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CAPÍTULO 9

8200 A. Base imponible en TPO  8210

B. Base liquidable en TPO  8240

C. Esquema de liquidación de la modalidad TPO  8247

A. Base imponible en TPO 


(LITP art.10 y 46 ; RITP art.37 y 38 )

8210 La base imponible en la modalidad TPO del ITP y AJD está constituida por
el valor real  del bien transmitido o del derecho que se constituye o cede.
Únicamente son deducibles las cargas que disminuyen el valor real de los
bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o
hipoteca.

8212 Cuantificación del valor real 


(LITP 10 y 46 )

Con carácter general, la base imponible está constituida por el valor real
del bien transmitido o del derecho que se constituye o cede. En este
sentido, deben tenerse en cuenta las reglas especiales previstas para la
determinación de ese valor real y, por tanto, de la base imponible respecto
de determinadas transmisiones patrimoniales onerosas (derechos reales
de usufructo, uso, habitación, hipoteca, prenda, anticresis, arrendamientos,
etc.), las cuales se exponen al tratar singularmente cada una de ellas. No
obstante, ha de advertirse que no todas estas reglas vinculan el concepto
de base imponible al de valor real del bien o derecho transmitido o
constituido, como sucede, a título de ejemplo, en relación con los
arrendamientos, respecto de los cuales sirve de base no su valor real, sino
la cantidad total que haya de satisfacerse por todo el período de duración
del contrato.
Declarada por el sujeto pasivo la base imponible de la operación realizada
en la correspondiente autoliquidación (nº 8218 ), la Administración
tributaria puede comprobar  si la base declarada se corresponde
efectivamente con el valor real de los bienes y derechos transmitidos. Si no
es así, la base imponible ha de venir determinada por el valor real
comprobado fijado por la Administración, debiendo practicar la oportuna
liquidación complementaria, salvo que el valor declarado por los
interesados fuese superior al resultante de la comprobación, en cuyo caso
aquel tiene la consideración de base imponible. Asimismo, si el valor
resultante de la comprobación o el valor declarado por el contribuyente en
su autoliquidación resulta inferior al precio o contraprestación pactada, se
ha de tomar esta última magnitud como base imponible.
Para profundizar sobre los conceptos de valor real y sobre la facultad
administrativa de la comprobación de valores, ver nº 17250 s.

Dación en pago de deudas hipotecarias


(Actum 12/19, 19mar-25mar)

A efectos del cálculo de la base imponible del ITP y AJD en la dación


en pago es determinante el hecho de que el importe de la deuda
hipotecaria que queda extinguida supere o no el valor del bien
entregado.

TS 4-2-19, EDJ 509180


MF nº 11513 s.

MITP nº 8212 s.

Con motivo de saldar una deuda pendiente con una entidad


financiera, el deudor hipotecario mediante escritura pública
entregó dos fincas como dación en pago de deudas y cancelación de
hipotecas. En cuanto a la valoración, en este caso resultó ser más
elevado el importe de la deuda hipotecada que la valoración de los
inmuebles entregados. Por su parte, la entidad financiera presentó
la oportuna liquidación del ITP y AJD, modalidad TPO, tomándose
como base imponible el valor de las fincas adquiridas. La
Administración no obstante consideró que se debería haber tomado
el importe de la deuda hipotecaria cancelada, habiéndose girado la
correspondiente liquidación provisional.
Tras haber sido presentado los preceptivos recursos, finalmente el
TS estimó que existía interés casacional . Por un lado, la parte
recurrente (entidad financiera), partiendo de la idea de que la
dación en pago tiene una naturaleza mixta -configurada, por un
lado, por el elemento oneroso que constituye la entrega del bien por
parte del deudor y, por otra parte, por un elemento gratuito que se
corresponde con la condonación parcial y tácita de la deuda-
considera que, a efectos de la determinación de la base imponible
del impuesto en virtud de la LITP art.10 , se ha de tomar como
base imponible el valor real del objeto de transmisión, con
independencia de la suma del préstamo hipotecario que pueda
quedar pendiente de amortizar, ya que en caso contrario se
vulneraría el principio de capacidad económica. En el caso de que la
deuda hipotecaria resultase ser superior al valor del bien entregado,
se ha de considerar que se ha producido una condonación tácita y
parcial de la deuda, lo cual va a suponer para el acreedor una
pérdida.
Sin embargo, el Abogado del Estado sostiene que la dación en pago
constituye un único negocio  con causa onerosa y supone la
extinción de la deuda, teniendo que coincidir la base imponible con
el importe de la deuda pendiente de amortización. En cuanto a la
Abogacía de la Comunidad de Madrid entiende, con base en lo
previsto en la LITP art.46.3 , que los supuestos de dación en pago
suponen una excepción a la regla general de la comprobación de
valores que hace depender la base imponible del valor real del bien
transmitido, contemplándose el supuesto en el que la
contraprestación a cargo del adquirente del bien o derecho sea
superior al valor del bien declarado por el contribuyente o
comprobado por la Administración.
Centrando la cuestión el TS en si la determinación de la base
imponible en las adjudicaciones en pago de deudas o daciones en
pago sujetas al ITP Y AJD ha de venir determinada atendiendo al
valor real del bien transmitido o, si por el contrario, ha de coincidir
con el importe de la deuda pendiente de amortizar que queda
extinguida, analiza las siguientes cuestiones:
a) Naturaleza jurídica de la dación en pago: partiendo de la realidad
de que en este caso no cabe duda de que se trata de una dación en
pago, tal y como se recoge en la propia escritura otorgada, este tipo
de operaciones constituye una forma subrogada del cumplimiento
de las obligaciones y un acuerdo por el que se cumple la obligación
mediante una prestación distinta a la inicialmente prevista (TS
1-10-09, EDJ 229008 ). En cuanto a los requisitos exigidos, los
cuales se cumplen en este caso, se ha de producir una cesión del
dominio pleno, ha de existir consentimiento del acreedor en la
realización de una prestación distinta a la inicialmente pactada y ha
de existir un crédito líquido como contraprestación a la entrega del
bien. Por último, apunta que la doctrina administrativa ha
mantenido que la dación en pago no puede ser nunca gratuita, ya
que al producirse el pago de la deuda derivada del préstamo, se ha
de reconocer su carácter oneroso (DGT CV 10-7-17 ).
b) Hecho imponible del ITP y AJD: dentro de la regulación del
hecho imponible de este impuesto (LITP art.7 ) se recoge un
tratamiento específico a los supuestos de adjudicaciones en pago de
deuda (daciones en pago), lo cual afecta a la liquidación y pago del
impuesto.
c) Base imponible  en la dación del pago: con carácter general, la
base imponible del ITP y AJD viene determinada por el valor real del
bien transmitido o derecho que se constituya o ceda, siendo
únicamente deducibles las cargas que disminuyan el valor real de las
mismas pero no las deudas, aunque estén garantizadas con prenda o
hipoteca (LITP art.10 ). No obstante, en el caso particular de la
dación en pago, aunque no se haya incluido como uno de los
supuestos especiales previstos en dicho precepto de determinación
de la base imponible, el TS considera que cuando el importe de la
deuda hipotecada extinguida resulta ser superior la valor del bien
transmitido, como ocurre en este caso, el importe a considerar es el
de aquella, teniendo en cuenta que la finalidad de este tipo de
operaciones no es la transmisión del bien sino la extinción de la
carga hipotecaria, la cual constituye la contraprestación de la
adjudicación.
En consonancia con lo anterior, interpretándolo de manera
conjunta con la regla específica de valoración de la LITP art.46.3 ,
cuando el valor declarado por los interesados sea superior al
resultante de la comprobación de valor, aquel va a tener la
consideración de base imponible; por el contrario, si resulta ser
inferior al precio o contraprestación pactada, se ha de tomar este
último importe.
d) Coherencia con otros impuestos : teniendo en cuenta que a
efectos de otro impuestos la dación en pago es considerada como
un negocio global en el que la adjudicación del inmueble al acreedor
constituye la contraprestación de la extinción de la deuda
hipotecario, a efectos del ITP y AJD se ha de seguir la misma línea.
En concreto, en el IRPF  se ha de tributar por la ganancia o pérdida
patrimonial que se derive por la diferencia entre el valor de
adquisición del inmueble y el valor de la deuda cancelada, sin
perjuicio de la posibilidad de que pueda quedar exenta-; en el IS  se
ha de contabilizar la baja del inmueble y el resultado por la
diferencia por la contraprestación recibida y el valor en libros que
se da de baja-; y en el IVA, resulta aplicable sobre el importe total de
la deuda hipotecaria, salvo que resultase exenta.
En conclusión, en la dación en pago de uno o más inmuebles al
acreedor hipotecario la base imponible del ITP y AJD, de
conformidad con lo previsto en la LITP at.10 y 46.3 , ha de venir
determinada por el importe de la deuda pendiente de amortizar
extinguida cuando el importe de esta resulte superior al valor real
del bien o bienes transmitidos.

TS 4-2-19, EDJ 509180

8214
 Precisiones 

1)  Cada Administración tributaria ha de informar, a solicitud del interesado y en


relación con los tributos cuya gestión le corresponde, sobre el valor a efectos fiscales
de los bienes inmuebles  cuya base imponible se determina por el valor real de esos
bienes y que, situados en el territorio de su competencia, vayan a ser objeto de
adquisición o transmisión. Esta información tiene efectos vinculantes durante un
plazo de 3 meses, contados desde la notificación al interesado, siempre que la
solicitud se haya formulado con carácter previo a la finalización del plazo para
presentar la correspondiente autoliquidación o declaración y se hayan proporcionado
datos verdaderos y suficientes a la Administración tributaria. La información no
impide la posterior comprobación administrativa de los elementos de hecho y
circunstancias manifestados por el obligado tributario. La falta de contestación no
implica la aceptación del valor que se hubiera incluido en la solicitud del interesado
(LGT art.90 ; RGGI art.69 ).
2)  Cuando la operación consiste en la compraventa u otra transmisión a título
oneroso de terrenos o solares con edificación , en virtud del principio de accesión
(CC art.353 ) se entiende que aquella comprende tanto el suelo como el vuelo, con
lo que la base imponible viene dada por la suma del valor real del suelo más el valor
real del vuelo. No obstante, al constituir esto una presunción iuris tantum, se admite
prueba en contrario, pudiendo ser desvirtuada ya sea porque el transmitente se
reserve el vuelo en el negocio traslativo de que se trate o porque el adquirente
acredite que el dominio de la edificación lo adquirió anteriormente por cualquier otro
título (RITP art.18 ).
3)  Cuando el valor de los bienes o derechos viene fijado en moneda o divisa distinta
del euro, se ha de tomar como valor declarado el que resulta de aplicar el tipo de
cambio vendedor fijado por el Banco de España vigente en el momento del devengo (a
falta de este, valor de mercado), salvo que el efectivamente satisfecho sea superior,
en cuyo caso se toma este último. Si el valor aparece fijado indistintamente en
moneda nacional o en moneda o divisa extranjera, se toma el mayor valor resultante
entre uno y otro.
4)  Las normas reguladoras de la prueba en el ámbito tributario se encuentran
recogidas en la LGT (LGTart.105 a 108 ).
5)  Sobre la determinación de la base imponible en los supuestos en los que la
transmisión se verifica mediante subasta pública, judicial, notarial o administrativa,
ver nº 8910 s.

8216
Doctrina administrativa

1)  La base imponible está constituida por el valor real  del bien transmitido o
del derecho que se constituya o ceda, razón por la que el valor declarado por
las partes no es vinculante para la Administración tributaria que, con carácter
general, puede comprobar el valor real de los bienes y derechos transmitidos;
comprobación que debe llevarse a cabo por alguno de los medios de la LGT (LGT
art.57 ). Por excepción, el valor declarado por el obligado tributario es
vinculante para la Administración, quien, por tanto, no puede proceder a la
comprobación de valores, en el supuesto de que ese valor se haya determinado
utilizando los valores publicados por la propia Administración actuante
cumpliendo los requisitos establecidos al efecto (LGT art.134 ) (DGT CV 13-
11-17 ).

2)  Anualmente, se aprueban por el Estado los precios medios de venta


aplicables para la transmisión de automóviles de turismo, vehículos todo
terreno, motocicletas y embarcaciones de recreo (nº 17540 ). A estos efectos,
la no inclusión de los vehículos industriales, especiales o de otra naturaleza en
estas tablas no significa que las transmisiones se beneficien de la no sujeción o
de la exención del concepto de TPO del ITP y AJD (DGT 24-8-00 ).

3)  Las normas especiales de fijación del precio de las transmisiones a los
inquilinos o arrendatarios de las viviendas de renta antigua contenidas en la
legislación de arrendamientos urbanos pueden afectar al precio de la
transmisión de una vivienda, pero no al valor real que tenga el bien transmitido
(DGT 10-4-03 ).

4)  En la transmisión de una parcela sobre la que hay establecida una


vinculación ob rem con otra porción de terreno, de manera que a la titularidad
de aquella le corresponde una setenta y cuatroava parte divisa de esta última, la
base imponible está constituida por el valor real, en el momento de efectuarse la
compraventa, tanto de la parcela como de la cuota en la zona comunal que le
corresponde (DGT 9-5-00 ).

Jurisprudencia

1)  En las escrituras de agrupación, agregación  y segregación de fincas, la


base imponible está constituida, respectivamente, por el valor de las fincas
agrupadas (es decir, por el valor de todos los elementos que componen la nueva
finca registral, vuelo incluido), por el de la finca agregada a otra mayor y por el
de la finca que se segregue de otra para constituir una nueva independiente. No
se distingue entre suelo y vuelo, sino que se utiliza el término fincas, lo que
comprende a ambos (TSJ Valladolid 20-12-07, EDJ 351348 ; TSJ
C.Valenciana 15-12-06, EDJ 421348 ; OJA Araba 28-11-03).

2)  En una dación en pago en la cual se entrega un inmueble tasado en un valor


inferior al importe de la deuda que es saldada con la transmisión, la base
imponible viene determinada no por el valor del inmueble, sino por el valor de
esa deuda, al corresponderse con la contraprestación pactada por la adquisición
del inmueble, de conformidad con la LITP art.46.3 (TSJ Madrid 23-9-14, EDJ
213952 ; 3-7-14, EDJ 167044 ; 23-1-14, EDJ 14048 ).

3)  El valor real cuando de segundas y posteriores transmisiones de VPO se


trata, viene configurado, no por el precio máximo de venta del bien transmitido,
que es una magnitud de referencia a no sobrepasar, sino por el valor del bien
que se asemeja al valor de mercado (TSJ Granada 28-3-17, EDJ 76870 ).

8218 Declaración del valor real en la base imponible de la autoliquidación 


(LITP art.10 )

La base imponible en la modalidad de TPO está constituida por el valor real


del bien o derecho transmitido en el momento del devengo del impuesto.
No existe ninguna norma, tributaria o no, que defina valor real, ni
determine cómo se ha de cuantificar. Ante la indeterminación del
concepto de valor real, la jurisprudencia reiterada del TS ha señalado que
este no debe coincidir necesariamente con el declarado por los
interesados, con lo realmente pagado o precio verdadero, sino que se trata
del valor normal de mercado, es decir, el precio que está dispuesto a pagar
el mercado en situación de libre competencia por el bien transmitido.
Teniendo en cuenta lo anterior, a la hora de determinar la base imponible
del impuesto en la correspondiente autoliquidación, deben tenerse en
cuenta las siguientes consideraciones:
1)  El valor real no tiene por qué coincidir necesariamente con el precio
efectivamente satisfecho.
2)  Tampoco tiene por qué coincidir con el valor catastral. De hecho,
generalmente el valor catastral representa un valor muy inferior al de
mercado y, por lo tanto, al valor real.
3)  En aras de evitar una posterior comprobación de valores por parte de la
Administración (nº 17250 s. ), los sujetos pasivos pueden acudir a los
valores publicados con carácter oficial por las diferentes
Administraciones autonómicas y forales en aplicación de alguno de los
medios previstos en la LGT (ver nº 17320 , 17865 s. y nº 17950 s. ).
4)  Además, debe tenerse en cuenta que, en determinados supuestos, el
interesado puede acudir a las actuaciones previas de valoración que
vinculan a la Administración: información previa sobre inmuebles (nº
17980 s. ) y acuerdos previos de valoración (nº 18030 s. ).
5)  No obstante, si el interesado considera que el valor real o de mercado
del bien o derecho adquirido es inferior al determinado por la
Administración tributaria, puede consignarlo así en su autoliquidación y,
ante una futura y eventual comprobación de valores promovida por parte
de aquella, defenderlo a través del oportuno procedimiento de tasación
pericial contradictoria.
6)  Finalmente, en relación con el valor asignado para la tasación de las
fincas hipotecadas en cumplimiento de lo previsto en la legislación
hipotecaria (nº 17665 s. ), si bien constituye para la Administración
tributaria un medio para llevar a cabo comprobaciones de valor (LGT
art.57.1.g ) y, cada vez más frecuentemente empleado por la sencillez de
su tramitación, su utilización para determinar la base imponible de la
autoliquidación no excluye la posibilidad de que esa comprobación tenga
lugar, toda vez que la tasación hipotecaria no tiene por qué arrojar
necesariamente como resultado el valor real del inmueble, pudiendo la
Administración acudir para hallarlo a cualquiera otro de los medios
enumerados en la LGT y practicar la oportuna liquidación si es superior al
resultante de aquella. Si en la autoliquidación se declara un valor inferior al
resultante de la tasación hipotecaria, por considerar esta sensiblemente
superior al valor real o de mercado, si la Administración decide acudir a
este último como medio de comprobación de valor, el contribuyente
siempre puede acudir a la vía de la tasación pericial contradictoria para
acreditar que el declarado, y no el asignado para la tasación de las fincas
hipotecadas, es el real o de mercado.

8220
Doctrina administrativa

1)  El precio que se pacta entre las partes no incide en la fijación de la base
imponible de la transmisión, debiéndose declarar por el valor real (DGT 21-11-
02 ; 10-4-03 ).

2)  El concepto de valor real no se identifica necesariamente con el de precio


satisfecho por la adquisición del bien. El precio es un elemento extrínseco a la
cosa transmitida, cuya concreción corresponde a la voluntad de las partes
contratantes y queda supeditada a diversas circunstancias externas operantes
en el momento de la enajenación que pueden determinar una cualificación
pecuniaria diferente de la que se habría alcanzado en otra coyuntura, mientras
que el valor real constituye un elemento intrínseco configurado por las
características del elemento patrimonial que determinan su capacidad objetiva
de cambio en el mercado (OJA Araba 28-2-03).

3)  Dado que la base imponible de la transmisión del inmueble está constituida
por el valor real de aquel, y que no tiene por qué coincidir con el precio fijado
por las partes en la compraventa, las sustanciales rebajas  que realizan las
entidades financieras -o las propias empresas promotoras- para vender su stock
de inmuebles (especialmente viviendas) afectan únicamente al precio de
adquisición, pero no a ese valor real que tiene el bien transmitido, ni por
consiguiente a la base imponible del impuesto. De esta forma, el valor real debe
calcularse objetivamente, con independencia de las circunstancias que
concurran en la transmisión (DGT CV 3-5-10 ). Y lo mismo cabe decir de los
supuestos en los que una entidad bancaria otorga escritura pública de
compraventa a favor de los adquirentes por un precio simbólico (DGT CV 10-
2-05 ; 16-5-03 ).

4)  En la adquisición de una vivienda, el valor real va a estar constituido por el


valor declarado por los interesados, salvo que resulte un valor superior en la
comprobación de valores por parte de la Administración o que se hubiera fijado
un precio o contraprestación distinto del valor declarado en la liquidación y
superior a este (DGT CV 16-2-17 ).

Jurisprudencia

1)  El valor real no tiene por qué coincidir necesariamente ni con el precio
declarado, ni tampoco, siquiera, con el precio realmente satisfecho (TSJ Las
Palmas 7-9-02 , EDJ 130337 ; TSJ Sevilla 2-11-01, EDJ 60675 ; 22-6-07,
EDJ 258196 ; TSJ Navarra 22-12-03 , EDJ 266212 ).

2)  El valor real no es un concepto equiparado al del valor catastral (TSJ


Extremadura 20-1-03 , EDJ 266023 ; 17-3-05, EDJ 37689 ).

3)  El valor real de un inmueble no viene dado por la calificación que le atribuya
el Catastro, sino por su situación en una determinada zona y su verdadero uso.
De esta forma, por mucho que el inmueble transmitido tenga naturaleza de no
urbanizable y, por lo tanto, de catastralmente rústico, si su uso no es agrícola,
sino que tiene una finalidad edificatoria residencial, es esta la que debe tenerse
en cuenta a la hora de fijar su valor real como base imponible del impuesto,
teniendo en cuenta su situación, tamaño y naturaleza, así como los usos y
aprovechamientos de que sea susceptible (TSJ Extremadura 25-2-16, EDJ
18698 ).

Valoración en una compraventa de inmueble a efectos del ITP y


AJD
(Actum 30/19, 23jul-29jul)
En la compraventa de inmuebles se ha de atender al valor de
mercado de los mismos, pudiendo hacerse uso de los valores
publicados por parte de la Administración tributaria, los cuales
resultan vinculantes a efectos de la comprobación de valores que
pueda practicarse.

DGT CV 30-5-19
MF nº 11340 s.

MITP nº 8220 9132 17277

Con motivo de la adquisición de un inmueble, con constitución de


hipoteca, se plantea la duda de cuál debe ser el precio que debe ser
reflejado en la correspondiente autoliquidación del ITP y AJD que
sea presentada, con la finalidad de evitar que se pueda producir una
comprobación por parte de la Administración. En concreto, se
barajan tres cantidades, como posibles importes a reflejar a estos
efectos:
- Precio de compra: 300.000 euros.
- Valor de tasación a efectos hipotecarios: 374.447,33 euros.
- Valor real del inmueble, de conformidad con lo previsto en la
Orden Andalucía 18-7-2016 , por la que se aprueban los
coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de
inmuebles de naturaleza urbana a efectos de determinados
impuestos: 305.268,45 euros.
Partiendo del hecho de que las operaciones de compraventa de
inmuebles, en este caso con constitución del derecho real de
hipoteca, constituyen hecho imponible  de la modalidad TPO del
ITP y AJD (dado que se produce una transmisión patrimonial
onerosa inter vivos de un bien que integra el patrimonio de
personas físicas o jurídicas), presenta duda qué valor se ha de tomar
a efectos de calcular la base imponible del impuesto, teniendo en
cuenta que la ley se refiere al valor real del bien transmitido, siendo
únicamente deducibles las cargas que disminuyen dicho valor, pero
no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca
(LITP art.10 ).
De conformidad con la doctrina administrativa existente al efecto y,
partiendo de que el concepto de valor real es jurídicamente
indeterminado, se ha concluido que el valor real en el caso de
inmuebles no tiene que coincidir necesariamente con el valor fijado
por las partes en la compraventa (entre otras, DGT CV 12-6-06 ;
DGT CV 3-5-10 ). Por su parte, el TS lo ha definido como la
estimación económica o precio verdadero, no ilusorio, meramente
aparente ni imaginario de una cosa, que vendrá determinado por su
oferta al público en un mercado libre, asimilando por tanto el valor
real al valor de mercado (TS 9-4-12, EDJ60113 ; TS 10-4-14,
EDJ65193 ).
Con base en lo anterior, a efectos de reflejar un valor correcto en la
declaración-liquidación del ITP y AJD, y así tratar de evitar una
comprobación de la Administración que implique un incremento de
la base imponible, la DGT se decanta por el valor de mercado.
No obstante, tal y como ha establecido el TCo 19-7-00 , como
resulta tan difícil determinar el valor real debido a que la ley no
establece qué ha de entenderse por dicho concepto ni especifica los
parámetros a tener en cuenta, es lógico que en la práctica surjan
discrepancias, lo cual promueve las tareas de comprobación por
parte de la Administración a efectos de la corrección del valor
declarado, pudiéndose incluso llegar a promoverse la tasación
pericial contradictoria para contradecir el valor calculado por
aquella.
En cuanto a la comprobación de valor , la legislación estatal prevé
la determinación del valor real atendiendo a los criterios publicados
por la Administración tributaria, entre los que se encuentra la
estimación por referencia a los valores que figuren en los registros
oficiales de carácter fiscal (LGT art.57.1.b ), en cuyo caso la
Administración no puede proceder a comprobar al valor de los
bienes (RGGI art.157 y 158 ). En concreto, en relación con este
método, algunas CCAA, en uso de sus competencias, aprueban los
coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real
de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de la
liquidación de los hechos imponibles del ITP y AJD e ISD, así como
las reglas de su aplicación y metodología seguida para su obtención
(en este caso, la CA de Andalucía, la competente en este caso, había
aprobado la Orden Andalucía 18-7-2016 ).
Por tanto, si el contribuyente en el valor declarado se ajusta a la
valoración resultante de la aplicación de dichos valores publicados,
estos resultan vinculantes para la Administración tributaria.

DGT CV 30-5-19

8222 Cargas deducibles 


(LITP art.10 ;  RITP art.37 y 38 )

En el ámbito de la modalidad TPO del ITP y AJD, la base imponible está


constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se
constituye o cede y, a efectos de su determinación, únicamente son
deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o
redimible que afectan a los bienes y aparecen directamente establecidos
sobre ellos. Estas cargas (denominadas cargas intrínsecas), son deducibles
en la medida en que disminuyen el valor real de los bienes. Sin embargo, al
no generar este efecto de minoración del valor real de los bienes
transmitidos -sino de su precio-, se consideran cargas no deducibles las
deudas, aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca (cargas
extrínsecas).
Más en concreto, son deducibles las cargas que, como los censos  y las
pensiones , disminuyen realmente el capital o valor de los bienes
transmitidos, sin que merezcan tal consideración las cargas que
constituyen obligación personal del adquirente ni aquellas que pueden
suponer una minoración en el precio a satisfacer, pero no una disminución
del valor de lo transmitido, aunque se hallen garantizadas con prenda o
hipoteca.
Cuando en los documentos presentados no consta expresamente la
duración de las pensiones, cargas o gravámenes deducibles, se considera
ilimitada.
El valor del censo, a efectos de su deducción del de los bienes transmitidos,
se estima en el del capital que debe entregarse para su redención, según
las normas del CC o de las legislaciones forales.
Al extinguirse la pensión o a la redención del censo, el adquirente de los
bienes viene obligado a satisfacer el impuesto correspondiente al capital
deducido por el tipo de gravamen vigente en el momento de la adquisición
(se refiere únicamente al supuesto en el que la pensión hubiera sido apta
para disminuir el valor de la base, TSJ Cataluña 6-3-06, EDJ 253919 ).

8224 Todas las cargas, merezcan o no la calificación de deducibles, se presume


que han sido rebajadas por los interesados al fijar el precio del negocio
jurídico traslativo, por lo que este se ha de aumentar para determinar el
valor declarado con el importe de las cargas que no tienen la consideración
de deducibles. No obstante, esta es nuevamente una presunción iuris
tantum que puede ser objeto de prueba en contrario, la cual pesa sobre el
contribuyente que lo alega (TSJ Murcia 24-4-03 , EDJ 32922 ; TSJ Galicia
18-2-15, EDJ 13599 ). En concreto, el precio fijado en el contrato no se
ve aumentado en los términos expuestos si en el negocio traslativo:
a) Los contratantes estipulan expresamente la deducción de estas cargas
del mencionado precio, manifestando que este incluye su importe.
b) El adquirente se reserva parte de este precio para satisfacer las cargas.
c) Las partes pactan que el adquirente no asume las cargas, obligándose el
transmitente a hacerlas frente o manifestando haberlo hecho ya.

8226
 Precisiones 

1)  Pueden reputarse cargas que disminuyen el valor real de los bienes las
servidumbres , los foros  y los censos  a primeras cepas, o el derecho real de
superficie . Por otro lado, es evidente que las pensiones deducibles son únicamente
las que tienen carácter real, pero no las de naturaleza personal (como las reconocidas
en los contratos de cesión de bienes a cambio de pensiones).
2)  Cuando la transmisión tiene lugar a través de subasta pública -judicial,
administrativa o notarial-, del avalúo de los bienes subastados se deduce ya el
importe de las cargas preferentes en las que, al margen de su voluntad, queda
subrogado el adquirente por ministerio de la ley, con lo que la presunción opera con
carácter general. Sobre la determinación de la base imponible cuando la enajenación
tiene lugar a través de subasta pública, ver nº 8910 s.
3)  Debe entenderse que el importe de la carga que debe adherirse al precio fijado en
virtud de la presunción es el que subsiste en el momento de la transmisión , es decir,
el saldo o capital vivo. Así, si sobre un inmueble transmitido pesa una hipoteca que
garantiza un préstamo con un capital inicial de 100, quedando en el momento de la
transmisión sin embargo pendiente de pago un saldo vivo de 20, este será el importe
real de la carga que debe sumarse al precio fijado por las partes en virtud de aquella
presunción. Sin embargo, salvo que el importe del saldo vivo quede suficientemente
documentado en el negocio traslativo, las oficinas liquidadoras únicamente van a
tener constancia del saldo nominal -del capital inicial garantizado de 100-, con lo que
corresponderá posteriormente al contribuyente, en el procedimiento de gestión o
inspección correspondiente, acreditar cuál era el saldo vivo en el momento de la
transmisión -20 en este caso- para desvirtuar la presunción articulada por la
Administración tributaria.
4)  Lógicamente, esto no impide que la Administración tributaria ejercite la potestad
administrativa comprobadora tendente a determinar el valor real de los bienes
trasmitidos. Sobre la comprobación de valor, ver nº 17250 s.

Doctrina administrativa

1)  Los gastos de urbanización  a cuyo pago se encuentra afecta una finca
incluida en una actuación de transformación urbanística constituyen una carga
real en virtud de la normativa urbanística, pero fiscalmente no son cargas
deducibles, si bien tampoco puede sumarse automáticamente al valor declarado
el importe estimado de esos gastos que quedan pendientes de pago en el
momento de la transmisión, porque entonces se estaría gravando una mera
expectativa al no conocerse si lo ingresado por los antiguos propietarios -que
se presume repercutido en el precio- es importe definitivo o a cuenta (OJA
Araba 4-4-03).

2)  Lo verdaderamente relevante son las características de la finca en el


momento de la transmisión , con lo que hay que atenerse a si en ese momento
se han ejecutado o no las obras de urbanización, no debiendo incorporarse al
valor del inmueble los costes de este proceso hasta su finalización. Por lo tanto,
en la transmisión de parcelas afectas al pago de costes de urbanización
resulta necesario distinguir las siguientes posibilidades:

a) Si, al producirse la enajenación, el proceso de urbanización ha concluido,


debe tenerse en cuenta esta circunstancia en la valoración de la finca -
independientemente del precio estipulado por las partes- pues, si existe
pendiente algún saldo de liquidación de los costes correspondientes, nos
encontramos ante una deuda, a cuya garantía está afecto el bien, que puede
incidir en la negociación del precio, por ejemplo, descontándose, pero que no
minora el valor real del inmueble.

b) Si, en el momento de la transmisión, las obras de urbanización se


encuentran pendientes de ejecución, no cabe incrementar el valor de la
parcela en el importe de los gastos derivados de ellas, ya que supondría tasarla
como si gozase de todos los servicios urbanísticos que aún no tiene (OJA Araba
28-2-03). En el mismo sentido, TSJ Burgos 27-3-01, EDJ 38849 .

3)  El compromiso adquirido por los cónyuges en el convenio regulador de una


separación matrimonial de no enajenar la vivienda adjudicada en él a ambos al
50% mientras el hijo común reside en ella, constituye una obligación personal,
oponible solo frente a los firmantes del citado convenio, pero que no limita
jurídicamente con carácter erga omnes el contenido del derecho de propiedad
sobre el inmueble, esto es, no puede asimilarse a un derecho real, ya que no
produce desmembración alguna del dominio, ni supone una carga que
disminuye el valor intrínseco del bien (OJA Araba 24-1-05).

8228
Jurisprudencia

1)  Cuando la LITP y el RITP hablan de cargas, lo hacen en su sentido técnico-


jurídico, es decir, como derechos reales. En este sentido, no encajan las cargas
urbanísticas  que pesan sobre una finca, pues no son propiamente cargas sino
limitaciones impuestas al derecho de propiedad en interés de la colectividad
(TEAC 15-12-94), lo cual implica que una actuación de transformación
urbanística debe sumarse al precio fijado en la escritura y efectivamente
pagado el importe del gasto no deducible consistente en las cargas
urbanísticas  afectantes al mismo con carácter real ya concretadas,
determinadas y manifiestas en el momento de la venta con la aprobación
definitiva del proyecto de reparcelación y el consiguiente cálculo del saldo de la
cuenta de liquidación provisional, a las que va a tener que hacer frente el
nuevo propietario (TSJ Navarra 22-12-03 , EDJ 266212 ).

2)  Aunque el comodato vitalicio  tiene similitud con el usufructo, no puede


considerarse como una carga, ya que se trata de un puro derecho personal,
oponible solo frente a su titular y que no limita jurídicamente el derecho de
propiedad sobre lo transmitido. En elusufructo, si se transmite la propiedad,
esta se ve limitada por ese derecho real, no transmitiéndose íntegramente
aquella (siendo desmembrada la propiedad, en consecuencia) y se produce una
depreciación del valor de la propiedad del bien (TSJ Castilla-La Mancha 5-11-01
, EDJ 102845 ).

3)  Entre las cargas deducibles no se incluyen los contratos de arrendamiento


llamados de renta antigua ya que aunque efectivamente puedan suponer una
minoración del precio a satisfacer en la compra del bien, ello no implica una
disminución del valor del bien transmitido (TSJ Madrid 25-2-10, EDJ 88381 ).

4)  En la transmisión de una finca por contrato de renta vitalicia, en la medida


en que la obligación de satisfacer la pensión no sigue a la finca, sino que se
constituye como una obligación personal del adquirente -de manera que en
caso de incumplimiento el perceptor no tiene derecho a la recuperación de la
finca y que en caso de su transmisión a un tercero el adquirente no resulta
obligado al pago de la pensión-, no es posible establecer que la pensión vitalicia
disminuya el valor objetivo de mercado de la finca, y sí que solo opera como
contraprestación a su transmisión, lo que es una cosa distinta (TSJ Cataluña
6-3-06, EDJ 253919 ).

5)  El arrendamiento  sometido a la prórroga forzosa no puede ser tenido


como una carga o gravamen que disminuya el valor real del bien transmitido ni,
por lo tanto, como un gasto deducible (TSJ Cantabria 18-7-05, EDJ 121919 ),
como tampoco el simple arrendamiento (TSJ La Rioja 15-1-02 , EDJ 130018 ).

6)  La carga hipotecaria  no puede asimilarse a la naturaleza jurídica de carga


que efectivamente contiene la LITP, siendo esta la diferencia esencial respecto
a otros conceptos, como por ejemplo el usufructo (TSJ Cataluña 15-7-04 , EDJ
92916 ). Por tanto, la hipoteca que grava el bien objeto de transmisión no
afecta a la determinación de la base imponible del impuesto, con independencia
del momento en el que haya sido concertada (TSJ Galicia 9-6-11, EDJ
120081 ).

7)  No es deducible el importe del préstamo  garantizado con hipoteca que


grava la finca transmitida cuando el adquirente del inmueble se subroga  en las
responsabilidades derivadas de él, presumiéndose que los contratantes
tuvieron en cuenta ese gravamen y en concreto la obligación adquirida por el
comprador de devolver la parte del préstamo garantizado con la hipoteca que
estaba pendiente de pago a la hora de fijar el precio del bien comprado. De esta
forma, en vez de deducirse de la base imponible del impuesto, debe añadirse
(TSJ Sevilla 2-11-01, EDJ 60675 ; TSJ Murcia 24-10-02 , EDJ 130179 ). En
la base imponible se ha de incluir no solo el principal, sino también lo
presupuestado para gastos, intereses y costas (TSJ Murcia 21-1-04 , EDJ
12152 ; 13-11-02 , EDJ 130183 ; 17-4-02 , EDJ 130181 ; 30-3-02, EDJ
20494 ).

8)  En un supuesto en el que A cede a B dos bienes inmuebles, con carga


hipotecaria, en pago de un préstamo recibido y no devuelto, valorando a efectos
fiscales la adjudicación en la cantidad de 100, la base imponible de la
adjudicación en pago de deuda viene dada por esa cantidad más la
correspondiente a la carga hipotecaria pendiente de los inmuebles cuando en la
escritura los contratantes no han estipulado directamente la deducción de la
carga del precio fijado ni el adquirente se ha reservado parte del precio para
satisfacerla (TSJ Galicia 18-2-15, EDJ 13599 ).

8230
 Ejemplo 

A compra a B una finca por un precio de 100, pesando sobre ella una carga no
deducible por importe de 10.

De acuerdo con la presunción, podemos encontrarnos con los siguientes escenarios:

1) En el contrato el adquirente asume la carga, sin más consideraciones, o en el


contrato no se hace mención a la carga:

Base imponible declarada = 100 + 10 = 110.

Si en el momento de la transmisión el saldo vivo de la carga es de 5, en el primer


supuesto la base imponible declarada es de 105 (100 + 5), siempre que en el negocio
traslativo se exprese y documente la realidad de ese saldo; sin embargo, en el segundo
supuesto, al suceder precisamente lo contrario, la base imponible sigue siendo de 100,
sin perjuicio de la facultad del contribuyente para acreditar en el oportuno
procedimiento administrativo la realidad de su importe.

2) En el contrato se reseña que el adquirente asume la carga, pero expresamente se


pacta que del precio se ha de deducir su importe o que del mismo aquel retiene este
importe:

Base Imponible declarada = 100.

3) En el contrato el transmitente se obliga a hacer frente a la carga o manifiesta


haberlo hecho ya:
Base Imponible declarada = 100.

Nota: Todo ello, sin perjuicio de la potestad administrativa de comprobación de valor.

8231 Especialidades forales 


A continuación se recogen las especialidades forales relativas a la base
imponible de la modalidad TPO.

8232 Navarra 
(DFLeg Navarra 129/1999 art.7 y 10 ;DF Navarra 165/1999 art.10 , 18 , 19 y 24 )

En Navarra, cabe destacar, como particularidades respecto de la


normativa del Estado, los siguientes aspectos:
a)  En materia de accesión, se mantiene la antigua redacción de la
legislación estatal, al disponerse que en las compraventas y demás
transmisiones a título oneroso de solares sobre los que existe una
edificación, la base comprende tanto el suelo como el vuelo, salvo que el
transmitente se haya reservado este, o el adquirente pruebe que la licencia
de obras, en su día, fue solicitada por él y expedida a su nombre.
b)  Cuando el valor de los bienes o derechos viene dado en moneda
extranjera, se determina la base liquidable mediante su conversión a
moneda nacional aplicando los tipos de cambio oficialmente señalados
para la moneda de que se trate; si fueren varios, se estima el más alto,
entendiéndose en ambos casos que los tipos de cambio se refieren al día de
devengo del Impuesto.
Si el valor aparece fijado indistintamente en moneda extranjera o nacional,
la determinación de la base se realiza por el mayor valor resultante entre
uno y otro.
La norma del primer párrafo se aplica si el valor se señala en moneda que
tiene sobreprecio en el mercado.
c)  Se fija una regla especial para la determinación de la base imponible en
la transmisión a título oneroso de los derechos que a favor del
adjudicatario de un contrato de obras, servicios o suministros deriven de
él: sirve de base el precio convenido y, si este no aparece determinado o es
inferior, el 6% del fijado a la prestación objeto del contrato que queda
pendiente de realización.
d)  La regla relativa a los usufructos sucesivos (el valor de la nuda
propiedad se calcula teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje
y a la extinción de este usufructo paga el nudo propietario por el aumento
de valor que la nuda propiedad experimente y así sucesivamente al
extinguirse los demás usufructos) se aplica al usufructo  constituido en
favor de dos o más personas simultáneamente, pero solo se practica
liquidación por consolidación del dominio cuando fallece el último. En
Territorio Común, se hace referencia al usufructo constituido en favor de
los dos cónyuges, en lugar de en favor de “dos o más personas”.
e)  Cuando el usufructo  se constituye a favor de una persona jurídica, el
valor de la nuda propiedad atribuida a una persona física se determina
según las reglas previstas para el usufructo temporal y si se establece por
tiempo indeterminado, el usufructo se valora en el 60% del valor total
atribuido a los bienes.
f)  La base imponible tanto de las pensiones temporales como de las
vitalicias se determina por su valor actual financiero actuarial. No
obstante, cuando el importe de la pensión no se cuantifca en unidades
monetarias, ese valor se calcula sobre el importe anual del indicador
público de rentas de efectos múltiples (IPREM).
g)  En la aparcería de fincas rústicas, a diferencia de lo que ocurre en el
territorio común, la base se fija en el 2% del valor catastral asignado a la
finca objeto del contrato en la Contribución Territorial y, en el resto de los
establecimientos fabriles o industriales, en 1/3 del beneficio medio
obtenido durante el bienio anterior, multiplicado en ambos casos por el
número de años de duración del contrato.
h)  La base imponible de las fianzas se corresponde con el importe del
capital garantizado. Este supuesto no se recoge en la normativa del
territorio común.
i)  En las actas de notoriedad que se autorizan para inscripción de aguas
destinadas al riego, tanto en el Registro de la Propiedad como en los
Administrativos, sirve de base el 25% del valor catastral asignado en la
Contribución Territorial a las tierras que se benefician con tales aguas.

8234 Araba 
(NF Araba 11/2003art.17 y 28 a 41 bis ; DF Araba 66/2003art.5 a 13 )

En Araba, podemos destacar las siguientes particularidades:


a)  La previsión de normas específicas de determinación de la base
imponible para la transmisión de bienes inmuebles , y de vehículos
automóviles , embarcaciones  y aeronaves. En cuanto a estos últimos, se
determina que el valor que resulta de aplicar las normas que a tal efecto
establezca la Diputación Foral de Álava se considera como mínimo
computable sobre el que debe practicarse la correspondiente liquidación.
Si el sujeto pasivo considera que el referido valor mínimo computable es
superior al valor real, debe aportar, junto a la autoliquidación, la
documentación que lo acredita. Todo lo cual se entiende sin perjuicio de la
facultad de la Administración para comprobar el valor real.
b)  En las transmisiones mediante subasta pública notarial, judicial o
administrativa, la base imponible está conformada por el precio de remate
más las cargas que asume el adjudicatario.
c)  Se fija una regla especial para la determinación de la base imponible en
la transmisión a título oneroso de los derechos a favor del adjudicatario
de un contrato de obras, servicios o suministros que derivan de este:
sirve de base el precio convenido y, si este no aparece determinado o es
inferior, el 6% del fijado a la prestación objeto del contrato que queda
pendiente de realización.
d)  Cuando el valor de los bienes o derechos viene fijado en moneda o
divisa distinta del euro, se ha de tomar como valor declarado el que
resulta de aplicar el tipo de cambio vendedor, fijado por el Banco Central
Europeo, por sí o a través del Banco de España, o por el Banco de España
respecto a monedas distintas de las consideradas por el Banco Central
Europeo, que esté vigente en el momento del devengo, salvo que el
efectivamente satisfecho fuese superior, en cuyo caso se toma este último.
Si el valor aparece fijado indistintamente en euro o en moneda o divisa
extranjera, se ha de tomar el mayor valor resultante entre uno y otro. Si el
valor viene establecido en moneda o divisa extranjera, cuyo tipo de cambio
vendedor no está fijado por el Banco señalado anteriormente, se ha de
estar a su valor de mercado.
e)  En las permutas de bienes o derechos, tributa cada permutante por el
valor real de los que adquiere, salvo que el declarado sea mayor y
aplicando el tipo de gravamen que corresponde a la naturaleza del bien
mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos.
f)  Hay reglas especiales de determinación de la base imponible cuando los
parientes tronqueros , en aplicación del Derecho civil vasco, hagan uso,
previos los llamamientos forales, de su derecho de adquisición
preferente  en las enajenaciones de bienes troncales situados en los
términos municipales de Aramaio y Llodio, así como para cuando, por no
haber precedido a la enajenación de los bienes troncales el requisito de los
llamamientos forales, fuese ejercitada la acción de anulabilidad por algún
pariente tronquero para hacer uso del derecho de saca.
g)  La base imponible de las fianzas se corresponde con el importe del
capital garantizado. Este supuesto no se recoge en la normativa del
territorio común.
h)  Se prevé que la base imponible de las pensiones se obtenga por
referencia al interés legal del dinero y no por referencia al interés básico
del Banco de España.

8236 Gipuzkoa 
(NF Gipuzkoa 18/1987art.10 y 14 a 17 ; DF Gipuzkoa 9/2011art.2 y 9 a 18 )

En Gipuzkoa, deben reseñarse las siguientes peculiaridades:


a)  Se fija una regla especial para determinar la base imponible respecto de
la transmisión a título oneroso de los derechos que a favor del
adjudicatario  de un contrato de obras, servicios o suministros deriven
de este: sirve de base el precio convenido y, si este no aparece
determinado o es inferior, el 6% del fijado a la prestación objeto del
contrato que queda pendiente de realización.
b)  Se establecen reglas especiales no solo respecto de las transmisiones de
títulos-valores cotizados en Bolsa, sino también respecto de las
participaciones en el capital social de entidades cuyos títulos no cotizan en
Bolsa, y de cualquier otro título-valor: en las transmisiones de
participaciones de entidades cuyos títulos no cotizan, la base imponible es
la que se deriva del valor teórico resultante del último balance aprobado,
sin perjuicio de que la comprobación administrativa arroje un valor
diferente. En las transmisiones de cualquier otro título-valor, la base está
constituida por su valor nominal.
c)  En la regla residual  de determinación de la base imponible en relación
con los derechos reales, se establece que estos se han de imputar por el
capital, precio o valor que las partes han pactado al constituirlos, si es igual
o mayor que el que resulte de la capitalización, no al interés básico del
Banco de España, sino al interés legal del dinero vigente a la fecha del
devengo del IRPF o pensión anual, o este si aquel es menor. Se especifican
además los derechos reales a los que en particular se aplica esta regla de
valoración: derecho de superficie, servidumbres reales y censos.
d)  Asimismo, se prevé que la base imponible de las pensiones se obtenga
también por referencia al interés legal del dinero vigente a la fecha del
devengo del Impuesto, y no por referencia al interés básico del Banco de
España.
e)  Cuando el valor de los bienes o derechos viene fijado en moneda o
divisa distinta del euro, se ha de tomar como valor declarado el que
resulta de aplicar el tipo de cambio vendedor, fijado por el Banco Central
Europeo, por sí o a través del Banco de España, o por el Banco de España
respecto a monedas distintas de las consideradas por el Banco Central
Europeo, que está vigente en el momento del devengo, salvo que el
efectivamente satisfecho fuese superior, en cuyo caso se ha de tomar este
último. Si el valor aparece fijado indistintamente en euro o en moneda o
divisa extranjera, se ha de tomar el mayor valor resultante entre uno y
otro. Si el valor viene establecido en moneda o divisa extranjera, cuyo tipo
de cambio vendedor no está fijado por el Banco señalado anteriormente,
se ha de estar a su valor de mercado.
f)  En las transmisiones mediante subasta pública, notarial, judicial o
administrativa, la base imponible está conformada por el precio de remate
más las cargas que asume el adjudicatario.
g)  En los arrendamientos de fincas urbanas que tienen la consideración
legal de arrendamiento de vivienda, la base es la cantidad total que ha de
satisfacerse por todo el período de duración del contrato; si no consta la
duración, ha de girarse la liquidación computándose un año, sin perjuicio
de las liquidaciones adicionales anuales que deban practicarse, en la
prórroga obligatoria, hasta el límite de los 3 años o, en su caso, un año más.
Para el resto de arrendamientos, sirve de base la cantidad total que haya
de satisfacerse por todo el período de duración pactado o legal del
contrato, así como las correspondientes a las prórrogas que pudieran
pactarse o ser de aplicación.
h)  El valor del usufructo temporal se reputa proporcionalmente al valor
total de los bienes en razón del 5% por cada periodo de un año, sin exceder
del 70%.
i)  La regla relativa a los usufructos sucesivos (el valor de la nuda propiedad
se calcula teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje y a la
extinción de este usufructo paga el nudo propietario por el aumento de
valor que la nuda propiedad experimente y así sucesivamente al
extinguirse los demás usufructos) se aplica al usufructo  constituido
simultáneamente en favor de los dos cónyuges  o de los dos miembros de
la pareja de hecho constituida legalmente, pero solo se practica
liquidación por consolidación del dominio cuando fallece el último. En
Territorio Común, no se hace referencia al usufructo constituido en favor
de los dos miembros de la pareja de hecho.

8238 Bizkaia 
(NF Bizkaia 1/2011art.12 y 15 a 30 ; DF Bizkaia 63/2011art.2 a 11 )

En Bizkaia, merecen especial mención con respecto a la normativa de


Derecho común las siguientes peculiaridades:
a)  Se establecen reglas especiales de determinación de la base imponible
para cuando los parientes tronqueros , en aplicación del Derecho civil
vasco, hagan uso, previos los llamamientos forales, de su derecho de
adquisición preferente  en las enajenaciones de bienes troncales situados
en la tierra llana, así como para cuando, por no haber precedido a la
enajenación de los bienes troncales el requisito de los llamamientos
forales, fuese ejercitada la acción de anulabilidad por algún pariente
tronquero para hacer uso del derecho de saca.
b)  Cuando el valor de los bienes o derechos viene fijado en moneda o
divisa distinta del euro, se ha de tomar como valor declarado el que
resulta de aplicar el tipo de cambio vendedor, fijado por el Banco Central
Europeo, que está vigente en el momento del devengo, salvo que el
efectivamente satisfecho fuese superior, en cuyo caso se ha de tomar este
último. Si el valor aparece fijado indistintamente en euro o en moneda o
divisa extranjera, se ha de tomar el mayor valor resultante entre uno y
otro. Si el valor viene establecido en moneda o divisa extranjera, cuyo tipo
de cambio vendedor no está fijado por el Banco señalado anteriormente,
se ha de estar a su valor de mercado.
c)  Se fija una regla especial para determinar la base imponible respecto de
la transmisión a título oneroso de los derechos que a favor del
adjudicatario  de un contrato de obras, servicios o suministros deriven
de este: sirve de base el precio convenido y, si este no aparece
determinado o es inferior, el 6% del fijado a la prestación objeto del
contrato que queda pendiente de realización.
d)  En la regla residual  de determinación de la base imponible en relación
con los derechos reales, se establece que estos se han de imputar por el
capital, precio o valor que las partes han pactado al constituirlos, si es igual
o mayor que el que resulta de la capitalización, no al interés básico del
Banco de España, sino al interés legal del dinero de la renta o pensión
anual, o este si aquel es menor.
e)  Asimismo, se establece que la base imponible de las pensiones se
obtiene también por referencia al interés legal del dinero y no por
referencia al interés básico del Banco de España.
f)  En las transmisiones mediante subasta pública, notarial, judicial o
administrativa, la base imponible ha de estar conformada por el precio de
remate más las cargas que asume el adjudicatario.
g)  Tratándose de permutas de bienes o derechos, se indica de manera
explícita que tributa cada permutante por el valor real de los que adquiere,
salvo que el declarado sea mayor.
h)  En los arrendamientos, sirve de base la cantidad que se corresponde
con la renta media mensual que debe satisfacerse durante el período de
duración del contrato. Debe entenderse por renta media mensual la
cantidad resultante de la adición de todas las cantidades, dinerarias o en
especie, que debe satisfacer el arrendatario al arrendador por razón del
citado contrato de arrendamiento, sea cual sea el concepto en el que se
satisfagan, a lo largo de toda la duración pactada o legal del contrato,
dividida por el número de meses de duración del arrendamiento, no
teniéndose en cuenta a estos efectos las fracciones de tiempo inferiores a
un mes.
Cuando el contrato de arrendamiento se ha pactado por tiempo inferior a
un mes, debe elevarse la cuantía proporcionalmente para establecer la
renta media mensual correspondiente a ese contrato. Deben tenerse en
cuenta las posibles modificaciones de la renta que pueden derivarse, legal
o contractualmente, de las prórrogas del contrato.
En los contratos de arrendamiento de fincas urbanas que tienen la
consideración legal de arrendamientos de vivienda, la renta media
mensual debe establecerse en relación con el conjunto de cantidades que
pudieran satisfacerse a lo largo de un período de 5 años, y aplicando la
regla establecida en el segundo párrafo de esta letra.
No obstante, si en el contrato de arrendamiento se hace constar por parte
del arrendador el pacto sobre necesidad del arrendador de ocupación de
la vivienda antes del transcurso de los 5 años para destinarla a vivienda
permanente para sí, solamente se tiene en cuenta el conjunto de
cantidades que pudieran satisfacerse a lo largo del período de duración
pactada del contrato hasta el momento previsto de ocupación para sí de la
vivienda por parte del arrendador.
i)  Se establecen reglas especiales no solo respecto de las transmisiones de
títulos-valores cotizados en Bolsa sino también respecto de las
participaciones en el capital social de entidades cuyos títulos no cotizan en
Bolsa, y de cualquier otro título-valor: en las transmisiones de
participaciones de entidades cuyos títulos no cotizan, la base imponible es
la que se deriva del valor teórico resultante del último balance aprobado,
siempre que este, bien de manera obligatoria o voluntaria, haya sido
sometido a revisión y verificación y el informe de auditoria resultara
favorable, sin perjuicio de la comprobación administrativa posterior. En las
transmisiones de cualquier otro valor negociable, la base está constituida
por su valor nominal.

8239 j)  La regla relativa a los usufructos sucesivos (el valor de la nuda propiedad
se calcula teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje y a la
extinción de este usufructo paga el nudo propietario por el aumento de
valor que la nuda propiedad experimente y así sucesivamente al
extinguirse los demás usufructos) se aplica al usufructo  constituido
simultáneamente en favor de los dos cónyuges  o de los dos miembros de
la pareja de hecho constituida legalmente, pero solo se practica
liquidación por consolidación del dominio cuando fallezca el último. En
Territorio Común, no se hace referencia al usufructo constituido en favor
de los dos miembros de la pareja de hecho.
k)  En las transmisiones de participaciones en el capital social de entidades
cuyos títulos no se negocian en un mercado secundario oficial, la base
imponible es la que se deriva del valor del patrimonio neto que
corresponde a las participaciones transmitidas resultante del balance
correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de
realización de la operación. Salvo prueba de que el importe efectivamente
satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes
independientes en condiciones normales de mercado, el valor de
transmisión no puede ser inferior al mayor valor de los dos siguientes:
- el valor del patrimonio neto que corresponde a los valores transmitidos
resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con
anterioridad a la fecha de realización de la operación;
- el que resulta de capitalizar al tipo del 20% el promedio de los resultados
de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de
realización de la operación.
A este último efecto, se computan como beneficios los dividendos
distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o
actualización de balances.
Si en alguno de esos tres ejercicios no se hubieran producido beneficios,
para calcular el promedio se toma como beneficio correspondiente a ese
ejercicio la cantidad de 0 euros, dividiéndose la suma de los beneficios de
los tres ejercicios entre tres.
Asimismo, si atendiendo a criterios económicos y contables generalmente
admitidos, se determina la existencia de plusvalías latentes  o activos
inmateriales o fondos de comercio implícitos en la entidad participada,
debe adicionarse su importe al valor del patrimonio neto resultante del
balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la
fecha de realización de la operación a los efectos de realizar la
comparación de valores a que hacen referencia los párrafos anteriores y,
en consecuencia, de establecer el valor real de las participaciones en el
capital de que se trate.

B. Base liquidable en TPO 

8240 La base liquidable es la magnitud resultante de practicar en la base


imponible las reducciones establecidas en la Ley (LGT art.54 ).
En la modalidad TPO del ITP y AJD, ni la LITP ni el RITP regulan
reducciones de la base imponible, ni tampoco las Comunidades Autónomas
de régimen común pueden asumir competencias para regularlas (LO
8/1980 art.19.dos.d ; L 22/2009 art.49 ).
Por consiguiente, podemos afirmar que en este impuesto la base imponible
coincide con la base liquidable. Como excepción, ver lo expuesto a
continuación respecto a las explotaciones agrarias (nº 8241 s. ).

 Precisiones 

Las normas forales de la Comunidad Foral de Navarra y de los Territorios Históricos


de Araba, Gipuzkoa y Bizkaia tampoco prevén la aplicación de reducciones sobre la
base imponible, con lo que también en este ámbito la base liquidable coincide con la
imponible. En este sentido, es clarificadora la norma foral del impuesto de Araba,
según la cual en el supuesto de que no proceda la aplicación de reducciones, la base
liquidable coincide con la base imponible, debiendo tenerse en cuenta además que la
aplicación de reducciones en la base imponible no puede dar lugar, en ningún caso, a
la obtención de bases liquidables negativas (NF Araba 11/2003 art.42 ).

8241 Explotaciones agrarias 


(L 19/1995 art.9 a 11 , 13 y 20.3 )

Como excepción a la regla general (nº 8240 ), en el ámbito de las


explotaciones agrarias se establecen las siguientes reducciones:
- transmisión o adquisición onerosa del pleno dominio o del usufructo
vitalicio de una explotación agraria en su integridad (nº 8242 s. );
- transmisión o adquisición onerosa del pleno dominio o del usufructo
vitalicio de una finca rústica o de parte de una explotación agraria (nº
8244 );
- transmisión o adquisición de terrenos por los titulares de explotaciones
agrarias (nº 8245 );
- expedientes de dominio, actas de notoriedad y cualquier otro
procedimiento para inmatricular o para reanudar el tracto registral (nº
8246 ).

8242 Transmisión o adquisición onerosa del pleno dominio o del usufructo


vitalicio de una explotación agraria en su integridad 
(L 19/1995art.9 y 20.3 )

La transmisión o adquisición onerosa del pleno dominio o del usufructo


vitalicio de una explotación agraria en su integridad, en favor o por el
titular de otra explotación  que sea prioritaria o que alcance esta
consideración como consecuencia de la adquisición, goza de una reducción
del 90% de la base imponible siempre que, como consecuencia de la
transmisión, no se altere la condición de prioritaria de la explotación del
adquirente, y siempre que la transmisión se formalice en escritura pública.
Esta reducción se eleva al 100% en caso de continuación de la explotación
por el cónyuge supérstite.
A los efectos indicados, se entiende que hay transmisión de una
explotación agraria en su integridad, aun cuando se excluya la vivienda.
Para que se proceda a esta reducción, se ha de hacer constar en la
escritura pública de adquisición, y en el Registro de la Propiedad, si las
fincas transmitidas estuviesen inscritas en él, que si las fincas adquiridas
fuesen enajenadas, arrendadas o cedidas durante el plazo de los 5 años
siguientes, debe justificarse previamente el pago del impuesto
correspondiente, o de la parte de él, que se hubiese dejado de ingresar
como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora,
excepción hecha de los supuestos de fuerza mayor.
Cuando el adquirente es, además, un agricultor joven o un asalariado
agrario  y la transmisión o adquisición se realiza durante los cinco años
siguientes a su primera instalación, esta reducción se incrementa en diez
puntos porcentuales (será por tanto del 100%). Para ello, han de cumplirse
los requisitos relativos a la constancia en escritura pública e inscripción en
el Registro de la Propiedad expuestos anteriormente.

Doctrina administrativa

1) La enajenación de las fincas adquiridas, antes del transcurso del plazo
de 5 años, motivado por la incapacidad permanente  total sobrevenida
del titular de la explotación, no constituye incumplimiento del requisito
necesario para la aplicación de la reducción al ser un ejemplo de fuerza
mayor y, por lo tanto, no supone la pérdida de ese beneficio fiscal,
únicamente en el supuesto de que la legislación específica sobre
explotaciones prioritarias aplicable exigiera la explotación exclusiva por
el titular sin permitir su realización mediante terceros contratados por él
(DGT 16-7-02 ).
2) En un proceso de concentración parcelaria a instancia privada o
pública, no se incumple el requisito de permanencia, con independencia
de que pueda considerarse o no como uno de los supuestos de fuerza
mayor, siempre que se mantenga la condición de explotación prioritaria
de las fincas entregadas como consecuencia de la concentración y así se
acredite mediante certificación dictada por la Administración
autonómica (DGT 24-4-03 ).
3) Considerando que la norma pretende englobar a todos los supuestos
en los que, con transmisión derivativa del dominio o no, la titularidad de
uso y disfrute de las fincas pasa a personalidades jurídicas diferentes de
las de los adquirentes favorecidos por el beneficio fiscal, las
aportaciones  de los comuneros adquirentes a una sociedad mercantil
darían lugar al pago de la cuota que se hubiese dejado de ingresar como
consecuencia de la reducción practicada (DGT 14-12-01 ).
4)  La aplicación de la reducción exige, en primer lugar, que el
transmitente sea titular de una explotación agraria prioritaria o que lo
sea el adquirente (sin que se altere la condición de prioritaria de su
explotación) o que este último pase a serlo como consecuencia de la
adquisición. Requisitos que, en cuanto que determinan la aplicabilidad
de beneficios fiscales, han de ser objeto de una interpretación literal y
estricta (DGT CV 24-8-16 ).

8243
Jurisprudencia

1) Las fincas deben de tener, en todo caso, la calificación de prioritarias


reconocidas por el órgano competente de la Comunidad Autónoma en el
momento de la transmisión, acreditada mediante certificación expedida
por este, ya que se trata de una condición legal que no puede ser
cumplida con posterioridad. Por ello, no es suficiente con que en la
escritura de transmisión el adquirente diga que ha solicitado la
calificación de explotación agraria prioritaria (TSJ Murcia 28-2-07, Rec
1956/03; 25-10-10, Rec 38/06 ). En el mismo sentido, TSJ Murcia
24-9-10, Rec 758/05 .
2) En la transmisión de una explotación a favor de tres personas  que, en
el momento de la adquisición, no tenían la condición de titulares de
explotación prioritaria, condición que es alcanzada por la propia
adquisición solo por uno de ellos, no procede la aplicación de la
reducción, siendo irrelevante el otorgamiento de una posterior escritura
pública en la que se sustituye a los tres adquirentes iniciales por uno solo
que sí tiene tal condición, al ser evidente que la única finalidad de la
subsanación es crear una ficción con la finalidad de lograr el beneficio
fiscal (TSJ Murcia 31-10-06, Rec 1425/03 ).
3) No procede la aplicación de los beneficios fiscales al adquirente de la
nuda propiedad de las fincas, puesto que la norma exige que la
transmisión sea de pleno dominio o del usufructo vitalicio de las fincas
(TSJ Asturias 31-5-10, Rec 769/08 ).
4) No es a la Administración tributaria a quien corresponde la prueba de
la existencia de los requisitos necesarios para que proceda la aplicación
de la reducción, sino al contribuyente. Si al presentar la autoliquidación
aplica una reducción del 90%, pero sin acreditar que se trata de la
adquisición de una explotación agraria en su integridad y de que se
cumplen los requisitos para su aplicación, no podrá aplicarse tal
reducción (TSJ Extremadura 12-4-07, Rec 1139/05 ).
5) En cuanto a la constancia de la cláusula de restricción de
disponibilidad en la escritura pública y su inscripción en el Registro de la
Propiedad (L 19/1995 art.9.2 ), la omisión puede ser objeto de
subsanación  mediante escritura complementaria posterior, siempre
que el acto administrativo de liquidación no haya adquirido firmeza,
dado que tal omisión es puramente formal (TSJ Sevilla 21-1-08, Rec
828/05 ; TSJ Asturias 5-7-06, Rec 3016/02 ). A estos efectos, no
sirve para entender cumplido este requisito el hecho de que el Registro
de la Propiedad extienda al margen de la inscripción nota de afección
general al pago de la liquidación que proceda por el impuesto (TSJ
Valladolid 7-3-11, EDJ 65227 ).
6) En un supuesto de adquisición y agrupación de fincas rústicas
aplicando la reducción del 90%, varios meses después se procede a la
segregación y venta de una parte de la finca, lo que comporta la pérdida
de ese beneficio fiscal del que se disfrutó inicialmente, sin que sea
posible la reducción de la bonificación al 75%, previsto para la
transmisión parcial de explotaciones agrarias, pues la reducción
proporcional del beneficio fiscal no tiene amparo normativo (TSJ Sevilla
4-3-10, EDJ 143402 ).

8244 Transmisión o adquisición onerosa del pleno dominio o del usufructo


vitalicio de una finca rústica o de parte de una explotación agraria 
(L 19/1995art.11 y 20.3 )

En la transmisión o adquisición onerosa del pleno dominio o del usufructo


vitalicio de una finca rústica o de parte de una explotación agraria, en favor
de un titular de explotación prioritaria que no pierda o que alcance esta
condición como consecuencia de la adquisición, se aplica una reducción del
75% en la base imponible.
Para la aplicación de este beneficio debe realizarse la transmisión en
escritura pública y, además, hacerse constar en ella y en el Registro de la
Propiedad, idéntica advertencia que la expuesta en el nº 8242 .
Cuando el adquirente es, además, un agricultor joven o un asalariado
agrario  y la transmisión o adquisición se realiza durante los cinco años
siguientes a su primera instalación, esta reducción se incrementa en diez
puntos porcentuales (será por tanto del 85%). Para ello, han de cumplirse
los requisitos relativos a la constancia en escritura pública e inscripción en
el Registro de la Propiedad expuestos anteriormente.

Doctrina administrativa

1)  En un supuesto de disolución de una sociedad agraria de


transformación y de la adjudicación de sus bienes a los socios, teniendo en
cuenta que estos son titulares de explotaciones prioritarias y uno de ellos,
además, agricultor joven, procede aplicar la reducción del 75% en la base
imponible con carácter general, y del 85% en el supuesto del socio que tiene la
consideración de joven agricultor (DGT CV 20-5-05 ).

2)  Los beneficios fiscales han de ser objeto de una interpretación literal y
estricta, teniendo en cuenta que el espíritu del reconocimiento de esos
beneficios no es otro que el de mantener la integridad o ampliación de las
explotaciones o, como dice la jurisprudencia, el de favorecer la constitución o
consolidación de explotaciones agrarias. Se trata, por así decirlo, de una
exigencia de naturaleza económica y no jurídica. Consecuentemente, cuando la
transmisión se opera en favor de una de las personas físicas cotitulares de la
explotación, tanto en casos de adquisición onerosa inter vivos como de
transmisión mortis causa, la aplicación de los beneficios fiscales no plantearía
problema alguno, siempre que se integren en la explotación agraria de
titularidad compartida, y cumplan con la literalidad del precepto: adquisición de
finca rústica o parte de una explotación agraria (DGT CV 5-9-16 ).

Jurisprudencia
1) La calificación de una finca como prioritaria  puede derivar, o bien
del hecho de que ya se disponía previamente de una explotación
calificada de prioritaria, o bien de la adquisición de una finca rústica. Y si
es posible que con la transmisión la explotación agraria sea calificada
de prioritaria, tienen necesariamente que existir supuestos donde la
calificación no exista en el momento de la transmisión y se produzca
como consecuencia de ésta. Entender otra cosa conduciría a que nunca
sería posible aplicar el beneficio fiscal en aquellos casos en los que es la
transmisión lo que permite obtener la condición de calificación
prioritaria (TSJ Extremadura 21-12-09, Rec 1411/08 ).
2) El 10-11-2004 se firma una compraventa de dos fincas rústicas en
escritura pública, y el sujeto pasivo del impuesto no se aplica la
reducción del 75% en la autoliquidación del impuesto. En 2007 presenta
solicitud de rectificación de la autoliquidación aplicando la reducción y
de devolución de ingresos indebidos, aportando al efecto certificado de
titularidad de explotación agraria prioritaria expedido por la Consejería
de Agricultura con validez desde el 24-11-2006. Este documento no es
suficiente para que proceda el reconocimiento del beneficio fiscal, y
hubiera sido necesario probar que el 10-11-2004 el contribuyente era
titular de una explotación prioritaria, que no perdía esta condición por la
adquisición realizada o que alcanzaba precisamente esta condición como
consecuencia de la adquisición (TSJ Extremadura 16-12-10, Rec
1075/09 ).

8245 Transmisión o adquisición de terrenos por los titulares de explotaciones


agrarias 
(L 19/1995 art.10 )

Cuando la transmisión o adquisición de los terrenos se realicen por los


titulares de explotaciones agrarias con la pretensión de completar bajo
una sola linde el 50%, al menos, de la superficie de una explotación cuya
renta unitaria de trabajo esté dentro de los límites establecidos legalmente
a efectos de concesión de beneficios fiscales para las explotaciones
prioritarias, se aplica una reducción del 50% en la base imponible, siempre
que aquella se formalice en documento público y en este se haga constar la
indivisibilidad de la finca resultante durante el plazo de 5 años, salvo
supuestos de fuerza mayor.

8246 Expedientes de dominio, actas de notoriedad y cualquier otro


procedimiento para inmatricular o para reanudar el tracto registral 
(L 19/1995 art.13 )

Los expedientes de dominio, actas de notoriedad y cualquier otro


procedimiento para inmatricular o para reanudar el tracto registral
interrumpido en el Registro de la Propiedad de fincas integradas en una
explotación prioritaria o de las que con su integración permitan
constituirla, gozan de una reducción del 90% en la base imponible de la
modalidad TPO del ITP y AJD.
 Precisiones 

1) Para la aplicación de las reducciones las explotaciones agrarias deben cumplir con
el requisito imprescindible de la acreditación de la condición de explotación
prioritaria, a través de los siguientes medios: inclusión en el Catálogo General de
Explotaciones Prioritarias o certificación expedida por el órgano correspondiente de
la Comunidad Autónoma respectiva (L 19/1995 art.16.3 ).
2) El régimen de los beneficios fiscales aplicables a las explotaciones agrarias, se
expone detalladamente en nº 7672 s.

Jurisprudencia

La formalización de la transmisión en documento privado puede servir para


que la consejería competente dé la calificación de explotación agrícola
prioritaria, pero en cambio no es suficiente para el reconocimiento de los
beneficios fiscales (TSJ Murcia 25-10-10, Rec 38/06 ).

C. Esquema de liquidación de la modalidad TPO 

8247 Determinación de la base imponible y de la base liquidable 

8249 Determinación de la cuota íntegra 


(*) En las Comunidades Autónomas de régimen común, si se trata de hechos
imponibles respecto de los que carecen de competencia normativa para fijar
tipos impositivos (por ejemplo, constitución de derechos reales de garantía), se
aplican los previstos por la normativa estatal -como sucede en Ceuta y Melilla-,
mientras que si se trata de hechos imponibles respecto de los que aquellas sí
tienen asumida la competencia normativa en materia de tipos de gravamen, en
primer término se aplican los aprobados por sus respectivas legislaciones y,
supletoriamente, los tipos impositivos previstos por la normativa estatal.

8251 Determinación de la cuota tributaria líquida (deuda tributaria) 


(*) En las Comunidades Autónomas de régimen común se aplican las
deducciones y bonificaciones previstas por la legislación estatal y,
posteriormente, las aprobadas por aquellas, siempre que encajen en sus
respectivas competencias normativas y sean compatibles con las del Estado. En
Ceuta y Melilla se aplican las deducciones y bonificaciones previstas por la
normativa del Estado.