AKUNTANSI RUMAH SAKIT

RINGKASAN MATERI

Disusun Untuk Memenuhi Tugas Mata Kuliah

Akuntansi Sektor Publik

Yang Dibina Oleh

Bapak Masculine Muhammad Muqorobin, S.E., M.Si.

Oleh Offering H :

1. Junette Ivamela Koljaan (180422600036)

2. Uswatur Rizkiyah (180422623171)
3. Vira Zuliantika (170422620661)

JURUSAN AKUNTANSI
FAKULTAS EKONOMI
UNIVERSITAS NEGERI MALANG
Oktober 2019
 AKUNTANSI RUMAH SAKIT

BAB I

PENDAHULUAN

1.1 Latar Belakang

Akuntansi mempunyai beberapa definisi yang dapat kita pahami.
(Keiso, Kimmel, & Weygandt, 2011) mengungkapkan bahwa akuntansi
didefinisikan adalah akuntansi yang bisa didefinisikan secara tepat dengan
menguraikan tiga karakteristik penting dari akuntansi : (1) identifikasi,
pengukuran, dan komunikasi informasi keuangan terhadap (2) entitas
ekonomi kepada (3) pemakai yang mempunyai kepentingan. Karakteristik-
karakteristik ini sudah dipakai untuk menjelaskan akuntansi selama
bertahun-tahun. Sedangkan (S.R, 2009) yang mengungkapkan bahwa
akuntansi yaitu suatu aturan yang menyediakan laporan penting maka
memungkinkan adanya implementasi dan evaluasi jalannya perusahaan
secara efisien. Dua deskripsi tersebut merupakan beberapa contoh yang
dapat kita pahami mengenai definisi akuntansi. Tetapi melalui dua definisi
ini saja kita dapat mengetahui bahwa akuntansi memiliki peran yang
penting dalam kehidupan kita.
Akuntansi dana merupakan sistem akuntansi yang sering dipakai
oleh badan-badan nirlaba dan lembaga sektor publik. Cara tersebut adalah
metode pencatatan dan peforma entitas dalam akuntansi seperti aset dan
kewajiban yang digabungkan menurut kegunaannya masing-masing.
Akuntansi dana umumnya dipakai pada badan-badan nirlaba dan sektor
publik yang biasanya membutuhkan sistem pelaporan khusus neraca akhir
yang bisa menunjukkan arus pengeluaran keuangan badan tersebut secara
jelas. Aplikasi akuntansi dana juga bisa kita lihat dalam praktik akuntansi
di rumah sakit. Namun perlu disadari bahwa tidak seluruh rumah sakit
adalah badan yang bersifat nirlaba. Beberapa rumah sakit dioperasikan
seperti layaknya perusahaan yang mencari laba, bahkan sebagian
diantaranya mengadakan penjualan modalnya di pasar modal. Dalam hal
rumah sakit yang berorientasi laba standar akuntansi akuntansi yang
 diikuti adalah standar akuntansi keuangan yang dipakai untuk sektor
komersial.

BAB II

ISI

2.1 Pengertian Akuntansi Rumah Sakit

Akuntansi Rumah Sakit yang menjadi salah satu aktivitas dari

manajemen keuangan adalah salah satu poin pertama yang harus
diperbaiki supaya bisa memberikan data dan informasi yang akan
membantu para manajer Rumah Sakit dalam pengambilan keputusan
ataupun pengamatan dan pengendalian aktivitas Rumah Sakit.

(Renywijoyo, 2008) mengungkapkan bahwa akuntansi dan

laporan keuangan untuk organisasi nirlaba nonpemerintahan rumah sakit
umumnya mempunyai prinsip-prinsip dan standar yang sama dengan
entitas nirlaba nonpemerintahan yang lain. namun demikian, rumah sakit
mempunyai karakteristik yang khusus, mempunyai sumber-sumber
pendapatan yang unik seperti pendapatan pasien dan klasifikasi biayanya
relatif khusus.

(Afif & Yusuf, 2017) mengungkapkan bahwa laporan keuangan

untuk RSUD yang berstatus BLU disusun untuk bisa menyediakan
informasi yang terkait dengan posisi keuangan, kinerja keuangan serta
perubahan terhadap laporan keuangan.

Yang menjadi hambatan pada Rumah Sakit Swadana dan masi

belum terpecahkan sampai detik ini adalah Rumah Sakit melakukan dua
macam sistem pencatatan dan pelaporan yaitu berlandaskan prinsip
akuntansi yang lazim (Accrual Basis) dan Basis Kas (Cash Basis) yang
berguna untuk memenuhi ketentuan-ketentuan yang berlaku yang
diharapkan bisa berjalan secara paralel, independen dan terciptanya
 mekanisme saling pengawasan di antaranya (kontrol internal), namun
dirasakan sebagai beban petugas Rumah Sakit.

(Nordiawan, 2006) mengungkapkan bahwa dalam peraturannya,

rumah sakit digolongkan menjadi dua golongan yaitu :

1. Rumah Sakit yang Dikelola oleh Pihak Swasta (Private Hospital)

Pada hal ini implementasi akuntansinya dilaksanakan berdasar
standar akuntansi yang dikemukakan oleh Financial Accounting
Standards Board-FASB atau dalam bahasa Indonesianya Dewan
Standar Akuntansi Keuangan, khususnya dalam penjelasan (FASB
Statement) No 117 yang berisi tentang Laporan Keuangan untuk
Organisasi Nirlaba
2. Rumah Sakit yang Dikelola oleh Pihak Pemerintahan (Public
Hospital)
Pada hal ini implementasi akuntansinya dilakukan berdasarkan
standar akuntansi yang dikemukakan oleh Governmental Acounting
Standards Board-GASB atau dalam bahasa Indonesianya Dewan
Standar Akuntansi Pemerintahan

2.2 Struktur Dana di Rumah Sakit

Struktut Dana di Rumah Sakit meliputi :
1. Dana Tidak Terikat (Unrestricted Fund)
Dana Tidak Terikat (Unrestricted Funs) merupakan dana yang tidak
ada batasan dalam penggunaannya pada suatu tujuan tertentu. Dana
ini sama seperti halnya Dana Umum (General Fund) di pemerintahan
atau Dana Lancar Tidak Terikat (Unrestricted Current Fund)
2. Dana Terikat (Restricted Fund) merupakan dana yang aa batasan
dalam penggunaannya pada suatu tujuan tertentu yang biasanya
timbul karena amanat dari pihak eksternal yang memberikan
sumbangan. Menurut sifat pembatasannya, dana terikat ini dibedakan
menjadi 2, yaitu :
 a. Dana Terikat Sementara Waktu (Temporarily Restricted
Fund), yaitu dana dengan pembatasannya yang bersifat
temporer atau sementara
b. Dana Terikat Permanen (Permanently Restricted Fund), yaitu
dana dengan pembatasannya yang bersifat kekal atau
permanen

Aktiva yang termasuk terikat dicatat pada Dana Umum, sedangkan

untuk satu atau lebih dana yang digunakan untuk mencatat aktiva yang
terikat sementara waktu (temporarily restricted) dan terikat permanen
(permanently restricted).
2.2.1 Dana Umum
Dana umum (General Funds) diguanakan untuk
mencatat sumber daya atau dana yang diterima dan
dibelanjakan dalam melaksanakan kegiatan operasional
utama dari rumah sakit. Dalam dana umum, pimpinan
rumah sakit bisa menetapkan pembatasan berupa
penyisihan atas sumber daya tertentu.
Dalam hal ini, dana yang disisihkan masih tetap
dianggap sebagai Dana Terikat (Restricted Fund) namun
dengan pencatatannya juga harus mencantumkan tujuan
penyisihan dana tersebut. Hal ini disebabkan oleh karena
adanya dana yang disisihkan berbeda dengan dana yang
dibatasi penggunaannya. Penyisihan dana tersebut berasal
dari inisiatif internal direksi rumah sakit, sedangkan untuk
pembatasan penggunaan dana berasal dari pihak eksternal
rumah sakit yang mensponsori dana tersebut.
2.2.2 Dana Terikat
Kelompok dana (funds groups) yang digolongkan
menjadi dana terikat (restricted fund) yang dipakai untuk
mencatat dana yang penggunaannya dibatasi sama donor
atau pihak-pihak yang mensponsori dana tersebut. Secara
 garis besar, seperti dikatakan sebelumnya kelompok Dana
Terikat (Restricted Fund) ini dapat dibagi menjadi dua yaitu
yang pembatasannya yang bersifat sementara (temporarily
restricted) dan yang pembatasannya bersifat tetap
(permanently restricted).
Yang termasuk ke dalam Dana Terikat Sementara
(Temporarily Restricted Fund) yaitu :
a. Dana untuk Tujuan Khusus (Specific-Purpose
Funds), yaitu dana atau harta yang dibatasi
penggunaannya pada tujuan tertentu
b. Dana Terikat Waktu (Time Restricted Funds),
yaitu dana atau harta yang dibatasi penggunaannya
sampai dengan batas waktu tertentu
c. Dana Penggantian dan Pengembangan Fasilitas
(Plant Replacement and Expansion Funds), yaitu
dana atau harta yang secara khusus dialokasikan
untuk pembangunan dan atau pengembangan
aktiva tetap

Sedangkan untuk yang termasuk ke dalam Dana

Terikat Permanen (Permanently Restricted Fund) yaitu :

a. Dana Abadi (Endowment Funds), yaitu dana yang

hanya boleh digunakan untuk modal atau pokok,
yang biasanya akan dikelola atau diinventasikan,
misalnya dalam deposito. Penghasilan dari
investasi inilah yang baru bisa digunakan baik
sebagai tujuan umum (tidak terikat) maupun untuk
tujuan khusus (terikat semenitara)

2.3 Laporan Keuangan Rumah Sakit

Ada empat macam laporan keuangan utama yang dihasilkan oleh
proses akuntansi, yaitu :
1. Neraca
Neraca untuk rumah sakit tidak mempunyai atau memiliki
perbedaan secara mendasar, baik dari segi isi ataupun proses
penyusunannya, dari perspektif ilmu akuntansi dibandingkan dengan
neraca perusahaan yang seringkali kita ketahui di bidang komersial.
Namun demikian, ada beberapa hal yang secara khusus perlu
diperhatikan, antara lain :
a. Kas
Jumlah kas yang tercatat di dalam neraca tidak tercantumkan
jumlah kas pada Dana Terikat yang tidak bisa digunakan sebagai
kegiatan operasi. misalnya, kas yang diperoleh pada Dana
Pengembangan dan Dana Abadi)
b. Piutang
Piutang wajib dilaporkan dengan jumlah yang diperkirakan bisa
direalisasi. Dengan begitu, dibuat penyajian tentang “penyisihan
piutang tak tertagih”. Rumah sakit umumnya juga memberikan
pelayanan sosial, yaitu pelayanan kesehatan secara cuma-cuma
bagi pasien yang bisa menunjukkan bahwa ia tidak mampu
membayar sesuai dengan kriteria yang telah ditetapkan rumah
sakit. Dalam kasus ini, layanan yang diberikan tidak memenuhi
syarat untuk diakui baik untuk piutang ataupun pendapatan dalam
laporan keuangan rumah sakit
c. Investasi
Investasi awal dicatat pada harga perolehan (acquisition cost)
pada saat waktu pembelian, atau pada nilai wajar (fair value)
pada saat penerimaan apabila investasi diterima sebagai
pemberian. Hasil dari investasi yang tidak dibatasi (unrestricted)
wajib diklasifikasikan sebagai perubahan saldo dana pada laporan
operasi rumah sakit
d. Aktiva Tetap
Aktiva tetap dilaporkan bersama-sama dengan akumulasi
depresiasinya dalam Dana Umum. Hal ini berlainan dengan
 kebanyakan entitas pemerintahan yang melakukan pencatatan
aktivanya dalam suatu dana atau kelompok dana tertentu
e. Aktiva yang Disishkan
Penggolongan aktiva terikat (restricted assets) semata-mata
diberikan pada dana yang penggunaannya ada batasannya oleh
pihak eksternal rumah sakit yang mensponsori dana tersebut. Jadi,
aktiva yang telah ditetapkan untuk tujuan tertentu oleh pihak
internal rumah sakit dan dikontrol sendiri tidak digolongkan
sebagai aktiva terikat (restricted assets), tetapi masih dianggap
sebagai aktiva yang disisihkan (limited assets). Aktiva yang
disisihkan ini merupakn sumber daya yang sebelumnya dijelaskan
sebagai board designated resources
f. Utang Jangka Panjang
Utang jangka panjang dilaporkan pada neraca. Dalam hal ini
berbeda dengan kebanyakan entitas pemerintahan yang
melaksanakan pencatatan utang jangka panjangnya dalam suatu
dana atau kelompok dana tertentu
g. Saldo Dana
Sesuai dengan aturan pembagian dana yang sudah dijelaskan,
Saldo Dana yang dimiliki oleh rumah sakit dapat dipisahkan
menjadi :
1. Terikat (unrestricted) yang dapat dipakai dengan bebas sesuai
dengan kebijaksanaan dari rumah sakit
2. Terikat sementara waktu (temporarily restricted) yang baru
bisa digunakan saat kriteria tertentu dari pihak sponsor
terpenuhi
3. Terikat permanen (permanently restricted) yang dikelola dan
hanya dapat digunakan hasilnya saja

2. Laporan Operasi
Untuk rumah sakit, hasil dari aktivitas operasinya dilaporkan
dalam Laporan Operasi (Statement of Operations). Laporan ini
mencakup pendapatan, beban, untung dan rugi, serta transaksi lainnya
yang bisa memengaruhi saldo dana selama periode berjalan. Dalam
laporan operasi wajib dinyatakan suatu indikator kinerja seperti
halnya laba bersih dalam perusahaan, yang melaporkan hasil aktivitas
operasi rumah sakit selama periode berjalan. Indikator kinerja ini
harus mencakup baik laba atau rugi operasi selama periode berjalan
maupun laba lain yang diperoleh selama operasi berjalan. Contoh
laba lain yang dimaksud itu adalah pendapatan investasi (baik yang
sudah direalisasi maupun belum direalisasi). Judul dari indikator
kinerja ini misalnya “Surplus Pendapatan dan Sumbangan Lainnya
atas Belanja”.
Perubahan lainnya dalam saldo dana selagi periode berjalan wajib
dilaporkan setelah indikator kinerja, misalnya transfer-transfer yang
terjadi secara internal antardana yang ada.
Berikut ini adalah pos-pos lain yang perlu menjadi perhatian,
antara lain :
a. Pendatan Jasa Pasien
Pendapatan dari pasien ini dihitung pada jumlah bruto dengan
memakai tarif standar. Jumlah tersebut kemudian dikurangi
dengan penyesuaian kontraktual (contractual adjusments) dan
hasilnya menjadi Pendapatan Bersih Jasa Pasien
b. Penyesuaian Kontraktual
Penyesuaian kontraktual berasal dari keterlibatan dengan pihak
ketiga dalam sistem penggantian pembayaran medis. Perusahaan
asuransi seringkali mengganti kurang dari jumlah tarif standar
penuh buat jasa medis yang disediakan bagi pasien yang sudah
menjadi tanggungan asuransi. Meskipun rumah sakit memiliki
atau mempunyai tarif yang standar bagi jasa-jasa yang
diberikannya, tetapi rumah sakit dapat saja menjalin kontrak
dengan pembayar pihak ketiga di mana rumah sakit menerima
jumlah pembayaran yang lebih rendah untuk jasa-jasa tersebut.
 Dalam hal ini, rumah sakit membuat Penyesuaian Kontraktual
dari tarif jasa normalnya
c. Pendapatan dari Kegiatan Lainnya
Pendapatan dari kegiatan lainnya menggambarkan pendapatan
dari sumber-sumber bukan pasien, misalnya seperti kantin dan
sewa parkir. Pendapatan tersebut seringkali mencerminkan
jumlah bersih dari operasinya, jadi bukan jumlah brutonya
d. Transfer Antardana
Tidaklah saksama untuk tetap mengelola aktiva dalam Dana
Terikat (Restricted Fund) saat persyaratan yang telah ditetapkan
oleh pihak sponsor atau donor telah terpenuhi. Dalam hal ini,
aktiva tersebut wajib ditransfer dari Dana Terikat (Restricted
Fund) ke Dana Tidak Terikat (Unrestricted Fund). Demi tujuan
pelaporan keuangan, transfer antardana ini harus dilaporkan
dalam Laporan Operasi sebagai “Pelepasan Saldo Dana” dan
ditunjukkan sebagai penambahan atas Dana Tidak Terikat.
Contoh pendapatan :
1. Pendapatan operaional rawat jalan, yaitu karcis umum dan
karcis spesialis
2. Pendapatan operasional rawat inap, yaitu akomodasi dan
visite
3. Pendapatan tindakan medis, yaitu tindakan medik dan
tindakan keperawatan
4. Pendapatan operasional unit penunjang, yaitu rasiologi,
laboratorium, fisioterapi, farmasi, dan rehab medik
e. Beban Dana Umum
Beban-beban di dalam Dana Umum diakui secara akrual, seperti
halnya pada entitas komersial. Contoh beban :
1. Biaya pelayanan, yaitu jasa pelayanan, pegawai, penyusutan,
pemeliharaan, asuransi, langganan dan daya, pelatihan, dan
penelitian
 2. Biaya umum dan administrasi, yaitu pegawai, administrasi
kantor, penyusutan, pemeliharaan, langganan dan daya,
pelatihan, dan penelitian
f. Sumbangan
Sumbangan atau donasi dibagi menjadi donasi yang berbentuk
jasa dan berbentuk aktiva. Karena biasanya sulit untuk
menetapkan nilai dari donasi yang berbentuk jasa, maka nilai dari
donasi ini biasanya tidak dicatat. Tetapi, jika ada kebutuhan untuk
melakukan pencatatan, maka perkiraan nilai dari donasi jasa
dicatat sebagai Sumbangan yang secara langsung diikuti dengan
beban-beban dalam jumlah yang sama. Sedangkan untuk donasi
yang berbentuk aktiva harus dilaporkan pada nilai wajar (fair
value) pada tanggal diterimanya sebagai sumbangan. Jika donasi
aktiva ini penggunaannya ada batasan oleh pihak sponsor atau
donor maka harus dilaporkan dalam Dana Terikat Sementara atau
Dana Terikat Permanen. Ketika pembatasannya sudah tidak
berlaku lagi, maka dilakukan transfer dari Dana Terikat ke Dana
Umum
3. Laporan Perubahan Aktiva Bersih
Laporan ini menyajikan perubahan dalam ketiga kategori aktiva
bersih, yaitu Tidak Terikat (Unrestricted), Terikat Sementara
(Temporarily Restricted), dan Terikat Permanen (Permanently
Restricted)
4. Laporan Arus Kas
Format dari laporan arus kas ini serupa dengan yang digunakan
untuk entitas komersial. Laporan arus kas terdiri dari :
1. Aktivitas operasi
2. Aktivitas investasi
3. Aktivitas pendanaan

2.4 Ilustrasi Transaksi

 Berikut ini adalah ilustrasi transaksi untuk Rumah Sakit Semoga
Sembuh, sebuah rumah sakit nirlaba di kota Sembuh, selama periode
2017. Rumah sakit ini mengklasifikasikan dananya menjadi :
1. Dana Tidak Terikat : Dana Umum
2. Dana Terikat Sementara : Dana untuk Tujuan Khusus, Dana Terikat
Waktu, Dana Penggantian dan Pengembangan Bangunan
3. Dana Terikat Permanen : Dana Abadi

2.4.1 Dana Umum

Rumah Sakit Semoga Sembuh telah memberikan jasa
kepada pasiennya dengan total senilai Rp 155.000.000 jika
diukur menggunakan tarif standar. Dari jumlah ini, terdapat
penyesuaian kontraktual yang harus dikurangkan senilai Rp
14.000.000. ayat jurnalnya adalah sebagai berikut :
(1) Piutang Rp 155.000.000
Pendapatan Rp 155.000.000
(2) Penyesuaian Kontraktual Rp 14.000.000
Piutang Rp 14.000.000

Selain pendapatan di atas, Rumah Sakit Semoga Sembuh

juga memperoleh pendapatan dari kantin, apotik, dan lahan
parkir yang dikelolanya dengan total senilai Rp 3.500.000.
Ayat jurnalnya adalah sebagai berikut :

(3) Kas Rp 3.500.000

Pendapatan Progam Lainnya Rp 3.500.000

Selama 2017, Rumah Sakit Semoga Sembuh mengakui beban

operasi senilai Rp 560.000.000. Dari jumlah itu, senilai Rp
410.000.000 dibayar tunai dan sisanya merupakan
penggunaan aktiva dibayar di muka, penyisihan piutang tak
tertagih, depresiasi, dan utang. Selain itu Rumah Sakit
Semoga Sembuh juga menerima sumbangan jasa senilai Rp
700.000. Ayat jurnalnya adalah sebagai berikut :
(4) Belanja – Jasa Keperawatan Rp 152.000.000
Belanja – Jasa Profesional Lainnya Rp 89.000.000
Belanja – Jasa Umum Rp140.000.000
Belanja – Jasa Fiskal Rp 57.000.000
Belanja – Jasa Administrasi Rp 44.000.000
Belanja – Biaya Malpraktik Rp 31.000.000
Belanja – Piutang Tak Tertagih Rp 18.000.000
Belanja – Depresiasi Rp 29.000.000
Kas Rp 410.000.000
Estimasi Piutang Tak Tertagih Rp 18.000.000
Persediaan Rp 19.500.000
Belanja Dibayar di Muka Rp 8.000.000
Akumulasi Depresiasi Rp 29.000.000
Utang Usaha Rp 23.500.000
Utang Gaji Rp 21.000.000
Utang Biaya Malpraktik Rp 31.000.000
(5) Belanja – Jasa Profesional Lainnya Rp 700.000
Pendapatan Donasi Jasa Rp 700.000

Selain donasa jasa seperti di atas, Rumah Sakit Semoga

Sembuh juga menerima donasi aktiva dalam bentuk uang
tunai sebesar Rp 16.000.000 dan dalam bentuk obat-obatan
sebesar Rp 7.500.000. Kedua donasi tersebut tidak terikat
penggunaannya. Ayat jurnalnya adalah sebagai berikut :
(6) Kas Rp 16.000.000
Sumbangan – Tidak Dibatasi Rp 16.000.000
(7) Persediaan Rp 7.500.000
Sumbangan – Tidak Dibatasi Rp 7.500.000

Pendapatan lain yang juga diperoleh Rumah Sakit Semoga

Sembuh selama 2017 adalah pendapatan sebesar Rp
9.000.000 dari investasi yang dananya ditentukan oleh direksi
rumah sakit sendiri (board-designated funds) bagi
pengembangan rumah sakit di masa depan. Sebagai
tambahan, Rumah Sakit Semoga Sembuh juga memperoleh
keuntungan sebesar Rp 2.500.000 dari penjualan peralatan.
Ayat jurnalnya adalah sebagai berikut :
(8) Kas – Disisihkan untuk Bangun Gedung Rp 9.000.000
Pendapatan Investasi Rp 9.000.000
(9) Kas Rp 12.500.000
Akumulasi Depresiasi Rp 7.000.000
Aktiva Tetap Rp 17.000.000
Keuntungan Penjualan Aktiva Rp 2.500.000

Berikut ini merupakan data-data mengenai transfer dari

Dana Terikat ke Dana Tidak Terikat :
- Dana Terikat (Dana untuk tujuan khusus) sebesar Rp
76.000.000. Dengan deskripsi dana dalam bentuk uang
tunai untuk riset dan pendidikan
- Dana Terikat (Dana Penggantian dan Pengembangan
Fasilitas) sebesar Rp 84.000.000. Dengan deskripsi
dalam bentuk uang tunai untuk membeli peralatan
- Dana Terikat (Dana Penggantian dan Perluasan
Gedung) sebesar Rp 25.000.000. Dengan deskripsi
peralatan yang sudah digunakan untuk kegiatan
produksi
- Dana Terikat (Dana Terikat Waktu) sebesar Rp
15.000.000. Dengan deskripisi penarikan piutang

Beikut ini merupakan ayat jurnal Data Transfer – Dana

Terikat ke Dana Tidak Terikat
(10) Kas Rp 76.000.000
Penerimaan Transfer-
Pelepasan Saldo Dana Rp76.000.000
(11) Kas Rp 84.000.000
Penerimaan Transfer–
Pelepasan Saldo Dana Rp 84.000.000
(12) Aktiva Tetap Rp 25.000.000
Penerimaan Transfer-
Pelepasan Saldo Dana Rp 25.000.000
(13) Kas Rp 15.000.000
Penerimaan Transfer-
Pelepasan Saldo Dana Rp 15.000.000

Sedangkan berikut ini adalah ayat-ayat jurnal untuk

mencatat transaksi-transaksi lain dalam Dana Umum dari
Rumah Sakit Semoga Sembuh selama tahun 2017
(14) Kas Rp 22.500.000
Estimasi Piutang Tak Tertagih Rp 2.000.000
Piutang Rp 24.500.000
(15) Persediaan Rp 7.000.000
Kas Rp 7.000.000
(16) Kas Rp 8.000.000
Investasi Rp 8.000.000
(17) Aktiva Tetap Rp 65.000.000
Kas Rp 65.000.000
(18) Wesel Bayar Rp 6.000.000
Bagian Lancar-Utang
Jangka Panjang Rp 14.000.000
Utang Usaha Rp 19.000.000
Utang Gaji Rp 9.000.000
Kas Rp 48.000.000
(19) Kas Rp 17.000.000
Utang Pihak Ketiga Rp 17.000.000
(20) Utang Jangka Panjang Rp 12.000.000
Bagian Lancar-Utang
 Jangka Panjang Rp 12.000.000
(21) Investasi Rp 5.000.000
Keuntungan Investasi
Belum Direalisasi Rp 5.000.000

2.4.2 Dana untuk Tujuan Khusus

Rumah Sakit juga membuat suatu dana untuk keperluan-
keperluan khusus yang disebut dengan Dana untuk Tujuan
Khusus. Dana ini dan seperti juga dana terikat lainnya tidak
mencatat belanja. Dana ini semata-mata hanya mencatat
aktiva yang penggunaannya dibatasi (restricted) sampai Dana
Umum itu memenuhi persyaratan untuk menggunakan aktiva
tersebut, seringkali setelah melakukan belanja operasi yang
sesuai dengan persyaratan atau setelah pimpinan rumah sakit
menyetujui belanja tersebut. Dalam hal ini untuk aktiva
ditransfer dari Dana untuk Tujuan Khusus (atau dari dana
terikat lainnya) ke Dana Umum untuk membayar belanja
operasi yang dimaksud.
Selama tahun 2017, Dana untuk Tujuan Khusus dari
Rumah Sakit Semoga Sembuh mencatat pendapatan senilai
Rp 6.000.000 dari investasi dengan meggunakan aktiva dalam
dana tersebut, dan mencatat sumbangan dari sponsor atau
donor senilai Rp 32.000.000. Ayat jurnalnya adalah sebagai
berikut :
(22) Kas Rp 6.000.000
Pendapatan Investasi-Terikat Rp 6.000.000
(23) Kas Rp 32.000.000
Sumbangan-Terikat Rp 32.000.000

Karena Rumah Sakit Semoga Sembuh sudah memenuhi

persyaratan untuk dipakai dalam operasi selama tahun 2017,
maka dana sebesar Rp 43.000.000 ditransfer dari Dana untuk
 Tujuan Khusus ke Dana Umum. Untuk ayat jurnalnya adalah
sebagai berikut (lihat juga ayat jurnal yang (10)) :
(24) Pengeluaran Transfer-
Pelepasan Saldo Dana Rp 43.000.000
Kas Rp 43.000.000

2.4.3 Dana Terikat Waktu

Selama tahun 2017 Dana Terikat Waktu dari Rumah Sakit

Semoga Sembuh mengakui piutang sebesar Rp 7.000.000
yang langsung ditransfer ke Dana Umum. Untuk ayat
jurnalnya adalah sebagai berikut (lihat juga ayat jurnal yang
(13)) :
(25) Kas Rp 7.000.000
Piutang Rp 7.000.000
(26) Pengeluaran Transfer-
Pelepasan Saldo Dana Rp 7.000.000
Kas Rp 7.000.000

2.4.4 Dana Penggantian dan Pengembangan Fasilitas

Selama tahun 2017 Dana Penggantian dan Pengembangan

Fasilitas dari Rumah Sakit Semoga Sembuh mendapatkan
donasi dari pihak sponsor sebesar Rp 4.500.000 dalam bentuk
peralatan sebesar Rp 10.000.000 dalam bentuk uang tunai.
Selain itu, Rumah Sakit Semoga Sembuh juga memperoleh
pendapatan investasi sebesar Rp 3.000.000 dari dana yang
dikelola dalam dana ini. Untuk ayat jurnalnya adalah sebagai
berikut
(27) Aktiva Tetap Rp 4.500.000
Sumbangan-Terikat Rp 4.500.000
(28) Kas Rp 10.000.000
 Sumbangan-Terikat Rp 10.000.000
(29) Kas Rp 3.000.000
Pendapatan Investasi-
Terikat Rp 3.000.000

Selanjutnya, selama tahun 2017 terdapat peralatan sebesar

Rp 4.500.000 yang sudah dapat digunakan untuk operasi
rumah sakit dan dana sebesar Rp 21.000.000 yang ditransfer
dari Dana Penggantian dan Pengembangan Fasilitas ke Dana
Umum karena persyaratan penggunaannya sudah dipenuhi.
Untuk ayat jurnalnya adalah sebagai berikut (lihat juga ayat
jurnal yang (11) dan (12)) :
(30) Aktiva Tetap Rp 21.000.000
Kas Rp 21.000.000
(31) Pengeluaran Transfer-
Pelepasan Saldo Dana Rp 4.500.000
Aktiva Tetap Rp 4.500.000

Berikut ini adalah transaksi-transaksi lain yang terkait

dengan Dana Penggantian dan Pengembangan Fasilitas
selama tahun 2017. Transaksi ini berupa penagihan piutang
sebesar Rp 32.000.000 dan pembelian investasi sebesar Rp
37.000.000 dengan menggunakan dana ini. Ayat jurnalnya
yaitu :
(32) Kas Rp 32.000.000
Piutang atas Janji Rp 32.000.000
(33) Investasi Rp 37.000.000
Kas Rp 32.000.000

2.4.5 Dana Abadi

 Selama tahun 2017 Dana Abadi Rumah Sakit Semoga
Sembuh memperoleh sumbangan dalam bentuk uang tunai
sebesar Rp 65.000.000. Dari jumlah ini, sebesar Rp
60.000.000 langsung diinvestasikan. Ayat jurnalnya adalah
sebagai berikut :
(34) Kas Rp 65.000.000
Sumbangan-Terikat Rp 65.000.000
(35) Investasi Rp 60.000.000
Kas Rp 60.000.000

2.5 Manfaat Akuntansi Di Rumah Sakit

Fungsi utama dari akuntansi di Rumah Sakit adalah untuk sumber
informasi yang diperlukan sebagai pengambilan keputusan dalam
pemecahan masalah dan perencanaan untuk keberhasilan pengembangan
Rumah Sakit. Secara umum akuntansi tidak terlepas dari biaya (cost),
dengan perhitungan biaya yang berbeda maka akan menghasilkan
akuntansi biaya yang berbeda pula, serta akan berdampak pada
pengambilan keputusan yang berbeda. Dengan demikian, untuk
pengambilan keputusan yang tepat serta keberhasilan perencanaan,
dibutuhkan adanya sistem dan pelaksanaan akuntansi Rumah Sakit secara
optimal.
Sistem akuntansi Rumah Sakit ini bermaksud untuk
menyampaikan informasi yang sangat berarrti dalam pengambilan
keputusan bagi kerberhasilan pemecahan masalah dan pengambilan
keputusan serta perencanaan, terlebih juga saat ini yang mana Rumah
Sakit sudah ditetapkan sebagai Penerima Negara Bukan Pajak atau biasa
disingkat PNPB ataupun sebagai Badan Layanan Umum yang
penerimaannya harus disetor ke Negara melalui Kantor Kas Negara.

2.6 Pelaporan Keuangan Akuntansi

Rumah Sakit Umum khususnya milik pemerintah marupakan organisasi
nirlaba, dimana pelaporan akuntansinya diatur oleh PSAK No. 45.
Adapun penjelasan dari laporan akuntansi Rumah Sakit yang sesuai
dengan PSAK No. 45 adalah sebagai berikut :
1. Laporan Posisi Keuangan
a) Klasifikasi Aktiva dan Kewajiban
Informasi likuiditas diberikan dengan cara sebagai berikut :
1) Menampilkan aktiva dengan berdasarkan urutan likuiditas,
dan kewajiban
2) Berdasarkanm menurut tanggal jatuh temponya
3) Menggolongkan aktiva ke dalam lancar dan tidak lancar, dan
kewajiban ke dalam jangka pendek dan jangka panjang
4) Mengungkapkan keterangan tentang likuiditas aktiva atau saat
jatuh temponya kewajiban termasuk untuk pembatasan
penggunaan aktiva, pada catatan atas laporan keuangan
b) Klasifikasi Aktiva Bersih Terikat Atau Tidak Terikat
1) Laporan posisi keuangan harus menyajikan total dari masing-
masing kategori aktiva bersih dengan berdasarkan ada atau
tidaknya pembatasan oleh penyumbang, yaitu : terikat secara
permanen (permanently restricted) , terikat secara sementara
(temporarily restricted), dan tidak terikat (unrestricted fund)
2) Keteranga mengenai tentang sifat dan total dari pembatasan
permanen atau sementara harus diungkapkan dengan cara
menyajikan jumlah yang benar tersebut dalam laporan
keuangan atau dalam catatan atas laporan keuangan

2. Laporan Aktivitas
a) Tujuan Dan Fokus Laporan Aktivitas
Untuk laporan aktivitas difokuskan kepada lembaga secara
keseluruhan atau semuanya dan dengan menyajikan perubahan
jumlah aktiva bersih selama satu periode. Perubahan aktiva bersih
 dalam laporan aktivitas ini terdapat pada aktiva bersih atau
ekuitas dalam laporan posisi keuangan
b) Perubahan Kelompok Aktiva Bersih
Laporan aktivitas difokuskan untuk menyajikan dalam perubahan
aktiva bersih terikat permanen (permanently restricted), terikat
sementara (temporarily restricted), dan tidak terikat (unrestricted)
dalam suatu periode

3. Klasifikasi untuk Pendapatan, Beban, Keuntungan dan Kerugian

a) Laporan aktivitas menyajikan pendapatan sebagai penambah
aktiva bersih tidak terikat (unrestricted), kecuali jika ada batasan
dalam penggunaannya oleh penyumbang, dan menyajikan beban
sebagai pengurang aktiva bersih tidak terikat (unrestricted)
b) Sumbangan disajikan sebagai penambah aktiva bersih tidak
terikat (unrestricted) , terikat sementara (temporarily restricted),
atau terikat permanen (permanently restricted), tergantung pada
ada tidaknya dalam pembatasan. Dalam hal ini, sumbangan
terikat yang pembatasannya tidak berlaku pula dalam periode
yang sama, dapat disajikan sebagai sumbangan tidak terikat dan
disajikan secara konsisten dan diungkapkan sebagai kebijakan
akuntansi
c) Laporan aktivitas menampilkan atau menyajikan keuntungan dan
kerugian yang diakui dari investasi dan aktiva lain atau bisa juga
dari kewajiban sebagai penambah atau pengurang aktiva bersih
tidak terikat, kecuali jika ada batasan dalam penggunaannya
d) Laporan aktivitas menyajikan total pendapatan dan beban secara
jumlah brutonya. Akan tetapi demikian pendapatan investasi bisa
saja disajikan secara dengan jumlah neto (bersih) dengan syarat
untuk beban-beban yang terikat, seperti beban penitipan dan
beban penasihat investasi, harus diungkapkan dalam catatan atas
laporan keuangan
 e) Laporan aktivitas atau biasa disebut catatan atas laporan
keuangan harus menyajikan informasi mengenai beban sesuai
dengn klasifikasi fungsional, seperti menurut kelompok program
jasa utama dan aktivitas pendukung
4. Laporan Arus Kas
a) Tujuan yang paling utama dalam laporan arus kas ini adalah
sebagai alat untuk menyajikan informasi mengenai penerimaan
dan pengeluaran kas dalam suatu periode tertentu
b) Laporan arus kas disajikan sesuai dengan PSAK 2 yang berisi
tentang Laporan Arus Kas dengan tambahan berikut ini :
1) Aktivitas Pendanaan :
a. Penerimaan kas yang berasal dari penyumbang yang
penggunaannya dibatasi untuk jangka panjang
b. Penerimaan kas yang berasal dari sumbangan dan
penghasilan investasi yang ada batasan dalam
penggunaannya untuk pemerolehan, pembangunan serta
pemeliharaan aktiva tetap ataupun peningkatan dana
abadi (endowment)
c. Bunga dan dividen yang penggunaannya dibatasi untuk
jangka panjang
2) Pengungkapan informasi tentang aktivitas investasi dan
pendanaan non kas yaitu sumbangan yang berupa bangunan
atau aktiva investasi

2.7 Rumah Sakit Pemerintah Daerah Sebagai Badan Layanan Umum

2.7.1 Pengertian Badan Layanan Umum (BLU)
Pengertian atau definisi Badan Layanan Umum diatur
dalam pasal 1 angka 23 UU No. 1 Tahun 2004 tentang
Perbendaharaan Negara, yaitu Badan Layanan Umum adalah
suatu instansi di lingkungan Pemerintah yang dibentuk
dengan tujuan untuk memberikan sebuah pelayanan kepada
masyarakat yang berupa penyediaan barang dan atau jasa
 yang dijual tetapi tanpa mengutamakan mencari keuntungan
dan dalam melaksanakan kegiatannya harus didasarkan pada
prinsip efisiensi dan produktivitas.
Pengertian ini akhirnya diangkat kembali dalam peraturan
pelaksanaannya yaitu dalam Pasal 1 angka 1 PP No. 23 Tahun
2005 yang berisi tentang Pengelolaan Keuangan Badan
Layanan Umum. Tujuan untuk dibentuknya Badan Layanan
Umum adalah sebagai halnya yang sudah dijelaskan dalam
Pasal 68 ayat (1) yang menyatakan bahwa Badan Layanan
Umum ;itu dibentuk dengan tujuan untuk meningkatkan
pelayanan kepada seluruh masyarakat dalam rangka untuk
memajukan kesejahteraan umum serta mencerdaskan
kehidupan bangsa. Kemudian ditegaskan kembali dalam PP
No. 23 Tahun 2005 sebagai peraturan pelaksanaan dari Pasal
69 ayat (7) UU No. 1 Thaun 2004, Pasal 2 yang menyebutkan
bahwa BLU bertujuan untuk meningkatkan pelayanan kepada
masyarakat dalam rangka untuk memajukan kesejahteraan
umum dan mencerdaskan kehidupan bangsa dengan
memberikan elastisitas dalam pengelolaan keuangan yang
berdasarkan prinsip ekonomi dan kapasitas produksi, dan
penerapan praktek bisnis yang sehat.
(Partakusuma, 2014) mengungkapkan bahwa Badan
Layanan Umum atau biasa disebut BLU merupakan badan
atau lembaga di lingkungan pemerintah yang dibentuk untuk
memberikan bantuan atau pelayanan kepada masyarakat yang
berupa penyediaan barang dan atau jasa yang dijual tetapi
tanpa mengutamakan nilai keuntungan dan di dalam
kegiatannya harus didasarkan pada prinsip efisiensi dan
produktifitas (Peraturan Menteri Nomor92/PMK.05/2011).
2.7.2 Rumah Sakit Sebagai BLU
Pelanggan atau pasien eksternal (luar) maupun yang
internal (dalam) mempunyai keinginan-keinginan ataupun
harapan terhadap jasa yang sudah disediakan oleh rumah
sakit. Mereka mempunyai persyaratan-persyaratan yang
diharapkan bisa dipenuhi oleh rumah sakit. Namun demikian,
pelanggan eksternal (luar) yang sebagai konsumen jasa
pelayanan mengharapkan apa yang diinginkan itu dapat
dipuaskan (customer satisfaction). Sedangkan tenaga profesi
mengajukan persyaratan supaya pelayanan yang disediakan
memenuhi stadar profesi. Pihak manajemen menghendaki
pelayanan yang efektif dan efisien.
Pemerintah Daerah yang sudah menjadi Badan Layanan
Umum atau Badan Layanan Umum Daerah menggunakan
tolak ukur pelayanan minimum yang sudah ditetapkan oleh
menteri, pimpinan lembaga, gubernur, bupati, serta walikota
sesuai dengan kewenangannya, harus mempertimbangkan
kualitas pelayanannya, pemerataan dan kesetaraan layanan,
biaya atau harga serta kemudahan dalam mendapatkan
layanan. Dalam hal rumah sakit pemerintah yang ada di
daerah (RSUD) maka tolak ukur pelayanan minimal
ditetapkan oleh kepala daerah berdasarkan peraturan kepada
daerah. Standar pelayanan minimal tersebut harus memenuhi
persyaratan, antara lain :
a. Fokus pada jenis pelayanan, dalam arti harus
mengutamakan kegiatan pelayanan yang menunjang
terwujudnya tugas dari fungsi BLU atau BLUD
b. Terukur, yaitu kegiatan yang pencapaiannya dapat
dinilai sesuai dengan standar yang telah ditetapkan
c. Dapat dicapai, yaitu kegiatan nyata yang dapat dihitung
tingkat pencapainnya, rasional sesuai kemampuan dan
tingkat pemanfaatannya
d. Relevan dan dapat diandalkan, merupakan kegiatan
yang sejalan, berkaitan dan dapat dipercaya untuk
menunjang tugas dan fungsi BLU atau BLUD
 e. Tepat waktu, yaitu merupakan kesesuaian atau
keserasian jadwal dan kegiatan pelayanan yang sudah
ditetapkan

BAB III

SOAL DAN JAWABAN

1. Mengapa terdapat perbedaan pada karakteristik pengelolaan keuangan

antara Badan Layanan Umum (BLU) Rumah Sakit dengan BUMN atau
BUMD yang sama-sama merupakan unit pemerintah yang dikelola secara
bebas dengan mengguankan prinsip efisiensi dan produktivitas?
- Jawaban :
Rumah Sakit berbentuk Badan Layanan Umum (BLU) merupakan
lembaga yang berada di lingkungan pemerintah yang dibentuk dengan
tujuan untuk memberikan pelayanan kepada masyarakat yang berupa
penyediaan barang dan atau jasa yang dijual tetapi tanpa
mengutamakan mencari keuntungan dan di dalam melakukan
kegiatannya harus didasarkan pada prinsip efisiensi dan produktivitas.
Rumah sakit milik pemerintah ini dapat dibedakan menjadi rumah
sakit milik pemerintah pusat yang dikenal dengan Rumah Sakit
Umum Pusat (RSUP) dan rumah sakit milik pemerintah provinsi dan
kabupaten atau kota yaitu Rumah Sakit Umum Daerah (RSUD). Ada
beberapa karakteristik yang dapat membedakan pengelolaan keuangan
Badan Layanan Umum dengan BUMN atau BMUD, yaitu :
a. Badan Layanan Umum dibentuk dengan tujuan untuk
meningkatkan pelayanan kepada masyarakat dalam rangka
untuk memajukan kesejahteraan umum dan mencerdaskan
kehidupan bangsa
b. Kekayaan Badan Layanan Umum merupakan bagian dari
kekayaan negara atau daerah yang tidak dipisahkan serta
 dikelola dan digunakan sepenuhnya untuk menyelenggarakan
aktivitas Badan Layanan Umum yang bersangkutan
c. Pembinaan Badan Layanan Umum lemabga pemerintah pusat
dilakukan oleh Menteri Keuangan dan pembinaan teknis
dilakukan oleh menteri yang bertanggung jawab atas bidang
pemerintahan yang bersangkutan tersebut
d. Pengarahan untuk masalah keuangan Badan Layanan Umum
badan pemerintah daerah yang harus dilaksanakan oleh pejabat
pengelola keuangan daerah dan pembinaan teknis harus
dilaksanakan oleh kepala satuan kerja perangkat daerah yang
harus bertanggung jawab atas bidang pemerintaha yang
bersangkutan tersebut
2. Mengapa rumah sakit dikatakan sebagai Badan Layanan Umum perlu untuk
mempersiapkan persyaratan substantif, persayaratan teknis, dan persyaratan
administratif dalam tuntutan sebagai rumah sakit yang murah dan bermutu
dalam pengelolaannya?
- Jawaban :
Karena perkembangan pengelolaan rumah sakit, baik dari segi
manajemen maupun segi operasional sangat diperngaruhi oleh
berbagai macam tuntutan dari lingkungan, yaitu antara lain bahwa
rumah sakit dituntut untuk memberikan pelayanan kesehatan yang
bermutu dan biaya pelayanan kesehatan yang terkendali atau
sehingga akan berujung pada kepuasan pasien. Tuntutan lainnya
adalah pengendalian biaya, yang merupakan masalah yang kompleks
karena dipengaruhi oleh berbagai pihak yaitu, mekanisme pasar,
tindakan ekonomis, sumber daya manusia yang dimiliki
(profesionalitas) dan perkembangan teknologi dari rumah sakit itu
sendiri. Berdasarkan dengan berbagai syarat Badan Layanan Umum
bahwa yang dimaksud dengan persyaratan substantif, persyaratan
teknis dan persyaratan administratif merpakan saling berkaitan dengan
standar layanan, penentuan tarif layanan, pengelolaan keuangan setya
tata kelola semuanya harus berbasis kinerja.
3. Mengapa rumah sakit pemerintah butuh untuk dijadikan sebagai Badan
Layanan Umum (Badan Layanan Umum) dan apa sajakah yang menjadi
keuntungan Badan Layanan Umum bagi rumah sakit?
- Jawaban :
Karena untuk secara umum rumah sakit pada pemerintah merupakan
layanan yang berupa jasa yang menyediakan untuk kalangan
menengah ke bawah, sedangkan untuk rumah sakit swasta itu
melayani masyarakat kelas menengah ke atas. Imbalan atau ongkos
untuk kesehatan saat ini terus meningkat, dan pihak rumah sakit
dituntut untuk bisa mengatasi berbagai masalah tersebut. Peningkatan
imbalan atau ongkos untuk kesehatan bisa jadi disebabkan oleh
fenomena tersendiri bagi rumah sakit pada pemerintahan karena
rumah sakit pemerintah memiliki bagian pada layanan kesehatan
untuk kalangan menengah ke bawah. Akibatnya, rumah sakit
pemerintah ini diharapkan dapat menjadi rumah sakit yang murah dan
bermutu. Tolak ukur Pelayanan dan untuk Tarif Layanan Rumah
Sakit Pemerintah Daerah yang telah menjadi Badan Layanan Umum
atau Badan Layanan Umum Daerah dengan menggunakan standar
pelayanan minimum yang telah ditetapkan oleh menteri, pimpinan
lembaga, gubernur, bupati serta walikota sesuai dengan
kewenangannya, harus mempertimbangkan kualitas layanan,
pemerataan dan kesetaraan layanan, biaya serta kemudahan untuk
mendapatkan layanan. Berikut ini adalah keuntunga Badan Layanan
Umum Bagi Rumah Sakit antara lain yaitu :
a. Tata kelola keuangan Rumah Sakit lebih baik dan transparan
karena menggunakan pelaporan standar akuntansi keuangan yang
memberi informasi tentang laporan aktivitas, laporan posisi
keuangan, laporan arus kas dan catatan laporan keuangan
b. Rumah Sakit masih mendapatkan subsidi dari pemerintah yiatu
seperti biaya untuk gaji pegawai, biaya operasional, serta biaya
untuk investasi atau modal
c. Pendapatan Rumah Sakit dapat dipakai secara langsung tidak
disetor ke kantor kas Negara, hanya dilaporkan saja ke Departemen
Keuangan
d. Rumah Sakit dapat mengembangkan atau memperluas
pelayanannya karena tersedianya dana untuk kegiatan operasional
Rumah Sakit
e. Membantu Rumah Sakit dalam meningkatkan kualitas Sumber
Daya Manusianya dengan perekrutan yang sesuai dengan
kebutuhan dan kompetensi
 DAFTAR PUSTAKA

Afif, M. N., & Yusuf, M. (2017). Analisis Laporan Keuangan Rumah Sakit
Berdasarkan KMK Nomor 1981 Tahun 2010 Pada RSUD Cimacan. Jurnal
AKUNIDA, Volume 3 Nomor 2. Retrieved from
https://www.researchgate.net/publication/324502261_ANALISIS_LAPORA
N_KEUANGAN_RUMAH_SAKIT_BERDASARKAN_KMK_NOMOR_1
981_TAHUN_2010_PADA_RSUD_CIMACAN

Keiso, D. E., Kimmel, P. D., & Weygandt, J. J. (2011). Financial Accounting

(IFRS). New York: John Wiley & Sons.

Nordiawan, D. (2006). Akuntansi Sektor Publik (I. Bastian, ed.). Jakarta: Salemba
Empat.

Partakusuma, L. G. (2014). Evaluasi Tata Kelola Rumah Sakit Badan Layanan

Umum pada 4 Rumah Sakit Vertikal Kelas A di Jawa dan Bali. Jurnal
Administrasi Rumah Sakit Indonesia, Volume 1 Nomor 1. Retrieved from
http://journal.ui.ac.id/index.php/arsi/article/view/5210

Renywijoyo, M. (2008). Akuntansi Sektor Publik Organisasi Non Laba (Edisi

Pert). Jakarta: Mitra Wacana Media.

S.R, Soemarso. (2009). Akuntansi Suatu Pengantar. Jakarta: Salemba Empat.