BAB III

TEORI AKUNTANSI NORMATIF DAN TEORI AKUNTANSI POSITIF

Deskripsi Materi:
Pada bab ini menguraikan tentang cir-ciri dari teori akuntansi normatif dan positif,
hubungan antara teori akuntansi normatif dengan akuntansi positif, dan argumen kritis
tentang akuntansi positif.
Indikator Capaian:
Setelah mempelajari materi ini, mahasiswa diharapkan dapat:
1. Menjelaskan ciri-ciri dari teori akuntansi normatif
2. menjelaskan ciri-ciri dari teori akuntansi positif
3. menjelaskan hubungan antara teori akuntansi normatif dengan akuntansi positif
4. menjelaskan argumen kritis tentang teori akuntansi positif.

TEORI AKUNTANSI NORMATIF DAN TEORI AKUNTANSI POSITIF

1. Teori Normatif
Teori normatif berusaha menjelaskan bagaimana seharusnya akuntansi
dipraktikkan. Menurut Nelson (1973), dalam literatur akuntansi teori normatif sering
dinamakan teori apriori (artinya dari sebab ke akibat, atau bersifat deduktif). Alasannya
teori normatif bukan dihasilkan dari penelitian empiris, tetapi dihasilkan dari kegiatan
“semi-research”. Teori normatif hanya menyebutkan hipotesis tentang bagaimana
akuntansi seharusnya dipraktikkan, tanpa menguji hipotesis tersebut.
Perumusan akuntansi normatif mencapai masa keemasan pada tahun 1950 dan
1960an. Selama periode ini perumus akuntansi lebih tertarik pada rekomendasi kebijakan
dan apa yang “seharusnya” dilakukan, bukan apa yang sekarang dipraktikkan. Teori
normatif periode ini berkonsentrasi pada: a) penciptaan laba sesungguhnya (true income)
selama satu periode akuntansi. True income berkonsentrasi pada penciptaan pengukuran
tunggal yang unik dan benar untuk asset dan laba (tidak ada kesepakatan terhadap apa
yang dimaksud dengan pengukuran nilai dan laba yang benar). Kebanyakan literatur pada
periode ini berisi perdebatan akademik tentang kebaikan dan kelemahan masing-masing
sistem dan b) decision-usefulness. Pendekatan decision-usefulness menganggap bahwa
tujuan dasar akuntansi adalah membantu proses pengambilan keputusan dengan cara
menyediakan data akuntansi yang relevan atau bermanfaat. Pengujian terhadap

38
kemanfaatan informasi didasarkan pada reaksi pragmatis psikologis pemakai terhadap
data dan semua pemakai laporan keuangan memiliki kebutuhan yang sama terhadap data
akuntansi.
Teori akuntansi normatif mendasarkan konsep ekonomi klasik tentang laba dan
kemakmuran (wealth) atau konsep ekonomi pengambilan keputusan rasional. Teori ini
disebut juga teori pengukuran akuntansi. Teori normatif didasarkan pada anggapan
berikut : akuntansi seharusnya merupakan sistem pengukuran; laba dan nilai dapat diukur
secara tetap; akuntansi keuangan bermanfaat untuk pengambilan keputusan ekonomi;
pasar tidak efisien dalam pengertian ekonomi); dan ada beberapa pengukur laba yang
unik. Meskipun demikian, anggapan tersebut jarang diuji melalui penelitian empiris.
Pendukung teori ini biasanya menggambarkan sistem akuntansi yang dihasilkan sebagai
sesuatu yang ideal dan merekomendasikan penggantian sistem akuntansi kos histories.

2.2 Teori Positif

Sebelum tahun 1970-an teori akuntansi mengalami pergeseran kembali kearah
metode positif atau empiris. Aliran positif merupakan pandangan yang dikenal luas di
kalangan akademisi saat ini. Aliran ini pada awalnya dikenalkan oleh akademi di
University of Chicago dan meluas ke berbagai universitas seperti Rochester,
California,Barkley, Standford, dan New york (Rasyid, 1997).
Pendukung aliran positif menganggap dirinya seorang pengamat yang netral,
obyektif, dan tidak dipengaruhi nilai berkaitan dengan fenomena akuntansi yang diamati.
Atas dasar pandangan positif di atas, teori akuntansi positif berusaha untuk menjelaskan
fenomena akuntansi yang diamati berdasarkan pada alasan-alasan yang menyebabkan
terjadinya suatu peristiwa. Dengan kata lain, Positive Accounting Theory (TAP)
dimaksudkan untuk menjelaskan dan memprediksi konsekuensi yang terjadi jika
manajer menentukan pilihan tertentu. Penjelasan dan prediksi dalam TAP
didasarkan pada proses kontak (contracting process) atau hubungan keagenan
(agency relationship) antara manajer dengan kelompok lain seperti investor,
kreditor, pihak pengelola pasar modal, dan istitusi pemerintah (Watts dan
Zimmerman, 1986).

39
 TAP lebih bersifat deskriptif. Tidak seperti teori normatif yang didasarkan pada
premis bahwa manajer akan memaksimumkan laba atau kemakmuran untuk kepentingan
perusahaan, teori positif didasarkan pada premis bahwa individu selalu bertindak atas
dasar motivasi pribadi (self-seeking motives) dan berusaha memaksimumkan keuntungan
pribadi. Watts dan Zimmerman (1986) berpendapat bahwa premis maksimasi laba dalam
konteks teori normatif tidak terbukti secara empiris.
Argumen kritis utama Watts dan Zimmerman (1986) terhadap teori normatif adalah
teori tersebut didasarkan pada pertimbanagan nilai (value judgment). Watts dan
Zimmerman (1986) berpendapat bahwa perumusan teori harus betul-betul bebas
pertimbangan nilai dan menekankan pada kebutuhan akan pendekatan baru. Hal ini dapat
dilihat dalam pernyataan mereka sebagai berikut : tujuan teori akuntansi positif adalah
untuk menjelaskan (to explain) artinya mamberikan alasan-alasan terhadap praktik yang
diamati. Misalnya teori akuntansi positif berusaha menjelaskan mengapa perusahaan
tetap menggunakan akuntansi kos historis dan mengapa perusahaan tertentu mengubah
tekhnik akuntansi mereka. Prediksi (to predict) terhadap praktik akuntansi artinya teori
berusaha memprediksi fenomena yang belum diamati.
Pendekatan positif atau empiris berkaitan dengan usaha menguji atau
menghipotesiskan atau teori dengan pengalaman atau fakta-fakta dunia nyata. Penelitian
akuntansi positif difokuskan pada pengujian empiris terhadap asumsi-asumsi yang dibuat
oleh teoritis akuntansi normatif. Pendekatan lain yang dapat digunakan adalah dengan
menguji arti penting out put akuntansi pasar. Dengan demikian teori akuntansi positif
memiliki fokus ekonomi dan berusaha menjawab pertanyaan seperti: a) apakah biaya
yang dikeluarkan untuk memilih metode akuntansi sesuai dengan manfaat yang
diperoleh? b) apakah biaya regulasi dan proses penentuan standar akuntansi sesuai
dengan manfaatnya? c) apakah laporan keuangan berpengaruh terhadap harga saham?
Untuk menjawab pertanyaan penelitian, teori akuntansi positif menggunakan
asumsi sebagai berikut: a) manajer, investor, kreditor, dan individual lain bersikap
rasional dan berusaha memaksimumkan kepuasaan mereka atau b) manajer memiliki
kepuasan untuk memilih metode akuntansi yang memaksimumkan kepuasan mereka atau
mengubah kebijakan produksi, investasi dan pendanaan perusahaan untuk

40
memaksimumkan kepuasaan mereka, dan c) manajer mengambil tindakan yang
memaksimumkan nilai perusahaan.
Atas dasar pertanyaan dan asumsi tersebut teori akuntansi positif berusaha menguji
tiga hipotesis sebagai berikut (Watts dan Zimmerman, 1986:138-139):
a. Hipotesis Rencana Bonus (Bonus Plan Hypotesis). Atas hipotesis ini manajer
perusahaan cenderung menyukai metoda akuntansi yang meningkatkan laba periode
sekarang.
b. Hipotesis Utang/Ekuitas (Debt/Equity Hypothesis). Makin tinggi rasio
utang/equitas perusahaan makin besar kemungkinan bagi manajer untuk memilih
metoda akuntansi yang dapat menaikkan laba.
c. Hipotesis Cost Politik (Political Cost Hypothesis). Ukuran perusahaan merupakan
variabel proksi (proxy) dari kos politik.
Tiga hipotesis di atas menunjukkan bahwa TAP mengakui adanya hubungan
keagenan: (1) antara manajemen dengan pemilik (2) antara manajemen dengan kreditor
dan (3) antara manajemen dengan pemerintah.
Pendekatan positif memberikan sumbangan yang berarti bagi pengembangan
akuntansi. Tap menurut Watts dan Zimmerman/WZ (1990:150-151) telah memberikan
kontribusi bagi pengembangan akuntansi: 1) menghasilkan pola sistematik dalam pilihan
akuntansi dan memberikan penjelasan spesifik terhadap pola tersebut; 2) memberikan
rerangka yang jelas dalam memahami akuntansi; 3) menunjukkan peran utama
contracting cost dalam teori akuntansi; 4) menjelaskan mengapa akuntansi digunakan
dalam memberikan rerangka dalam memprediksi pilihan-pilihan akuntansi; dan 5)
mendorong riset yang relevan dengan akuntansi dengan menekankan pada prediksi dan
penjelasan terhadap fenomena akuntansi.

2.3 Hubungan Antara Teori Akuntansi Normatif Dan Positif

Sebelum membahas hubungan antara teori akuntansi normatif dan positif, terlebih
dahulu kita mencoba membedakan sasaran dasar yang dimiliki kedua teori akuntansi
tersebut. Menurut Suwardjono (2002) perbedaan antara teori akuntansi positif dan
normatif adalah :

41
1. Teori akuntansi normatif adalah penjelasan atau penalaran untuk menjustifikasi
kelayakan suatu perlakuan akuntansi paling sesuai dengan tujuan yang telah
ditetapkan. Lebih menjelaskan praktik-praktik akuntansi yang seharusnya berlaku.
Nilai sebagai sasaran. Contoh pemberlakuan teori akuntansi normatif adalah ketika
kita ingin mengetahui kapan sewa guna usaha harus dikapitalisasi. Tentu pernyataan
tersebut menghasilkan berbagi alternative jawaban. Dengan menggunakan teori
akuntansi normatif kita akan memilih yang paling tepat “seharusnya” menggunakan
penalaran logis. Di Indonesia teori akuntansi normatif dikenal dengan nama Praktik
Akuntansi Berterima Umum (PABU). Salah satu bagian kecil dari PABU adalah SAK
(Standar Akuntansi Keuangan)
2. Teori akuntansi positif adalah penjelasan atau penalaran untuk menunjukkan
secara ilmiah kebenaran pernyataan atau fenomena akuntansi seperti apa adanya
sesuai fakta. Fakta sebagai sasaran. Teori ini bertujuan menjelaskan meramalkan, dan
memberi jawaban atas praktik akutansi. Disamping itu, teori ini juga meramalkan
berbagai fenomena akuntansi dan menggambarkan bagaimana interaksi antar-variabel
akuntansi dalam dunia nyata. Contoh teori akuntansi positif antara lain creative
accounting, earning management, big bath dan income smoothing.
Dari penjelasan tersebut dapat dilihat hubungan antara teori akuntansi normatif
dan teori akuntansi positif:
1. Perbedaan pendekatan dan dasar antara teori akuntansi tersebut menyebabkan dua
taksonomi akuntansi. Pendekatan teori akuntansi normatif menghasilkan
taksonomi akuntansi sebagai art. Sedangkan teori akuntansi positif
menghasilkan taksonomi akuntansi sebagai sains. Yang keduanya sama-sama
diakui sebagai sarana pendekatan teori akuntansi.
2. Teori akuntansi normatif yang berbentuk Praktik Akuntansi Berterima Umum
(PABU) merupakan acuan teori dalam memberikan jalan terbaik untuk
meramalkan berbagai fenomena akuntansi dan menggambarkan bagaimana
interaksi antar-variabel akuntansi dalam dunia nyata yang merupakan fungsi
pendekatan teori akuntansi positif. Tidak menutup kemungkinan, fakta yang ada
di dunia nyata (praktek akuntansi) akan mempengaruhi teori akuntansi normatif.

42
2.4 Argumen Kritis Tentang TAP
Argumen kritis tentang TAP ini untuk mengkritisi TAP Watt dan Zimmerman
(1978 dan 1979).
a. Williams (1989) judul The Logic Of Positive Accounting Research
Argument utamanya: 1) keunggulan teori akuntansi positif (TAP) telah menjadi
suatu perangkat substansial (a substantial body) dalam literatur akuntansi; 2) terdapat
kesulitan permasalahan logika etika bahasa teoritikal TAP diterjemahkan kedalam bahasa
empiris penelitian akuntansi positif; 3)TAP memiliki proporsi motif manajer yang self-
interest. Tujuan tulisan William (1989) menunjukkan bahwa studi penelitian akuntansi
positif mengalami permasalahan logika dan pengukuran yang digunakan untuk menguji
teori tersebut.
b. Boland dan Gordon (1992) judul Critizing Positive Accounting Theory.
Boland an Gordon (1992) bertujuan untuk memberikan penilaian dan argumen
kritis terhadap Watt dan Zimmerman (1978 dan 1979) berkaitan dengan masalah metoda
dan isu filsafat ilmu. Argument kritis terhadap metode meliputi: 1) mengembangkan
model eksplisit mengenai situasi kos; 2) mengasumsikan bahwa pelaku ekonomi adalah
maximixer serta 3) memasukkan data yang sesuai ke dalam model dan menentukan ke
fit-an model dengan data.
c. Christenson (1983) judul The Methodology Of Positive Accounting
Tujuan Christensin (1983) menjelaskan bahwa teori akuntansi positif lemah
sebagai suatu metode yang didasari pada philosophy of sience, khususnya dari pandangan
filosopi Popperian. Teori yang mendasari pembahasan artikel ini adalah mengacu pada
pandangan filosopi popular yang menyatakan bahwa ilmu teori normatif mempunyai
body of knowledge secara empiris yang mencakup struktur logikal.
Hasil dari implikasi artikel Christenson (1983) adalah sebagai berikut:
1. Pandangan Popper menunjukkan bahwa logical yang dipakai WZ sebagai
pendekatan metoda adalah telah usang/tidak terpakai lagi (absolute)
2. Christenson menyatakan bahwa pendekatan yang dipakai sebaiknya dengan
menggunakan pendekatan sosiologi akuntansi, bukan accounting atau economic
of accounting.
3. Metode yang digunakan untuk membangun teori eksp adalah tidak tetap

43
 4. Teori positif diklasifikasikan sebagai suatu meta problem karena penekanannya
pada menjelaskan (describing), memprediksi (predicting), dan mengeksplanasi
(eksplaining) perilaku akuntansi dan manajer bukan entitas akuntansi. Oleh
karena itu solusinya adalah proposal.
d. Whittington (1987) judul Positive AccountingA Review Article
Argumen kritis Whittington (1987) terhadap WZ adalah sebagai berikut:
1. Keterbatasan metoda teori akuntansi positif
2. Keterbatasan asumsi mengenai pasar
3. Keterbatasan yang dimiliki teori akuntansi positif dalam pemilihan kebijakan teori
akuntansi
Kesimpulan Whittington (1987) :
1. Argumen kritis utama teori akuntansi positif (Watts dan Zimmerman, 1986)
adalah antusiasme tehadap cara kerja WZ yang menjelekkan pekerjaan teori
akuntansi sebelumnya dan peneliti kontemporer lain yang menggunakan
pendekatan yang berbeda. Sebetulnya hal ini tidak perlu dilakukan karena akan
mengalihkan perhatian dari isu sentral. Pada saat ini akuntansi masih dalam tahap
menemukan jati dirinya. Semua pendekatan teori akuntansi pada saat ini masih
dalam tahap permulaan evolusi dan usaha yang sungguh-sungguh untuk
pengembangan lebih lanjut secara konstruktif.
2. WZ cenderung mengabaikan keterbatasan asumsi dan mempunyai fokus yang
relatif sempit. Hal ini menimbulkan bahaya bahwa WZ mungkin tidak pernah
mengeksplorasi secara penuh potensi penelitian metoda akuntansi.
e. Matthew dan Perera (1996) judul Positive Accounting Theory
Argumen kritis terhadap TAP sebagai berikut:
1) Metoda penelitian
2) Metoda (termasuk filsafat ilmu)
3) Penggunaan ilmu ekonomi neoklasik hipotesis maksimisasi sebagai dasar utama
teori akuntansi. Penggunaan konsep ini untuk metoda analisis diperlukan kondisi
equiblirium (Jensen, 1976) dimana demand sama dengan supply. Kondisi
maksimasi menuntut pembuat keputusan mampu menghitung manfaat dan kos
didasarkan harga yang benar, yaitu harga equilibrium. Tetapi karena pasar tidak

44
 cleared yang berarti demand dan supply tidak sama maka harga yang terbentuk
juga bukan harga equilibrium berarti maksimasi tidak tercapai. Bolang and
Gordon (1992) mengemukakan bahwa ekonomi neo klasik dirancang untuk
menjelaskan kondisi equilibrium dan bukan disequilibrium. Demski (1988)
mengemukakan bahwa ekonomi neo klasik tidak memadai sebagai landasan riset
akuntansi karena tidak memadai untuk pertanyaan dinamis. Asumsi pasar
sempurna tidak sesuai untuk kondisi pengakuan biaya kontrak dan politik pada
TAP karena pasarnya tidak sempurna. Ekonomi neoklasik juga berasumsi bahwa
apa yang baik untuk individu juga baik untuk masyarakat secara umum. Hal ini
hanya berlaku kalau kepentingan publik merupakan penjumlahan kepentingan
pribadi individu.
4) Aversion toprescription: Watss dan Zimmerman mencoba membedakan normatif
dengan positif. Watss dan Zimmerman membedakan normatif dan positif dengan
tujuan untuk merendahkan teori normatif dan menunjukkan superiornya teori
positif. Chamber (1969) mengemukakan bahwa pembedaan ini sebenarnya bukan
untuk mengatakan baik dan buruk tetapi untuk membedakan testable dengan un-
testable. TAP didasarkan pada asumsi yang salah, mengatakan bahwa hanya
preposisi yang dapat di uji (testable) dapat meningkatkan pengetahuan. Sterling
(1990) mengatakan bahwa hasil kerja konseptual juga diperlukan untuk
menyimpulkan riset empiris. Empiris dan reasoning keduanya dperlukan dan idak
menggantikan satu sama lain, keduanya bukan mutually exclusive. Watts dan
Zimmerman tidak menyadari bahwa mengambil posisi normatif dalam kaitannya
dengan tujuan teori akuntansi yaitu to eksplain dan to predict praktik akuntansi.
Jelaslah bahwa ada tujuan teori akuntansi yang lain.
5) Klaim atas value free dan ilmiah: Christenson (1983) mengatakan bahwa TAP
gagal melewati pengujian Popper untuk teori yang ilmiah. Rochester school
memperkenalkan adhoc arguments sebagai excuse kegagalan teori mereka.
Whittington (1987) menolak klaim bahwa TAP free of value judgements atau
implikasi preskriptif, karena Watts dan Zimmerman cenderung mengabaikan
asumsi yang ketat dan mempersempit fokus pada hasil kerja mereka sendiri. Hal
ini berbahaya karena mereka mungkin tidak pernah mengeksplor sepenuhnya

45
 penelitian tentang pilihan metoda akuntansi. Chamber (1969) mengemukakan
bahwa isu explain dan predict perilaku harga sekuritas banyak yang diabaikan
TAP seperti kebangkrutan, risiko asset, hubungan utang-ekuitas, dan tingkat
return.
6) Istilah positif WZ bersumber dari ilmu ekonomi belum dicapai kesepakatan.
Boland dan Gordon (1992) mengemukakan adanya empat versi ekonomi positif
yaitu Harvard positivism, MIT positivism, Chicago positivism, dan LSE (London
School Of Economic) positivism. Watss dan Zimmerman tampaknya mengarah ke
Chicago positivism disbanding versi lain yang berarti terdapat value judgement.
f. Sterling (1990) judul Positive Accounting: An Assesment.
Paper ini mengomentari dan mengkritisi pandangan Watts dan Zimmerman (WZ)
dalam buku berjudul Positive Accounting Theory (TAP) tentang teori akuntansi (positif).
Hal utama yang dikritisi adalah (1) pendefinisian teori akuntansi sebagai teori akuntansi
positif; (2) klaim bahwa teori akuntansi positif didukung oleh sebagian besar pakar ilmu
ekonomi; (3) objek studi TAP yang salah dimana seharusnya fenomena akuntansi, tetapi
yang diteliti perilaku akuntan; dan (4) kontribusi TAP terhadap pertanyaan mendasar
dalam akuntansi dan perkembangan teori akuntansi sendiri. Dua pilar utama argumen
kritis terhadap WZ adalah pernyataan tentang (a) Value-free study of accounting, dan (b)
praktik akuntansi.
Beberapa argumen kritis tehadap WZ adalah:
1) Its confusion of disparate subject matters. Artinya, tidak bisa mmbedakan
peta (map) dengan territory (barang ekonomi) dan selanjutnya bingung membedakan
akuntan dengan akuntansi.
2) Pembatasan studi positif pada praktik dan praktisi akuntansi, sehingga
menghambat kesempatan untuk mengetahui sesuatu yang lain. Kemampuan riset
terjadi jika riset juga menggunakan prinsip nomatif.
3) Pernyataan bahwa TAP setara dengan ekonomi dan sains. Pencapaiaan
TAP tidak ada. TAP hanya memberikan temuan kosong dan biasa-biasa saja. TAP
hanya waste effort, menghambat pemecahan masalah, dan preskripsi yang berhenti
pada deskripsi.

46
Simpulan

1. Teori akuntansi normatif mencakup penjelasan atau penalaran untuk

menjustifikasi kelayakan suatu perlakuan akuntansi yang paling sesuai dengan
tujuan yang telah ditetapkan yaitu nilai sebagai sasaran.
2. Teori akuntansi positif yaitu mencakup penjelasan atau penalaran untuk
menunjukkan secara ilmiah kebenaran pernyataan atau fenomena akuntansi
seperti apa adanya sesuai fakta dengan kata lain fakta sebagai sasaran.
3. Hubungan teori akuntansi normatif dan positif yaitu:
- Pendekatan teori akuntansi positif menghasilkan taksonomi akuntansi
sebagai sains. Sedangkan pendekatan teori akuntansi normatif menghasilkan
taksonomi akuntansi sebagai art yang keduanya sama-sama diakui sebagi
sarana pendekatan teori akuntansi.
- Teori akuntansi normatif yang berbentuk Praktik Akuntansi berterima
umum (PABU) merupakan acuan teori dalam memberikan jalan terbaik
untuk meramalkan berbagi fenomena akuntansi dan menggambarkan
bagaimana interaksi antar variable akuntansi dalam dunia nyata yang
merupakan fungsi pendekatan teori akuntansi positif.
4. Asumsi Penelitian positif banyak dikritisi karena pendukung teori positif
menggunakan penolakan alternative aliran pemikiran yang lain (normatif).
Argumen Kritis terhadap TAP (Teori Akuntansi Positif) dikemukakan oleh
Williams (1989), Boland dan Gordon (1992), Christenson (1983), Whittington
(1987), Matthew dan Perera (1996), Sterling (1990). Argumen-argumen ini
muncul untuk mengkritisi TAP Watt dan Zimmerman (1978 dan 1979).

SOAL:
1. jelaskan ciri-ciri dari teori akuntansi normatif!
2. jelaskan ciri-ciri dari teori akuntansi positif!
3. uraikan hubungan antara teori akuntansi normatif dengan akuntansi positif!
4. sebut dan jelaskan tiga (3) hipotesis yang berusaha diuji pada teori akuntansi positif!
5. jelaskan argumen kritis tentang teori akuntansi positif!.

47
Daftar Pustaka:
Ahmed Riahi – Belkaoui. 2001. Teori Akuntansi. Jakarta: Salemba Empat

Harahap, Sofyan Safri. 2007. Teori Akuntansi. Jakarta: PT. Raja Grafindo Persada

Suwarjono. 2006. Teori Akuntansi Perekayasaan Laporan Keuangan. Yogyakarta: BPFE

UGM

Ikatan Akuntan Indonesia. 2009. Standar Akuntansi Keuangan. Salemba Empat: Jakarta

Watts and Zimmerman. 1982. Positive Accounting. Alabama University

48