmueble se encuentra a su disposición:
 La BI será el 2% ó 1,1% del Valor Catastral, o en su defecto el 50% del valor en el IP.
 El tipo de gravamen es el 24% (24,75% PARA 2012, 2013 Y 2014) y el devengo se produce
el 31 de diciembre de cada año.
2° Si el titular del inmueble urbano es una entidad y no está afecto a actividades económicas: No
se genera ninguna renta gravable.

Explotación de inmuebles
1º Explotación agraria, forestal o pecuaria: se entiende que opera en España a través de EP,
siendo de aplicación las normas relativas a los mismos.
2º Explotación de inmuebles de naturaleza urbana: para que exista EP es necesario un local
exclusivamente dedicado a la actividad y trabajador con contrato laboral a jornada completa.

b. Beneficios empresariales
En los casos de prestaciones de servicios, asistencia técnica, obras de instalación y montaje
derivados de contratos de ingeniería y de actividades o explotaciones económicas realizadas en
España sin EP, el tipo de gravamen de los rendimientos es el general del 24% (24,75% PARA
2012, 2013 Y 2014) sobre la diferencia entre los ingresos íntegros y los gastos de personal,
aprovisionamiento de materiales y suministros.
De la cuota resultante cabe descontar las deducciones por donativos y, en su caso, retenciones e
ingresos a cuenta practicados sobre las rentas del N/R.

c. Dividendos, Intereses y rendimientos obtenidos por la cesión a terceros

de capitales propios
- la tributación se produce operación por operación,
- la BI es el importe íntegro percibido, sin deducir ningún gasto, ni compensar pérdidas;
- el tipo de gravamen es del 19%; (21% PARA 2012 Y 2013)
- no caben deducciones, salvo la de donativos o las retenciones practicadas;
- el devengo se produce en el momento en que resulten exigibles, o en el cobro si es anterior;
- a los dividendos no se les aplican los coeficientes multiplicadores.

d. Cánones
Se define como cánones o regalías a las cantidades pagadas por el uso, o la concesión de uso de:
1. Derechos de propiedad intelectual (obras literarias, artísticas, científicas) e industrial (patentes,
marcas, fórmulas, dibujos, programas informáticos, equipos industriales, comerciales o
científicos), o derechos personales susceptibles de ser cedidos como el derecho a la imagen.
2. Información sobre experiencias industriales, comerciales o científicas (know-how).
La base de gravamen coincide con la cuantía íntegra devengada, sin deducción de gasto alguno
El tipo impositivo es el 24% (24,75% PARA 2012, 2013 Y 2014), sin deducciones salvo donativos o
las retenciones. Desde 1/1/2005, el tipo es el 10% para cánones satisfechos a sociedades o EP
asociados y situados en la U. E.

30
e. Ganancias patrimoniales.
Para personas físicas y entidades, la determinación de la BI se rige por las normas del IRPF,
(exceptuando la no tributación de los reembolsos de participaciones en FIM cuando se reinviertan).
El devengo se produce cuando tenga lugar la alteración patrimonial. No se permite el diferimiento
de la tributación en operaciones a plazos o con precio aplazado.
En ciertos supuestos de transmisión de inmuebles por N/Rs sin EP, el adquirente ha de retener.
BI: es la diferencia entre el valor de adquisición del elemento patrimonial y su valor de transmisión.
No se pueden compensar con pérdidas; ni hay exenciones por reinversión o para mayores de 65
años por transmisión de vivienda habitual; ni supuestos de no sujeción por división de la cosa
común, disolución de la sociedad de gananciales o de comunidades de bienes.
Con base en el propio régimen transitorio de la LIRNR, las personas físicas N/Rs, conservan la
aplicación de los porcentajes de reducción o abatimiento de las plusvalías, duplicados, respecto de
los bienes adquiridos antes y por el porcentaje consolidado a 31-12-1996.
Los únicos coeficientes aplicables a los incrementos de patrimonio obtenidos por entidades N/Rs,
sin EP, son los coeficientes de corrección monetaria.
Tipos de gravamen: 19% (21% PARA 2012 Y 2013)
Deducciones de la cuota: las retenciones practicadas a cuenta y la deducción por donativos.

f. Rendimientos del trabajo dependiente

a) BI. Coincide con la cuantía íntegra devengada, sin ser deducible cantidad alguna, ni siquiera las
cuotas de la Segur. Social, montepíos o mutualidades, ni cabe aplicar reducciones sobre la misma.
Las retribuciones en especie se valoran con los criterios establecidos por la norma del IRPF.
b) Tipos de gravamen: en general el 24% (24,75% PARA 2012, 2013 Y 2014); el 8% para
rendimientos del trabajo de personas físicas N/Rs, no contribuyentes por el IRPF, que presten sus
servicios en misiones diplomáticas o consulares de España en el extranjero y el 2% para
trabajadores extranjeros de temporada.
Las pensiones y haberes pasivos percibidos por personas N/Rs en España, se gravan según la
siguiente escala:
Importe anual pensión (hasta €) Cuota (€) Resto pensión (hasta €) Tipo aplicable (%)
0,00 0,00 12.000 8
12.000 960 6.700 30
18.700 2.970 en adelante 40

g. Rendimientos de actividades profesionales, artísticas y deportivas

BI: es el importe íntegro de los rendimientos, sin deducir gasto alguno excepto las partidas
deducibles en actividades empresariales (gastos de personal, aprovisionamientos y suministros).
Tipo de gravamen: el general del 24% (24,75% PARA 2012, 2013 Y 2014). De la cuota resultante,
sólo se admiten deducciones por las retenciones soportadas, otros pagos a cuenta efectuados y
por donativos

C. Gestión del impuesto

1. Representación y responsabilidad
a. Representante del N/R

31
La LIRNR obliga a éstos a nombrar, antes del fin del plazo de declaración de la renta obtenida en
España, a una persona física o jurídica, residente, para que les represente ante la Administración
tributaria en relación con sus obligaciones cuando:
- operen en España mediante EP o entidad en régimen de atribución de rentas;
- obtengan en España, sin mediación de EP, rendimientos derivados de prestaciones de
servicios, asistencia técnica, obras de instalación o montaje o, en general, de explotaciones
económicas, respecto de los que se efectúe la deducción de gastos;
- sean requeridos para ello por la Administración tributaria.
El contribuyente o su representante están obligados a comunicar el nombramiento a la Delegación
de la AEAT en la que se haya de presentar la declaración por el impuesto, en un plazo de dos
meses desde el nombramiento, acompañando la expresa aceptación del representante. Si no se
nombrase representante, infracción grave con multa de 2000 € (reducible según criterios LGT).
b. Responsabilidad
Responden solidariamente del ingreso de la deuda tributaria del N/R sin EP los siguientes sujetos:
- el pagador de los rendimientos devengados por el contribuyente N/R. No se entiende que una
persona o entidad paga un rendimiento cuando efectúe una simple mediación de pago.
- el depositario o gestor de los bienes o derechos del N/R, no afectos a un EP, en cuanto a las
deudas por los rendimientos y ganancias patrimoniales derivadas de dichos bienes.
- El retenedor cuando existe obligación de retener e ingresar a cuenta.
- Los representantes de los EP y de las Entidades en Régimen de atribución de rentas.

2. Declaración del impuesto

a. Rentas obtenidas a través de EP
Como regla general el procedimiento de declaración general coincide con el del IS, existiendo una
imposición complementaria sobre las rentas que un EP obtenga y transfiera al exterior que ha de
ser realizada mediante el modelo 210. (18%)
b. Rentas obtenidas sin mediación de EP
Están obligados a presentar declaración del impuesto:
a) Los contribuyentes que obtengan rentas sujetas al Impuesto exceptuadas de la obligación de
retener e ingresar a cuenta.
b) Las personas físicas N/Rs por la renta imputada de los bienes inmuebles.
c) Los contribuyentes que obtengan rendimientos satisfechos por personas que no tengan la
condición de obligado a practicar retenciones o ingresos a cuenta (arrend. inmuebles vivienda).
d) Tratándose de transmisiones de bienes inmuebles situados en España, los contribuyentes
N/Rs deberán declarar, e ingresar en su caso, el impuesto definitivo.
No se exige la presentación de declaración al N/R cuando se haya practicado sobre la renta
percibida la correspondiente retención o ingreso a cuenta, o estén sujetas pero exentas.
De haberse practicado retención superior a la cuota del impuesto, podrá presentarse declaración
de solicitud de devolución del exceso, bien por el contribuyente, bien por los obligados a retener.
Modelos de declaración
a) mod. 210 (ordinaria): de carácter general para declarar cada renta de forma separada,
excepto ganancias derivados de transmisiones de inmuebles (mod. 212).
b) mod. 215 (colectiva): para agrupar rendimientos devengados en un mismo período por uno o
varios perceptores. No es utilizable en caso de ingresos con deducción de gastos ni para
rendimientos derivados de inmuebles de uso propio. Para evitar “compensaciones”, de

32
 concurrir en un mismo período de liquidación perceptores con cuotas a ingresar o cero y con
cuotas a devolver, se han de presentar en declaraciones separadas.
c) mod. 212: declaración de ganancias y pérdidas de bienes inmuebles.
d) mod. 214 (simplificada): para declarar conjuntamente por IRNR e IP, cuando el contribuyente
N/R disponga exclusivamente de una vivienda situada en España.
e) mod. 211: para retener el 5% del precio acordado en la transmisión de inmuebles por N/R.
f) mod. 213: Gravamen especial sobre inmuebles de entidades no residentes.
g) Modelos 216 y 296: declaraciones periódicas y resumen anual.
Declaración operación a operación: Como regla general, debe presentarse una declaración por
cada renta individual obtenida, ya que el devengo del impuesto se produce operación a
operación y no existe un período impositivo en que puedan compensarse o acumularse las
rentas.

3. Retenciones e ingresos a cuenta

a. Obligados a retener e ingresar a cuenta
Los pagadores de rentas a N/Rs tienen la obligación de practicar retención o ingreso a cuenta,
respecto de las rentas sujetas al IRNR que satisfagan o abonen. Tal obligación alcanza a:
a) Las entidades residentes en España.
b) Las personas físicas residentes, que realicen actividades económicas, respecto de las rentas
satisfechas en el ejercicio de las mismas.
c) Los N/Rs que operen en España mediante EP, respecto de las rentas satisfechas a otros N/Rs.
d) Los N/Rs que operen en España sin EP, pero sólo respecto de los rendimientos del trabajo que
satisfagan, y otros sometidos a retención que constituyan excepcionalmente gasto fiscal.
b. Rentas sometidas y no sometidas a la obligación de retener y de ingresar a cuenta
La retención ha de practicarse sobre las rentas sujetas al IRNR que perciban los N/Rs sin EP; de
satisfacerse o abonarse en especie, procede practicar un ingreso a cuenta.
Se excepcionan de la obligación de retener o ingresar a cuenta siguientes rentas:
1° Cuando se trate de rentas exentas del IRNR, en virtud de normas domésticas o de un CDI,
excepto exención de los dividendos introducida por la Ley 36/2006 de Medidas para la
Prevención del Fraude Fiscal.
2° Cuando el N/R acredite el pago del impuesto o la procedencia de la exención.
3° Sobre ganancias patrimoniales, salvo las siguientes en las que sí existe obligación de retener:
a) premios derivados de la participación en juegos, concursos, rifas, etc., no organizados
conforme a la Ley del Juego y que superen los 300,51 €;
b) la transmisión de bienes inmuebles por N/Rs sin EP;
c) las rentas derivadas de transmisiones o reembolsos de acciones o participaciones en
instituciones de inversión colectiva.
4° Sobre las rentas siguientes:
a) rendimientos de valores emitidos por el Banco de España y los de las Letras del Tesoro;
b) primas de conversión de obligaciones en acciones;
c) rendimientos de la transmisión de activos financieros con rendimiento explícito,
representados mediante anotaciones en cuenta.
5° Los rendimientos derivados de la distribución de la prima de emisión de acciones o
participaciones, o de la reducción de capital con devolución de aportaciones.

33
c. Cálculo de la retención o ingreso a cuenta
El pagador debe retener sobre las rentas sujetas satisfechas un importe igual al impuesto final del
N/R. No obstante, el retenedor no ha de tener en cuenta los donativos deducibles de la cuota, los
gastos satisfechos por el N/R deducibles de las rentas de actividades económicas, o la cuota del
Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles.
d. Cambios de situación personal respecto a la residencia fiscal
Cuando el NR sea contribuyente del IRNR por cambio de residencia, las retenciones e ingresos a
cuenta del IRPF que le hayan practicado, tendrán la consideración de pagos a cuenta del IRNR.
Paralelamente, cuando el contribuyente adquiera la condición de residente, tendrán la
consideración de pagos a cuenta del IRPF las retenciones e ingresos a cuenta practicados durante
el período impositivo en que se produzca el cambio de residencia.
e. Transmisión de inmuebles por personas N/Rs
El adquirente de un inmueble situado en España, cuyo transmitente sea un contribuyente del IRNR
que actúe sin mediación de EP, viene obligado a retener e ingresar el 3% del precio acordado, en
concepto de ingreso a cuenta del IRNR que corresponda al N/R que efectúa la transmisión.
Esta retención obligatoria presenta las siguientes excepciones:
a) Si el transmitente acredita, mediante certificación de la AEAT, estar sujeto al IRPF o IS.
b) En la constitución y aumento de capital de sociedades residentes con aportación de inmuebles.
El adquirente, obligado a retener, debe proceder en el plazo de un mes desde la fecha de la
transmisión a presentar declaración-mod. 211, ante la Delegación en cuyo ámbito esté situado el
inmueble y a ingresar el importe retenido.
El transmitente N/R debe declarar el impuesto definitivo, mediante el modelo 212, compensando
en la cuota el importe retenido, en el plazo de 3 meses desde el término del plazo establecido para
el ingreso de la retención.

C. Gravamen Especial sobre Bienes Inmuebles de N/R.

1º Contribuyentes: las entidades N/Rs que posean en España, bienes inmuebles o derechos
reales de goce o disfrute sobre los mismos y que no estén exceptuadas del impuesto.
2º BI: el valor catastral de los inmuebles o, en su defecto, el valor conforme a las normas del IP.

3º El tipo de gravamen es el 3%.

4º El devengo es anual y se produce el 31 de diciembre de cada año.
5º La cuota del gravamen satisfecha es gasto deducible de la BI del IRNR que, en su caso,
grave los rendimientos y ganancias patrimoniales derivados de la explotación del inmueble.
6º Entidades exentas del gravamen:
los Estados e instituciones públicas extranjeras y los organismos internacionales;
las entidades residentes en países con los que España tenga firmado CDI que contenga
cláusula de intercambio de información; y cuando además, las personas físicas que en
última instancia posean, directa o indirectamente, el capital de la entidad sean residentes
en España o en país con el que España tenga CDI que contenga la mencionada cláusula.
las entidades que desarrollen en España de forma habitual o continuada explotaciones
económicas diferenciables de la simple tenencia o arrendamiento del inmueble;
las sociedades que coticen en mercados secundarios oficiales de valores;
las entidades sin ánimo de lucro de carácter benéfico o cultural.
7º Modelo de declaración-liquidación: mod. 213, debiéndose presentar uno por cada inmueble.
8º Plazo: enero de cada año, respecto al gravamen devengado el 31 de diciembre anterior.

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 9º Lugar de presentación e ingreso: Administración de donde esté localizado el inmueble.
Si el inmueble se encuentra arrendado, la cuota satisfecha por este concepto es deducible a
efectos de determinar la BI del impuesto como N/R

E. Entidades en régimen de atribución de rentas

1. Entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en España.
a) Cuando desarrollen una actividad económica se considera que tienen EP.
b) Cuando no desarrollen una actividad económica, sus miembros N/R tributarán sin EP por la
parte de renta que les sea atribuible. La entidad debe ingresar a cuenta la diferencia entre la
retención soportada y la que debía haberse practicado en caso de no mediar la entidad.
En las transmisiones de inmuebles situados en España, cuando alguno de los miembros de
la entidad transmitente sea N/R, el adquirente deberá retener sobre la parte
correspondiente a éstos.
2. Entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero.
a) Cuando realicen una actividad económica habitual o continuada se considera que tienen
EP, tributando por la parte atribuible a los miembros N/R de acuerdo a lo establecido en la
ley del IRPF y al tipo fijo del 32,5%.
b) Cuando obtengan rentas en España sin desarrollar una actividad económica, los miembros
serán contribuyentes sin EP por la parte de renta que les sea atribuible. Si acreditan al
pagador la residencia de los miembros, las retenciones se adaptarían a cada caso.
Tratándose de transmisiones de inmuebles situados en España, cuando alguno de los
miembros de la entidad transmitente sea N/R, el adquirente deberá retener sobre la parte
correspondiente a éstos.

F. Opción de tributación para residentes en la UE

Las personas físicas residentes en algún Estado de la UE, a excepción de paraísos fiscales, y que
sean N/R pueden optar por tributar como residentes cuando se cumplan los siguientes requisitos:
acreditar que tienen su domicilio o residencia habitual en algún Estado de la UE;
acreditar haber obtenido durante el ejercicio en España por rendimientos del trabajo y de
actividades económicas, como mínimo, el 75% de la totalidad de su renta, habiendo tributado
tales rentas efectivamente durante el periodo por el IRNR.
renta gravable será la totalidad de las obtenidas en España, computadas por sus importes
netos de acuerdo con las normas del IRPF.
el tipo de gravamen será el tipo medio resultante de aplicar las normas del IRPF a la totalidad
de sus rentas mundiales (exención con progresividad a rentas extranjeras)
 cuota y periodo impositivo será el que corresponda de acuerdo con la LIRPF.
este régimen no es aplicable a residentes en paraísos fiscales.
También pueden solicitar que el régimen opcional sea aplicado a la unidad familiar.
En cualquier caso, las personas a quienes se aplique este régimen no perderán su condición de no
residentes fiscales en España.

IV. IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO (IP)

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La declaración, autoliquidación y, en su caso, ingreso, ha de ser efectuada por todos los
contribuyentes sometidos a este impuesto por obligación real, cualquiera que sea el valor de su
patrimonio neto, a menos que, tratándose de un residente que deje de serlo, se haya optado por
seguir tributando por obligación personal en España.
La obligación ha de cumplirse en la misma forma y modelos previstos con carácter general para los
residentes en España, salvo por la posibilidad de presentar la declaración simplificada mod. 214.
El plazo de presentación e ingreso será el comprendido entre el 1 de mayo y 20 de junio.
El lugar de presentación de la declaración es ante la Delegación de la AEAT del domicilio fiscal del
representante del sujeto pasivo, o, en su defecto, del responsable solidario, en su defecto, ante la
Delegación donde radique, esté depositada o se ejerza la administración de la parte principal de
sus bienes o actividades.
Cuando el patrimonio en España del N/R consista exclusivamente en una vivienda destinada a uso
propio, puede utilizar una declaración simplificada (modelo 214), común para el IRNR e IP.
Los depositarios o gestores de los bienes o derechos de los N/Rs responden solidariamente del
ingreso de la deuda tributaria correspondiente al Impuesto sobre el Patrimonio por los bienes o
derechos depositados o cuya gestión tengan encomendada.
12.500*25%=3.125.

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