Anda di halaman 1dari 139

InsideTax

Edisi 38 | Mei 2016

MEDIA TREN PERPAJAKAN

Aksi BEPS:
Menangkal Penggerusan
Basis Pajak
Beramai-ramai Format Baru Dokumentasi
Melawan Praktik BEPS Transfer Pricing

Kesiapan Aksi BEPS Tantangan Aksi BEPS


di Indonesia di Negara Berkembang
InsideCONTENTS
Edisi 38 | Mei 2016

17 InsideREVIEW
17 BEPS Action 1: BEPS dan Isu Pemajakan Ekonomi Digital

25 BEPS Action 2: Menetralisasi Hybrid Mismatch Arrangement

33 BEPS Action 4: Membatasi Biaya Bunga Pinjaman Afiliasi

InsideHEADLINE
Beramai-ramai Melawan Praktik BEPS 5 39 BEPS Action 5: Menangkal Harmful Tax Practice

50 BEPS Action 6: Menutup Celah Penyalahgunaan Tax Treaty

59 BEPS Action 7: Mencegah Penghindaran Status BUT

70 BEPS Action 13: Tiga Pendekatan Dokumentasi


Transfer Pricing

81 BEPS Action 14: Menyelesaikan Sengketa dengan Mutual


Agreement Procedure

92 BEPS Action 15: Instrumen Multilateral Proyek BEPS

47 TaxEnlightenment
47 Kriteria Negara Tax Haven dan Offshore Financial Centers

48 Daftar NegaraTax Haven dan Offshore Financial Centers


InsidePROFILE
Prof. Kees Van Raad, Chairman
of the International Tax Center
100 56 Tax Treaty Indonesia dari Masa ke Masa

(ITC) Leiden: Tantangan Aksi 65 Mandatory Disclosure Rules: Mengantisipasi Perencanaan


BEPS di Negara Berkembang Pajak yang Agresif

66 Sekilas tentang BEPS Action 11


InsideNEWSFLASH 112
68 Tren Perdagangan Global dan Isu Transfer Pricing dalam
Proyek BEPS
InsideLIBRARY 116
76 Format Baru Dokumentasi Transfer Pricing
InsideTraveling 128
Belajar BEPS dan Sejarah ke 78 Perubahan Ketentuan Transfer Pricing di Indonesia
Anak Benua
98 Automatic Exchange of Information: Daftar Negara yang
Berkomitmen
InsideSTORIETTE 131

118 InsideEVENT
Seteguk Surga

InsideINTERMEZZO 134
insidegreetings

Komunitas pajak yang terhormat, PEMIMPIN UMUM


Darussalam
Sejak April lalu, dunia dihebohkan oleh
kemunculan suatu dokumen finansial yang WAKIL PEMIMPIN UMUM
disebut dengan Panama Papers. Dokumen Danny Septriadi
finansial tersebut mengungkap daftar nama KOORDINATOR PELAKSANA
pesohor ternama yang menyimpan aset B. Bawono Kristiaji
finansialnya di Panama, salah satu negara tax
haven. Sebelumnya dokumen serupa juga terkuak PEMIMPIN REDAKSI
Awwaliatul Mukarromah
pada tahun 2013, yang disebut Offshore Leaks.
Pada intinya kedua dokumen tersebut REDAKSI
Dienda Khairani
mengindikasikan bahwa penyimpanan aset di Retno Megawati
negara tax haven seringkali dilakukan perusahaan dan individu untuk menghindari Suci Noor Aeny
suatu hukum tertentu. Misal, karena asetnya berasal dari aktivitas ilegal atau untuk
menghindari pajak, meskipun tidak menutup kemungkinan adanya tujuan bisnis. DESAIN & ILUSTRASI
M. Faiz Rabbani
Oleh sebab itu, tidak heran jika kebocoran dokumen tersebut mengundang respons R. Hafinudin Syahronie
yang luar biasa dari masyarakat dunia. Robet
Tati Pertiwi
Dalam edisi ini, InsideTax secara khusus mengangkat persoalan base erosion
and profit shifting (BEPS) yang telah menjadi agenda besar negara-negara KEUANGAN
Organisation for Economic Co-operation and Development (OECD) dan the Group Dewi Permatasari
of Twenty (G20). Sejak 2013, OECD dan G20 bersama-sama merancang 15 Action
PEMASARAN
Plan untuk menangkal praktik BEPS yang dianggap memberikan dampak ekonomi Eny Marliana
luar biasa, khususnya bagi negara-negara berkembang. Salah satu aksi berkaitan
dengan isu Panama Papers, yaitu BEPS Action 5 yang membahas tentang praktik REKENING BANK
sistem pajak yang berbahaya (harmful). 5 Oktober 2015, laporan final (final report) BCA KCP Ruko Artha Gading
A/C: 8400031020
dari kelima belas aksi tersebut dirilis dan implementasinya ke depan masih dibahas A/N: PT Dimensi Internasional Tax
hingga saat ini.
ALAMAT REDAKSI
InsideTax Edisi ini mengulas masing-masing aksi yang disajikan dalam rubrik Menara Satu Sentra Kelapa Gading
InsideReview. Terdapat beberapa aksi yang tidak dibahas, yaitu aksi 3 (CFC rules), Lantai 6 (Unit #0601 - #0602 - #0606)
8-10 (transfer pricing), 11 (measuring and monitoring BEPS), dan 12 (mandatory Jl. Bulevar Kelapa Gading LA3 No. 1
disclosure rules). Dikarenakan oleh kedalaman materi dari aksi-aksi tersebut, Summarecon, Kelapa Gading,
Jakarta Utara, Indonesia 14240
ulasannya akan dibuat secara terpisah ke dalam bentuk working paper. Meskipun
demikian, redaksi tetap menyajikan beberapa infografis yang memberikan gambaran +6221 2938 5758
singkat mengenai aksi-aksi tersebut. Kerangka besar keseluruhan isu proyek BEPS
+6221 2938 5759
juga dibahas dalam InsideHeadline.
insidetax@dannydarussalam.com
Ulasan tersebut dilengkapi opini dari para pakar perpajakan internasional
ternama, antara lain: Kees Van Raad, Peter H. Blessing, dan T.P. Ostwal. Selain itu, dannydarussalam.com/inside-tax
redaksi juga mewawancarai Gunawan Pribadi, Kepala Bidang Kebijakan Perpajakan Majalah InsideTax
Internasional, Badan Kebijakan Fiskal, Kementerian Keuangan. Simak pula rubrik-
DDTCIndonesia
rubrik lain yang tidak kalah menarik dan dapat menambah wawasan pembaca
sekalian.
Semoga edisi ini dapat memberikan pemahaman yang lebih baik tentang
rekomendasi yang diusulkan dalam proyek BEPS dalam menangkal praktik
penghindaran pajak, dan bagaimana seharusnya aksi-aksi tersebut direspons oleh
pemerintah Indonesia yang merupakan anggota G20. Akhir kata, selamat membaca
dan semoga terinspirasi.

- Awwaliatul Mukarromah -

Diterbitkan oleh:

(PT Dimensi Internasional Tax)


Beramai-ramai Melawan
Praktik BEPS
Banyak negara gerah dengan praktik penghindaran, penggelapan, dan perencanaan pajak yang
agresif (Base Erosion and Profit Shifting/BEPS). Ini strategi yang disiapkan untuk mencegahnya.
Oleh:
Dienda Khairani & Suci Noor Aeny
insideheadline

“U ntuk merespons
BEPS, penting
bagi suatu negara
menyadari bagaimana
pengaruh sistem pajak
domestik terhadap
negara lain dan juga
bagaimana pengaruh
Dienda KHAIRANI SUCI NOOR AENY peraturan pajak negara
Dienda Khairani dan Suci Noor Aeny adalah Reseacher, Tax Research & lain terhadap sistem
Training Services di DANNY DARUSSALAM Tax Center pajak domestik.”

S
ejak Organization for Economic Gambar 1 - Persentase PPh Badan terhadap PDB di Negara-negara OECD
Co-operation and Development
(OECD) merumuskan rencana %
4.5
aksi Base Erosion and Profit Shifting/
BEPS pada 2013, banyak negara 4.0
mulai menyiapkan strategi yang lebih 3.5
komprehensif untuk mencegah praktik 3.0 3.0
penghindaran, penggelapan, dan 2.5
perencanaan pajak yang agresif.
2.0
Praktik yang disinyalir dilakukan
1.5
oleh perusahaan multinasional,
1.0
khususnya yang beroperasi di negara-
0.5
negara berkembang ini ditengarai
0.0
akan membahayakan penerimaan
1965 1975 1985 1990 1995 2000 2007 2008 2009 2010 2011
pajak suatu negara. Hal ini menjadi
perhatian karena penerimaan Sumber: OECD, “Tax Revenue Trends, 1965-2011,” Revenue Statistics, (2012).
Dapat diakses di http://dx.doi.org/10.1787/rev_stats-2012-3-en-fr
pajak adalah komponen penting
dari pendapatan pemerintah untuk
meningkatkan pertumbuhan ekonomi. sampai tahun 2007. Tren positif ini dalam aturan perpajakan), skema
Selain itu, negara berkembang pada berbalik ketika terjadi krisis tax planning yang dilakukan untuk
umumnya masih sangat bergantung ekonomi pada tahun 2008 dan 2009, menghindari pajak dianggap sebagai
pada penerimaan Pajak Penghasilan kemudian kembali pulih pada tahun perbuatan unacceptable.3
(PPh) Badan, sehingga dampak dari 2010. Pada Gambar 1 dapat dilihat Standar pajak internasional
BEPS akan lebih dirasakan oleh negara tren persentase dari PPh Badan seringkali tidak sejalan dengan iklim
berkembang dibandingkan dengan terhadap PDB di negara OECD. bisnis global yang kerap kali mengalami
negara maju.1 Dalam laporan OECD, Addressing perubahan. Selain itu, kelangkaan
Di negara-negara OECD, PPh Badan Base Erosion and Profit Shifting informasi yang relevan di tingkat
menyumbang 3% dari total Produk (2013) disimpulkan bahwa tidak administrator pajak dan pembuat
Domestik Bruto (PDB) dan 10% dari ada satu pun aturan pajak yang kebijakan juga memberikan kesempatan
total penerimaan pajak secara global.2 dengan sendirinya dapat
menumpubkan praktik BEPS.
Pendapatan dari PPh Badan sebagai 3. Pernyataan yang diungkapkan Pierre Moscovici,
Adanya ketidakterpaduan antara Commissioner for Economic and Financial Affairs,
bagian dari PDB meningkat nilainya aturan perpajakan domestik dan aturan Taxation and Customs, tercatat dalam European
dari waktu ke waktu sejak tahun 1965 perpajakan bilateral (tax treaty) di suatu Commission - Press release tentang Fair Taxation:
Commission presents new measures against corporate
negaralah yang akhirnya dimanfaatkan tax avoidance, Brussels, 28 Januari 2016. “Billions of
1. Lihat di “Inside Observations on the BEPS Project,” oleh perusahaan multinasional untuk tax euros are lost every year to tax avoidance – money
International Tax Review, 2015: 3. Dapat diakses
di link http://www.internationaltaxreview.com/
menghindari pajak (tax avoidance). Tax that could be used for public services like schools and
hospitals or to boost jobs and growth. Europeans and
Article/3514495/InsideobservationsontheBEPSProject. avoidance seringkali dikaitkan dengan businesses that play fair end up paying higher taxes
Html. perencanaan pajak atau tax planning. as a result. This is unacceptable and we are acting
2. OECD, Addressing Base Erosion and Profit Shifting Meskipun tidak terdapat aturan yang to tackle it. Today we are taking a major step towards
creating a level-playing field for all our businesses, for
(OECD Publishing, 2013). Dapat diakses di http:// dilanggar (dengan mencari loopholes fair and effective taxation for all Europeans”.
dx.doi.org/10.1787/9789264192744-en

6 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideheadline
bagi perusahaan multinasional untuk Gambar 2 - Dampak Globalisasi dan Kerangka Penghindaran Pajak di
melakukan praktik BEPS.4 Berdasarkan Negara Berkembang
perhitungan OECD, terdapat estimasi
bahwa sekitar 4%-10% potensi
penerimaan PPh Badan hilang dari Shadow Gross domestic
total penerimaan PPh Badan secara Economy product
global dalam setiap tahunnya, dengan
perkiraan nilai sebesar 100-240 miliar
Impact of globalisation
USD.5 Erode by tax
competition
Lanskap Pajak Global Sebelum Taxable income Profit shifting
Proyek BEPS
Income or assets
Globalisasi bukan lagi hal yang held offshore
baru, namun integrasi ekonomi
global baru meningkat dengan pesat Channels
dalam beberapa tahun terakhir. Unpaid and of tax
Tax revenue
Dalam era globalisasi, persaingan unreported tax leakages
untuk mendorong investasi asing juga
semakin intens karena perusahaan
dibebaskan mengadopsi strategi Sumber: Alex Cobham, “Tax Evasion, Tax Avodance, and Finance Development,” Queen Elizabeth House Working Paper 192, (2005):
16, dikutip dalam B. Bawono Kristiaji, “Incentives and Disincentives of Profit Shifting in Developing Countries,” (Master thesis., Tilburg
global dan berinvestasi di negara yang University, 2015), 35.
dapat memberikan keuntungan.6 Arus
aktivitas ekonomi global ditandai oleh perkembangan globalisasi dan ini antara lain termasuk yuridiksi
beberapa hal: (i) perpindahan modal digitalisasi ekonomi perusahaan- pemajakan, transfer pricing, leverage,
dan tenaga kerja antarnegara; (ii) perusahaan multinasional? dan anti-avoidance.8
perpindahan lokasi usaha dari negara
Gagasan bahwa globalisasi Pada rencana aksi ini terdapat
yang high cost ke negara yang low cost;
telah mengikis penerimaan pajak di beberapa titik-titik penekanan
(ii) terjadinya kesepakatan perdagangan
negara-negara berkembang didukung (key pressure point) fokus skema
bebas antarnegara; (iv) perkembangan
oleh Cobham (2005). Berkaitan penghindaran pajak yang pada
teknologi dan komunikasi; (v) semakin
dengan perpajakan di negara-negara akhirnya berpotensi menggerus basis
pentingnya manajemen risiko; dan (vi)
berkembang, globalisasi menghasilkan pemungutan pajak dan tertuang dalam
adanya pengembangan serta
kesenjangan potensi pajak melalui tiga Adressing BEPS, antara lain:9
perlindungan intellectual property. Arus
saluran kebocoran, yaitu: pendapatan
tersebut memberikan dampak yang 1. Ketidaksesuaian antarnegara
yang hilang karena adanya kompetisi
signifikan terhadap perubahan struktur mengenai entitas dan karakterisasi
pajak, pendapatan atau aset yang
dan manajemen perusahaan instrumen, biasa disebut dengan
diletakkan di luar negeri, dan pergeseran hybrid mismatch arrangement,
multinasional, sehingga menciptakan
laba.7 Gambar 2 akan mengilustrasikan yang mengambil keuntungan
kondisi untuk pengembangan strategi
dampak dari globalisasi dan kerangka karena perbedaan perlakuan
global yang mengarah pada tujuan
penghindaran pajak di negara hukum domestik untuk
untuk memaksimalkan keuntungan dan
berkembang. menciptakan penghasilan yang
meminimalkan biaya, termasuk biaya
Aturan hukum domestik, Perjanjian lepas dari pemajakan atau dipajaki
pajak. dengan tarif yang rendah;
Penghindaran Pajak Berganda (P3B)
Pada saat yang sama,
dan instrumen hukum internasional 2. Penggunaan konsep pembatasan
perkembangan peraturan perpajakan
lainnya seperti yang diterapkan oleh yurisdiksi pemajakan dari P3B
terhadap keuntungan perusahaan
Eropean Union (EU), menjadi landasan untuk mencegah pemajakan atas
global tidak banyak mengalami
yang berfungsi sebagai pedoman bagi barang dan jasa digital;
perubahan. Hal ini menimbulkan
banyak negara dalam pembentukan
pertanyaan besar di kalangan 3. Penggunaan pembiayaan utang
perangkat regulasi untuk perlakuan
pemerintahan dunia, yakni apakah dan struktur keuangan intra-group
pajak aktifitas cross-border. Dalam
peraturan perpajakan baik lainnya;
pemeriksaan isu yang berkaitan dengan
domestik maupun internasional dapat
BEPS, terdapat sejumlah prinsip yang 4. Berbagai aspek dari transfer pricing
berjalan mengimbangi kecepatan
dapat menjadi acuan. Beberapa prinsip yang bersinggungan dengan risiko,
4. OECD, Explanatory Statement, OECD/G20 Base aset tidak berwujud (intangibles)
Erosion and Profit Shifting Project (OECD Publishing,
2015): 4-5. Dapat diakses di www.oecd.org/tax/beps- 7. Dalam perekonomian tertutup, negara-negara dan pembagian kepemilikan
explanatory-statement-2015.pdf. berkembang juga menghadapi dua kebocoran pajak
potensial yaitu: shadow economy dan pajak yang belum
5. Ibid. dibayar (penggelapan), seperti yang dibahas oleh Alex
6. B. Bawono Kristiaji, “Incentives and Disincentives of Cobham, “Tax Evasion, Tax Avodance, and Finance 8. OECD, Addressing Base Erosion and Profit Shifting,
Profit Shifting in Developing Countries,” (Master thesis., Development,” Queen Elizabeth House Working Paper Op.Cit., 33.
Tilburg University, 2015), 35. 192, (2005): 8 -11. 9. Ibid., 48.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 7


insideheadline
dalam grup, yang menyebabkan seimbang dengan memperhitungkan
penghasilan dipajaki di negara perspektif industri terutama bagi negara
yang berbeda dari negara tempat di emerging dan negara berkembang.12
mana nilai dari kegiatan ekonomis Dalam pembahasan kali ini, penulis
tersebut terjadi; akan memperkenalkan kerangka besar
5. Kurang efektifnya ketentuan- dari BEPS mulai dari penjelasan
ketentuan anti penghindaran pajak mengapa rencana aksi BEPS dibagi
seperti general anti avoidance rules menjadi 3 elemen, overview ke-15
(GAAR), pengaturan controlled aksi, magnitude of BEPS, standar
foreign company (CFC Regime), minimum, alternatif aksi yang menjadi

“T
ketentuan pengecilan modal (thin- concern bagi negara berkembang,
cap rules) dan anti- treaty shopping; sampai dengan reaksi beberapa negara idak ada
serta yang harus diterapkan oleh negara- cara singkat
negara.
6. Adanya rezim pemerintahan untuk
yang memberikan keistimewaan mengatasi masalah
perlakuan pajak. 3 Elemen dan Overview Aksi
BEPS. OECD
Tidak ada cara singkat untuk BEPS
menempatkan
mengatasi masalah BEPS. OECD Aksi BEPS bertujuan memelihara
proyek BEPS untuk
menempatkan proyek BEPS untuk dan memperkuat kerangka berbasis
mendukung upaya negara-negara konsensus yang sudah ada. Aksi BEPS mendukung upaya
dalam memastikan efektivitas menetapkan 15 Aksi untuk mengatasi negara-negara
dan keadilan dari aturan pajak masalah pajak internasional secara dalam memastikan
yang berlaku, juga pada saat yang komprehensif dan terkoordinasi. efektivitas dan
bersamaan, menyediakan iklim bisnis Terdapat 3 elemen atau prinsip dasar keadilan dari
yang mendukung.10 dalam pengelompokan Aksi BEPS
aturan pajak
Kegagalan kolaborasi antarnegara (lihat Gambar 3), di mana ketiga
elemen tersebut memiliki keterkaitan yang berlaku,
dalam mengatasi skema BEPS akan
satu sama lain, yaitu: koherensi dalam juga pada saat
mengakibatkan timbulnya tindakan
sepihak dari masing-masing negara perpajakan kegiatan lintas batas, yang bersamaan,
yang akan berisiko merusak kerangka substansi ekonomi dalam aturan pajak menyediakan
kerja yang telah disepakati bersama internasional, serta transparansi dan iklim bisnis yang
kepastian.13
untuk membangun yurisdiksi pajak mendukung.”
dan menangani double taxation yang 1. Coherence: koherensi dalam
terjadi. Namun demikian, ada juga perpajakan internasional diperlukan
konsekuensi dari penerapan aksi BEPS untuk melengkapi standar guna
ini, yaitu akan muncul kemungkinan mencegah terjadinya pajak berganda
memperbesar ketidaksesuaian dengan dibentuk standar baru
(mismatches) aturan, meningkatnya yang dirancang untuk menghindari
dispute, ketidakpastiaan dunia bisnis, double non taxation.
pertempuran negara yang berlomba 2. Substance: saat ini aturan
untuk menjadi pemotong pajak, atau pajak harus dimodifikasi untuk
kompetisi race to the bottom terkait menyesuaikan aturan pajak
tarif PPh Badan.11 dengan substansi ekonomi. Adanya dibutuhkan transparansi serta
Sebaliknya, jika kolaborasi negara- keterlibatan negara-negara ketiga pengumpulan data yang lebih
negara dalam mencegah masalah BEPS dalam rangka bilateral yang dibentuk luas dalam menganalisis dampak
berhasil, maka akan memperkuat upaya oleh mitra perjanjian menempatkan dan besarnya BEPS. Selanjutnya,
yang telah dilakukan oleh masing- beban pada 3 aturan yang ada, mensyaratkan Wajib Pajak (WP)
masing negara guna melindungi basis khususnya ketika dilakukan melalui untuk melaporkan penyusunan
perpajakan domestik, namun tetap perusahaan cangkang yang memiliki agressive tax planning mereka
melindungi perusahaan multinasional substansi ekonomi sedikit atau dan ketentuan mengenai transfer
dari ketidakpastian hukum dan pajak bahkan tidak ada. pricing documentation (TP Doc),
berganda. Oleh karena itu, penting 3. Transparency and Certainty: dan memberikan informasi melalui
untuk menanggapi BEPS dengan dalam mencegah praktik BEPS basis country-by-country reporting,
serius melalui cara yang koheren dan akan membantu pemerintah dalam
mengidentifikasikan area risiko
12. Ibid. dan dapat fokus pada strategi
10. Ibid. 13. International Tax Review, “Inside Observations on pemeriksaan. Lihat Gambar 3.
11. Ibid. the BEPS Project,” Op.Cit., 1.

8 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideheadline
Gambar 3 - Pembagian 15 Aksi BEPS ke dalam 3 Elemen

Action 15: Develop a multilateral Action 1: Address the tax challenges of the
instrument digital economy

Action 11: Establish Transparency Coherence Action 2: Neutralise effects


methodologies to of hybris mismatch
collect and analyse arrangements
data on BEPS and the Action plan on BEPS
actions to address it Action 3: Strengthen CFC rules

Action 12: Require taxpayers Substance Action 4: Limit base erosion via
to disclose their interest deductions
tax aggressive tax and other financial
planning arrangements payments
Action 6: Prevent treaty abuse
Action 13: Re-examine Action 5: Counter harmful
transfer pricing Action 7: Prevent the artificial tax practices more
documentation avoidance of PE effectively, taking into
status account transparency
Action 14: Make dispute and substance
resolution
mechanisms more Action 8: Transfer pricing: Key
effective Intangibles
Minimum standards
Action 9: Transfer pricing: Risk Reinforced international
and capital standards
Common approaches & best
Action 10: Transfer pricing: practices
Other high-risk
Analytical reports & measuring
transactions
BEPS

Sumber: International Tax Review, “Foreword”, Des, 15, 2015 dapat di akses di http://www.internationaltaxreview.com/Article/3514484/Foreword.html

Standar Minimum diwajibkan untuk menerapkan standar • Aksi 6: Preventing Treaty Abuse.
minimum dari Aksi BEPS, yaitu: Aksi Aksi BEPS 6 mengusulkan untuk
Kesepakatan telah dibentuk oleh
BEPS 5, 6, 13, dan 14. mengutarakan pertimbangan
negara-negara anggota OECD dan
•• Aksi 5: Counter Harmful Tax yang relevan dalam menjelaskan
G20 khususnya untuk melaksanakan
Practices More Effectively, Taking mengapa negara-negara harus
standar minimum dalam Aksi BEPS
into Account Transparency and keberatan ketika bernegosiasi
yang bertujuan untuk mengatasi
Substance. Permasalahan yang dengan tax treaty yang memiliki
masalah dalam penghindaran pajak.
coba diatasi dalam rencana aksi ini pajak yang rendah atau tanpa tax
Oleh karena itu, menyadari pentingnya
adalah mengenai adanya harmful juridiction. Negara berkembang
penyamarataan, semua negara anggota
tax competition. Termasuk dalam harus memiliki pemahaman yang
OECD dan G20 berkomitmen untuk
praktik harmful tax competition jelas mengenai biaya yang harus
secara konsisten mengimplementasikan
adalah jika suatu negara tersebut dikeluarkan dan manfaat yang bisa
dalam mencegah treaty shopping,
tidak mengenakan pajak atau dicapai dari negosiasi tax treaty.
memerangi praktik pajak yang
berbahaya dan meningkatkan memiliki tarif pajak yang rendah, • Aksi 13: Re-examine Transfer
penyelesaian sengketa.14 Selain itu, memberikan fasilitas ring fencing, Pricing Documentation. Adanya
diharapkan pula agar negara-negara di tidak transparan dan tidak secara ketentuan CbCR dan TP Doc
luar OECD dan G20 secara bersama- efektif melakukan pertukaran akan relevan sebagai alat
sama melindungi dasar pengenaan informasi. Selain itu, rencana aksi manajemen risiko bagi negera-
pajak negaranya. Dari total ke-15 Aksi ini juga bertujuan untuk mengatasi negara berkembang terutama yang
BEPS, negara anggota OECD dan G20 pengoperasian bisnis tanpa aktivitas berkaitan dengan persoalan bentuk
yang substansial. usaha tetap (BUT) atau Permanent
14. Ibid., 3. Establishment (PE), atau

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 9


insideheadline
dengan adanya TP Doc ini dapat •• Aksi 14: Make Dispute Resolution standar minimum MAP, yang terdiri
mengurangi kebutuhan pelaporan Mechanism More Effective. dari:
tertentu dari WP. Manfaat OECD mempertimbangkan 1. Memastikan MAP diaplikasikan
lain, dapat memberikan perlunya meningkatkan efektivitas dengan good faith dan
keseragaman standar (uniformity) penyelesaian sengketa perpajakan diselesaikan tepat waktu
sehingga bisa melakukan internasional sehingga dapat
pemeriksaan secara efektif. meningkatkan kepastian dan 2. Memastikan aplikasi
Indonesia membutuhkan prediktibilitas bagi dunia usaha. proses administrasi dapat
legislasi yang mengatur tentang Hasil dari aksi BEPS dapat saja mempromosikan pencegahan
mekanisme bagaimana otoritas pajak menimbulkan ketidakpastian dan penyelesaian sengketa tax
memperoleh informasi-informasi dalam hal interpretasi dan aplikasi, treaty
yang diperlukan dalam menerapkan sehingga OECD memasukkan upaya 3. Memastikan WP dapat mengakses
aksi ini. Mempertimbangkan isu peningkatan efektivitas mekanisme MAP ketika memenuhi syarat.
beban kepatuhan pajak (compliance penyelesaian sengketa melalui
burden) yang harus dipikul oleh WP mutual agreement procedure Magnitude dari BEPS
dan manfaat yang dapat diperoleh (MAP) dan arbitrase. Oleh karena
Perusahaan multinasional memiliki
oleh otoritas pajak. itu, OECD merekomendasikan
berbagai saluran yang digunakan

Kotak 1: Overview Aksi BEPS 1-15

Aksi 1: Address the Karakter dari ekonomi digital menimbulkan tantangan pemajakan bagi otoritas pajak. Isu yang
Tax Challenges of the dibahas dalam aksi ini adalah untuk mengatasi isu BEPS yang secara substansial terjadi di era
Digital Economy ekonomi digital. Hal yang hendak dicapai adalah suatu konsensus tentang koordinasi
pemajakan di antara negara-negara yang menjadi negara pasar dari produk-produk ekonomi
digital dan negara-negara tempat ultimate parent company dari perusahaan digital berada.

Aksi 2: Neutralise Ketidakcocokan aturan pajak negara dalam memperlakukan entitas dan instrumen dapat
the Effects of memungkinkan perusahaan untuk mengklaim biaya ekonomi atau mengurangi pendapatan
Hybrid Mismatch kena pajaknya. Tindakan ini akan menghasilkan perjanjian dan ketentuan hukum domestik
Arrangements untuk menetralisir skema ini.
Aksi 3: Strenghten Salah satu sumber kekhawatiran dari praktik BEPS adalah kemungkinan pembentukan entitas
Controlled Foreign offshore dan memindahkan pendapatan ke entitas offshore tersebut untuk menghindari pajak.
Company (CFC) Rules Aturan CFC yang kuat dapat mengatasi masalah ini termasuk pendapatan yang dialirkan ke
entitas offshore dari pendapatan entitas induk.
Aksi 4: Limit Base Beberapa perusahaan menggunakan bunga yang berlebihan untuk mengikis laba fiskal,
Erosion via Interest atau menggunakan utang (yang menghasilkan pengurangan beban bunga) untuk membiayai
Deductions and Other produksi sehingga pendapatan yang diterima perusahaan dapat dikenakan pajak yang lebih
Financial Payments sedikit. Tindakan ini akan menghasilkan rekomendasi mengenai praktik-praktik terbaik dalam
mendesain aturan untuk mencegah BEPS melalui penggunaan beban bunga dan pembayaran
keuangan lainnya.
Aksi 5: Counter Persaingan tarif pajak pada akhirnya akan menciptakan persaingan antar negara yang
Harmful Tax Practices berlomba-lomba untuk memberikan tarif pajak terendah. Seperangkat aturan telah disetujui
More Effectively, untuk membantu negara-negara terkait kedaulatan dalam penentuan kebijakan pajak, tindakan
Taking into Account ini diharapkan dapat turut membenahi harmful tax practice yang terjadi.
Transparency and
Substance
Aksi 6: Prevent Treaty Dalam raktiknya, banyak terjadi penyalahgunaan tax treaty. Penyalahgunaan tax treaty ini
Abuse salah satunya dilakukan melalui penggunaan perusahaan perantara agar dapat terhindar dari
pengenaan pajak. Aksi ini ditujukan agar tax treaty tidak disalahgunakan atau dimanfaatkan
oleh pihak-pihak yang tidak berhak menerima manfaat dari keberadaan suatu tax treaty.
Aksi 7: Prevent the Keberadaan suatu BUT menentukan bagaimana hak pemajakan yang akan dimiliki oleh
Artificial Avoidance negara sumber. Pada umumnya, tax treaty mensyaratkan bahwa negara sumber dapat
of Permanent mengenakan pajak apabila telah terbentuk BUT di negara tersebut. Di satu sisi, cakupan
Establishment (PE) kategori BUT sendiri masih didefinisikan secara sempit sehingga membuka peluang untuk
Status menghindari pajak melalui penghindaran terbentuknya status BUT.

10 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideheadline
Aksi 8-10: Assure Perusahaan multinasional yang memiliki afiliasi perusahaan yang tersebar di berbagai negara
that Transfer Pricing seringkali mengalihkan fungsi, risiko, dan aset ke anak-anak perusahaannya dengan skema
Outcomes are in Line transfer pricing dengan tujuan untuk meminimalkan beban pajak. Aksi ini salah satunya
with Value Creation bertujuan agar pajak dikenakan atas transaksi-transaksi afiliasi yang seharusnya dikenakan
pajak di negara atau lokasi nilai substansi ekonomi tersebut ciptakan (value creation).

Aksi 11: Measuring Aturan lebih lanjut dikhususkan untuk mengukur skala dan dampak BEPS, dan untuk
and Monitoring BEPS memantau dampak dari tindakan yang diambil dalam mengatasi hal tersebut. Aksi 11 akan
mengidentifikasi alat untuk memonitor dan mengevaluasi efektivitas dan dampak ekonomi dari
tindakan yang diambil untuk mengatasi BEPS.
Aksi 12: Require Tax Dalam Aksi 12 ini OECD menekankan isu bahwa dasar dari setiap upaya untuk mengatasi
Payer to Disclose permasalahan aggressive tax planning adalah ketersediaan informasi. Dengan tersedianya
their Aggressive informasi yang tepat sasaran, tepat waktu, dan komprehensif, maka otoritas pajak dapat
Tax Planning melakukan deteksi awal atas skema aggressive tax planning. Implikasinya, otoritas pajak dapat
Arrangements mengidentifikasi risiko dan resolusi atas skema tersebut.
Aksi 13: Re- Persyaratan dokumentasi transfer pricing yang pertama kali diperkenalkan sejak tahun 1994
examineTransfer di Amerika Serikat telah menyebar luas di berbagai negara dan menjadi salah satu prioritas
Pricing Documentation utama dalam agenda kepatuhan pajak perusahaan multinasional. Namun, masih terdapat
perbedaan antara satu negara dengan negara lain mengenai jenis dan detail informasi yang
harus disediakan oleh WP, sehingga untuk menghindari adanya informasi asimetris antara
WP dan otoritas pajak, OECD menganggap perlu untuk merevisi ketentuan transfer pricing
documentation. Menanggapi hal tersebut, rekomendasi yang diberikan oleh OECD yaitu dengan
membuat standarisasi transfer pricing documentation melalui pendekatan tiga tingkat yaitu:
master file, local file dan Country-by-Country Reporting
Aksi 14: Make Dispute Proses penyelesaian sengketa pajak internasional dinilai masih belum efektif dan memberikan
Resolution Mechanism kepastian hukum bagi wajib pajak, sehingga secara tidak langsung mengganggu iklim investasi.
More Effective Dalam aksi ini, OECD berupa untuk membuat proses pelaksanaan sengketa melalui mekanise
mutual agreement prosedure dan arbitrase dapat berjalan secara efektif.
Aksi 15: Develop Instrumen multilateral dikembangkan sebagai upaya untuk mengimplementasikan seluruh aksi
a Multinational BEPS yang lain. Hal ini dikarenakan aksi-aksi BEPS membutuhkan suatu perubahan pada tax
Instrument treaty dan kentuan domestik yang tidak dapat dilakukan dalam waktu singkat. Untuk itu
dibutuhkan suatu instrumen yang disepakati secara multilateral untuk memodifikasi perjanjian
pajak bilateral yang sudah ada, agar aksi-aksi BEPS dapat dijalankan tanpa bertentangan atau
tumpang tindih dengan ketentuan yang sudah ada.

Sumber: OECD, “BEPS Frequently Asked Questions,” 2-3. Dapat dilihat di http://www.oecd.org/ctp/BEPS-FAQsEnglish.pdf dan diolah kembali oleh penulis.

untuk menggeser profitnya yang biasa mitra, maka akan menyebabkan aturan pembatasan bunga16, dan lain-
dikenal dengan nama profit shifting laba yang dilaporkan oleh perusahan lain. Saat ini, SAAR menjadi salah satu
strategies.15 Dua strategi profit shifting semakin kecil. elemen kunci dalam desain kebijakan
yang populer, yaitu: manipulasi transfer Dalam memerangi pergeseran laba, pajak di abad 21. Di sisi lain, GAAR
price dan debt shifting. Profit shifting ada kecenderungan di antara negara- memiliki perspektif yang lebih luas
strategies sensitif terhadap perbedaan negara untuk menetapkan aturan mengenai pajak dengan mengandalkan
tarif pajak. Berbagai penelitian empiris, penghindaran anti-pajak. Aturan ini pada substansi transaksi.17
baik secara global, multinasional dapat dibagi menjadi dua jenis: Specific
Amerika, multinasional Jerman, dan Anti-Avoidance Rule (SAAR) dan 16. Lihat Chloe Burnett, “Intra-Group Debt at the
di EU telah memperlihatkan bahwa General Anti-Avoidance Rule (GAAR). Crossroads: Stand-Alone versus Worldwide Approach,”
semakin tinggi perbedaan tarif pajak SAAR dimaksudkan untuk fokus pada
World Tax Journal, vol. 6, no.1 (2014): 43.
antara satu negara dengan negara praktik penghindaran pajak (individu)
17. GAAR memberikan kesempatan bagi otoritas pajak
untuk mengesampingkan apapun skema yang berpotensi
tertentu, seperti aturan transfer pricing, dapat mengurangi kewajiban pajak. Meski GAAR dikritik
15. Kimberly A. Clausing, “Multinational Firm Tax banyak ilmuan terkait dengan efek ketidakpastian,
Avoidance and Tax Policy,” National Tax Journal LXIl, beberapa negara sudah mulai menerapkannya pada
no. 4 (2009): 703-725. aturan domestik mereka. Lihat di Judith Freedman,

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 11


insideheadline
Tabel 2 - Perbandingan Besaran Profit Shifting

No. Penelitian Ruang Lingkup Analisis Periode Analisis Hasil

1. Hines and Rice (1994) US multinationals (pre-tax profit) 1982 2.3


2. Huizinga and Laeven (2008) European Multinationals (EBIT) 1999 1.3
Estimation on Europe based on average previous empir-
3. De Mooij and Ederveen (2008) Sebelum 2005 1.2
ical studies before 2005 (various levels and forms)*
4. Heckemeyer and Overesch (2013) Consensus estimate (various levels and forms)* Sebelum 2013 0.8
5. Dischinger (2010) European affiliates (pre-tax profit) 1995 – 2005 0.7
European multinationals, only between parent and their
6. Dischinger, Knoll, and Riedel (2014) 1995 – 2005 0.5
low-tax affiliates (pre-tax profit)
7. Lohse and Riedel (2013) European multinationals (EBIT) 1999 – 2009 0.4
8. B. Bawono Kristiaji (2015) Developing Countries 2005 - 2013 1.2

Keterangan: *) Meta-analisis didasarkan pada berbagai penelitian yang menggunakan EBIT, laba sebelum pajak,
EBIT / aset, dll sebagai variabel dependen.
Sumber: B. Bawono Kristiaji, “Incentives and Disincentives of Profit Shifting in Developing Countries”, (Master thesis., Tilburg University, 2015), 35.

Dalam penelitian yang dilakukan kecenderungan pada perusahaan di OECD. Kesembilan pembahasan yang
oleh Kristiaji (2015), dijelaskan Indonesia untuk melarikan labanya diputuskan menjadi fokus dapat dilihat
beberapa perbandingan penelitian- sebesar 9,6% (1,2% x 8%) ke di Tabel 3.
penelitian terdahulu yang mengukur Singapura, sehingga total laba yang Kesembilan bahasan tersebut tidak
perbandingan besaran profit shifting dilaporkan di Indonesia hanya sebesar menyertakan transfer pricing. Bukan
dengan koefisien perbedaan tarif 90,4% dari total keseluruhan laba. karena transfer pricing tidak menjadi
pajak perusahaan terhadap laba yang Keuntungan yang diperoleh dari adanya concern, akan tetapi malah justru
dilaporkan. Meskipun hasil regresi perbedaan penetapan tarif pajak inilah merupakan masalah yang besar. Oleh
dari penelitian tidak sebanding karena yang menjadi pemicu perusahaan karena itu UN membuat pembahasan
adanya perbedaan metodologi yang untuk melakukan profit shifting ke mengenai transfer pricing secara
digunakan, periode analisis, ruang negara yang memiliki tarif pajak yang terpisah, yaitu dalam United Nations
lingkup analisis, cakupan negara, lebih rendah, karena akan memperkecil Practical Manual on Transfer Pricing for
tingkat keuntungan, dan lain-lain; pajak yang harus ditanggung oleh Developing Countries.19
hasilnya tampak serupa. Tabel 2 akan perusahaan.
menjelaskan perbandingan besaran Untuk merespons secara efektif
tantangan BEPS, maka penting
profit shifting berdasarkan hasil Fokus Aksi bagi Negara
penelitian empiris sebelumnya. bagi suatu negara untuk menyadari
Berkembang bagaimana pengaruh sistem pajak
Pada umumnya estimasi untuk Mengingat pentingnya masalah domestik terhadap negara lain dan juga
menghitung profit shifting dilihat dari BEPS bagi negara-negara berkembang, bagaimana pengaruh peraturan pajak
data mikro yang berdasarkan pada dari ke-15 BEPS action plan yang negara lain terhadap sistem pajak
bagaimana peranan perbedaan tarif dilaporkan dalam final report OECD, domestik.20
pajak suatu negara dapat memengaruhi disimpulkan sembilan pembahasan
suatu perusahaan untuk mengurangi Berikut penjelasan mengenai aksi
yang menjadi concern bagi negara mana saja yang menjadi fokus bagi
laba yang dilaporkan. Sebagai contoh, berkembang tertuang dalam Financing
berdasarkan prinsip elastisitas, hasil negara berkembang yang ditercantum
for Development Office (FfDO) project.18 dalam UN Handbook:
penelitian dari Kristiaji (2015), dapat Project yang digagas oleh UN ini akan
dikatakan bahwa 1% perbedaan tarif melengkapi pekerjaan OECD dengan
pajak di suatu negara akan mengurangi pembahasan fokus aksi perlindungan 19. Hal ini juga dijelaskan dalam UN Handbook on
1,2% dari laba yang dilaporkan oleh basis pajak bagi negara berkembang, Selected Issues in Protecting the Tax Base of Developing
perusahaan. Sebagai contoh, perbedaan yang belum disebutkan dalam laporan
Countries. Bahwa pembahasan didalam Chapter 1:
Protecting the Tax Base of Developing Countries: an
tarif pajak Indonesia dengan Singapura Overview, tidak termasuk penjelasan aksi terkait transfer
sebesar 8%, hal ini berarti terdapat pricing, yang mana dalam hal ini penjelasan mengenai
18. Kesembilan fokus ini merupakan proyek yang kaitan antara transfer pricing dan BEPS dibuat dalam
dijalankan oleh FfDO yang termasuk ke dalam United cetakan revisi dari “United Nations Practical Manual on
“Analysis GAAR: Challenging Assumptions” www. Nations Department of Economic and Social Affairs. Transfer Pricing for Developing Countries”.
taxjournal.com, 27 September 2010; atau lihat di FfDO melakukan proyek ini untuk menyempurnakan dan 20. Hugh J. Ault dan Brian J. Arnold, “Protecting
Rebecca Prebble dan John Prebble, “Does the Use of melengkapi pembahasan BEPS oleh OECD. Proyek ini the Tax Base of Developing Countries: an Overview,”
General Anti-Avoidance Rules to Combat Tax Avoidance difokuskan pada sejumlah isu yang menjadi perhatian dalam United Nation Handbook on Selected Issues in
Breach Principles of the Rule of Law? A Comparative utama bagi negara berkembang, tetapi tidak terbatas Protecting the Tax Base of Developing Countries, ed.
Study,” Saint Louis University Law Journal, 55, no. 21 pada hal yang tercakup dalam OECD, dan disebut Alexander Trepelkov, Harry Tonino dan Dominika Halka,
(2010): 21-46. sebagai FfDO Project. (New York: United Nation, 2015), 8.

12 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideheadline
Tabel 3 - Fokus Utama Negara Berkembang dalam UN Handbook Namun, karena banyaknya respons
yang diajukan dalam aksi ke-4
No Concern ini, justru memunculkan sejumlah
1. Neutralizing the effects of hybrid transactions pertanyaan bagi negara berkembang.
2. Limiting the deduction of interest and other financing expenses Untuk menetapkan aturan yang tepat
3. Base protection issues involving permanent establishments dalam pemotongan bunga, negara
berkembang perlu menyeimbangkan
4. Protecting the tax base in the digital economy
antara pentingnya menarik minat
5. Transparency and disclosure investasi ke dalam negeri dan pada
6. Preventing treaty abuse saat yang bersamaan tetap melindungi
7. Preserving the taxation of capital gains by source countries basis pemajakan.
8. Services Selain itu, pertimbangan
9. Tax incentives implementasi praktis juga harus
+ Transfer Pricing diperhitungkan. Contohnya, pendekatan
berbasis global tentunya akan
Sumber: Hugh J. Ault and Brian J. Arnold, “Protecting the Tax Base of Developing Countries: an Overview,” dalam United Nation membutuhkan informasi substansial
Handbook on Selected Issues in Protecting the Tax Base of Developing Countries, ed. Alexander Trepelkov, Harry Tonino dan Dominika
Halka, (New York: United Nation, 2015), 7. dari yurisdiksi lain. Sebaliknya, fokus
pada pinjaman related-party dalam
konteks aturan thin-cap memiliki
tantangan administrasi yang lebih
Neutralizing the effects of hybrid sederhana dalam perencanaan pajak sedikit, meskipun bisa juga jadi
transactions21 internasional.22 Biasanya, skema ini subjek manipulasi oleh WP yang akan
Dalam banyak kasus, transaksi bermoduskan pembebanan biaya mengurangi efektivitas. Demikian pula
lintas batas bisa saja mendapat bunga berlebihan yang bertujuan untuk penggunaan withholding tax pada
perlakuan yang berbeda di dua mengikis dasar pengenaan pajak di pembayaran bunga outbond terutama
negara (hybrid). Hal ini dapat terjadi negara sumber melalui pembayaran untuk unrelated lenders.26
karena perbedaan peraturan pajak bunga yang berlebihan kepada subjek
domestik antara satu negara dengan pajak di negara yang tidak mengenakan Base protection issues involving PE
negara lain. pajak atau mengenakan pajak yang
Konsep BUT memainkan peranan
rendah atas penghasilan bunga dan
Ketidakpaduan pengaturan penting dalam menentukan yurisdiksi
sejenisnya.23 Sebagian besar negara
perlakuan perpajakan ini tentunya perpajakan karena berkaitan dengan
memajaki utang dan modal secara
dapat mengakibatkan pengenaan basis pemajakan dari sebuah negara.
berbeda, sehingga tercipta bias pajak
pajak berganda (double taxation) atau Sehubungan dengan kegiatan usaha,
yang disebabkan oleh pembiayaan
mungkin sebaliknya, tidak dikenakan keberadaan suatu BUT diperlukan
melalui utang.24
pajak di negara mana pun (double untuk memungkinkan negara sumber
non-taxation). Perbedaan ketentuan Terdapat berbagai pendekatan yang memajaki pendapatan BUT tersebut,
yang terjadi inilah yang kemudian diajukan dalam laporan OECD, namun dan juga memungkinkan negara residen
dimanfaatkan oleh para penghindar di antaranya yang menjadi key elements untuk membebaskan pendapatan.
pajak untuk mendapatkan posisi dari pendekatan yang direkomendasi
Salah satu masalah utama yang
terbaik dari kewajiban fiskalnya, yaitu adalah dengan menerapkan pengunaan
dihadapi administrasi pajak di berbagai
dengan memodifikasi transaksi atau group ratio rule yang sejalan dengan
negara berkembang adalah ketika
entitas yang menyebabkan perlakuan fixed ratio rule. Dengan demikian
telah menemukan suatu bentuk BUT.
pajak yang inkonsisten dari dua akan memungkinkan suatu entitas
Negara berkembang biasanya belum
negara yang berbeda, sehingga dengan pembebanan biaya bunga di
memiliki atribut perundang-undangan
menghasilkan tidak adanya atas fixed ratio suatu negara untuk
yang tepat, tidak memiliki aturan atau
pengenaan pajak atau dikenakan mengurangi beban bunganya sampai
tidak mengetahui bagaimana cara
pajak dengan tarif yang sangat dengan net interest/EBITDA ratio di
mendeteksi BUT buatan (artifisial).
rendah atas transaksi tersebut (hybrid grup worldwide.25
Oleh karena itu, tak heran perdebatan
mismatch arrangement). tentang aksi 7 bagi negara berkembang
22. Ibid., 11. menimbulkan masalah source-
Limiting the deduction of interest and
23. Rene Offermanns dan Boyke Baldwesing, “Anti Base country taxation dan sangat sulit
Erosion for Intra-Group Financing,” dalam International
other financing expenses Tax Structures in the BEPS Era: An Analysis of Anti-
untuk membatasi penghindaran yang
Abuse Measures, ed. Madalina Cotrut (Amsterdam: dilakukan dengan membentuk suatu
Pemanfaatan third party dan IBFD, 2015). BUT artifisial. 27
related party interest, merupakan 24. Hugh J. Ault dan Brian J. Arnold, Op.Cit., 11.
teknik penggeseran laba yang paling 25. OECD, Limiting Base Erosion Involving Interest
26. Hugh J. Ault dan Brian J. Arnold, Op.Cit., 15.
Deductions and Other Financial Payments, Action 4-
2015 Final report, OECD/G20 Base Erosion and Profit 27. Adolfo Martín Jimenéz, “Preventing Avoidance of
Shifting Project (Paris: OECD Publishing, 2015). http:// Permanent Establishment Status,” dalam Alexander
21. Ibid., 9-10. dx.doi.org/10.1787/9789264241176-en. Trepelkov, Harry Tonino dan Dominika Halka, (New York:

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 13


insideheadline
Protecting the tax base in the digital ini adalah dalam konteks transfer

“P
economy pricing dan base-eroding payments. 29
Ekonomi digital tidak hanya Adanya automatic exchange of osisi negara
membawa sejumlah peluang, tetapi information (AEoI) memang dapat di panggung
juga tantangan baru dan ‘aturan berpotensi meningkatkan pendapatan
global
main’ di pasar global. Posisi negara bagi negara berkembang. Namun
di panggung global sangat bergantung demikian, terdapat masalah teknis sangat bergantung
pada bagaimana kemampuan negara dan kebijakan penting yang dihadapi. pada bagaimana
tersebut untuk beradaptasi dengan Dalam Model Competent Authority kemampuan
kondisi baru. Ekonomi digital membawa Agreement (CAA) yang berlaku saat negara tersebut
satu set manfaat baru yang akan ini, fasilitas pertukaran informasi beradaptasi
mengurangi kesenjangan antara negara yang diberikan berbasiskan asas
dengan kondisi
kaya dan miskin. Negara berkembang timbal balik. Kedua yurisdiksi harus
dalam hal ini memiliki kesempatan mampu mendapatkan dan bertukar baru.”
untuk mengubah ekonomi dan dapat informasi yang diperlukan. Akan tetapi,
berkontribusi pada pengembangan banyak negara berkembang yang
ekonomi digital. belum atau mungkin tidak memiliki
kapasitas hukum dan administrasi yang mencari keuntungan dengan
Meski pengembangan ekonomi
yang memadai untuk memperoleh melakukan penyalahgunaan dari
digital memiliki nilai tambah yang
informasi dari lembaga keuangan lokal perjanjian tersebut.
tinggi, negara berkembang masih
harus menghadapi berbagai kendala. di negaranya. Oleh karena itu baik Terdapat sejumlah teknik untuk
Di antaranya akses terhadap teknologi kiranya bagi negara berkembang untuk menangani penyalahgunaan perjanjian
terbaru, infrastruktur telekomunikasi mengimplementasikan transparansi pajak, termasuk:32
yang tersedia, belum adanya budaya secara bertahap agar bisa bertukar
informasi dengan negara lain sembari 1. SAAR dan GAAR dalam hukum
melek komputer, serta berbagai faktor domestik;
budaya dan sosial ekonomi. Namun mengembangkan kapasitas negara
demikian, dengan adanya kebijakan untuk dapat memberikan informasi 2. Judicial anti-abuse doctrines;
yang jelas, rencana serta tujuan yang yang memadai.30 3. SAAR dalam perjanjian;
pasti, negara berkembang akan dapat Masalah kedua adalah terbatasnya 4. GAAR dan "Limitation on Benefits"
melompati tantangan ini dan menjawab kepemilikan P3B dan perjanjian (LOB) rules dalam perjanjian;
tuntutan pasar global secara efektif.28 exchange of information (EoI) oleh
negara berkembang, sementara hal 5. Interpretasi tujuan ketentuan
Transparency and disclosure tersebut adalah syarat bagi suatu perjanjian pajak.
Dalam rangka menilai sejauh negara untuk mendapatkan pertukaran Aturan LOB yang kompleks
mana pengikisan basis pemajakan informasi. Salah satu cara untuk dimaksudkan untuk mengatasi
dan penggeseran laba yang terjadi, memperluas jaringan pertukaran sejumlah transaksi pembiayaan yang
penting bagi otoritas pajak negara informasi secara otomatis adalah rumit yang biasanya bukan merupakan
berkembang memiliki akses pada dengan memanfaatkan “Multilateral masalah dalam negara berkembang.
informasi yang bersifat mendasar dan Convention on Mutual Administrative Meskipun demikian, beberapa jenis
struktural dari aktivitas bisnis ataupun Assistance in Tax Matters” dan sudah LOB disederhanakan agar berfokus
transaksi yang dijalankan oleh WP banyak negara berkembang yang pada terbatas sejumlah kriteria
di wilayah negara tersebut. Akses memanfaatkan mekanisme yang ada objektif untuk memastikan bahwa WP,
tersebut akan mencakup transparansi dalam konvensi multilateral ini. 31 selain teknis menjadi penduduk, juga
atas aktivitas bisnis yang dilakukan memiliki kontak substansial dengan
WP dan kemudahan pengungkapan Preventing treaty abuse yurisdiksi. GAAR yang diusulkan di
informasi. Fungsi utama transparansi Perjanjian pajak menawarkan America Nations Convention Model
dan pengungkapan informasi antara sejumlah keuntungan bagi WP, terutama juga dapat dipertimbangkan untuk
lain adalah untuk membantu yurisdiksi sehubungan dengan pengurangan tarif negara berkembang dalam menangani
untuk mengkaji dan menghitung jumlah pajak berdasarkan negara sumber. penyalahgunaan perjanjian pajak.33
pajak yang sebenarnya terutang atas Selain itu, tujuan adanya pengurangan
investasi yang ditanamkan. Isu pajak tarif pajak juga dimaksudkan untuk Preserving the taxation of capital
yang umum terjadi terkait pembahasan mendorong investasi lintas batas. gains by source countries
Namun, masih saja terdapat WP FDI di negara berkembang biasanya
United Nation., 2015): 338. didirikan oleh perusahaan asing dalam
28. Vujica Lazovic, “The Digital Economy in
Developing Countries-Challenges and Opportunities,” 29. Hugh J. Ault dan Brian J. Arnold, Op.Cit., 22.
dalam Information and Communication Technology,
Electronics and Microelectronics (MIPRO), 37th 30. Ibid., 26. 32. Ibid.,27-28.
International Convention: 2014. 31. Ibid. 33. Ibid., 33.

14 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideheadline
bentuk anak perusahaan atau cabang. domestik telah melebihi dengan tujuan mengikis basis pajak yang
Apabila operating aset dimiliki anak persentase yang ditentukan. seharusnya terutang. Namun demikian,
perusahaan atau induk perusahaan di Ketentuan anti-abuse pada tax treaty negara berkembang akan cenderung
luar negeri, maka negara mempunyai dapat digunakan untuk melindungi lebih rentan mengalami pengikisan basis
hak untuk mengenakan pajak atas hak pemajakan negara sumber pajak karena kebutuhannya terhadap
capital gains yang diperoleh baik atas capital gains yang berasal dari investasi asing lebih besar dibandingkan
berdasarkan ketentuan domestik penjualan saham perusahaan asing dengan negara-negara maju.
maupun tax treaty. Dalam praktiknya atau domestik. Masalah utama yang dihadapi
apabila terjadi penjualan aset secara negara-negara berkembang adalah
langsung, misalnya seperti ketika Services bagaimana merancang dan mengelola
investor asing hendak menjual saham Penggunaan pembayaran jasa untuk insentif pajak untuk investasi asing
anak perusahaan domestik atau saham mengikis basis pajak dari negara- dalam rangka memaksimalkan
yang dimiliki oleh anak perusahaan negara berkembang merupakan efektivitas mereka.
asing yang memiliki cabang usaha di permasalahan yang melibatkan
suatu negara, maka dapat menimbulkan beberapa jenis jasa dan ketentuan Transfer pricing
penghindaran pajak di negara sumber. baik hukum domestik maupun tax
Hal ini dapat terjadi karena peraturan Seperti yang telah dijelaskan
treaty. Ketentuan hukum domestik di sebelumnya, transfer pricing telah
domestik tidak memiliki ketentuan negara-negara berkembang akan
khusus yang dapat mengakomodasi dibahas secara khusus dalam
memengaruhi pendapatan dari jasa UN Practical Manual on Transfer
ketentuan capital gains tersebut. 34 yang bervariasi. Beberapa negara Pricing for Developing Countries.
Terdapat banyak peraturan yang memberlakukan pajak atas Hal ini dikarenakan transfer pricing
membatasi hak negara sumber untuk semua layanan bisnis yang merupakan suatu komponen penting
memajaki capital gains atas penjualan disediakan oleh non-residents atau dan dibutuhkan penjelasan yang lebih
saham perusahaan di mana aset tersebut resident di suatu negara. Negara mendetail. Panduan UN mengenai
berada atau harta tidak bergerak yang lain mengenakan pajak hanya transfer pricing tersebut berisikan
ada di negara sumber. Pasal 13 (5) dari jika seorang non-residen memiliki mengenai respons terhadap kebutuhan
UN Model Convention menyebutkan PE tetap di negaranya. serta menjelaskan kebijakan dan aspek
bahwa negara sumber berhak Beberapa negara mengenakan administrasi pajak dalam menerapkan
memajaki capital gains yang diperoleh pajak atas penghasilan dari jasa transfer pricing pada transaksi
perusahaan apabila persentase dengan cara pemotongan pajak yang dilakukan oleh perusahaan
kepemilikan saham perusahaan berbasis nilai gross akhir, multinasional.
sementara beberapa negara lain
mengenakan berdasarkan nilai neto. Beberapa kesimpulan penting yang
34. Ibid.
didapat dari UN Practical Manual on
Terdapat beberapa hal yang perlu Transfer Pricing for Developing
diperhatikan negara Countries antara lain: konsisten dengan
berkembang di antaranya, arm’s length principle, berpedoman
negara harus mempertimbangkan pada ide mendasar dalam penerapan
secara hati- hati terkait dengan jenis jasa arm’s length yang fleksibel, memberikan
yang dikenakan pajak. Negara juga penjelasan yang terbatas atas transaksi
harus berhati-hati dalam tertentu (jasa, pinjaman, aset tidak
mempertimbangkan tarif pajak berwujud, CCA, dan restrukturisasi
withholding yang digunakan. Selain itu bisnis), fokus pada peningkatan
penting juga untuk memiliki kapasitas dan administrasi pajak,
mekanisme pengumpulan menggunakan pertimbangan yang tinggi
informasi untuk mengidentifikasi dalam menentukan beban administrasi,
kapan dan di mana jasa akan lebih menekankan pada hal-hal yang
dilakukan, juga mekanisme bersifat practical dan membuat banyak
pengumpulan pajak yang tepat.35 penjelasan melalui ilustrasi, dan lebih
berfokus pada isu- isu transfer pricing di
Tax incentives negara-negara berkembang.36
Insentif pajak secara luas digunakan
oleh negara berkembang
Reaksi Negara-Negara Terhadap
maupun negara maju untuk BEPS
menarik investasi asing. Perusahaan Menanggapi isu BEPS, beberapa
multinasional dianggap telah
36. Berdasarkan analisis DANNY DARUSSALAM TAX
memanfaatkan insentif pajak tertentu Center 2014. Lihat Darussalam, Danny Septriadi, dan
B. Bawono Kristiaji, Transfer Pricing: Ide, Strategi, dan
35. Brian J. Arnold, “Taxation of income from services,” Panduan Praktis dalam Perspektif Pajak Internasional,
dalam Alexander Trepelkov, Harry Tonino dan Dominika Edisi Revisi (Jakarta: DANNY DARUSSALAM Tax Center,
Halka, (New York: United Nation, 2015), 83. 2016).

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 15


insideheadline
negara telah mengambil sikap atas aksi peraturan legislatif Swedia banyak yang
yang disampaikan dalam laporan final telah dipengaruhi oleh BEPS Project.
yang dirilis OECD. Beberapa negara Contohnya pada peraturan mengenai
ada yang mengubah aturan domestik hybrids yang tercantum dalam aksi

“L
yang berlaku di negaranya, dan ada BEPS ke 2, telah diberlakukan terhitung
pula yang mengeluarkan aturan baru 1 Januari 2016. Karena Swedia juga agi-lagi
untuk menangkal praktik BEPS ini. merupakan negara anggota European negara
Beberapa di antaranya menyatakan Union (EU) disebutkan juga bahwa berkembang
akan mengkaji hal yang menjadi tertanggal 28 Januari 2016 terdapat
harus memperhatikan
concern negara tersebut, dan beberapa pemberlakuan paket kebijakan anti tax-
telah mengimplementasikan dengan avoidance yang diberlakukan EU, oleh kondisi ekonomi
membuat bentuk peraturan baru. karenanya kebijakan ini diberlakukan domestik dan
Pemerintah Inggris menerbitkan juga bagi Swedia.40 menyesuaikan
aturan “Diverted Profits Tax” yang oleh Lain lagi dengan Afrika, bagi negara berbagai aksi ini
beberapa kalangan disebut sebagai ini penting untuk terlebih dahulu dengan kebijakan
google tax37 di penghujung tahun 2014. mengorganisir lembaga regional seperti yang berlaku di
Upaya ini dilakukan untuk mencegah ATAF untuk dapat berpartisipasi masing-masing
penghindaran status BUT di Inggris dan mengimplementasikan OECD BEPS.
negara.”
mencegah pemberian tax benefit bagi Selain itu, Afrika juga menyatakan
perusahaan yang kurang atau tidak minatnya memanfaatkan kesempatan
memiliki substansi ekonomi di Inggris. ini dalam rangka meningkatkan
Pada pertengahan 2015, Australia kapasitas otoritas pajak Afrika dan
merilis draf aturan pencegahan menciptakan sistem pajak yang lebih
penghindaran pajak yaitu tax integrity efektif.41
multinational anti-avoidance law.38 penerimaan negara dan memerlukan
Targetnya adalah perusahaan Penutup perhatian khusus. Dalam rangka
multinasional yang memperoleh BEPS merupakan sebuah produk memerangi praktik BEPS, Indonesia
laba dari penjualan di Australia yang timbul dari era globalisasi, karena dapat mempertimbangkan untuk
tetapi membukukan laba tersebut di kebutuhan perusahaan multinasional mengkaji kembali efektifitas
negara lain yang mengenakan tarif yang ingin mendapatkan keuntungan peraturan anti-tax avoidance yang
pajak rendah dan atas transaksi yang yang lebih besar dengan didukung oleh telah diberlakukan, dan juga penting
dilakukan dengan tujuan utama atau adanya interaksi peraturan antarnegara untuk memiliki semacam mekanisme
salah satu tujuannya untuk memperoleh yang tidak terkoordinasi. pengumpulan informasi untuk
tax benefit. mengidentifikasi transaksi pembayaran,
Meskipun bukan negara anggota
Sementara itu, Tiongkok OECD, Indonesia termasuk negara yang juga mekanisme pengumpulan pajak
mengeluarkan beberapa seri aturan turut memprakarsai OECD/G20 BEPS yang tepat. Tidak lupa penguatan
pencegahan penghindaran pajak sejak Project. Menyadari betapa besarnya lembaga otoritas pajak merupakan
BEPS Action Plan diluncurkan.39 dampak yang ditimbulkan oleh BEPS, esensi utama untuk keberhasilan
Misalnya, aturan pelaksana atas baik Indonesia maupun beberapa memerangi BEPS.
GAAR, pengalihan saham secara tidak negara lainnya telah mengambil sikap Selain itu, untuk dapat merespons
langsung (offshore indirect transfer), atas aksi yang disampaikan dalam secara efektif tantangan BEPS, penting
penyalahgunaan P3B, dan aturan laporan final yang dirilis OECD pada bagi suatu negara untuk menyadari
pelaksana transfer pricing terutama akhir 2015 lalu. Namun demikian, bagaimana pengaruh sistem pajak
terkait pembayaran royalti, location lagi-lagi negara berkembang harus domestik terhadap negara lain dan
specific advantage, dan benefit test memperhatikan kondisi ekonomi juga bagaimana pengaruh peraturan
pada intragroup services. domestik dan menyesuaikan berbagai pajak negara lain terhadap sistem
Sebagai negara yang menjadi aksi ini dengan kebijakan yang berlaku pajak domestik. Oleh karena itu,
partisipan aktif dalam BEPS Project, di masing-masing negara. masih banyak pekerjaan rumah yang
Pemerintah harus menyadari bahwa harus dikerjakan Indonesia terkait
37. Robert Peston, “Who wins from Google Tax?” BBC isu BEPS sangat membahayakan pengimplementasian aksi BEPS ke
News, Internet, dapat diakses melalui http://www. dalam kebijakan pajak domestik. IT

bbc.com/news/business-30420571, diakses pada 26


Januari 2016
40. Anna Hankó Faragó, “Sweden: Reaction to the Final
38. “Tax Integrity: Multinational Anti‑avoidance Law.”
OECD BEPS Package”, International Transfer Pricing
Internet, dapat diakses melalui http://www.treasury.
Journal, vol. 23 no.3, April 2016.
gov.au/ConsultationsandReviews/Consultations/2015/
Tax-Integrity-Law. 41.Annet Wanyana Oguttu, “OECD’ s Action Plan on Tax
Base Erosion and Profit Shifting: Part 1 - What Should
39. Jinyan Li, “China and BEPS: From Norm-Taker to
Be Africa’ s Response?” Bulletin for International
Norm-Shaker.” Bulletin for International Taxation, IBFD
Taxation, IBFD (2015).
2015.

16 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


1
insidereview

BEPS
Action
BEPS dan Isu Pemajakan
Ekonomi Digital
Sekilas tentang Ekonomi
Digital

Tantangan Pemajakan di Era


Ekonomi Digital

Rekomendasi dalam BEPS


Action 1

Tantangan Penerapan
Rekomendasi BEPS Action 1
di Indonesia

Ditulis oleh:

Gallantino Farman
Reseacher, Tax Research and
Training Services DANNY
DARUSSALAM Tax Center
insidereview

B
ertumbuhnya ekonomi digital Gambar 1 – Main Enablers of the Internet of Things
menghadirkan tantangan
Autonomous machines
tersendiri bagi dunia perpajakan
global. Karakter dari ekonomi digital
yang disokong oleh aset tidak berwujud,
penggunaan data secara masif, dan Sensor Data
inovasi model bisnis menimbulkan Remote Machine
tantangan pemajakan dalam ekonomi control learning
M2M Cloud
digital, yaitu berupa penentuan alokasi
laba dan permasalahan penghindaran
pajak melalui skema Base Erosion
and Profit Shifting (BEPS) yang Intelligent system
bahkan telah menimbulkan fenomena Sumber: OECD, OECD Digital Economy Outlook (Paris: OECD Publishing, 2015). Dapat diakses di http://dx.doi.
org/10.1787/9789264232440-en.
stateless income.1 Sebagai pemain
besar dalam industri ekonomi digital, untuk mengatasi isu pemajakan pesawat, komputer, dan internet. Tiap
skema BEPS perusahaan multinasional dalam ekonomi digital telah berakhir. inovasi dari teknologi telah membawa
menimbulkan reaksi di banyak negara OECD dan G20 akan meneruskan dampak positif bagi produktivitas dan
dan menjadi pusat perhatian media. pekerjaannya untuk memonitor pertumbuhan ekonomi. Inovasi sangat
Di bulan Oktober 2015, OECD pelaksanaan dan membuat laporan cepat terjadi, mau tidak mau ekonomi
dan G20 telah merilis laporan terkait hasil monitoring BEPS Action 1 juga harus lebih cepat beradaptasi.
proyek BEPS, salah satunya mengenai terkait ekonomi digital ini pada 2020. Karakter dan nilai ekonomi yang
tantangan pemajakan di era ekonomi Meski demikian, beberapa negara selama ini dibentuk berubah secara
digital dengan judul “Addressing belakangan ini sudah bereaksi dengan fundamental dalam ekonomi digital.3
the Tax Challenges of the Digital mengubah aturan domestiknya dengan Banyak industri yang mengadopsi
Economy, Action 1 : 2015 Final memperkenalkan pemajakan khusus TIK untuk menaikkan produktivitas,
Report” (selanjutnya disebut BEPS untuk transaksi digital tertentu. memperluas pasar, dan mengurangi
Action 1).2 Laporan ini bersifat tidak Artikel ini membahas isu tantangan biaya operasional dalam usahanya.4
mengikat kepada negara-negara OECD pemajakan dalam ekonomi digital, Internet, salah satu inovasi dari TIK
dan G20 sebagai pendukung proyek termasuk isu Pajak Penghasilan (PPh) menjadi basis model bisnis baru
BEPS, meskipun OECD dan G20 Badan dan Pajak Pertambahan Nilai dalam era terkini. Internet membuat
mengharapkan koordinasi antarnegara (PPN). Penulis juga membahas model dunia menjadi tanpa batas, siapa
dalam pengimplementasiannya. bisnis dari para pemain besar dalam pun dapat terhubung kemana pun.
Secara luas, beberapa isu terkait ekonomi digital dan skema transaksi Internet memperkenalkan cara baru
tantangan pemajakan di era ekonomi yang unik serta implikasinya terhadap berkomunikasi, mempermudah
digital beririsan dengan isu dalam Aksi perpajakannya. Pada bagian akhir, mengelola suatu informasi, bahkan
lain seperti Aksi 3, 7, dan 8-10. Tidak turut dibahas pula isu-isu pemajakan menata ulang rantai bisnis. Adopsi
hanya itu, titik sentral dari seluruh dalam ekonomi digital di Indonesia. ini dilakukan terhadap model bisnis
isu yang dibahas dalam proyek BEPS yang diterapkan oleh perusahaan
adalah upaya untuk mengatasi isu Sekilas tentang Ekonomi Digital multinasional, sektor-sektor usaha kecil
BEPS yang secara substansial terjadi menengah (UKM), dan bisnis pemula
Pesatnya perkembangan
di era ekonomi digital. Hal yang (start-ups).
ekonomi digital belakangan ini tidak
hendak dicapai adalah terciptanya Begitu internet berkembang, ada
dapat dilepaskan dari pengaruh
suatu konsensus tentang koordinasi keinginan untuk menghubungkan
perkembangan teknologi informasi
pemajakan di antara negara-negara lebih banyak “things”. Internet dan
dan komunikasi (TIK). TIK meliputi
yang menjadi negara pasar dari jaringannya menciptakan Internet
seluruh kegiatan yang terkait dengan
produk-produk ekonomi digital dan of Things (IoT), yaitu kemampuan
pemrosesan, manipulasi, pengelolaan,
negara-negara tempat ultimate parent yang digunakan untuk memfasilitasi
pemindahan, dan informasi antar media
company dari perusahaan digital serangkaian kegiatan: (i) machine-to-
komunikasi. Bagaimana teknologi dapat
berada. machine (M2M) communication; (ii)
memengaruhi ekonomi? Untuk melihat
Dirilisnya BEPS Action 1 pada hal tersebut, kita perlu mengetahuinya cloud computing; (iii) analisis big-data,
Oktober 2015 tidak berarti pekerjaan berkaca pada awal revolusi industri serta (iv) sensor dan actuators (Lihat
sekitar 200 tahun lalu. Ekonomi Gambar 1).
1. Edward Kleinbard, “Stateless Income,” Florida Tax dunia secara signifikan disokong oleh
Review 11, No. 9 (2011): 701. Dapat diakses di http:// kemajuan teknologi. Semenjak revolusi
www.sbs.ox.ac.uk/sites/default/files/Business_Taxation/ 3. Hans-Dieter Zimmerman, “Understanding the Digital
Docs/WP1208.pdf industri, pertumbuhan ekonomi Economy: Challenges for new Business Models,” AMCIS
2. OECD, Addressing the Tax Challenges of the Digital dunia telah dipengaruhi oleh inovasi 2000 Proceedings Paper 402, (2000): 729.
Economy, Action 1 : 2015 Final Report (Paris: OECD teknologi. Mulai dari mesin uap, sampai 4. Ganda C. Tobing dan Gallantino Farman, “Pajak Dunia
Publishing, 2015). Dapat diakses di http://dx.doi. Bisnis-Digital,” Majalah InsideTax, Edisi 25 (November
org/10.1787/9789264241046-en ditemukannya listrik, telepon, mobil, 2015): 8.

18 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Gambar 2 - Visi Internet of Things Online advertising menggunakan
internet sebagai medium untuk target
dalam menyampaikan pesan dari iklan
Internet of Things kepada audiens (customers). Berbeda
Trillion nodes dengan traditional advertising, online
Building automation Smart metering advertising memberikan lebih banyak
manfaat. Contohnya, adanya fitur
Fringe Internet layanan informasi dan hasil analisis
Billion nodes online advertising dalam melakukan
segmentasi customers.
Pada umumnya, bisnis online
Core Internet Industrial advertising dijalankan dengan model
Phones
Billion nodes automation display ads di mana pemasang iklan
membayar untuk menampilkan
iklan yang tersambung ke suatu
konten tertentu. Model bisnis online
advertising juga sering dijalankan
melalui beriklan di search engine, di
Personal sensors Logistic mana pengiklan membayar untuk dapat
tampil dalam pencarian di internet.
Beberapa pemain dalam industri
online advertising antara lain: (i) web
Transportation publishers yang mengintegrasikan iklan
ke dalam bentuk online; (ii) advertisers
Sumber: Zach Shelby dan Carsten Bormann, 6LoWPAN: The Wireless Embedded Internet (Inggris: John Wiley & Sons, 2009): 4.
yang memproduksi materi iklan yang
akan ditampilkan secara online;
IoT terus berkembang dan produksi, distribusi, penjualan, dan dan (iii) perusahaan intermediaries
penggunaannya secara kolektif pengiriman barang dan jasa di sebuah yang mencakup search engines,
bertujuan untuk menciptakan sebuah pasar terbuka.6 E-commerce adalah perusahaan-perusahaan media, dan
masa depan yang serba pintar (“smart tulang punggung dari ekonomi digital.7 vendor teknologi. Jejaring internet
everything”).5 IoT memberikan Dalam bisnis e-commerce, tiga model ini juga didukung pertukaran dan
kesempatan bagi siapa pun dan di yang sering digunakan adalah: (i) pengumpulan data. Data ini dianalisis,
mana pun untuk mengumpulkan dan business-to-business models (B2B); dikombinasikan, dan diproses sehingga
menganalisis informasi dari hampir (ii) business to consumer models menghasilkan profil pelanggan online.
segala hal. IoT akan lebih mendekatkan (B2C); dan (iii) consumer to consumer Profil penggunaan online mencakup
masyarakat, proses, data, dan things models (C2C). Dalam B2B, transaksi aktivitas online advertising, misalnya,
dengan membangun jaringan yang dilakukan untuk aktivitas bisnis seperti informasi tentang jumlah klik (clicks),
lebih berharga, memiliki kapabilitas outsourcing support function untuk lini demografi pelanggan dan lain
baru, kaya akan pengalaman, dan bisnis online trading. Sedangkan B2C sebagainya.
penuh dengan special opportunities merupakan model bisnis yang paling Keragaman model bisnis dalam
untuk bisnis, individu, dan negara. umum digunakan di mana transaksi era ekonomi digital saat ini dapat
Lihat visi IoT pada Gambar 2. dilakukan secara digital sehingga dapat digambarkan dari bagaimana suatu
Untuk melihat perkembangan IoT memotong supply chain yang panjang perusahaan menghasilkan pendapatan
lebih jauh dan adopsinya oleh sektor dari rantai bisnis tradisional. Sementara (Lihat Tabel 1). Dari beragamnya model
ekonomi, penulis mengulas secara dalam C2C, intermediaries berperan bisnis ini, muncul berbagai karakteristik
singkat dua model bisnis yang popular untuk memfasilitasi portal tempat dari ekonomi digital sehingga sangat
dari berbagai model bisnis dalam penjual dan pembeli untuk melakukan memungkinkan relevan dari perspektif
spektrum ekonomi digital yang luas dan transaksi atau saling berbagi (sharing pajak.
inovatif, yaitu electronic commerce economy).8
(e-commerce) dan internet/online
6. Ärthur Cockfield et. al, Taxing Global Digital
Tantangan Pemajakan di Era
advertising. Commerce (Belanda: Kluwer Law International, 2013), Ekonomi Digital
11-12.
E-commerce dapat diartikan Isu pemajakan pada ekonomi
7. Aleksandra Bal dan Carlos Gutierrez, “Taxation of the
sebagai penggunaan internet yang Digital Economy,” dalam International Tax Structures in digital bukanlah isu yang baru.
memfasilitasi transaksi yang melibatkan the BEPS Era: An Analysis of Anti-Abuse Measures, ed.
Pada pertengahan tahun 1990-an,
Madalina Cotrut (Amsterdam: IBFD, 2015), 254.
8. Berkat kemajuan teknologi, sharing economy
5. OECD, Measuring the Digital Economy: telah meringankan biaya transaksi, meningkatkan
A New Perspective (Paris: OECD Publishing, ketersediaan informasi, dan meningkatkan keamanan, bisnis yang berbeda-beda, yang mampu menyediakan
2014), 26. Dapat diakses di http://dx.doi. serta lebih dapat diandalkan. Belakangan ini telah barang dan jasa seperti mobil, tempat tinggal (singgah),
org/10.1787/9789264221796-en. banyak berkembang aplikasi yang inovatif dengan model makanan, pakaian, dan bahkan jet pribadi.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 19


insidereview
Tabel 1 - Keragaman Bentuk Penghasilan

Revenue Models Penjelasan


Terdapat berbagai versi pada model bisnis ini. Salah satunya menyediakan konten digital dalam
Advertising-based revenues bentuk space (ruang) iklan berbayar di sebuah website atau platform (aplikasi) yang dapat diakses
melalui internet. Selain itu, iklan berbayar juga disediakan oleh platform media sosial.
Penyedia konten digital menghasilkan pendapatan dari konsumen yang membayar untuk setiap item
Digital content purchases or
yang diunduh melalui internet secara langsung. Penjualan dan penyewaan e-books, video klip, musik,
rentals
aplikasi dan permainan (online games), serta barang digital lainnya masuk ke dalam kategori ini.
Toko virtual (online retailer) yang menjual barang-barang berwujud (tangibles) melalui website
resminya atau pasar digital (online marketplace) di internet. Tidak hanya itu, barang-barang tidak
Selling of goods
berwujud (virtual item) yang diperjual-belikan dalam aplikasi dan online games juga termasuk ke
dalam kategori ini.
Pada model bisnis ini, pendapatan diperoleh dari biaya berlangganan yang dibayarkan oleh
konsumen untuk sebuah konten digital secara berkala. Konten digital yang dimaksud adalah berita,
Subscription-based revenues
streaming musik & video, dan sebagainya. Juga termasuk pembayaran rutin untuk pelayanan dan
pemeliharaan sebuah aplikasi atau software, seperti anti-virus yang harus diupdate melalui internet.
Model bisnis ini bergerak di bidang jasa tertentu. Contoh jasa yang dapat disediakan secara online
Selling of services saat ini adalah jasa hukum, jasa keuangan (perantara), jasa konsultasi, biro perjalanan (pariwisata),
digital agency dan sebagainya.
Jasa yang disediakan lebih terspesifikasi (secara khusus), yaitu jasa pembuatan konten digital
Licensing content and technology (jurnal dan publikasi), algoritma, software khusus, dan konten berteknologi tinggi (artificial
intelligence) dengan lisensi.
Segala sesuatu yang berkaitan dengan jual beli penyediaan database, analisis database,
Selling of user data and custom-
telematika, dan data yang diperoleh untuk tujuan penelitian. Penyedia layanan internet (ISP)
ised market research
termasuk ke dalam kategori ini.
Model bisnis ini sudah dikenal secara tradisional. Pada kategori ini suatu barang/jasa dijual dengan
harga rendah atau gratis, kemudian kerugian tersebut ditutupi dengan menjual barang/jasa
pelengkapnya. Atas barang/jasa pelengkap tersebut dikenakan biaya yang cukup tinggi sehingga
“Hidden” fees and loss leaders
menjadi keuntungan bagi penyedianya. Contoh, online banking, yang menawarkan diskon untuk
pembelian dengan kartu kredit. Namun setiap bulannya dikenakan biaya administrasi yang lebih
tinggi untuk penggunaan kartu kredit tersebut.

Sumber: OECD, Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 - 2015 Final Report, (Paris: OECD Publishing, 2015). Dapat diakses di http://dx.doi.org/10.1787/9789264241046-en.

akademisi, praktisi, dan organisasi 1. Minimalisasi pemajakan di negara adalah mendirikan perusahaan
internasional di bidang perpajakan pasar. Cara yang dapat dilakukan intermediaries di negara yang
telah mewacanakan tantangan yang adalah menghindari taxable memberikan fasilitas pajak dan
berasal dari perdagangan global presence dengan melakukan mengalokasikan laba ke negara
melalui e-commerce.9 Isu-isu yang interaksi melalui website atau tempat intermediaries ini.
diulas di era tersebut masih relevan cara digital lainnya, sehingga tidak 4. Level pemajakan yang rendah
dengan tantangan yang dihadapi di menimbulkan Bentuk Usaha Tetap di negara ultimate parent. Cara
masa sekarang. Isu ini dapat dipetakan (BUT) di negara lain. Cara lainnya yang dapat dilakukan adalah
menjadi dua kelompok yaitu isu dalam adalah dengan meminimalisasi laba memanfaatkan kelemahan dari
PPh dan PPN. yang teralokasi ke fungsi, aset, dan aturan Controlled Foreign Company
Dalam laporan sebelumnya pada risiko di negara pasar. (CFC) di negara ultimate parent.
tahun 2013, OECD mengidentifikasi 2. Menghindari withholding tax atau Sementara, isu PPN dalam meliputi
4 elemen PPh yang timbul dari pengenaannya yang rendah. Cara mekanisme pengenaan PPN atas
penggunaan skema BEPS dalam yang dapat dilakukan adalah konsumsi jasa digital di mana jasa
ekonomi digital, yaitu sebagai berikut:10 memanfaatkan P3B sehingga dapat tersebut dilakukan di luar negeri. Hal
menurunkan tarif withholding tax ini seiring dengan prinsip destinasi
9. Arthur Cockfield, “BEPS and Global Digital Taxation,” atas royalti. dalam PPN, di mana PPN dikenakan
Tax Notes International, (September 2014): 934; Lihat
diantaranya Reuven Avi Yonah, “International Taxation 3. Level pemajakan yang rendah di di tempat barang atau jasa dikonsumsi.
of Electronic Commerce,” Tax Law Review, (1997); negara penerima penghasilan. Misalnya, penyediaan konten digital
Charles Kingson, “The David Tillinghast Lecture: Taxing
the Future,” Tax Law Review, (1996); OECD, “Electronic Cara yang dapat dilakukan secara online, konten digital dapat
Commerce: Taxation Framework Conditions,” OECD diakses melalui komputer atau telepon
Report by the Committee on Fiscal Affairs, (1998).
seluler yang terhubung ke internet.
10. OECD, Addressing the Tax Challenges of the Digital Publishing, 2014). Dapat Diakses di http://dx.doi.
Economy, Action 1: 2014 Deliverable (Paris: OECD org/10.1787/9789264218789-en Secara umum, apabila konten digital

20 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Gambar 3 – Online Retailer

Melakukan D&D, mengoperasikan website


mengkoordinasikan penjualan dan pengadaan, dan
pemilik intangibles (aset tidak berwujud)

RCo (Negara RI)

Hak atas intangibles Pembayaran buy-in


di negara T/S dan kontrak
Memegang saham anak perusahaan di negara T/S, Management
pemilik intangibles untuk penggunaan di Negara T/S,
RCo Regional dan men-sublisensikan intangibles ke anak perusahaan fee
Holding (Negara T) di negara T/S

Lisensi intangibles
di negara T/S Royalti

RCo OpCo
Mengoperasikan website di negara T/S, pemilik persediaan
Regional barang fisik & digital, melakukan proses pembayaran
Pembayaran (Negara T)
barang dan
Fee (cost-plus basis)
produk digital

SCo (Negara S) Mengoperasikan gudang, melakukan


pengiriman, layanan purna jual

Konsumen Negara S
Sumber: OECD, Addressing the Tax Challenges of the Digital Economy, Action 1 - 2015 Final Report (Paris: OECD Publishing, 2015), 169.

tersebut dikonsumsi oleh individu RCo Group adalah sebuah yang fungsi kerjanya tersebar di negara
maka pemenuhan kewajiban PPN- perusahaan multinasional bergerak di R, T, dan S seperti yang terlihat dalam
nya cenderung tidak efektif. Contoh bidang penjualan produk secara online Gambar 3. Konsekuensi perpajakan
ini juga menunjukkan bahwa PPN berupa produk/barang fisik dan produk dari bisnis tersebut dapat dilihat pada
dapat menyebabkan penyedia jasa digital. Produknya dijual melalui Tabel 2.
digital secara domestik akan mendapat website. Barang fisik dikirimkan
tekanan dari kompetitor di luar negeri. melalui jasa pengiriman independen Rekomendasi dalam BEPS
Contoh isu pemajakan dalam era dan produk digital dapat diunduh dari Action 1
ekonomi digital adalah sebagai berikut: website ke komputer konsumen. RCo
Group ini menjalankan bisnis online Untuk membahas tantangan

Tabel 2: Konsekuensi Perpajakan

Jenis Pajak Negara S Negara T Negara R


• Berdasarkan profil risiko • Negera T mengenakan • Negara R mengenakan
dan fungsi SCo yang corporate tax atas profit corporate income tax yang
terbatas (jasa yang bersifat yang diperoleh RCo diterima oleh RCo, termasuk
rutin ke RCo Regional Regional Holding. (Karena buy-in payment atas transfer
Opco), maka penghasilan ketentuan tertentu di pengadaan barang tidak
kena pajaknya sangat Negara T, RCo berhak berwujud (intangible) dari RCo
minim. atas tarif yang lebih Regional Holding.
rendah pada umumnya
untuk penghasilan berupa Namun, karena tidak adanya
royalti). rekam jejak (trade record)
Pajak Langsung (Direct Tax)
dari keikutsertaan RCo (RCo
performance) pada saat
transaksi, maka RCo dapat
mengambil posisi bahwa
nilai intangible tersebut
sangat rendah, maka jumlah
keuntungan yang sebenarnya
(actual amount) yang menjadi
objek pajak akan menjadi
sangat kecil.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 21


insidereview
• Seluruh penghasilan yang • Negara T mengenakan • RCo juga menerima
diperoleh dari penjualan corporate tax atas profit pembayaran tahunan (annual
produk secara online yang diperoleh RCo payment) dari RCo Regional
kepada konsumen di Regional OpCo dari Holding atas cost-sharing
negara S diperlakukan aktivitas penjualan secara arrangement yang jumlahnya
sebagai penghasilan RCo online. bisa lebih kecil dari jumlah
Regional Opco). royalti yang diterima RCo
Profit tersebut hampir Regional Holding.
Karena tidak ada seluruhnya di-offset untuk
kehadiran fisik (physical membayar royalti kepada Berdasarkan ketentuan
presence) RCo Regional RCo Regional Holding atas domestik di Negara R, RCo
OpCo di negara S dan hak penggunaan intangible berhak atas R&D tax credit
tidak ada interaksi dalam mengoperasikan yang secara signifikan
langsung SCo kepada website dan management mengurangi pajak terutangnya.
konsumen di negara S, fee kepada RCo atas jasa
maka negara S tidak co-ordinating sales and
mengenakan pajak atas prorecurement.
penghasilan tersebut.
(Tidak ada hak pemajakan
bagi negara S berdasarkan
ketentuan domestik
maupun tax treaty yang
Pajak Langsung (Direct Tax) berlaku (ketiadaan BUT di
negara S)).
• Tidak ada withholding tax • Menurut ketentuan controlled
(WHT) atas pembayaran foreign company (CFC) di
royalti RCo Regional Opco negara R, dalam kondisi
kepada RCo Regional tertentu royalti yang diterima
Holding (company RCo Regional Holding
resident di negara T) dianggap sebagai passive
dan management fee income yang akan dikenakan
kepada RCo (non-resident pajak.
company di Negara R yang
berdasarkan tax treaty Namun, karena RCo Regional
tidak boleh dipajaki). Opco dianggap sebagai
Begitu juga dengan transparent entity (untuk
pembayaran oleh RCo tujuan perpajakan di negara
Regional Holding kepada R), penghasilannya dianggap
RCo, tidak ada WHT telah diterima langsung oleh
berdasarkan tax treaty RCo Regional Holding dan
yang berlaku. karena jika penghasilan
tersebut dibayarkan ke RCo,
maka akan dianggap sebagai
active income yang dapat
dipajaki di negara R.
• Perlakuan VAT Business to Business (B2B);
• Perlakuan VAT Business to Consumer (B2C) di negara S. Terdapat perbedaan perlakuan atas
produk fisik dan digital:
• Suplai barang fisik dari RCo Regional OpCo yang disimpan di gudang SCo yang dikirimkan ke
konsumen di negara S dikenakan VAT di negara S;
• Suplai barang fisik dikirimkan langsung ke konsumen dari luar negeri (negara T), maka untuk
negara ekportir dikenakan VAT dengan tarif 0% dan untuk negara importir dikenakan VAT
Pajak Tidak langsung (VAT) sesuai ketentuan (negara S);
• Suplai produk digital kepada konsumen akhir di negara S, pada prinsipnya harus dikenakan
VAT di negara S berdasarkan destination principle.
Cukup sulit bagi Negara S mengenakan VAT atas suplai ini, hal ini dikarenakan penyuplai (supplier)
barang adalah non-resident di negara S dan memungut pajak dari konsumen akhir adalah hal yang
tidak efektif. Beberapa yurisdiksi ada yang mengatur ketentuan bahwa non-resident supplier (penjual)
untuk mendaftarkan diri dan membayar pajak yang dipungut, namun hal tersebut menjadi tantangan
bagi otoritas pajak untuk meningkatkan kepatuhan pajak.

22 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
pemajakan dalam ekonomi digital, banyak digunakan atau dikonsumsi
OECD mendirikan Task Force on the di negara sumber, pembayaran
Digital Economy (TFDE) di mana yang substansial dari pengguna jasa
negara-negara non-anggota OECD atau barang digital sehubungan
dapat berpartisipasi bersama negara dengan kewajiban kontraktual antara
anggota OECD untuk mengembangkan perusahaan digital dengan pengguna
suatu report yang mengidentifikasi jasa yang berada di negara sumber,
isu-isu yang muncul dalam ekonomi jumlah kontrak yang signifikan terkait
digital dan merancang opsi untuk penyediaan barang atau jasa digital
mengatasinya. Laporan sementara antara perusahaan penyedia barang
dari TDFE telah dirilis pada bulan atau jasa digital dengan konsumen di
September 2014 dan diikuti oleh negara sumber, atau adanya kantor
deliverables report di Oktober 2015. cabang (branch) dari perusahaan
Untuk menghasilkan deliverable report penyedia barang atau jasa digital
ini, TDFE melakukan konsultasi dengan yang melakukan fungsi pemasaran
berbagai stakeholders dan menerima dan konsultasi terhadap resident
input dari dunia bisnis, kelompok di negara sumber. Proposal lainnya
masyarakat pemerhati ekonomi digital, yang diajukan oleh OECD adalah
akademisi, termasuk input dari negara pengenaan withholding tax atas

“C
berkembang. pembayaran transaksi barang atau
Secara umum, opsi yang dirancang jasa digital tertentu yang dilakukan
oleh orang pribadi kepada penyedia ara yang
untuk mengatasi tantangan pemajakan
di era ekonomi digital adalah sebagai barang atau jasa digital di luar negeri. dapat
berikut:11 Oleh karena umumnya pembayaran digunakan
dilakukan melalui kartu kredit atau untuk menangkal isu
1. Opsi untuk mengubah ketentuan media elektronik lainnya, maka OECD
pengecualian BUT terutama PPN atas konsumsi
menyarankan agar pemotongan pajak
untuk memastikan bahwa status tersebut dilakukan oleh institusi
jasa digital ini
pengecualian BUT ini hanya keuangan.12 adalah mewajibkan
tersedia bagi kegiatan yang penyedia jasa digital
bersifat pelengkap atau penunjang Selain itu, BEPS Action 1 ini juga
merekomendasikan pelaksanaan yang berdomisili di
(preparatory or auxiliary activities).
pemungutan pajak atas transaksi luar negeri untuk
Opsi ini dilakukan bersama dengan
rekomendasi BEPS Action 7 dan digital tertentu. Pungutan ini disebut mendaftarkan
disinkronisasi dengan BEPS Action dengan equalization levy.13 Langkah diri dan
15; ini nampaknya akan dilakukan oleh mengadministrasikan
beberapa negara. Misalnya, India yang
2. Pemungutan PPN dalam transaksi memperkenalkan equalization levy di
kewajiban PPN-
lintas batas terutama dalam B2C. tahun 2016 ini yang ditujukan untuk nya di negara
Rekomendasi yang ditawarkan pembayaran atas aktivitas online konsumen.”
adalah menerapkan International advertising ke luar negeri. Namun
VAT/GST guidelines dan mengadopsi perlu diperhatikan bahwa perlakuan
mekanisme pembayaran PPN dalam pungutan ini berbeda dengan pajak
guidelines tersebut; penghasilan.
3. Perluasan hak pemajakan Dalam hal PPN, isu yang timbul
dalam ekonomi digital dengan adalah memastikan efektivitas
merekomendasikan aturan tentang mekanisme pembayaran PPN atas
nexus baru dalam pemajakan konsumsi barang dan jasa digital.
ekonomi digital melalui significant Cara yang dapat digunakan untuk
economic presences, withholding menangkal isu PPN atas konsumsi
tax atas setiap transaksi produk jasa digital ini adalah mewajibkan
digital, dan melakukan pemungutan penyedia jasa digital yang berdomisili
untuk transaksi digital tertentu. di luar negeri untuk mendaftarkan diri
Relevansi dalam rekomendasi dan mengadministrasikan kewajiban
tentang aturan nexus baru dikaitkan
dengan jasa atau barang digital yang 12. OECD, “Public Discussion Draft BEPS Action 1:
Address the Tax Challenges of the Digital Economy”, (24
Maret – 14 April 2014): 66-67.
11. OECD, Addressing the Tax Challenges of the 13. OECD, Addressing the Tax Challenges of the Digital
Digital Economy, Action 1 : 2015 Final Report, Op.Cit., Economy, Action 1 : 2015 Final Report, Op.Cit.,
136-138. 115-117.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 23


insidereview
PPN-nya di negara konsumen. Untuk digital tidak hanya menjadi concern di
menghindari biaya kepatuhan yang bidang pemajakan saja. Kementerian
tinggi, otoritas pajak dapat menerapkan Komunikasi dan Informatika
threshold dalam pendaftaran dan (Menkominfo) pun telah menerbitkan
pengadministrasian kewajiban PPN oleh Surat Edaran Menteri Komunikasi dan
penyedia jasa digital yang berdomisili Informatika Nomor 3 Tahun 2016
di luar negeri. Agar mekanisme ini tentang Penyediaan Layanan Aplikasi

“D
berjalan dengan efektif, otoritas pajak dan/atau Konten Melalui Internet.
juga harus meningkatkan kerjasama Dalam Surat Edaran ini, Menkominfo engan semakin
internasional melalui pertukaran mensyaratkan penyedian layanan berkembangnya
informasi (exchange of information), over the top (OTT) asing untuk wajib
TIK yang
bantuan penagihan (assistance in memiliki BUT di Indonesia. Pendirian
recovery and collection of tax) dan BUT ini didasarkan pada peraturan disertai dengan
pemeriksaan bersama (simultaneous perundang-undangan pajak. Perlu bertumbuhnya pelaku
audit).14 dicatat bahwa sampai saat ini konsep usaha di bidang ini,
BUT dalam pajak merupakan konsep penghasilan yang
Penutup: Tantangan Penerapan brick and mortar, sehingga penyedia timbul dari transaksi
Rekomendasi BEPS Action 1 di layanan OTT diwajibkan untuk
yang dilakukan
mendirikan suatu tempat usaha tetap
Indonesia di Indonesia. Meskipun demikian, perlu oleh pelaku usaha
Terkait dengan penerapan diingat bahwa suatu tempat usaha di bidang ini perlu
BEPS Action 1 ini, akan terdapat tetap dapat dikecualikan sebagai BUT diperjelas sehingga
implikasi munculnya suatu dorongan berdasarkan P3B. dapat memberikan
bagi pemerintah Indonesia untuk kepastian dan
Aturan lainnya terkait dengan
menambah atau mengubah beberapa
ketentuan dalam rangka mengatasi
mekanisme withholding tax atas prediktabilitas bagi
pembayaran barang atau jasa digital pelaku usaha.”
isu BEPS dalam era ekonomi digital.
yang dilakukan oleh orang pribadi kepada
Misalnya, tentang aturan mengenai
penyedia jasa di luar negeri dengan
pengecualian BUT dalam P3B.
menggunakan kartu kredit atau media
Dalam ketentuan domestik yang
pembayaran elektronik lainnya. Untuk
berhubungan dengan BUT, Indonesia
memastikan efektivitas withholding tax
perlu mengubah ketentuan dalam
atas pembayaran melalui kartu kredit
Pasal 2 ayat (5) Undang-Undang PPh,
atau media pembayaran elektronik bidang ini perlu diperjelas sehingga
dengan mengubah definisi BUT melalui
lainnya ini, ketentuan tentang subjek dapat memberikan kepastian dan
perluasan cakupan BUT yang sudah
pemotong Pasal 26 UU PPh perlu prediktabilitas bagi pelaku usaha.
ada.15
diubah dengan memperluas kewajiban Misalnya, kepastian atas karakterisasi
Perluasan definisi BUT dalam UU institusi keuangan untuk melakukan penghasilan yang diperoleh oleh
PPh dapat mempertimbangkan volume pemotongan dalam kondisi adanya perusahaan yang bergerak di bidang
yang signifikan dari penjualan jasa atau pembayaran barang atau jasa digital penyediaan cloud computing. Untuk
barang digital di Indonesia, pembayaran yang dilakukan oleh orang pribadi menjamin kepastian hukum, maka
yang substansial dari pengguna jasa kepada penyedia jasa di luar negeri. karakterisasi penghasilan yang timbul
atau barang digital sehubungan Agar lebih memberikan kepastian, dari usaha tersebut perlu diatur dengan
dengan kewajiban kontraktual antara perubahan ketentuan pemotongan aturan setingkat undang-undang.
perusahaan digital dengan pengguna tersebut juga disertai dengan
jasa yang berada di Indonesia, dan Sedangkan untuk memastikan
karakterisasi penghasilan yang timbul
jumlah kontrak yang signifikan terkait efektivitas pembayaran PPN atas
dari pembayaran tersebut. Cara yang
penyediaan barang atau jasa digital konsumsi jasa digital di mana jasa
dapat ditempuh adalah mencantumkan
antara perusahaan penyedia barang digital tersebut dilakukan di luar negeri
secara eksplisit penghasilan dari
atau jasa digital dengan konsumen di dan dikonsumsi oleh orang pribadi di
pembayaran barang atau jasa digital
Indonesia. dalam negeri sehingga tercakup dalam
yang dilakukan oleh orang pribadi
objek PPN dalam Pasal 4 ayat (1)
Belakangan ini, isu BUT dan ekonomi kepada penyedia jasa di luar negeri
huruf e Undang-Undang PPN, maka
sebagai objek pemotongan PPh Pasal
diperlukan perubahan aturan tentang
14. Kerangka atau instrumen kerja sama tersebut dapat 26.
kewajiban pengadministrasian PPN.
didasarkan pada Convention on Mutual Administrative
Assistance in Tax Matters yang diinisiasi oleh negara Dengan semakin berkembangnya Ketentuan yang dapat diubah adalah
anggota OECD dan G20. TIK yang disertai dengan bertumbuhnya kewajiban melaporkan usaha dan
15. Darussalam dan Ganda Christian Tobing, “Rencana pelaku usaha di bidang ini, penghasilan kewajiban memungut, menyetor dan
Aksi Base Erosion Profit Shifting dan Dampaknya
terhadap Peraturan Pajak di Indonesia,” DDTC Working
yang timbul dari transaksi yang melaporkan pajak yang terutang dalam
Paper, no. 0714 (2014). dilakukan oleh pelaku usaha di Pasal 3A UU PPN. IT

24 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


2
insidereview

BEPS
Action
Menetralisasi
Hybrid Mismatch Arrangement
Konsep dan Gambaran
Umum Hybrid Missmatch
Arrangement

Dasar Alasan Terjadinya


Hybrid Mismatch Arrangement

Foreign Tax Generator

Rekomendasi atas Hybrid


Mismatch Arrangement

Pandangan Para Ahli

Penutup

Ditulis oleh:

Anggi P.I Tambunan


Manager, Tax Compliance &
Litigation Services, DANNY
DARUSSALAM Tax Center
insidereview

T
erkuaknya “Panama Papers” ke lanjut, pada BEPS Action 2 ini terdapat OECD tidak memberikan definisi
publik yang dikaitkan dengan banyak kondisi dan situasi atas adanya yang baku mengenai pengertian atas
mekanisme penghindaran hybrid mismatch arrangement yang hybrid mismatch arrangement sebagai
pajak melalui negara tax havens dapat disebabkan karena karakterisasi sebuah frasa yang utuh. Namun
bukanlah merupakan barang baru transaksi maupun entitas. Adapun demikian OECD memberikan gambaran
bagi para peneliti perpajakan dunia. tulisan ini akan berfokus mengenai bahwa hybrid mismatch arrangement
Diketahui bahwa selama 50 tahun usulan dalam BEPS Action 2. memiliki satu atau beberapa elemen
terakhir, penghindaran pajak dengan dasar berikut:10
memanfaatkan negara tax havens telah Konsep dan Gambaran Umum 1. Hybrid Entities: entitas yang untuk
mengalami peningkatan signifikan.1 Hybrid Mismatch Arrangement tujuan perpajakan diperlakukan
Tax havens hanya merupakan satu dari sebagai entitas transparan di satu
sekian banyak mekanisme penghindaran Harris (2015) memberikan
pengertian “hybrid arrangement” dari negara dan non-transparan di
pajak yang mengakibatkan tergerusnya negara lainnya;
basis pemungutan pajak (base frasa “hybrid mismatch arrangement”
erosion), sehingga dapat merugikan yang mengacu pada dua negara yang 2. Hybrid Instrument: instrumen
negara. Selain itu, hal ini juga tidak sepakat atas klasifikasi atau yang untuk tujuan perpajakan
diindikasikan akan berdampak negatif karakterisasi beberapa fitur dari aturan diperlakukan secara berbeda di
terhadap persaingan usaha, efisiensi, yang memiliki pengaruh fundamental negara-negara yang terlibat dalam
transparansi dan keadilan.2 terhadap tujuan pajak penghasilan.4 transaksi tersebut, biasanya di satu
Lebih lanjut, IBFD International negara dianggap sebagai utang dan
Untuk merespons berbagai Glossary tidak memberikan pengertian di negara lainnya dianggap sebagai
praktik penghindaran pajak yang langsung kepada hybrid arrangement, penyertaan modal; dan
terjadi tersebut, negara-negara yang namun memberikan pengertian
tergabung dalam G20 sejak beberapa 3. Hybrid Transfer: suatu aturan
atas “hybrid transaction” yang yang untuk tujuan perpajakan
tahun lalu telah berkerja sama dengan memiliki arti suatu transaksi yang
memberikan mandat kepada OECD diperlakukan sebagai pengalihan
dikualifikasikan berbeda untuk tujuan kepemilikan atas suatu asset di
untuk melakukan analisis teknik perp ajakan di dua negara.5 Sejalan
penghindaran pajak yang digunakan suatu negara, namun tidak bagi
dengan penggambaran Harris dan negara yang lain. Pada umumnya
oleh para penghindar pajak.3 IBFD Glossary, Stewart memberikan negara lain menganggap sebagai
Fokus dari seluruh rencana aksi pengertian atas hybrid transaction yang penjaminan utang.
untuk menangkal praktik base erosion merujuk pada karakterisasi terpisah dari
and profit shifting (BEPS Action tiap-tiap negara berdasarkan ketentuan 4. Dual Resident Entities: entitas yang
Plan) adalah untuk menyelaraskan domestik negaranya.6 menjadi subjek pajak dalam negeri
peraturan pajak internasional yang untuk tujuan perpajakan di dua
Lebih lanjut, pengertian negara yang berbeda;
selama ini masih memberikan ruang “mismatch” merujuk pada perbedaan
bagi perusahaan multinasional untuk pandangan dari dua negara terhadap Berdasarkan beberapa pengertian
memodifikasi aturan perpajakan suatu aturan yang menimbulkan dan petunjuk di atas, secara
dengan tujuan agar tidak dikenakan hasil yang inkonsisten apabila dilihat sederhana dapat ditarik benang merah
pajak di mana pun atau dikenakan secara keseluruhan.7 Bertolak dari mengenai pengertian hybrid mismatch
pajak dengan tarif yang sangat rendah. pandangan ini, tidak seluruhnya arrangements atau hybrid transaction
Salah satu dari 15 BEPS Action hybrid arrangement menimbulkan sebagai suatu transaksi atau aturan
Plan yang telah disusun, pada urutan ketidaksesuaian (mismatch), karena yang dikategorikan berbeda untuk
kedua merupakan upaya yang ditujukan terkadang hasilnya tidak selalu tujuan perpajakan oleh dua negara atau
untuk menetralisasi akibat dari menimbulkan hasil yang inkonsisten.8 lebih yang didasarkan pada ketentuan
ketidaksesuaian antarnegara mengenai Menurut OECD, keberadaan mismatch domestik di masing-masing negara
entitas dan karakterisasi instrumen diperoleh melalui perbandingan tersebut sehingga menimbulkan hasil
yang disebut sebagai “Neutralising perlakuan perpajakan berdasarkan yang inkonsisten yang berdampak pada
the Effects of Hybrid Mismatch ketentuan masing-masing negara yang posisi kewajiban fiskal yang sangat
Arrangements” (BEPS Action 2). Lebih melakukan transaksi.9 rendah atau tidak dikenakan pajak
sama sekali di negara manapun bagi
wajib pajak (WP).
1. Brian J Arnold dan Michael J. Mcintyre, International
Tax Primer:Second Edition (The Hague: Kluwer law 4. Peter A. Haris, “Neutralizing Effects of Hybrid
International, 2002), 137. Mismatch Arrangements,” dalam Alexander Trepelkov,
Harry Tonino dan Dominika Halka, Op.Cit, 189.
Dasar Alasan Terjadinya Hybrid
2. OECD, Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch
Arrangements, BEPS Acion 2: 2015 Final Report (Paris: 5. IBFD Tax Glossary. Mismatch Arrangement
OECD Publishing, 2015). 6. Miranda Stewart, “Abuse and Economic Substance Kembali kepada konsep awal dari
3. Hugh J. Ault dan Brian J Arnold, “Protecting The in A Digital BEPS World,” Bulletin for International
Tax Base of Developing Countries: an Overview,” dalam Taxation, (June/July (2015). hukum pajak internasional, bahwa
United Nations Handbook on Selected Issues in 7. Peter A. Haris, Op.Cit, 189.
Protecting the Tax Base of Developing Countries, ed.
Alexander Trepelkov, Harry Tonino dan Dominika Halka, 8. Ibid. 10. OECD, “Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy
United Nations (United Nations:New York, 2015),3. 9. OECD, Op.Cit., Paragraf 10. and Compliance Issues,” OECD Report (2012): 7.

26 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
hukum pajak internasional berpegangan Gambar 1 - Skema Penggunaan Perusahaan Pembiayaan di Negara dengan
kepada ketentuan-ketentuan perpajakan Tarif Pajak Rendah
yang berlaku di antara negara-negara
berdasarkan ketentuan domestiknya, Negara A
yang kemudian bersinggungan
karena adanya transaksi yang terjadi A Co
secara lintas batas (cross border).11
Ketentuan pajak domestik dari masing- Negara B
masing negara dikembangkan tanpa Loan
mempertimbangkan dengan matang
Hybrid Entity
bagaimana transaksi tersebut akan
diberlakukan oleh negara lain. Wajar Interest
saja, mengingat sistem perpajakan
yang ada merupakan produk kebijakan
B Co
awal abad ke-20 di mana ketika itu
transaksi lintas batas masih sangat
sedikit terjadi.12
Sumber: OECD, “Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues,” OECD Report, (2012).
Ketidakpaduan pengaturan
perlakuan perpajakan antara satu
dengan yang lainnya tentunya dapat aturan yang menghasilkan adanya entity. Dengan demikian B.Co dimiliki
mengakibatkan pengenaan pajak pengakuan biaya di satu negara, seluruhnya oleh A.Co. hybrid entity
berganda (double taxation) atau biasanya dianggap sebagai biaya kemudian meminjam uang dari pihak
mungkin sebaliknya, tidak dikenakan bunga, namun tidak dianggap ketiga dan menggunakan pinjaman
pajak di negara mana pun (double non- sebagai penghasilan di negara lain; tersebut sebagai penyertaan modal di
taxation). Perbedaan ketentuan yang B.Co (atau digunakan untuk membeli
terjadi di antara satu negara dengan 3. Pengumpul Kredit Pajak Luar Negeri
(Foreign Tax Credit Generators): saham B.Co dari pemilik sebelumnya).
negara lainnya inilah yang kemudian Atas pinjaman tersebut hybrid entity
dimanfaatkan oleh para penghindar suatu aturan yang mendapatkan
kredit pajak luar negeri yang melakukan pembayaran bunga. Skema
pajak untuk mendapatkan posisi tersebut dapat digambarkan dalam
terbaik dari kewajiban fiskalnya, yaitu seharusnya tidak diterima,
setidaknya tidak dalam tingkatan Gambar 1.
dengan memodifikasi transaksi atau
entitas yang menyebabkan perlakuan yang sama, atau tanpa adanya Berdasarkan ketentuan Negara B,
pajak yang inkonsisten dari dua negara kesesuaian dengan penghasilan hybrid entity akan dikenakan pajak
yang berbeda sehingga menghasilkan yang diterima di negara lain. penghasilan. Pembayaran bunga yang
tidak adanya pengenaan pajak atau Untuk lebih menjelaskan kondisi- dilakukan kepada pihak ketiga dapat
dikenakan pajak dengan tarif yang kondisi di atas, penulis memberikan diakui sebagai biaya yang mengurangi
sangat rendah atas transaksi tersebut ilustrasi dalam contoh-contoh kasus di penghasilan untuk dikenakan pajak.
(hybrid mismatch arrangement). bawah ini:13 Sebaliknya dikarenakan Negara
Adapun kewajiban fiskal yang sangat A memperlakukan hybrid entity
rendah atau tidak dikenakan pajak sebagai transparan, maka kewajiban
Double Deduction Scheme (DD)
sama sekali di negara mana pun atas perpajakannya akan digabungkan
A Co merupakan sebuah induk (dikonsolidasikan) dengan pemiliknya,
hybrid mismatch arrangement dapat
perusahaan di Negara A yang yaitu A.Co, sehingga biaya bunga
diperoleh dari salah satu kondisi-
secara tidak langsung memiliki anak yang telah dilakukan oleh hybrid
kondisi berikut:
perusahaan B.Co yang beroperasi di entity dianggap dilakukan oleh A.Co
1. Skema Pengurangan Berganda Negara B. Adapun antara A.Co dan B.Co dan berdampak pada A.Co dapat
(Double Deduction Scheme): terdapat entitas hybrid (hybrid entity) melakukan pembebanan atas biaya
suatu aturan di mana pengurangan yang diperlakukan sebagai entitas bunga tersebut. Contoh ini menunjukan
penghasilan (pengakuan biaya) transparan oleh negara A yang berakibat bahwa terjadi pengakuan biaya
untuk tujuan perpajakan dilakukan pada tidak dikenakannya pajak di berganda di dua negara yang berbeda
di dua negara yang berbeda; Negara A, namun dianggap sebagai atas satu transaksi yang sama.
2. Skema Pengakuan Pengurangan entitas non-transparan di Negara B
dan Non-Inklusi (Deduction/ yang berakibat pemajakan harus diakui Deduction/No Inclusion (D/NI)
No Inclusion Schemes): suatu di Negara B. Hybrid entity dimiliki
seluruhnya oleh A.Co, sedangkan B.Co yang merupakan WP dalam
B.Co dimiliki seluruhnya oleh hybrid negeri dari Negara B, mendapatkan
11. Lihat Kevin Holmes, International Tax Policy and pembiayaan dari A.co yang merupakan
Double Tax Treaties: An Introduction to Principle and
Application (IBFD, 2007). WPDN Negara A, di mana instrumen
12. Angharad Miller dan Lynne Oats, “Principles of 13. OECD, “Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy pembiayaan tersebut diklasifikasikan
International Taxation,” Tottel Publishing (2006):19. and Compliance Issues,” Op.Cit., 9.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 27


insidereview
sebagai penyertaan modal di Negara Gambar 2 - Skema Deduction/No Inclusion (D/NI)
A namun dianggap sebagai utang di
negara B. Jika terjadi pembayaran
atas instrumen ini, maka pembayaran
tersebut akan dianggap sebagai A Co
pembayaran bunga oleh Negara B
berdasarkan ketentuan domestiknya.
Akan tetapi, Negara A akan Negara A
memperlakukan pembayaran tersebut
Hybrid Instrument: Negara B
untuk tujuan perpajakan sebagai equity injection for
dividen, di mana dividen tersebut Country A tax purposes;
dibebaskan dari pengenaan pajak di debt for country B tax
Negara A. Sebagai hasilnya, terdapat purposes B Co
pengakuan biaya di negara A namun
tidak dikenakan pajak di Negara B.
Dapat digambarkan dalam Gambar 2.
Sumber: OECD, “Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues,” OECD Report, (2012).

Foreign Tax Generator


Ciri tersendiri dari Skema foreign tax
Gambar 3 - Skema Foreign Tax Generator
generator adalah penggunaan hybrid
transfer dari equity intrument. Hal yang
umum dilakukan untuk menciptakan
hybrid transfer dari equity instrument
adalah dengan perjanjian penjualan
SPV Shares 1
dan pembelian kembali saham, di
mana transaksi ini diperlakukan sebagai Cash
penjualan dan pembelian kembali
saham di satu negara, namun di negara
A Co
Cash 3 B Co

lain diperlakukan sebagai pinjaman


dengan saham sebagai jaminan asset. SPV Shares

B.Co yang berlokasi di Negara B en Negara B


akan melakukan pembiayaan kepada
A Co yang berlokasi di Negara A. A.Co n
Div
id
2
ide
membentuk sebuah special purpose Div
vehicle (SPV) di Negara A. A.Co SPV
kemudian melakukan perjanjian repo
dengan B.Co di mana A.Co menjual
saham preferen dari SPV kepada
B.Co dan menerima kas dari transaksi Sumber: “Hybrid Mismatch Arrangements: Tax Policy and Compliance Issues,” OECD Report, (2012).
tersebut. Pada saat yang bersamaan
A.Co juga berjanji akan membeli
kembali saham tersebut pada waktu A, transaksi repo tersebut dianggap pembayaran dividen kepada B.Co.
yang ditentukan dengan harga yang sebagai utang dari B.Co kepada A.co, di Di sisi lain untuk tujuan perpajakan,
juga telah disepakati. Selanjutnya atas mana saham dari SPV dianggap sebagai Negara B memperlakukan perjanjian
transaksi tersebut, SPV melakukan jaminan utang. Dengan demikian, A.Co repo sebagai penjualan dan pembelian
pembayaran dividen kepada B.Co tetap dianggap sebagai pemilik saham kembali biasa. Sehingga terhadap
dengan tarif yang tetap. Berdasarkan dan penerima penghasilan dividen B Co, atas dividen yang muncul
penjanjian repo tersebut, B.Co berhak dari SPV. Terhadap hal ini, Negara A karena kepemilikan saham di SPV.
menyimpan dividen tersebut, yang membebaskan pengenaan pajak atas Negara B memiliki ketentuan kredit
mana merupakan imbalan atas pembayaran dividen yang diterima oleh pajak luar negeri tidak langsung
transaksi repo yang dilakukannya B.Co atau ketentuan kredit pajak luar yang memperkenankan B Co untuk
dengan A.co. Terlepas dari transaksi negeri tidak langsung memperkenankan mengklaim kredit pajak atas PPh
penjualan dan pembelian kembali atas A.Co untuk mengklaim kredit pajak Badan yang telah dibayar SPV. Skema
saham SPV, SPV menerima penghasilan atas PPh Badan yang telah dibayar ini menghasilkan pemajakan di Negara
dari pihak ketiga dan membayarkan SPV. Selanjutnya, karena transaksi repo B, namun diimbangi dengan kredit
PPh Badan terutang kepada Negara A. tersebut dianggap sebagai utang, A.Co pajak luar negeri tidak langsung yang
Lihat Gambar 3. kemudian melakukan pengakuan biaya dibayarkan SPV atas pembayaran
bunga dengan nilai yang sama dengan dividen.
Untuk tujuan perpajakan di Negara

28 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Tabel 1 - Tabel Rekomendasi Hukum Domestik (Part I)

Ketidak sesuaian Rekomendasi Ketentuan


Aransemen Rekomendasi
(Mismatch) Respons Aturan Defensif Cakupan
Instrumen keuangan Tidak diberikan Menolak Dianggap sebagai Perusahaan afiliasi
hybrid pembebasan atas pengakuan biaya penghasilan normal dan rancangan
pembayaran dividen dari pembayar terstruktur
yang diakui sebagai
biaya
Menolak pembayaran Menolak Dianggap sebagai Grup pengendali
yang dilakukan oleh - pengakuan biaya penghasilan normal dan rancangan
entitas hybrid dari pembayar terstruktur
Pembayaran balik Perbaikan ketentuan Menolak Grup pengendali
D/NI kepada entitas hybrid investasi luar negeri: pengakuan biaya dan rancangan
(reverse hybrid) Membatasi perlakuan dari pembayar terstruktur
atas perusahaan
intermediary
sebagai perusahaan -
transparan ketika
investor dari luar
negeri dianggap
sebagai perusahaan
non-transparan
Pembayaran yang Menolak pengakuan Menolak Tidak ada batasan
dapat dibiayakan biaya dari induk pengakuan biaya atas respons,
yang dilakukan oleh perusahaan dari pembayar aturan defensif
entitas hybrid - berlaku atas
Grup Pengendali
DD dan aransemen
terstruktur
Pembayaran yang Menolak pengakuan Tidak ada batasan
dapat dibiayakan biaya dari WPDN atas respons
- -
yang dilakukan oleh Negeri
dual-resident
Imported mismatch Menolak Anggota dari
arrangement pengakuan biaya grup pengendali
Indirect D/NI - -
dari pembayar dan rancangan
terstruktur

Sumber: OECD, Neutralising the Effects of Hybrid Mismatch Arrangements, BEPS Acion 2: 2015 Final Report (Paris: OECD Publishing, 2015).

Rekomendasi atas Hybrid terhubung dengan pengaturan pembayaran yang bukan merupakan
Mismatch Arrangement domestik di negara lain untuk mengatur objek pajak di negara mitra (D/
mengenai perlakuan perpajakan NI) atau pembayaran tersebut juga
Menjawab ketiga skema di atas, atas suatu instrumen transaksi atau diakui sebagai biaya di negara mitra
BEPS Action 2 memberikan beberapa entitas. Aturan-aturan tersebut berupa (DD). Apabila aturan utama ini tidak
rekomendasi yang dibagi menjadi aturan utama (Primary Rule) dan dapat diaplikasikan, maka negara
dua bagian besar yaitu rekomendasi aturan lanjutan (Secondary Rule) atau mitra dapat menggunakan aturan
terhadap hukum domestik (Part I) dan disebut juga aturan defensif (Defensive lanjutan (Secondary Rule), di mana
rekomendasi terhadap permasalahan Rule). Kedua aturan ini digunakan negara tersebut akan menganggap
tax treaties (Part II). Adapun secara otomatis dan berurutan, hal ini pembayaran tersebut sebagai objek
rekomendasi ditujukan agar mendorong dilakukan agar menghindari lebih dari pajak atau menolak duplikasi
WP lebih sederhana dan transparan satu negara mengaplikasikan aturan pengakuan biaya tergantung sifat dasar
dalam melakukan investasi lintas pada satu rancangan yang sama serta dari ketidaksesuaian (mismatch) yang
batas.14 untuk menghindari adanya pemajakan muncul. Tabel 1 menggambarkan
Rekomendasi dari Part I merupakan berganda. secara umum atas rekomendasi Part I.
serangkaian aturan domestik yang Rekomendasi terhadap hukum Selanjutnya pada rekomendasi
aturan utama (Primary Rule) adalah Part II ditujukan untuk memastikan
14. Pascal Saint-Amans dan Raffaele Russo, “The satu negara menolak memberikan bahwa hybrid instrument dan entitas
BEPS Package: Promise Kept, Bulletin for International
Taxation,” IBFD (April, 2016). pengakuan biaya atas suatu hybrid, sebagaimana juga terhadap

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 29


insidereview
entitas yang menimbulkan dual- Pandangan Para Ahli dapat bekerja satu sama lain.20 Sejalan
resident, tidak digunakan hanya dengan itu, khusus untuk BEPS Action
Terhadap ketentuan-ketentuan
untuk mendapatkan keuntungan dari 2 ini OECD mengakui bahwa koordinasi
yang direkomendasikan, bukan tidak
tax treaty serta keberadaan tax treaty antarnegara dalam pelaksanaan dan
mungkin bahwa suatu negara telah lebih
tidak mencegah berlakunya perubahan penggunaan ketentuan atas hybrid
dulu memiliki ketentuan atas hybrid
ketentuan domestik sebagaimana mismatch merupakan hal yang
mismatch arrangement, sehingga
direkomendasikan di Part I. sangat penting untuk memastikan
tidak perlu lagi mengimplementasikan
Part II memiliki 3 bagian tujuan bahwa ketentuan tersebut efektif, dan
rekomendasi yang diajukan oleh BEPS
sesuai dengan kondisi ketidaksesuaian meminimalkan kewajiban dan biaya
Action.15 Salah satu negara tersebut
(mismatch) yaitu pertama- kepatuhan bagi WP maupun otoritas
adalah Swiss,16 di mana negara tersebut
tama ditujukan untuk mengatasi pajak.
telah memiliki ketentuan domestik
permasalahan ketidaksesuaian yang yang disebut “Beteiligungsabzug”
muncul karena adanya dual resident. atau “Reduction Pour Participation”.17 Penutup
Adapun dual-resident yang dimaksud Namun demikian, rekomendasi yang Hybrid mismatch arrangement
adalah, untuk tujuan perpajakan, satu diajukan dalam BEPS Action 2 memiliki merupakan salah satu cara dari
entitas dianggap sebagai WP dalam jangkauan yang lebih luas sehingga teknik penghindaran pajak yang dapat
negeri di lebih dari satu negara yang perubahan dalam ketentuan domestik mengakibatkan negara mengalami
terlibat transaksi. Hal ini ditujukan tetap dibutuhkan.18 kerugian karena tergerusnya basis
untuk mencegah adanya skema penerimaan pajak. Menyikapi hal ini,
Lebih lanjut, para ahli juga
lainnya dari penghindaran pajak melalui BEPS Action 2 yang telah
berpendapat bahwa diberlakukannya
yang menggunakan dual-resident. diterbitkan, terdapat rekomendasi
BEPS Action 2 ini tidak akan
Meskipun demikian, pengaturan ini yang diharapkan dapat diadopsi oleh
menyurutkan daya tarik suatu negara,
tetap memperhatikan rekomendasi negara-negara di dunia, khususnya
dalam konteks perpajakan, untuk
yang tertera di dalam BEPS Action 6 dapat diterapkan oleh negara-negara
menarik investasi asing.19 Semisal,
yang secara khusus ditujukan untuk anggota OECD dan G20 . Hasil akhir
walaupun Swiss memiliki hak untuk
mengatasi permasalahan dual-resident yang diharapkan adalah transaksi atas
menolak namun tetap membiarkan
namun dengan pendekatan kasus per hybrid mismatch arrangement dapat
adanya pengakuan biaya suatu
kasus. dinetralkan, sehingga basis pemajakan
pembayaran di negaranya (tidak
Bagian selanjutnya ditujukan memberlakukan primary rule), hal ini setiap negara dapat terjaga sekaligus
kepada penggunaan tax treaty terhadap tidak akan menjadi daya tarik bagi menjaga persaingan usaha, efisiensi,
entitas hybrid. Adapun entitas hybrid di Swiss, dikarenakan negara mitra- transparansi dan keadilan yang sehat.
sini dimaksudkan pada kondisi suatu lah yang akan kemudian memajaki Di satu sisi, negara-negara di dunia
entitas yang tidak dianggap sebagai pembayaran tersebut (negara mitra berlomba-lomba berbenah atas sistem
subjek yang dikenakan pajak di satu memberlakukan defensive rule). perpajakannya sehingga memiliki daya
atau kedua negara yang memiliki tax Bahkan apabila Swiss memiliki tarif tarik dalam menarik minat investasi
treaty. Bagian ini merekomendasikan pajak yang lebih rendah dari negara luar negeri. Namun demikian, para
agar OECD Model Tax Convention mitra, dengan menolak mengakui ahli perpajakan melihat bahwa
memiliki seperangkat aturan baru dan biaya atas pembayaran aturan hybrid implementasi dari BEPS Action 2 tidak
penjelasan detail yang tertuang dalam justru akan lebih menguntungkan WP akan mengurangi daya tarik bagi negara
OECD Commentary untuk memastikan dikarenakan biaya tersebut akan diakui yang terlibat. Lebih lanjut, OECD juga
bahwa benefit dari tax treaty tidak di negara mitra yang memiliki tarif mengakui bahwa keberhasilan dari
diberikan terhadap entitas ini terhadap pajak yang lebih tinggi. BEPS Action 2 ini sangat tergantung
penghasilan yang seharusnya dikenakan pada koordinasi antarnegara dalam
Seluruh BEPS Action 1-15 ditujukan
apabila entitas ini merupakan WP pelaksanaannya. Oleh karena itu
agar dapat membangun kapasitas dan
di salah satu negara berdasarkan sangat ditekankan adanya kerjasama
kewenangan dari otoritas pajak untuk
ketentuan domestik negara tersebut. yang lebih baik antarnegara dalam
Bagian terakhir menyoroti potensi meratifikasi perubahan peraturan
permasalahan tax treaty yang perpajakan sesuai dengan rekomendasi
15. Robert Danon dan Christoph Schelling, “Switzerland
mungkin muncul akibat rekomendasi in a Post-BEPS World,” Bulletin for International dari BEPS Action 2 ini. IT

yang dilakukan di Part I. Bagian ini Taxation, (2015).


16. Uni Eropa pada dasarnya juga telah memiliki
memastikan bahwa tax treaty tidak ketentuan anti-hybrid namun baru sebatas transaksi
akan mencegah aplikasi dari perubahan hybrid financial instrument yang berlaku antara induk
ketentuan domestik sebagaimana dan anak perusahaan sebagaimana diatur dalam
Parent-Subsidiary Directive (2011/96). Lihat Christoph
tertuang dalam Part I serta potensi Marchgraber, “Cross-Border Tax Arbitrage, The Parent-
permasalahan yang mungkin muncul Subsidiary Directive (2011/96) and Double Tax Treaty
Law,” Bulletin For International Taxation (2016).
atas pengejawantahan Part I, terutama
17. Ibid.
terhadap pasal non-diskiriminasi.
18. Ibid.
19. Ibid. 20. Miranda Stewart, Op.Cit.

30 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


PESAN SEKARANG JUGA!

1 st
IN
INDONESIA
PAJAK
INTERNASIONAL
Panduan, Interpretasi, dan Aplikasi

EXCLUSIVE FOR YOU!

TERBIT MEI 2016


Pemesanan tersedia di DANNY
DARUSSALAM Tax Center. Editor:
Darussalam & Danny Septriadi

Harga menarik!

Dapatkan rahasia kemudahan cara interpretasi dan pengaplikasian suatu


Perjanjian Penghindaran Pajak Berganda (P3B)!

Buku Pajak Internasional ini terdiri dari 27 bab yang membahas konsep pajak internasional dalam perspektif UU
PPh Indonesia, model dan aplikasi P3B, serta interpretasi pasal demi pasal dalam P3B. Buku ini juga mengupas
perkembangan terkini dalam pajak internasional.

Disusun oleh tim penulis yang terdiri dari 7 (tujuh) praktisi DANNY DARUSSALAM Tax Center yang memiliki latar
belakang pendidikan pajak internasional dari beberapa universitas terkemuka di luar negeri, seperti Katholieke
Universiteit Leuven, Leiden University, Tilburg University, dan Vienna University of Economics and Business.

Pemesanan Buku DANNY DARUSSALAM Tax Center Hubungi:


Eny Marliana / Ana Lailatul
PESAN SEKARANG JUGA!

TRANSFER
REVISED PRICING
Ide, Strategi, dan Panduan Praktis dalam

EDITION Perspektif Pajak Internasional


EDISI REVISI 2016

EXCLUSIVE FOR YOU!

TERBIT 2016
Pemesanan hanya tersedia di Editor:
Darussalam
DANNY DARUSSALAM Tax Center. Danny Septriadi
B. Bawono Kristiaji

Harga menarik!

Dapatkan perkembangan terkini mengenai ide, strategi dan panduan


praktis transfer pricing terkait perkembangan peraturan domestik
dan internasional!

Edisi revisi ini merupakan versi update dari buku Transfer Pricing: Ide, Strategi, dan Panduan Praktis
dalam Perspektif Pajak Internasional. Dalam buku ini, DANNY DARUSSALAM Tax Center memberikan
update terkait dengan kebijakan transfer pricing di negara berkembang, pendanaan internal, intangibles,
analisis fungsional, dokumentasi transfer pricing, dan sebagainya. Selain itu, terdapat satu bab baru
mengenai OECD/G20 BEPS Project.

Pengembangan buku ini disusun berdasarkan pengalaman dan hasil interaksi penulis dengan para ahli
transfer pricing yang telah diakui kepakarannya secara global . Selain itu, edisi revisi ini juga mengacu
dengan kurikulum terkini yang didapatkan penulis dari berbagai universitas terkemuka di luar negeri,
seperti Catholic University of Portugal, Duke University, Leiden University, Maastricht University, Tilburg
University dan Vienna University of Economics and Business.

Pemesanan Buku DANNY DARUSSALAM Tax Center Hubungi:


Eny Marliana / Ana Lailatul
4
insidereview

BEPS
Action
Membatasi Biaya Bunga
Pinjaman Afiliasi

Skema Tax Planning melalui


Pembebanan Bunga

Anti-Tax Avoidance Rules

Rekomendasi BEPS Action 4

Penutup

Ditulis oleh:

Ganda C. Tobing
Senior Manager, Tax Compliance
& Litigation/International Tax
Services DANNY DARUSSALAM
Tax Center
insidereview

S
kema pembayaran bunga di atas penghasilan bunga dan sejenisnya.1
antara perusahaan afiliasi yang Dalam cross-border financing,
bertujuan untuk memindahkan mendirikan perusahaan pembiayaan di
penghasilan dari negara dengan tarif negara yang memberikan beban pajak
pajak tinggi ke negara dengan tarif pajak yang sangat ringan adalah syarat wajib
rendah menghasilkan beban pajak yang untuk mencapai efisiensi beban pajak.
paling efisien yang dapat memberikan Beban pajak yang lebih ringan dapat
nilai tambah bagi aktivitas financing diperoleh dari tarif yang rendah atau

“P
grup perusahaan multinasional. fasilitas pembebasan pemajakan atas
Perbedaan tarif pajak antarnegara penghasilan bunga di negara penerima erbedaan
dapat dimanfaatkan dalam rangka penghasilan. perlakuan
menurunkan tarif pajak efektif grup Isu pembebanan biaya bunga pajak antara
perusahaan dari aktivitas financing. yang berlebihan (excessive interest) bunga dan dividen,
Penentuan yurisdiksi lokasi utang, merupakan isu yang sudah sejak
di mana bunga
ekuitas, biaya bunga, dan penghasilan lama dibahas,2 jauh sebelum proyek
bunga memiliki peran yang signifikan Base Erosion and Profit Shifting dapat dibebankan
dalam mengefisiensikan beban pajak (BEPS) diinisiasi oleh G20 dan OECD sebagai pengurang
pada skema cross-border financing grup yang menempatkannya sebagai penghasilan
perusahaan multinasional. Efisiensi salah satu action plan (rencana sedangkan dividen
diperoleh dengan menstrukturkan aksi) dalam mencegah praktik base tidak bisa dijadikan
penerima penghasilan bunga berada di erosion. Dalam aksi ini, OECD dan
sebagai pengurang
negara dengan tarif pajak rendah atau G20 merekomendasikan pembatasan
di negara-negara yang memberikan beban bunga dengan menggunakan penghasilan,
fasilitas penurunan tarif pajak atas pendekatan fixed interest to profit menyebabkan
penghasilan yang diperoleh perusahaan approach yang membatasi beban bunga pengusaha
dalam negeri yang melakukan jasa sebesar persentase tertentu dari laba cenderung untuk
keuangan. Sementara itu, pembayar sebelum bunga, pajak, depresiasi dan lebih memilih skema
penghasilan berada di negara dengan amortisasi (EBITDA). Dalam kondisi
pendanaan melalui
tarif pajak yang tinggi. tertentu, persentase beban bunga yang
melebihi batas tertentu beban bunga utang.”
Di samping itu, perbedaan perlakuan
pajak antara bunga dan dividen, di yang ditetapkan sebagai pengurang
mana bunga dapat dibebankan sebagai masih bisa diperkenankan menjadi
pengurang penghasilan sedangkan pengurang apabila tidak melebihi batas
dividen tidak bisa dijadikan sebagai rasio secara grup perusahaan.
pengurang penghasilan, menyebabkan Artikel ini membahas skema base
pengusaha cenderung untuk lebih erosion yang umumnya dilakukan oleh
memilih skema pendanaan melalui grup perusahaan multinasional melalui
utang. Grup perusahaan juga bisa skema intragroup financing. Selain itu, erosion yang dapat digunakan sebagai
mengikis dasar pengenaan pajak artikel ini juga membahas mengenai contoh untuk menggambarkan erosi
melalui pendanaan dari eksternal ketentuan pencegahan penghindaran dasar pengenaan pajak karena
untuk membiayai kegiatan grup dalam pajak terkait dengan intra-group pembebanan biaya yang berlebihan.3
melakukan cross border acquisition. financing. Pada akhir tulisan, penulis Salah satunya dengan mendirikan
Secara sederhana, skema tax planning membahas rekomendasi BEPS Action perusahaan pembiayaan di negara
dalam aktivitas financing grup 4 dan dampaknya bagi peraturan pajak dengan tarif pajak rendah untuk
perusahaan multinasional meliputi dua di Indonesia. memberikan utang kepada perusahaan
kondisi, yaitu diperbolehkannya biaya di negara dengan tarif pajak tinggi
bunga sebagai pengurang dan adanya Skema Tax Planning melalui sehingga menghasilkan beban pajak
perbedaan tarif pajak antar negara. Pembebanan Bunga yang lebih efisien dalam skema intra-
Skema tax planning melalui Terdapat beberapa skema base group financing. Ilustrasi pada Gambar
pembebanan biaya bunga yang 1, mengilustrasikan penggunaan
berlebihan bertujuan untuk mengikis perusahaan pembiayaan di negara
dasar pengenaan pajak di negara 1. Rene Offermanns dan Boyke Baldwesing, “Anti Base dengan tarif pajak rendah.
sumber melalui pembayaran bunga Erosion for Intra-Group Financing,” dalam International
Dari Gambar 1, Negara C
Tax Structures in the BEPS Era: An Analysis of
yang berlebihan kepada subjek pajak di Anti-Abuse Measures, ed. Madalina Cotrut (Amsterdam: merupakan negara dengan tarif pajak
negara yang tidak mengenakan pajak IBFD, 2015).
10%. Sedangkan Negara A dan
atau mengenakan pajak yang rendah 2. Lihat OECD, Thin Capitalization Report, (1987); lihat
juga Johanna Hey, “Base Erosion and Profit Shifting and
Interest Expenditure,” Bulletin for International Taxation 3. Rene Offermanns dan Boyke Baldwesing,
(Juni/Juli, 2014): 332. Op.Cit.

34 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Negara B merupakan negara dengan Gambar 1 - Skema Penggunaan Perusahaan Pembiayaan di Negara dengan
tarif pajak sama, yaitu 25%. Jika A Tarif Pajak Rendah
Co langsung memberikan pinjaman
kepada PT B maka penghasilan dari
skema transaksi pembiayaan seperti ini
mengakibatkan pajak yang netral bagi A Co
grup perusahaan karena beban bunga
menjadi biaya pengurang di Negara Negara A
B yang mengenakan pajak dengan
tarif 25%, sementara penghasilan Negara B Negara C
Ekuitas
dikenakan pajak di Negara A sebagai
penerima penghasilan dengan tarif
yang sama sebesar 25%. Untuk Bunga
menghindari timbulnya kewajiban
PT B C Ltd
pajak efektif sebesar 25% dari
pembiayaan langsung, perusahaan Utang
dapat mendirikan anak perusahaan di
negara yang mengenakan pajak dengan Sumber: Ilustrasi dikutip dari Rene Offermanns dan Boyke Baldwesing, “Anti Base Erosion for Intra-Group Financing,” dalam
tarif yang rendah atas penghasilan dari International Tax Structures in the BEPS Era: An Analysis of Anti-Abuse Measures, ed. Madalina Cotrut (Amsterdam: IBFD, 2015).
aktivitas finansial.
Oleh karena itu, A Co mendirikan
bunga tersebut dikenakan pajak di tidak diperbolehkan sebagai
dan memberikan modal kepada C Ltd
negara penerimanya dengan tarif pajak pengurang.
yang merupakan anak perusahaan di
yang lebih rendah. 2. Worldwide Ratio Approach6
Negara C. C Ltd kemudian memberikan
pinjaman kepada PT B dari dana yang Ketentuan tentang thin Ketentuan ini membandingkan
ditempatkan oleh A Co di C Ltd. Dalam capitalization di Negara B (lihat gambar antara rasio utang dan modal suatu
skema ini, tarif pajak efektif menurun 1) bertujuan untuk membatasi beban perusahaan dengan rasio utang
sebesar 15% karena beban bunga atas bunga yang diperbolehkan sebagai dan modal dari grup perusahaan.
utang menjadi beban pengurang di pengurang di Negara B atas utang yang Peraturan ini biasanya berfungsi
Negara B dengan tarif pajak 25% tetapi diberikan oleh C Ltd. Banyak negara sebagai the last resort bagi
penghasilan terkait beban bunga yang yang sudah mengatur beban bunga perusahaan atau dikombinasikan
diterima di Negara C dikenakan pajak yang diperbolehkan sebagai pengurang, dengan aturan thin capitalization
sebesar 10%. termasuk Indonesia. lainnya dalam menentukan jumlah
Berikut ini beberapa aturan thin beban bunga sebagai pengurang.
Anti-Tax Avoidance Rules capitalization di kancah internasional: 3. Debt to Equity Ratio Approach7
Wajib Pajak (WP) perlu 1. Stand-Alone Approach 5
Ketentuan ini seperti yang
mempertimbangkan ketentuan anti-tax Ketentuan tentang stand-alone diterapkan di Indonesia yaitu,
avoidance yang ada di suatu negara approach terkait dengan seberapa membatasi beban bunga melalui
sebelum merancang suatu struktur besar kemampuan subsidiary rasio utang dan modal suatu
financing yang dapat memberikan menerima utang dan tingkat perusahaan. Misalnya, rasio yang
beban pajak paling efisien dan bunganya dengan mengasumsikan ditetapkan adalah 4: 1, maka beban
mampu memberikan nilai tambah bagi subsidiary sebagai bagian dari grup bunga yang melebihi perbandingan
perusahaan. perusahaan dibandingkan dengan 4: 1 tidak dapat dibebankan sebagai
Ketentuan anti-tax avoidance yang tingkat kemampuan subsidiary pengurang.
terkait dengan skema pembiayaan ini menerima utang dan tingkat bunga 4. Fixed Ratio atau Interest to Profit
antara lain adalah sebagai berikut: dari pihak ketiga tetapi subsidiary Ratio8
bukan bagian dari grup perusahaan.
A. Aturan tentang Thin Capitalization;4 Jika utang yang diterima ternyata Ketentuan ini membatasi jumlah
lebih besar daripada utang yang beban bunga sebagai pengurang
Thin capitalization menghasilkan berdasarkan pesentase tertentu
beban bunga yang berlebihan di suatu dihitung melalui stand-alone
negara yang dapat mengikis dasar approach, maka bunga atas utang
pengenaan pajak di negara tersebut. yang melebihi kewajaran tersebut 6. Lihat lebih lanjut, Chloe Burnett, “Intra-Group Debt
at the Crossroads: Stand-Alone versus Worldwide
Sedangkan penghasilan terkait beban Approach,” World Tax Journal, IBFD (Februari, 2014).
5. Lihat penerapan stand-alone basis dalam konteks
intra-group financing dalam Bawono Kristiaji dan 7. Lihat di antaranya OECD, “Thin Capitalization
Muhammad Fahrial, “Pendanaan Internal,” dalam Legislation: A Background Paper for Tax Administration,”
4. Ibid.; Lihat juga: Johanna Hey, Op.Cit.; Emilio Transfer Pricing: Ide, Strategi, dan Panduan Praktis Initial Draft, (Agustus 2012).
Cencerrado Millan dan Maria Teresa Soler Roch, “Limit dalam Perspektif Pajak Internasional, ed. Darussalam, 8. Lihat di antaranya Edoardo Traversa,”Interest
Base Erosion via Interest Deduction and Others,” Danny Septriadi, dan Bawono Kristiaji (Jakarta: Danny Deductibility and the BEPS Action Plan: nihil novi sub
Intertax 43, (2015). Darusalam Tax Center, 2013). sole?,” British Tax Review, (2013).

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 35


insidereview
dari laba sebelum biaya pajak, negara dengan negara lainnya, dan

“M
bunga, dan penyusutan (EBITDA). acapkali berinteraksi dengan bidang
Misalnya, Jerman yang menetapkan hukum lainnya seperti hukum perdata eskipun aturan
rasio 30% dari jumlah EBITDA dan hukum perseroan.11 pembatasan
sebagai batasan beban bunga yang
B. General Anti Avoidance Rules
beban bunga
diperbolehkan sebagai pengurang.
(GAAR); di banyak negara
5. Hybrid Approach
Beberapa negara menggunakan
memiliki tujuan yang
Ketentuan ini menggabungkan sama, namun instrumen
beberapa ketentuan di atas secara ketentuan umum pencegahan
penghindaran pajak untuk menangkal hukum yang digunakan
bersamaan. Misalnya, negara yang
memiliki debt to equity approach skema base erosion dalam aktivitas untuk mencapai tujuan
dan arm’s length interest rate, atau intra-group financing. Namun, tersebut berbeda
worldwide ratio approach dengan ketentuan GAAR ini terlalu umum antara satu negara
sehingga kurang berjalan efektif
debt to equity approach.
dalam mencegah skema base erosion
dengan negara
Fitur lain dari thin capitalization melalui beban bunga yang berlebihan. lainnya.”
rules di berbagai negara adalah daya Karena itu, banyak pihak mengusulkan
jangkau aturan terkait apakah aturan agar ketentuan GAAR ini sebaiknya
thin capitalization rules diterapkan dikombinasikan dengan ketentuan
hanya atas pembayaran bunga kepada lainnya. sebagai pengurang. Di Belgia, WP
kreditor di negara dengan tarif pajak Belgia yang melakukan pembayaran
rendah, atau aturan diterapkan hanya Dalam penerapannya di beberapa
negara, seperti Kanada, Hakim kepada WP di tax haven countries wajib
untuk pembayaran bunga ke luar negeri membuktikan pembayaran tersebut
baik kepada kreditor yang berdomisili Pengadilan menggunakan tiga tahap
pengujian untuk menerapkan GAAR. adalah wajar dan memiliki motif bisnis.
di negara yang memiliki tarif pajak
rendah maupun tarif pajak tinggi, Pertama, apakah terdapat tax benefit
dari transaksi atau seri transaksi. E. Pembatasan Biaya Bunga terkait
ataukah aturan thin capitalization Penghasilan yang Dibebaskan dari
diterapkan terhadap pembayaran Selanjutnya, menentukan apakah
transaksi atau seri transaksi yang Pengenaan Pajak
bunga kepada kreditor di luar negeri
maupun domestik. dilakukan bertujuan untuk mendapatkan Beberapa negara lainnya juga
tax benefit. Terakhir, apakah transaksi menerapkan aturan pembatasan
Namun, ketentuan thin atau seri transaksi dapat dianggap pembebanan biaya bunga terhadap
capitalization rules juga mendapat sebagai penyalahgunaan (abuse) transaksi-transaksi tertentu.12 Misalnya,
kritikan apalagi jika aturan ini diterapkan berdasarkan peraturan yang berlaku. tidak diperbolehkannya pembebanan
secara kaku (rigid). Misalnya dalam biaya bunga terhadap pinjaman
debt to equity approach, perusahaan C. CFC Rules yang disediakan oleh perusahaan A
yang didirikan dengan tujuan yang kepada perusahaan B, di mana kedua
Ketentuan CFC di Negara A (lihat
bona fide dan mempunyai substansial perusahaan tersebut masih dalam grup
gambar 1) merupakan ketentuan yang
dapat dianggap melanggar hukum perusahaan yang sama, dan pinjaman
dapat memitigasi risiko base erosion.
pajak karena jumlah utang dan modal tersebut digunakan oleh perusahaan B
Hal ini dikarenakan melalui CFC rules
melebihi batas yang ditentukan dalam untuk mengakuisisi suatu perusahaan
penghasilan yang diperoleh perusahaan
fixed debt to equity rules. atau menambah kontribusi modal di
pembiayaan (C Ltd) di Negara C
Telah banyak negara yang memiliki ditambahkan sebagai penghasilan kena perusahaan lain yang masih berada
aturan domestik tentang pembatasan pajak di perusahaan induk (A Co) dan dalam grup perusahaan yang sama.
pembebanan biaya bunga.9 Namun, dikenakan pajak di Negara A.
ketentuan antara satu negara dengan Rekomendasi BEPS Action 4
negara lainnya tidaklah identik D. Anti-Tax-Haven Rules Untuk menangkal skema base
dan bervariasi.10 Meskipun aturan erosion melalui pembebanan bunga
Beberapa negara menerbitkan
pembatasan beban bunga di banyak yang berlebihan, OECD dan G20
peraturan tentang perlakuan pajak
negara memiliki tujuan yang sama, yaitu merilis rencana aksi dalam proyek
atas pembayaran kepada tax haven
melindungi basis pemajakan negara BEPS sebagai berikut:
countries dan daftar negara-negara
penerima pinjaman, namun instrumen
yang dianggapnya sebagai tax haven “Develop recommendations
hukum yang digunakan untuk mencapai
countries. Pembayaran bunga kepada regarding best practices in the design
tujuan tersebut berbeda antara satu
perusahaan pembiayaan yang didirikan of rules to prevent base erosion through
di tax haven countries dapat ditolak the use of interest expense, for example
9. Clement Fuest, et.al, “Profit Shifting and Aggressive through the use of related-party and
Tax Planning by Multinational Firms: Issues and Options
for Reform,” World Tax Journal, IBFD, (Oktober, 2013):
11. Lihat di antaranya Nazly Siregar dan Eddy Utama third-party debt to achieve excessive
Tambunan, “Thin Capitalization and Secondary
318. Adjustments,” Asia Pacific Tax Bulletin (September/
10. Chloe Burnett, Op.Cit., 46. Oktober, 2013): 342-343. 12. Edoardo Traversa, Op.Cit., 612.

36 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
interest deductions or to finance the bunga,14 OECD dan G20 menyarankan tentang ambang batas ini diterapkan
production of exempt or deferred penggunaan aturan fixed ratio yang terhadap jumlah total beban bunga
income, and other financial payments membatasi jumlah bersih beban bersih dari entitas-entitas yang ada
that are economically equivalent bunga15 sebagai pengurang (interest di negara tersebut;
to interest payments. The work will net deduction) berdasarkan persentase 2. Pengecualian bagi bunga yang
evaluate the effectiveness of different tertentu dari EBITDA. Aturan ini dibayar kepada pihak ketiga untuk
types of limitations. In connection with menurut OECD dan G20 sebaiknya utang yang dipergunakan untuk
and in support of the foregoing work, diterapkan kepada entitas dalam grup membiayai proyek-proyek yang
transfer pricing guidance will also be perusahaan multinasional. OECD dan bermanfaat bagi publik;
developed regarding the pricing of G20 lebih lanjut merekomendasikan
related party financial transactions, rasio persentase dari EBITDA sebesar 3. Diperbolehkannya kompensasi bagi
including financial and performance 10% sampai dengan 30%. Pendekatan jumlah beban bunga yang melebihi
guarantees, derivatives (including fixed ratio ini dapat ditambah dengan batas rasio.
internal derivatives used in intra- pendekatan group ratio apabila suatu
bank dealings), and captive and other entitas melebihi batasan fixed ratio. A. Fixed Ratio Rule
insurance arrangements. The work Dengan aturan ini, maka entitas Dalam fixed ratio rule atau
will be co-ordinated with the work on yang memiliki jumlah beban bunga interest to profit ratio, suatu entitas
hybrids and CFC rules.” bersih di atas fixed ratio untuk dapat diperbolehkan mengurangi beban
Pada umumnya, negara sumber membebankan biaya bunga bersih bunga sampai mencapai tingkat tertentu
akan berupaya untuk memastikan sampai dengan tingkat rasio beban dari EBITDA. Ketentuan ini dapat
bahwa pemajakan atas penghasilan bunga bersih/EBITDA dari grup diberlakukan bagi semua entitas baik
dan beban bunga dilakukan secara perusahaannya. grup perusahaan multinasional maupun
sebanding dan sesuai dengan Selain itu, OECD dan G20 grup perusahaan domestik. Aturan fixed
peraturan yang bertujuan melawan juga memberi rekomendasi untuk ratio ini cenderung mudah diterapkan
perilaku aggressive tax planning, atau menghindari dampak aturan oleh WP dan diadministrasikan oleh
peraturan pencegahan penghindaran pembatasan beban bunga ini terhadap otoritas pajak. Namun, fixed ratio
lainnya seperti anti-wholly artificial perusahaan-perusahaan yang berisiko ini mengabaikan perbedaan tingkat
arrangement.13 Selain itu, hal lain yang rendah untuk melakukan skema base kebutuhan pembiayaan antara satu
menjadi pertimbangan BEPS Action erosion. Rekomendasi bagi perusahaan sektor usaha dengan sektor lainnya.
4 adalah inter-nation equity dalam yang memiliki risiko rendah tersebut Misalnya, tingkat permodalan untuk
rangka memastikan bahwa alokasi adalah: sektor perbankan dan asuransi.
penghasilan dan beban di antara negara 1. Aturan tentang ambang batas Perhitungan jumlah biaya bunga
dilakukan secara fair. Konsekuensinya, tingkat beban bunga bersih yang yang tidak diperbolehkan sebagai
beban bunga tidak boleh dikurangkan dianggap rendah. Apabila suatu pengurang dilakukan dengan cara
lebih dari sekali dan penghasilan terkait grup memiliki lebih dari dua entitas sebagai berikut: i) menghitung
beban tersebut harus diakui di suatu di suatu negara, OECD dan G20 besarnya EBITDA. EBITDA dihitung
negara sehingga double deduction merekomendasikan agar aturan dengan menambahkan kembali jumlah
maupun double non-taxation tidak pajak dari beban bunga secara bersih
terjadi. dan depresiasi serta amortisasi ke
14. OECD, Limiting Base Erosion Involving Interest
Dalam rekomendasinya atas Deductions and Other Financial Payments, Action
penghasilan kena pajak. Penghasilan
permasalahan pembebanan biaya 4-2015 Final Report, OECD-G20 BEPS Project (Paris: yang dibebaskan dari pengenaan pajak
OECD Publishing, 2015), 11. bukan merupakan bagian dari EBITDA;
15. Jumlah bersih beban bunga mengacu pada beban
bunga yang melebihi penghasilan bunga.
ii) menerapkan benchmark fixed ratio ke
13. Johanna Hey, Op.Cit., 338.

Tabel 1 – Fixed Ratio Rule

Single Entity Grup


Keterangan
A Co B Co Total A Co + B Co
Laba Kena Pajak sebelum menerapkan Fixed Ratio 70 10 80 80
+ Beban Bunga Bersih +10 +50 +60 +60
+ Depresiasi dan Amortisasi +20 +40 +60 +60
= EBITDA 100 100 200 200
X Benchmark Fixed Ratio X 15% X 15% X 15%
Maximum Allowable Deduction 15 15 30
Interest Expense Disallowed 0 35 35 30

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 37


insidereview
nilai EBITDA. Hasil dari langkah kedua diterapkan kepada setiap entitas dalam
ini menentukan jumlah maksimum dari grup perusahaan multinasional dalam
biaya bunga yang diperbolehkan jadi rangka menentukan batasan jumlah
pengurang; dan iii) membandingkan beban bunga yang diperbolehkan
jumlah maksimum biaya bunga dengan berdasarkan group ratio rule.
jumlah aktual beban bunga. Sebagai contoh, Negara A
Contoh penerapan fixed ratio rule menerapkan fixed ratio rule dengan
dengan persentase sebesar 15% dapat rasio benchmark sebesar 20% atas
dilihat seperti dalam Tabel 1 di bawah EBITDA senilai Rp30 miliar. Dengan
ini. demikian, A Co yang merupakan wajib
pajak di Negara A diperbolehkan
B. Group Ratio Rule membebankan biaya bunga sebesar
Sebagaimana yang telah dijelaskan Rp6 miliar. Selain menerapkan fixed
sebelumnya, penggunaan fixed ratio rule ratio rule, Negara A juga menerapkan
tidak mempertimbangkan perbedaan group ratio rule. Apabila jumlah beban
bunga bersih kepada pihak ketiga dari

“S
tingkat kebutuhan pembiayaan di
antara berbagai sektor usaha. Oleh grup A Co adalah Rp100 miliar dan
EBITDA grup adalah sebesar Rp400 kema tax
karena itu, apabila ketentuan yang
diterapkan untuk membatasi biaya miliar, maka group ratio adalah sebesar planning
bunga hanyalah fixed ratio rule, maka 25%. A Co kemudian menerapkan melalui
grup perusahaan yang memiliki rasio group ratio terhadap EBITDA-nya pembebanan
sebesar Rp 30 miliar sehingga A Co
beban bunga bersih kepada pihak
diperbolehkan membebankan biaya
biaya bunga
ketiga terhadap EBITDA yang jauh berlebihan,
di atas fixed ratio tidak akan mampu bunga hingga sebesar Rp7,5 miliar.
Jika total biaya bunga bersih A Co bertujuan untuk
untuk mengurangi seluruh biaya bunga
kepada pihak ketiga. Untuk mengurangi adalah Rp10 miliar maka Rp7,5 miliar mengikis dasar
dampak fixed ratio rule terhadap grup- di antaranya diperbolehkan sebagai pengenaan
grup perusahaan yang pembiayaannya pengurang, sedangkan Rp2,5 miliar pajak di negara
tidak diperbolehkan sebagai pengurang.
banyak dilakukan dengan utang, OECD sumber melalui
dan G20 merekomendasikan untuk pembayaran
mengkombinasikan fixed ratio dengan Penutup
bunga berlebihan
group ratio. Dengan begitu, grup-grup Implikasi dari BEPS Action 4 sangat
perusahaan yang pembiayaannya berkaitan erat dengan Pasal 18 Ayat
kepada subjek
banyak dilakukan dengan utang tersebut (1) UU PPh. Saat ini, Kementerian pajak di negara
diperbolehkan untuk membebankan Keuangan telah menerbitkan PMK- yang tidak
biaya bunga yang melebihi batasan 169/PMK.03/2015 tentang Penentuan mengenakan pajak
dalam fixed ratio berdasarkan rasio Besarnya Perbandingan antara Utang atau mengenakan
keuangan grup. Dengan demikian, dan Modal Perusahaan untuk Keperluan pajak yang rendah
hanya terhadap biaya bunga yang Penghitungan Pajak Penghasilan (PMK-
jumlahnya melebihi fixed ratio dan 169). Namun apabila pemerintah
atas penghasilan
group ratio saja yang tidak bolah mengikuti rekomendasi BEPS Action bunga dan
dibebankan sebagai pengurang. Plan ini maka kemungkinan besar sejenisnya.”
Perhitungan jumlah bersih biaya PMK-169 ini dapat diubah dengan
bunga yang diperbolehkan sebagai memberlakukan fixed ratio rule.
pengurang berdasarkan group ratio Meskipun demikian, perlu diingat
dilakukan melalui dua cara. Pertama, bahwa BEPS Action 4 ini bukan
menghitung jumlah bersih beban merupakan bagian dari Action yang
bunga kepada pihak ketiga terhadap menjadi standar minimum yang diikuti
EBITDA dalam grup. Nilai jumlah oleh negara-negara pendukung proyek
bersih beban bunga kepada pihak BEPS. IT

ketiga dan nilai EBITDA diambil dari


laporan keuangan konsolidasi. Setelah
nilai jumlah bersih beban bunga
kepada pihak ketiga dan EBITDA
ditetapkan, maka langkah selanjutnya
adalah menghitung rasio jumlah bersih
beban bunga kepada pihak ketiga
terhadap EBITDA. Rasio ini kemudian

38 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


5
insidereview

BEPS
Action
Menangkal Harmful Tax Practice

Penentuan Suatu Sistem


Pajak sebagai Harmful Tax
Practices

Ketentuan Aktivitas
Substansial

Mekanisme Transparansi dan


Tax Rulings

Kerangka Kerja untuk


Menerapkan Pertukaran
Informasi Secara Otomatis

Penutup

Ditulis oleh:

Puput Bayu Wibowo


Senior Specialist, Tax Compliance
& Litigation Services DANNY
DARUSSALAM Tax Center
insidereview

P
raktik perencanaan pajak yang negara-negara yang akan mengadopsi Masih dalam report yang sama,
agresif (aggressive tax planning) aksi-aksi dalam proyek BEPS. OECD menetapkan empat kriteria untuk
merupakan bagian dari isu base Dalam kesempatan ini, penulis akan mengkategorikan bahwa suatu negara
erosion and profit shifting (BEPS) memaparkan mengenai konstruksi tergolong sebagai tax haven countries,
yang menjadi agenda negara-negara utama BEPS Action 5 dan implikasinya yaitu:
anggota OECD dan G20. Istilah BEPS terhadap Indonesia. 1. Menerapkan tarif pajak rendah atau
digunakan oleh negara-negara G20 dan nol;
OECD untuk menjelaskan penghindaran
Penentuan Suatu Sistem Pajak 2. Tidak adanya pertukaran informasi;
pajak yang dilakukan oleh banyak
perusahaan multinasional dengan sebagai Harmful Tax Practices 3. Tidak adanya transparansi;
memindahkan keuntungan usahanya Dalam BEPS Action 5 ini OECD dan 4. Tidak adanya persyaratan aktivitas
melalui skema transfer mispricing ke G20 memutuskan untuk merombak substansial.
negara yang menerapkan tarif pajak kembali usaha penangkalan yang
rendah atau nol.1 pernah dilakukan sebelumnya (revamp Preferential Tax Regime
Dalam OECD Report tahun 1998 the work on harmful tax practices)
sebagaimana termuat dalam OECD Terdapat tiga tahap untuk
disebutkan bahwa tax haven dan menentukan apakah sebuah sistem
preferential tax regime secara tidak Report tahun 1998.3 Adapun hal-hal
yang dibahas dalam BEPS Action 5 ini pajak di suatu negara dapat dianggap
langsung telah membantu upaya sebagai sistem pajak preferensial
penghindaran pajak dalam sistem pajak di antaranya, yaitu:
(istimewa) yang berbahaya, yaitu:6
internasional.2 Kerahasiaan merupakan 1. Dimulai dari laporan Harmful Tax
hal utama yang berperan penting Competition: An Emerging Global 1. Mempertimbangkan apakah sebuah
bagi keberlangsungan kedua sistem Issue di tahun 1998. BEPS Action sistem termasuk ke dalam lingkup
tersebut. Bahkan, tingkat kerahasiaan 5 dimaksudkan untuk memperbarui kerja dari Forum Harmful Tax
di suatu negara dapat dijadikan dasar laporan-laporan tersebut untuk Practice (FHTP) dan apakah hal
untuk menggolongkan suatu negara disesuaikan dengan keadaan masa tersebut dapat dianggap sebagai
sebagai negara tax haven. Beberapa ini; regime preferensial. Proses
negara diketahui memiliki kebijakan penentuan tersebut dapat dilihat
2. Legal framework dalam menentukan melalui dua hal berikut ini:
kerahasiaan bank yang cukup tinggi, apakah preferential tax regime
seperti Swiss, Liechtenstein, Bahama, dianggap berbahaya (harmful); a. Lingkup kerja FHTP
Cayman Island dan Singapura.
3. Persyaratan aktivitas yang Berdasarkan OECD Report tahun
Kebijakan kerahasiaan bank dan substansial terkait Intellectual 1998, tujuan dari FHTP adalah
tarif pajak rendah yang diterapkan oleh Property (IP) regime dan non-IP mengubah kerangka kerja dalam
beberapa negara dianggap sebagai regime; praktik harmful tax practice
modus yang cukup populer untuk dapat untuk mencapai beberapa
menarik wajib pajak (WP) yang hendak 4. Legal framework dalam peningkatan tujuan, yaitu:7
menyembunyikan aset atau laba, transparansi atas tax rulings
sehingga berakibat hilangnya potensi dan pertukaran informasi secara •• Meningkatkan transparansi;
penerimaan pajak di negara lain. otomatis. •• Mewajibkan pertukaran
Dengan demikian, tidak Lebih lanjut, harmful tax practices informasi atas peraturan
mengherankan apabila keberadaan dapat diidentifikasi melalui konsep- yang terkait dengan sistem
tax haven dan preferential tax regime konsep berikut: preferensial;
dianggap membahayakan negara- •• Memerlukan aktivitas yang
negara lain (harmful tax practice). Tax Havens substansial bagi setiap
Untuk mengatasi hal tersebut, Dalam OECD Report tahun 1998 sistem preferensial.
negara-negara G20 dan OECD telah telah disebutkan bahwa tidak ada b. Perlakuan pajak istimewa
merancang langkah penyelesaian yang definisi pasti dari tax haven.4 Namun,
secara umum tax haven diartikan Untuk menentukan sistem pajak
dituangkan dalam BEPS Action 5. yang dianggap preferensial
Fokus dari BEPS Action 5 ini adalah sebagai suatu negara atau wilayah
yang memberikan atau mengenakan diperlukan suatu ketentuan
bagaimana praktik harmful tax practice preferensi pajak yang dapat
dapat diatasi secara efektif melalui tarif pajak rendah atau nol (tidak
mengenakan pajak) kepada perusahaan dijadikan sebagai pembanding.
transparansi dan substansi. BEPS Preferensi pajak yang diberikan
Action 5 ini juga menjadi salah satu asing dengan tujuan untuk menarik
standard minimum untuk diterapkan di modal masuk ke negara tersebut.5
Op.Cit, 30-31.
1. Bret Wells dan Cym Lowell, 2013, “Tax Base Erosion: 3. Yariv Brauner, “BEPS: An Interim Evaluation,” World 6. OECD, “Countering Harmful Tax Practices More
Reformation of Section 482’s Arm Length Standard,” Tax Journal, (Februari, 2014): 25. Effectively Taking into Account Transparency and
Florida Tax Review, no. 737 (2013). 4. OECD, Harmful Tax Competition: An Emerging Global Substance,” OECD Report (2015).
2. OECD, “Harmful Tax Competition: An Emerging Issue, Op.Cit, 23. 7. OECD, Harmful Tax Competition: An Emerging
Global Issue,” OECD Report (1998). 5. Ronen Palan, Richard Murphy, Christian Chavagneuz, Global Issue, Op.Cit, Paragraf 6 and 8.

40 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
c. Sistem tersebut kurang memiliki negara lain tersebut memang
transparansi (misalnya rincian berbahaya.
aturan atau aplikasi yang tidak a. Suatu sistem yang teridentifkasi
jelas, atau terdapat pengawasan memiliki potensi bahaya
peraturan yang tidak memadai (berdasarkan faktor-faktor
dalam pengungkapan laporan yang telah disampaikan
keuangan); sebelumnya) dapat dianggap
d. Tidak adanya pertukaran tidak berbahaya apabila tidak
informasi yang efektif. menimbulkan dampak ekonomi
Delapan faktor lainnya pada yang merugikan. Atas kondisi
umumnya hanya untuk menguraikan tersebut dapat dirumuskan dua

“N
secara lebih rinci beberapa prinsip pertanyaan sebagai berikut:
egara dan asumsi yang terdiri dari: 1. Apakah dalam suatu sistem
pajak cenderung terjadi
dengan a. Definisi terhadap basis penggeseran aktivitas dari
tarif pajak pemajakan; satu negara ke negara
yang rendah tidak b. Kegagalan untuk mematuhi yang memberikan sistem
serta merta dapat prinsip-prinsip transfer pricing pajak istimewa, daripada
diartikan bahwa internasional; menghasilkan aktivitas baru
sistem pajak di yang signifikan?
c. Sumber penghasilan asing
negara tersebut dibebaskan dari pemajakan di 2. Apakah keberadaan dan
bersifat harmful.” negara domisili; tingkat aktivitas di negara
domisili sebanding dengan
d. Tarif pajak atau basis pajak yang
jumlah investasi atau
dapat dinegosiasikan;
pendapatan?
e. Adanya ketentuan kerahasiaan;
Atas praktik sistem pajak
f. Akses ke jaringan yang luas atas preferensial yang dilakukan,
P3B; negara yang bersangkutan diberi
g. Suatu sistem dijadikan sebagai kesempatan untuk mengeliminasi
sarana untuk meminimalisir sistem tersebut atau menghapus
pajak; fitur yang menimbulkan efek
berbahaya.10
h. Suatu sistem mendorong
oleh suatu negara dapat operasional bisnis untuk meraih Dari pembahasan di atas, tax
melalui berbagai bentuk seperti pajak dan tidak melibatkan haven dan preferential tax regime
pengurangan tarif pajak atau aktivitas bisnis yang substansial. memiliki term yang ternyata tidak
basis pemajakan. berbeda jauh, dari mulai rendah atau
Dengan demikian, hal pertama
2. Mempertimbangkan empat faktor tidak adanya tarif pemajakan di suatu
yang dapat dilihat untuk
utama dan delapan faktor lainnya negara, tidak adanya transparansi
menentukan apakah suatu sistem
yang dimuat dalam OECD Report maupun pertukaran informasi sampai
pajak berpotensi membahayakan
tahun 1998 untuk menentukan tidak adanya aktivitas substansial di
negara lain adalah tarif pajak yang
apakah sistem pajak preferensial negara tersebut. Oleh sebab itu, dapat
diterapkan. Negara dengan tarif
tersebut termasuk ke dalam dikatakan keduanya hanya berbeda
pajak yang rendah tidak serta merta
lingkup kerja FHTP yang berpotensi istilah tetapi substansi atas ciri dari
dapat diartikan bahwa sistem pajak
membahayakan negara lain.Adapun kedua sistem tersebut ternyata sama.
di negara tersebut bersifat harmful.9
keempat faktor utama tersebut Penilaian terhadap sistem pajak
meliputi: tersebut harus berdasarkan faktor- Ketentuan Aktivitas
a. Sistem tersebut mengenakan faktor secara keseluruhan baik dari Substansial
tarif pajak efektif yang rendah empat faktor kunci utama maupun BEPS Action 5 secara khusus
atas penghasilan yang berasal delapan faktor lainnya. membahas tentang ketentuan
dari kegiatan jasa keuangan dan 3. Mempertimbangkan dampak aktivitas yang substansial bagi setiap
kegiatan jasa lainnya; ekonomi dari sebuah sistem pajak yurisdiksi yang menerapkan sistem
b. Memberikan fasilitas ring- untuk memastikan apakah sistem pajak preferensial. Apabila dilihat dari
fencing;8 yang berpotensi membahayakan konteks proyek BEPS yang lebih luas,
maka ketentuan ini bermanfaat untuk
8. Ibid, 27. Ring fencing adalah suatu fasilitas pajak
tertentu yang khusus ditujukan kepada wajib pajak luar 9. Jeffrey Owens, “How the BEPS Project Should Tackle
negeri. WP dalam negeri tidak dapat memanfaatkan Harmful Tax Competition,” International Tax Review, 10. OECD, Harmful Tax Competition: An Emerging
fasilitas pajak ini. (November, 2013). Global Issue, Op.Cit, Paragraf 96.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 41


insidereview
menyelaraskan sistem perpajakan Gambar 1 - Kalkulasi Perhitungan Pendekatan Nexus atas Manfaat Pajak
dengan memastikan bahwa laba fiskal dari Penghasilan yang Diterima
tidak dapat dialihkan dari negara di
mana nilai ekonomi diciptakan.11
Qualifing expenditures
Sebelumnya pembahasan tentang incurred to develop IP asset
Overall income Income receiving
aktivitas yang substansial sudah X from IP asset
= tax benefits
termasuk kerangka OECD 1998 Report. Overall expenditures
BEPS Action 5 ini juga membahas incurred to develop IP asset
mengenai perlakuan pajak terhadap
penghasilan tertentu yang timbul dari Sumber: BEPS Action Plan 5 Final Report: Revamp of the work on harmful tax practices, 25.
IP, sehingga pembahasan mengenai
substansial ekonomi ini meliputi
semua aspek sistem pajak preferensial, di suatu negara. Pendekatan ini dari penghasilan yang diterima:
termasuk non-IP regime. Penjelasan dikembangkan dalam konteks IP
lebih lanjut mengenai aktivitas Suatu yurisdiksi mungkin akan
regime yang memungkinkan WP
substansi dalam konteks IP dan non-IP memperlakukan perhitungan ini sebagai
untuk mendapatkan keuntungan dari
akan diuraikan di bawah ini. rebuttable presumption. Dengan
IP hanya sebatas jika WP itu sendiri
tidak adanya informasi lain dari WP,
yang mengeluarkan biaya penelitian
A. Aktivitas Substansial dalam yurisdiksi tersebut akan menentukan
dan pengembangan (R&D) yang
Konteks IP Regime manfaat pajak atas penghasilan yang
menimbulkan penghasilan.
diterima berdasarkan perhitungan di
FHTP menetapkan tiga pendekatan Dari ketiga pendekatan di atas, atas. WP harus dapat membuktikan
berbeda sebagai syarat aktivitas yang menjadi fokus dari FHTP dan mendefinisikan lebih jauh panduan
substansial dalam IP regime, yaitu: maupun beberapa negara G20 adalah yang telah diberikan oleh FHTP, bahwa
1. Pendekatan value creation atau pendekatan nexus. menurut panduan dari FHTP suatu
penciptaan nilai Dalam penerapannya, pendekatan penghasilan diperbolehkan untuk
Pendeketan ini mengharuskan nexus menggunakan pengeluaran menjadi manfaat atau keuntungan
WP untuk melakukan aktivitas untuk merepresentasikan aktivitas yang didapat dari IP. Hal ini dapat
pengembangan secara signifikan. dan membangun prinsip tersebut.Hal terjadi apabila WP dapat menunjukan
ini dikarenakan IP regime didesain hubungan langsung antara penghasilan
2. Pendekatan transfer pricing dan pengeluaran (biaya-biaya yang
untuk mendorong kegiatan R&D dan
Pendekatan ini memungkinkan suatu pertumbuhan lapangan kerja. Tujuan diperbolehkan) untuk mengembangkan
sistem untuk memberikan manfaat dari ketentuan aktivitas substansial aset IP tersebut.
atas penghasilan yang bersumber untuk memastikan bahwa WP Berikut ini adalah panduan untuk
dari IP apabila WP berada pada mendapatkan manfaat atau keuntungan menerapkan pendekatan nexus
yurisdiksi di mana fungsi signifikan dari IP ini. berdasarkan perhitungan di atas:12
dijalankan sekaligus merupakan
Tujuan dari pendekatan nexus 1. Yang dikategorikan sebagai WP
yurisdiksi yang menyediakan
ini untuk memberikan manfaat atau
sistem tersebut. Selain itu WP juga •• WP dalam negeri;
keuntungan hanya pada penghasilan
merupakan pemilik sah, pengguna, •• Bentuk Usaha Tetap (BUT) lokal
yang didapat dari IP ketika aktivitas
dan penanggung risiko atas aset dari perusahaan asing di luar
R&D yang sebenarnya dilakukan oleh
yang muncul untuk memperoleh negeri.
WP itu sendiri.
tax benefit. Beberapa negara
mendukung pendekatan transfer Apabila perusahaan hanya 2. Aset IP
pricing karena konsisten terhadap mempunyai satu aset IP yang kemudian Di bawah pendekatan nexus, aset
peraturan pajak internasional, dikembangkan, maka berdasarkan IP yang memenuhi kualifikasi untuk
tetapi mereka juga menghawatirkan pendekatan nexus semua penghasilan dianggap sebagai manfaat pajak
pendekatan nexus (pendekatan yang didapat aset IP tersebut adalah paten dan aset IP lainnya.
ketiga), termasuk mempertanyakan diperkenankan untuk dianggap telah Namun pemasaran terkait aset
kesesuaian dengan peraturan Uni memenuhi syarat sebagai manfaat IP seperti contohnya trademark
Eropa. atau keuntungan. Setelah model bisnis tidak memenuhi kualifikasi sebagai
perusahaan menjadi rumit, pendekatan manfaat pajak.
3. Pendekatan nexus
nexus juga akan menjadi lebih rumit,
Pendekatan ini semacam 3. Yang dikategorikan sebagai
karena pendekatan tersebut harus
keterkaitan secara ekonomis antara pengeluaran (biaya)
dapat menentukan hubungan antara
penghasilan dengan perekonomian penghasilan dan pengeluaran (biaya). Yang diperbolehkan menjadi biaya
Gambar 1 merupakan contoh kalkulasi adalah biaya yang dikeluarkan
11. OECD, Countering Harmful Tax Practices More perhitungan untuk menerapkan
Effectively Taking into Account Transparency and pendekatan nexus atas manfaat pajak
Substance, Op.Cit, 23. 12. Ibid., 25-32.

42 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
oleh WP sebagaimana ketentuan Tabel 1 – Hasil Identifikasi IP Regime di Beberapa Negara
nomor 1 di atas. Biaya tersebut
harus secara langsung berhubungan No. Negara Regime (Sistem) Hasil / kesimpulan
dengan aset IP. Yurisdiksi akan Penghasilan Paten -
memberitahukan definisi atas biaya 1 Belgia
deduction
apa saja yang dapat diperbolehkan
Pengurangan tarif pajak
dan memastikan bahwa biaya yang
2 Cina untuk perusahaan baru dan
dikeluarkan hanya atas kegiatan besar di bidang teknologi
R&D.
3 Kolombia Software regime
4. Seluruh pengeluaran (biaya)
Pengurangan tarif pajak
Seluruh pengeluaran ini maksudnya untuk capital gains dan
4 Perancis
adalah ketika biaya ini sudah penghasilan dari hak lisensi
ditotal sebagai pengeluaran, IP
terlebih dahulu harus dianggap IP regime untuk royalti dan
5 Hungaria
sebagai bagian dari biaya yang capital gains
diperbolehkan. Hal ini berarti bahwa 6 Israel Regime perusahaan pilihan
seluruh biaya yang tidak termasuk
7 Italia Patent box
ke dalam kategori biaya yang
diperbolehkan sebagaimana poin 3 Pembebasan sebagian atas
8 Luksemburg penghasilan yang berasal
dianggap tidak termasuk ke dalam Dengan pendekatan nexus,
dari IP tertentu
seluruh pengeluaran, sehingga tidak sistem ini dianggap tidak
mempengaruhi jumlah penghasilan 9 Belanda Innovation Box konsisten baik sebagian
yang dapat diambil manfaatnya dari Pembebasan sebagian atas atau seluruhnya dengan
10 Portugal penghasilan yang berasal mengacu pada substantial
regime IP.
dari IP tertentu activity factor pada OECD
5. Seluruh penghasilan Report tahun 1998
Pembebasan sebagian atas
Terbatas pada seluruh penghasilan penghasilan yang berasal
11 Spanyol
yang didapat dari IP, di antaranya dari Intangile Assets
adalah royalti, keuntungan saham tertentu
dan penghasilan lain yang berasal Pembebasan sebagian atas
dari penjualan aset IP. Spanyol - Bagian penghasilan yang berasal
12
Negara Basque dari Intangile Assets
Berdasarkan hasil survei yang tertentu
dilakukan oleh FHTP terhadap 43
Pembebasan sebagian atas
negara terdapat 16 negara yang
penghasilan yang berasal
diidentifikasi ke dalam IP regime. 13 Spanyol - Navara
dari Intangile Assets
Tabel 1 akan menjelaskan mengenai IP tertentu
regime di suatu negara dan hasil survei
Swiss - Canton,
apakah IP regime di negara tersebut 14 License Box
Nidwalden
memiliki potensi untuk membahayakan
Pengembangan kawasan
negara lain atau tidak. 15 Turki
teknologi
Dari ke enam belas negara di atas, 16 Inggris Patent box
dalam konteks IP regime dinyatakan
tidak konsisten dengan pendekatan Sumber: BEPS Action Plan 5 Final Report: Revamp of the work on harmful tax practices, 63.

nexus, ke enam belas negara tersebut


akan menerima tinjauan dari FHTP terdapat hubungan antara pengeluaran dan jasa lainnya.13 Sistem ini tidak
untuk kemungkinan mengubah fitur biaya, aset IP dan penghasilan dari mensyaratkan ketentuan apapun atas
dari sistem mereka. IP. Sedangkan ketika diterapkan pada biaya dan penghasilan, karena aktivitas
sistem lain khususnya non-IP regime, jasa dapat dilihat sebagai kontribusi
aktivitas substansial juga mensyaratkan langsung terhadap penghasilan yang
Aktivitas Substansial dalam harus dapat membangun hubungan menerima manfaat.
Konteks Non-IP regime antara penghasilan dan inti bisnis Berbagai jenis kegiatan yang
Dalam BEPS Actioni 5 ini tidak dari aktivitas yang menghasilkan mungkin diperlukan untuk jenis
hanya persyaratan aktivitas substansial pendapatan tersebut. preferensial lainnya khususnya non-IP
terkait IP regime saja yang dibahas, Sebagaimana yang tertuang dalam regime, yaitu:14
tetapi semua sistem pajak preferensial, OECD Report tahun 1998, inti bisnis
termasuk non-IP regime. Ketika dari non-IP regime adalah aktivitas 13. OECD, Harmful Tax Competition: An Emerging
menerapkan IP regime, aktivitas bisnis yang bersifat mobile seperti Global Issue, Op.Cit., 8.
yang substansial mensyaratkan harus pembiayaan atau jasa keuangan 14. OECD, Countering Harmful Tax Practices More
Effectively Taking into Account Transparency and

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 43


insidereview
Tabel 2 – Hasil Identifikasi Non-IP Regime di Beberapa Negara

No Negara Regime (sistem) Hasil / kesimpulan


1 Argentina Regime promosi untuk industri software Tidak berbahaya (not harmful)
2 Australia Regime saluran penghasilan dari asing Tidak berbahaya (not harmful)
3 Brasil PADIS - Industri semikonduktor Tidak berbahaya (not harmful)
Berpotensi berbahaya tetapi
4 Kanada Regime bisnis asuransi jiwa
sebenarnya tidak berbahaya
5 Cina Pengurangan tarif pajak untuk perusahaan jasa teknologi Tidak berbahaya (not harmful)
6 Kolombia Regime investasi portfolio asing Tidak berbahaya (not harmful)
7 Yunani Offshore engineering dan konstruksi Diubah
Pemotongan sehubungan penghasilan tertentu yang berasal dari unit
8 India Tidak berbahaya (not harmful)
perbankan dan jasa keuangan internasional
Ketentuan khusus sehubungan unit yang baru didirikan di zona
9 India Tidak berbahaya (not harmful)
ekonomi khusus
ketentuan khusus yang berkaitan dengan penghasilan perusahaan
10 India Tidak berbahaya (not harmful)
pelayaran - skema pajak tonase
11 India Pemajakan atas laba dan keuntungan dari bisnis asuransi jiwa Tidak berbahaya (not harmful)
12 Indonesia Regime perusahaan terbuka Dalam peninjauan
13 Indonesia Regime investment allowance Dalam peninjauan
14 Indonesia Regime kawasan ekonomi khusus Dalam peninjauan
15 Indonesia Regime tax holiday Dalam peninjauan
16 Jepang Kawasan khusus untuk pengembangan daya saing internasional Tidak berbahaya (not harmful)
17 Jepang Langkah-langkah untuk promosi penelitian dan pengembangan Tidak berbahaya (not harmful)
18 Latvia Regime pemajakan atas shipping Tidak berbahaya (not harmful)
Luksemburg Private asset management company Tidak berbahaya (not harmful)
19
Luksemburg Perusahaan investasi dalam resiko modal Tidak berbahaya (not harmful)
Berpotensi berbahaya tetapi
Afrika Selatan Perusahaan di kantor pusat
sebenarnya tidak berbahaya
20
Pembebasan atas penghasilan sehubungan penggunaan kapal dalam
Afrika Selatan Tidak berbahaya (not harmful)
jalur internasional
Swiss - Cantonal Perusahaan pembantu Dalam proses penghapusan
Swiss - Cantonal Perusahaan campuran Dalam proses penghapusan
21
Swiss - Cantonal Perusahaan induk Dalam proses penghapusan
Swiss - Cantonal Regime Komisaris Dalam proses penghapusan
22 Turki Regime shipping Tidak berbahaya (not harmful)
Sumber: BEPS Action Plan 5 Final Report: Revamp of the work on harmful tax practices, 64.

1. Headquarters regimes; regimes adalah melihat terlebih dahulu diperoleh berasal dari biaya yang
2. Distribusi dan pusat pelayanan; empat faktor utama yang telah dibahas dikeluarkan, namun dalam non-IP
pada poin di atas, serta lingkup kerja regime ini tidak mensyaratkan untuk
3. Pembiayaan atau penyewaan; dari FHTP yang mengkategorikan membuktikan penghasilan yang
4. Pengelolaan dana hibah; bahwa hal tersebut berpotensi diperoleh, karena inti bisnis dari non-
berbahaya. Dan tiga pendekatan yang IP regime ini bersifat mobile seperti
5. Perbankan dan asuransi;
digunakan khususnya pendekatan financing dan jasa lainnya.
6. Shipping regimes; dan nexus yang memiliki kriteria-kriteria Berdasarkan hasil survei FHTP
7. Holding company regimes; untuk dapat diaplikasikan. terhadap 43 preferential regime, 22
Dalam hal ini, inti dari persyaratan Sedangkan untuk non-IP regime di antaranya tergolong dalam non-
aktivitas yang substansial terkait IP juga memiliki pendekatan yang sama di IP regime. Berikut ini adalah hasil
mana suatu aktivitas dapat dikatakan penelitian atas ke-22 negara tersebut
substansial apabila penghasilan yang (lihat tabel 2).
Substance, Op.Cit., 37-40.

44 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Dari laporan Tabel 2 di atas, posisi perlakuan pajak untuk WP di negara
negara Kanada dan Afrika berpotensi mereka.
harmful, sedangkan untuk Yunani 2. Langkah berikutnya adalah FHTP
dianggap berbahaya sehingga harus akan fokus pada penerapan dari
diubah terkait sistem yang diberlakukan kerangka kerja transparansi dan
di negara tersebut. Adapun posisi pertukaran informasi. Langkah ini
Indonesia masih dalam proses mempunyai 2 tujuan:
peninjauan dari FHTP atau OECD.
a. Untuk mengidentifikasi
keputusan atau peraturan
Mekanisme Transparansi dan
tersebut apakah berpotensi
Tax Rulings berbahaya sebagaimana yang
Selain membahas tentang aktivitas termasuk dalam kategori OECD
yang substansial, prioritas kedua dalam Report tahun 1998; dan
BEPS Action 5 ini adalah tentang b. Untuk mengidentifikasi apakah
peningkatan transparansi melalui keputusan/peraturan tersebut
pertukaran informasi15 (tax rulings) menjadi pemicu diwajibkannya
terkait preferential regime. Kurangnya pertukaran informasi secara
transparansi dalam pengoperasian otomatis.
sebuah sistem atau proses administrasi Satu hal yang mungkin bisa menjadi
dapat menimbulkan ketidaksesuaian ganjalan dari FHTP dalam menerapkan
dalam perlakuan pajak, contohnya pertukaran informasi secara otomatis,

“K
double taxation atau bahkan double adalah tidak adanya hubungan antara
non-taxation (tidak dipajaki di kedua pemerintah dan WP tertentu untuk urangnya
belah pihak), sehingga pertukaran menerapkan keputusan atau peraturan transparansi
informasi (ketentuan/peraturan) yang berlaku. dalam
di antara negara-negara perlu pengoperasian
diimplementasikan. Kerangka Kerja untuk sebuah sistem atau
Lebih jauh, dalam BEPS Action 5 ini, Menerapkan Pertukaran proses administrasi
jika diartikan dari kalimat ‘meningkatkan Informasi Secara Otomatis dapat menimbulkan
transparansi melalui pertukaran tax
rulings’ yang merefleksikan bahwa
Tujuan dari kerangka kerja ini ketidaksesuaian
adalah untuk mencari keseimbangan dalam perlakuan
peningkatan transparansi tersebut
antara pertukaran informasi relevan pajak, contohnya
harus dapat dilakukan secara otomatis
yang dilakukan untuk kepentingan
dan tidak harus diminta oleh salah
administrasi pajak dan atas pertukaran
double taxation
satu pihak dalam kondisi suatu atau bahkan double
informasi tersebut tidak menjadikan
negara memerlukan informasi dari non-taxation.”
beban administrasi yang tidak perlu
perusahaannya yang berada di negara
atas satu pihak yang memberikan
lain atau sebaliknya.16
informasi maupun pihak selanjutnya
FHTP mempunyai 2 langkah terkait yang menerima informasi. Kerangka
peningkatan transparansi tersebut, kerja ini mempunyai empat langkah
yaitu: terkait permasalahan yang ada:
1. Langkah pertama adalah berfokus 1. Kapan kewajiban pertukaran
pada pengembangan kerangka kerja informasi secara otomatis timbul?
untuk mewajibkan secara otomatis
Kewajiban untuk secara otomatis
pertukaran informasi peraturan
melakukan pertukaran informasi
perpajakan. Hal ini memungkinkan
muncul adalah saat ketentuan
negara lainnya untuk mengecek
atau putusan yang terkait dengan
apakah peraturan atau putusan
sistem preferensial. Oleh karena itu,
tersebut berimplikasi terhadap
kewajiban juga akan berlaku untuk
setiap keputusan (sebagaimana
15. OECD, “Standard for Automatic Exchange of didefinisikan) preferential regime
Financial Account Information,” OECD Common yang belum dikaji atau yang telah
Reporting (2014); OECD, “Declaration of Automatic
Information”, OECD Report (2014); OECD, “Declaration
ditinjau tetapi berpotensi atau
of Automatic Exchange of Information in Tax Matters,” benar-benar berbahaya.
OECD Report (2014).
16. OECD, Countering Harmful Tax Practices More
2. Dengan siapa pertukaran informasi
Effectively Taking into Account Transparency and dilakukan?
Substance, Op.Cit, 44.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 45


insidereview
a. Negara sumber penghasilan; Tabel 3 - Informasi yang Wajib Ditukar
b. Negara domisili yang berafiliasi
dengan perusahaan induk; Dengan negara mana informasi perlu
Apa putusan atau ketentuan yang dicakup?
c. Negara domisili dari beneficial ditukar?
owner, dalam banyak kasus Putusan terkait preferential regime 1. Negara domisili dari pihak-pihak
akan menjadi perusahaan yang memiliki hubungan istimewa (di
induk; Shipping company regimes, perbankan dan atas 25% akan berlaku), yang mana
d. Dalam ketentuan kasus transfer asuransi, pembiayaan atau penyewaan, WP melakukan transaksi diberikan
pricing: pengelolaan dana hibah, headquarters perlakuan istimewa;
•• Negara di mana perusahaan regimes, distribusi dan pusat pelayanan, 2. Negara domisili atas: induk perusahaan
IP regimes, holding company regimes, dan
terkait yang terlibat dalam terakhir dan Induk perusahaan madya
sistem lainnya yang teridentifikasi sebagai (menengah)
transaksi cross-border yang preferential regime oleh FHTP
mencakup ketentuan atau
Aturan perpajakan di antara dua negara 1. Negara domisili dari pihak-pihak yang
peraturan WP atau yang
yaitu advance pricing agreement (APA) memiliki hubungan istimewa yang
menjalankan usaha melalui dan aturan unilateral lintas batas lainnya mana WP melakukan transaksi yang
BUT; dan (seperti ATR) mencakup transfer pricing diatur dengan APA atau peraturan
•• Dalam hal ketentuan atau atau penerapan transfer pricing principles perpajakan di antara dua negara;
peraturan mengalokasikan 2. Negara domisili atas: Induk perusahaan
keuntungan antara kantor terakhir dan Induk perusahaan madya
pusat dan BUT asing, (menengah)
negara di mana kantor pusat Aturan perpajakan di antara dua negara 1. Negara domisili dari pihak-pihak yang
berkedudukan pajak atau memberikan suatu aturan unilateral memiliki hubungan istimewa yang mana
negara di mana BUT berada, kepada wajib pajak atas laba kena pajak WP masuk melakukan transaksi yang
tergantung pada negara yang dalam negara yang memberikan aturan diatur oleh aturan;
diberikan peraturan atau 2. Negara domisili atas: induk perusahaan
putusan. terakhir dan Induk perusahaan madya
(menengah)
3. Informasi apa yang harus
dipertukarkan? Aturan mengenai PE (Permanent 1. Negara domisili dari kantor pusat atau
Establishment) negara dari PE; dan
Tergantung apakah ada atau tidak
2. Negara domisili atas: induk perusahaan
adanya ketentuan atau peraturan terakhir dan Induk perusahaan madya
yang relevan yaitu ketentuan (menengah)
transfer pricing.
Aturan mengenai hubungan istimewa 1. Negara domisili dari pihak-pihak yang
4. Dasar hukum apa yang menjadi memiliki hubungan istimewa untuk
dasar pertukaran informasi melakukan pembayaran (secara
dilakukan secara otomatis? langsung maupun tidak langsung);

Dasar hukum yang dapat digunakan 2. Negara domisili dari beneficial owner
adalah beberapa instrumen hukum terakhir
internasional seperti instrumen Sumber: BEPS Action Plan 5 Final Report: Revamp of the work on harmful tax practices, 53.

pertukaran informasi bilateral yang


relevan, instrumen internasional
yang didesain secara khusus untuk merevisi kebijakan bilateral (seperti mendukung terciptanya stabilitas
administrasi khususnya masalah bilateral konvensi pajak atau keuangan global. Permasalahan yang
pajak seperti MAC (Convention instrumen pertukaran informasi coba diatasi dalam BEPS Action 5
on Mutual Administrative in Tax mengenai perpajakan)18. ini adalah terkait penentuan apakah
Matters), dan European Union Law sebuah sistem pajak preferensial
(Council Directive 2011/16).17 Tabel 3 menunjukkan informasi dianggap harmful, kegiatan bisnis
yang wajib ditukar oleh masing-masing yang substansial, transparansi dan
Ketentuan domestik juga bisa negara.
digunakan sebagai dasar hukum di pertukaran informasi, walaupun tujuan
beberapa negara, namun jika tidak serupa juga diberlakukan di BEPS
Penutup Action 6, 8, 9 dan 10, akan tetapi
memiliki kerangka hukum terkait
pertukaran informasi tersebut, Secara keseluruhan, upaya tujuan dan penerapan BEPS Action
ketentuan MAC dapat menjadi untuk menyelesaikan masalah yang 5 dapat memainkan peranan penting
kerangka hukum di mana negara diakibatkan oleh BEPS menurut sudut untuk menentukan apakah suatu sistem
dapat mempertimbangkan untuk pandang penulis adalah penting pajak dianggap harmful atau tidak. IT

untuk segera dilakukan dalam rangka

17. OECD, BEPS Action Plan 5 Final Report: Revamp of


the work on harmful tax practice, 46-92. 18. Ibid., 46-92.

46 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


Kriteria Negara Tax Haven &
Offshore Financial Centers

FSF-IMF 1. Tidak memungut pajak atau memungut pajak yang kecil atas pendapatan hasil investasi atau bisnis
2. Tidak ada mekanisme withholding tax
3. Adanya sistem inkorporasi dan lisensi yang mudah dan fleksibel
4. Adanya sistem pengawasan yang mudah dan fleksibel
5. Penggunaan yang mudah atas kepercayaan dan sarana perusahaan lainnya
6. Tidak memerlukan kehadiran fisik dari institusi finansial atau struktur perusahaan
7. Diperbolehkannya high level client yang memiliki kekuatan hukum atas kerahasiaan yang tidak dapat ditembus
8. Tidak tersedianya perlakuan insentif yang sama untuk subjek pajak dalam negeri
Sumber: Tax Justice Network, “Indentifying Tax Havens and Offshore Finance Centres,” (207): 8-9.
Internet, diakses pada 27 April 2016 melalui http://www.taxjustice.net/cms/upload/pdf/Identifying_Tax_Havens_Jul_07.pdf.

OECD
1. Tidak memungut pajak atau memungut pajak dalam nominal tertentu saja (tidak berdasarkan presentase)
2. Tidak ada mekanisme exchange of information
3. Tidak adanya transparansi dalam pemungutan pajak
4. Tidak adanya persyaratan harus ada aktivitas substansial

Sumber: OECD, Harmful Tax Competition: An Emerging Global Issue (Paris: OECD, 1998).

European
Union (EU)
1. Tidak adanya transparansi dalam sistem pemajakan
2. Tidak adanya mekanisme pertukaran informasi
3. Tidak menerapkan sistem pajak secara adil (fair competition) dalam tatanan pajak internasional

Sumber : EU Business, “Tax Evasion and Avoidance,” dapat diakses melalui http://www.eubusiness.com/topics/finance/tax-evasion

Tax Justice 1.TJN secara tidak langsung menyepakati kriteria tax haven yang ditetapkan oleh OECD, oleh karena
Network (TJN) itu semua negara tax haven yang dikategorikan oleh OECD masuk ke dalam daftar negara tax haven
menurut TJN
2.Negara yang memfasilitasi penghindaran pajak dengan menerapkan pajak yang rendah dan fitur
kerahasiaan
3.TJN juga mengkategorikan negara-negara anggota OECD yang menerapkan harmful preferential
tax regimes sebagai negara tax haven
4.TJN memperluas cakupan daftar negara tax haven dengan melakukan reputation test terhadap
negara-negara yang disinyalir sebagai tax haven melalui suatu pengkajian terhadap tax planning
website dan dokumentasi ketentuan pajak di negara tersebut

Sumber: Tax Justice Network; Indentifying Tax Havens and Offshore Finance Centres, (2007): 8-9.
http://www.taxjustice.net/cms/upload/pdf/Identifying_Tax_Havens_Jul_07.pdf.

Gravelle
Gravelle tidak memberikan kriteria dalam menetapkan negara tax haven, namun mengacu pada daftar
negara tax haven menurut OECD, Tax Justice Network, Darmapala dan Hines, dan Government Accountability
Office (GAO) Report

Sumber: Jane G. Gravelle, “Tax Havens: International Tax Avoidance and Evasion,” Congressional research Service Report, No. 7-5700/R40623 (2013).

© InsideTax 2016
Daftar
Negara
Tax Haven
& Offshore
Financial
Centers
Dari 193** negara yang ada di
dunia, dapat disimpulkan
sekitar
16% - 34%
teridentifikasi sebagai negara
tax haven
Diketahui berdasarkan perhitungan
matematis dalam daftar negara yang
teridentifikasi sebagai tax haven:
16% (31 dari 193 negara di dunia) sampai
dengan 34% (67 dari 193 negara di dunia)

Keterangan:
EU : European Union
OECD : Organisation for Economic
Co-operation and Development
FSF - IMF : Financial Stability Forum -
International Monetary Fund
TJN : Tax Justice Network

* Kategori negara Offshore Financial


Centers (pusat keuangan dana luar negeri)

**Berdasarkan data United Nations (UN)


terdapat 193 negara yang berdaulat di
dunia, tidak termasuk Palestina dan
Vatikan.

Sumber:
Tax Justice Network, " Indentifying Tax
Havens and Offshore FinanceCentres,"
(2007): 8-9.
European Union (EU),"EU Releases World
Tax Havens Blacklist," EU bussines (2013).
http://www.eubusiness.com/newseu/econo
my-politics.120.
Jane G. Gravelle, "Tax Havens:
International Tax Avoidance and Evasion,
Congressional research Service Report,
No. 7-5700/R40623 (2013).

© InsideTax 2016
Keep going international...
Memberikan sumbangsih bagi kemajuan ilmu pengetahuan khususnya di bidang perpajakan, merupakan komitmen yang selalu
dipegang teguh oleh DANNY DARUSSALAM Tax Center (DDTC).

DDTC kembali berpartisipasi dalam penerbitan sebuah edisi keempat buku The Tax Disputes and Litigation Review
terbitan Law Business Research Limited, penerbit yang menjadi pemenang di berbagai penghargaan dalam international business
law dan international legal markets.

B
uku ini ini akan membekali para praktisi pajak dengan kerangka
dasar isu sengketa pajak yang terjadi di berbagai yurisdiksi. Pada
edisi ke-4 ini, setiap babnya akan menyajikan kerangka hukum
terkait proses bersengketa dari tahap upaya administrasi sampai
upaya hukum di berbagai negara, termasuk Indonesia. Khusus untuk
Indonesia penulis dari Danny Darussalam Tax Center melengkapi
analisisnya dengan berbagai perkembangan terkini secara kebijakan
dan perkembangan putusan-putusan Mahkamah Agung terkait
penyelesaian sengketa perpajakan di Indonesia.

Chapter 16
Chapter 16
INDONESIA
Chapter 16
INDONESIA
Chapter 16

Pesan e-book
INDONESIA
David Hamzah Damian1
Chapter 16
David Hamzah Damian1
INDONESIA
David Hamzah Damian1
INDONESIA
David Hamzah Damian1
David Hamzah Damian1
I INTRODUCTION
I INTRODUCTION
I
Tax disputes in Indonesia INTRODUCTION
involve local government administration by the revenue

sekarang!
authorityTax disputes in Indonesia involve local government administration by the revenue
of the province
TaxI disputes and regency,
in Indonesia and involve
central local government government taxes administeredbybythetherevenue
administration
authority of the INTRODUCTION
province and regency, and central government taxes administered by the
Ministry of Finance through
authority of the
the Directorate
I province Generaland
and regency,
INTRODUCTION of central
Taxes (DGT) government andtaxes the administered
Directorate by the
Ministry of Finance through the Directorate General of Taxes (DGT) and the Directorate
General of Customs Tax
and disputes
Ministry of Finance
Excise in through
(DGCE). Indonesia theinvolve
Directorate
Procedures local
forGeneral government
dispute ofresolution
Taxes administration
(DGT) areand thebyDirectorate
governed the revenue
General ofGeneral
Customs
authority andTaxExcise
of the
of Customs and(DGCE).
disputes
province
in Indonesia
Exciseandfor Procedures
regency,
(DGCE).
involve for
and
localdispute
central
Procedures
government
government
fortaxes; resolution
dispute taxes are
administration governed
administered
by the revenue
by the
by the Local
by the Tax LawTax
Local at Law
administrative
authority
at administrative level
of the province
level local
and
for government
regency,
local and central
government byresolution
government
taxes; the
by the Customs
taxes
are governed
administered by the
by Ministry
the LocalofTax Finance
Law atthrough the Directorate
administrative level forGeneral of Taxes
local government (DGT)
taxes; by Customs
and theCustoms
the Directorate
Law andLaw the and
Excises
the Law forLaw
Excises taxes foradministered
Ministry of Finance through
taxes administered by the theDGCE;
byDirectorate
the DGCE; and by the
General
and General
of Taxes
by the (DGT)Rules
General and the Directorate
Rules
Law General
and theofExcisesCustoms
General Law and
oftaxes for
Customs Excise
taxes (DGCE).
administered
and Excise (DGCE). Procedures
by the for
DGCE;
Procedures dispute
and resolution
by
for dispute theresolution
Generalare governed
Rules
are governed
of Taxation Law (the
of Taxation byGRT
ofLaw (the Law)
GRT for
Law) for administered
taxes by for the DGT.
the
Taxation Local by Tax
Law (the
the Law
GRT
Local at
TaxLaw)Law for atadministered
administrative level
taxes administered
administrative bylocal
level the
forby DGT.
government DGT. taxes;taxes;
the government
local by the by Customs
the Customs
The number ofLaw
The numbertaxThedisputes
and ofnumber
tax
the
Law filed
disputes
Excises
andofthetax for
Law resolution
filed
forfor
disputes
Excises taxes
Law resolution
filed inresolution
administered
for for
taxes the inTaxthebyCourt
administered Tax
inthe
the for
Court
DGCE;
byTax 2014
forand
theCourt
DGCE; 2014amounted
by
for amounted
the
2014
and byGeneral
amounted
the GeneralRules
Rules
to 10,866 applications,of
to 10,866 toapplications,increased
Taxation
10,866 applications,Law by
(the
of increased
Taxation Law 29.37
GRT
increased
by(the per
Law)
29.37GRT cent
for
by per taxes
29.37
Law) compared
cent administered
pertaxes
for with
centadministered
compared compared by2013
the
with by DGT.
with
2013 tax
the2013 disputes
tax disputes
DGT. tax disputes
applications. 2
Tax applications.
applications. Court
2 The2 Tax
Tax Decisions
Court number Court
The
Decisions ofnumber
issued tax disputes
Decisions
in of2014
issued taxin filed
issued for
is 8,845
disputes
2014 isresolution
infiled2014 increased
for
8,845 in theincreased
isresolution
8,845
increased byTax Court
19.92
in theby Tax by
19.92 for
per
Court 2014
19.92 cent
for
per amounted
per
2014
cent cent
amounted
compared compared to
to 2013.compared
toThe 10,866
2013. largeThe to
to 2013.10,866
applications,
number
large The applications,
of
numberlarge
taxincreased
numbertaxincreased
disputes
of by
disputes 29.37
of filed
tax by
disputes
for29.37
per
filed cent
for per
filed
resolution centresolution
compared
for
resolution compared
in inwith
the Tax
theinwith
2013
the
Court
Tax 2013
Tax
Court tax disputes
taxCourt
disputes
result ofapplications.
applications.
is of
the Tax ofCourt
enforcement 2
Tax Court
officialDecisions
Decisions
of issued issued
in 2014 inis20148,845 is when
8,845
increasedincreased
by 19.92by 19.92
per per
centcent
inassessment in Indonesia an assessment result
2
is the
is the result ofresult
enforcementenforcementofcompared
official official
assessment
to
assessment in Indonesia
Indonesia when when
an filedan assessment
assessment resultresult
compared
is deemed to 2013.
incorrect byThea 2013.largeThe
taxpayer large
number
where number
of of tax
tax disputes
45.12 per cent disputes
filed
of Taxfor Court for resolution
resolution in theinTax
Decisions the Tax
fully in Court
Court
is deemed is deemed
incorrect incorrect
by byisathe
aoftaxpayer taxpayer
where of where
45.12 45.12
per centper cent
of Tax of Court
Tax Court Decisions
Decisions fully in
is the
favour result
taxpayers, result
of enforcement
16.17 enforcement
per ofcentofficial of
partially official
assessmentin assessment
favour in Indonesiain Indonesia
of taxpayers, when and anfully
when an in
assessment
assessment
27.57 per cent result
result
favour offavour of taxpayers,
taxpayers, is16.17
denied deemed
16.17
the per cent
is deemedperpartially
incorrect
request
cent partially
fromincorrect
bytaxpayer. in
by afavour
a taxpayer The
in favour
taxpayer
where
amount of where
45.12
of45.12
taxpayers,
of tax
taxpayers,
perdisputes
cent perand
ofcent
Tax
and
27.57 27.57
of Tax
carried Court per
Court
over
perDecisions
to cent
Decisions
cent fully in
fully in
civil review
denied thedenied therequested
request request
from
favour from
taxpayer.
of taxpayer.
favour
at taxpayers, The
the Supreme
The
of taxpayers,
amount
16.17 Court
amount
per
16.17 per
of
cent
in
ofdisputes
taxpartially
2014
tax partially
cent
is 1,162
disputes carried
in favour
incarried
cases, the
favour of
ofover over
taxpayers,
largest
toand
totaxpayers,
civil
among
civil
reviewreview
and
27.57
27.57 per cent
2,617per totalcent
denied the request fromistaxpayer. The amount of tax disputes carried over to civil review
requestedrequested at denied
at the Supreme the3 Typically,
cases. Supreme
Court
therequested Court
requestin 2014
from
increased intaxpayer.
2014
is
at theofficial 1,162
Supreme
1,162
The cases,
assessment
Court
amount cases,
in is the
2014
the
oflargest
caused tax by largest
aamong
disputes high among
the2,617
carried
tax 2,617
over
revenue total total
totarget.
civil2,617
review
In
cases.3 Typically, increased
requested at the3official
Supreme assessment
Court is2014
inofficial caused is 1,162byisa 1,162high cases,
cases, tax largest
the revenue largest among
target.
among In totaltotal
2,617
cases.3 Typically, increased official
cases. assessment
Typically, is
increased caused by a
assessmenthigh istax revenue
caused by a high target. In
tax revenue target. In
3
cases. Typically, increased official assessment is caused by a high tax revenue target. In

1 David Hamzah Damian is the partner of tax compliance and litigation services at Danny
The
Law Reviews
Darussalam 1
Taxis Center. David Hamzah Damian is the partner of tax compliance and litigation services at Danny
1 David Hamzah Damian the partner of tax compliance and litigation services at Danny
2 1Damian David Hamzah Damian Darussalam Tax Center.
1 David Hamzah
Darussalam is2 the
Tax Center. partner of taxiscompliance
the partner ofand
tax compliance
www.setpp.depkeu.go.id/Ind/Statistik/StatBerkas.asp.
litigation andonlitigation
Accessed
services 13at services2015.
December
Danny at Danny
www.setpp.depkeu.go.id/Ind/Statistik/StatBerkas.asp. Accessed on 13 December 2015.
3 Darussalam Tax Center.
http://kepaniteraan.mahkamahagung.go.id/statistik-perkara/kinerja-penangana
Darussalam
2 Tax Center. 3
www.setpp.depkeu.go.id/Ind/Statistik/StatBerkas.asp. Accessed on 13 December 2015.
http://kepaniteraan.mahkamahagung.go.id/statistik-perkara/kinerja-penangana
2 n-perkara-2014/1136-keadaan-perkara-peninjauan-kembali-tahun-2014.
www.setpp.depkeu.go.id/Ind/Statistik/StatBerkas.asp. Accessed on 13 December 2015.
2 www.setpp.depkeu.go.id/Ind/Statistik/StatBerkas.asp.
3 Accessed on 13 December 2015.
http://kepaniteraan.mahkamahagung.go.id/statistik-perkara/kinerja-penangana
n-perkara-2014/1136-keadaan-perkara-peninjauan-kembali-tahun-2014.
3 http://kepaniteraan.mahkamahagung.go.id/statistik-perkara/kinerja-penangana
3 n-perkara-2014/1136-keadaan-perkara-peninjauan-kembali-tahun-2014.
http://kepaniteraan.mahkamahagung.go.id/statistik-perkara/kinerja-penangana
187
n-perkara-2014/1136-keadaan-perkara-peninjauan-kembali-tahun-2014.
187
n-perkara-2014/1136-keadaan-perkara-peninjauan-kembali-tahun-2014.
187 187
187

e-Book and PDF


ditulis oleh: The Tax Disputes and
David Hamzah Damian Litigation Review
Editor: Simon Whitehead,
Partner Tax Compliance & Litigation Services
Joseph Hage Aaronson LLP
DANNY DARUSSALAM Tax Center
Edition 4

Please click on the image below to download


your complimentary e-Book & PDF of the title

Unduh e-Book dan PDF:

The Tax Disputes and Litigation Review


Editor: Simon Whitehead, Joseph Hage Aaronson LLP
Edition 4

Compatible dengan komputer, laptop, iPads, smartphone dan alat baca elektronik lainnya Compatible with computers, laptops, iPads, Kindle, smartphones and other e-Reading devices.
Email ke Enquiries@TheLawReviews.co.uk untuk informasi tentang judul atau mengalami masalah dalam mengunduh.
UNDUH DI SINI
The link will direct you to a registration page where you will be asked to provide your name, organisation and e-mail
address. After completing the registration, you will receive an e-mail containing information for the download.

Please e-mail Enquiries@TheLawReviews.co.uk for more information


about the title, or if you experience problems downloading the book

www.TheLawReviews.co.uk
6
insidereview

BEPS
Action
Menutup Celah
Penyalahgunaan Tax Treaty Sejarah Isu Penyalahgunaan P3B
dalam OECD Commentaries

Jenis-jenis Penyalahgunaan P3B


menurut BEPS Action 6

Instrumen Hukum yang Sesuai


untuk Mencegah Penyalahgunaan
P3B: Ketentuan Anti-Abuse dalam
P3B dan hukum domestik?

Senjata Baru bagi Otoritas Pajak


untuk Memerangi Praktik Treaty
Shopping

Limitation on Benefits Clause

Principal Purpose Test

Penutup

Ditulis oleh:

Yusuf W. Ngantung
Senior Manager, Transfer Pricing/
International Tax Services
DANNY DARUSSALAM Tax
Center
insidereview

S
aat ini, isu mengenai pajak sudah disebut dengan BEPS Action 6). BEPS abuse domestik yang dimaksud.9
tidak asing lagi diberitakan oleh Action 6 ini terdiri dari 3 bagian utama, Hal ini berarti bahwa, OECD
media. Terutama pada tahun yaitu : a) peraturan P3B atau peraturan Commentaries 1977 secara tidak
2010-2011, berbagai media terkemuka hukum domestik untuk menangkal langsung mengakui bahwa konflik
telah menarik perhatian publik terhadap penyalahgunaan P3B; b) penjelasan antara ketentuan P3B dan ketentuan
skema-skema penghindaran pajak yang bahwa P3B tidak ditujukan untuk anti-abuse domestik dapat saja
dilakukan oleh berbagai perusahaan menghasilkan situasi double non- terjadi, sehingga apabila tidak terdapat
multinasional terkenal, seperti Google, taxation; dan c) kebijakan pajak bagi ketentuan khusus dalam P3B yang
Apple, Starbucks, dan Microsoft.1 negara-negara sebagai pertimbangan mengatur mengenai penerepan anti-
Tidak mengherankan apabila tidak sebelum menutup suatu P3B. abuse domestik maka sesuai dengan
lama kemudian penghindaran pajak Perlu diperhatikan juga bahwa isu prinsip pacta sunt servanda10 yang
atau yang umumnya disebut dengan penyalahgunaan P3B bukan merupakan didahulukan adalah ketentuan P3B.
isu Base Erosion and Profit Shifting hal yang baru. OECD sebelumnya telah Secara singkat, hal ini berarti bahwa
(BEPS) menjadi salah satu agenda membahas penyalahgunaan P3B pada dalam ketiadaan pengaturan khusus
prioritas negara-negara anggota G20.2 OECD Commentaries 19777 dan lebih di dalam P3B, peraturan anti-abuse
Sebagai tindak lanjutnya, kelompok lanjut pada revisi OECD Commentaries domestik tidak dapat diterapkan.
G20 telah memberikan mandat kepada 2003.8 Tulisan ini sendiri akan
OECD untuk melaporkan bagaimana Dalam OECD Commentaries 2003,
memberikan pandangan kritis terhadap OECD mengubah pandangannya
isu penghindaran pajak dapat terjadi BEPS Action 6, baik dari sisi sejarah
dalam sistem perpajakan internasional terhadap penyalahgunaan P3B secara
maupun dari sisi kontennya. fundamental. Pandangan OECD
yang berlaku3 dan mencari solusi serta
rencana aksi atas permasalahan ini. 4 Commentaries 2003 tersebut dapat
Sejarah Isu Penyalahgunaan dirangkum sebagai berikut:11
Menurut OECD, penyalahgunaan P3B dalam OECD
Penghindaran Pajak Berganda (P3B) 1. Untuk pertama kalinya OECD
atau “tax treaty abuse” merupakan
Commentaries Commentaries menyebutkan
salah satu sumber permasalahan Pada periode 1977 sampai dengan bahwa pencegahan terjadinya
utama terjadinya praktik BEPS. Oleh 2003, OECD Commentaries secara penghindaran atau pengelakan
karena itu, OECD telah merancang jelas menekankan bahwa tujuan pajak merupakan salah satu tujuan
suatu rencana aksi yang secara diadakannya suatu P3B adalah yang utama diadakannya suatu
khusus didedikasikan kepada isu untuk memajukan dan memfasilitasi P3B. Apabila dikaitkan dengan
penyalahgunaan P3B ini yang tertuang perdagangan dan investasi lintas batas Pasal 31 (1) Vienna Convention on
pada rencana aksi 6 yang berjudul: negara, yaitu dengan menghilangkan the Law of Treaties (VCLT) yang pada
The Granting of Treaty Benefits in perpajakan berganda. Walaupun esensinya menyebutkan bahwa
Inappropriate Circumstances. demikian, OECD Commentaries tujuan dan maksud diadakannya
menambahkan bahwa P3B seharusnya suatu perjanjian internasional
Dalam konteks ini, OECD telah harus turut diperhitungkan dalam
tidak digunakan untuk membantu
menerbitkan deliverable atas rencana interpretasi,12 maka hal ini berarti
terjadinya penghindaran ataupun
aksi 6 tersebut pada bulan September
pengelakan pajak. Mengenai seperti
2014, yaitu berupa laporan interim5,
apa bentuknya dan bagaimana cara
yang kemudian telah difinalisasikan 9. Paragraf 7 OECD Commentary on Art. 1 (1977)
menangkalnya, OECD Commentaries
pada bulan Oktober 20156 (selanjutnya menyebutkan: “The purpose of double taxation
1977 menyarankan agar negara-negara conventions is to promote, by eliminating international
double taxation, exchanges of goods and services, and
yang mengadakan P3B membuat the movement of capital and persons; they should not,
1. Sebagai contoh lihat: Duhigg & D. Kocieniewski,
“How Apple Sidesteps Billions in Taxes,” New York ketentuan anti-abuse rule-nya sendiri however, help tax avoidance or evasion. True, taxpayers
Times, (28 April 2012); J. Drucker, “Google Revenues dalam undang-undang domestik. have the possibility, double taxation conventions being
Sheltered in No-Tax Bermuda Soar to $10 Billion,” left aside, to exploit the differences in tax levels as
Bloomberg, (10 Desember 2012); R. Waters,
Namun, OECD Commentaries 1977 between States and the tax advantages provided by
“Microsoft ’s Foreign Tax Planning Under Scrutiny,” juga menyarankan bagi negara- various countries’ taxation laws, but it is for the States
concerned to adopt provisions in their domestic laws
Financial Times, (7 June 2011); dan E.D. Kleinbard, negara yang bermaksud mengadakan to counter possible manoeuvres. Such States will then
“Through a Latte, Darkly: Starbucks’s Stateless Income
Planning,” Tax Notes (24 June 2013): 1515-1535. anti-abuse domestik tersebut, untuk wish, in their bilateral double taxation conventions,
to preserve the application of provisions of this kind
Lihat juga kumpulan berita-berita Bloomberg The Great menyebutkan dalam P3B bahwa contained in their domestic laws.”
Corporate Tax Dodge di http://topics.bloomberg.com/
the-great-corporate-tax-dodge/ ketentuan-ketentuan dalam P3B tidak 10. Asas hukum yang menyatakan bahwa setiap
2. G20 Leaders’ Declaration at Los Cabos, Mexico (18- bertentangan dengan ketentuan anti- perjanjian menjadi hukum yang mengikat para pihak
19 June 2012), poin 48. yang melakukan perjanjian. Asas ini menjadi dasar
hukum internasional (termasuk didalamnya P3B) dan
3. OECD, Addressing Base Erosion and Profit Shifting termaktub dalam Pasal 26 Vienna Convention on the
(Paris: OECD Publishing, 2013). Inappropriate Circumstances, Action 6 - Final Report, Law of Treaties 1969 (VCLT).
4. OECD, Action Plan on Base Erosion and Profit OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, 11. OECD Commentary on Art. 1 (2003), Paragraf 7
Shifting, (Paris: OECD Publishing, 2013). (Paris: OECD Publishing 2015). Selanjutnya disebut -26.
5. OECD, Preventing the Granting of Treaty Benefits in BEPS Action 6.
12. B.J. Arnold dan S. van Weeghel, “The Relationship
Inappropriate Circumstances, OECD/G20 Base Erosion 7. OECD
Income and Capital Model Convention between Tax Treaties and Domestic Anti-Abuse
and Profit Shifting Project (Paris: OECD Publishing, Commentary (1977). Measures,” dalam Tax Treaties and Domestic Law, ed.
2014). 8. OECD
Model Tax Convention on Income and on G. Maisto (Amsterdam: IBFD, 2006), 90.
6. OECD, Preventing the Granting of Treaty Benefits in Capital Commentary (2003).

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 51


insidereview
bahwa suatu transaksi abusive P3B. Sebagai tambahan, OECD bahwa OECD Commentary (2003)
dapat menjadi dasar untuk menolak juga menyebutkan bahwa peraturan kurang mempunyai nilai sebagai materi
penerapan suatu P3B. Controlled Foreign Corporation interpretasi. Hal ini karena OECD
2. Paragraf dalam OECD Commentary (CFC) tidak menimbulkan konfik Commentary (2003) merupakan
(1977) yang menyebutkan saran dengan ketentuan P3B. perubahan signifikan (baca: bukan
OECD bagi negara-negara agar 5. OECD tidak memberikan definisi penjelasan atas suatu hal yang
memuat ketentuan khusus dalam mengenai penyalahgunaan P3B, sebelumnya sudah disepakati),
P3B untuk mengatur mengenai namun hanya memberikan panduan sehingga hal-hal yang dimuat dalam
ketentuan anti-abuse domestik umum bahwa penerapan P3B dapat OECD Commentary (2003) tersebut
telah dihapus. ditolak ketika terdapat dua elemen belum pernah dipertimbangkan oleh
dasar yaitu: (i) ketika maksud para pihak yang merumuskan perjanjian
3. OECD memberikan penjelasan dalam P3B yang ditutup sebelum tahun
mengenai dua isu fundamental dan tujuan utama dilakukannya
suatu transaksi adalah untuk 2003.15
terkait dengan penyalahgunaan
(abuse) dan P3B, yaitu: Apakah mendapatkan posisi pajak yang lebih
menguntungkan (elemen subjektif); Jenis-jenis Penyalahgunaan
penerapan P3B harus tetap
dijalankan dalam transaksi abusive dan (ii) mendapatkan posisi pajak P3B menurut BEPS Action 6
dan apakah ketentuan anti-abuse yang lebih menguntungkan tersebut Mempertimbangkan latar belakang
domestik bertentangan dengan bertentangan dengan maksud dan pembahasan penyalahgunaan P3B
ketentuan P3B. Terkait dengan hal tujuan ketentuan P3B yang relevan dalam OECD Commentaries, OECD
ini, OECD menjelaskan bahwa pada (elemen objektif). kembali membahas penyalahgunaan
dasarnya terdapat 2 jenis negara, 6. OECD memberikan penjelasan P3B dalam BEPS Action 6.
yaitu (i) negara yang menganggap bahwa walaupun ketentuan GAAR Untuk menetapkan cara yang tepat
transaksi abusive merupakan sudah dapat menolak penerapan dalam menangkal penyalahgunaan P3B,
penyalahgunaan P3B itu sendiri; P3B pada transaksi abusive, maka kali ini OECD dalam BEPS Action
dan (ii) negara yang menganggap namun hal ini tidak berarti bahwa 6 mengklasifikasikan penyalahgunaan
transaksi abusive merupakan ketentuan Specific Anti-Abuse Rule P3B menjadi dua tipe utama, yaitu (i)
penyalahgunaan hukum domestik. (SAAR) tidak dibutuhkan. Bahkan, kasus-kasus di mana wajib pajak (WP)
Bagi kelompok negara (i), menurut OECD memberikan beberapa menghindari pembatasan-pembatasan
OECD, tidak terdapat isu lagi untuk contoh SAAR, seperti look-through yang ditentukan dalam P3B itu
menolak penerapan suatu P3B approach, subject-to-tax, dan sendiri; dan (ii) kasus-kasus di mana
sebab dengan interpretasi yang limitation on benefits (LOB) yang WP menghindari penerapan hukum
tepat (baca: penerapan Pasal 31 (1) dapat digunakan oleh para pihak domestik dengan ketentuan P3B.16
VCLT, sebagaimana dibahas di atas) yang merumuskan P3B dalam
negara-negara tersebut mempunyai menutup suatu P3B dengan negara Penyalahgunaan P3B tipe (i) adalah
perangkat dan dasar hukum yang lain. terkait skema-skema penghindaran
cukup. Sedangkan bagi kelompok pajak melalui treaty shopping17
Walaupun OECD telah memberikan dan rule shopping18 yang meliputi
negara (ii), OECD menjelaskan pandangan dan sarannya atas isu
bahwa negara-negara tersebut dapat penyalahgunaan ketentuan resident,
penyalahgunaan P3B, namun fakta kepemilikan, ketentuan time test dan
menolak penerapan P3B dengan bahwa penyalahgunaan P3B yang
ketentuan anti-abuse domestik cakupan atau karakaterisasi jenis
dibahas kembali dalam rencana aksi penghasilan.
sepanjang ketentuan tersebut BEPS menunjukkan bahwa OECD
mengatur mengenai penetapan Commentary (2003) belum mencukupi.
fakta dan bukan mengatur mengenai Hal ini dapat disebabkan karena 259-260; B.J. Arnold dan S. van Weeghel, Op.Cit., 117;
timbulnya utang pajak. Dengan adanya ketidaksetujuan dari berbagai
dan L. de Broe, International Tax Planning International
Tax Planning and Prevention of Abuse (Amsterdam:
demikian, sepanjang ketentuan negara13 maupun rendahnya tingkat IBFD, 2008), 400-401.
anti-abuse domestik tersebut implementasi di negara-negara lain. 15. J.F. Avery Jones, “The Effects of Changes in the
mengatur mengenai penetapan Selain itu, revisi OECD Commentary
OECD Commentaries after a Treaty is Concluded,”
Bulletin for International Taxation (March, 2002):
fakta, maka tidak terdapat konflik (2003) dapat memberikan isu 102-109.
dengan ketentuan P3B. interpretasi dan menimbulkan 16. OECD, BEPS Action 6, Paragraf 15.

4. Menurut OECD, ketentuan General ambiguitas terutama terkait dengan 17. “Treaty Shopping”, IBFD Glossary: Treaty
shopping has been described as the situation where a
Anti-Avoidance Rule (GAAR) P3B yang ditutup sebelum tahun person who is not entitled to the benefits of a tax treaty
dan/atau doktrin yudisial seperti 2003.14 Akademisi berpandangan makes use – in the widest meaning of the word – of an
individual or of a legal person in order to obtain those
substance over form merupakan treaty benefits that are not available directly.
ketentuan anti-abuse domestik 13. Dalam hal ini perlu dicatat bahwa terdapat 5 negara 18. “Rule shopping”, IBFD Glossary: Expression
anggota OECD yang memuat observation terkait dengan
yang mengatur mengenai penetapan OECD Commentary on Art. 1, yaitu: Belgia, Irlandia,
sometimes used in the context of international tax
planning to refer to the exploitation of a characteristic
fakta, sehingga ketentuan anti-abuse Luksemburg, Belanda, dan Swiss. of a particular tax jurisdiction (such as a particular
domestik yang sedemikian rupa 14. B.J. Arnold, “Tax Treaties and Tax Avoidance: rule or legal provision – or absence thereof) in order
The 2003 Revisions to the Commentary to the OECD to achieve a more tax-efficient outcome to a given
tidak menimbulkan konflik dengan Model,” Bulletin for International Taxation (June 2004): transaction.

52 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
halnya dengan penyalahgunaan P3B
Tabel 1 - Perbandingan antara Tipe-Tipe Penyalahgunaan P3B tipe (ii) yang cenderung berkaitan
dengan permasalahan ketentuan
Tipe (i) Tipe (ii) hukum domestik.21
Penjelasan dalam “Cases where a person tries “Cases where a person tries Oleh karena itu, tidak mengherankan
BEPS Action 6 to circumvent limitations to circumvent the provisions of apabila OECD menyarankan dibuatnya
provided by the treaty itself. domestic tax law using treaty
“ benefits. “ suatu ketentuan anti-abuse domestik
terhadap penyalahgunaan P3B tipe (ii).22
Contoh Treaty shopping dan rule Thin Capitalization Rule (fixed
shopping ratio) dalam hukum domestik
Walaupun demikian, penyalahgunaan
melawan arm’s length principle P3B tipe (ii) juga menyangkut interaksi
dalam P3B, hukum domestik dengan ketentuan
P3B, sebab penyalahgunaan P3B tipe
CFC dalam hukum domestik (ii) justru terjadi ketika WP menghindari
melawan Pasal 7 P3B ketentuan domestik dengan menerapkan
P3B. Oleh karena itu, walaupun
penyalahgunaan P3B merupakan isu
Tabel 2 – Instrumen Hukum dalam BEPS Action 6 hukum domestik, namun BEPS Action
6 juga mengusulkan dimuatnya suatu
Tipe (i) Tipe (ii) saving clause dalam Pasal 1 P3B.
Instrumen hukum Anti-abuse rule dalam P3B Anti-abuse rule dalam hukum Saving clause akan mengatur, bahwa
domestik ditambah saving ketentuan anti-abuse domestik tetap
clause yang dimuat dalam P3B dapat diberlakukan sejalan dengan
Contoh LOB clause Thin Capitalization rule ketentuan P3B pada situasi tertentu.
Principal purpose test CFC rule Adapun instrumen hukum yang dibahas
Exit tax/departure tax rule dalam BEPS Action 6 dapat dirangkum
seperti pada Tabel 2.
Lebih lanjut, BEPS Action 6 mempunyai konsekuensi yang sangat
menjelaskan penyalahgunaan P3B penting untuk menentukan cara yang Senjata Baru bagi Otoritas
tipe (ii) sebagai situasi di mana WP tepat dalam menangkal tindakan Pajak untuk Memerangi Praktik
menggunakan strategi penghindaran tersebut.
dengan memperbesar biaya yang Treaty Shopping
dapat dikurangkan dari penghasilan Instrumen Hukum yang Sebagaimana telah dibahas di
kena pajak dan/atau mengesser laba Sesuai untuk Mencegah atas, isu treaty shopping dan rule
kena pajak ke negara lain untuk shopping merupakan fokus daripada
mendapatkan perlakuan pajak Penyalahgunaan P3B: BEPS Action 6. Sebelumnya isu treaty
yang lebih baik (umumnya disebut Ketentuan Anti-Abuse dalam shopping dan rule shopping telah
dengan isu transfer mispricing). P3B dan hukum domestik? sering diserang oleh berbagai otoritas
Oleh karena itu, OECD menyatakan Mempertimbangkan tipe-tipe pajak di dunia dengan menggunakan
bahwa penyalahgunaan P3B tipe (ii) penyalahgunaan P3B di atas, BEPS peraturan beneficial ownership yang
merupakan penyalahgunaan hukum Action 6 menjelaskan bahwa apabila terdapat dalam P3B dan interpretasi
domestik dan tidak serta merta cara untuk menangkal penyalahgunaan terhadap makna beneficial ownership
disebabkan oleh penerapan P3B. P3B tipe (i) diatur dalam suatu itu sendiri.23 Dalam berbagai sengketa
Contoh penyalahgunaan P3B tipe ketentuan anti-abuse dan dimuat dalam tersebut istilah beneficial ownership
(ii) adalah ketika suatu negara telah P3B, maka akan menjadi lebih baik telah di-interpretasikan secara berbeda-
menerapkan ketentuan anti-abuse dan efektif.20 Selanjutnya BEPS Action beda oleh pengadilan di berbagai
domestik (seperti thin capitalization 6 memuat beberapa proposal mengenai negara dan menghasilkan kemenangan
rule, CFC dan exit tax rules), namun anti-abuse rule sebagai berikut: (i) yang tidak selalu konsisten antara WP
WP menerapkan P3B (yang mempunyai limitation on benefits (LOB) clause; (ii) dengan otoritas pajak, sehingga hal ini
kedudukan lebih tinggi dari hukum principal purpose test (PPT) dan lain- telah menimbulkan ketidakpastian dan
domestik, sesuai prinsip pacta sunt lain. Perlu diperhatikan bahwa sebagian
servanda) untuk menetralisir ketentuan besar pembahasan BEPS Action 6 21. Penyalahgunaan P3B tipe (i) dibahas dalam 61
anti-abuse domestik tersebut.19 halaman (Paragraf 15-52) dibandingkan dengan
adalah mengenai penyalahgunaan P3B penyalahgunaan P3B tipe (ii) yang ‘hanya’ dibahas
Menurut penulis, identifikasi tipe (i), hal ini mungkin dikarenakan dalam 13 halaman (Paragraf 53-67).

mengenai apa yang dimaksud dengan 22. OECD, BEPS Action 6, Paragraf 53.
oleh fakta bahwa penyalahgunaan P3B
23. Tinjauan lengkap atas berbagai kasus beneficial
penyalahgunaan P3B serta tipe-tipenya tipe (i) cenderung berkaitan langsung ownership dapat ditemukan dalam A.M. Jiménez,
sebagaimana dibahas di atas, akan dengan penerapan P3B. Berbeda “Beneficial Ownership: Current Trends,” World Tax
Journal (February, 2010): 35–63; dan J. Gooijer,
“Beneficial Ownership: Judicial Variety in Interpretation
19. L. de Broe dan J. Luts, “BEPS Action 6: Tax Treaty Counteracted by the 2012 OECD proposals?,” Intertax
Abuse,” Intertax 43, no. 2 (2015): 125. 20. OECD, BEPS Action 6, Paragraf 16. 42, no. 4 (2014): 204 – 217.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 53


insidereview
ambiguitas terhadap interpretasi istilah
beneficial ownership. Gambar 1 - Mekanisme LOB Test
Lebih lanjut pada tahun 2011 dan
2012, OECD menerbitkan Discussion
Draft on Beneficial Ownership yang
1 Apakah WP
2 LOB Test 1

Apakah WP
kemudian difinalkan dan dimuat dalam merupakan YA merupakan YA
OECD Commentary (2014). Dalam resident? qualified person?
OECD Commentary final tersebut,
cakupan penerapan beneficial TIDAK TIDAK

3
ownership telah dibatasi secara
signifikan dimana istilah beneficial LOB Test 2
ownership dikaitkan dengan substansi P3B tidak Apakah WP P3B dapat
kontraktual (terdapat atau tidaknya dapat menjalankan YA diterapkan
kewajiban kontraktual)24 dan bukan diterapkan usaha bisnis aktif?
pada substansi ekonomi (terdapatnya
kantor, pegawai, bisnis aktif, dan lain-
lain). TIDAK

Saat ini dengan diterbitkannya


BEPS Action 6, OECD memberikan
otoritas pajak 3 senjata baru untuk TIDAK*
4 LOB Test 3
Apakah WP
memenuhi YA
memerangi praktik treaty shopping PPT Test: derivative benefit
atau rule shopping yaitu: Merupakan diskresi otoritas test?
pajak untuk menerapkan atau
1. Usulan untuk mengubah judul tidak suatu P3B

P3B dengan menyebutkan


bahwa pencegahan terjadinya
penghindaran atau pengelakan c. Mempunyai motivasi bisnis yang
pajak merupakan salah satu tujuan beritikad baik.
yang utama diadakannya suatu Limitation on Benefits Clause Kriteria a), b), dan c) diatas
P3B;25 merupakan esensi dari klausul LOB
Klausul LOB sudah lama diterapkan
2. Usulan dimuatnya klausul LOB; dan oleh kebijakan P3B Amerika.27 Bagi yang kemudian diatur secara lebih rinci
OECD, klausul LOB juga bukan dengan berbagai test yang disusun
3. Usulan dimuatnya klausul PPT.
merupakan hal yang baru, sebab klausul secara sistematis dan runut. Adapun
Bahkan BEPS Action 6 mewajibkan LOB telah diusulkan sebelumnya dalam rangkumannya28 dapat dilihat pada
negara-negara menjadikan ketiga Paragaf 20 OECD Commentary (2003). Gambar 1 dan Tabel 3.
elemen tersebut sebagai minimum Dengan demikian, dalam konteks
standard untuk memerangi praktik BEPS Action 6, OECD sebenarnya Principal Purpose Test
treaty shopping, setidaknya hanya mengusulkan agar klausul LOB
dengan mengubah judul P3B untuk BEPS Action 6 selanjutnya juga
sebagaimana tertulis dalam OECD mengusulkan ketentuan mengenai
menjelaskan bahwa tujuan diadakanya Commentary dipindahkan ke dalam
suatu P3B termasuk untuk mencegah PPT.29 PPT merupakan ketentuan GAAR
text OECD Model itu sendiri. yang mempunyai cakupan yang cukup
terjadinya penghindaran dan
pengelakan pajak.26 Sedangkan terkait Pada intinya, klasul LOB mengatur luas, sehingga dapat dikatakan apabila
usulan LOB dan PPT, negara-negara mengenai pihak yang berhak P3B memuat ketentuan PPT ini,
diberikan hak sepenuhnya untuk menerapkan P3B, yaitu sama halnya maka hal ini sama saja berarti bahwa
mengimplementasikannya dalam P3B. dengan Pasal 1 OECD Model. Namun penerapan P3B sebetulnya sepenuhnya
Terkait hal ini, negara-negara dapat dengan dimuatnya klausul LOB, maka merupakan diskresi otoritas pajak.30
menerapkan LOB dan PPT secara pihak-pihak yang dapat menerapkan
kombinasi atau dapat juga menerapkan P3B, selain harus memenuhi kriteria 28. LOB clause pada faktanya merupakan rangkaian
salah satunya saja. resident juga harus memenuhi peraturan yang cukup kompleks dan rumit. Hal ini
dibuktikan antara lain dari jumlah halaman yang
beberapa hal berikut ini: diperlukan BEPS report untuk membahas penerapan
a. Mempunyai aktivitas bisnis yang LOB clause ini. Selain itu LOB clause disebutkan
24. OECD Commentary (2014) on Art. 10, Paragraf sebagai “awesomely complex and dense construct of
12.4. sesungguhnya; atau mind numbing complexity” oleh L. de Broe dan J. Luts,
25. Perubahan pada judul P3B akan mengubah cara “BEPS Action 6: Tax Treaty Abuse,”Intertax 43, no. 2
b. Mempunyai keterkaitan dengan (2015): 128. Oleh karena keterbatasan tempat maka
melakukan interpretasi P3B sebab berdasarkan Pasal 31
(1) VCLT maka tujuan dan maksud diadakannya suatu negara domisili yang mencukupi; pembahasan dalam artikel ini hanya akan mencakup
pembahasan secara garis besarnya saja.
perjanjian internasional harus turut diperhitungkan atau
dalam interpretasi. Hal ini berarti bahwa perubahan 29. OECD, BEPS Action 6, Paragraf 26.
judul tersebut dapat berfungsi sebagai general anti- 30. E. Pinetz, “Final Report on Action 6 of the OECD/
abuse rule. 27. United States Model Income Tax Convention, Pasal G20 Base Erosion and Profit Shifting Initiative:
26. OECD, BEPS Action 6, Paragraf 22. 22. Prevention of Treaty Abuse,” Bulletin for International

54 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Tabel 3 - Penjelasan Mengenai Mekanisme LOB Test berkembang yang otoritas pajaknya
belum mempunyai kapasitas yang
Penjelasan umum
mencukupi. Penulis memperkirakan
LOB Test 1: Merupakan individu, institusi pemerintah, perusahaan yang terdaftar bahwa lebih banyak negara akan
Qualified person dalam bursa, insitusi lainnya yang disebutkan secara explisit dalam memilih penerapan PPT, terutama
P3B (seperti lembaga dana pensiun, lembaga amal dan lain-lain,
karena kemudahan penerapannya.
badan yang memenuhi ownership dan base erosion test (lebih dari
50% saham perusahan dimiliki oleh qualified person dan tidak Namun perlu diperhatikan bahwa
lebih dari 50% penghasilan kotor perusahaan dibayarkan kepada cakupan PPT terlalu luas, sehingga
non-qualified person) memberikan diskresi yang cukup
LOB Test 2: Penerima penghasilan menjalankan usaha bisnis aktif dan besar kepada otoritas pajak. Dengan
Active business penghasilan yang diterima merupakan penghasilan yang mempunyai demikian apabila PPT diterapkan maka
test keterkaitan dengan usaha bisnisnya tersebut. akan terjadi ketidakseimbangan atas
pembagian beban pembuktian antara
Perlu diperhatikan bahwa kegiatan manajemen investasi (holding
WP dan otoritas pajak. Pada akhirnya
company) tidak dapat memenuhi kriteria ini kecuali kegiatan
tersebut terkait dengan industri perbankan, asuransi dan sekuritas penerapan PPT akan menimbulkan
yang dilakukan oleh bank atau institusi sejenisnya. banyak sengketa.
LOB Test 3: Penerapan P3B dapat tetap diberikan apabila perusahaan Lebih lanjut, usulan BEPS Action 6
Derivative benefit dimiliki secara langsung maupun tidak langsung oleh equivalent untuk mengubah judul P3B, menurut
test beneficiaries, yaitu sebagaimana dapat digambarkan dengan contoh penulis sebenarnya hal tersebut
sebagai berikut: hanya merupakan perubahan visual
semata, tanpa disertai perubahan
Dividen 2
A Co. substantif. Fakta bahwa saat ini,
pencegahan atas penghindaran atau
pengelakan pajak merupakan salah
Negara A satu tujuan utama diadakannya suatu
P3B, namun tidak berarti setiap
P3B harus diinterpretasikan untuk
Dividen 1 B Co. mencapai tujuan tersebut. Tujuan dan
maksud diadakannya suatu P3B hanya
merupakan salah satu faktor yang perlu
Negara B
dipertimbangkan dalam interpretasi
Negara C
P3B. Apabila text P3B sudah cukup
jelas maka interpretasi purposive
C Co. tersebut tidak perlu diterapkan.
Pertanyaan, apakah usulan BEPS
Merujuk pada gambar diatas maka apabila dividen 1 dikenakan Action 6 akan menjadi perangkat
pajak sama apabila dividen tersebut dibayarkan kepada A Co. (yaitu yang efektif dalam memerangi
dividen 2), maka derivative benefit test telah terpenuhi dan B Co. penyalahgunaan P3B bergantung
berhak menerapkan P3B antara Negara B dan C. pada kesediaan negara-negara
untuk mengimplementasikannya.
Pada akhirnya negara-negara perlu
Menurut akademisi, ketentuan PPT Commentaries (2003), menunjukkan memutuskan, apakah usulan BEPS
tersebut tidak membantu secara bahwa otoritas pajak belum memiliki Action 6 ini akan dimasukkan dalam
efektif dalam pencegahan terjadi nya perangkat hukum yang memadai untuk multilateral instrument sebagaimana
penghindaran pajak, melainkan justru memerangi penyalahgunaan P3B. dimaksud dalam BEPS Action 15.32 IT

memicu meningkatnya ketidakpastian Dalam BEPS Action 6, terlihat bahwa


hukum.31 OECD mengusulkan agar ketentuan
anti-abuse dimuat dalam P3B
Kesimpulan (sebelumnya telah disampaikan dalam
Fakta bahwa penyalahgunaan P3B OECD Commentary dan ketentuan
dibahas kembali oleh OECD dalam domestik), sehingga diharapkan bahwa 32. Multilateral instrument bertujuan untuk merubah
BEPS Action 6, di mana sebelumnya ketentuan anti-abuse tersebut dapat P3B yang sudah berlaku secara sinkron dan bersama-
sama dengan P3B yang lainnya, sehingga implementasi
OECD telah membahasnya dalam OECD diterapkan secara lebih efektif. rencana aksi BEPS dapat berjalan secara efektif. Apabila
tidak terdapat multilateral instrument tersebut maka
Walaupun demikian, penulis negara-negara perlu melakukan negosiasi ulang atas
mengkhawatirkan bahwa penerapan kurang lebih 3000 P3B yang berlaku saat ini, sehingga
Taxation (January/February 2016): 116.
usulan klausul LOB akan sangat sulit akan memakan waktu yang cukup lama. Lebih lanjut
31. M. Lang, “BEPS Action 6: Introducing and Anti- menurut BEPS Action 15, isu penyalahgunaan P3B
abuse Rule in Tax Treaties,”Tax Notes International (May diterapkan, terutama oleh negara-negara merupakan salah satu isu yang sesuai untuk dilakukan
19, 2014): 663. implementasinya melalui multilateral instrument.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 55


TAX TREATY INDONESIA
DARI MASA KE MASA
Masa penjajahan
(Hindia Belanda)

1934
Pemerintah Hindia Belanda
mengeluarkan Statsblaad Tahun
1934 Nomor 291 tentang
pencegahan pajak berganda atas

1938 pendapatan dari luar negeri

Kerajaan Belanda melakukan


pertukaran nota (Exchange of
Setelah
Notes) tentang pencegahan pajak Indonesia Merdeka
berganda dengan Kanada yang juga
berlaku di Indonesia

1970-1980
1981-1990 Indonesia menandatangani
P3B dengan 4 negara

Indonesia menandatangani P3B • Belanda • Belgia • Inggris • Kanada


dengan 21 negara
• Prancis • Finlandia

1991-2000
• Thailand • Jerman
• Filipina • Norwegia
• Denmark • Pakistan
• Malaysia • Singapura
• Austria • Jepang Indonesia menandatangani
• Saudi Arabia • Italia P3B dengan 29 negara
• SelandiaBaru • India
• Swedia • Hungaria • Bulgaria • Romania
• Swiss • Amerika • Australia • Vietnam
• Korea Selatan • Tunisia • Venezuela
• Polandia • Turki
• Luksemburg • Kuwait
• Sri Lanka • Afrika Selatan
• Republik Ceko • Mauritius
• Uni Emirat Arab • Sudan
• Taiwan • Rusia
• Spanyol • Seychelles
Indonesia menandatangani P3B • Aljazair • Slovakia
dengan 12 negara • Yordania • Brunei Darussalam
• Uzbekistan • Mesir
• Tiongkok • Bangladesh
• Ukraina • Suriah
• Korea Utara • Iran
• Mongolia
• Meksiko • Qatar
• Republik Kroasia • Hongkong
• Suriname • Papua Nugini P3B dengan Mauritius
• Portugal • Maroko dihentikan pada tahun 2005

© InsideTax 2016 Total ada 65 tax treaty


Kini Majalah InsideTax tersedia di:

Pasang Aplikasi Majalah Indonesia di handphone atau tablet anda melalui Google Play
Store atau Apple Store secara GRATIS. Lalu cari majalah dengan kode Inside(spasi)Tax
7
insidereview

BEPS
Action
Mencegah Penghindaran
Status BUT

Penghindaran Artifisial Status


BUT

Rekomendasi dalam BEPS


Action 7

Penutup

Ditulis oleh:

Khisi Armaya Dhora


Senior Specialist, Premiere Tax
Controversy Services DANNY
DARUSSALAM Tax Center
insidereview

B
entuk Usaha Tetap (BUT) dekade terakhir, telah memicu perubahan definisi BUT ini juga
merupakan konsep yang terciptanya model bisnis global diperlukan untuk mencegah eksploitasi
digunakan oleh Perjanjian perusahaan multinasional yang didesain ketentuan pengecualian untuk definisi
Penghindaran Pajak Berganda (P3B) sedemikian rupa, untuk suatu tujuan BUT yang saat ini disediakan oleh
dalam membagi hak pemajakan atas yaitu menghindari timbulnya BUT di Pasal 5 ayat (4) dari OECD Model,
laba usaha ketika suatu perusahaan dari negara sumber untuk menghindari yang mana hal ini merupakan sebuah
satu negara melakukan kegiatan usaha adanya beban pajak tambahan yang isu yang sangat relevan dalam ekonomi
di negara lainnya. Tanpa adanya BUT dikenakan di negara sumber atas digital.
di negara sumber, maka negara sumber adanya BUT tersebut. Dalam artikel ini, akan dibahas
tidak dapat mengenakan pajak atas Ironisnya, skema yang digunakan mengenai salah satu isu dalam BEPS
laba usaha yang diperoleh subjek pajak untuk melakukan penghindaran pajak Action 7 serta rekomendasi dan solusi
luar negeri yang bersumber di negara dengan memanfaatkan status BUT apa yang diberikan oleh OECD dalam
tersebut.1 Adanya hal ini, maka tidak ini merupakan skema yang terbentuk final report 2015 untuk menjawab isu
mengherankan apabila isu mengenai dari adanya gap dan kelemahan di sehubungan dengan BUT tersebut.
penentuan apakah suatu perusahaan dalam aturan tentang BUT pada
yang menjalankan kegiatan usahanya P3B yang berlaku selama ini. Hal ini Penghindaran Artifisial Status
di negara sumber mempunyai BUT di menimbulkan kesulitan bagi otoritas
sumber tersebut atau tidak, menjadi BUT
pajak untuk menjerat pihak-pihak yang
salah satu isu yang banyak didiskusikan melakukan praktik penghindaran pajak Terdapat tiga ketentuan mengenai
dalam perpajakan internasional. yang dilakukan dengan menggunakan BUT dalam OECD Model yang menjadi
Adapun OECD, sebagai salah satu skema tersebut. fokus peninjauan dan pembaharuan
organisasi internasional yang concern dalam BEPS Action 7, yaitu:
Mempertimbangkan hal tersebut,
terhadap kebijakan pajak internasional, negara-negara yang tergabung dalam 1. Ketentuan Pasal 5 ayat (5) dan ayat
telah mengkaji isu mengenai BUT ini G20 mendeklarasikan aksi bersama (6) OECD Model yang membahas
sejak tahun 1990.2 Sebagai bentuk dengan Organisation for Economic Co- mengenai BUT agen. Peninjauan
nyata dari pentingnya isu mengenai BUT operation and Development (OECD) dan pembaharuan atas ketentuan
ini bagi dunia perpajakan internasional, suatu proyek yang disebut dengan ini dilatarbelakangi dengan adanya
OECD kemudian menuangkan OECD/G20 Base Erosion and Profit isu penghindaran artifisial status
definisi dari BUT ke dalam satu pasal Shifting Project (proyek BEPS) yang BUT yang dilakukan dengan
tersendiri yang terdapat pada OECD terdiri dari 15 (lima belas) aksi, yang memanfaatkan celah yang terdapat
Model Double Tax Convention (OECD mana aksi ketujuh dalam proyek BEPS pada ketentuan Pasal 5 ayat (5) dan
Model), yaitu dalam Pasal 5. Definisi (selanjutnya disebut BEPS Action 7) ini ayat (6), yaitu dengan menggunakan
dalam Pasal 5 inilah yang selama ini menyerukan adanya peninjauan dan commissioner arrangements
diadopsi oleh banyak P3B yang berlaku pembaharuan atas definisi BUT yang (skema komisioner).
saat ini sebagai pedoman dalam ada saat ini dengan kalimat sebagai 2. Ketentuan Pasal 5 ayat (4) OECD
menentukan ada tidaknya BUT dari berikut:4 Model yang merupakan ketentuan
suatu perusahaan yang melaksanakan pengecualian dari aturan BUT.
kegiatan usahanya di negara lain. “Develop changes to the definition of
PE to prevent the artificial avoidance of Peninjauan dan pembaharuan
Dengan kata lain, definisi BUT yang atas ketentuan ini dilatarbelakangi
terdapat dalam P3B merupakan hal PE status in relation to BEPS, including
through the use of commissionaire dengan adanya isu penghindaran
yang sangat penting dalam menentukan artifisial status BUT yang dilakukan
apakah suatu perusahaan asing harus arrangements and the specific activity
exemptions. Work on these issues will perusahaan dengan melakukan
membayar pajak di negara lainnya atau kegiatan yang bersifat persiapan
tidak.3 also address related profit attribution
issues.” dan/atau penunjang, misal dengan
Akan tetapi, seiring dengan fragmentasi kegiatan usaha;
peningkatan arus globalisasi dan Adapun peninjauan dan
pembaharuan atas definisi ini dilakukan 3. Ketentuan Pasal 5 ayat (3) OECD
digitalisasi ekonomi dalam beberapa Model mengenai BUT konstruksi.
sebagai upaya untuk mencegah
penggunaan strategi penghindaran Peninjauan dan pembaharuan
1. Darussalam dan Ganda C. Tobing, “Rencana Aksi atas ketentuan ini dapat dikatakan
Base Erosion Profit Shifting dan Dampaknya Terhadap pajak tertentu yang memanfaatkan
Peraturan Pajak di Indonesia,” DDTC Working Paper definisi BUT yang ada. Selain itu, sebagai respons dari adanya isu
0714, (Juni 2014): 13. penghindaran status BUT konstruksi
2. Richard Collier, “BEPS Action Plan, Action 7: yang dilakukan perusahaan dengan
Preventing the Artificial Avoidance of PE Status,” British 4. Pertimbangan untuk peninjauan dan pembaharuan
Tax Review (Mei 2013): 1. atas definisi BUT ini pertama kali terdapat dalam BEPS
memisah-misah (splitting up)
3. OECD, Preventing the Artificial Avoidance of Action Plan yang dipublikasikan pada bulan Juli 2013 kontrak proyek konstruksi menjadi
Permanent Establishment Status, Action 7 - 2015 Final sebagai kelanjutan dari terbitnya reportase mengenai beberapa bagian sebagai upaya
Report, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project “Addressing Base Erosion and Profit Shifting” pada
(Paris: OECD Publishing, 2015). Dapat diakses melalui Februari 2013. Dalam perjalanannya, BEPS Action Plan untuk menyalahgunakan ketentuan
http://dx.doi.org/10.1787/9789264241220-en. ini mengalami beberapa kali revisi (memiliki beberapa pengecualian yang diatur dalam
discussion draft), sebelum pada akhirnya BEPS Final
Report dipublikasikan pada bulan Oktober 2015.
Pasal 5 ayat (3) OECD Model.

60 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Gambar 1 - Metode Penghindaran Status BUT dengan Skema Komisioner

Skema Distributor Skema Komisioner

diubah
P Corp P Corp

Negara R Kontrak distributor Kontrak komisioner


NegaraS

Kontrak Kontrak
Sub Co Konsumen Sub Co

Sumber: Diolah oleh penulis

Salah satu isu kontroversial 1. Di negara sumber, distributor dan kemudian menjual produk tersebut
penghindaran artifisial BUT yang lokal tersebut bertindak atas di Negara S. Di tahun 2013, skema
menjadi latar belakang adanya nama perusahaan asing yang distributor tersebut diubah menjadi
peninjauan dan pembaharuan atas diwakilkannya (principal); dan kontrak komisioner.
definisi BUT sebagaimana diuraikan 2. Distributor lokal tersebut mempunyai Berdasarkan kontrak komisioner
dalam BEPS Action 7 adalah otoritas untuk menandatangani, ini, Sub Co akan bertindak sebagai
penghindaran status BUT dengan membuat, dan menutup kontrak agen bagi P Corp dalam penjualan
skema komisioner. Hal ini dapat atas nama principal, yang produk-produk milik P Corp di Negara
dicontohkan pada beberapa kasus BUT mana hal ini dilakukan secara S. Dalam kontrak komisioner ini, Sub
di beberapa negara, misalnya Zimmer5 berkesinambungan. Co akan menerima pesanan produk,
dan Dell6. mengikuti tender penawaran produk,
Dengan adanya fakta tersebut,
Adapun penjelasan mengenai tidaklah mengejutkan apabila banyak menandatangani kontrak penjualan
penghindaran status BUT dengan perusahaan yang semula melakukan dengan pihak pelanggan untuk produk
skema komisioner dapat dilihat seperti penjualan melalui distributor P Corp, dan memiliki otoritas untuk
Gambar 1. lokal, kemudian mengubah skema melakukan negosiasi harga termasuk
Ketika suatu perusahaan asing penjualannya untuk menghindari pemberian potongan harga dan jangka
menjual barang hasil produksinya di timbulnya status BUT di negara sumber. waktu pembayaran tanpa memerlukan
negara lainnya (negara sumber) melalui Adapun cara yang umum dilakukan persetujuan P Corp.
suatu distributor lokal, distributor lokal untuk menghindari timbulnya BUT Di negara-negara civil law
ini akan dianggap menimbulkan BUT di negara sumber adalah dengan yang mengakui adanya indirect
berupa BUT agen dari perusahaan asing mengubah skema penjualan dari skema representation8, kontrak tersebut
tersebut, yang mana hal ini didasarkan distributor menjadi skema komisioner, akan mengkategorikan Sub Co sebagai
pada definisi BUT yang terdapat di mana skema perubahan status dari komisioner, yang mana komisioner
dalam Pasal 5 ayat (5) OECD Model. distributor dan komisioner ini tidak secara legal dan ekonomis dianggap
Timbulnya status BUT dari penjualan diperlakukan sebagai BUT. sebagai agen independen9 atau pihak
yang dilakukan melalui distributor lokal Skema perubahan status dari yang bertindak atas namanya sendiri,
ini dapat dijelaskan dengan adanya distributor menjadi komisioner dapat
fakta bahwa distributor lokal tersebut diilustrasikan sebagai berikut:7 8. Indirect representation dapat diartikan sebagai
telah memenuhi semua elemen dari bentuk keagenan di mana pihak agen membuat kontrak
pengertian BUT agen, yaitu: P Corp merupakan subjek pajak dengan pihak ketiga atas nama agen sendiri yang terikat
dalam negeri di Negara R, yang memiliki secara langsung dengan pihak ketiga tersebut. Setelah
kontrak tersebut dibuat, agen memindahkan tanggung
anak perusahaan yaitu Sub Co yang jawab tersebut kepada principal melalui suatu perjanjian
5. Pierre-Jean Douvier dan Xenia Lordkipanidze, “Zimmer merupakan subjek pajak dalam negeri terpisah. Lihat Darussalam, John Hutagaol, dan Danny
Case: The Issue of the Deemed Existence of a Permanent Septriadi, Konsep dan Aplikasi Perpajakan Internasional
Establishment Based on a Status as a Commissionaire,” di Negara S. Hingga tahun 2013, (Jakarta: DANNY DARUSSALAM Tax Center, 2010),
Bulletin for International Taxation, (2010): 266-269; J. Sub Co merupakan distributor bagi 107-108.
Clifton Fleming Jr. “A Note on the Zimmer Case and the
Concept of Permanent Establishment” dalam Tax Treaty
produk-produk dari P Corp, di mana 9. IBFD Glossary mendefinisikan istilah komisioner
sebagai berikut: “Istilah yang digunakan di negara-
Case Law around the Globe, ed. Michael Lang et.al Sub Co membeli produk dari P Corp negara civil law untuk merujuk pada agen, yang dalam
(Vienna: Linde Verlag, 2011), 107-112. banyak kasus, bertindak atas nama sendiri dan bukan
6. Joachim M. Bjerke dan Simen S. Sogaard, “Dell atas nama principal. Komisioner merupakan contoh
Wins Important Agency Permanent Establishment 7. OECD, “Revised Proposals Concerning the dari konsep indirect representation yang berlaku
Case,” International Transfer Pricing Journal, (2012): Interpretation and Application of Article 5 (Permanent pada negara-negara civil law karena pada umumnya,
176-178. Establishment),” (19 Oktober 2012): 34. komisioner tidak mengikat principal-nya.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 61


insidereview
namun untuk kepentingan dan/atau status BUT di atas memperlihatkan menjadi komisioner yang tanpa diikuti
perwakilan pihak lain. Dengan adanya dengan jelas bahwa skema komisioner atau dengan sedikit perubahan dalam
hal ini, maka P Corp dianggap tidak dan strategi lainnya tersebut bertujuan kegiatan operasional di negara sumber
memiliki BUT di Negara S karena untuk mengikis dasar pengenaan dapat diinterpretasikan sebagai BUT
sebagaimana diatur dalam Pasal 5 ayat pajak di negara tempat dilakukannya keagenan. Selain usulan tersebut,
(5) dan ayat (6) OECD Model, agen penjualan (di negara sumber). Oleh langkah lanjutan yang diambil oleh
independen tersebut tidak termasuk karenanya, perubahan kata-kata dari OECD adalah melakukan revisi atas
cakupan definisi BUT.10 Pasal 5 ayat (5) dan ayat (6) dibutuhkan penjelasan tentang elemen-elemen
Sedangkan di negara-negara yang untuk mengatasi terjadi penghindaran BUT agen, khususnya terkait pengujian
tidak mengenal adanya indirect tersebut.11 atas otoritas untuk menandatangani
representation ini, setiap kontrak yang kontrak atas nama pihak principal
ditandatangani oleh Sub Co dan pihak Rekomendasi dalam BEPS (authority to conclude contracts in the
pelanggannya akan memuat ketentuan Action 7 name of enterprise).
bahwa kontrak tersebut secara BEPS Action 7 mengenai Melalui pengujian tersebut,
eksklusif dilakukan antara Sub Co pencegahan penghindaran artifisial dari akan terlihat apakah kontrak yang
dan pihak pelanggan, sehingga tidak status BUT telah memperluas aturan ditandatangani oleh perantara dan
mengikat pihak lain termasuk P Corp. untuk mendefinisikan suatu BUT pihak pelanggan mengikat pihak
Dalam perjanjian terpisah, P Corp guna mempermudah negara-negara principal atau tidak. Secara legal,
menyetujui untuk mengganti setiap dalam menentukan ada tidaknya BUT pihak principal tidak terikat kepada
biaya yang dikeluarkan oleh Sub Co di negara sumber.12 Adapun langkah pihak pelanggan berdasarkan kontrak
terkait dengan kontrak antara Sub Co yang diambil adalah berupa penurunan yang ditandatangani oleh perantara dan
dengan pihak pelanggan. P Corp juga ambang batas BUT yang berdampak pihak pelanggan. Akan tetapi, secara
akan mengontrol jenis-jenis produk pada hak pemajakan yang lebih banyak ekonomis pihak principal dianggap
yang akan dijual melalui Sub Co. bagi negara sumber.13 terikat dengan kontrak-kontrak yang
Dengan tidak terikatnya P Corp ditandatangani oleh perantara dan
Pada bulan Oktober 2015, OECD pihak pelanggan. Dengan memperluas
atas kontrak yang dibuat oleh Sub Co merilis final report dari BEPS Action
menyebabkan salah satu elemen BUT interpretasi terhadap elemen bentuk
7 yang menyajikan mixed bag14 dari usaha agen, pihak principal akan
keagenan yang diatur dalam Pasal 5 usulan perubahan Pasal 5 OECD
ayat (5) OECD Model tidak terpenuhi, dianggap memiliki BUT agen di negara
Model dan Commentary-nya. Pada sumber.
sehingga P Corp akan dianggap tidak dasarnya, usulan yang terdapat dalam
memiliki BUT keagenan di Negara S. final report ini merupakan usulan yang Kedua usulan di atas, tercermin dari
Hal ini terjadi meskipun secara ekonomi, sebelumnya telah diuraikan dalam 4 (empat) alternatif yang ditawarkan
dengan adanya penggantian biaya dan public discussion draft BEPS Action dalam public discussion draft BEPS
kontrol atas produk yang dilakukan Plan mengenai aksi ke-7 (pencegahan Action Plan yang dirilis pada tanggal
oleh P Corp, P Corp seharusnya dapat penghindaran artifisial dari status BUT) 31 Oktober 2014. Empat alternatif
dianggap terikat dengan kontrak- yang dirilis pada tanggal 31 Oktober tersebut disebut dengan Alternatif
kontrak yang ditandangani oleh Sub Co 2014. A, Alternatif B, Alternatif C, dan
dan pihak pelanggan. Alternatif D. Adapun masing-masing
Terkait dengan isu penghindaran alternatif ini menyebabkan adanya
Selain melalui skema komisioner artifisial BUT dengan skema komisioner
sebagaimana dijelaskan di atas, perubahan dari bunyi ketentuan Pasal
yang dijelaskan pada poin 2 di atas, 5 ayat (5) yang mengatur elemen
strategi lain yang juga digunakan untuk berikut adalah usulan yang terdapat
menghindari timbulnya BUT keagenan dari BUT agen. Perubahan tersebut,
dalam final report BEPS Action 7 yaitu menghilangkan persyaratan
Pasal 5 ayat (5) juga dapat dilakukan sebagai solusi dan rekomendasi atas
dengan memanfaatkan perbedaan bahwa tindakan agen harus atas nama
isu tersebut. principal dan sebagai gantinya elemen
lokasi atau tempat negosiasi dan
penutupan kontrak. Yaitu, situasi di Usulan yang tertuang dalam yang menentukan ada tidaknya BUT
mana kontrak yang secara substansi BEPS Action 7 terkait dengan agen adalah dengan melihat apakah
dinegosiasikan di suatu negara, tidak skema komisioner adalah mengubah kegiatan "secara berkesinambungan
ditutup di negara tersebut, melainkan interpretasi BUT agen, sehingga (habitually)" yang dilakukan agen
diselesaikan atau diotorisasi di negara skema perubahan status distributor akan menimbulkan kontrak yang akan
lainnya. dilakukan oleh principal atau tidak15.
11. Ibid.
Jika ya, principal dianggap memiliki
Uraian mengenai skema komisoner BUT agen dan sebaliknya. Jika tidak,
12. Alexander Lewis, “BEPS Action 7 Makes PE
dan strategi penghindaran artifisial Avoidance Trickier, Satck Says,” Tax Notes Int’l, 842 principal dianggap tidak memiliki BUT.
(Maret 2016). Berikut adalah penjelasan dari masing-
10. Rijkele Betten dan Monia Nooum, “Permanent 13. Yariv Brauner, “BEPS: An Interim Evaluation,” World
Establishment in International Tax Structuring,” dalam Tax Journal, IBFD, (Februari 2014): 29.
International Tax Structures in the BEPS Era: An 14. Ajay Gupta, “BEPS Action 7 (Artificial Avoidance of
Analysis of Anti-Abuse Measures, ed. Madalina Cotrut PE Status): A Mixed Bag of PE Recommendations,” Tax
(The Netherlands: IBFD, 2015), 44. Notes Int’l, 80 (Oktober 2015). 15. Ajay Gupta, Op.Cit.

62 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
masing alternatif: 16 menggunakan kalimat yang diusulkan Berdasarkan Tabel 1, dapat
1. Alternatif A: menambahkan dalam Alternatif B. Sebagai gantinya disimpulkan bahwa untuk “melawan”
referensi untuk kontrak penyediaan mempersyaratkan bahwa agen secara penghindaran status BUT dengan
barang atau jasa oleh perusahaan; berkelanjutan memainkan peran skema komisioner ini, BEPS Action 7
mengganti kalimat “conclude principal untuk menutup kontrak, melakukan perubahan elemen-elemen
contracts” dengan “enganges with yang mana penutupan kontrak tersebut BUT agen yang tertuang dalam Pasal 5
specific person in a way that results dilakukan tanpa adanya modifikasi ayat (5) OECD Model, yaitu:
in the conclusion of contracts”; materi oleh principal. Dengan demikian, 1. Agen adalah person yang bertindak
penutupan kontrak tersebut harus atas nama principal (dependent
2. Alternatif B: menambahkan dilakukan tanpa adanya perubahan
referensi untuk kontrak penyediaan agent);
materi oleh principal.
barang atau jasa oleh perusahaan; 2. Person tersebut merupakan
mengganti kalimat “conclude Setelah melalui proses yang pihak yang mempunyai otoritas
contracts” dengan “concludes panjang, maka untuk mencegah untuk menutup kontrak secara
contracts, or negotiates the material terjadinya penghindaran status berkesinambungan; dan
elements of contracts”; BUT dengan skema komisioner ini,
BEPS Action 7 mengusulkan untuk 3. Kontrak tersebut ditutup atas nama
3. Alternatif C: mengganti kalimat mengubah rumusan Pasal 5 ayat (5) principal (subjek pajak luar negeri).
“contracts in the name of the OECD Model. Untuk lebih memahami Adapun berdasarkan usulan Pasal 5
enterprise” by “contracts which, perubahan yang diusulkan dalam BEPS ayat (5) BEPS Action 7, maka elemen-
by virtue of the legal relationship Action 7 atas Pasal 5 ayat (5), Tabel 1 elemen BUT agen menjadi sebagai
between that person and the menunjukkan perbedaan Pasal 5 ayat berikut:
enterprise, are on the account and (5) yang berlaku saat ini dengan usulan
risk of the enterprise”; mengganti 1. Agen adalah person yang bertindak
Pasal 5 ayat (5) dalam BEPS Action 7: atas nama principal;
kalimat “conclude contract” dengan
“engages with specific persons in a
way that results in the conclusion
of contracts”;
Tabel 1 - Perbedaan antara Pasal 5 ayat (5) yang Berlaku Saat ini dengan
Usulan Pasal 5 ayat (5) dalam BEPS Action 7
4. Alternatif D: mengganti kalimat
“contracts in the name of the
enterprise” dengan “contracts Pasal 5 ayat (5) OECD Model Usulan Pasal 5 ayat (5) dalam
BEPS Action 7
which, by virtue of the legal
relationship between that person Notwithstanding the provisions of para- Notwithstanding the provisions of para-
and the enterprise, are on the graphs 1 and 2, where a person — other than graphs 1 and 2 but subject to the provisions
account and risk of the enterprise”; an agent of an independent status to whom of paragraph 6, where a person is acting in
paragraph 6 applies — is acting on behalf a Contracting State on behalf of an enter-
mengganti kalimat “conclude
of an enterprise and has, and habitually ex- prise and, in doing so, habitually concludes
contracts” dengan “concludes ercises, in a Contracting State an authority contracts, or habitually plays the principal
contracts, or negotiates the material to conclude contracts in the name of the role leading to the conclusion of contracts
elements of contracts”. enterprise, that enterprise shall be deemed that are routinely concluded without ma-
Terdapat lebih dari 800 komentar to have a permanent establishment in that terial modification by the enterprise, and
yang dihasilkan atas Alternatif A sampai State in respect of any activities which that these contracts are:
person undertakes for the enterprise, unless 1. in the name of the enterprise, or
D di atas, di mana dalam pembahasan
the activities of such person are limited to
yang dilaksanakan pada Mei 2015, those mentioned in paragraph 4 which, if 2. for the transfer of the ownership of,
Working Party 1 menyimpulkan bahwa exercised through a fixed place of business, or for the granting of the right to use,
Alternatif B merupakan alternatif terbaik would not make this fixed place of business property owned by that enterprise or
dibandingkan dengan alternatif lainnya. a permanent establishment under the provi- that the enterprise has the right to use,
Adapun kesimpulan ini menghasilkan sions of that paragraph. or
300 komentar dari pelaku usaha, 3. for the provision of services by that
yang mana sebagian besar komentar enterprise,
tersebut “mengeluhkan” adanya that enterprise shall be deemed to have a
subjektivitas yang melekat dalam permanent establishment in that State in
mendefinisikan apa yang merupakan respect of any activities which that person
"unsur-unsur materi kontrak". Sebagai undertakes for the enterprise, unless the
tanggapan dari komentar ini, BEPS activities of such person are limited to
Action 7 memutuskan untuk mengubah those mentioned in paragraph 4 which, if
exercised through a fixed place of business,
kalimat dalam Pasal 5 ayat (5) tanpa
would not make this fixed place of business
a permanent establishment under the
16. OECD, “BEPS Action 7: Preventing the Artificial provisions of that paragraph.
Avoidance of PE Status,” Public Discussion Draft (31
Oktober 2014). Sumber: Diolah oleh Penulis dari peraturan terkait.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 63


insidereview

“T
2. Person tersebut merupakan Selain usulan untuk mengubah
anpa adanya
pihak yang mempunyai otoritas rumusan Pasal 5 ayat (5) OECD
untuk menutup kontrak secara Model, Alternatif A sampai Alternatif mekanisme
berkesinambungan, atau D dalam draft BEPS Action Plan pembaharuan
memainkan peran principal dalam juga memperkuat persyaratan “agen P3B, perubahan
memimpin proses penutupan independen” dengan mengubah kalimat model P3B hanya
kontrak, yang mana secara rutin Pasal 5 ayat (6) menjadi sebagai akan membuat
kontrak tersebut ditutup tanpa berikut:
kesenjangan antara
adanya modifikasi yang dilakukan a. “Paragraph 5 shall not apply where
oleh principal. Dengan demikian, isi model dan isi P3B
the person acting in a Contracting
kontrak dapat ditutup tanpa adanya yang sebenarnya
State on behalf of an enterprise of
negosiasi dari isi kontrak. Oleh the other Contracting State carries lebih luas.”
karenanya, ketika person atas on business in the first-mentioned
nama principal menerima semua State as an independent agent
penawaran yang dibuat pihak ketiga isu penghindaran artifisial status BUT.
and acts for the enterprise in the
berkenaan dengan standar kontrak, Atas tantangan yang dihadapi oleh P3B
ordinary course of that business.
maka kontrak tersebut dianggap saat ini serta berpedoman pada usulan
Where, however, a person acts
ditutup oleh principal; yang diberikan oleh BEPS Action 7,
exclusively or almost exclusively on
maka diperlukan suatu pembaruan
3. Kontrak tersebut ditutup baik atas behalf of one or more enterprises
substansi atas P3B. Hal ini dilakukan
nama principal (subjek pajak luar to which it is closely related, that
sebagai bentuk sinkronisasi terhadap
negeri) ataupun tidak. Dengan person shall not be considered to
model P3B, sehingga isu-isu yang
demikian, dalam hal ini, penutupan be an independent agent within
muncul dari waktu ke waktu dapat
kontrak bisa saja tidak dilakukan the meaning of this paragraph with
diatasi dengan cepat.
oleh person yang secara kontraktual respect to any such enterprise.”
memang berkewajiban melakukan Tanpa adanya mekanisme
b. “For the purposes of this Article,
penutupan kontrak tersebut, pembaharuan P3B ini, perubahan
a person is closely related to an
melainkan secara efektif dilakukan model P3B hanya akan membuat
enterprise if, based on all the
oleh principal melalui pengalihan kesenjangan antara isi model dan isi
relevant facts and circumstances,
properti yang dimiliki atau jasa P3B yang sebenarnya lebih luas. Hal
one has control of the other or both
yang disediakan oleh principal. ini jelas bertentangan dengan tujuan
are under the control of the same
Oleh karenanya, meskipun secara politik untuk memperkuat sistem saat
persons or enterprises. In any case,
legal kontrak tersebut tidak ini dengan mengakhiri BEPS, yang
a person shall be considered to be
ditandatangani oleh principal, mana sebagian besar adalah dengan
closely related to an enterprise if
melainkan oleh person yang cara memodifikasi P3B. Hal ini perlu
one possesses directly or indirectly
bertindak sebagai perantara, namun dilakukan tidak hanya untuk mengatasi
more than 50 per cent of the
secara ekonomis penandatanganan BEPS, tetapi juga untuk menjamin
beneficial interest in the other (or,
kontrak tersebut dilakukan oleh keberlanjutan kerangka konsensual
in the case of a company, more
principal. Artinya, kontrak tersebut untuk menghilangkan pajak berganda.
than 50 per cent of the aggregate
telah mengikat principal. vote and value of the company’s Pembaharuan atas P3B di atas
Selain hal di atas, tambahan shares or of the beneficial equity juga berlaku bagi Indonesia yang
lainnya terkait dengan BUT agen interest in the company) or if merupakan salah satu negara anggota
dalam BEPS Action 7 adalah ketentuan another person possesses directly G20 yang telah berkomitmen untuk
bahwa kontrak dapat dianggap ditutup or indirectly more than 50 per cent mengimplementasikan hasil dari BEPS
di negara di mana semua elemen of the beneficial interest (or, in the Action 7. Oleh karena itu, implementasi
dan detail dari kontrak tersebut case of a company, more than 50 atas hasil dari aksi ini dilakukan
dinegosiasikan di negara tersebut, per cent of the aggregate vote and dengan mengubah ketentuan P3B
meskipun penandatanganan dari value of the company’s shares or Indonesia dengan negara mitra. Adapun
kontrak tersebut dilakukan di negara of the beneficial equity interest in perubahan dalam pasal BUT yang ada
lain.17 Adapun ketentuan ini muncul the company) in the person and the pada P3B sebagai hasil dari aksi ini akan
sebagai bentuk “perlawanan” dari enterprise.” bergantung pada kesepakatan dalam
skema penghindaran status BUT yang instrumen multilateral sebagaimana
dilakukan dengan memanfaatkan Penutup yang dinyatakan dalam aksi kelima
perbedaan lokasi atau tempat negosiasi belas proyek BEPS.18 IT

BEPS Action 7 memperlihatkan


dan penutupan kontrak.
bahwa ketentuan BUT yang terdapat
dalam OECD Model, yang mana
17. Usulan Perubahan terhadap Paragraf 32.4 OECD ketentuan ini banyak diadopsi oleh
Commentary atas Pasal 5. Lihat OECD, Preventing banyak P3B, mempunyai beberapa gap
the Artificial Avoidance of Permanent Establishment
Status, Action 7 - 2015 Final Report, Op.Cit. dan kelemahan yang telah menimbulkan 18. Darussalam dan Ganda C. Tobing, Op.Cit., 24.

64 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


Mandatory Disclosure Rules
MENGANTISIPASI PERENCANAAN PAJAK AGRESIF

Tujuan MDR: Beberapa Negara yang Telah Menerapkan:

Dalam final 1 untuk mendapatkan informasi lebih awal


report BEPS Action mengenai perencanaan pajak yang berpotensi
AS Inggris Irlandia
menjadi skema penghindaran pajak; (1984 dan (2004, diamandemen (2011)
12, OECD mengusulkan direvisi pada 2006 dan 2011)
Mandatory Disclosure 2 untuk mengidentifikasi lebih awal 2004)
Rules (MDR) sebagai mengenai skema yang diterapkan pengguna
upaya untuk melawan (penerima manfaat) serta promotor skema
penghindaran pajak;
perencanaan pajak
agresif. 3 untuk dijadikan sebagai alat pencegah
(detterent) serta dapat mengurangi aktivitas
promosi dan penggunaan skema penghindaran
pajak.

Keberhasilan Penerapan MDR di Inggris

UK Disclosure of Tax Avoidance Schemes (DOTAS) 925 dari 2366 skema Kanada Afrika Selatan Portugal
telah mempercepat respons pemerintah untuk yang diungkapkan di tahun (1989, (2003, direvisi (2008)
diperbaharui 2008)
menanggulangi skema-skema perencanaan pajak 2013 telah berhasil 2013)
yang dirasa agresif. dicegah.

Perbandingan Mandatory Disclosure Rules dengan Ketentuan Lainnya


Pengurangan
Kewajiban
Komponen Survei Sanksi untuk Cooperative
MDR Rulings Pelaporan
Perbandingan Pengungkapan Compliance
Tambahan Lebih Awal
1. Pihak yang memiliki kewajiban pelaporan
Wajib Pajak Semua WP Semua WP Semua WP Sebagian WP Semua WP Sebagian WP
(WP)
Pihak Ketiga Promotora Tidak Tidak Tidak Tidak Tidak
2. Apa yang harus dilaporkan
Penghindaran Tidak didesain Kemungkinan tidak Area khusus Dapat diterapkan pada Perencanaan pajak atau
Pajak: secara khusus ditargetkan untuk yang risikonya semua penghindaran penghindaran pajak
Pada area yang untuk menangkap skema pengindaran sudah dan penggelapan pajak dilakukan oleh WP dalam
Tipe sudah perilaku pajak atau hanya diketahui program
Transaksi diketahui, maupun penghindaran pada skema tertentu
area baru yang pajak b
berpotensi masuk
ke kategori
penghindaran pajak

Informasi
tentang Ya c Tidak Tidak Tidak Tidak Tidak
Promotor
3. Efek

Kepastian
Ya, transaksi
untuk Wajib Tidak Tidak Tidak Tidak Ya
tertentu
Pajak
Pencegahan
Skema
Penghindaran Ya Ya Ya Ya Ya Ya
Pajak Agresif d

Pencegahan
Terjadinya
Penghindaran Ya Tidak Tidak Tidak Tidak Tidak
Pajak

Dapat Secara umum Waktu bervariasi,


Dapat memperoleh memperoleh menjadi bagian dari tidak Waktu bervariasi, Dapat memperoleh
Pemilihan informasi proses penyampaian terbatasnya deteksi lebih informasi pada tahap lebih
informasi pada menyediakan
Waktu pada tahap lebih SPT, tidak ada deteksi awal awal
tahap lebih awal deteksi
awal lebih awal lebih awal

Sifat
Pelaporan Wajib Sukarela Wajib Wajib Sukarela Sukarela

Catatan:
a. Terminologi promotor mengacu pada hal yang luas guna mencakup seluruh pihak baik yang mempromosikan skema penghematan pajak (tax shelter) ataupun penghindaran pajak, serta perantara yang
memfasilitasi dan merancang hal-hal yang perlu dilaporkan.
b. Beberapa negara menyatakan pendapat bahwa ketentuan rulings mereka menyediakan informasi mengenai penghindaran. Hal ini belum diuji tetapi komentar yang dibuat dalam laporan BEPS ini
berhubungan dengan bagaimana ketentuan rulings yang umum diterapkan di negara-negara yang terlibat dalam proyek penyusunan ini.
c. Informasi tentang promotor diperoleh kecuali dalam keadaan yang sangat terbatas di mana hanya diperoleh dari laporan WP.
d. Meskipun tingkat efek jera sulit untuk diukur, MDR mungkin memiliki efek jera yang lebih kuat dari ketentuan lain karena MDR secara khusus menargetkan pada skema perencanaan pajak agresif dan
wajib pajak dapat menduga bahwa pengungkapannya akan diteliti oleh otoritas pajak dengan maksud untuk mengambil tindakan awal dalam mengatasi risiko kebijakan atau penerimaan pajak.

Sumber: OECD, Mandatory Disclosure Rules, Action 12 - 2015 Final Report, OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project, (Paris: OECD Publishing, 2015). © InsideTax 2016
Penentukan cakupan atau sampel data yang akan digunakan untuk analisis. Sebagian besar data
terbatas pada individu dan tidak ada database global yang komprehensif tentang aktivitas MNE.

KEGUNAAN PEMISAHAN
AKTIVITAS BEPS DAN
EKONOMI NYATA

KEMAMPUAN UNTUK
FOKUS PADA AKTIVITAS Menelisik perilaku BEPS secara spesifik dari data finansial dan data pajak. Sebagaian besar strategi BEPS
BEPS SECARA SEPESIFIK tidak dapat diamati secara langsung melalui laporan finansial karena bentuk legalnya yang beragam.

TINGKAT Serinci apa data yang digunakan untuk dianalisis dari laporan keuangan dan pajak perusahaan
KERINCIAN multinasional.

AKTUALITAS Informasi yang tepat waktu (aktual) dapat membantu otoritas pajak untuk merespon isu BEPS yang
terus berkembang.
AKSES TERHADAP Ketersedian data pajak perusahaan multinasional bagi otoritas pajak. Dari survei OECD, hanya 8 dari
INFORMASI 37 negara responden yang dapat menyediakan data perpajakan perusahaan multinasional.

i Data perdagangan bea dan cukai


i Informasi keuangan perusahaan
dari publik/database berbayar
(proprietary database)
) Informasi keuangan perusahaan
dari database pemerintah
h
i Informasi SPT PPh Badan
Informasi pemeriksaan pajak
k Detail spesifik mengenai informasi pajak perusahaan
6 INDIKATOR PERILAKU BEPS
Ketidakterkaitan antara aktivitas finansial dan ekonomi nyata
1. Konsentrasi terhadap FDI dan kaitannya dengan PDB
5. Konsentrasi pada pembayaran royalti terkait aktivitas R&D
Perbedaan tingkat laba pada perusahaan multinasional
terkemuka (250 teratas) Pengalihan laba melalui bunga
2. 6.
3.

Perbedaan tarif pajak efektif antara perusahaan multinasional


dan perusahaan independen yang sebanding
4.

The United States Bureau of Economic Analysis (BEA) melakukan survei


kepada perusahaan induk AS dan afiliasinya di berbagai negara, serta
anak-anak perusahaan yang berada di AS yang dimiliki oleh
perusahaan induk di luar AS. Survei tersebut ada yang dilakukan
secara tahunan dan untuk informasi yang lebih detail dilakukan setiap
lima tahun.

© InsideTax 2016
Tren Perdagangan Global dan
Isu Transfer Pricing dalam
Proyek BEPS Dinamika lingkungan bisnis
internasional memiliki peran yang
Menurut UNCTAD World Investment
Report (2008), transaksi
besar atas meningkatnya transaksi intra-perusahaan multinasional
lintas negara serta berkembangnya diperkirakan memiliki peran
jumlah dan aktivitas perusahaan sebesar dua pertiga dari total
multinasional. Hal ini dapat dilihat lalu lintas barang dan jasa global.
dari peningkatan volume Dapat disimpulkan, semakin
perdagangan yang cukup drastis besarnya transaksi perdagangan
selama tiga dasawarsa terakhir. internasional yang dilakukan oleh
perusahaan terafiliasi maka potensi
transfer pricing juga semakin besar.

Transaksi Barang
Perdagangan Global
(1950 – 2014)

Volume Ekspor
Nilai Ekspor
200

150

100

50

0
1950 54 58 62 66 70 74 78 82 86 90 94 98 2002 06 10 14
Sumber: diolah dari data International Trade Statistics 2015, World Trade Organization.

Sengketa Transfer Pricing di Indonesia berdasarkan


Tipe Transaksinya Tahun 2012-2013

Harta tak Jasa


berwujud
12% 24%
30% 14%

Jual/beli harta Lainnya


berwujud
28% 8%
30% 5%

Pinjaman antar Jual/beli barang 2013


afiliasi modal
24% 2012
4% n = 50 putusan pengadilan
20%
Sumber: Analisis DDTC 2014
Jumlah Induk Perusahaan dan
Afiliasi di Dunia (2010) Dalam proyek BEPS, OECD memasukkan
isu transfer pricing ke dalam 4 aksi, yaitu:
Jumlah
Induk
Perusahaan

Action Action Action


8 9 10

Aligning transfer pricing


Jumlah outcomes with value creation
Anak Perusahaan
(Afiliasi)

Action
13

Transfer pricing documentation and country-by- country reporting


Sumber: Dikutip dari Annex table 34, World Investment Report (2011)

Implikasi Proyek BEPS Terhadap


Menurut survei, isu
Isu BEPS Manakah transfer pricing OECD Transfer Pricing (TP) Guidelines
yang Anda Pilih menjadi isu yang
Aksi BEPS
Implikasi pada OECD terhadap
Keterangan
paling banyak OECD TP Guidelines
untuk Dijadikan mengambil perhatian
Pedoman penerapan Arm’s Length
Concern bagi Anda perusahaan. Aksi 8, 9, 10 Revisi Bab 1
(Paragraf 1.33 – dan selanjutnya) Principle (ALP): bahwa transaksi
Sumber: International Tax Review, “BEPS:Are you Prepared?” (2015).
secara aktual lebih diutamakan
http://www.tpweek.com/assets/pdf/General_Report-TPW_BEPS_Survey.pdf daripada kontraktual, analisis risiko
dan imbal hasil, location savings,
Transfer pricing (dokumentasi dan pelaporan global) dan sebagainya
76% Tambahan (revisi) pada Bab 2 Pertimbangan khusus pada
Transfer pricing (risiko, rekarakterisasi, pengukuran khusus) transaksi komoditas: dukungan
48% dan pedoman teknis untuk profit
Status bentuk usaha tetap split method
46% Revisi Bab 6 (semua) Harta tak berwujud: definisi,
Transfer pricing (harta tidak berwujud) kepemilikan, kesebandingan,
43% valuasi dan sebagainya
Pembatasan pembayaran bunga dan finansial lainnya Revisi Bab 7 dan 8 (semua) Jasa: benefit test, charging
37% (penetapan harga), penerapan safe
Ketentuan CFC (controlled foreign companies) harbour pada low value added
services, dan sebagainya.
21% Cost Contribution Arrangements
Penyalahgunaan tax treaty (CCA): skema, buy-in buy-out dan
20% sebagainya
Ekonomi digital Aksi 13 Revisi Bab 5 (semua) TP Documentation: konten, bahasa,
15% prosedur adminstratif, pendekatan 3
Lainnya tingkat (three tier approach), dan
sebagainya
1%
Sumber: Analisis DDTC 2015

Sengketa Transfer Pricing di Indonesia


berdasarkan Area Pemeriksaannya Tahun 2012-2013

Substansi Rasio utang dan modal


ekonomi (debt to equity ratio)
34% 8%
44% 9%

Kesebandingan dan perhitungan


prinsip kewajaran Metode harga transfer
37% 16%
26% 9%

Perusahaan afiliasi Dokumentasi


2013
5%
1%
11% 2012
Sumber: Analisis DDTC 2014

© InsideTax 2016
13
insidereview

BEPS
Action
Tiga Pendekatan
Dokumentasi Transfer Pricing

Dokumentasi Transfer Pricing:


Tujuan dan Panduan

TP Doc dan Country-by-


Country Reporting

Implementasi dan Komparasi


dari Berbagai Negara

Persyaratan TP Doc di
Indonesia Saat Ini

Penutup

Ditulis oleh:

Romi Irawan
Partner, Transfer Pricing Services
DANNY DARUSSALAM
Tax Center
insidereview
Dokumentasi Transfer Pricing: peran dan efektifitas dari TP Doc sebagai dan pendokumentasian informasi yang
Tujuan dan Panduan sumber informasi atas penerapan prinsip akan digunakan untuk melakukan risk
kewajaran dan kelaziman harga. Dalam assessment atas transaksi yang dilakukan
Dalam ranah transfer pricing, beberapa sumber, disebutkan bahwa oleh WP dengan pihak afiliasinya. Selain
dokumentasi transfer pricing atau meskipun panduan dan ketentuan itu, panduan ini juga dapat digunakan
transfer pricing documentation (TP Doc) mengenai TP Doc telah ada sejak lama bagi WP sebagai panduan dalam
sudah tidak asing lagi baik bagi Wajib dan telah berevolusi, namun banyak pengungkapan dan pendokumentasian
Pajak (WP) dan pihak otoritas pajak. Bagi anggapan bahwa ketentuan TP Doc informasi yang relevan dalam
WP, khususnya yang melakukan transaksi yang ada hingga saat ini dinilai belum menjustifikasi kewajaran dan kelaziman
dengan afiliasinya, TP Doc dijadikan dapat memberikan panduan yang cukup, transaksi dengan afiliasinya.
sebagai alat untuk mendemonstrasikan terutama mengenai detail informasi apa
bagaimana mereka mengaplikasikan Ditinjau dari sejarahnya, pada saat
saja yang harus ada di dalam sebuah TP panduan dalam Chapter V OECD TP
arm’s length principle atau prinsip Doc untuk memenuhi tujuan sebenarnya.2
kewajaran dan kelaziman harga dalam Guidelines diadopsi pertama kali tahun
transaksi dengan afiliasinya. Sebaliknya, Pada akhirnya, informasi yang ada 1995, OECD mengakui bahwa ada
bagi otoritas pajak, TP Doc dijadikan pada TP Doc yang dipersiapkan oleh beberapa keterbatasan dalam panduan
sebagai sumber informasi utama dalam WP, saat ini dianggap belum cukup yang mereka keluarkan. Beberapa
menilai kewajaran dan kelaziman atas untuk menggambarkan bagaimana contohnya antara lain: i) tidak adanya
transaksi yang dilakukan oleh WP dengan prinsip kewajaran dan kelaziman penjelasan detail mengenai jenis
afiliasinya. harga diterapkan. Lebih lanjut, bagi informasi apa yang harus diungkapkan
pihak otoritas pajak informasi tersebut oleh WP; dan ii) hubungan antara proses
Hingga saat ini sudah banyak pihak belum cukup untuk dijadikan acuan dokumentasi yang harus dilakukan oleh
otoritas pajak di berbagai negara telah dalam melakukan risk assessment dan WP dengan sanksi administrasi dan
mengeluarkan ketentuan dan panduan mendeteksi ada atau tidaknya praktik burden of proof. Penekanan OECD pada
mengenai TP Doc, termasuk Indonesia. profit shifting. Oleh karena itu, topik saat itu lebih kepada dibutuhkannya
Ketentuan dan panduan mengenai TP ini dijadikan sebagai salah satu agenda persamaan persepsi dari otoritas pajak
Doc itu sendiri telah berevolusi seiring dalam proyek BEPS. Mengingat peran dan WP dalam proses pendokumentasian
berjalannya waktu. Selama ini, dikenal sentralnya dalam isu transfer pricing, transfer pricing agar tidak menimbulkan
suatu panduan dari OECD mengenai TP tidak mengherankan apabila sejak akan beban yang berlebihan bagi WP, dengan
Doc di dalam “OECD Transfer Pricing dikeluarkannya rencana aksi ini banyak tetap mempertimbangkan kecukupan
Guidelines for Multinational Enterprises kalangan yang mulai menerka dampak informasi yang dibutuhkan oleh pihak
and Tax Administrations” (OECD TP apa yang akan timbul apabila panduan otoritas dalam menilai penerapan prinsip
Guidelines) yang diadopsi oleh banyak ini akan diterapkan di masa mendatang. kewajaran dan kelaziman harga atas
negara. Dikeluarkan pertama kali pada Mengingat adanya perubahan transaksi WP dengan afiliasinya.
tahun 1995 hingga pada akhirnya di fundamental dalam rencana aksi ini,
tahun 2013 lalu, melalui inisiatif dari Sejak saat itu ketentuan mengenai
maka perlu bagi kita untuk memahami TP Doc mulai diadopsi di berbagai
negara-negara G20, OECD menerima kerangka yang direkomendasikan oleh
mandat untuk memperbaharui panduan negara dengan panduan dalam OECD
OECD di dalam BEPS Action 13.2. TP Guidelines sebagai acuan utamanya.
TP Doc yang telah ada melalui suatu Base
Erosion and Profit Shifting Project (Proyek Ketentuan di beberapa negara pun
BEPS Action 13: TP Doc dan disesuaikan dengan kebutuhan dan
BEPS). Upaya tersebut dituangkan ke
dalam suatu laporan berjudul “Transfer Country-by- Country Reporting kondisi di masing-masing negara. Dalam
Pricing Documentation and Country- Bagian ini akan mengupas perjalanannya, semakin maraknya isu
by-Country Reporting, Action 13: 2015 rekomendasi yang terdapat dalam BEPS transfer pricing yang ditandai dengan
Final Report” (selanjutnya disebut BEPS Action 13 terkait dengan panduan TP gencarnya aktifitas otoritas pajak dalam
Action 13).1 Doc dan Country-by-Country Reporting menangani isu transfer pricing dan
(CbCR). Dalam rencana aksinya, OECD semakin meningkatnya kompleksitas
Banyak pertanyaan yang timbul transaksi lintas batas, menyebabkan
dari berbagai kalangan mengenai mengeluarkan revisi atas panduan TP
Doc yang terdapat dalam Chapter V semakin tingginya compliance cost
latar belakang masuknya topik ini ke (biaya kepatuhan) bagi WP terkait dengan
dalam proyek BEPS. Salah satunya OECD TP Guidelines.
pemenuhan ketentuan TP Doc. Walaupun
dikarenakan oleh adanya pendapat ketentuan ini telah berumur lebih dari
dari berbagai kalangan dan dari pihak A. Pengantar
20 tahun, namun bagi otoritas pajak,
otoritas pajak khususnya, mengenai Tujuan dari Chapter V mengenai dokumentasi yang disusun oleh WP sering
panduan TP Doc adalah untuk dianggap tidak memberikan informasi
memberikan panduan bagi tax yang memadai bagi mereka dalam
1. Lihat OECD, Transfer Pricing Documentation and administrations dalam menyusun sebuah melakukan proses risk assessment dan
Country-by-Country Reporting, Action 13: 2015
Final Report, OECD/G-20 Base Erosion and Profit ketentuan atau prosedur pengungkapan memahami bagaimana prinsip kewajaran
Shifting Project (Paris: OECD Publishing, 2015). Dapat
diakses di https://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing-
dan kelaziman harga diterapkan dalam
documentation-and-country-by-country-reporting- 2. OECD, “Public Consultation: White Paper on Transfer transaksi afiliasi WP.
action-13-2015-final-report-9789264241480-en.htm Pricing Documentation,” (30 Juli 2013): 17.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 71


insidereview
B. Tujan dari Ketentuan TP Doc OECD memperkenalkan sebuah di mana grup multinasional tersebut
Dengan adanya beberapa pendekatan yang dinamakan dengan menjalankan usahanya.6
perkembangan mengenai peran dan three-tiered approach yang terdiri dari: Hingga saat ini, tercatat ada
tujuan TP Doc yang telah dijelaskan 1. Master file beberapa negara yang akan
sebelumnya, dalam revisi Chapter V Merupakan standardisasi informasi meggunakan indikator-indikator selain
OECD TP Guidelines kembali ditegaskan yang relevan untuk seluruh entitas yang disebutkan di atas diantaranya
tujuan dari ketentuan TP Doc adalah yang terlibat dalam sebuah grup Argentina, Brazil, China, Kolombia,
untuk memberikan panduan yang dapat multinasional termasuk gambaran India, Meksiko, Afrika Selatan dan
digunakan oleh WP dalam menyusun kegiatan usaha secara global, global Turki, yang akan menggunaan
sebuah dokumentasi yang relevan, akurat transfer pricing policies dan alokasi indikator seperti pembayaran bunga
dan konsisten.3 WP diharapkan dapat penghasilan secara global, termasuk atas pendanaan internal, pembayaran
memberikan informasi yang berguna persebaran aktifititas ekonomi dalam royalti dan pembayaran service fees
dan relevan bagi pihak otoritas yang sebuah grup multinasional.4 kepada pihak afiliasi.
selanjutnya akan digunakan oleh otoritas Perlu dicatat bahwa CbCR
sebagai acuan dalam melakukan risk Prinsip prudent business
judgement disarankan dalam hal perannya bukan untuk menggantikan
assessment dan transfer pricing audit. analisis kewajaran dan kelaziman
Selain itu, dalam ketentuan tersebut pihak bagaimana WP menentukan sampai
sejauh apa cakupan informasi yang harga,7 melainkan hanya digunakan
otoritas juga harus mempertimbangkan untuk mendeteksi ada atau tidaknya
beban (cost of compliance) yang timbul akan diberikan, karena pada dasarnya
tujuan dari master file hanya untuk praktik profit shifting. Informasi di
dari ditetapkannya ketentuan tersebut. dalamnya juga bukan dimaksudkan
Karena isu transfer pricing merupakan memberikan high-level overview atas
kegiatan dan kebijakan global grup untuk digunakan sebagai sumber
isu cross-border, OECD juga menekankan untuk penerapan prinsip alokasi
perlunya keselarasan antara ketentuan di multinasional kepada seluruh pihak
otoritas di mana grup multinasional laba menggunakan global formulary
sebuah negara dengan negara lainnya. apportionment oleh pihak otoritas.8
menjalankan usahanya.
Lebih lanjut, berikut ini adalah tiga CbCR akan dijadikan salah
tujuan dasar dan peran TP Doc yang Lima kategori informasi yang
dibutuhkan dalam hal ini terdiri dari: satu bentuk informasi yang dapat
dijelaskan dalam revisi Chapter V OECD dipertukarkan dalam kerangka
TP Guidelines: a) struktur organisasi; b) deskripsi
kegiatan bisnis; c) keberadaan automatic exchange of information
1. Untuk memastikan bahwa WP sudah intangibles assets; d) kegiatan melalui mekanisme yang diatur dalam
melakukan semua langkah-langkah pendanaan internal (financial Multilateral Convention on Mutual
yang diperlukan sesuai persyaratan activities); dan e) posisi laba/rugi dan Administrative Assistance in Tax
yang ada dalam penentuan kewajaran posisi pembayaran pajak. Matters, bilateral tax treaties atau
dan kelaziman harga transaksi dengan tax information exchange agreements
afiliasi dalam pelaporan transaksinya; 2. Local file (TIEAs). Implementasi dari CbCR
2. Untuk memberikan informasi yang Berbeda dengan master file yang itu sendiri akan dimulai pada awal
dibutuhkan oleh otoritas untuk merupakan high-level overview, tahun fiskal 1 Januari 2016 untuk
melakukan transfer pricing risk bagian ini mencakup detail overview perusahaan multinasional dengan
assessment; atas transaksi dengan afiliasi yaitu total annual consolidated group
analisis penentuan harga wajar revenue sebesar 750 juta euro
3. Untuk memberikan informasi yang termasuk informasi laporan keuangan, atau lebih. Selain itu OECD juga
berguna bagi otoritas pajak dalam analisis kesebandingan dan pemilihan mengagendakan proses reassessment
melakukan pemeriksaan terhadap atas implementasi CbCR pada tahun
metode transfer pricing.5
transaksi afiliasi yang dilakukan 2020 mendatang.
WP, walaupun tidak menutup 3. Country-by-Country Report (CbCR)
kemungkinan dalam proses tersebut Berikut merupakan perbandingan
Merupakan sebuah format atau
WP harus menyediakan informasi struktur Chapter V OECD TP Guidelines
template informasi atas beberapa
tambahan terkait dengan informasi yang ada saat ini dan rekomendasi dalam
indikator seperti total pendapatan,
dalam TP Doc yang telah diberikan BEPS Action 13 mengenai panduan TP
laba sebelum pajak, pembayaran
Doc.
sebelumnya. pajak dan beberapa indikator ekonomi
lainnya seperti jumlah karyawan,
D. Compliance Issues
C. Three-Tiered Approach dalam TP Doc penyertaan modal, laba ditahan,
Untuk dapat mencapai tujuan dari dan tangible assets di setiap negara 6. Lihat lampiran III Chapter V – Country-by-Country
dokumentasi transfer pricing yang Report dalam OECD, Ibid.
dijelaskan pada bagian sebelumnya, 7. Stephan Rasch, Katharina Mank dan Susanne
4. Lihat Lampiran I Chapter V – Master File dalam Tomson, “Country-by-Country Reporting,” International
OECD, Transfer Pricing Documentation and Country- Transfer Pricing Journal, IBFD (2016): 149.
3. Martin Lagarden, ”New Transfer Pricing by-Country Reporting, Action 13: 2015 Final Report, 8. Ramazan Bicer dan Mehmet Erginay, ”Turkish
Documentation Requirements for Companies: Routes to Op.Cit. Perspective on OECD Action Plan on Base Erosion and
Simplification?,” International Transfer Pricing Journal, 5. Lihat lampiran II Chapter V – Local File dalam OECD, Profit Shifting,” International Transfer Pricing Journal,
(2016): 54. Ibid. IBFD (2015): 59.

72 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Beberapa isu terkait dengan Tabel 1 - Perbandingan Struktur Chapter V OECD TP Guidelines
implementasi pendekatan TP Doc
yang direkomendasikan oleh OECD, OECD TP Guidelines - 2010 BEPS Action 13-2015
terutama CbCR, menjadi salah satu topik A. Introduction A. Introduction
pembahasan yang ramai dibicarakan B. Guidance on documentation rules and B. Objectives of TP Doc requirements
sejak pendekatan ini diperkenalkan pada procedures
September 2014 yang lalu.9 Sebagai
C. Useful information for determining C. A Three-Tiered Approach to TP Doc
salah satu prinsip utama dan tujuan transfer pricing
OECD dalam merumuskan rencana
D. Summary of recommendations on D. Compliance issues
aksinya, isu transparansi menjadi
documentation
salah satu isu yang sering dikaitkan
dengan rencana implementasi CbCR. E. Implementation
Transparansi yang dimaksud dalam hal Annex I to Chapter V. TP Doc – Master File
ini menurut OECD adalah upaya untuk Annex II to Chapter V. TP Doc – Local File
menyediakan informasi dengan cara Annex III to Chapter V. TP Doc – Country-
yang lebih efisien bagi pihak otoritas by-Country Report
dalam upayanya untuk mendeteksi dan Annex IV to Chapter V. Country-by-Country
mencegah praktik profit shifting, dan Reporting Implementation Package
bukan diartikan bahwa informasi di
Sumber: Diolah oleh penulis.
dalamnya akan menjadi konsumsi publik,
termasuk media dan dijadikan bahan
Meskipun OECD mendukung adanya OECD terkait dengan isu ini. Dalam
kajian bagi para akademisi.10
sanksi, namun OECD menekankan bagian ini, akan dapat dilihat bagaimana
Sementara itu, banyak kalangan yang pertimbangan khusus harus diberikan ketentuan ini diadopsi di mana mayoritas
berpendapat bahwa informasi dalam apabila WP tidak dapat memberikan ketentuan di negara-negara tersebut
CbCR harus tersedia bagi publik11, informasi yang memang tidak dimiliki mengikuti rekomendasi OECD yang
dengan demikian hal tersebut akan oleh WP atau WP tidak mempunyai akses dituangkan dalam BEPS Action 13.
mengembalikan kepercayaan publik untuk memperoleh informasi tersebut.13
terhadap rezim perpajakan internasional Sampai saat ini sudah banyak negara yang A. Australia
yang ada saat ini. Namun sekali lagi OECD mengenakan sanksi bagi WP yang tidak Jauh sebelum OECD mengeluarkan
menegaskan bahwa informasi tersebut dapat memenuhi ketentuan TP Doc di rencana aksi ke-13, yaitu sejak tahun
tidak akan dijadikan konsumsi publik negaranya. Adapun tujuan dikenakannya 2013 atau lebih tepatnya pada 26
dan OECD juga menyarankan otoritas sanksi tersebut adalah untuk memberikan November 2013, Australian Taxation
pajak untuk menjamin kerahasiaan insentif kepada WP yang patuh dan Office (ATO) mengeluarkan ketentuan
dan menyediakan kerangka legal untuk dirancang untuk memberikan perlakuan yang dinamakan International Structuring
melindungi informasi WP.12 yang berbeda bagi WP yang patuh dan and Profit Shifting (ISAPS) Initiative
Perubahan lainnya dalam revisi tidak patuh. yang ditujukan kepada 86 WP.14
Chapter V OECD TP Guidelines
Ketentuan tersebut memuat ketentuan
mengenai TP Doc dan merupakan Implementasi dan Komparasi
pengungkapan informasi dengan
salah satu hal yang tidak dijelaskan dari Berbagai Negara menggunakan format serupa dengan
di dalam versi sebelumnya, yaitu
Sejak dikeluarkannya versi final format dalam CbCR. Adapun informasi
masalah sanksi administrasi bagi WP
pada Oktober 2015 yang didahului ini digunakan oleh ATO untuk melakukan
dalam pemenuhan ketentuan TP Doc di
dengan diluncurkannya “Action 13: risk assessment dan untuk meningkatkan
negaranya. Dalam hal ini, sanksi tersebut
2014 Deliverables, Guidance on TP Doc pemahaman mereka atas seluk-beluk
akan dikenakan apabila WP tidak dapat
and CbCR”, dapat dilihat respons dari aspek operasional WP.
memberikan informasi yang dibutuhkan
berbagai negara dan langkah-langkah Dalam ringkasan “Budget 2015/16”,
atau keterlambatan penyampaian atas
yang akan ditempuh terkait dengan salah pemerintah Australia mengumumkan
dokumentasi yang dimaksud kepada
satu rencana aksi ini. Secara umum, akan mengimplementasikan CbCR dan
pihak otoritas.
banyak negara-negara di dunia ini yang kewajiban bagi WP untuk mempersiapkan
menyambut baik adanya rencana aksi ini master file dan local file setiap tahunnya.15
9. Lihat OECD, “Guidance on Transfer Pricing dan menaruh ekspektasi tinggi terhadap
Documentation and Country-by-Country Reporting,”
OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project efektifitas penerapannya.
(Paris: OECD Publishing, 2014). 14. Lihat AU: ATO, “Base Erosion and Profit
Berikut adalah ringkasan dari Shifting Presentation by Deputy Commissioner Mark
10. Yariv Brauner, ”Transfer Pricing in BEPS: First Konza,” (26 Nov. 2013). Dapat diakses di https://
Round-Business Interests Win (Bu, Not in Knock-Out),” perkembangan terkini di berbagai negara, w w w. a t o. g o v. a u / m e d i a - c e n t r e / s p e e c h e s / o t h e r /
Intertax, (2015): 79. baik negara-negara anggota OECD dan base-erosion-and-profit-shifting/.
11. Yariv Brauner, ”BEPS: An Interim Evaluation,” World yang bukan merupakan negara anggota 15. Lihat AU: ATO, “Country-by-Country Reporting
Tax Journal, (2014): 35. and Transfer Pricing Documentation,” dapat diakses di
12. OECD, Transfer Pricing Documentation and https://www.ato.gov.au/business/international-tax-for-
Country-by-Country Reporting, Action 13: 2015 Final business/in-detail/transfer-pricing/country-by-country-
Report, Op.Cit. (2015), Paragraf 57. 13. Ibid., Paragraf 42. reporting-and-transfer-pricing-documentation/

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 73


insidereview
D. Prancis atas ketentuan TP Doc yang diselaraskan
Ketentuan ini mulai berlaku efektif pada
Pada tanggal 17 Desember 2015, dengan rekomendasi BEPS Action 13.22
tahun pajak yang dimulai pada atau
Parlemen Prancis menyetujui ketentuan Ketentuan tersebut menyebutkan bahwa
setelah 1 Januari 2016 dan kewajiban
CbCR yang termasuk di dalam rancangan persyaratan baru mengenai TP Doc yang
ini jatuh pada WP dengan global annual
Finance Bill 2016, di mana ketentuan terdiri dari master file, local file dan
income sebesar 1 miliar dolar Australia
ini berlaku mulai tahun buku 1 Januari CbCR akan ditetapkan mulai pada tahun
(AUD) atau lebih. Kemudian dokumentasi
2016 atau setelahnya.19 WP mempunyai pajak 1 Januari 2016 atau setelahnya.
yang dimaksud wajib diberikan kepada
ATO dalam kurun waktu 12 bulan setelah waktu hingga 12 bulan sejak berakhirnya Terdapat ambang batas yang berbeda
berakhirnya periode tahun pajak. tahun buku untuk mempersiapkannya, untuk masing-masing jenis dokumentasi
kemudian laporan tersebut akan yang disebutkan di atas. Perusahaan
B. Tiongkok dijadikan salah satu informasi yang dengan nilai total consolidated group
Pada tanggal 17 September 2015, akan dipertukarkan dengan negara- turnover melebihi EUR 50 juta, hanya
Chinese State Administration of Taxation negara mitra yang memiliki kesepakatan wajib menyiapkan master dan local file;
(SAT) mengeluarkan draf diskusi yang pertukaran informasi secara otomatis dan kewajiban terkait dengan CbCR jatuh
berjudul “Implementation of Special dengan Prancis. Selain itu bagi kepada perusahaan dengan nilai total
Tax Adjustment”16 yang berisikan perusahaan yang tidak dapat memenuhi consolidated group turnover EUR 750 juta
rencana untuk mengimplementasikan kewajiban yang diatur di dalam ketentuan atau lebih. Apabila perusahaan tersebut
rekomendasi-rekomendasi yang terdapat ini, maka penalti atau denda maksimal tidak dapat memenuhi kewajiban terkait
dalam proyek BEPS. Salah satunya sebesar EUR 100,000 akan dikenakan dengan CbCR sebagaimana disebutkan
adalah implementasi three-tiered bagi perusahaan tersebut. di atas, maka tindakan tersebut akan
documentation approach yang diusung dikategorikan sebagai criminal offense
E. Irlandia yang akan mengakibatkan dikenakannya
oleh OECD, yang terdiri dari master
file, local file dan special reporting Pemerintah Irlandia meluncurkan denda atau penalti hingga ancaman
requirement yaitu CbCR. Ketentuan draft legislation terkait dengan CbCR kurungan maksimum selama empat
CbCR akan diberlakukan bagi perusahaan pada 22 Oktober 2015 yang berlaku wajib tahun
multinasional dengan total consolidated bagi perusahaan yang memiliki induk
di Irlandia dengan nilai consolidated H. Polandia
group revenue sebesar RMB 5 miliar
atau lebih. Namun, hingga saat ini belum annualized group revenue sebesar Perubahan terhadap ketentuan TP
diketahui kapan ketentuan ini akan EUR 750 Juta atau lebih dan berlaku Doc di Polandia berlaku efektif sejak
berlaku secara efektif. mulai tahun pajak 1 Januari 2016 atau 1 Januari 2016.23 Dalam ketentuan
setelahnya.20 ini, perusahaan dengan revenue atau
C. Denmark expenses melebihi EUR 20 juta diwajibkan
F. Meksiko untuk menyiapkan master file. Untuk
Kementerian Keuangan Denmark
mengumumkan bahwa three-tiered Rancangan ketentuan CbCR yang perusahaan dengan consolidated income
approach untuk TP Doc akan diterapkan terdapat dalam Budget Proposals 2016 lebih dari EUR 750 juta, akan diwajibkan
untuk periode yang dimulai pada atau yang diajukan oleh Kementerian Keuangan untuk menyiapkan CbCR. Kewajiban ini
setelah 1 Januari 2016.17 Ketentuan ini Meksiko, telah disahkan oleh pemerintah harus dipenuhi dalam kurun waktu tiga
berlaku bagi perusahaan dengan total Meksiko (Chamber of Deputies) pada 29 bulan sejak berakhirnya periode tahun
consolidated turnover sebesar DKK 5.6 Oktober 2015 yang lalu dan akan berlaku pajak dan dimulai dari tahun pajak
miliar dan bagi perusahaan yang ultimate bagi perusahaan dengan earning sebesar 2016. Seperti yang disebutkan di atas,
parent-nya merupakan subjek pajak EUR 750 juta atau lebih.21 ketentuan ini berlaku sejak 1 Januari
dalam negeri (tax resident) di Denmark. 2016 dan perubahan-perubahan dari
Pengumuman ini dilakukan pada 19 G. Belanda ketentuan ini, jika ada, akan berlaku
November 2015 dan telah disepakati efektif mulai 1 Januari 2017.
Pada tanggal 15 September 2015,
dalam New Budget Agreement tahun pemerintah Belanda mengeluarkan I. Spanyol
2016.18 rancangan modifikasi atas Corporate
Income Tax Act termasuk modifikasi Ketentuan CbCR dan perubahan atas
16. CN: Guo Shui Fa [2015] No.2 (draft Circular 2). persyaratan TP Doc berlaku efektif sejak
Lihat American Chamber of Commerce in Shanghai, 1 Januari 2015 dengan dikeluarkannya
“New Transfer Pricing Regulations: Managing Your
Compliance Risk,” (9 Feb. 2009). Dapat diakses government-presents-new-budget-agreement-for-2016. revisi undang-undang perpajakan di
dihttp://www.amcham-shanghai.org/NR/rdonlyres/ html.
A56ACEEB-9CE4-4BB9-AB32-E23F64355F4A/9339/ 19. Lihat FR: Agence France Trésor, “Indica¬tive State
22. J. Jefferis, “Netehrlands Introduce CbCR,” TP Week
17. Kroman Reumert, “Denmark: Proposal on Transfer Financing Programme for 2016,” (17 Desember,
(21 September 2015).
Pricing Documentation and Country-by-Country 2015). Dapat diakses di http://www.aft.gouv.fr/articles/
indicative-state-financing-programme-for-2016_12545. 23. Lihat “PL: 22 ustawy z podpisem prezydenta
Reporting,” (28 September 2015). Dapat diakses di Andrzeja Dudy,” (26 Oktober 2015). Dapat diakses
https://www.kromannreumert.com/Nyheder/2015/09/ html.
di http://www.prezydent.pl/aktualnosci/wydarzenia/
Denmark-Proposal-on-transfer-pricing-documentation- 20. Lihat “IE: STATUTORY INSTRUMENTS. S.I. No. art,55,22-ustawy-z-podpisem-prezydenta-andrzeja-
and-countrybycountry-reporting. 629 of 2015”. Dapat diakses di http://www.revenue.ie/ dudy.html.
18. Lihat “Government Presents New Budget en/practitioner/law/statutory/si-629-2015.pdf. 24. F. Carreño dan M. Sánchez-Briñas, “Proposal for
Agreement for 2016,” CPH Post (19 Nov. 2015). 21. Stephan Rasch, Katharina Mank dan Susanne Country-by-Country Report¬ing,” International Transfer
Dapat diakses di http://cphpost.dk/general/ Tomson, Ibid. Pricing Jurnal, IBFD (2015).

74 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Spanyol (Spanish Corporate Income Tax Gambar 1 - Persyaratan TP Doc di Indonesia
Law).24 Pada 11 Juli 2015, ketentuan
ini diubah kembali melalui Royal Decree
Pasal 10 ayat (2) dan (3)
634/2015. Di dalam ketentuan yang
PP 74 tahun 2011
baru, kewajiban CbCR berlaku mulai
periode tahun pajak 1 Januari 2016 atau
Kewajiban pembuatan dokumentasi
setelahnya dan berlaku bagi perusahaan
sesuai dengan arm’s length principle
yang memiliki total consolidated group
turnover sebesar EUR 750 juta atau
lebih.
PER 43/PJ./2010 juncto PER 32/ Dokumentasi meliputi sekurang-
PJ./2011 kurangnya (Pasal 18):
J. Inggris
1. Gambaran perusahaan secara
Inggris tercatat sebagai negara Penerapan Prinsip Kewajaran dan rinci (seperti struktur kelompok
pertama yang menyatakan komitmennya Kelaziman Usaha dalam Transaksi usaha, struktur kepemilikan,
untk mengadopsi ketentuan CbCR antara WP dengan Pihak yang struktur organisasi, aspek-aspek
melalui pernyataan dari pemerintah Mempunyai Hubungan Istimewa operasional kegiatan usaha, daftar
pada 20 September 2014. Beberapa pesaing usaha, dan gambaran
perubahan dan legislasi terkait dengan lingkungan usaha;
implementasinya telah dimasukkan ke 2. Kebijakan penetapan harga dan/
dalam Finance Act 2015 dan mulai atau penetapan alokasi biaya;
berlaku efektif untuk periode tahun pajak Aturan: 3. Hasil analisis kesebandingan
yang dimulai pada 1 Januari 2016.25 1. Berlaku untuk Penentuan Harga atas karakteristik produk yang
Transfer atas transaksi yang diperjualbelikan, analisis fungsional,
dilakukan oleh WPDN atau BUT di kondisi ekonomi, ketentuan dalam
Persyaratan TP Doc di Indonesia Indonesia dengan WPLN (Pasal 2); kontrak/perjanjian, dan strategi
Saat Ini 2. Untuk transaksi dengan WPDN usaha,
Di satu sisi dengan adanya perubahan atau BUT di Indonesia, berlaku 4. Pembanding yang dipilih;
atas persyaratan informasi dalam TP Doc untuk pihak yang memanfaatkan 5. Catatan mengenai penerapan
perbedaan tarif pajak (Pasal 2);
akan menimbulkan beban tambahan metode penentuan harga/laba
bagi perusahaan multinasional. Namun, Pengecualian: wajar serta penolakan metode yang
sebaliknya hal ini juga dapat dijadikan 1. Transaksi yang dilakukan antar dipilih.
WPDN tanpa memanfaatkan
sebuah kesempatan untuk memberikan
perbedaan tarif
informasi yang memadai bagi otoritas dan
sebagai alat untuk mendemonstrasikan 2. Untuk Wajib Pajak dengan nilai
seluruh transaksi <Rp10 Miliar
penerapan prinsip kewajaran dalam
sebuah perusahaan multinasional.
Sumber: Diolah oleh Penulis dari peraturan terkait.
Dari sudut pandang bisnis, semakin
kompleksnya aktivitas perusahaan
multinasional pasti akan diikuti juga Indonesia sendiri sebagai salah satu sebuah langkah besar dalam upaya untuk
dengan semakin tingginya persyaratan negara anggota G20 telah menyatakan menyamakan perspektif antara WP dan
yang harus dipenuhi sebagai hasil dari komitmennya untuk akan mengadopsi pihak otoritas pajak dalam menyelesaikan
meningkatnya upaya pihak otoritas rekomendasi yang terdapat dalam permasalahan transfer pricing.
pajak agar praktik penghindaran. Saat rencana aksi ini meskipun tidak Mengingat isu transfer pricing merupakan
ini, ketentuan persyaratan TP Doc mengikuti timeline implementasi yang permasalahan pengungkapan fakta (fact-
di Indonesia diatur dalam Pasal 10 terdapat dalam rencana aksi ini. Untuk intensive case), peran informasi sangat
Peraturan Pemerintah No. 74 tahun mengimplementasikan rekomendasi ini, krusial dalam setiap permasalahan
2011 tentang Kewajiban Pembukuan nantinya akan sangat mungkin terdapat transfer pricing dan apabila rekomendasi
(PP-74) dan aturan dalam Peraturan modifikasi peraturan terkait pemeriksaan ini dijalankan secara konsisten, maka kita
Dirjen Pajak Nomor PER-43/PJ/2010 jo transfer pricing maupun format dari dapat berharap sengketa transfer pricing
PER-32/PJ/2011 yang berkaitan dengan TP Doc itu sendiri, yang dalam hal ini dapat dihindari dan resolusi atas sengketa
dokumentasi transfer pricing (PER-43 jo berkaitan dengan Pasal 10 PP-74 dan transfer pricing dapat dicapai dengan
PER-32). Detail persyaratan TP Doc yang PER-43 jo PER-32. lebih efektif dan efisien. Persyaratan CbCR
selama ini berlaku dapat dilihat pada yang telah mulai diadopsi oleh beberapa
Gambar 1. Penutup negara merupakan bukti bahwa tidak ada
halangan untuk mengimplementasikan
Dengan adanya perubahan dalam
ketentuan tersebut ke dalam ketentuan
panduan TP Doc, kita akan memasuki
25. Lihat “UK: HMRC, Policy Paper, Country-by- domestik, termasuk jika diadopsi dalam
Country Reporting,” (10 Desember 2014). Dapat babak baru dalam ranah transfer pricing.
ketentuan domestik di Indonesia.
diakses di https://www.gov.uk/government/publications/ Ditinjau dari tujuannya, hal ini merupakan IT
country-by-country-reporting.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 75


FORMAT BARU
Dokumentasi Transfer Pricing
MASTER FILE TEMPLATE
ORGANIZATIONAL BUSINESS INTERCOMPANY FINANCIAL
INTANGIBLES FINANCIAL
STRUCTURE DESCRIPTION & TAX POSITIONS
ACTIVITIES

Structure chart: Important drivers of Overall strategy Financing arrangements for Annual consolidated
• Legal ownership business profit description (related and unrelated) lenders financial statements
• Geographic location

Supply chain of: List of important Identification of List and description


• Five largest products intangibles and legal financing entities of existing unilateral
/services by turnover owners APAs and other tax
• Products/services rulings
generating more
than 5% of sales

Main geographic markets List of important Details of financial


of above products intangible agreements transfer pricing policies

List and brief description R&D and intangible


of important service transfer pricing policies
arrangements

Functional analysis Details of important


of principal contributions transfers
to value creation
by individual entities

Business restructuring
/acquisitions/divestitures
during fiscal year

MASTER FILE
Berisi informasi gambaran usaha grup LOCAL FILE TEMPLATE
perusahaan, termasuk sifat operasi bisnis
secara global, kebijakan transfer pricing, CONTROLLED FINANCIAL
LOCAL ENTITY
alokasi pendapatan global dan kegiatan TRANSACTIONS INFORMATION
ekonominya dalam rangka membantu
otoritas pajak untuk melakukan evaluasi Structure chart: Structure chart: Local entity
terhadap adanya risiko transfer pricing. • Management structure • Description of material controlled financial
• Local organization chart transactions and context in which statements
• Details on individuals they take place
LOCAL FILE to whom local • Identification of associated
management reports enterprises party to controlled
Berisi informasi lebih rinci terkait transaksi transactions and relationship
dalam perusahaan. Dalam rangka melengkapi • Functional analysis
master file dan membantu untuk meyakinkan • Transfer pricing methods used
• Comparables and details
bahwa perusahaan telah memenuhi prinsip
of methodology
kewajaran.
Description of business Amounts of intra-group payments Reconciliation to show
Disampaikan oleh perusahaan multinasional and business strategy and receipts for controlled how financial data
secara langsung kepada otoritas pajak lokal pursued transactions (i.e., products, services, used in applying the
royalties, interest, etc.) transfer pricing
method ties to the
financial statements

COUNTRY-BY-COUNTRY Details of business Unilateral and bilateral/multilateral Summary of relevant


REPORTING (CbCR) restructurings and/or APAs and other tax rulings related financial data
intangible transfers to the controlled transactions for comparables and
Berisi informasi menyeluruh mengenai alokasi sources from which
pendapatan secara global, pajak yang dibayar, data was obtained
dan indikator lokasi kegiatan ekonomi antar
Key competitors R&D and intangible
wilayah hukum pajak dimana grup
transfer pricing
perusahaan melakukan usaha.* policies

*Seluruh grup MNE diharuskan membuat CbCR Details of important


setiap tahun, kecuali grup MNE yang penghasilan transfers
gabungan dalam satu tahun pajak kurang dari EUR
750.000.000 atau setara dalam mata uang domestik.

Dan disebarkan melalui automatic exchange of information sesuai


dengan mekanise government-to-government.
Disampaikan di negara di mana ultimate
• Multilateral Convention on Mutual
parent entity menjadi subjek pajak dalam
Administrative Assistance in Tax Matters
negeri (tax resident)
• Bilateral Tax Treaties, atau
• Tax Information Exchange Agreements (TIEAs).
TUJUAN
• Transparansi dan akuntabilitas
• Perspektif lokal atas perusahaan

CbCR
multinasional
• Profil bisnis dan pertanggung-jawaban
terhadap lingkungan.
Diperkenalkan oleh
Richard Murphy (2009), dikampanyekan
oleh Tax Justice Network dan diadopsi
oleh Publish What You Pay.

CbCR

CbCR TEMPLATE
REVENUES PROFIT CASH CURRENT STATED ACCUMULATED TANGIBLE CURRENT
(LOSS) TAX YEAR CAPITAL EARNINGS ASSETS YEAR
TAX BEFORE PAID TAX
OTHER
TAX
THAN
JURISDICTION INCOME (CIT and WTH) ACCRUAL ACCRUAL
CASH
UNRELATED RELATED TOTAL TAX EQUIVALENTS
PARTY PARTY

1.

2.

3.

Etc.

TIMELINE IMPLEMENTASI
MENURUT OECD
FASE PERSIAPAN FASE IMPLEMENTASI FASE PENGAWASAN
PEDOMAN TP DOC BARU BERKELANJUTAN

Global Finalisasi
Master File Local File

Penyampaian CbCR
pertama kali
OECD merilis BEPS Local File
Action 13 Final Report:
Transfer Pricing Documentation
pada 05 Oktober 2015
31 DESEMBER 2017

1 JANUARI 2016 31 DESEMBER 2016

SUMBER
OECD, Transfer Pricing Documentation and Country-by-Country Reporting, Action 13: 2015 Final Report, OECD/G-20 Base Erosion and Profit Shifting Project (Paris:
OECD Publishing, 2015).
Dapat di akses di https://www.oecd.org/ctp/transfer-pricing-documentation-and-country-by-country-reporting-action-13-2015-final-report-9789264241480-en.htm

© InsideTax 2016
Telah secara eksplisit menyatakan
prinsip kewajaran sebagai acuan
otoritas pajak dalam melakukan
koreksi

Perubahan Ketentuan
Transfer Pricing
UU No. 10 Tahun 1994
tentang Perubahan Kedua atas
UU No. 7 Tahun 1983 tentang PPh

di Indonesia
Mengatur definisi hubungan istimewa.
1994
Belum menyebut secara eksplisit prinsip
kewajaran (arm’s length principle)
sebagai acuan

UU No. 7 Tahun 1983


tentang Pajak Penghasilan (PPh)

Indonesia merupakan salah satu


1983
negara di Asia yang paling awal
memiliki ketentuan transfer pricing.
Meskipun telah sejak lama
mencantumkan ketentuan transfer
pricing dalam undang-undang
perpajakannya (melalui UU No. 7
Tahun 1983 tentang Pajak
Penghasilan), namun panduan tentang
penerapannya baru diterbitkan lebih
dari dua dasawarsa sejak
diterbitkannya undang-undang
tersebut. Berikut historis beserta
catatan penting mengenai ketentuan
transfer pricing di Indonesia.
1993

Sumber: Disarikan dari Darussalam, Danny Septriadi, dan B. Bawono Kristiaji, Transfer Pricing: Ide,
Strategi, dan Panduan Praktis dalam Perspektif Pajak Internasional, Edisi Revisi
(Jakarta: DANNY DARUSSALAM Tax Center, 2016, akan terbit) dengan sedikit perubahan.

Surat Edaran Dirjen Pajak Keputusan Dirjen Pajak


No. SE- 04/PJ.7/1993 No. KEP-01/PJ.7/1993
tentang Petunjuk Penanganan tentang Pedoman Pemeriksaan Pajak terhadap
Kasus-kasus Transfer Pricing WP yang mempunyai Hubungan Istimewa

Tidak menyediakan pedoman atau panduan jelas bagi


WP dalam menerapkan prinsip kewajaran.
Belum memerhatikan konsensus internasional yang
menempatkan analisis dan faktor-faktor kesebandingan
sebagai “nyawa” dari penerapan arm’s length principle

78 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016

© InsideTax 2016
Ketentuan transfer pricing dimodifikasi dengan
penambahan ketentuan Advance Pricing Agreement
(APA), namun masih belum ada panduan jelas bagi Sebagai pedoman bagi Pemeriksa Pajak untuk
Wajib Pajak dalam menerapkan prinsip kewajaran kemudahan dan keseragaman pemeriksaan terhadap
WP yang mempunyai hubungan istimewa

SE-04/PJ.7/1993
UU No. 17 Tahun 2000 Dicabut dan dinyatakan tidak berlaku
tentang Perubahan Ketiga atas UU
No. 7 Tahun 1983 tentang PPh
SE - 50/PJ/2013
Petunjuk Teknis Pemeriksaan terhadap WP yang
2000 Mempunyai Hubungan Istimewa

Peraturan Dirjen Pajak No. PER-22/PJ/2013,


tentang Pedoman Pemeriksaan Terhadap Wajib
Pajak yang Mempunyai Hubungan Istimewa dan
Peraturan Dirjen Pajak No. PER-23/PJ/2013
tentang Standar Pemeriksaan

2010

Peraturan Pemerintah 2013


No. 80 Tahun 2007
tentang Tata Cara
Pelaksanaan Hak dan
Kewajiban Perpajakan Peraturan Dirjen Pajak
Berdasarkan UU KUP No. PER-43/PJ/2010
tentang Penerapan
Prinsip Kewajaran dan
Kelaziman Usaha
Dalam Transaksi antara
Wajib Pajak dengan
2007 Pihak yang Mempunyai
WP diberikan tambahan Hubungan Istimewa
beban untuk mendoku-
mentasikan penerapan
prinsip kewajaran atas
transaksi hubungan
istimewa yang dilakkan,
namun langkah-langkah Awal diterbitkannya
penerapannya belum panduan bagi WP 2011
diterbitkan dan otoritas pajak
dalam penerapan
prinsip kewajaran
dalam transaksi
hubungan istimewa

Peraturan Dirjen Pajak


No. PER-32/PJ/2011
tentang Perubahan Atas Peraturan
Dirjen Pajak No. PER-43/PJ/2010
2009

Panduan penerapan arm’s length


principle relatif di dalamnya banyak
mengadopsi petunjuk dan rekomen-
dasi dalam OECD Guidelines 2010,
UU No. 36 Tahun 2008 dalam bentuk lebih sederhana
tentang Perubahan Keempat atas UU No.
7 Tahun 1983 tentang PPh

Secara eksplisit ditentukan metode-metode apa saja yang digunakan dalam penerapan prinsip kewajaran dalam transaksi hubungan istimewa
Di tahun 2009, WP diwajibkan mengungkapkan pihak-pihak yang mempunyai hubungan istimewa, transaksi hubungan istimewa yang dilakukan,
informasi analisis kesebandingan dan penentuan harga wajar dalam SPT PPh Badan.
(Kewajiban ini tidak diimbangi dengan panduan dalam melakukan analisis kesebandingan dan penentuan harga wajar) InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 79

Sumber: Analisis DDTC, 2016


14
insidereview

BEPS
Action
Menyelesaikan Sengketa dengan
Mutual Agreement Procedure

Gambaran Umum BEPS


Action 14

Rangkaian Tindakan BEPS


Aksi 14 dan MAP di Indonesia

A. Rangkaian Tindakan yang


Sudah Diterapkan

B. Rangkaian Tindakan yang


Sebagian Sudah Diterapkan

C. Rangkaian Tindakan yang


Belum Diterapkan

Ditulis oleh:

Dr. Yeni Mulyani


Senior International Tax Analyst,
Tax Research & Training Services
DANNY DARUSSALAM
Tax Center
insidereview

M
utual Agreement Procedure Gambar 1 – Jumlah Permohonan MAP di Beberapa Negara OECD 2014
(MAP) yang lebih dikenal
400
dalam bahasa Indonesia 354
374

sebagai Prosedur Persetujuan Bersama


memegang peranan penting dalam 300
penyelesaian permasalahan perpajakan
205
internasional. MAP diatur dalam Pasal 200
25 OECD Model Convention sebagai
suatu mekanisme yang dapat ditempuh
100 87
tidak hanya untuk menyelesaikan 45
33
permasalahan transfer pricing, tetapi 10 5
juga permasalahan lainnya yang 0
Amerika Australia Belgia Jerman Irlandia Jepang Korea Belanda
menyangkut penerapan dan interpretasi Selatan
dari tax treaty atau Perjanjian Sumber: OECD, “Mutual Agreement Procedure Statistics for 2014,” dapat diakses di http://www.oecd.org/ctp/dispute/map-
Penghindaran Pajak Berganda (P3B). statistics-2014.htm.

Mayoritas P3B yang ada sekarang


ini, termasuk P3B Indonesia otoritas pajak dalam menangani kasus Gambaran Umum BEPS Action
dengan negara tax treaty partner, MAP, khususnya di negara-negara 14
mencantumkan Pasal 25 OECD Model berkembang.3 OECD dan negara-
negara G20 merumuskan serangkaian Secara umum rangkaian tindakan
Convention mengenai MAP. Sampai
tindakan yang dapat ditempuh agar yang dibahas dalam BEPS Action 1
saat ini, Indonesia memiliki 65 P3B di
MAP dapat dilaksanakan dengan lebih sampai dengan Action 15 mencakup
mana hanya terdapat satu P3B yang
efektif dan efisien dalam dokumen yang langkah-langkah untuk mencegah base
tidak memiliki Pasal 25, yaitu P3B
dikenal dengan nama “Making Dispute erosion dan praktik transfer pricing.
dengan negara Saudi Arabia.1 P3B
Mechanism Resolution More Effective, Namun demikian, tindakan-tindakan
Indonesia dan Saudi Arabia memang
Action 14: 2015 Final Report” yang ditujukan untuk menanggulangi
berbeda dengan P3B pada umumnya,
(selanjutnya disebut BEPS Action 14).4 permasalahan penghindaran pajak
karena cakupan P3B tersebut hanya
ini tidak seharusnya berdampak pada
meliputi pengecualian perpajakan Indonesia sebagai negara anggota kegiatan wajib pajak (WP) yang sudah
dalam bidang transportasi udara.2 G20 diharapkan untuk turut mendukung patuh, apalagi sampai menimbulkan
Implementasi Pasal 25 OECD Model dan menerapkan langkah-langkah ketidakpastian terhadap WP yang
Convention dan hasilnya berbeda- yang dituangkan dalam BEPS Action sudah patuh tersebut. Untuk itu BEPS
beda di setiap negara. Terdapat 14. Namun demikian, kondisi dan Action 14 memegang peranan penting
beberapa negara yang sangat produktif situasi di Indonesia tentu saja berbeda sebagai suatu mekanisme yang dapat
menghasilkan MAP, namun ada pula dengan negara-negara OECD dan G20 ditempuh oleh WP guna memberi
yang tidak begitu produktif. Gambar 1 lainnya. Oleh karena itu, setidaknya kepastian bahwa hak-hak WP atas
menggambarkan jumlah permohonan masih terdapat dua hal yang menjadi manfaat P3B dapat dilaksanakan.
MAP pada tahun 2014 di beberapa pertanyaan: i) apakah langkah-langkah
yang dituangkan dalam BEPS Action Dalam BEPS Action 14 dijelaskan
negara OECD.
14 tersebut akan dapat diterapkan di bahwa tujuan diimplementasikannya
Dari Gambar 1 diketahui jumlah rangkaian tindakan yang dirumuskan
Indonesia? dan ii) apakah dampak atau
pengajuan MAP di setiap negara dalam dokumen tersebut oleh setiap
konsekuensinya bagi Indonesia?
tidaklah sama. Sayangnya tidak ada negara adalah untuk memberi
data yang tersedia yang dapat diakses Dalam tulisan ini, penulis mengulas kepastian bahwa:5 1) kewajiban
oleh publik mengenai jumlah MAP rangkaian tindakan yang dipaparkan sebagaimana dituangkan dalam
yang sedang dalam proses atau telah dalam BEPS Action 14 tersebut P3B terkait MAP dilaksanakan atas
diselesaikan di Indonesia, sehingga dan bagaimanakah korelasi dan dasar niat baik (good faith) dan MAP
tidak mudah untuk mengetahui sejauh implementasinya terhadap pelaksanaan dapat dilaksanakan tepat waktu; 2)
mana perkembangan program MAP MAP di Indonesia, serta sejauh proses administrasi dilaksanakan guna
di Indonesia dibandingkan dengan manakah Indonesia dapat berkomitmen mendukung pencegahan dan penyelesaian
negara-negara lain. untuk melaksanakan aksi tersebut. permasalahan yang menyangkut P3B
Ada berbagai macam faktor yang secara tepat waktu; dan 3) WP yang
3. C. Protto, “Mutual Agreement Procedure in
dapat memengaruhi berhasil tidaknya sudah memenuhi persyaratan dapat
Tax Treaties: Problems and Needs in Developing
program MAP di suatu negara. Countries and Countries in Transition,” Intertax mengajukan permohonan MAP.
Termasuk di antaranya jumlah sumber 42, No. 3 (2014): 176. Untuk mencapai ketiga tujuan
daya manusia dan pengalaman 4. OECD, “Making Dispute Mechanism Resolution More
tersebut maka dirumuskan serangkaian
EffectiveAction 14: 2015 Final Report,” OECD/G-20
Base Erosion and Profit Shifting Project (Paris: OECD tindakan. Terdapat 28 rangkaian
Publishing, 2015). Dapat diakses di http://www.
1. Lihat http://ketentuan.pajak.go.id/index.php?r=treaty oecd.org/tax/making-dispute-resolution-mechanisms-
2. Lihat http://ketentuan.pajak.go.id/index.php?r=treaty/ more-effective-action-14-2015-final-report-
rinci&idcrypt=o5k%3D&lang=0 9789264241633-en.htm 5. Ibid.

82 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
tindakan yang kemudian dibagi ke Action 14 dan MAP di diterapkan karena ada beberapa
dalam dua kelompok: 1) langkah- Indonesia tindakan yang memerlukan waktu
langkah atau rangkaian tindakan dan proses untuk melaksanakannya.
minimal yang harus dilakukan oleh Secara umum, dari 28 rangkaian Misalnya saja tindakan yang
suatu negara atau disebut juga sebagai tindakan yang dirumuskan dalam berhubungan dengan perubahan atau
minimum standard; dan 2) langkah BEPS Action 14, ada yang berupa penambahan pasal tertentu dalam
tambahan yang dikelompokan sebagai tindakan yang sudah dilaksanakan P3B.
best practice, yang juga diharapkan dalam program MAP di Indonesia.
Ada yang “langsung” dapat diadopsi Dari 28 rangkaian tindakan tersebut,
dapat diterapkan oleh setiap negara. sebesar 39% (11 langkah) sudah
oleh Indonesia dan ada pula tindakan
Tabel 1 menggambarkan ketiga yang belum dapat diadopsi secara diterapkan, dan dari 17 minimum
tujuan tersebut dan langkah-langkah langsung karena masih memerlukan standard yang harus dilaksanakan
apa saja yang harus dilakukan untuk penyempurnaan atau perbaikan oleh terdapat 41% (7 langkah) yang sudah
mencapai tujuan tersebut. OECD. Dari rangkaian tindakan yang diterapkan dalam program MAP di
“langsung” dapat diadopsi itu juga Indonesia. Dengan demikian masih
Rangkaian Tindakan BEPS tidak serta merta dapat secara otomatis terdapat ruang untuk melakukan
perbaikan agar MAP di Indonesia

Tabel 1 - Rangkaian Tindakan dalam BEPS Action 14

Tujuan Minimum Standard Best Practice

1. Kepastian bahwa permasalahan P3B 1. Mencantumkan Pasal 25 Paragraf 1 1. Mencantumkan Pasal 9 Paragraf 2
dapat diselesaikan tepat waktu sampai 3 dalam P3B; dalam P3B
2. MAP digunakan untuk menyelesaikan
sengketa sehubungan dengan
penerapan aturan mengenai anti abuse;
3. Menetapkan waktu untuk
menyelesaikan MAP;
4. Meningkatkan hubungan antarfiskus
dan saling bekerja sama;
5. Membuat laporan MAP;
6. Peer review sehubungan dengan
pelaksanaan minimum standard;
7. Memberikan posisi yang jelas tentang
arbitrase MAP

2. Kepastian bahwa proses administrasi 8. Memublikasikan aturan dan prosedur 2. Terdapat proses pendukung yang
dilaksanakan guna mendukung pelaksanaan MAP; memadai agar otoritas pajak dapat
pencegahan dan penyelesaian 9. Mempublikasikan MAP profile; menjalankan tugasnya;
permasalahan yang menyangkut P3B 3. Mengembangkan “global awareness”
secara tepat waktu 10. Memastikan bahwa staf yang
bertanggungjawab melaksanakan tentang permasalahan pajak
MAP memiliki kewenangan untuk internasional kepada pegawai pajak
menyelesaikan permasalahan MAP terkait;
sebagaimana tertuang dalam P3B; 4. Terdapat bilateral APA;
11. Memastikan bahwa kinerja staf yang 5. Kemungkinan diterapkannya MAP untuk
melaksanakan MAP tidak dinilai kasus yang sama
berdasarkan jumlah audit pajak atau
target pengumpulan pajak;
12. Memastikan cukup tersedianya sarana
pendukung untuk menyelenggarakan
MAP;
13. Penegasan bahwa proses pemeriksaan
pajak tidak menghalangi WP untuk
mengajukan MAP;
14. Adanya aturan roll back untuk bilateral
advance pricing arrangement (APA).

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 83


insidereview
Tujuan Minimum Standard Best Practice
3. Kepastian bahwa WP yang memenuhi 15. Otoritas pajak terkait pelaksanaan 6. Penundaan pembayaran pajak pada
persyaratan dapat mengajukan MAP harus diberitahu apabila ada saat WP mengajukan MAP;
permohonan MAP permohonan MAP, demikian pula 7. Ketentuan yang menyebutkan bahwa
apabila permohonan tersebut diterima WP memiliki kebebasan untuk
atau ditolak; menyelesaikan permasalahan sengketa
16. Dalam pedoman MAP harus dijelaskan pajaknya;
informasi dan dokumentasi apa saja 8. Ketentuan yang menjelaskan mengenai
yang diperlukan untuk mengajukan hubungan MAP dan hukum domestik
MAP; serta judicial remedies;
17. Mencantumkan Pasal 25 Paragraf 2 9. WP yang bona fide dapat mengajukan
dalam P3B MAP;
10. Ketentuan MAP meliputi juga masalah
bunga dan denda;
11. Tersedianya multilateral MAP dan APA

Sumber: Disarikan dari OECD, “Making Dispute Mechanism Resolution More Effective, Action 14: 2015 Final Report,” OECD/G20 Base Erosion and Profit Shifting Project (Paris: OECD Publishing, 2015).

berjalan dengan lebih efektif dan peraturan perpajakan domestik. with a view to the avoidance
efisien. Pasal 25 OECD Model of taxation which is not in
Convention terdiri dari 5 paragraf. accordance with the Convention.
A. Rangkaian Tindakan yang Sudah Paragraf 1 sampai dengan 3 Any agreement reached shall be
Diterapkan. berbunyi sebagai berikut:7 implemented notwithstanding
Di antara rangkaian tindakan yang any time limits in the domestic
1. Where a person considers that law of the Contracting States.
disebutkan dalam Tabel 1, terdapat the actions of one or both of the
11 langkah yang sudah diterapkan Contracting States result or will 3. The competent authorities
dalam program MAP di Indonesia. result for him in taxation not in of the Contracting States shall
Empat langkah dari 11 langkah accordance with the provisions endeavour to resolve by mutual
tersebut adalah langkah-langkah yang of this Convention, he may, agreement any difficulties
dikelompokkan sebagai best practice. irrespective of the remedies or doubts arising as to the
Rangkaian tindakan yang sudah provided by the domestic law of interpretation or application
dilaksanakan tersebut adalah: those States, present his case to of the Convention. They may
1. Mencantumkan Pasal 25 Paragraf the competent authority of the also consult together for the
1 sampai 3 dalam P3B Contracting State of which he is elimination of double taxation
a resident or, if his case comes in cases not provided for in the
BEPS Action 14 menjelaskan,
under paragraph 1 of Article Convention.
Pasal 25 OECD Model Convention
mengenai MAP harus diadopsi 24, to that of the Contracting Pengaturan MAP dalam P3B
sebagai bagian integral dari State of which he is a national. Indonesia selain tercantum dalam
suatu P3B.6 Paragraf 1 sampai The case must be presented Pasal 25 juga dapat ditemui dalam
3 memberikan mekanisme within three years from the Pasal 24 atau 26 P3B. Misalnya,
penyelesaian sengketa perpajakan di first notification of the action ketentuan mengenai MAP dalam
luar mekanisme yang terdapat atau resulting in taxation not in P3B dengan negara Bulgaria dan
ditawarkan dalam hukum domestik. accordance with the provisions Kanada dapat ditemukan dalam
Ketiga paragraf tersebut memegang of the Convention. Pasal 24, sementara P3B dengan
peranan penting terutama untuk 2. The competent authority negara Pakistan tercantum dalam
memberikan kepastian kepada shall endeavour, if the objection Pasal 26. Seluruh pasal mengenai
WP untuk mendapatkan manfaat appears to it to be justified and MAP dalam P3B Indonesia
sebagaimana yang tertuang dalam if it is not itself able to arrive at a mencantumkan Paragraf 1 sampai
P3B. Pada hakikatnya pemenuhan satisfactory solution, to resolve dengan 3 sebagaimana tertulis
hak-hak WP yang diatur dalam P3B the case by mutual agreement dalam Pasal 25 OECD Model
harus dilaksanakan dengan niat with the competent authority Convention.8
baik (good faith) dan tidak dihalangi of the other Contracting State, Selanjutnya dijelaskan pula
karena berbenturan dengan
7. OECD Model Convention on Income and Capital:
6. Ibid., 15-16. Condensed Version 2014. 8. Ibid., no.9.

84 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
bahwa Paragraf 1 sampai dengan kedua kasus tersebut telah sejalan Peraturan Direktur Jenderal
3 ini dapat diadopsi ke dalam P3B dengan spirit dari OECD Model Pajak Nomor PER-48/PJ/2010
baik secara keseluruhan maupun Convention bahwa P3B harus tentang Tata Cara Pelaksanaan
dengan variasi sepanjang tidak dilaksanakan dengan good faith Prosedur Persetujuan Bersama
menyimpang dari OECD Model dan tidak dihalangi oleh penerapan (MAP) Berdasarkan P3B (PER-
Convention dan penjelasannya. aturan domestik. 48). Kemudian pada tahun
Kalimat yang tercantum dalam P3B 2. Meningkatkan hubungan 2014, Kementerian Keuangan
Indonesia mengenai MAP secara antarotoritas pajak dan saling mengeluarkan Peraturan
umum bunyinya sama dengan bekerja sama Menteri Keuangan Nomor 240/
kalimat yang terdapat dalam Pasal PMK.03/2014 tentang Prosedur
25 OECD Model Convention.9 BEPS Action 14 menjelaskan, Persetujuan Bersama yang mengatur
agar MAP dapat berjalan dengan mengenai tata cara pengajuan MAP
Dalam sistem hukum perpajakan efektif maka otoritas pajak
di Indonesia, sengketa perpajakan secara rinci (PMK-240). Kedua
diharapkan untuk bergabung dan peraturan ini dapat diakses oleh WP
internasional selain dapat berperan aktif di dalam suatu
diselesaikan melalui MAP dapat juga melalui website Ditjen Pajak (www.
forum yang bernama Forum Tax pajak.go.id).
diselesaikan melalui jalur keberatan Administration MAP Forum (FTA
yang diajukan kepada Direktorat MAP Forum).11 FTA MAP Forum 4. Memastikan bahwa staf yang
Jenderal (Ditjen) Pajak dan banding adalah forum khusus yang dibentuk bertanggungjawab melaksanakan
ke Pengadilan Pajak (PP). Tidak ada sebagai wadah di mana para otoritas MAP memiliki kewenangan untuk
data yang dapat diakses oleh publik pajak dapat saling berdiskusi, menyelesaikan permasalahan MAP
mengenai sengketa pajak yang berbagi pengalaman dan ide untuk sebagaimana tertuang dalam P3B
diproses melalui MAP. Sebaliknya, meningkatkan kinerja antarotoritas BEPS Action 14 menjelaskan,
ada beberapa contoh sengketa pajak pajak di seluruh dunia. Anggota FTA dalam petunjuk internal
yang berkaitan dengan penerapan otomatis menjadi anggota FTA MAP pelaksanaan MAP harus diatur
P3B di PP, di mana salah satu Forum. FTA dibentuk pada tahun kewenangan petugas yang
pertimbangan dalam keputusan 2002 dengan keanggotaan yang melaksanakan MAP. Dalam hal ini
pengadilan pajak adalah good terdiri dari 46 negara OECD dan petugas yang diberi tanggungjawab
faith, yaitu: PUT-40633/PP/M. negera non-OECD, termasuk negara untuk melaksanakan MAP diberi
XIII/13/ 2012 dan PUT. 29050/ anggota G20. Anggota FTA ini kewenangan untuk mengambil
PP/M.III/ 13/2011.10 Keduanya termasuk di antaranya Indonesia, keputusan dalam menyelesaikan
melibatkan P3B antara Indonesia Amerika Serikat, Australia, sengketa pajak melalui MAP
dan Belanda. Hakim PP dalam Austria, Argentina, Belgia, Brazil, sebagaimana dimandatkan
putusannya mengabulkan WP Belanda, India, Jepang, Korea, dan dalam P3B guna menghindari
untuk mendapatkan manfaat dari Malaysia.12 pengenaan pajak berganda.14
P3B dengan mempertimbangkan Kewenangan ini dalam arti bahwa
antara lain Pasal 31 ayat (1) Vienna 3. Memublikasikan aturan dan
prosedur pelaksanaan MAP petugas yang bertanggungjawab
Convention mengenai pelaksanaan menyelenggarakan MAP dalam
suatu treaty yang harus dilandasi BEPS Action 14 menjelaskan mengambil keputusan tidak
atas good faith. bahwa otoritas pajak harus memerlukan persetujuan atau
Hakim PP dalam kedua putusan membuat dan memublikasikan pertimbangan dari petugas yang
tersebut juga menegaskan bahwa informasi dan panduan mengenai melakukan audit.
sebagai anggota suatu perjanjian MAP kepada publik secara jelas
dan mudah dimengerti. Informasi Dalam PMK-240 terdapat dua
(treaty) tidak boleh menggunakan tahapan proses penanganan MAP
ketentuan undang-undang dalam atau panduan mengenai MAP
termasuk di dalamnya mengenai yang melibatkan dua “tim” yang
negeri sebagai alasan untuk tidak berbeda.
menerapkan suatu perjanjian. Ini tata cara pengajuan permohonan
adalah aturan yang tertulis dalam MAP. Hendaknya informasi ini dapat Pertama, dalam Pasal 10 ayat
Pasal 27 Vienna Convention on the diakses dengan mudah oleh WP (1) huruf b PMK-240 dijelaskan
Law of Treaties 1969. misalnya melalui website otoritas bahwa Direktur Peraturan
pajak atau kementerian keuangan.13 Perpajakan II (PP2) membuat
Dapat disimpulkan, para hakim usulan tim pelaksanaan MAP
PP dalam membuat putusan pada Indonesia, dalam hal ini Ditjen
Pajak, mengeluarkan peraturan kepada Dirjen Pajak. Tugas tim
mengenai MAP pada tahun 2010 pelaksanaan MAP diuraikan dalam
9. Ibid., no.9.
yaitu dengan ditandatanganinya pasal 22 ayat (2). Huruf f Pasal
10. Risalah keputusan Pengadilan Pajak dapat diakses tersebut menyebutkan bahwa salah
online melalui website www.setpp.depkeu.go.id khusus
untuk Putusan Pengadilan Pajak No. PUT-29050/ satu tugas tim pelaksanaan MAP
11. OECD, Op.Cit., no.7, 16.
PP/M.III/13/2013 pernah diulas secara khusus dalam
12. OECD, Dealing Effectively with the Challenges of
adalah melakukan pembahasan
kaitannya dengan isu beneficial ownership oleh G.C.
Tobing, “Beneficial Ownership Case,” InsideTax, Ed.14 Transfer Pricing (Paris: OECD Publishing, 2012), 4.
(Maret 2013): 58-61. 13. OECD, Op.Cit., no.7, 18. 14. Ibid., no.15.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 85


insidereview

“B
dalam petunjuk pelaksanaan Transfer (PMK-7) tidak mengatur
EPS Action 14 MAP yang mengatur bagaimana secara jelas mengenai aturan roll-
mensyaratkan hubungan antara audit pajak dan back untuk bilateral APA. Pasal 19
proses pelaksanaan MAP. Misalnya ayat (1) PMK-7 menegaskan bahwa
adanya apabila MAP diajukan setelah proses APA diterapkan sejak tahun pajak
ketentuan roll-back keberatan selesai, maka dalam hal saat naskah ditandatangani. Artinya
dalam bilateral ini perlu dipertimbangkan apakah APA hanya berlaku untuk transaksi
APA sebagai salah keputusan hasil keberatan tersebut yang akan datang. Namun demikian,
satu langkah dalam tidak menyimpang dari pemajakan untuk bilateral APA sebagaimana
rangkaian tindakan yang seharusnya tidak terjadi tertera dalam ayat (2) dari Pasal 19
sehubungan dengan penerapan PMK-7, waktu penerapannya lebih
minimum standard aturan dalam P3B. fleksibel, yaitu sesuai dengan waktu
untuk kasus tertentu.” yang disepakati oleh Indonesia dan
Isu ini dibahas dalam peraturan
pelaksanaan MAP di Indonesia, negara treaty partner.
dengan unit terkait di lingkungan khususnya dalam Pasal 29 PMK- Kemudian, Pasal 20 ayat
Ditjen Pajak. Hasil kerja dari tim 240 yang mengatur mengenai (2) PMK-7 juga menyebutkan
pelaksanaan MAP ini berupa pelaksanaan MAP yang diajukan bahwa roll-back untuk bilateral
rekomendasi atau position paper sehubungan dengan putusan APA dapat dimungkinkan. Pasal
yang disampaikan kepada Direktur keberatan. Khususnya dalam ayat tersebut mengatur mengenai waktu
PP2 untuk kemudian disampaikan (3) dalam pasal tersebut disebutkan pelaporan untuk APA di mana
kepada Dirjen Pajak. bahwa apabila MAP disepakati naskah kesepakatan APA mencakup
Kedua, tahap berikutnya adalah setelah putusan keberatan tahun pajak sebelum tahun
pelaksanaan MAP dengan negara diputuskan, maka akan dilakukan ditandatanganinya APA.
mitra, yang dilakukan oleh Direktur pembetulan atas surat keputusan Hanya saja dalam PMK-7 ini tidak
PP2 sebagai competent authority. keberatan tersebut. Dengan catatan terdapat aturan yang menjelaskan
Dirjen pajak menunjuk delegasi WP tidak melakukan banding atau kondisi atau persyaratan apa
perundingan MAP yang dipimpin permohonan bandingnya dicabut. saja yang harus dipenuhi untuk
oleh Direktur PP2. Kewenangan 6. Adanya aturan roll-back untuk diberlakukannya roll-back.
Direktur PP2 meliputi antara lain bilateral APA 7. Otoritas pajak terkait pelaksanaan
memperpanjang jangka waktu BEPS Action 14 mensyaratkan MAP harus diberi tahu apabila
konsultasi (Pasal 25 ayat (6)), adanya ketentuan roll-back dalam ada permohonan MAP, demikian
menghentikan pelaksanaan MAP bilateral APA sebagai salah satu pula apabila permohonan tersebut
(Pasal 26), dan menyepakati MAP langkah dalam rangkaian tindakan diterima atau ditolak
(Pasal 27 (1) ). Dengan kata lain, minimum standard untuk kasus
dalam pelaksanaan MAP, Direktur Dalam BEPS Action 14
tertentu, dengan mengingat batas dijelaskan ada dua langkah untuk
PP2 sebagai pemimpin delegasi waktu berlakunya APA di mana
mempunyai kewenangan untuk mencapai tujuan tersebut, yaitu:17
kondisi dan situasi pada tahun-
memutuskan permasalahan MAP. tahun sebelumnya adalah sama.16 i) mengubah kalimat dalam
Namun demikian, sulit diprediksi Pasal 25 ayat 1 P3B; atau ii)
sejauh mana pembahasan yang Berbeda dengan aturan APA
pendahulunya yang dikeluarkan apabila P3B tidak memungkinan
dilakukan oleh tim pelaksanaan MAP diajukan pada salah satu
MAP dengan unit terkait, dalam hal tahun 2010, yaitu Peraturan Dirjen
Pajak Nomor PER-69/PJ/2010 negara penandatangan P3B, maka
ini pemeriksa pajak memengaruhi notifikasi atau konsultasi bilateral
hasil keputusan tim pelaksanaan tentang Kesepakatan Harga Transfer
(PER-69), di mana Pasal 12 ayat dapat dilakukan dalam hal otoritas
MAP. pajak berpendapat bahwa keberatan
(2) PER-69 menyebutkan secara
5. Penegasan bahwa proses khusus aturan mengenai roll-back WP tidak dapat dipertimbangkan.
pemeriksaan pajak tidak yang intinya menyatakan bahwa Berbeda dengan peraturan
menghalangi WP untuk APA dapat diberlakukan untuk MAP menurut PER-48, PMK-
mengajukan MAP tahun pajak sebelum naskah APA 240 memaparkan proses MAP
Dalam BEPS Action 14 ditandatangani. yang lebih detail dan transparan
dijelaskan, perlu adanya penegasan Peraturan yang terbaru mengenai termasuk aturan mengenai
dalam petunjuk pelaksanaan MAP APA yaitu Peraturan Menteri notifikasi pelaksanaan MAP kepada
bahwa penyelesaian sengketa pajak Keuangan Nomor 7/PMK.03/2015 negara mitra. Dalam Pasal 9 PMK-
melalui domestic resolution tidak tentang Tata Cara Pembentukan dan 240 disebutkan bahwa apabila
menghalangi WP untuk mengajukan Pelaksanaan Kesepakatan Harga Ditjen Pajak menerima permintaan
proses MAP.15 Harus ada ketentuan pelaksanaan MAP dari WP, maka

15. Ibid., no.7, 19-20. 16. Ibid., no.7, 21. 17. Ibid., no.7, 22-23.

86 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Ditjen Pajak akan memberitahukan hukum domestik serta judicial tersebut dikelompokkan sebagai telah
kepada WP dan menyampaikan remedies. dilaksanakan sebagian, antara lain:
permintaan tersebut kepada otoritas BEPS Action 14 menjelaskan, i) walaupun secara teori rangkaian
pajak negara mitra. Tetapi apabila diperlukannya aturan yang tindakan tersebut sudah ada
permintaan tersebut ditolak, Direktur menjelaskan hubungan antara pengaturannya di Indonesia namun
PP2 hanya akan memberikan surat MAP dan penyelesaian sengketa pada praktiknya belum dilaksanakan;
pemberitahuan kepada WP. pajak domestik guna memberikan ii) langkah tersebut tidak terdapat
8. Memiliki program bilateral APA kejelasan bagi WP. Penjelasan di setiap P3B; dan/atau iii) langkah
dimaksud termasuk di dalamnya tersebut sudah diatur di Indonesia tetapi
Dalam salah satu rangkaian tindakan berbeda dengan apa yang dicantumkan
best practice yang diuraikan dalam mengenai batas waktu pengajuan
antara MAP dan domestik, serta dalam BEPS Action 14.
BEPS Action 14, dijelaskan pentingnya
memiliki program APA.18 APA dibuat korelasi di antara keduanya.20 Dua langkah yang berkenaan
untuk menjamin tidak adanya sengketa PMK-240 dalam hal ini memuat dengan penerapan pasal tertentu dalam
transfer pricing yang mengakibatkan aturan sehubungan dengan tata- P3B yang tidak terdapat di setiap P3B
timbulnya pajak berganda. cara pengajuan MAP dan hubungan Indonesia adalah: i)

Aturan APA di Indonesia dapat dengan proses keberatan dan mencantumkan kalimat kedua Pasal
ditemukan dalam Pasal 18 ayat banding. Aturan dimaksud di 25 Paragraf 2 OECD Model Convention
(3a) Undang-Undang PPh. Dalam antaranya termasuk Pasal 5, Pasal dalam P3B; dan
penjelasannya disebutkan bahwa APA 5 ayat (3), Pasal 29, dan Pasal 30. ii) mencantumkan Pasal 9 Paragraf
mencakup unilateral dan bilateral 11. WP yang bona fide dapat 2 OECD Model Convention dalam P3B.
APA. Pada tahun 2010 Ditjen Pajak mengajukan MAP Mayoritas P3B di Indonesia tidak
mengeluarkan peraturan khusus Yang dimaksud dalam BEPS mencantumkan kalimat kedua dari
mengenai pelaksanaan APA (PER-69) Action 14 di sini adalah WP yang Pasal 25 Paragraf 2 OECD Model
dan lima tahun kemudian Kementerian melakukan perubahan SPT yang Convention.22
Keuangan menerbitkan peraturan diperlukan untuk tahun pajak
tentang APA melalui PMK-7. BEPS Action 14 menjelaskan
sebelumnya, misalnya dalam rangka perlunya kalimat kedua Pasal 25
9. Ketentuan yang menyebutkan menyesuaikan harga transaksi Paragraf 2 OECD Model Convention
bahwa WP memiliki kebebasan yang dilakukan antara pihak yang dicantumkan dalam P3B.23 Hal ini
untuk menyelesaikan permasalahan mempunyai hubungan istimewa, untuk menjamin pelaksanaan MAP,
sengketa pajaknya. atau memperbaiki besarnya laba yang pada intinya mengatur bahwa
Menyimpang dari apa yang usaha yang dialokasikan kepada batasan waktu yang diatur dalam
sudah diatur dalam penyelesaian BUT.21 WP tersebut harus tetap hukum domestik tidak seharusnya
sengketa pajak berdasarkan dapat mengajukan MAP dengan menghalangi pelaksanaan MAP yang
aturan domestik, BEPS Action 14 asumsi bahwa WP yang melakukan telah disepakati. Kalimat tersebut
menjelaskan bahwa MAP harus perubahan tersebut melakukannya berbunyi sebagai berikut:
ditawarkan sebagai alternatif solusi dengan niat baik (good faith).
“Any agreement reached shall
penyelesaian sengketa pajak. WP Hal ini sudah diakomodasi dalam be implemented notwithstanding the
diberi kebebasan untuk memilih Pasal 5 ayat (1) huruf c PMK-240 time limits in the domestic law of the
jalur yang dapat diambil untuk yang menyebutkan bahwa MAP juga Contracting States”.
menyelesaikan sengketa pajak.19 dapat diajukan bersamaan pada
saat WP melakukan pengurangan Begitu pula halnya dengan langkah
Berbeda dengan aturan yang berkenaan dengan penerapan
mengenai pelaksanaan MAP dalam atau pembatalan SKP yang tidak
benar. Pasal 9 Paragraf 2 OECD Model
PER-48, di mana pengajuan tidak Convention, di mana tidak semua
dapat dilaksanakan bersamaan P3B mencantumkan ketentuan pasal
dengan proses pengajuan keberatan B. Rangkaian Tindakan yang
tersebut. Dalam BEPS Action 1424
atau banding, Pasal 5 ayat (1) Sebagian Sudah Diterapkan
dijelaskan perlunya pencantuman
huruf a dan b PMK-240 memberi Terdapat tujuh rangkaian tindakan
kebebasan kepada WP untuk yang sebagian sudah dilaksanakan 22. Terdapat 17 P3B yang mencantumkan kalima kedua
menyelesaikan sengketa pajaknya dalam program MAP di Indonesia. dari Pasal 25 Paragraf 2 OECD Model Convention,
baik itu melalui MAP dan/atau Dari ketujuh rangkaian tindakan yaitu P3B dengan negara: Amerika Serikat, Australia,
Bangladesh, Denmark, Finlandia, Jerman, Hong Kong,
keberatan, bahkan pada saat tersebut satu di antaranya, langkah Hungaria, India, Jepang, Kuwait, Norwegia, Pakistan,
melakukan banding. yang terakhir, adalah langkah best Singapura, Slovakia, Korea Selatan, dan Swedia. Pada
dua P3B dengan negara Meksiko dan Afrika Selatan,
10. Ketentuan yang menjelaskan practice. Ada beberapa alasan kalimat yang dicantumkan tidak persis sama dengan
mengenai hubungan MAP dan mengapa ke tujuh rangkaian tindakan OECD Model Convention. P3B secara lengkap bisa
dibaca di website Ditjen Pajak: www.pajak.go.id atau di
dannydarussalam.com/tax-treaty-compare
18. Ibid., no.7, 30. 20. Ibid., no.7, 32-33. 23. OECD, Op.Cit., no.7, 26-28.
19. Ibid., no.7, 32. 21. Ibid. no.7, 33-37. 24. Ibid., no.7, 29.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 87


insidereview
melalui MAP26, dapat disimpulkan masalah sengketa pajak yang timbul
bahwa Indonesia termasuk ke dalam karena praktik transfer pricing,
mayoritas negara yang menafsirkan namun juga dapat dipergunakan

“D
bahwa MAP dapat dilaksanakan tanpa untuk menyelesaikan permasalahan
alam harus dicantumkannya Pasal 9 Paragraf pajak internasional lainya sehubungan
praktiknya, 2 OECD Model Convention. dengan penerapan dan interpretasi
P3B. Termasuk juga kasus dalam hal
apabila Rangkaian tindakan dalam BEPS
Action 14 yang sudah diatur di Indonesia penolakan terhadap manfaat atau
terjadi sengketa penerapan P3B kepada WP.
namun dalam pelaksanaannya berbeda
pajak akibat
atau tidak sama persis seperti yang Peraturan di Indonesia mengenai
penerapan kedua dijelaskan dalam BEPS Action 14, MAP sejalan dengan apa yang
peraturan tersebut, yaitu: i) MAP digunakan untuk tertera dalam Pasal 25 OECD Model
WP biasanya menyelesaikan sengketa sehubungan Convention. Bisa dilihat pada Pasal 1
akan mengambil dengan penerapan aturan mengenai PMK-240 mengenai definisi MAP yang
mekanisme anti abuse atau penyalahgunaan menjelaskan bahwa MAP adalah suatu
P3B; ii) menetapkan waktu untuk prosedur administrasi yang mengacu
penyelesaian
menyelesaikan MAP; dan iii) pada P3B guna menyelesaikan
sengketa pajak baik memastikan bahwa kinerja staf yang permasalahan yang timbul dalam
melalui keberatan melaksanakan MAP tidak dinilai penerapan atau interpretasi P3B.
atau banding. ” berdasarkan jumlah audit pajak atau Lebih lanjut Pasal 7 ayat 1 PMK-240
target pengumpulan pajak. menyebutkan rincian hal-hal apa saja
Sehubungan dengan tindakan MAP yang dapat diajukan MAP, termasuk di
yang digunakan untuk menyelesaikan antaranya untuk sengketa pajak karena
sengketa sehubungan dengan penerapan ketentuan yang tidak sesuai
Pasal 9 Paragraf 2 karena penafsiran dengan P3B. Dengan demikian secara
atas Pasal 9 yang berbeda-beda. penerapan aturan mengenai anti abuse
atau penyalahgunaan P3B, BEPS teori permasalahan sebagaimana
Sebagian negara menafsirkan bahwa dibahas dalam BEPS Action 14 ini juga
dengan tidak dicantumkannya Pasal 9 Action 14 menjelaskan bahwa tindakan
yang dimaksud pada langkah ini adalah seharusnya dapat diselesaikan melalui
Paragaf 2 dalam P3B, maka tidak ada MAP.
kewajiban dari negara tersebut untuk langkah yang terkait dengan apa yang
melakukan corresponding adjustment disebut dengan Principle Purposes of Indonesia memiliki beberapa aturan
atau melakukan proses MAP. Namun Transaction (PPT) yang dibahas dalam domestik yang mengatur mengenai
demikian, mayoritas negara-negara BEPS Action 6. Di mana fasilitas atau pencegahan penyalahgunaan P3B atau
menafsirkan bahwa apabila terjadi kemudahan yang ditawarkan dalam anti abuse antara lain dalam PER-
pajak berganda sebagai akibat dari P3B tidak seharusnya diberikan 61/PJ/2009 dan PER-62/PJ/2009.
penerapan Pasal 9 ayat (1), hal ini kepada WP yang salah satu alasan Dalam praktiknya, apabila terjadi
tidak selaras dengan tujuan dari P3B dari transaksinya semata-mata untuk sengketa pajak akibat penerapan kedua
itu sendiri, oleh karena itu harus dapat mendapatkan manfaat dari P3B.27 peraturan tersebut, WP biasanya akan
diselesaikan melalui MAP. Untuk Sebagaimana dijelaskan dalam mengambil mekanisme penyelesaian
menjamin kepastian bagi WP, maka Commentary Pasal 25 OECD Model sengketa pajak baik melalui keberatan
sebaiknya Paragraf 2 dari Pasal 9 ini Convention bahwa dalam hal ini manfaat atau banding. Sebagai contoh beberapa
dicantumkan dalam P3B. P3B oleh WP dapat ditolak dengan kasus sehubungan dengan PER-61/
dicantumkannya aturan mengenai PJ/2009 dan PER-62/PJ/ 2009 yang
Sebagian besar P3B Indonesia sudah diputuskan oleh Pengadilan
mencantumkan Pasal 9 Paragraf 2 anti abuse. Namun demikian, apabila
penolakan ini kemudian menjadi Pajak adalah: Put.55368/PP/M.
OECD Model Convention, namun VIA/13/2014, Put-60278/PP/M.
demikian terdapat 23 P3B25 yang tidak sengketa pajak, maka seharusnya
ada mekanisme untuk menyelesaikan IIIB/13/2015, dan Put.59571/PP/M.
mencantumkan ketentuan tersebut. XA/ 13/2015.28
sengketa tersebut. Dalam hal ini MAP
Tidak ada posisi resmi Indonesia atau arbitrase dapat digunakan untuk Tindakan berikutnya adalah
dalam hal penafsiran pasal ini. Namun menyelesaikan permasalahan sengketa menetapkan waktu untuk
demikian, dari berita di beberapa tersebut. menyelesaikan MAP. Waktu yang
media bahwa Indonesia berupaya diperlukan untuk melaksanakan MAP
untuk menyelesaikan permasalahan Sebagaimana telah diuraikan
diatas, bahwa MAP tidak semata-mata tergantung dari beberapa faktor,
transfer pricing dengan negara Jepang termasuk di antaranya seberapa rumit
digunakan hanya untuk menyelesaikan
kasus yang terlibat, jumlah tenaga
25. 23 P3B yang tidak mencantumkan Pasal 9 Paragraf administrasi yang tersedia untuk
2 OECD Model Convention, yaitu P3B dengan negara:
Austria, Belgia, Ceko, Filipina, Hungaria, Inggris, Itali, 26. Menkeu Perintahkan Usut Transfer Pricing,” Harian
Jepang, Jerman, Kanada, Malaysia, Norwegia, Prancis, Kontan (16 April, 2013) dan “Pemerintah Berantas
Romania, Rusia, Saudi Arabia, Selandia Baru, Singapura Transfer Pricing,” Suara Merdeka (16 April, 2013). 28. Risalah putusan Pengadilan Pajak dapat diakses
Spanyol, Swiss, Thailand, Tunisia, Venezuela. 27. OECD, Op.Cit., no.7, 14-15. secara online melalui: www.setpp.depkeu.org.id

88 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Gambar 2 – Rata-rata Waktu Penyelesaian MAP di Negara mencukupi dan program pendukung
OECD 2007-2013 lainnya. Sulit untuk menganalisa
30 apakah hal ini sudah dilaksanakan
karena keterbatasan informasi. Ukuran
27.3 memadai juga sangat subjektif,
27 tergantung kebutuhan tiap negara.
25.39 25.46
Sementara langkah yang kedua
24 walaupun PMK-240 sudah memuat
22.42 23.57 aturan mengenai informasi dan
22.82
dokumentasi berkaitan dengan proses
21 pengajuan MAP, FTA Forum akan
membuat suatu panduan mengenai
18.93 informasi dan dokumen MAP yang
18
mengatur secara rinci. Hal ini untuk
2007 2008 2009 2010 2011 2012 2013 menghindari permohonan pelaksanaan
MAP oleh WP ditolak dengan alasan
informasi atau dokumen yang tidak
menangani kasus MAP, dan sarana untuk melaksanakan MAP harus lengkap.
pendukung MAP lainnya. Namun menjadi pertimbangan.
demikian, BEPS Action 14 mengutip Selain itu dari itu BEPS Action C. Rangkaian Tindakan yang Belum
Pasal 25 OECD Model Convention yang 14 juga menjelaskan bahwa dalam Diterapkan
menentukan bahwa batasan waktu aturan internal pelaksanaan MAP
penyelesaian MAP adalah dua tahun.29 Ada beberapa langkah yang
perlu ditegaskan bahwa indikator diuraikan dalam BEPS Action 14 yang
Batasan waktu ini diperlukan guna keberhasilan fungsi dari petugas
memberikan kepastian kepada WP belum dilaksanakan dalam program
penyelenggara MAP tidak seharusnya MAP di Indonesia karena berbagai
bahwa sengketa pajak yang diajukan dinilai berdasarkan jumlah dari
melalui MAP tidak akan berlarut-larut macam alasan. Terdapat rangkaian
audit yang dihasilkan atau jumlah tindakan yang masih merupakan
tanpa adanya suatu keputusan. penerimaan pajak yang terkumpul.30 agenda yang akan ditindaklanjuti oleh
Dalam praktiknya, sebagaimana Indikator keberhasilan kinerja para OECD dalam update OECD Model
dapat dilihat pada Gambar 2, rata-rata petugas penyelenggara MAP dapat Convention yang akan datang, sehingga
waktu penyelesaian MAP di negara- dinilai berdasarkan hal-hal berikut pelaksanaannya masih tertunda.
negara OECD bervariasi dari tahun ke ini: i) jumlah kasus MAP yang dapat Langkah-langkah tersebut adalah:
tahun. Sejak tahun 2007 sampai 2013, diselesaikan; ii) konsistensi penerapan i) memublikasikan MAP profile; ii)
rata-rata waktu penyelesaian MAP P3B dalam menyelesaikan sengketa ketentuan MAP meliputi masalah bunga
di negara anggota OECD cenderung pajak melalui MAP; dan iii) waktu dan denda; dan iii) terdapat proses
menurun, dari 27 bulan (2010) yang diperlukan dalam menyelesaikan pendukung yang memadai agar otoritas
menjadi 24 bulan (2013). Dengan kata sengketa MAP. pajak dapat menjalankan tugasnya.
lain MAP cenderung dapat diselesaikan Dua langkah terakhir yang Dalam rangka transparansi,
dengan lebih cepat. Data ini juga dikategorikan dalam rangkaian diharapkan setiap negara membuat
menunjukkan bahwa waktu 2 tahun tindakan dalam BEPS Action 14 yang MAP profile yang antara lain berisi
sebagaimana disebutkan dalam Pasal sudah diatur di Indonesia namun dalam misalnya informasi mengenai alamat
25 Paragraf 5 OECD Model Convention pelaksanaannya berbeda atau tidak untuk mengajukan MAP dan link aturan
untuk menyelesaikan MAP sesuai sama persis seperti yang dijelaskan MAP. BEPS Action 14 juga menjelaskan
dengan rata-rata waktu penyelesaian dalam BEPS Action 14 adalah:31 i) agar MAP profile ini ditampilkan dalam
MAP di negara-negara OECD. memastikan cukup tersedianya sarana website tersendiri yang didesain khusus
Di Indonesia, waktu penyelesaian pendukung untuk menyelenggarakan untuk MAP.32 OECD berkoordinasi
sengketa pajak melalui MAP yang MAP; dan ii) dalam pedoman MAP dengan FTA MAP Forum akan membuat
diatur dalam Pasal 25 ayat 5 PMK-240 harus dijelaskan informasi dan template mengenai MAP profile yang
adalah tiga tahun. Apabila Indonesia dokumentasi apa saja yang diperlukan dapat dipergunakan atau menjadi
akan mengadopsi waktu penyelesaian untuk mengajukan MAP. acuan bagi setiap negara.
MAP menjadi dua tahun, maka harus Terkait dengan tersedianya sarana Langkah yang berkenaan dengan
dipertimbangkan bahwa kondisi di pendukung yang memadai agar otoritas bunga dan denda juga akan menjadi
Indonesia secara umum berbeda dapat menjalankan tugasnya, antara agenda dalam update tax treaty Pasal
dengan negara anggota OECD. Faktor- lain berkaitan dengan jumlah petugas 25 Commentary yang berikutnya.33
faktor seperti pengalaman, kemampuan yang memadai, tersedianya dana yang Sedangkan langkah nomor 3 di atas
dan/atau sarana pendukung lainnya

30. Ibid., no.7, 19. 32. Ibid., no.7, 18.


29. OECD, Op.Cit., no.7, 15-16. 31. Ibid., no.7, 19 dan 26. 33. Ibid., no.7, 37.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 89


insidereview insidereview
berkaitan dengan kalimat pertama diketahui bahwa sepanjang 2005-2014 hukum domestiknya. Karena tidak
dalam Pasal 25 Paragraf 3 P3B dari 113 APA yang ditandatangani, adanya keharusan untuk melakukan
yang berbunyi “to resolve by mutual tidak ada satu pun yang berbentuk reservasi dalam P3B, hal ini dapat
agreement any difficulties or doubt as multilateral.35 menimbulkan ketidakjelasan atas
to the interpretation or application of Terdapat rangkaian tindakan posisi suatu negara apakah arbitrase
the Convention”. dalam BEPS Action 14 yang belum dimungkinkan atau tidak. Oleh karena
Pasal tersebut memberikan dilaksanakan (karena masih baru) itu OECD akan membuat perubahan
kekuasaan pada otoritas pajak untuk sebagai konsekuensi dari partisipasi pada Commentary Pasal 25 tersebut
menyelesaikan sengketa pajak. Indonesia untuk menerapkan rangkaian dengan menambahkan alternatif solusi
Dijelaskan dalam BEPS Action 14 tindakan dalam proyek BEPS, yaitu apabila artbitrase tidak dimungkinkan
bahwa otoritas pajak hendaknya berupa: i) membuat laporan MAP; di suatu negara.
berperan aktif untuk melaksanakan ii) peer review sehubungan dengan Salah satu kritik terhadap aturan
pasal tersebut.34 Misalnya saja dengan pelaksanaan minimum standard; iii) MAP adalah bahwa dalam Pasal 25
membuat suatu aturan petunjuk memberikan posisi yang jelas tentang Paragraf 2 OECD Model Convention
pelaksanaan yang berlaku umum dan arbitrase MAP; dan iv) mengembangkan kata yang digunakan adalah
tidak semata-mata ditujukan kepada “global awareness” tentang “endeavour”, yang memiliki makna
WP yang menyelesaikan sengketa pajak permasalahan pajak internasional bahwa setiap negara akan berusaha
melalui MAP. Langkah ini ditujukan kepada pegawai pajak terkait. semampunya untuk menghasilkan
sebagai amendemen pada update Dalam rangka tranparansi, sejak suatu kesepakatan. Kata ini dapat
Commentary Pasal 3 dan 25 OECD tahun 2006 OECD telah menerbitkan ditafsirkan bahwa tidak ada kewajiban
Model Convention yang berikutnya. data statistik mengenai pelaksanaan bagi satu negara untuk mencapai
Terdapat rangkaian tindakan MAP. Selama ini data yang tersedia suatu kesepakatan melalui MAP. Hal ini
yang belum diatur dalam peraturan adalah data dari negara-negara OECD. menimbulkan ketidakpastian bagi WP.
pelaksanaan MAP di Indonesia, yang Data di luar negara OECD sangat Oleh karena itu, Pasal 25 Paragraf 5
apabila diadopsi di Indonesia perlu terbatas yaitu hanya meliputi negara: OECD Model Convention memberikan
dikaji lebih mendalam korelasinya Argentina, China, Latvia dan Afrika jalan keluar berupa proses arbitrase
dengan hukum perpajakan Indonesia, Selatan.36 manakala MAP tidak dapat diselesaikan
seperti misalnya Undang-Undang PPh. dalam waktu dua tahun.
Untuk Indonesia, sampai saat ini
Langkah-langkah tersebut adalah: i) tidak ada data statistik atau laporan Selain itu proses arbitrase ini dapat
kemungkinan diterapkannya MAP untuk mengenai pelaksanaan MAP yang dapat dilihat sebagai suatu tindakan deterrent
kasus yang sama; dan ii) tersedianya diakses oleh publik. Berdasarkan survei atau unsur “pemaksa” bagi suatu
multilateral MAP dan APA. Ernst & Young tahun 2014, disebutkan negara untuk mencapai kesepakatan
Dalam kasus tertentu, pemeriksaan bahwa saat ini Ditjen Pajak sedang melalui MAP. Karena apabila tidak
yang dilakukan untuk transaksi tertentu menangani kasus sengketa transfer tercapai kesepakatan, mau tidak mau
mungkin saja relevan diterapkan pada pricing melalui MAP dengan berbagai jalur arbitrase harus ditempuh.
kasus tahun-tahun sebelumnya. Oleh negara dalam jumlah yang banyak.37 Dari 65 P3B yang dimiliki Indonesia
karena itu, pengajuan permohonan BEPS Action 14 juga menguraikan saat ini, hanya satu P3B dengan negara
MAP untuk tahun berjalan mungkin juga masalah arbitrase yang diatur dalam Meksiko yang memiliki aturan mengenai
dapat diterapkan pada tahun-tahun Pasal 25 Paragraf 5 OECD Model arbitrase yang tercantum dalam Pasal
sebelumnya dengan catatan kondisi Convention.38 Tidak setiap negara 25 Paragaraf 5. P3B ini berlaku efektif
dan situasi tahun yang dimaksud tidak dapat mengadopsi Pasal 25 Paragraf sejak tanggal 1 Januari 2005.39
terdapat perbedaan. Hal Ini untuk 5 OECD Model Convention tersebut. Apabila kita perhatikan kedua
menghindari duplikasi pengajuan MAP Catatan kaki atau footnote nomor pasal arbitrase dalam OECD Model
untuk kasus yang sama. Namun, perlu 65 dari Commentary Pasal 25 Convention dan P3B antara Indonesia
diingat bahwa penerapan pasal ini tersebut menyebutkan bahwa suatu dan Meksiko terdapat perbedaan
harus memperhatikan batas waktu negara tidak perlu membuat suatu yang signifikan. Dalam P3B Indonesia
sebagaimana yang tercantum dalam reservasi apabila kewajiban untuk dengan Meksiko disebutkan bahwa
Pasal 25 Paragraf 1. menyelenggarakan arbitrase tidak yang dapat mengajukan proses arbitrase
Demikian pula dengan multilateral dimungkinkan sehubungan dengan adalah otoritas pajak sementara dalam
MAP dan APA. Tidak mudah untuk OECD Model Convention pihak yang
melakukan kesepakatan multilateral 35. State Administration of Taxation-People's Republic dapat mengajukan adalah WP. Dalam
of China, “China Advance Pricing Arrangement: Annual
MAP ataupun APA. Di negara China Report,” (2014): 20.
hal ini Indonesia mengadopsi Pasal
misalnya, APA dapat diajukan untuk 36. OECD, “Mutual Agreement Procedure Statistics
25 Paragraf 5 UN Model Convention
unilateral, bilateral dan multilateral. for 2014,” dapat diakses di http://www.oecd.org/ctp/ bukan OECD Model Convention.
Namun demikian, dalam laporan dispute/map-statistics-2014.htm
37. Ernst & Young, “2014 Global Transfer Pricing Tax
tahunan APA untuk tahun 2014, Authority Survey: Perspective, Interpretations and
39. Surat Edaran Dirjen Pajak Nomor SE-08/PJ.3/2004
tentang Pemberitahuan Berlakunya Persetujuan
Regulatory Change,” EY, (2014): 43. Penghindaran Pajak Berganda (P3B) antara Pemerintah
34. Ibid., no.7, 29-30. 38. OECD, Op.Cit., no.7, 17. Republik Indonesia dengan Pemerintah Meksiko Serikat.

90 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Namun demikian tidak ada MAP sama-sama mengharuskan WP dibandingkan dengan negara maju.
penjelasan lebih lanjut bagaimanakah untuk melakukan pembayaran pajak Indonesia belum memberikan
sistematika arbitrase untuk terlebih dahulu, maka akan terjadi respons resmi terkait pelaksanaan
menyelesaikan permasalahan pembayaran pajak berganda. Selain itu, BEPS Actionn 14 tersebut. Negara
perpajakan ini akan ditindaklanjuti atau dikhawatirkan otoritas pajak juga akan lain seperti misalnya India dan Cina,
dilaksanakan. PMK-240 sama sekali mengalami dilema dalam melakukan sudah menyatakan sikapnya untuk
tidak menyebutkan tata cara mengenai proses MAP yang dapat menyebabkan tidak akan melaksanakan mandatory
proses arbitrase. Sebaliknya dalam hilangnya good faith dalam melakukan binding arbitration. India pada
hal MAP tidak mencapai kesepakatan negosiasi MAP, karena otoritas pajak dasarnya menyatakan keberatan
dalam waktu yang ditentukan maka dibebani pemikiran kemungkinan harus atas pelaksanaan mandatory binding
berdasarkan Pasal 25 ayat 6 PMK-240 mengembalikan uang WP yang sudah arbitration karena akan berdampak
diatur bahwa solusinya adalah dengan dibayarkan. pada hak kedaulatan negara India.44
memperpanjang jangka waktu tersebut Sebaliknya dalam Pasal 6 PMK- Sementara Cina menyatakan akan
sesuai dengan kesepakatan dengan 240, WP yang mengajukan proses mendukung semua rangkaian tindakan
otoritas negara yang terkait. MAP tetap memiliki kewajiban untuk dalam BEPS Action 14 kecuali tindakan
Negara-negara yang berkomitmen membayar pajak yang terutang dalam mengenai arbitrase.45 Apabila Indonesia
untuk melaksanakan mandatory SKP atau SK Keberatan, dan proses akan mengikuti langkah India dan Cina,
binding arbitration dalam P3B-nya penagihan tetap berjalan. Aturan akan timbul pertanyaan atas ketidak
adalah: Australia, Amerika Serikat, ini sejalan dengan Undang-Undang konsistenan dengan aturan arbitrase
Austria, Belgia, Kanada, Prancis, KUP mengenai proses keberatan dan yang tercantum dalam P3B Indonesia
Jerman, Irlandia, Italia, Jepang, banding, di mana kewajiban untuk dan Meksiko.
Luksemburg, Belanda, Selandia Baru, membayar pajak terutang tidak tertunda Keberhasilan pelaksanaan rangkaian
Norwegia, Polandia, Slovenia, Spanyol, karena kedua proses tersebut.43 tindakan yang dituangkan dalam BEPS
Swedia, Swiss, dan Inggris.40 Apabila Indonesia akan mengadopsi Action 14, dalam hal ini khususnya
Sementara itu, yang dimaksud langkah ini, selain perlu diperhatikan terkait dengan langkah arbitrase,
dalam “global awarness” ini adalah korelasi dan konsistensinya dengan sangat tergantung dari dukungan
suatu modul untuk training para Undang-Undang PPh. Faktor lain yang dan komitmen setiap negara. Sangat
otoritas pajak, resminya disebut “Global perlu dipertimbangkan juga adalah sulit untuk berhasil apabila tindakan
Awareness Training Module” yang ketersediaan sarana dan prasana untuk ini hanya didukung oleh satu pihak,
dikembangkan oleh FTA MAP Forum mendukung program MAP, karena yaitu negara maju saja. Sebab, pada
untuk meningkatkan kesadaran para apabila persyaratan ini dihilangkan umumnya transaksi ekonomi lintas
auditor pajak bahwa setiap kegiatan kecenderungan WP untuk mengajukan negara melibatkan ekspor-impor modal
audit pajak yang berhubungan dengan permohonan MAP akan meningkat yang dilakukan oleh negara maju dan
transaksi internasional WP akan drastis. negara berkembang. Namun demikian,
mempengaruhi tax base WP secara “memaksakan” suatu kebijakan kepada
global yang dampaknya juga akan Penutup negara lain yang belum siap juga
dirasakan oleh negara lain, selain itu bukan suatu solusi yang tepat. Oleh
Dari sekian banyak rangkaian
juga dapat mengakibatkan timbulnya karena itu, akan sangat menarik untuk
tindakan yang diuraikan dalam BEPS
pajak berganda.41 mencermati respons dan tindakan
Action 14, satu tindakan yang paling
Yang terakhir, sebagai bagian yang akan diambil oleh negara-negara
banyak menjadi perdebatan adalah
dari rangkaian tindakan yang belum berkembang terhadap mandatory
tindakan sehubungan dengan arbitrase
dilaksanakan adalah langkah mengenai binding arbitration. IT

(mandatory binding arbitration). Hal


penundaan pembayaran pajak pada ini dikarenakan masih terdapatnya
saat WP mengajukan permohonan perbedaan yang lebar antara
MAP. OECD dalam BEPS Action 14 kepentingan negara maju dan negara
berpendapat bahwa pemungutan pajak berkembang. Seperti yang sudah
untuk WP yang mengajukan MAP disebutkan sebelumnya, tidak satu pun
hendaknya ditunda, karena apabila negara berkembang yang berkomitmen
WP diharuskan untuk membayar pajak untuk melaksanakan mandatory binding
yang terhutang sebagai persyaratan arbitration. Selain itu kemampuan dan
untuk mengajukan MAP, dikhawatirkan pengalaman negara berkembang dalam
WP akan dihadapkan pada masalah melaksanakan arbitrase tidak seimbang
keuangan, terutama cash flow.42 Apabila
kedua negara yang terlibat dalam proses 43. Penjelasan Pasal 25 ayat (3a) UU KUP menyatakan
bahwa persyaratan pengajuan keberatan bagi WP 44. S. Harding, “Indian Government and Taxpayers Split
adalah harus melunasi terlebih dahulu sejumlah over OECD’s Plans to Make Tax Arbitration Binding,”
kewajiban perpajakannya yang telah disetujui Wp pada International Tax Review, (September, 2014): 30.
40. OECD, Op.Cit., no.7, 10.
saat pembahasan akhir hasil pemeriksaan. Pelunasan 45. Price Waterhouse Coopers, “China Announced Her
41. Ibid., no.7, 30. tersebut harus dilakukan sebelum WP mengajukan Stance on BEPS and Her Location Plans,” News Flash,
42. Ibid., no.7, 31. keberatan. no. 41 (2015).

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 91


15
insidereview

BEPS
Action
Instrumen Multilateral
Proyek BEPS

Pengembangan Instrumen
Internasional sebagai Aksi
Ke-15 Proyek BEPS

Tantangan Teknis Terkait


dengan Penyusunan dan
Pelaksanaan Instrumen
Multilateral

Penutup

Ditulis oleh:

Deborah
Senior Manager, Tax Compliance
& Litigation Services DANNY
DARUSSALAM Tax Center
insidereview

S
ebelum membahas bagaimana Gambar 1 - Ilustrasi Proses Negosiasi P3B
OECD merumuskan rencana aksi
ke-15 terkait pengembangan
instrumen multilateral yang pada Soft Negotiator dan/
Informasi yang benar
atau Aggressive
akhirnya dapat digunakan untuk dan transparan
Negotiator Kebijakan
memodifikasi ketentuan-ketentuan
yang terdapat dalam perjanjian Ekonomi
bilateral suatu Perjanjian Penghindaran
Pajak Berganda (P3B), perlu diketahui Negara Anti
bahwa dalam proses perumusan Berkembang Abuse
P3B itu sendiri dilakukan melalui
serangkaian proses negosiasi yang
dalam praktiknya memerlukan waktu
yang cukup panjang. Misalnya saja, Argumen
proses negosiasi P3B antara Swedia
dan Portugal yang dimulai pada
Perlindungan Kebijakan-
tahun 1960 dan pada akhirnya baru Penghasilan kebijakan
ditandatangani pada tahun 2002.1
Gambar 1 akan menjelaskan mengenai
ilustrasi dari proses negosiasi P3B.
Kebijakan-
Namun di lain pihak, terdapat kebijakan
dorongan politik yang sangat kuat dari
negara-negara di belahan dunia untuk
dapat segera memerangi praktik Base
Erotion and Profit Shifting (BEPS). Proses negosiasi P3B memerlukan waktu yang cukup panjang
Berkat dorongan tersebut, setelah
hampir dua tahun berdiskusi, akhirnya Sumber: Diolah dari Odd Hengsle, “How to Conduct Tax Treaty Negotiations,” Papers on Selected Topics in Negotiation
of Tax Treaties for Developing Countries, Paper No. 4-N (Mei 2013): 1-21.
OECD bersama negara-negara anggota
G20 berhasil mengeluarkan aksi-aksi
untuk memerangi praktik BEPS. Gambar 2 - Ilustrasi Perumusan Instrumen Multilateral terkait
Implementasi Proyek BEPS
Lebih lanjut, rangkaian aksi BEPS
dapat berjalan efektif seiring dengan
HQ
disesuaikannya perubahan-perubahan
dalam ketentuan P3B yang sudah Ultimate Residence
COMPANY

Country (High Tax) Action 3 Ineffective/No CFC rules


PARENT

ada sebelumnya. Ilustrasi mengenai


perumusan instrumen multilateral Action 4 Maximise deductions

dapat dilihat pada Gambar 2.


Action 8-10 Minimise assets/risk
Di sisi lain, mengingat
dibutuhkannya waktu yang cukup lama Intermediate Country Intermediate
untuk melakukan renegosiasi ketentuan (Low tax) Country (High tax)
P3B, sedangkan aksi untuk memerangi
BEPS harus segera dilaksanakan, Intermediate Intermediate
Action 8-10
maka OECD mengeluarkan laporan Maximise assets/
Co 2 Co 1
perihal pengembangan metode untuk risks
Hybrid
Action 2
mengimplementasikan instrumen mismatch
multilateral.2 Laporan tersebut dirilis Action 5 Preferential
regime
OECD pada Oktober 2015 lalu dengan Market or Production
Maximise
judul “Developing a Mulilateral Country (High Tax) Action 4 deductions
Instrument to Modifiy Bilateral Tax
Treaties, Action 15: 2015 Final Report” Avoid taxable
(selanjutnya disebut BEPS Action presence Action 7
15). Instrumen multilateral tersebut Minimise assets/
Action 6
Action 8-10 Low or no
risk withholding tax

1. Danny Septriadi, ‘Tax Treaty Negotiation,” dalam Tax


Treaty Policy and Development, ed. Markus Stefaner dan BEPS dapat secara efektif ditangkal apabila aksi-aksi yang berhasil dirumuskan oleh OECD dituangkan
Mario Züger (Vienna: Linde Verlag Wien, 2005), 97. dalam ketentuan P3B yang ada. Namun bagaimana caranya?
2. Lee A. Sheppard, “Right Degree of Flexibility Key in
BEPS Multilateral Instrument,” Tax Notes International Sumber: diolah dari Pascal Saints-Amans, “The BEPS Package: Promise Kept,” Bulletin for International Taxation 70,
(9 Juni 2014): 906. no. 4 (2016): 240.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 93


insidereview
terbuka bagi pemerintah-pemerintah di Tantangan dalam renegosiasi
berbagai negara yang secara sukarela P3B ini dapat dilihat dalam kasus

“T
berpartisipasi di dalamnya.3 yang terjadi pada P3B Jerman dan
Untuk itu, tulisan ini akan Tiongkok. Setelah proses renegosiasi erminologi
melakukan kajian perihal BEPS selesai dilakukan, kedua negara ini “modifikasi”
Action 15 yang dikeluarkan OECD dan justru menandatangani penundaan lebih tepat
pemberlakuan hasil renegosiasi
bagaimana rekomendasi OECD atas isu digunakan dalam
tersebut. Kemudian di bagian akhir, dan mereka tidak akan melakukan
perubahan yang substantif dalam konteks proyek
menarik juga untuk diulas tentang apa
P3B tersebut sampai dengan tahun BEPS dibandingkan
saja tantangan-tantangan teknis terkait
dengan penyusunan dan pelaksanaan 2040.8 Hal ini menunjukkan bahwa dengan terminologi
instrumen multilateral itu sendiri. untuk melakukan renegosiasi P3B “amandemen”. Hal
merupakan hal yang tidak mudah ini disebabkan
mengingat terdapatnya kepentingan-
Pengembangan Instrumen tidak perlunya
kepentingan dari kedua belah pihak
Internasional sebagai Aksi Ke- yang mengadakan perjanjian. amandemen yang
15 Proyek BEPS harus dilakukan
Untuk itu, apabila setiap
Agar proyek BEPS berhasil dengan negara-negara memutuskan untuk pada masing-masing
baik, maka aksi-aksi untuk memerangi mengimplementasikan proyek BEPS P3B yang ada.
BEPS harus diterapkan secara melalui modifikasi P3B, masalah waktu
konsisten oleh negara-negara tepat merupakan hal yang paling tidak dapat
pada waktunya.4 Misalnya untuk segera terelakan. Dengan demikian, untuk
memasukkan ketentuan anti-treaty menghindari terlaksananya aksi-aksi
abuse, perubahan definisi permanent dalam proyek BEPS ini secara berlarut-
establishment, perubahan ketentuan
Tantangan Teknis Terkait
larut, maka mengadopsi instrumen
transfer pricing, serta ketentuan- multilateral merupakan alternatif solusi dengan Penyusunan dan
ketentuan mengenai hybrid mismatch.5 bagi negara-negara bersangkutan. Pelaksanaan Instrumen
Lebih lanjut, seperti yang diuraikan Mengingat pentingnya instrumen ini, Multilateral
sebelumnya, bahwa memerlukan Amerika Serikat pun turut berpartisipasi Lang berpendapat bahwa dalam
waktu yang sangat panjang untuk dalam menyusun instrumen multilateral instrumen multilateral yang sedang
dapat memberlakukan aksi-aksi BEPS atas BEPS Action 15 ini.9 dikembangkan terdapat modifikasi-
tersebut, apabila aplikasinya dengan Banyak kalangan juga menilai modifikasi yang seharusnya
cara melakukan renegosiasi ketentuan- bahwa instrumen multilateral ini akan diperkenalkan dalam instrumen
ketentuan P3B yang sudah ada. Sampai berfungsi sebagai sarana yang efektif tersebut yaitu hal-hal yang dijelaskan
saat ini, terdapat kurang lebih 3.000 untuk menerapkan langkah 1 sampai dalam Tabel 1.
P3B yang berlaku di dunia.6 dengan 14 dari proyek BEPS itu Namun pertanyaannya adalah
Owens mengestimasi untuk sendiri.10 Kemudian, dari sudut pandang bagaimana agar modifikasi-modifikasi
mengamandemen OECD Model Tax hukum, instrumen ini berfungsi untuk tersebut dapat dirumuskan dalam
Convention agar selaras dengan proyek tercapainya keseimbangan dalam instrumen multilateral hingga
BEPS sendiri saja membutuhkan membahas berbagai tantangan teknis berdampak pada P3B yang sudah ada,
waktu paling sedikit selama empat dan politik 11 dalam memerangi praktik hingga akhirnya tujuan dari proyek ini
tahun. Lebih lanjut, sedangkan untuk BEPS. bisa tercapai dengan optimal. Untuk
memasukkan perubahan-perubahan Sebagai informasi, proses negosiasi itu, pada sub bab ini akan dibahas
tersebut ke dalam P3B, Owens instrumen multilateral ini akan mengenai tantangan teknis apa saja
memperkirakan akan memakan waktu dilanjutkan sampai dengan tanggal 31 yang dapat terjadi dalam perumusan
kira-kira antara lima sampai dengan Desember 2016 mendatang. Terdapat instrumen multilateral.
lima belas tahun.7 sekitar 90 negara yang berpartisipasi
dalam negosiasi tersebut.12 A. Terminologi “Modifikasi” Lebih
3. Lee A. Sheppard, “New Analysis: Action 15: Tepat daripada “Amandemen”
Multilateral Instrument to Implement BEPS,” Tax Notes
Agenda.” British Tax Review, no. 5 (2013): 682-691.
International (19 Oktober 2015): 1. Tujuan utama dari proyek BEPS
8. Rolf Eicke, “A BEPS Multilateral Instrument –
4. Lihat juga Pascal Saints-Amans, “The BEPS Package:
Practical Solution or Elusive Pipe Dream?,” Tax Notes adalah untuk mengembangkan dan
Promise Kept,” Bulletin for International Taxation 70,
No. 4, (2016): 240-241. Interntional, no. 76 (10 November 2014). mengimplementasikan kebijakan
5. Dirk Broekhuijsen dan Henk Vording, “The 9. J.P. Finet, “U.S. Will Participate in Drafting baru untuk menangkal praktik BEPS
Multilateral Instrument,” Tax Notes International, (26
Multilateral Tax Instrument: How to Avoid a Stalemate
Oktober 2015). atas negara-negara yang tertarik
on Distributional Issues?” British Tax Review. no. 1
(2016): 39-61. 10. Rolf Eicke, Op.Cit. untuk terlibat di dalamnya. Instrumen
6. Ibid. 11. Ibid.
7. Angharad Miller dan Alan Kirkpatrick, “The Use of 12. Alfred Storck, et.al, “Global Transfer Pricing International Transfer Pricing Journal 23, no. 3 (2016):
Multilateral Instruments to Achieve the BEPS Action lan Conference “Transfer Pricing in a Post-BEPS World,” 8.

94 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insidereview
Gambar 1 - Beberapa Modifikasi dalam OECD Model terkait dengan Instrumen Multilateral
No Keterangan Terdapat dalam
Ketentuan baru untuk menentukan struktur dual residence dan transparent
1. Pasal 2 OECD Model
entities dalam konteks perjanjian hybrid mismatch.
Modifikasi konsep permanent establishment untuk identifikasi strategi-strategi
untuk menghindari status permanent establishment, seperti halnya:
• Pengaturan mengenai komisioner;
2. Pasal 5 OECD Model
• Pengecualian-pengecualian atas aktivitas yang dapat menimbulkan
permanent establishment;
• Terkait pemecahan kegiatan dan kontrak.
Memperkenalkan ketentuan-ketentuan anti-abuse untuk menghindari
pemberian treaty benefits dalam keadaan penyalahgunaan P3B yang terdiri
dari:
3. • Ketentuan limitation on benefit dan/atau principle purpose test; Pasal X OECD Model
• Saving clause; Pasal 1 OECD Model
• Ketentuan tie breaker untuk dual resident persons; Pasal 4.3. OECD Model
• Transaksi pembagian dividen Pasal 10.2. OECD Model
Memperbaiki mekanisme dispute resolution yang terdiri dari:
Pasal 25 ayat (1) sampai dengan (3)
• Standar-standar minimum yang disetujui (agreed minimum standards);
4. OECD Model
• Ketentuan baru mengenai Mutual Agreement Procedure yang mengikat untuk
20 negara (atau lebih) yang telah menyetujuinya.
Sumber: diolah dari Michael Lang, “Developing a Multilateral Instrument to Modify Bilateral Treaties BEPS Action 15,” Institute for Austrian and International Tax Law (Mumbai, Desember 2015): 4-5.

multilateral ini tidak dimaksudkan akan diubah secara otomatis oleh Namun, untuk tujuan memberikan
untuk menterminasi jaringan P3B yang instrumen multilateral. kejelasan serta transparansi, menjadi
terbentuk saat ini. Justru perjanjian penting ketika hubungan antara
bilateral dalam P3B yang sudah ada B. Hubungan antara Instrumen instrumen multilateral dengan P3B
tetap akan terus berperan penting Multilateral dan P3B yang ada secara eksplisit didefinisikan.
dalam melanjutkan tujuan-tujuan Terdapat dua cara untuk menjawab Hal ini dapat dilakukan dengan
yang hendak dicapai dalam kerjasama pertanyaan bagaimana hubungan memasukkan klausul kesesuaian
internasional untuk tujuan pajak. antara instrumen multilateral dengan (compatibility clause atau biasa
Pada konteks hukum internasional, P3B. Pertama adalah dengan disebut juga dengan conflict clause)
apabila terdapat dua perjanjian yang mendefinisikannya secara eksplisit pada instrumen multilateral.15
mengatur hal yang sama, maka dalam instrumen multilateral. Atau Lebih lanjut lagi, memasukkan
perjanjian yang lebih baru akan kedua, dengan cara mendefinisikannya compatibility clause merupakan
mengalahkan perjanjian yang sudah ada melalui sumber hukum kebiasaan hal yang umum dilakukan ketika
sebelumnya (akan diuraikan lebih lanjut dalam perjanjian internasional terdapat proses negosiasi dalam suatu
dalam butir penjelasan berikutnya). (international customary law), yaitu perjanjian di mana perjanjian lain.
Dengan demikian, tanpa adanya Vienna on the Law of Treaties (VCLT)14 sebelumnya juga sudah berlaku. Hal
perubahan terhadap setiap perjanjian yang tercantum dalam Pasal 30 ayat ini telah dilakukan pada beberapa
bilateral, instrumen multilateral yang (3) yang menyebutkan bahwa dalam kasus di mana ketentuan-ketentuan
baru dirancang akan beroperasi secara hal terdapat dua aturan yang berlaku dalam instrumen multinasional telah
tumpang tindih dalam memodifikasi dalam waktu yang sama, maka menggantikan ketentuan-ketentuan
ketentuan P3B yang ada.13 yang digunakan adalah aturan yang yang terdapat dalam P3B yang saat ini
Dengan demikian, terminologi ditetapkan setelahnya (Lex Posterior berlaku, terutama ketika dalam hal-hal
“modifikasi” lebih tepat digunakan Derogat Legi Priori). Dengan demikian, yang cukup kompleks.
dalam konteks proyek BEPS ketentuan-ketentuan yang berlaku Negara-negara yang terlibat dalam
dibandingkan dengan terminologi dalam P3B akan terus digunakan hanya negosiasi instrumen multilateral ini
“amandemen”. Hal ini disebabkan sebatas dengan ketentuan-ketentuan dapat menentukan kapan instrumen
tidak perlunya amandemen yang harus yang sejalan dengan perjanjian ini akan diberlakukan, misalnya saja,
dilakukan pada masing-masing P3B multilateral. setelah dilakukannya proses ratifikasi.
yang ada. Sebaliknya, P3B yang ada
14. VCLT merupakan suatu hukum kebiasaan
internasional dan hukum publik internasional yang
13. OECD, “Developing a Multilateral Instrument to telah diakui dan dilaksanakan sebagai kebiasaan dalam
Modify Bilateral Tax Treaty,” OECD Report, (2014): 31. masyarakat hukum internasional. 15. OECD, Op.Cit., 31-32.

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 95


insidereview
pada prinsipnya memungkinkan Lebih lanjut lagi, selain itu dalam

“T
untuk memformulasikan reservasi Pasal 15 UU Perjanjian Internasional
pada ketentuan-ketentuan substantif. berbunyi sebagai berikut:
erdapat dua Namun, untuk mencegah opt-out dari “Selain perjanjian internasional
cara untuk ketentuan inti, instrumen multilateral yang perlu disahkan dengan
menjawab dapat merumuskan reservasi hanya undang-undang atau keputusan
pertanyaan bagaimana untuk ketentuan-ketentuan tertentu Presiden, Pemerintah Republik
hubungan antara dengan ditetapkannya apa saja yang Indonesia dapat membuat
diperbolehkan untuk direservasi.16 perjanjian internasional yang
instrumen multilateral
dengan P3B. Pertama Lebih lanjut, mekanisme opt- berlaku setelah penandatanganan
in didefinisikan sebagai ketentuan atau pertukaran dokumen
adalah dengan bahwa pihak-pihak dalam perjanjian perjanjian/nota diplomatik, atau
mendefinisikannya dapat menerima kewajiban, namun melalui cara-cara lain sebagaimana
secara eksplisit dalam tidak menerima secara eksplisit, disepakati oleh para pihak pada
instrumen multilateral. maka ketentuan tersebut tidak secara perjanjian tersebut”
Atau kedua, dengan otomatis berlaku bagi pihak tersebut. Berdasarkan ketentuan di atas,
cara mendefinisikannya Tujuan dari mekanisme itu adalah Pemerintah Indonesia dapat membuat
untuk memungkinkan bagi pihak- perjanjian internasional sebagai
melalui sumber pihak yang siap berkomitmen untuk
hukum kebiasaan pelaksanaan teknis dari suatu induk
melakukan tindakan lebih lanjut untuk perjanjian internasional, yang akan
dalam perjanjian terpenuhinya tujuan dari perjanjian berlaku setelah penandatanganan atau
internasional.” tersebut.17 pertukaran dokumen perjanjian/nota
diplomatik atau cara lain sebagaimana
D. Bagaimana Pemberlakuan disepakati oleh para pihak dalam
Instrumen Multilateral Terkait perjanjian tersebut.
C. Mekanisme Penyisihan (Opt-Out) BEPS Action 15 ke dalam
dan Pemilihan (Opt-In) sebagai Ketentuan Domestik: Ditinjau dari Dengan demikian, menurut
Keleluasaan bagi Negara-negara Sudut Pandang Indonesia18 ketentuan di atas pemberlakuan
yang Mengadakan Perjanjian instrumen multilateral berdasarkan
Setelah instrumen multilateral BEPS Action 15 dalam konteks
Pihak-pihak yang diijinkan untuk berhasil dirumuskan, pertanyaan
mengecualikan atau mengubah akibat Indonesia, akan bergantung dari bunyi
yang kemudian muncul adalah persyaratan yang akan diatur dalam
hukum dari ketentuan-ketentuan bagaimana instrumen tersebut dapat
tertentu baik keseluruhan atau instrumen multilateral itu sendiri.
diberlakukan ke dalam peraturan
sebagian, dapat melakukannya melalui perundang-undangan domestik.
mekanisme opt-out, formulasi atau Sebagaimana Indonesia yang memiliki
Penutup
reservasi, atau penggunaan mekanisme dasar hukum perjanjian internasional Dalam menyusun instrumen
lain seperti pengurangan, keringanan, yang mana di dalamnya mengatur multilateral untuk mengamandemen
dan pembatasan. mengenai pengesahan suatu perjanjian kurang lebih 3.000 P3B adalah
Dalam kasus di mana mekanisme internasional oleh Pemerintah Republik merupakan hal yang sangat kompleks.
opt-out tidak secara eksplisit diatur, Indonesia. Adapun peraturan tersebut Untuk itu, perbedaan mekanisme
formulasi/reservasi memungkinkan termaktub dalam dalam bunyi Pasal dan prinsip dalam hukum publik
untuk dilakukannya opt-out atas 9 ayat (1) UU Perjanjian Internasional internasional dapat membantu proses
beberapa ketentuan dalam perjanjian. yang berbunyi sebagai berikut: modifikasi. Solusi lainnya yang
Reservasi di sini diartikan sebagai dapat digunakan untuk mencapai
“Pengesahan perjanjian
pernyataan sepihak yang dibuat oleh hasil sama halnya dengan instrumen
internasional oleh Pemerintah RI
negara, ketika menandatangani, multilateral adalah negara-negara
dilakukan sepanjang dipersyaratkan
menerima atau menyetujui instrumen yang berkomitmen untuk melakukan
oleh perjanjian internasional
multilateral, di mana hal ini sinkronisasi renegosiasi dan perubahan
tersebut.”
dimaksudkan untuk mengecualikan atas seluruh jaringan P3B yang
atau mengubah akibat hukum dari ada. Solusi tersebut telah efektif
16. Ibid., 43-44.
ketentuan-ketentuan yang diperjanjikan sebelumnya dalam kasus-kasus di
17. Ibid., 46.
(sebagaimana dapat dilihat dalam mana adanya kepentingan politik
18. Analisis mendalam perihal pemberlakuan Perjanjian
Pasal 19 sampai dengan 23 VCLT). Internasional ke dalam Ketentuan Domestik Indonesia (misalnya pemberlakuan standar
dapat dilihat dalam Darussalam, “Pertukaran Informasi pertukaran informasi untuk tujuan
Reservasi seharusnya tidak Perbankan secara Otomatis untuk Tujuan Perpajakan
pajak sebagaimana diatur dalam Pasal
dilarang dan tidak boleh juga dengan Negara Mitra Perjanjian dalam Perspektif Pajak
Internasional dan Domestik,” DANNY DARUSSALAM 26 OECD Model). IT

bertentangan dengan maksud dan Tax Center, (2015). Dapat diakses di http://
tujuan dibuatnya perjanjian. Apabila dannydarussalam.com/wp-content/uploads/2015/10/
Pertukaran-Informasi-Perpajakan-Nasabah-Asing-
instrumen multilateral tidak mengatur, UNPAR-2.pdf

96 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


Automatic Exchange of Information:
Daftar Negara yang Berkomitmen

Greenland
Swedia
Islandia

Norwegia
Kep. Faroe

Britania Raya
Luksemburg Denmark

Inggris Polandia
Kanada Pulau Man Belanda

Irlandia Rep. Ceko


Belgia
Guernsey Jerman
Jersey Liechtenstein Hungaria
Prancis
Swiss
Italia
Portugal
Monako
Spanyol
Gibraltar Malta
Kep. Turks dan Caicos Saint Vincent
Bahama
Kep. Cayman Andorra
Anguilla Austria
Saint Maarten San Marino
Bermuda Antigua dan Barbuda
Saint Kitts dan Nevis
Belize Slovenia
Meksiko Grenada Dominika
Montserrat Barbados
Saint Lucia Grenada
Aruba Ghana
Kosta Rika
Curaçao
Panama
Trinidad dan Tobago
Kolombia

Brasil

Kep. Cook
Uruguay

Argentina

Chili

98 55 Negara
berkomitmen
mengimplementasikan 2017
negara AEoI
per
Sebagai upaya mengatasi persoalan penggelapan pajak (tax evasion) dan mendorong
peningkatan kepatuhan pajak, sejak tahun 2013 OECD dan G20 telah merencanakan dan
menyusun suatu standar pertukaran informasi (AEoI) untuk perpajakan secara global.*

Finlandia

Rusia
Estonia
Latvia

Lituania

Slowakia

Rumania

Bulgaria
Turki

Siprus
Yunani Jepang
Korea
Kuwait
Albania China
Israel
Bahrain Macau Hong Kong
Qatar Uni Emirat Arab
Kroasia
Arab Saudi India

Brunei Darussalam

Singapura Malaysia Kep. Marshall


Nauru

Seychelles
Indonesia

Vanuatu
Samoa

Mauritius

Australia
Afrika Selatan Niue

New Zealand

43 Negara
Sumber: OECD.”AEOI: Status of Commitments”
2 Negara (Data Per 14 April 2016)
*Informasi mengenai standar global AEOI dapat
per 2018 Belum Berkomitmen dilihat pada link berikut http://bit.ly/1PWPP6K

© InsideTax 2016
insideprofile

tantangan
aksi beps di negara
berkembang
Kees van raad

“I
ndonesia masih perlu memperhatikan permasalahan
administrasi pajak dalam negeri. Masih banyak
penggelapan pajak yang marak terjadi di dalam negeri.”
Foto: escoladedireito.org

B
ase Erosion and Profit Shifting Executive Program in International waspada karena extra effort dari pihak
(BEPS) merupakan satu Tax Law BEPS Seminar yang otoritas pajak dan pihak pemerintah
masalah yang tidak hanya diselenggarakan di Malaysia pada untuk menyesuaikan peraturan
dapat merugikan Indonesia, namun Desember 2015 lalu. domestik dan juga P3B akan sangat
juga negara-negara berkembang dibutuhkan. Secara keseluruhan,
lainnya. Problematika ini ditanggapi Finalisasi Aksi BEPS menurut Kees, implementasi aksi BEPS
oleh negara-negara anggota G20 akan membantu memperbaiki sistem
Setidaknya terdapat dua poin
yang berkomitmen untuk melanjutkan pajak internasional.
penting yang perlu dicatat dalam output
reformasi regulasi keuangan global,
finalisasi aksi BEPS yang disetujui pada
terutama guna menanggulangi praktik
akhir tahun 2015 lalu. Di antaranya Tantangan bagi Negara
ilegal dalam perpajakan internasional. Berkembang
adalah implementasi output aksi BEPS
Pada pertengahan 2013, G20 dan penandatanganan instrumen Tantangan terbesar yang
bersama dengan OECD mulai multilateral. menjadi hambatan bagi negara
meluncurkan proyek BEPS yang berkembang adalah bagaimana
Pria yang merupakan profesor
laporannya telah difinalisasi pada dapat mengimplementasikan aksi
hukum pajak internasional di
awal Oktober 2015 lalu. Adanya BEPS ini secara utuh dan benar-
Universitas Leiden ini menegaskan
aksi-aksi untuk menangkal praktik benar diaplikasikan ke dalam
bahwa upaya memerangi tax abuse
BEPS tersebut akan memicu suatu peraturan domestik. Menurut Kees,
yang dimaksud dalam aksi BEPS,
perubahan terhadap sistem perpajakan Indonesia masih perlu memperhatikan
bukan ditujukan untuk menghilangkan
internasional. Hal itu dikarenakan permasalahan administrasi pajak dalam
persoalan tersebut secara menyeluruh
implementasi dari aksi BEPS tersebut negeri. Masih banyak penggelapan
atau hilang sama sekali, melainkan
akan mendorong pemerintah di suatu pajak yang marak terjadi di dalam
lebih ke arah untuk mengurangi dan
negara untuk mengkaji ulang berbagai negeri. Jika permasalahan administrasi
menangkal praktik dari tax abuse itu
peraturan domestik dan Perjanjian domestik belum dapat ditanggulangi,
sendiri. Implementasi dari aksi BEPS
Penghindaran Pajak Berganda (P3B). menurut dirinya akan masih sangat sulit
ke dalam reformasi regulasi, menurut
Seiring dengan tujuan dari Kees merupakan salah satu langkah untuk mengaplikasikan aturan baru,
pemanfaatan aksi tersebut, Prof. Kees yang baik bagi setiap negara karena seperti aksi BEPS ini secara benar.
van Raad berpendapat bahwa proyek berpeluang untuk menutup celah-celah Permasalahan tax gap juga
BEPS akan banyak mengeliminasi yang dapat menghilangkan potensi menjadi pekerjaan rumah yang
tax abuse yang marak terjadi pada penerimaan pajak. besar bagi Indonesia dan juga
transaksi lintas batas yang dilakukan bagi negara berkembang lainnya.
Di waktu yang bersamaan, negara-
oleh perusahaan multinasional. Kees Kemudian, dengan adanya tugas untuk
negara yang akan mengimplementasikan
ditemui redaksi di sela kegiatannya mengimplementasikan aksi BEPS ke
rangkaian aksi tersebut juga harus tetap
sebagai pembicara pada ITC–SEA

100 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideprofile

disesuaikan dengan guidelines dalam


aksi BEPS dapat dilaksanakan secara
tepat.
Untuk itulah, menurut pria yang
juga merupakan penasihat Loyens &
Loeff (Biro hukum (pajak) berbasis
internasional di Belanda) menekankan
bahwa monitoring dan memilah
pendekatan terbaik merupakan
salah satu hal penting untuk dapat
mengimplementasikan guidelines ini
secara tepat.

Integrasi Proyek BEPS dan


Kerangka Kerja EU
Selain adanya proyek BEPS yang
diusung oleh OECD dan G20, European
Commision (EC) sebagai lembaga
eksekutif bagi negara European Union
(EU) juga merancang serangkaian
aksi serupa untuk menangkal praktik
BEPS. Kees berpendapat bahwa aksi-
aksi BEPS yang dikeluarkan oleh OECD
tidak berbenturan dengan apa yang
sudah diatur oleh EC. Sebab, rencana
aksi BEPS dalam hal ini hanya berupa
guidelines yang nantinya dapat kembali
disesuaikan dengan aturan domestik
masing-masing negara.
Meski demikian, “Apa yang telah
diterapkan oleh EU dapat menjadi role
model bagi negara-negara lainnya,”
tutur Kees.

Tantangan bagi Otoritas Pajak


dalam peraturan domestik tentunya Kees akan memberikan “senjata” bagi Pada kenyataannya, implementasi
akan menjadi pekerjaan rumah negara untuk mendorong investor asing ketentuan baru dalam peraturan
tambahan yang harus dilakukan. Oleh membayar kewajiban mereka kepada domestik maupun P3B akan sangat
sebab itu menurut Kees, Indonesia harus negara sumber secara adil. sulit untuk dilakukan. Terkait dengan
memiliki keberanian, pengetahuan, Dengan menyesuaikan aturan rekomendasi aksi BEPS yang
dan kegigihan yang cukup kuat untuk domestik terhadap panduan masih berupa pedoman yang tidak
menyelesaikan tantangan ini. yang dikeluarkan OECD ini, akan mengikat, akan menjadi tantangan
mempersempit ruang gerak bagi para besar bagi otoritas pajak. Kees
Memperbaharui Peraturan Jadi pelaku penghindaran pajak karena menyatakan bahwa dirinya berharap
Kunci aturan pajak yang ada semakin agar otoritas pajak dapat meyakinkan
ketat. Namun demikan, menurut pemerintah di negaranya untuk dapat
Dinamisnya dunia usaha terutama
Profesor yang juga seorang Wakil mengimplementasikan aksi ini dan
pada area Foreign Direct Investment
Hakim di Pengadilan Pajak Belanda, mencegah semakin maraknya praktik
(FDI) di negara berkembang
yang terpenting adalah dalam hal penghindaran pajak internasional. IT

memerlukan aturan yang dapat


mengakomodasi kebutuhannya. pelaksanaannya. Indonesia harus dapat - Dienda Khairani -
Dengan adanya aksi BEPS, menurut memastikan bahwa hukum yang telah

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 101


insideprofile

Sisi Lain
Implementasi
Aksi BEPS
T.P. Ostwal

Foto: www.hubbis.com
“P erusahaan yang memiliki budaya dan perilaku
yang tidak baik akan cenderung untuk melakukan
aggressive tax planning yang bisa saja mengarah
pada penggelapan pajak.”

A
wal Desember 2015 lalu menjadi terhadap negara berkembang. memiliki nama lengkap Tilokchand
ajang bagi para pengamat dan Punamchand Ostwal ini. Ostwal
praktisi pajak untuk bergabung Signifikansi BEPS terhadap menuturkan bahwa tidak ada kaitannya
dalam konferensi internasional yang Negara Berkembang antara praktik BEPS dengan penerimaan
menghadirkan tokoh-tokoh besar di PPh Badan suatu negara yang lazim
bidang perpajakan. Acara seminar yang Banyak pengamat perpajakan dijadikan primadona penerimaan pajak
diselenggarakan oleh Foundation for yang telah mengakui bahwa sistem di negara berkembang.
International Taxation (India) tersebut perpajakan internasional saat ini
sangat buruk, terutama yang berkaitan Ostwal berpendapat bahwa
membahas topik seputar proyek Base sebenarnya hal ini lebih berkaitan
Erosion and Profit Shifting (BEPS) dengan Pajak Penghasilan (PPh)
Badan. Sebuah upaya besar telah dengan budaya dan perilaku
yang diusung oleh OECD/G20. Dalam perusahaan.
kesempatan tersebut, redaksi berhasil dimulai untuk memperbaikinya. Upaya
mewawancarai T.P Ostwal sebagai tersebut digerakkan oleh negara- Tren penghindaran pajak yang marak
salah satu pakar di bidang perpajakan negara maju, namun akan memberikan terjadi nampaknya juga tercermin
internasional yang hadir dalam agenda implikasi yang besar bagi negara-negara dari bagaimana budaya dan perilaku
tersebut. berkembang. Hal ini dikarenakan, pada perusahaan yang berinvestasi di negara
umumnya negara berkembang sangat tersebut. Perusahaan yang memiliki
Sebagai sosok yang telah bergantung pada penerimaan yang budaya dan perilaku yang tidak baik
pengalaman selama 31 tahun di bidang berasal dari PPh Badan. akan cenderung untuk melakukan
keuangan dan pajak internasional, aggressive tax planning yang bisa saja
Ostwal terlibat aktif dalam penanganan BEPS merupakan praktik yang
dapat menggerus kebocoran pajak mengarah pada penggelapan pajak.
masalah pajak atas transaksi lintas- Ostwal juga menyampaikan bahwa
batas, khususnya di bidang teknologi, suatu negara. Ditemukannya bukti
bahwa perusahaan multinasional sebelum isu BEPS terangkat dan menjadi
perangkat lunak, telekomunikasi dan populer, sudah banyak perusahaan
industri real estate. Baru-baru ini, dengan sengaja menghindari kewajiban
pajaknya dengan cara mengalihkan yang melakukan penghindaran pajak
Ostwal ditunjuk sebagai anggota dari dengan cara mencari celah di negara
kelompok ahli oleh United Nation (UN) keuntungan perusahaan ke negara
lain yang menerapkan tarif pajak lebih yang peraturan perpajakannya masih
untuk mengembangkan metodologi lemah.
transfer pricing dan dokumentasi rendah atau tarif pajak nol. Praktik
untuk negara-negara berkembang. seperti ini menimbulkan persepsi bahwa
BEPS telah mengakibatkan pemerintah Akankah Proyek BEPS
Merupakan suatu kehormatan bagi
tim redaksi majalah InsideTax dapat kehilangan potensi penerimaan pajak Mampu Meningkatkan Pajak
berbincang dan berdiskusi langsung yang bersumber dari PPh Badan. Perusahaan?
dengan Ostwal mengenai pandangan Namun demikian, berbeda dengan Negara-negara yang penegakan
dirinya tentang BEPS dan pengaruhnya apa yang diungkap oleh pria yang peraturannya masih lemah, memicu

102 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideprofile

“P
perusahaan untuk semakin gencar harus membayar imbalan sebesar 2%
enghindaran
dalam mencari celah agar dapat per bulan dari nominal pajak hingga
meminimalkan beban pajaknya. Aksi kurun waktu maksimal 24 bulan, hai pajak melalui
BEPS yang dibentuk oleh OECD dan ini diatur dalam Pasal 27 A UU KUP. Aksi BEPS justru
negara G20 dimaksudkan untuk dapat “Sebaiknya peningkatan malah akan berpotensi
mencegah perusahaan melakukan penerimaan pajak negara tidak perlu menambah jumlah
penghindaran pajak, sehingga secara dilakukan dengan cara-cara yang sengketa pajak.”
tidak langsung akan meningkatkan menyulitkan baik dari sisi otoritas pajak
penerimaan pajak. Dengan cara ini, maupun WP. Pihak otoritas pajak hanya
perusahaan tidak dapat lagi mengelak infrastruktur dan menggerakkan
perlu menciptakan suasana yang baik
dari kewajiban membayar pajak. Namun konsumsi perekonomian, sehingga akan
dan menjaga hubungan baik dengan
sebaliknya, pria yang tahun ini genap meningkatkan pertumbuhan ekonomi.
WP. Dengan melakukan hal tersebut
berusia 62 tahun, memiliki pandangan akan muncul kepercayaan dari WP, Untuk itu, negara-negara
yang berbeda akan pertanyaan di atas. sehingga dengan sendirinya WP akan berkembang cenderung berlomba-
Menurut Ostwal, pengendalian memenuhi kewajiban membayar pajak lomba untuk menurunkan tarif pajaknya
penghindaran pajak melalui aksi dan akan lebih banyak inflow dalam demi menarik investasi asing. Tarif pajak
BEPS justru malah akan berpotensi meningkatkan penerimaan negara,” yang rendah akan menarik perusahaan-
menambah jumlah sengketa tegas pria juga merupakan seorang perusahaan untuk mentransfer
pajak. Bagaimana tidak, dengan Profesor di University of Mumbai. dananya dan diinvestasikan di negara
diimplementasikannya pedoman aksi yang mengenakan tarif pajak yang lebih
BEPS, maka akan banyak bermunculan Sisi Lain Proyek BEPS rendah. Selain itu, dari sisi perusahaan
bukti-bukti perusahaan mana saja juga akan diuntungkan karena dapat
BEPS ternyata bukanlah persoalan memperluas pangsa pasar dan menekan
yang telah melakukan praktik BEPS.
yang sederhana. Kompleksitas biaya operasional. Dari situlah muncul
Membludaknya sengketa pajak akan
permasalahannya bukan hanya karena isu BEPS karena perusahaan semakin
memaksa perusahaan-perusahaan
melibatkan pergesekan peraturan agresif dalam melakukan perencanaan
untuk mencari kuasa hukum atau jasa
perpajakan di antara yurisdiksi yang pajaknya atau bahkan melakukan
konsultan pajak terbaik agar dapat
berbeda, namun juga karena adanya penghindaran pajak.
memenangkan kasus sengketa tersebut.
faktor tarik-menarik kepentingan
Hal ini tentu saja akan menghabiskan Menurut Ostwal, negara-negara
antarnegara dan bisnis itu sendiri.
banyak waktu dan biaya baik dari pihak maju khususnya negara-negara yang
Wajib Pajak (WP) maupun otoritas. Pria yang juga bekerja sebagai termasuk dalam anggota OECD dan
Jika persentase potensi kemenangan Senior Partner di T.P. Ostwal & G20 yang merasa dirugikan dengan
ada di pihak pemerintah/negara, tentu Associates mengutarakan pendapatnya adanya praktik BEPS inilah yang
saja akan menguntungkan, namun mengenai pengaplikasian proyek BEPS mencetuskan rencana aksi untuk
sebaliknya jika persentase keuntungan yang menurutnya kurang memberikan melawan praktik BEPS yang selama ini
ada di pihak WP maka negara akan manfaat bagi negara berkembang, telah menyebabkan kebocoran pajak.
merugi, karena usaha yang dilakukan termasuk bagi India dan Indonesia. Tujuannya untuk mengembalikan dana
selama ini jadi sia-sia. Sebaliknya, adanya proyek BEPS justru yang seharusnya dapat dikenakan
akan menguntungkan negara maju pajak oleh negara asal (home country)
Seperti yang terjadi di India
terutama yang tergabung dalam OECD perusahaan. Sedangkan bagi negara
contohnya, terdapat sekitar 70% kasus
dan anggota G20. berkembang yang dijadikan sebagai
sengketa transfer pricing di mana
94% dari kasus sengketa tersebut Negara berkembang membutuhkan negara tujuan untuk menyimpan dana
dimenangkan oleh WP, dan hanya 6% modal asing (foreign direct investment) investasi akan merasa dirugikan karena
yang dapat dimenangkan oleh otoritas untuk melakukan pembangunan di akan kehilangan dana investasi asing
pajak. Selain itu, dari 6% kasus yang negaranya. Salah satu cara yang dengan dibentuknya proyek BEPS
dimenangkan pun harus melalui proses dapat dilakukan untuk menarik ini, sehingga negara dengan tarif
yang panjang dan menyulitkan. Sama minat para pemodal asing adalah pajak yang rendah akan kehilangan
halnya di Indonesia, mayoritas sengketa dengan memberikan insentif pajak, sumber pendapatan dari pihak
pajak yang terjadi di Pengadilan baik melalui penurunan tarif atau asing yang secara otomatis akan
Pajak banyak dimenangkan oleh WP. fasilitas-fasilitas pajak lainnya yang menghambat pertumbuhan ekonomi
Kemenangan ini tentunya menimbulkan menguntungkan. Modal asing yang dan pembangunannya. IT

kerugian yang tidak sedikit bagi negara. masuk sebagai investasi akan membuat - Suci Noor Aeny -
Tidak hanya harus mengembalikan negara menjadi lebih berkembang
kelebihan pembayaran, namun negara dengan melakukan pembangunan

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 103


insideprofile

Tantangan Pajak
Ekonomi Digital
Peter H. Blessing

foto: prnewswire.com
“P enerapan pajak atas ekonomi digital, baik dalam
lingkup ketentuan pajak domestik maupun bilateral
(tax treaty) membutuhkan suatu kepastian
hukum (certainty) dan kesederhanaan (simplicity) dalam
praktiknya.”

S
aat ini, geliat para pelaku ekonomi Commerce” yang menyimpulkan dapat dipantau melalui sistem secara
digital semakin berkembang pesat bahwa penerapan prinsip dan aturan otomatis. Bahkan dalam bisnis
dalam dunia bisnis. Aktivitas perpajakan yang ada saat ini terhadap kesehatan, sekarang dimungkinkan
ekonomi digital yang terjadi secara transaksi e-commerce tidak dapat untuk melakukan diagnosis melalui
lintas batas negara dalam praktiknya memberikan kepastian (certainty) atas remote dengan teknologi tertentu.
menimbulkan suatu tantangan beban pajak, serta berpengaruh pada “Model bisnis baru dalam ekonomi
tersendiri bagi otoritas pajak di suatu distribusi pendapatan pajak antara digital ini sebagian besar ditandai
negara, terutama terkait dengan negara domisili dan negara sumber. dengan adanya mobilitas dari aset tidak
perlakuan pajaknya. Dalam upaya Proyek OECD terkait e-commerce berwujud (intangibles), para pengguna,
menjawab tantangan tersebut, negara- selama tahun 1997-2005 telah dan fungsi bisnis itu sendiri,” kata pria
negara anggota G20 dan OECD pun menghasilkan beberapa laporan yang yang pernah menjabat sebagai Chair of
telah mencantumkan isu ekonomi di antaranya membahas tentang the New York State Bar Association Tax
digital ini dalam OECD BEPS Aksi 1. bagaimana konsep Bentuk Usaha Section (2010).
Persoalan mengenai pajak atas Tetap (BUT) dari bisnis e-commerce,
aktivitas bisnis di dunia digital inilah atribusi laba dari BUT yang melibatkan Tantangan: Pajak Langsung dan
yang menjadi topik perbincangan transaksi e-commerce, serta penerapan Tidak Langung
secara langsung antara redaksi dengan tax treaty yang berlaku saat ini dalam Menurut pria yang sempat mengajar
Peter H. Blessing yang saat ini tengah mengakomodasi perlakuan pajak atas sebagai Profesor Hukum di Columbia
menjabat sebagai Partner di Washington transaksi e-commerce. Baru setelah Law School ini, ekonomi digital telah
National Tax (KPMG) Amerika Serikat. itu, OECD membentuk Task Force menciptakan suatu inovasi dalam
Perbincangan dilakukan seusai Blessing on Digital Economy yang akhirnya proses bisnis dan memperbaiki cara
menyampaikan materi presentasinya menghasilkan laporan final OECD BEPS perusahaan dalam menjalankan
dalam agenda Jubilee Conference Aksi 1 “Addressing the Tax Challenges bisnisnya. Namun di sisi lain, hal itu
Programme (India) pada Desember of the Digital Economy”. Perlu dicatat juga ikut menantang konsep tradisional
2015 lalu. Berikut ringkasannya. pula, di tahun 2013 Komisi Uni Eropa dari BUT (permanent establishment)
pun ikut membentuk “Commission dan PPN (value added tax), di mana
Perkembangan Isu Pajak atas Expert Group” untuk persoalan pajak dapat menghasilkan suatu pendapatan
Aktivitas Ekonomi Digital atas ekonomi digital. yang stateless, pergeseran pendapatan
Peter menuturkan, isu pajak atas Selama bertahun-tahun, kemajuan secara artifisial, dan penghindaran
aktivitas ekonomi digital telah sejak teknologi informasi dan komunikasi PPN.
lama menjadi perhatian sebelum telah merevolusi model bisnis Sebagai contoh, aturan pajak
munculnya BEPS Aksi 1 yang dirilis perusahaan masa kini, terlepas dari saat ini mensyaratkan suatu batasan
oleh OECD dan G20. Sebelumnya, besar ukurannya. Dalam bisnis ritel tertentu mengenai kehadiran fisik
tahun 2001 terdapat suatu laporan misalnya, pelanggan sekarang dapat (physical presence) dari suatu bisnis
yang berjudul “Report of the Indian memesan produk secara online. Dalam sebelum labanya dikenakan pajak.
High-Powered Committee on Electronic manufaktur, proses produksi sekarang Saat ini aktivitas penjualan sudah

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 105


insideprofile

banyak dilakukan secara online, di


mana perusahaan luar negeri (bukan
subjek pajak dalam negeri) secara
signifikan telah mengandalkan website
atau aplikasi mobile untuk berjualan,
sehingga di saat yang sama akan

“O
mengurangi ketergantungan atau
kebutuhan kehadiran secara fisik ECD dalam laporannya tidak
di lokasi tujuan pasarnya. Dengan menyatakan adanya pajak atas
kata lain, perusahaan tersebut dapat ekonomi digital secara spesifik.
terhindar dari pengenaan pajak. Selain
Hal tersebut dikarenakan sulitnya untuk
itu, dengan adanya fungsi bisnis yang
semakin mobile, perusahaan dapat menjadikan ekonomi digital sebagai
mengalokasikan suatu fungsi dan risiko sektor yang terpisah dari sektor ekonomi
tertentu dengan mudah ke yurisdiksi pada umumnya.”
yang memberikan keuntungan pajak
(favorable tax regimes).
Dalam laporan final BEPS untuk
Aksi 1, pengenaan pajak tidak langsung
(VAT/GST) dalam bisnis digital bukan
hanya dilakukan atas Business to
Business (B2B) tetapi juga termasuk
kepada Business to Customer (B2C).
Pengenaan VAT/GST dikenakan Blessing menekankan, OECD dalam ketentuan pajak domestik maupun
berdasarkan destination principle, laporannya tidak menyatakan adanya bilateral (tax treaty) membutuhkan
di mana pajak dikenakan di negara pajak atas ekonomi digital secara suatu kepastian hukum (certainty)
produk tersebut dikonsumsi. Dalam spesifik. Hal tersebut dikarenakan dan kesederhanaan (simplicity) dalam
rekomendasinya, untuk B2B, vendor sulitnya untuk menjadikan ekonomi praktiknya. “Persoalan digital ekonomi
luar negeri yang menjual produknya digital sebagai sektor yang terpisah ini secara langsung akan membuat
ke suatu negara dikenakan pajak yang dari sektor ekonomi pada umumnya. suatu perubahan dalam alokasi
kewajibannya dibebankan kepada Sebagai gantinya, OECD lebih fokus hak pemajakan, karena memang
pihak pembeli lokal di negara tersebut kepada aksi-aksi lain dalam menjawab aktivitasnya dapat melibatkan dua
(self-assesment). tantangan ekonomi digital ini. Aksi atau lebih negara,” kata pria yang
Untuk B2C, Blessing berpendapat, lainnya meliputi Aksi 7 (permanent pernah mendapat penghargaan sebagai
pengenaan pajak tidak langsung akan establishment), Aksi 8-10 (transfer “Best Lawyers of America 2012”.
tidak efektif karena sulitnya menjangkau pricing), dan Aksi 3 (CFC rules). Dari opsi-opsi pajak digital yang
para konsumen yang tersebar di “Permasalahan lain dalam ekonomi disebutkan dalam laporan final BEPS
banyak negara. Rekomendasi yang digital ini adalah mengenai nexus dari (seperti digital nexus, withholding tax,
diberikan, para vendor luar negeri aktivitas digital yang dilakukan, data, or excise taxes), pada kenyataannya
diwajibkan untuk melakukan registrasi dan karakterisasi pendapatan yang masih membutuhkan kajian lebih
di negara lokal (tujuan pasar) dan diperoleh,” tutur Blessing. lanjut untuk dapat diterapkan secara
menjadi pengusaha kena pajak, atau praktis. OECD melalui Task Force-nya
dapat pula menunjuk pihak perantara Perlakuan Pajak atas Ekonomi akan terus memantau perkembangan
untuk memungut pajak tersebut Digital Masih Perlu Dikaji ekonomi digital dan telah meng-
(intermediary). “Pajak untuk B2C ini agendakan untuk membuat suatu
juga tentunya akan mencakup produk- Pendekatan-pendekatan yang
ditawarkan dalam laporan final BEPS laporan yang akan dipublikasikan di
produk digital seperti pengunduhan tahun 2020. “Meskipun demikian,
musik, video dan lainnya, sehingga masih diperdebatkan. Perubahan yang
mungkin terjadi ke depan akan banyak otoritas pajak sebaiknya tetap
efektifitas sistem pengenaan pajak berupaya untuk mencari solusi atas
atas bisnis ini sangatlah penting,” jelas berpengaruh pada sebagian besar
industri digital. Oleh sebab itu, menurut tantangan ekonomi digital ini dari
pria yang mendapatkan gelar LL.M. sekarang,” tutup Blessing.
Blessing, penerapan pajak atas
IT

in taxation dari New York University


School of Law. ekonomi digital ini, baik dalam lingkup - Awwaliatul Mukarromah -

106 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideprofile

Kesiapan Aksi BEPS


di Indonesia
Gunawan Pribadi

“S eluruh 15 rencana aksi


BEPS yang ada menjadi
concern bagi Indonesia
karena masing-masing
rencana aksi BEPS tersebut
memang telah didesain
sesuai dengan keperluan dan
penting untuk diterapkan.
Namun demikian, pemerintah
tetap memiliki timeline dalam
menentukan rencana aksi
BEPS mana yang dapat
diimplementasikan terlebih
dulu.”
insideprofile

B
EPS yang merupakan singkatan memperkecil jumlah pajak yang harus global. Menanggapi hal ini, Gunawan
dari Base Erosion and Profit dibayar. Dalam rangka mengatasi melontarkan pertanyaan “Apakah benar
Shifting, telah berkembang permasalahan BEPS tersebut, negara- para investor ini merupakan penduduk
menjadi isu global sejak beberapa negara anggota G20 dan OECD, Seychelles yang sesungguhnya?”.
tahun silam. Negara-negara G20 organisasi-organisasi internasional, dan Gunawan menduga bahwa tidak semua
dan Organisation for Economic Co- beberapa negara lainnya sepakat untuk investor yang berasal dari Seychelles ini
operation and Development (OECD) bekerja sama melalui BEPS Project. merupakan penduduk Seychelles yang
bereaksi dengan melakukan konsensus Merujuk pada kajian OECD, sesungguhnya. Bisa saja Seychelles
internasional dan sepakat untuk Gunawan menyampaikan bahwa hanya dijadikan sebagai tempat
melakukan perlawanan terhadap kerugian global akibat praktik BEPS ini pendirian Special Purpose Company
praktik BEPS. Pada akhir tahun berkisar antara USD100 miliar hingga (SPC). Jika benar demikian, maka
2015, OECD baru saja menyelesaikan USD240 miliar atau sekitar 4% hingga SPC tersebut seharusnya tidak berhak
framework yang berisi langkah- 10% dari jumlah Pajak Penghasilan menikmati manfaat tax treaty.
langkah antisipasi dan penanganan (PPh) Badan global. Sebagai negara
terhadap praktik BEPS yang menjadi dengan jumlah Foreign Direct Implikasi BEPS bagi Indonesia
permasalahan global. Framework ini Investment (FDI) yang relatif besar, Gunawan menuturkan, praktik
terdiri dari 15 rencana aksi BEPS yang Indonesia patut diduga turut mengalami BEPS di Indonesia ditengarai sudah
direkomendasikan bagi negara-negara kerugian akibat BEPS yang relatif besar terjadi sejak dulu. Fenomena ribuan
dunia untuk selanjutnya diakomodasi juga. Apabila hal tersebut benar, maka perusahaan Penanaman Modal Asing
dengan peraturan domestik. Indonesia kerugian Indonesia dapat berkisar 4% (PMA) yang melaporkan rugi sehingga
sebagai salah satu negara anggota G20 hingga 10%. Dengan demikian, potensi tidak membayar pajak penghasilan
turut serta mendukung pelaksanaan penerimaan pajak yang hilang karena (PPh) selama bertahun-tahun dapat
rencana aksi BEPS ini. praktik BEPS ini dapat mencapai Rp40 menjadi petunjuk adanya praktik BEPS.
Untuk dapat mengaplikasikan dan triliun hingga Rp100 triliun. Para PMA yang tidak membayar PPh
bersinergi dengan rencana aksi BEPS, Praktik BEPS biasanya melibatkan tersebut patut diduga telah mengalihkan
Indonesia perlu melakukan penyesuaian perusahaan multinasional, negara keuntungannya ke negara lain agar
terhadap ketentuan regulasi domestik. dengan preferential tax regime, dan tidak terutang pajak di Indonesia.
Terkait dengan isu tersebut, tim jaringan tax treaty. Oleh karena itu, Bagaimana mungkin perusahaan yang
redaksi InsideTax berkesempatan untuk menurut pria yang pernah menjadi rugi selama bertahun-tahun masih bisa
mewawancarai salah seorang praktisi Senior Advisor di World Bank ini, bertahan untuk beroperasi.
dari Badan Kebijakan Fiskal (BKF), pemerintah perlu memberikan Secara umum, Gunawan
yaitu Gunawan Pribadi, yang saat perhatian lebih kepada perusahaan berpendapat bahwa BEPS project
ini menjabat sebagai Kepala Bidang multinasional yang pemegang dengan 15 rencana aksinya dapat
Kebijakan Pajak Internasional. Sebagai sahamnya berada di negara yang memberikan manfaat bagi Indonesia.
informasi, BKF merupakan instansi mempunyai preferential tax regime Sebagai contoh, pada tahun 2015 yang
pada Kementerian Keuangan yang dan negara tersebut mempunyai tax lalu, pemerintah berhasil menerbitkan
bertanggung jawab dalam penyusunan treaty dengan Indonesia. peraturan mengenai Debt Equity Ratio
rekomendasi kebijakan fiskal di
Sebagai negara dengan populasi (DER) yang berkaitan dengan thin
Indonesia.
terbesar ke-4 dan menduduki peringkat capitalization rule tanpa menimbulkan
16 dalam (Gross Domestic Product) gejolak yang berarti. Sebagaimana
Memahami BEPS diketahui bahwa sebelum BEPS
GDP nominal dunia, Indonesia
Dalam diskusi tentang BEPS, merupakan salah satu negara tujuan menjadi isu global, peraturan mengenai
hal pertama yang menjadi perhatian investasi yang menarik bagi investor DER ini pernah diterbitkan pada tahun
Gunawan adalah mengenai interpretasi dari negara-negara lain. Negara-negara 1984, namun kemudian ditarik kembali
istilah BEPS. Gunawan mengingatkan maju seperti Amerika Serikat (AS), pada tahun 1985.
bahwa istilah BEPS perlu dibedakan, Inggris, dan Jepang merupakan contoh “Peraturan mengenai DER tersebut
yakni antara BEPS sebagai suatu negara-negara yang mempunyai FDI sejalan dengan thin capitalization
masalah perpajakan dan BEPS project di Indonesia dalam jumlah yang relatif rule yang ada dalam rencana aksi
yang merupakan upaya-upaya untuk besar. Meskipun demikian, FDI di BEPS yang ke-4. Jadi, kalau kita
mengatasi masalah BEPS tersebut. Indonesia banyak juga yang berasal dari menerapkan itu berarti Indonesia
Sebagai masalah perpajakan, BEPS negara-negara kecil seperti Singapura, sudah menerapkan salah satu concern
merupakan istilah yang digunakan oleh Mauritius, British Virgin Islands, dan dalam rencana aksi BEPS,” tegas pria
G20 dan OECD untuk menjelaskan Seychelles. yang pernah menjabat sebagai Kepala
skema perencanaan pajak (tax Seksi di KPP Badan dan Orang Asing II,
Jika ditinjau lebih mendalam,
planning) yang biasanya dilakukan Ditjen Pajak (DJP).
negara seperti Seychelles yang
oleh perusahaan multinasional untuk
merupakan treaty partner Indonesia, Gunawan menambahkan,
mengalihkan keuntungan usahanya ke
adalah negara kecil yang kurang dengan preseden ini, BEPS project
negara-negara tertentu dengan tujuan
memiliki atensi dalam dunia investasi

108 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


insideprofile
dapat dijadikan momentum yang
tepat untuk menerbitkan peraturan-
peraturan terkait BEPS lainnya. Hasil
dari BEPS project dapat dijadikan
bahan pertimbangan dan rujukan
bagi peraturan-peraturan domestik.
Seluruh 15 rencana aksi BEPS yang
ada menjadi concern bagi Indonesia
karena masing-masing rencana aksi
BEPS tersebut memang telah didesain
sesuai dengan keperluan dan penting
untuk diterapkan. Namun demikian,
pemerintah tetap memiliki timeline
dalam menentukan rencana aksi BEPS
mana yang dapat diimplementasikan
terlebih dulu. Untuk rencana aksi BEPS
yang ketentuannya sudah diterapkan
dalam peraturan yang telah diterbitkan
pemerintah, maka pemerintah
dapat melakukan penyempurnaan
berdasarkan rekomendasi rencana aksi
BEPS. Misalnya, ketentuan mengenai
Controlled Foreign Company (CFC)
rule yang sudah diterbitkan oleh
pemerintah dapat dikaji kembali untuk
dicari kekurangan dan kemudian
memperbaikinya. Begitu juga dengan
rencana aksi BEPS mengenai
transfer pricing (TP) dan permanent
establishment (PE) yang juga menjadi
perhatian bagi pemerintah. Kementerian Keuangan tersebut, masih ini, ketiga instansi tersebut saling
“Kami tidak hanya memandang ada institusi-institusi lain yang berperan berkoordinasi untuk menentukan
wajib tidaknya penerapan rencana dalam perumusan peraturan domestik delegasi Republik Indonesia yang akan
aksi yang direkomendasikan oleh terkait rekomendasi rencana aksi BEPS. menghadiri pertemuan tersebut.
BEPS project, tetapi lebih jauh kami Misalnya, Otoritas Jasa Keuangan (OJK)
mengkaji benefit apa yang dapat yang memiliki kewenangan mengatur Perlunya Infrastruktur Hukum
diperoleh Indonesia dari implementasi lembaga jasa keuangan, khususnya dan Koordinasi Antarlembaga
rencana aksi BEPS tersebut. Secara yang terkait dengan pelaksanaan
exchange of information (EoI). Ketidakpastian hukum di Indonesia
umum, kami percaya BEPS project
seringkali menimbulkan keraguan
memberikan manfaat yang besar Khusus mengenai permasalahan bagi masyarakat untuk berpartisipasi
bagi Indonesia. Pemerintah perlu perpajakan internasional, Menteri dalam suatu kebijakan. Masyarakat
mengimplementasikan rencana aksi Keuangan selaku competent authority memerlukan jaminan hukum untuk
BEPS,” tutur Gunawan. Indonesia menunjuk beberapa melindungi haknya. Kebijakan yang
competent authority di bawahnya, tidak disertai kepastian hukum dapat
Peran BKF dalam Implementasi yakni: (i) BKF yang menangani masalah menjadikannya sebagai suatu wacana
Aksi BEPS tax treaty; (ii) DJP yang menangani yang tidak berdasar.
masalah exchange of information
Penerapan rencana aksi BEPS Oleh karena itu, kehadiran payung
(EoI) dan mutual agreement
di Indonesia melibatkan beberapa hukum yang jelas dan tegas dalam
procedure (MAP); dan (iii) Staf Ahli
pihak yang berkepentingan. Gunawan penerapan aksi BEPS menjadi hal
Menteri Keuangan bidang Kebijakan
menyebutkan terdapat beberapa krusial dan fundamental.
Penerimaan Negara yang menangani
institusi yang berperan dalam
keseluruhan masalah perpajakan Gunawan mencontohkan, untuk
penerapan rencana aksi BEPS, yakni:
internasional. Dalam menjalankan tugas mengimplementasikan rencana
(i) BKF sebagai tax policy unit; (ii)
dan fungsinya, ketiga lembaga tersebut aksi BEPS yang terkait dengan
DJP sebagai tax administration unit;
saling berkoordinasi dan bekerja sama. pertukaran informasi, pemerintah perlu
dan (iii) Staf Ahli Menteri Keuangan
Sebagai contoh, dalam pertemuan- menyesuaikan beberapa ketentuan
bidang Kebijakan Penerimaan Negara
pertemuan yang diselenggarakan oleh hukum yang sudah ada, khususnya
sebagai koordinator dari kedua instansi
OECD terkait dengan BEPS project mengenai bank secrecy. Prosedur
tersebut. Selain instansi-instansi dalam

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 109


insideprofile
yang ideal untuk membuka akses data diterapkan pada September 2016 dan mempunyai potensi harmful tax
perbankan guna keperluan perpajakan Common Reporting Standard (CRS) practice maupun preferential tax
adalah dengan melakukan amandemen akan diterapkan pada September regime,” papar Gunawan.
UU Perbankan. Namun, apakah 2018. BEPS project juga menaruh
pemerintah dapat memastikan bahwa Terkait dengan kebijakan EoI dan perhatian pada harmonisasi jaringan
hasil perubahan UU tersebut akan keterbatasan dalam UU Perbankan, tax treaty dunia sebagai salah satu
sesuai dengan kebutuhan dan dapat OJK sebagai lembaga yang berwenang alat untuk melawan praktik BEPS.
diselesaikan tepat waktu? “Melakukan dalam menyelenggarakan sistem Harmonisasi jaringan tax treaty dunia
amandemen undang-undang di pengaturan dan pengawasan di sektor dituangkan dalam rencana aksi BEPS
Indonesia itu ibaratnya seperti mau jasa keuangan bersama pemerintah project yang ke-15, yang berjudul
memutar arah kapal induk, tidak bisa terus berusaha mencari jalan tengah Developing a Multilateral Instrument
dilakukan dengan seketika dan instan atas permasalahan ini. Menurut to Modify Bilateral Tax Treaties.
karena perlu ancang-ancang yang Gunawan, dalam jangka pendek, opsi Kedudukan multilateral instrument ini
cukup jauh,” papar Gunawan. amandemen UU Perbankan tidak nantinya akan berada di atas bilateral
Gunawan juga membandingkan memungkinkan untuk dilakukan. Hal agreement atau tax treaty antara dua
kultur pemerintahan di Indonesia untuk dapat dilakukan adalah mencari negara. Dengan kata lain, multilateral
dengan negara lain seperti Inggris dan ruang dalam UU Perbankan yang dapat instrument ini merupakan alat untuk
AS. Berdasarkan studi yang pernah digunakan sebagai dasar pengaturan mengubah suatu tax treaty tanpa perlu
dilakukannya, Gunawan mengatakan lebih lanjut. Hasilnya, saat ini telah renegosiasi. “Pada beberapa ketentuan,
seluruh elemen pemerintahan di Inggris terbit Peraturan Menteri Keuangan jika multilateral instrument mengatur
cukup proaktif dan harmonis dalam nomor PMK-60/PMK.03/2014 berbeda dari yang sudah diatur dalam
mendukung penerapan kebijakan EoI. tentang Tata Cara Pertukaran Informasi bilateral treaty, maka ketentuan
Dalam tempo yang tidak terlalu lama, sebagaimana telah diubah terakhir dalam multilateral instrument akan
Inggris berhasil mengharmonisasikan dengan PMK-125/PMK/010/2015 menggantikan ketentuan dalam
ketentuan domestiknya dengan standar dan Peraturan OJK Nomor 25 Tahun bilateral treaty. Adapun jika bilateral
pertukaran informasi internasional, 2015 tentang Penyampaian Informasi treaty belum mengatur hal tersebut,
dimulai dari amandemen undang- Nasabah Asing terkait Perpajakan maka ketentuan dalam multilateral
undang hingga perumusan aturan- kepada Negara Mitra atau Jurisdiksi instrument akan ditambahkan dalam
aturan pelaksanaannya. Sebelumnya, Mitra. bilateral treaty,” tutur Gunawan.
AS sudah terlebih dulu menginisiasi Lebih lanjut, multilateral
Foreign Account Tax Compliance Act Multilateral Instrument untuk instrument tidak hanya bertujuan
(FATCA). Kebijakan pemerintah AS ini Melawan BEPS untuk menghindari terjadinya pajak
dilatarbelakangi adanya kasus money berganda (double taxation) tetapi
laundering UBS di Swiss. Selain itu, Praktik harmful tax practice dan
preferential tax regime merupakan juga double non-taxation. Meskipun
ada pula kasus Enron yang melibatkan demikian, rekomendasi OECD ini
Arthur Anderson. Melalui kebijakan bagian dari BEPS. Kecenderungan
negara-negara untuk berkompetisi masih menimbulkan pertanyaan
FATCA ini, pemerintah AS berharap terkait dengan adanya pilihan atau
akan dapat memperoleh informasi dari memberikan tarif pajak yang rendah
dengan maksud menarik investor asing reservasi dari tiap-tiap negara pada
negara-negara mitra mengenai account pasal-pasal multilateral instrument.
warga negara AS yang berada di luar ke negaranya. Begitu pula dengan
preferential tax regime yang sengaja Permasalahan dapat timbul apabila
negeri. dua negara yang terikat bilateral treaty
dilakukan oleh sejumlah negara agar
Kebijakan pertukaran data dan para investor asing menempatkan aset ternyata membuat reservasi yang
informasi terkait perpajakan memang di negaranya. Praktik-praktik seperti ini berbeda. “Saat ini kami masih fokus
dapat memberikan manfaat ekonomis secara tidak langsung akan merugikan ke analisis tentang pengaruh pasal-
maupun politis bagi negara-negara yang negara lain. pasal multilateral instrument bagi
menerapkannya. Tetapi kemunculan Indonesia dan posisi apa yang perlu
kebijakan EoI di Indonesia menimbulkan Rencana aksi BEPS yang ke-5 diambil oleh Indonesia. Mengenai
perbedaan pandangan di antara dimaksudkan untuk memberikan masih adanya potensi dis-harmonisasi
lembaga-lembaga yang berkepentingan. rekomendasi dalam menangkal dalam multilateral instrument, kami
Implementasi kebijakan EoI tidak harmful tax practice dan preferential masih menunggu alternatif solusi yang
dapat dilepaskan dari sistem dan tax regime. Sebelumnya, OECD akan diusulkan oleh OECD,” tanggap
prinsip-prinsip perbankan. Hingga saat memberikan kuesioner pada negara- Gunawan. IT

ini, UU Perbankan Indonesia masih negara partisipan untuk mendapatkan


gambaran yang cukup detail mengenai - Retno Megawati -
menjunjung tinggi prinsip kerahasiaan
data nasabah. Hal ini dikhawatirkan sistem perpajakan di masing-masing
akan menghambat jalannya proses negara, termasuk kebijakan insentif
pertukaran informasi secara otomatis perpajakannya. “Bisa jadi ini juga
seperti FATCA yang akan mulai merupakan assessment bagi OECD
untuk menilai apakah suatu negara

110 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


Scan Here InsideTax magazine is now available on HIGO

#TilesPage
THE NEW WAY
of reading
digital magazine

© PT. HIGO FITUR INDONESIA @higoapps :


insidenewsflash

Domestic 803 WNI Masuk Dalam Skandal Panama Papers


-Tempo.co-
Dom
G
emparnya skandal Panama
Papers menguatkan dugaan
bahwa banyak orang dan
korporasi telah mendirikan paper
company di luar negeri. Dokumen
Mossack Fonseca pertama kali bocor
ke reporter koran Jerman Suddeustsche
Zeitung pada awal 2015. Dokumen
itu dikirimkan bertahap melalui
komunikasi yang terenkripsi. Sebanyak
11,5 juta dokumen Mossack yang
bocor tersebut ditelisik oleh 370
jurnalis dari 76 negara, yang ikut
dalam The International Consortium
of Investigative Journalists (ICIJ) sejak
setahun lalu.
Panama Papers menyebutkan
sebanyak 899 orang dan perusahaan
di Indonesia memiliki perusahaan
cangkang di beberapa kawasan surga
pajak. Dari jumlah tersebut, sebanyak
803 berupa nama pemegang saham,
10 perusahaan, 28 perusahaan yang
didirikan untuk tujuan tertentu, dan 58
nama pihak terkait. IT

Pajak REITs Dipangkas Jadi 0,5%


- detikFinance -

P
emerintah memangkas tarif Dengan adanya penyesuaian tarif
Pajak Penghasilan (PPh) final ini, diharapkan banyak kalangan
atas selisih antara nilai harga pengusaha properti yang mau
pokok penjualan (HPP) dengan nilai berinvestasi di sektor REITs, sehingga
penjualan aset (capital gain) dalam sektor properti dan infrastruktur
transaksi Dana Investasi Real Estate lainnya bisa semakin tumbuh di
(DIRE) atau dikenal juga dengan Indonesia dan dapat bersaing dengan
REITs (Real Estate Investment Trusts) negara tetangga dalam hal investasi
menjadi 0,5%, dari sebelumnya 5%. REITs. IT

Selain itu, tarif Bea Perolehan Hak


atas Tanah dan Bangunan (BPHTB)
yang saat ini juga sebesar 5%,
dipangkas menjadi 1%.
Kebijakan pemangkasan tarif PPh
REITs tersebut merupakan salah satu
poin dari paket kebijakan ekonomi jilid
XI yang diluncurkan oleh pemerintah
dengan tujuan untuk menciptakan
iklim dunia usaha yang lebih kondusif.

112 InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016


mestic Pajak Incar Data Transaksi Kartu
Kredit
Domestic insidenewsflash

-Kontan.co.id-

P
emerintah terus berupaya
melakukan ekstensifikasi pajak
dalam rangka mengejar target
penerimaan negara, di antaranya
dengan mendorong penggunaan basis
data yang lebih lengkap. Otoritas pajak
akan menggunakan data transaksi
kartu kredit sebagai salah satu alat
untuk mengejar pajak.
Hal ini didukung oleh Kementerian
Keuangan yang telah menerbitkan Perubahan
Peraturan Menteri Keuangan (PMK) mendapatkan profiling Wajib Pajak
Nomor 39/PMK.03/2016 tentang Orang Pribadi (WPOP). Menteri
Tarif Progresif
rincian jenis data dan informasi serta Keuangan (Menkeu), Bambang Kontainer di
tata cara penyampaian data dan Brodjonegoro menjelaskan bahwa
informasi yang berkaitan dengan nantinya yang akan dilihat adalah
Pelabuhan
perpajakan. Peraturan tersebut perbandingan antara profil belanja Tanjung Priok
mewajibkan perbankan nasional untuk perorangan dengan pendapatannya.
melaporkan transaksi kartu kredit - Viva.co.id -
Jika perbandingan transaksi belanja
nasabah kepada Direktorat Jenderal kartu kredit lebih besar dari jumlah

P
(Ditjen) Pajak. pendapatan tiap bulannya maka akan enerapan tarif progresif
Pengenaan pajak dari transaksi dilakukan pemeriksaan kembali atas sebesar 900% untuk kontainer,
kartu kredit bertujuan untuk pajak orang pribadi tersebut.IT
menimbulkan reaksi keras
dari dunia usaha. Merespons hal
tersebut, pemerintah berencana
mengubah tarif progresif ini.
24 Wajib Pajak Ini Sumbang Pajak Tarif dasar storage peti kemas di
Terbesar Tahun 2015 Pelabuhan Tanjung Priok sebesar
-republika.co.id- Rp27.200 untuk peti kemas
berukuran 20 kaki dan Rp 54.400

D
itjen Pajak memberikan apresiasi Indonesia, PT Kaltim Prima Coal, PT per peti kemas berukuran 40 kaki.
dan penghargaan kepada 24 Newmont Nusa Tenggara, PT Toyota Rencananya, mereka akan
penyumbang pajak terbesar di Motor Manufacturing Indonesia, PT mengenakan tarif dasar sebesar
tahun 2015. Apresiasi ini diberikan Astra Daihatsu Motor, PT Unilever Rp27.200 per kontainer yang
untuk 23 Wajib Pajak (WP) badan Indonesia Tbk, PT Krama Yudha diinapkan di pelabuhan pada hari
dan satu orang WPOP. Pemberian Tiga Berlian Motors, PT Samsung pertama. Lalu tarifnya naik 500%
penghargaan ini dibagi menjadi Electronics Indonesia, PT Jawa Power, pada hari kedua, 750% pada hari
empat kategori yaitu WP besar satu PT Pertamina (Persero), PT Semen ketiga, dan hari keempat dikenakan
sampai WP besar empat. 24 WP Indonesia (Persero) Tbk, PT Bio Farma biaya penalti 900%.
tersebut telah berkontribusi terhadap (Persero), PT Kimia Farma (Persero),
Cara hitung pengenaan tarif akan
penerimaan sebesar 10% dari target PT Pupuk Indonesia (Persero), PT
diubah dengan menggunakan sistem
penerimaan pajak tahun lalu sebesar Perkebunan Nusantara III, Bank
jam, bukan dengan sistem kalender.
Rp1.294 triliun. Indonesia, PT Telekomunikasi Selular
Apabila di akhir pekan, tarifnya pun
Berikut daftar 24 WP dengan (Telkomsel), PT Bank Mandiri (Persero)
akan diatur secara khusus. Ketika
kontribusi pajak terbesar 2015: PT Tbk, PT Bank Rakyat Indonesia
barang datang pada hari Jumat,
Bank Central Asia Tbk, PT Astra (Persero) Tbk, PT Bank Negara
maka perhitungannya akan lompat
Sedayu Finance, The Hongkong and Indonesia (Persero) Tbk, dan Ir. Arifin
ke hari Senin. Sehingga pada hari
Shanghai Banking Corp Ltd, PT Adaro Panigoro.IT

libur tidak dikenakan denda. IT

InsideTax | Edisi 38 | Mei 2016 113


insidenewsflash

International Interna
Otoritas Pajak Australia Identifikasi 800 Wajib Pajak Terkait
”Panama Papers”
- uk.reuters.com -

O
toritas pajak Australia, The
Australian Tax Office (ATO)
melakukan investigasi
kemungkinan terjadinya tax evasion
terhadap lebih dari 800 orang kaya
yang menjadi klien dari salah satu
firma hukum yang ada di Panama.
Sebelumnya, muncul laporan
kebocoran yang berisi lebih dari
11,5 juta dokumen yang berasal dari
firma hukum Mossack Fonseca yang
berada di negara tax ha