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ERREPAR EN CD - D&G

PRÁCTICA PROFESIONAL

ARMANDO M. CASAL

LA AUDITORÍA CONFORME A LAS PRÁCTICAS


INTERNACIONALES DE LOS ESTUDIOS LÍDERES DEL
MERCADO

SEGUNDA PARTE

Las mejores prácticas utilizadas por los estudios contables líderes del mercado están
representadas por las normas internacionales de auditoría (ISA, por sus siglas en
inglés). Es así que los Manuales Internacionales de Auditoría consisten en otorgarles a
las firmas los medios prácticos para cumplir con tales estándares. La clave está en las
auditorías financieras basadas en el riesgo (Risk-Based Audits). Casi nada interesa, en
este contexto de mejores prácticas, la RT (FACPCE) 7 (normas de auditoría). El doctor
Casal continúa, en esta segunda entrega, con la consideración de la auditoría de
estados financieros conforme a las prácticas internacionales, tratando
fundamentalmente los procedimientos de auditoría en respuesta a los riesgos
valorados. En un anexo, se desarrollan las NIA vinculadas con la evidencia de
auditoría, las consideraciones específicas para partidas seleccionadas y las
confirmaciones externas.

1. INTRODUCCIÓN

En la primera parte de la problemática del título del trabajo, destacamos que los estándares
internacionales de auditoría (NIA) han cobrado hoy en día un vigor cada vez más evidente(1). Es
así que las mejores prácticas empleadas por los estudios contables líderes del mercado, exigen
que las "firmas miembro" cumplan con las NIA, lo que presupone que los auditores tomen
conocimiento, estudien y comprendan en forma completa tales estándares o normas.(2)
En esa oportunidad, habíamos considerado la visión general del proceso de auditoría, el cual
es consistente con políticas contenidas en manuales corporativos, formularios de auditoría y
material explicativo que representan una consulta obligada para garantizar que el compromiso
de auditoría realizado es eficiente y efectivo en el contexto comentado.
En esta segunda parte y continuando con el tema planteado, trataremos fundamentalmente
los procedimientos de auditoría (Audit Procedures) en respuesta a los riesgos valorados.
"Risks
"For several years, the AICPA Audit Risk Alerts have described the risks encountered in an
audit engagement as consisting of the following:
"- Client's Business Risk. The risk associated with the client entity's survival and profitability.
"- Audit Risk. The risk that the auditor may unknowingly fail to appropriately modify his or
her opinion on financial statements that are materially misstated.
"- Audit Business Risk. The risk of potential litigation costs from an alleged audit failure and
the risk of other costs (whether an audit failure is alleged or not), such as fee realization and

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the effect on the auditor's reputation resulting from association with the client.
"These risks are not necessarily mutually exclusive. All three of them need to be considered
in planning the audit. The direct risks to the auditor are from audit risk and the auditor's
business risk - the risk of issuing a wrong opinion on incorrect financial statements.
"Consideration of Materiality
"Emphasizing risk analysis does not mean ignoring materiality. Consideration of materiality
in audit planning is still very important. An audit area is riskier because there is a greater
risk of material misstatement. The point is tha an area should not receive extensive detailed
testing just because it is material. Consideration of materiality has to be coupled with
consideration of the risk of misstatement, rather than focusing audit attention on an area
solely because of materiality.
"Overall Approach to Risk Analysis
"The overall approach to risk analysis for risk-based auditing envolves the following steps.
First, the auditor identifies the risk of material misstatement in leght of the client's business
risk. Second, the auditor obtains an understanding of how management responds to those
risk and mitigates them through operationg decisions, controls, or some combination. Next,
the auditor evaluates the remaining risk - that is the risk of material misstatement remaining
after management's responses to risk. Finally, the auditor designs an audit strategy and
approach that is responsive to the identified risk of material misstatement."(3)

2. PROCEDIMIENTOS DE AUDITORÍA(2)
2.1. Guía general

Programa de auditoría y riesgo

Si bien el objetivo de la auditoría es permitir expresar una opinión sobre los estados
financieros tomados en su conjunto y no solamente como una serie de opiniones de elementos
individuales, por conveniencia el trabajo se planifica, ejecuta y documenta en Secciones, donde
cada una de ellas se relaciona con un área (componente) de los estados financieros.
La Hoja de Control de Sección se utiliza para registrar en detalle el trabajo de auditoría
llevado a cabo y la conclusión, relacionando la evidencia obtenida en el proceso de auditoría.
Los programas de auditoría deben ser preparados para responder a los riesgos valorados. El
objetivo es realizar procedimientos apropiados para reducir el riesgo de una afirmación
equivocada material a un nivel aceptable. Para el diseño de procedimientos adicionales de
auditoría se debe considerar los siguientes factores principales: importancia del riesgo;
probabilidad de afirmación errónea material; características de la partida en cuestión; naturaleza
de los controles de la entidad; y la posibilidad de probar controles para determinar si son
efectivos, detectando y corrigiendo afirmaciones erróneas materiales.
Deben efectuarse, prioritariamente, procedimientos sustantivos (pruebas de detalle y
procedimientos analíticos) para cada riesgo significante y cada tipo material de transacciones,
saldos de cuenta y revelaciones. Se deben detallar procedimientos sustantivos (no sólo
analíticos) para riesgos significantes sobre los cuales no se han obtenido evidencia de auditoría a
partir de pruebas de control.
Afirmaciones

El riesgo de afirmaciones erróneas en los estados financieros debe ser considerado mediante
referencia a las afirmaciones (existencia/ocurrencia; derechos y obligaciones; integridad;
precisión; valuación; clasificación y comprensión) para cada clase de activo, pasivo o patrimonio,
clase de transacciones y revelaciones.
En el diseño de procedimientos es necesario garantizar que existe un enfoque apropiado que
cubra las diversas afirmaciones y refleje el riesgo identificado.
"A Primer on Risks of Audit Interest

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"Professional standards require the auditor to consider and limit audit risk in all audits, so in
a sense, all audits are risk-based. The term 'Risk-based audit' refers to an audit approach in
which the auditor:
"- Identifies areas of the financial statements where there is a higher-risk of material
misstatement and concentrates audit effort in those areas. Such areas may have a hight risk
because either inherent or control risk is higher.
"- Identifies lower-risk areas in which to perform minimal or less extensive procedures. A
risk-based audit approach focuses on ways to efficiently assess inherent or control risk at
less than the maximum so that less audit effort can be spent on thosee lower-risk areas.
"Risk of What?
"The purpose of general risk analysis is to look at the big picture of the risk of misstatement
of the financial statements. The auditor is concerned with assessing the risk of material
misstatement from the following causes:
"- Error. Unintentional misstatements or omissions of amounts or disclosure, whether caused
by clerical misstakes, misstakes in jugdment, or oversight.
"- Fraudulent Financial Reporting. Intentional misstatement or omission of amounts or
disclosures to deceive users of financial statements.
"- Misappropriation of Assets (Defalcation). Theft or stealing of assets that causes financial
statement amounts to be messtated. The misstatement arise because the theft has either
been concealed in the accounting records or simply not recorded accurately."
Efecto de los controles

Cuando existe un riesgo y la entidad ha implementado procedimientos de control para


eliminar o reducir el riesgo, fundamentalmente por eficiencia, se requiere confiar en el
funcionamiento satisfactorio de esos controles para eliminar o reducir los procedimientos que se
llevarían a cabo.
"Cuando se planifica este enfoque, debemos en primer lugar llevar a cabo una evaluación del
control para garantizar que a) realmente está operando como se había proyectado; y b) de
hecho reducirá o eliminará el riesgo. Si nuestra evaluación es satisfactoria podremos probar
los controles y confirmar el funcionamiento durante el período de confianza. Se deben
diseñar procedimientos adicionales respecto de un riesgo residual (no controlado).
"Se deben evaluar y probar los controles si la valoración del riesgo incluye una expectativa
de que los controles están operando o si el riesgo es aquel en donde los procedimientos
sustantivos exclusivamente son considerados insuficientes. No es obligatorio probar
controles respecto a un riesgo significante. Sin embargo, si se adopta un enfoque sustantivo,
nuestras pruebas deben ser directamente sensibles a los riesgos identificados y deben
consistir en más que exclusivamente procedimientos analíticos."
"Understanding of Internal Control
"After gathering general background information about the client's business and industry,
the next phase of the initial planning process is to focus on the identification of risk and how
these risks affect the overall audit plan. The consideration is still at a high level, but there is
more attention of the causes of risk and types of potential misstatement. Although one
phase of this risk consideration tends to blend into the next, the primary plases are as
follows:
"- Client business rik assessment
"- Understanding of internal control
"- Fraud risk assessment
"The client's business risk has a significant influence on the risk of misstatement of the
financial statements.The client's business risk may affect both the risk or error and the risk
of cooking the book. The auditor should bring the general understanding of the client's
business and industry to bear on the identification of risk that could affect the financial
statements. The auditor should discuss with management its views on business risks and
planned response to those risks. The auditor should consider the operating and financial

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characteristics of the client as well as the client´s business strategies.


"Obtaining an understanding of internal control is an integral part of general risk analysis
because internal control is a means of mitigation risk.
"The control environment is the collection of factors that bear on the overall effectiveness of
internal control. Among the important factors are the attitude, awareness, and actions of
managements and directors concerning internal control. The personal characteristics,
philosophy, and operating style of members of managements can have a significant
influence on the entity's commitment to realiable financial reporting.
"Management's approach to risk assessment and monitoring of the controls designed to
mitigate rhose risks are components of internal control closely related to the control
environment. In some entities the use of information technology may be important in
identifying and managing risks.
"Other important components of internal control are the ways in which mangements
communicates roles and responsibilities to personnel, and the financial reporting system,
including particularly, the accounting system. Again, certain features such as accounting
manuals, a chart of accounts, and written accounting and control policy directives can
contribute to effective communication.
"After obtaining an understanding of the components of internal control, the auditor has to
decide whether a further understanding of control activities is necessary.
"The auditor should consider who would have the motivation or incentive to intentionally
misstate the financial statements and the form the fraud would be likey to take. The auditor
should also inquire of management about its understanding of the risks of fraud, programs
and controls in place to lessen fraud risks, and whether management knows of any actual
fraud or is aware of any alleged fraudulent financial reporting in the entity.
"Further Understanding of Control Activities
"While obtaining an understanding of the control environent, risk assessment, information
and communication, and monitoring components of internal control, the auditor may also
obtain sufficient understanding of control activities to plan the audit and assess control risk.
"However, there may be situations when it is necessary to obtain a further understanding of
control activities in orden to plan the audit and assess control risk, such as when the auditor
plans to test controles but has not identified the control activities to be tested, or when the
auditor needs more information about controls in order to design appropriate tests of
controls. The further understanding may be necessary only for selected audit areas and
assertiosn, such accounts receivable and sales completeness.
"Considering Whether to Test Controls
"Auditors may test controls because it is necessary to do so (that is, an effective audit
cannot be performed without testing controles), in which case substantive procedures may
or may no be reduced. Auditors may also test controls because it its efficient to do so (that
is, to reduce substantive procedures).
"Necessity of Testing Controls
"The auditor may decide that it is necessary or efficient to test the effectiveness of controls
related to one or more assertions in one or more areas.
"Apparent Effectiveness of Controls
"Before testing controls, the auditor should consider whether controls appear to be effective
to allow assesment of control risk at below the maximum. Effectiveness of controls includes
both of the following:
"- Effectiveness of Design. Whether the control is 'suitably designed' to prevente or detect
misstatements.
"- Operating Effectiveness. How the control policy or procedure was applied, by whom it was
applied, and the consistency with which it was applied.
"Identifying Controls to Test
"Auditors identify which controls to test by considering which controls, if effective, would be

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mitigating factors reducing the risk of material misstatement and provide a basis for
reducing the extent of the substantive test the auditor plans to perform.
"Identifying Relevant Controls
"As part of the general and specific risk analysis, the auditor makes a preliminary
assessment of control risk 'the risk that a material misstatement that could occur in an
assertion will not be prevented or detected on a timely basis by the entity's internal control.
"Assertions are the following five explicit or implicit 'representation by management thar are
embodied in financial statements components':
"- Existence or occurrence.
"- Completeness.
"- Rights and obligations.
"- Valuation or allocation.
"- Presentation and disclosure.
"Some controls specifically affect only an individual assertion. Some controls relate directly
to an assertion while others relate only indirectly. Directly related controls are likely to be
more effective in preventing or detecting misstatements in the assertion (and thus are more
likely to reduce control risk) than are indirectly related ones.
"Procedures for Testing Controls
"Procedures for testing controls (either manual or automated) include the following:
"- Inquiry.
"- Observation.
"- Inspection of documents, reports, or electronic files.
"- Walk-throughs.
"- Review of reconciliations and similar bookkeeping routines.
"- Reperformance of the control activity.
"These procedures may provide evidence about the effectiveness of both design and
operation of a control (either manual or automated). Also, these procedures are also used to
gain an understanding (or further understanding) of controls."
Trabajo relacionado con más de un área de auditoría

En estos casos, se deben documentar los procedimientos realizados y hacer referencias


cruzadas con otras áreas de la auditoría.
Asuntos que surgen durante el trabajo de auditoría

Los resultados de los procedimientos pueden indicar el surgimiento de asuntos respecto a los
cuales hay que hacer un seguimiento posterior.
2.2. Procedimientos en respuesta a los riesgos

Las secciones de auditoría tienen el siguiente formato; 1. Riesgos principales asociados al


área; 2. Procedimientos típicos en respuesta a esos riesgos; 3. Objetivo de los controles, donde
es necesario. Muchos de los procedimientos sugeridos, a modo de ejemplo, deben ser ampliados
para que incluyan presentación y revelación. Algunos o todos los procedimientos siguientes
pueden ser apropiados siempre que se relacionen a los riesgos de afirmación errónea material
en los estados financieros.
"Responding to the Risk Assessment. After the auditor has gone through the risk
identification process and assessed the risk of material misstatement for significant areas,
the auditor must determine how to respond to the identified risks. A risk-based audit focuses
heavly on the use of analytical procedures because the can be the key to both improving
audit efficiency and effectiveness. Effective and efficient use of analytical procedures
requires making ful use of the auditor's knowledge and understanding of the client's
circumstances and careful tailoring of the analytical procedures to those circumstances.

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"A risk-based audit requires the audit approach to be flexible. The auditor has to make
judgments about the type of procedures thata are necessary to address specific risks
identified."
Ingresos

- Considerar la adecuación de las políticas contables para el reconocimiento de ingresos.

- Hacer indagaciones y examinar las actas de directorio para obtener evidencia sobre cambios en
niveles de actividad.

- Efectuar un seguimiento que sustente los ingresos registrados.

- Realizar procedimientos analíticos respecto a los niveles de actividad, conocimiento del cliente
y desempeño del sector.

- Examinar contratos con los clientes principales.

- Revisar transacciones registradas alrededor del final del ejercicio.

- Examinar documentación vinculada con el despacho de bienes y la prestación de servicios.

- Relacionar con el trabajo sobre cuentas por cobrar y el inventario.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Se emiten facturas por todos los bienes despachados/enviados.


- Todas las facturas emitidas son registradas con precisión.
- Las facturas son emitidas por las cantidades correctas.
- Las notas de crédito y débito están apropiadamente respaldadas.
- Las transacciones son registradas en la cuenta y el período contable correctos.
Compras, costo de ventas y gastos de operación

- Considerar la adecuación de las políticas contables para el reconocimiento de ingresos y costos


de ventas relacionados.

- Hacer preguntas e indagar sobre los cambios en niveles de actividad.

- Realizar un seguimiento de los costos de ventas registrados.

- Examinar contratos con los principales proveedores.

- Concretar procedimientos analíticos incluyendo el examen de margen de utilidad, comparación


con períodos previos y desempeño del sector como referencia.

- Probar los cálculos o montos de gastos.

- Conciliar las partidas de gastos con la documentación fuente.

- Efectuar indagaciones y revisar actas de directorio buscando sustento de gastos relevantes.

- Examinar facturas después del final del período.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que las compras registradas y otros gastos estén apropiadamente respaldados y sean para
la entidad.
- Que las obligaciones y gastos relacionados sean registrados solamente con el acuse de
entrada de bienes y servicios.
- Que los cargos sean registrados en las cuentas correctas.
Nómina

- Realizar procedimientos analíticos para establecer la razonabilidad de las cifras registradas.

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- Efectuar pruebas para establecer la precisión de la fuente de información utilizada.

- Revisar una muestra de cálculos de pagos a lo largo del período.

- Obtener evidencia de que solamente los pagos autorizados son hechos por el sistema.

- Lograr evidencia que respalde la existencia del personal a quién se le realiza los pagos.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que todos los empleados y trabajadores de la nómina sean válidos.


- Que exista la aprobación por la dirección de los valores de pago.
- Que las bases en que la nómina es computada sean válidas.
- Que los costos de la nómina sean apropiadamente calculados y asignados.
Impuestos

- Revisar el cómputo de los impuestos para entender la base en la que son preparados.

- Coordinar con asesores de impuestos o discusiones con el cliente para identificar cuestiones
importantes.

- Revisar la correspondencia con el organismo de fiscalización.

- Realizar pruebas del pago de obligaciones.

- Preparar o revisar una conciliación de los impuestos.

- Efectuar procedimientos analíticos que vinculen conceptos interrelacionados.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que los impuestos sean adecuadamente calculados, registrados y reflejados en los estados
financieros.
- Que las declaraciones de impuestos y pagos sean archivadas como es debido.
Efectivo y saldos de préstamos

- Realizar reconciliaciones de caja y bancos al final del período.

- Prestar especial atención a los controles rutinarios regulares del cliente sobre los movimientos
de fondos y las conciliaciones.

- Tomar precauciones con respecto a los resúmenes de cuenta y las confirmaciones de saldos en
efectivo y de préstamos.

- Asegurar que los elementos de las conciliaciones bancarias son válidos.

- Considerar la alerta de práctica del IAASB, "Asuntos que surgen de la práctica respecto del uso
de confirmaciones externas en la auditoría de estados financieros".

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Los elementos de las conciliaciones bancarias son válidos.


- Las actividades de control sobre los movimientos de fondos son adecuadas.
Inversiones

- Considerar las adecuadas políticas contables.

- Obtener prueba de transacciones (compras y ventas) que incluyen inversiones mediante


revisión de documentación.

- Examinar certificados de titularidad de inversiones en títulos valores y depósitos a plazo fijo en


entidades financieras.

- Tener en cuenta si hay circunstancias que indiquen la disminución del valor de estos activos.

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- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que las inversiones y sus movimientos sean autorizadas por la gerencia y estén
registradas correctamente.
- Que sean conciliadas con las cuentas de control.
Cuentas por cobrar

- Efectuar una conciliación de los saldos del mayor de ventas.

- Considerar los valores de cuentas a cobrar en relación a niveles conocidos de actividad en


períodos previos.

- Examinar los movimientos en la cuenta control al final del período y obtener explicaciones de
partidas inusuales.

- Revisar la composición de los saldos y compulsar mediante pruebas la documentación original.

- Examinar recibos por cobros posteriores al cierre del ejercicio.

- Realizar una confirmación directa con clientes de los saldos de cuentas por cobrar.

- Examinar las notas de crédito emitidas después del cierre del ejercicio.

- Hacer un seguimiento de los movimientos de inventario al término del ejercicio.

- Analizar los contratos con clientes importantes.

- Examinar los listados de cuentas por cobrar antiguas.

- Examinar las actas de directorio y correspondencia legal vinculada a cuentas en conflicto o de


difícil recupero.

- Considerar las políticas adecuadas con respecto a precios, bonificaciones y descuentos.

- Relacionar con el trabajo sobre los ingresos.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que las ventas no sean registradas hasta que los bienes sean despachados o los servicios
sean prestados.
- Que las recaudaciones sean depositadas de manera intacta y estén adecuadamente
acreditadas.
- Que las cuentas por cobrar sean conciliadas para verificar los saldos de cuenta con
frecuencia.
- Que las ventas hayan sido realizadas sólo para clientes autorizados o con capacidad
crediticia.
- Que la cancelación de las cuentas por cobrar y las previsiones de regularización de saldos
estén apropiadamente autorizadas.
- Que la gerencia revise y haga un seguimiento de las cuentas por cobrar en forma regular.
Otras cuentas por cobrar y otros activos corrientes

- Efectuar procedimientos analíticos para identificar errores en el cálculo u omisión en identificar


gastos anticipados e ingresos devengados.

- Realizar comparaciones con períodos anteriores.

- Efectuar chequeos en el cálculo de partidas individuales.

- Obtener confirmación directa de los saldos a cobrar a terceros y entes relacionados.

- Conseguir evidencia de la recuperación de los saldos pendientes.

- Asegurarse que no hayan omisiones o sobreestimaciones en los otros activos corrientes.

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- Principales controles para garantizar que las cuentas correspondientes son conciliadas y
revisadas por la gerencia.

Cuentas por pagar a proveedores

- Obtener cierta garantía respecto a la existencia de un sistema bien diseñado con controles
adecuados.

- Revisar los términos sobre los cuales se comercializa con los proveedores principales.

- Examinar los pagos realizados después de la fecha del balance general.

- Enviar solicitudes de confirmación de cuentas por pagar, combinado con el análisis y


conciliación de los estados de cuenta de los proveedores realizado por la entidad, la compulsa de
documentación de respaldo y la revisión de pagos posteriores.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que las obligaciones incurridas sean oportunamente registradas.


- Que los estados de cuenta de los proveedores sean regularmente conciliados y que las
partidas conciliatorias sean tratadas correctamente.
- Que las cuentas por pagar sean conciliadas con las cuentas de control en forma frecuente.
Otras cuentas por pagar

- Realizar procedimientos analíticos considerando los niveles de gastos por pagar y comparando
con los períodos anteriores.

- Efectuar investigaciones a la gerencia, asesores legales, examen de actas y revisiones de


registros contables posteriores al cierre del ejercicio.

- Examinar si se han identificado y conciliado por la entidad los saldos con entes relacionados.

- Revisar transacciones y hechos significativos registrados después del cierre del ejercicio.

- Considerar el método utilizado para calcular las bonificaciones de la dirección/gerencia o los


planes gerenciales.

- Controlar otras cuentas que representen estimaciones de montos por pagar.

- Principales controles para garantizar que las otras cuentas por pagar sean conciliadas y
registradas correctamente.

Inventarios

- Considerar lo adecuado de las políticas contables.

- Participar en el recuento de inventario combinado con la observación y evaluación de los


procesos y pruebas del recuento.

- Observar las condiciones físicas del inventario.

- Probar el inventario en poder de terceros, examinando la correspondencia con terceros y


examinando las transacciones después del cierre del ejercicio. Obtener confirmación directa de
las partidas y cantidades mantenidas.

- Obtener información relacionada a los movimientos del inventario y probar que el cierre sea
correcto.

- Conseguir evidencia de los precios de inventario utilizados para propósitos de valuación con
referencia a documentación.

- Revisar los costos de producción, cuando aplique.

- Establecer la confianza en terceros cuando los inventarios están sujetos a valuaciones por
tasadores externos. También, si se utilizan tasadores internos.

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- Buscar evidencia de los valores de realización de los inventarios.

- Examinar los registros de movimientos de inventario para partidas de baja rotación u


obsoletas.

- Llevar a cabo pruebas sobre la precisión de los registros de inventario.

- Examinar los registros de devolución de inventarios con posterioridad al cierre del ejercicio.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que las materias primas y materiales comprados sean registrados como incorporaciones al
inventario.
- Que el consumo de materias primas sea registrado correctamente.
- Que los registros de trabajos en proceso sean actualizados por el uso de materias primas y
otros costos (nómina y gastos de estructura).
- Que los bienes terminados sean actualizados por transferencias del trabajo en curso.
- Que los materiales retirados del inventario sean registrados.
- Que las cantidades del inventario sean actualizadas cuando los bienes son despachados.
- Que el recuento físico del inventario sea efectuado y conciliado con los registros
respectivos.
Bienes de uso

- Considerar lo apropiado de las políticas contables, incluyendo costos que son capitalizados,
modelos de valuación y depreciaciones.

- Realizar pruebas de transacciones sobre altas, ventas o bajas) al revisar documentación


original.

- Revisar activos fijos obtenidos por construcción propia.

- Examinar lo relacionado con la existencia de los activos.

- Consultar sobre contratos de locación y arrendamiento financiero y con opción de compra.

- Examinar actas de directorio y similares para buscar indicios de adquisiciones, ventas o bajas
de activos inmovilizados.

- Examinar títulos de propiedad de inmuebles.

- Obtener pruebas de que a la entidad le corresponde los derechos relacionados con los activos
fijos.

- Obtener pruebas del uso continuo de un activo.

- Seguir el formulario de "Confianza de expertos", cuando se lleve a cabo el modelo de


revaluación por un evaluador externo.

- Revisar los cálculos de depreciaciones y las amortizaciones acumuladas.

- Considerar si existen circunstancias que indiquen un posible deterioro de los bienes de uso.

- Principales controles para garantizar que:

- Las altas de las cuentas de activos fijos sean válidas.


- La disposición o retiro sean autorizados por la gerencia y estén registrados
adecuadamente.
- Los bienes son periódicamente comparados con los registros contables.
Activos intangibles

- Considerar la adecuación de las políticas contables.

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- Obtener pruebas de transacciones que incluyan intangibles.

- Examinar la documentación que otorgue derechos vinculados con los intangibles.

- Asegurarse de los flujos de caja o los beneficios económicos relacionados con ellos.

- En los casos en que el modelo de revaluación sea aplicado seguir al formulario "Confianza en
expertos". Si la valuación se realiza internamente obtener respaldos.

- Revisar la razonabilidad de los cálculos de depreciaciones.

- Considerar si existen situaciones que indiquen un posible deterioro en los activos intangibles.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que todas las adquisiciones sean válidas.


- Que solamente se reconozcan los activos intangibles.
- Que las depreciaciones estén calculadas y reconocidas apropiadamente.
Valor llave

- Considerar la corrección de las políticas contables.

- Obtener evidencia sobre el valor llave.

- Revisar el monto de depreciaciones y amortizaciones acumuladas.

- Considerar la corrección de las desvalorizaciones que corresponda reconocer y su valor


recuperable.

- Asegurarse del no registro de la llave autogenerada ni los cambios en el valor de la llave


comprada que fueren causados por el accionar del ente o por el contexto.

- Principales controles para garantizar lo siguiente:

- Que sólo se reconozca el valor llave comprado.


- Que la registración contable se realice conforme a las normas contables vigentes.
Propiedades de inversión

- Considerar lo apropiado de las políticas contables.

- Inspeccionar bienes inmueble, visualizar escrituras traslativas de domino o la confirmación de


terceros.

- Revisar especialmente la política contable de capitalizaciones.

- Cuando el valor razonable ha sido determinado por un tasador independiente aplicar el


formulario "Confianza de terceros".

- Principales controles para asegurar lo siguiente:

- Que la gestión de los bienes de inversión sea adecuada y los gastos relacionados estén
debidamente clasificados.
- Que las propiedades de inversión hayan sido registradas correctamente.
Previsiones y contingencias

- Hacer indagaciones con la gerencia y examinar las bases sobre las cuales las previsiones son
calculadas.

- Considerar una tasa de descuento para esos pasivo a largo plazo.

- Examinar el movimiento de las previsiones y comparar con períodos anteriores.

- Buscar posibles previsiones no registradas y contingencias no consideradas en los estados


financieros.

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- Solicitar confirmaciones a asesores legales y/o reunirse con la asesoría legal.

- Principales controles para asegurar lo siguiente:

- Todas los pasivos previsionados son válidos y reconocidos de acuerdo con los importes
adecuados.
- Los cálculos hechos son realizados teniendo en cuenta el largo plazo cuando corresponda.
- Las contingencias no contabilizadas que correspondan son informadas en los estados
financieros.
Patrimonio y reservas

- Garantizar que los saldos iniciales transferidos están determinados correctamente.

- Revisar los movimientos de los fondos de accionistas/socios.

- Examinar los archivos de convenios, actas de directorio y correspondencia legal.

- Considerar las resoluciones tomadas por la última asamblea ordinaria de accionistas.

- Tener en cuenta el tratamiento adecuado de las transacciones contabilizadas a través del


patrimonio.

- Principales controles para asegurar lo siguiente:

- La entidad registra adecuadamente las declaraciones estatutarias y resoluciones de


asambleas.
- El capital social está autorizado y registrado.
Saldos de inicio y comparativos

- Asegurar la precisión de los saldos contables de inicio del ejercicio corriente.

- Considerar si los comparativos cumplen, en todos sus aspectos, con el marco de información
financiera aplicable a los estados financieros.

- Prestar especial atención si los estados financieros del ejercicio precedente no han sido
auditados o han sido auditados por otros auditores.

- Garantizar la consistencia entre las políticas contables y las técnicas de valuación.

- Revisar los requisitos de las NIA en relación con los saldos de inicio y la información
comparativa.

Estado de flujos de efectivo

- Determinar la corrección de la aplicación del método directo o indirecto, según corresponda.

- Examinar las variaciones del efectivo y sus causas por las actividades operativas.

- Considerar las transacciones materiales que no están relacionadas con movimientos de


efectivo.

- Controlar las partidas de actividades de inversión y actividades de financiación.

Fraude y anulación de controles por parte de la gerencia

- Conciliar los estados financieros con los registros contables, incluso con el balance de sumas y
saldos.

- Garantizar que todas las cifras y revelaciones en los estados financieros han sido auditadas, de
ser necesario.

- Probar la adecuación de los asientos de diario y otros ajustes realizados en la confección de los
estados financieros.

- Revisar las estimaciones contables y evaluar si las circunstancias, representan un riesgo de

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error por fraude.

- Considerar si puede haber operaciones celebradas para proveer información financiera


fraudulenta o para el uso inadecuado de activos.

- Analizar si se han identificado afirmaciones erróneas que pueden ser indicativas de fraude y
considerar su implicancia con la confiabilidad de las declaraciones de la gerencia.

- Documentar procedimientos adicionales para responder a riesgos específicamente identificados


de anulación de controles por parte de la gerencia, si es relevante.

- Controles principales que pueden estar presentes:

- División de tareas respecto de la autorización, registro, revisión y conciliación de asientos


diarios.
- Permisos de acceso que controlan quién está autorizado, y quién no, para registrar y
aprobar asientos diarios en el sistema contable de la entidad.
- Control del proceso de registro de asientos diarios por la gerencia y otros, incluso de una
revisión posterior al registro.

Ckecklists and Audit Programs(3)


"Checklists
This section includes checklist and practice aids for the audit of a small to medium sized
commercial business:
"(Table of Contents. Description)
"- Engagement Acceptance Form
"- Engagement Continuance Form
"- Client Information Form
"- Risk Identification and Planning Form
"- Financial Reporting System Documentation Form
"- Fraud Identification Form
"- Fraud Risk Discussion among Engagement Team Members
"- Inquiries of Management and Others about the Risks of Fraud
"- Considering Whether Fraude Risk Factors Are Present
"- Risk Assessment Summary Form
"- Additional Risk Assessment Summary Form
"- Financial Statement Materiality Worksheet for Planning Purposes
"- Ratio Analysis Worksheet
"- Determining the Extents of Test
"- Planning Worksheet to Determine Extent of Substantive Tests
"- Sampling Planning and Evaluation Form - Substantive Tests
"- Inventory Counting Procedures
"- Dealing with Audit Difderences
"- Closing Entry and Audit Adjustment Form
"- Audit Difference Evaluation Form
"- Supervision, Review, and Approval Form
"- Disclosure Requirements for Financial Statements of Nonpublic Businesses
"- Substantive Analytical Procedures Worksheet
"- Tests of Controls Sampling Planning and Evaluation Form

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ERREPAR EN CD - D&G

"- Reportable Control Condition and Management Point Development Worksheet


"- Going-concern Checklist
"- Test of Controls Form
"- Control Activities Forms
"- Signficant Estimates Identification Checklist
"- Concentrations Identification Checklist
"- Confirmation and Correspondence Control
"- Data Extration Software Analysis Documentation Form
"Audit Programs
"This section includes audit programs for audit areas common to a commercial business.
These programs are designed to correspond to the conclusions about audit approach
documented on the 'Risk Assessment Summary':
"(Table of Contents . Description)
"- Audit Program for General Procedures
" General Planning Procedures
" Additional General Procedures
" Additional General Procedures for an Initial Audit
"- Audit Program for Cash
"- Audit Program for Accounts Receivable and Sales
"- Audit Program for Inventory and Cost of Sales
"- Audit Program for Inventory Observation
"- Audit Program for Property
"- Audit Program for Prepaids, Deferred Charges, Intangibles, and Other Assets
"- Audit Program for Investments and Derivatives
"- Audit Program for Accounts Payable and Other Liabilities
"- Audit Program for Notes Payable and Long-term Debt
"- Audit Program for Income Taxes
"- Audit Program for Equity
"- Audit Program for Income and Expenses."

3. NOTAS BIBLIOGRÁFICAS
1. International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), "Manual internacional de
auditoría" - 2009 y 2010 - www.ifac.org.

2. PKF International, "Manual internacional de audioría" - 2010 - www.pkfargentina.com.ar.

3. Thomson PPC. Practitioners Publishing Company - "Guide to Risk-Based Audits" - Sixth Edition
- March 2003.

ANEXO: EVIDENCIA DE AUDITORÍA


Introducción

La evidencia de auditoría representa la información que obtiene el auditor para extraer


conclusiones en las cuales basar su opinión. Abarca los documentos fuente y los registros
contables que sustentan a los estados financieros y la información corroborativa proveniente de
otras fuentes.

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ERREPAR EN CD - D&G

Las principales actividades de una auditoría financiera consisten en realizar procedimientos


de auditoría para obtener evidencia efectiva de auditoría con el objetivo de formar una opinión
sobre los estados financieros, considerando si dicha evidencia: a) es apropiada (naturaleza y
oportunidad) y suficiente (alcance) para satisfacer los objetivos de auditoría; b) se logra de
manera que sea de costo-beneficio adecuado; y c) adicionalmente, provea información que
posibilite al auditor proporcionar otros servicios de valor agregado que no sean incompatibles
con la auditoría financiera.
Los procedimientos de auditoría consisten en la aplicación de una o más técnicas de
auditoría (inspección de documentos y registros, inspección de existencia de activos,
observación, confirmación externa, recálculo, redesempeño, procedimientos analíticos,
indagación) para obtener evidencia de auditoría:
0. Procedimientos de valoración del riesgo
Los procedimientos de valoración del riesgo son desarrollados por el auditor para obtener un
entendimiento de la entidad y su ambiente, incluyendo el control interno, para identificar y
valorar los riesgos de declaración equivocada material, debida a fraude o error, a nivel del
estado financiero y a nivel de aserción.

1. Procedimientos adicionales de auditoría


1.1. Pruebas de control;
1.2 Procedimientos analíticos sustantivos; y
1.3 Pruebas de detalles sustantivas.
Las pruebas de control se utilizan para obtener evidencia de auditoría sobre: a) el diseño de
las actividades de control, para prevenir, o detectar y corregir, errores e irregularidades
significativos; y b) la operación efectiva de las actividades de control que corresponde a la
manera de aplicarlas, la consistencia con que se apliquen y quién las aplique. Usualmente,
residen en cierta combinación de indagación, observación e inspección de documentos.
Los procedimientos analíticos radican en la aplicación de comparaciones, cálculos,
indagaciones, inspecciones y observaciones para analizar y predecir las relaciones entre los
datos financieros y operativos. Implican la comparación de los saldos de cuentas o las clases de
transacciones que se hayan contabilizado con las expectativas que el auditor desarrolle, así
como el análisis de índices y tendencias. En caso, de que se encuentren partidas
extraordinarias y fluctuaciones inusuales, el auditor investiga su naturaleza y causa.
Las pruebas de detalles son la aplicación de uno o más de los tipos de técnicas de auditoría a
partidas o transacciones individuales, que constituyen un saldo de cuenta o clase de transacción.
Frecuentemente, son efectivas con respecto a objetivos de auditoría relacionados con
transacciones no rutinarias, ya que las mismas usualmente no siguen tendencias que puedan ser
pronosticadas. Adicionalmente, las transacciones no rutinarias (no repetitivas, inhabituales,
infrecuentes, inusuales, desacostumbradas) normalmente no pueden compararse con otras
clases de transacciones o saldos de cuentas en el período actual o períodos anteriores.
Normas locales y estándares internacionales

La resolución técnica (FACPCE) 7 menciona una serie de procedimientos de auditoría,


pudiendo ser modificados, reemplazados por otros alternativos o suprimidos, atendiendo a las
circunstancias de cada situación.
Los estándares internacionales de auditoría (ISA) consideran los principales procedimientos
de auditoría para obtener evidencia en el ISA 500, "Audit Evidence"; las consideraciones
específicas para partidas seleccionadas (presencia en conteos de inventarios físicos; solicitud de
información sobre litigios y reclamos; e información por segmentos) en el ISA 501, "Audit
Evidence-Specific Considerations for Selected Items"; y las Confirmaciones externas en el ISA
505, "External Confirmations".
Existen numerosas otras cuestiones, contenidas en los ISA (NIA, por sus siglas en
castellano), que tratan la responsabilidad como auditores externos para obtener evidencia de
auditoría, válida y suficiente: 1. Procedimientos analíticos en la ISA 520, "Analytical
Procedures"; 2. Obtención de confirmaciones escritas de la administración en la ISA 580,

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ERREPAR EN CD - D&G

"Management Representations"; 3. Procedimientos de auditoría en respuesta a los riesgos


valorados en la ISA 330, "The Auditor's Procedures in Response to Assessed Risks"; 4.
Responsabilidad en la consideración del fraude en la ISA 240, "The Auditor's Responsibility to
Consider Fraud in an Audit of Financial Statements"; 5. Actos ilegales por infracciones a las leyes
y regulaciones gubernamentales cometidas por el ente en la ISA 250, "Consideration of Laws
and Regulations in an Audit of Financial Statements"; 6. Auditoría de estimaciones contables,
incluyendo estimaciones del valor razonable y revelaciones relacionadas en la ISA 540, "Auditing
Accounting Estimates, including Fair Value Accounting Estimates, and Related Disclosures"; 7.
Transacciones con partes relacionadas en la ISA 550, "Related Parties"; y 8. Hechos posteriores,
en la ISA 560, "Subsequent Events".
Normas de auditoría argentinas [RT (FACPCE) 7/1985]

Procedimientos de auditoría de estados contables

La RT 7 solamente enumera una serie de procedimientos de auditoría; la posibilidad de su


modificación, reemplazo o supresión; la utilización de tales procedimientos para la revisión de
hechos posteriores a la fecha del cierre del ejercicio; las bases selectivas para la aplicación de
los procedimientos; y la evaluación de la evidencia obtenida.

"Para obtener los elementos de juicio válidos y suficientes que le permitan emitir su opinión
o abstenerse de ella sobre los estados contables de un ente, el auditor debe desarrollar su
tarea siguiendo los pasos que se detallan a continuación...
"Reunir los elementos de juicio válidos y suficientes que permitan respaldar su informe a
través de la aplicación de los siguientes procedimientos de auditoria." (Segunda Parte,
Capítulo III. B. 2.5)
- Evaluación de las actividades de control de los sistemas (punto 2.5.1)

- Cotejo de los estados contables con los registros de contabilidad (punto 2.5.2)

- Revisión de la correlación entre registros y entre éstos y la documentación comprobatoria


(punto 2.5.3)

- Inspecciones oculares: arqueos de caja, documentos e inversiones; observación de inventarios


físicos; observación de la existencia de bienes de uso (punto 2.5.4.)

- Obtención de confirmaciones directas de terceros: bancos; clientes; proveedores; asesores


legales (punto 2.5.5)

- Comprobaciones matemáticas (punto 2.5.6)

- Revisiones conceptuales (punto 2.5.7)

- Comprobación de la información relacionada (punto 2.5.8)

- Comprobaciones globales de razonabilidad: análisis de razones y tendencias; análisis


comparativo e investigación de fluctuaciones de significación (punto 2.5.9)

- Examen de documentos importantes: estatutos, contratos, actas, escrituras y similares (punto


2.5.10)

- Preguntas a funcionarios y empleados del ente (punto 2.5.11)

- Obtención de una confirmación escrita de la dirección del ente de las explicaciones e


informaciones suministradas (punto 2.5.12)

Modificación, reemplazo por otros alternativos o supresión de los procedimientos de


auditoría

"Los procedimientos usuales enunciados pueden ser modificados, reemplazados por otros
alternativos o suprimidos, atendiendo a las circunstancias de cada situación. En estos casos, el
auditor debe estar en condiciones de demostrar que el procedimiento usual no fue practicable o
de razonable aplicación o que a pesar de la modificación, reemplazo o supresión, pudo obtener
elementos de juicio válidos y suficientes."

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ERREPAR EN CD - D&G

Procedimientos antes enunciados para la revisión de operaciones o hechos posteriores


al cierre

"Los procedimientos enunciados, en cuanto fueran de aplicación, deben ser utilizados además en
la revisión de operaciones o hechos posteriores a la fecha del cierre de los estados contables
objeto de la auditoría, para verificar en qué medida pudieron afectarlos."

Bases selectivas en la aplicación de los procedimientos de auditoría

"En la aplicación de los procedimientos de auditoría, el auditor debe tener en cuenta que puede
actuar sobre las bases selectivas, determinadas según su criterio exclusivamente, o apoyándolo
con el uso de métodos estadísticos."

Evaluación de la validez y suficiencia de los elementos de juicio (punto 2.7)

"Evaluar la validez y suficiencia de los elementos de juicio examinados para respaldar el juicio
del auditor sobre las afirmaciones particulares contenidas en los estados contables. Para ello, el
auditor, utilizando su criterio profesional, debe hacer lo siguiente:

"1. Considerar su naturaleza y la forma en que se obtuvieron.


"2. Considerar la importancia relativa de lo examinado en su relación con el conjunto.
"3. Estimar el grado de riesgo inherente que depende, en buena parte, del grado de
seguridad que ofrezcan las actividades de control de los sistemas involucrados."
Estándares internacionales de auditoría(*)

Las consideraciones vertidas no reemplazan el estudio detallado de los ISA involucrados los
cuales deben ser leídos en el contexto de su preámbulo, "Preface to the International Standards
on Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services". Para una mayor
información sobre los estándares internacionales de auditoría y sus diferencias significativas con
la resolución técnica 7, normas de auditoría, referenciamos una obra reciente.(**)
Los estándares surgidos de la culminación del proyecto Claridad tienen un desarrollo más
detallado en la Sección de "Aplicación y otro material explicativo". La descripción corresponde a
una combinación del contenido sintético de los estándares (básicamente: introducción, objetivo
y requerimientos) con el tenor de dicha sección analítica.
Todos los ISA son de aplicación efectiva para las auditorías de los estados financieros por los
períodos comenzados desde el 15 de diciembre de 2009.
1. Evidencia de auditoría ISA 500

Secciones y párrafos entre paréntesis

- Introduction
Scope of this ISA (1-2)
Effective date (3)
- Objective (4)
- Definitions (5)
- Requirements
Sufficient Appropriate Audit Evidence (6)
Information to Be Used as Audit Evidence (7-9)
Selecting Items for Testing to Obtain Audit Evidence (10)
Inconsistency in, or Doubts over Reliability of, Audit Evidence (11)
- Application and Other Explanatory Material
Sufficient Appropiate Audit Evidence (A1-A25)
Information to Be Used as Audit Evidence (A26-A51)
Selecting Items for Testing to Obtain Audit Evidence (A52-A56)
Inconsistency in, or Doubts over Releiability of, Audit Evidence (A 57)

1.1. Introducción

* El propósito de este ISA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre lo que


constituye evidencia de auditoría en una auditoría de estados financieros, la cantidad y calidad

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ERREPAR EN CD - D&G

de la evidencia de auditoría a ser obtenida, y los procedimientos de auditoría que el auditor usa
para obtener la evidencia de auditoría.

* El auditor deberá obtener evidencia de auditoría suficiente y apropiada para poder extraer
conclusiones razonables sobre las cuales basar la opinión de auditoría.

1.2. Concepto de evidencia de auditoría

* "Evidencia de auditoría" es toda la información utilizada por el auditor para llegar a las
conclusiones sobre la cual está basada la opinión de auditoría, e incluye la información contenida
en los registros contables subyacentes a los estados financieros y otra información.

* Los registros contables generalmente incluyen los registros de entradas iniciales; y respaldan
chequeos de transferencias electrónicas de fondos; facturas; contratos; entradas diarias y otros
ajustes a los estados financieros; y registros tales como hojas de trabajo y programas
sustentando costos asignados, cálculos, reconciliaciones y revelaciones.

* La gerencia es responsable por la preparación de los estados financieros basados en los


registros contables de la entidad. El auditor obtiene alguna evidencia de auditoría por el chequeo
de tales registros, por ejemplo, a través del análisis y revisión, reejecutando procedimientos
seguidos en el proceso de la información financiera, y reconciliando aspectos relacionados y
aplicaciones de la misma información.

* Otra información que el auditor puede usar como evidencia de auditoría incluye las minutas de
reuniones; confirmaciones de terceras partes; informes de analistas; comparación de datos
acerca de competidores (benchmarking); controles manuales; información obtenida por el
auditor de procedimientos de auditoría, tales como indagación, observación e inspección; y otra
información que le permite alcanzar conclusiones a través del razonamiento valedero.

1.3. Evidencia de auditoría suficiente y apropiada

* Suficiente es la medida de la cantidad de evidencia de auditoría. Apropiada es la medida de la


calidad de la evidencia; esto es, su pertenencia y su confiabilidad para proveer sustento, o
detectar declaraciones erróneas en las clases de transacciones, cuentas del balance, y
revelaciones y afirmaciones relacionadas. La cantidad de la evidencia de auditoría está afectada
por el riesgo de declaración errónea (a mayor riesgo, mayor evidencia de auditoría es requerida)
y también por la calidad de tal evidencia. Consecuentemente, la suficiencia y validez de la
evidencia de auditoría está relacionada. Sin embargo, meramente la obtención de mayor
evidencia de auditoría puede no compensar su pobre calidad.

* Un grupo dado de procedimientos de auditoría puede proporcionar evidencia de auditoría que


es pertinente a ciertas afirmaciones, pero no para otras.

* La confiabilidad de la evidencia de auditoría está influenciada por su origen y por su


naturaleza, y es dependiente de las circunstancias individuales bajo las cuales es obtenida:

- Es más confiable cuando es obtenida de fuentes independientes externas a la entidad.

- La generada internamente es más confiable cuando los controles relativos impuestos por la
entidad son efectivos.

- La obtenida directamente por el auditor es más confiable que la evidencia lograda


indirectamente o por inferencia.

- Es más confiable cuando existe en forma de documento, sea en papel, electrónica, u otro
medio.

- La provista por documentos originales es más confiable que la evidencia proporcionada por
fotocopias o facsímiles.

* Una auditoría raramente involucra la autenticación de documentación, ni el entrenamiento del


auditor constituye una expectativa para ser un experto en tal cometido. Sin embargo, el auditor
considera la confiabilidad de la información a ser usada como evidencia de auditoría, por
ejemplo, fotocopias, facsímiles, filmaciones, digitalizaciones u otros documentos electrónicos,

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ERREPAR EN CD - D&G

que incluye la consideración de los controles pertinentes sobre su preparación y


mantenimiento.

* Cuando la información producida por la entidad es usada por el auditor para ejecutar sus
procedimientos de auditoría, deberá obtener evidencia de auditoría acerca de la exactitud e
integridad de esa información.

* El auditor comúnmente obtiene mayor seguridad acerca de la consistencia de la evidencia de


auditoría obtenida de diferentes fuentes o de una diferente naturaleza que de la evidencia
considerada individualmente.

* El auditor considera las relaciones entre el costo de lograr evidencia de auditoría y la utilidad
de la información obtenida. Sin embargo, la dificultad del tema o el costo involucrado no es una
justificación para omitir un procedimiento de auditoría para el cual no hay alternativa.

* Para formar la opinión de auditoría, el auditor no examina toda la información disponible


porque las conclusiones normalmente pueden ser obtenidas usando aproximaciones por
muestras y otros medios de selección de partidas por pruebas. También, el auditor
ordinariamente encuentra que es necesario descansar sobre evidencia de auditoría que es
persuasiva y raramente concluyente. Sin embargo, para obtener una seguridad razonable, el
auditor no está satisfecho con la evidencia de auditoría que es menor a la persuasiva.

* El auditor utiliza su juicio profesional y ejercita su escepticismo profesional en la evaluación de


la cantidad y calidad de la evidencia de auditoría, en el camino de concluir si es suficiente y
apropiada, para soportar la opinión de auditoría.

1.4. Uso de afirmaciones para obtener evidencia de auditoría

* La gerencia es responsable por la presentación razonable de los estados financieros que


reflejen la naturaleza y operaciones de la entidad. En la representación de que los citados
estados están presentados razonablemente, en todos los aspectos significativos conforme con el
marco conceptual aplicable para información financiera, la gerencia implícita o explícitamente
hace afirmaciones con relación al reconocimiento, medición, presentación y revelación de varios
elementos de los estados financieros y revelaciones relacionadas.

* El auditor deberá usar las afirmaciones para las clases de transacciones, cuentas del balance,
y presentación y revelaciones con suficiente detalle, para formarse una base para la evaluación
de los riesgos de declaraciones erróneas significativas, y el diseñar y ejecutar procedimientos de
auditoría adicionales. El auditor utiliza las afirmaciones en la evaluación de riesgos
considerando los distintos tipos de declaraciones erróneas potenciales que pueden ocurrir, y
significando el diseño de procedimientos de auditoría que son una respuesta a los citados riesgos
evaluados.

Categorías de las afirmaciones utilizadas por el auditor


a) Afirmaciones acerca de clases de transacciones y eventos por el período bajo auditoría:
i - Ocurrence (Ocurrencia): las transacciones y eventos que han sido registradas han ocurrido y pertenecen
a la entidad.
ii - Completeness (Integridad): todas las transacciones y eventos que se han debido registrar han sido
contabilizadas.
iii - Accuracy (Exactitud): las cantidades y otros datos relacionados con transacciones y eventos registrados
han sido contabilizadas apropiadamente.
iv - Cutoff (Corte): las transacciones y eventos han sido registradas en el período contable correcto.
v - Classification (Clasificación): las transacciones y eventos han sido contabilizadas en las cuentas
adecuadas.
b) Afirmaciones acerca de los saldos de cuentas por el período finalizado:
i - Existence (Existencia): los activos, pasivos, e intereses en el patrimonio existen.
ii - Rights and obligations (Derechos y obligaciones): la entidad tiene o controla los derechos para los
activos, y los pasivos son obligaciones de la entidad.
iii - Completeness (Integridad): todos los activos, deudas e intereses en el patrimonio que se han debido
registrar han sido contabilizados.
iv - Valuation and allocation (Valuación y asignación): los activos, pasivos e intereses en el patrimonio,
están incluidos en los estados financieros en las cantidades apropiadas y cualquier ajuste resultante de la
valuación y asignación son registrados adecuadamente.
c) Afirmaciones acerca de la presentación y revelación:
i - Ocurrence and rights and obligations (Ocurrencia y derechos y obligaciones): los eventos expuestos,

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ERREPAR EN CD - D&G

transacciones y otras cuestiones han ocurrido y pertenecen a la entidad.


ii - Completeness (Integridad): todas las revelaciones que debieron haber sido consignadas en los estados
financieros han sido incluidas.
iii - Classification and understandability (Clasificación y comprensibilidad): la información financiera está
presentada y descripta apropiadamente, y las revelaciones están expresadas claramente.
iv - Accuracy and valuation (Exactitud y valuación): la información financiera y otra información está
revelada razonablemente y en las cantidades apropiadas.

* El auditor puede usar las afirmaciones como fueron descriptas anteriormente o puede
expresarlas distintamente proveyendo que todos los aspectos definidos hayan sido cubiertos
(por ejemplo, puede escoger combinar las aserciones acerca de las transacciones y eventos con
las afirmaciones sobre los saldos de cuentas).

1.5. Procedimientos de auditoría para obtener evidencia de auditoría

* El auditor obtiene evidencia de auditoría para sacar conclusiones razonables sobre las cuales
basar la opinión de auditoría, mediante el desarrollo de procedimientos de auditoría a los efectos
de:

a) Obtener un entendimiento de la entidad y su medio ambiente, incluyendo su control


interno, para valorar los riesgos de declaración errónea material a nivel del estado
financiero y a nivel de afirmaciones (procedimientos de valoración del riesgo).
b) Cuando sea necesario, o cuando el auditor haya determinado hacerlo, probar la
efectividad de los controles que están operando para prevenir, o detectar y corregir,
declaraciones erróneas materiales a nivel de la afirmación (test de controles).
c) Detectar declaraciones erróneas materiales a nivel de afirmación (procedimientos
sustantivos, que incluyen pruebas de detalles de clases de transacciones, saldos de cuentas
y revelaciones, y procedimientos sustantivos analíticos).
* El auditor también ejecuta procedimientos de valoración del riesgo para proporcionar una base
satisfactoria para la valoración de los riesgos a niveles del estado financiero y de las
afirmaciones. Dichos procedimientos por sí mismos no proveen suficiente y apropiada evidencia
de auditoría sobre las cuales pueda basarse la opinión de auditoría, pero sin embargo, son
complementados por procedimientos de auditoría adicionales en la forma de pruebas de
controles, cuando sean necesarios, y procedimientos sustantivos.

* Las pruebas de controles son necesarias en dos circunstancias: 1. cuando la valoración del
riesgo del auditor incluye una expectativa de que los controles están operando efectivamente, es
requerido probar aquellos controles que soporte el riesgo valorado; 2. adicionalmente, cuando
solamente los procedimientos sustantivos no proporcionan suficiente y apropiada evidencia de
auditoria, es requerido ejecutar pruebas de controles para obtener evidencia de auditoría acerca
de que estén operando efectivamente.

* El auditor planea y ejecuta procedimientos sustantivos como respuesta a la valoración relativa


a los riesgos de declaraciones erróneas materiales, las cuales incluyen los resultados de las
pruebas de controles, en su caso. La valoración del riesgo puede no ser suficientemente precisa
para identificar todos los riesgos de declaración errónea material. Además, hay limitaciones
inherentes al control interno, incluyendo el riesgo del atropello de la gerencia, la posibilidad del
error humano y los efectos de los cambios de sistemas. En consecuencia, los procedimientos
sustantivos para clases de transacciones materiales, saldos de cuentas y revelaciones son
siempre requeridos para obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría.

* El auditor utiliza uno o más de los tipos de procedimientos de auditoría, que pueden ser
usados o combinados, como procedimientos de valoración del riesgo, pruebas de controles o
procedimientos sustantivos, dependiendo del contexto en los cuales son aplicados por el auditor.

* La naturaleza y oportunidad de los procedimientos de auditoría a ser usados pueden estar


afectadas por la realidad de algunos de los datos contables y otra información puede estar
disponible solamente en forma electrónica o sólo en ciertos puntos o períodos del tiempo.

* Cuando la información está en forma electrónica, el auditor puede practicar ciertos

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procedimientos de auditoría a través de CAAT (Computer-Assisted Audit Techniques):

Procedimientos de auditoría:
- Procedimientos de valoración del riesgo
- Pruebas de controles
- Procedimientos sustantivos
- Inspection of Records or Documents (Inspección de registros o documentos): consiste en examinar
registros o documentos, internos o externos, en forma de papel, electrónica u otros medios.
- Inspection of Tangible Assets (Inspección de activos tangibles): es el examen físico de los activos
(inspección de partidas individuales del inventario, por ejemplo)
- Observation (Observación): representa mirar un proceso o procedimiento que es desempeñado por otros
(observación del conteo de inventarios realizado por el personal de la entidad; observación del desarrollo
del control de actividades, por ejemplo).
- Inquiry (Indagación): consiste en obtener información de personas con conocimiento, tanto financiero
como no financiero, en todas partes de la entidad o fuera de la misma (en respuesta a algunas cuestiones,
el auditor obtiene representaciones escritas de la gerencia que confirma las respuestas a indagaciones
orales- ISA 580).
- Confirmation (Confirmación): es un típico procedimiento de indagación, constituyendo el proceso de
obtener una representación de información o de una condición existente o inexistente, directamente de una
tercera parte (ISA 505).
- Recalculation (Volver a calcular): es el chequeo de la corrección matemática de documentos o registros,
pudiendo ser realizado a través de tecnología de la información, usando CAATs (Técnicas de Auditoría
Asistidas por Computadora).
- Reperformance (Volver a ejecutar): es la ejecución de procedimientos o controles que fueron
originariamente desarrollados como parte del control interno de la entidad, manualmente o a través del uso
de programas de auditoría computadorizados.
- Analytical Procedures (Procedimientos analíticos): consisten en el análisis de información financiera, a
través de un estudio de relaciones lógicas entre datos financieros y no financieros (ISA 520).

Comentarios

- Repaso del nuevo modelo de auditoría financiera

Se introduce en la auditoría de los estados financieros la "Administración de los riesgos de


auditoría", modificando el modelo tradicional de riesgo de auditoría (riesgo inherente, riesgo de
control y riesgo de detección), para pasar a un nuevo modelo de los riesgos del negocio de la
auditoría (riesgo de independencia, riesgo de fraude, y riesgo de auditoría).
Los cambios más importantes se refieren a los siguientes requerimientos: 1. Obtención de
un mayor entendimiento de los aspectos del ente y de su entorno; 2. Valoración de los riesgos
en todos los compromisos de auditoría; 3. Aplicación de procedimientos de auditoría adicionales
que se vinculen con los riesgos identificados; y 4. Documentación de asuntos específicos. El
auditor externo, como primera medida, debe obtener un entendimiento de los negocios de la
entidad con profundidad y amplitud, incluidos sus controles internos.
Los nuevos requerimientos tienen por fin determinar con rigor los procedimientos de
auditoría, sirviendo la información obtenida como evidencia de auditoría (procedimientos de
valoración de riesgos). Se debe considerar la susceptibilidad de los estados financieros al fraude
y se especifican los componentes que comprenden al control interno (ambiente de control;
proceso de valoración de los riesgos de la entidad; sistema de información, incluyendo procesos
de negocios, pertinentes a informes financieros y comunicación; actividades de control; y
monitoreo permanente), así como los procedimientos para obtener un entendimiento del mismo.
Se describe, como siempre, la valoración del riesgo de declaración errónea material, como
una valoración combinada del riesgo inherente y del riesgo de control. Los procedimientos de
auditoría deben ser la respuesta a dichos riesgos, debiendo el auditor reducirlos a un nivel bajo
adecuado, estando la nueva orientación concentrada en la utilización de la evidencia de auditoría
de la efectividad de los controles.
Un nuevo requerimiento para los riesgos materiales consiste en que el auditor debe practicar
procedimientos sustantivos como respuesta específica a los mismos, debiendo además prestar
especial atención a las revelaciones de los estados financieros. Ciertos requerimientos
adicionales de documentación consisten en obtener: 1. detalles de los aspectos vinculados con el

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entendimiento del ente y su entorno, incluidos los controles internos; 2. determinación de los
procedimientos de auditoría para lograr el entendimiento mencionado y las fuentes informativas;
3. conclusión de las valoraciones del riesgo a nivel del estado financiero y a nivel de afirmación o
aserción; 4. adecuada definición de la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos
de auditoría adicionales; y 5. relacionar los riesgos valorados con los resultados de los
procedimientos de auditoría.
- Evidencia de auditoría

El auditor debe obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría para poder extraer
conclusiones razonables sobre las cuales pueda basar su opinión de auditoría.
La suficiencia de la evidencia de auditoría se refiere al alcance de los procedimientos de
auditoría que efectué el auditor.
La calidad de apropiada de la evidencia de auditoría se relaciona con la naturaleza y
oportunidad de los procedimientos de auditoría.
El alcance denota cosas distintas con respecto a diferentes procedimientos de auditoría: a) el
alcance de una indagación puede referirse al número de preguntas realizadas; el número de
personas entrevistadas, y/o el número de veces de las entrevistas del período; b) el alcance
puede tener escasa importancia para los procedimientos analíticos que con frecuencia se aplican
a la población completa; y c) el alcance de las pruebas de detalle normalmente se refiere al
número de partidas individuales o al monto total al que se apliquen uno o más procedimientos
de auditoría.
Al considerar la naturaleza de los procedimientos de auditoría se pueden efectuar las
siguientes generalizaciones sobre la evidencia de auditoría: a) la obtenida fuera de la entidad es
más convincente que la que se logra dentro de la misma; b) la obtenida de terceros no
relacionados o creada por ellos, es más persuasiva que la que se obtenga de entes relacionados;
c) la obtenida dentro del ente es más elocuente cuando el control interno correspondiente es
efectivo; d) la obtenida directamente mediante el desempeño de una comparación, inspección,
observación o examen físico es más decisiva que la que se obtenga indirectamente mediante
indagaciones con otros; e) la que está en forma de documentos y representaciones por escrito
es más convincente que las representaciones orales; y f) la obtenida de varias fuentes que
sugieran idéntica conclusión es más sugestiva que la obtenida mediante una sola fuente. Con
relación a la oportunidad, el auditor externo puede efectuar procedimientos de auditoría para
obtener evidencia de auditoría antes del período cubierto por los estados contables financieros,
durante el mismo o después de éste. El hecho de practicar procedimientos de auditoría antes
del final del período o ejercicio le permite al auditor considerar los asuntos o cuestiones
significativos que puedan afectar los estados de cierre y modificar el plan de auditoría si fuese
necesario.
Cuando se efectúan procedimientos de auditoría antes del final del período, se reduce el
riesgo de auditoría mediante la selección de procedimientos adicionales de auditoría que cubran
el período remanente, de manera de contar con una base razonable para extender las
conclusiones de la auditoría hasta la fecha de cierre del ejercicio.
El concepto de evidencia de auditoría, se refiere a toda la información usada por el auditor
para arribar a las conclusiones para respaldar la opinión profesional e incluye la información
contenida en los registros contables subyacentes a los estados financieros y otra información
como evidencia, tales como minutas de reuniones, confirmaciones de terceras partes, informes
de analistas, información comparable acerca de competidores, controles manuales, indagaciones
y observaciones.
Para formar su opinión de auditoría, el auditor no examina toda la información que pueda
existir porque las conclusiones ordinariamente pueden ser obtenidas por pruebas, siendo la
evidencia acumulativa por naturaleza, e incluye la evidencia lograda por los procedimientos de
auditoría ejecutados durante el curso de la auditoría financiera y puede incluir la evidencia
obtenida por otros medios como auditorías previas y los procedimientos de control de calidad
para aceptación y continuación de las relaciones con el cliente.
Cuando la información producida por el ente es usada por el auditor para desarrollar los

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ERREPAR EN CD - D&G

procedimientos de auditoría, el contador público debe obtener evidencia de auditoría acerca de


la exactitud e integridad de dicha información.
Se destaca el concepto de afirmación (aserción) y la forma como se relaciona con la antes
citada "Administración de riesgos". La gerencia es responsable por la preparación y presentación
razonable de los estados contables financieros de la entidad, en todos los aspectos significativos,
de acuerdo con el marco conceptual aplicable para la informes financieros. Entonces, implícita o
explícitamente, la gerencia realiza afirmaciones apreciando el reconocimiento, valuación
presentación y revelación de varios elementos de los estados citados y revelaciones
relacionadas. El auditor utiliza las afirmaciones: 1. en la valoración de los riesgos considerando
las distintas potenciales declaraciones erróneas que pudieran acontecer; y 2. para diseñar los
procedimientos de auditoría adecuados.
Las afirmaciones o aseveraciones, usadas por el auditor externo caen dentro de las
siguientes categorías: 1. clases de transacciones y eventos por el período bajo auditoría
(ocurrencia; integridad; exactitud; corte; y clasificación); 2. saldos de cuentas por el cierre del
ejercicio (existencia; derechos y obligaciones; integridad; y valuación y asignación); y 3.
presentación y revelación (ocurrencia y derechos y obligaciones; integridad; clasificación y
comprensibilidad; y exactitud y valuación).
El estándar internacional de auditoría describe 8 (ocho) técnicas de auditoría para obtener
evidencia de auditoría y los clasifica como se indica a continuación: a) Inspección de registros y
documentos; b) Inspección de activos tangibles; c) Observación; d) Indagación; e)
Confirmación; f) Recálculos; g) Redesempeño; y h) Procedimientos analíticos.
2. Evidencia de auditoría. Consideraciones específicas para partidas seleccionadas ISA
501

Secciones y párrafos entre paréntesis

- Introduction
Scope of this ISA (1)
Effective Date (2)
- Objective (3)
- Requirements
Inventory (4-8)
Litigation and Claims (9-12)
Segment Information (13)
- Application and Other Explanatory Material
Inventory (A1-A16)
Litigation and Claims (A17-A25)
Segment Information (A26-A27)

2.1. Introducción

* El propósito de este ISA es establecer normas y proporcionar lineamientos adicionalmente a lo


contenido en el ISA 500, "Evidencia de auditoría", con respecto a ciertas cuentas específicas de
los estados financieros y otras revelaciones.

* La aplicación de las normas y guías provistas en este ISA ayudará al auditor a obtener
evidencia de auditoría con respecto a las cuentas específicas de los estados financieros y otras
revelaciones consideradas.

* Este ISA comprende:

- Asistencia al conteo físico del inventario.


- Investigación respecto de litigios y reclamos.
- Información por segmentos.
2.2. Asistencia al conteo físico del inventario

* La gerencia ordinariamente establece procedimientos bajo los cuales el inventario es contado


físicamente cuando menos una vez al año para servir como base para la preparación de los

Pág. 23
ERREPAR EN CD - D&G

estados financieros o para asegurar la confiabilidad del sistema de inventario permanente.

* Cuando el inventario es material para los estados financieros, el auditor deberá obtener
evidencia de auditoría suficiente y apropiada respecto de su existencia y condición asistiendo al
conteo físico de inventario a menos que sea impracticable. La asistencia del auditor sirve como
una prueba de controles o un procedimiento sustantivo sobre el inventario dependiendo de su
evaluación del riesgo y su aproximación planeada. Dicha asistencia hará posible al auditor
inspeccionar el inventario, observar el cumplimiento con la operación de procedimientos de la
gerencia para registrar y controlar los resultados del conteo y para proporcionar evidencia de
auditoría respecto a la confiabilidad de los procedimientos de la gerencia.

* Si está imposibilitado de asistir al conteo físico en la fecha planeada, debido a circunstancias


imprevistas, el auditor deberá tomar u observar algunos conteos físicos en una fecha alternativa
y, cuando sea necesario, ejecutar procedimientos de auditoría sobre las transacciones
intermedias hasta el cierre del ejercicio.

* Donde la asistencia es imposible, debido a factores tales como la naturaleza y ubicación del
inventario, el auditor deberá considerar si los procedimientos alternativos brindan evidencia de
auditoría suficiente y apropiada de la existencia y condición para concluir que no necesita hacer
referencia a una limitación en el alcance. Por ejemplo, la documentación de la venta con
posterioridad de partidas específicas de inventario compradas antes del conteo físico del
inventario puede proveer tal evidencia.

* Al planear la asistencia al conteo físico del inventario o los procedimientos alternativos, el


auditor considera lo siguiente:

- Los riesgos de declaración errónea significativa relacionados al inventario.


- La naturaleza del control interno relacionado con el inventario.
- Si se espera que van a ser establecidos procedimientos adecuados y emitidas instrucciones
apropiadas para el conteo físico del inventario.
- La organización del tiempo de conteo.
- Las localidades en las cuales el inventario es realizado.
- Si se necesita la asistencia de un experto.
* Cuando se tienen que determinar las cantidades por medio de un conteo físico del inventario y
el auditor asiste al mismo, o cuando la entidad opera un inventario permanente y el auditor
asiste a un conteo una o más veces durante el año, normalmente deberá observar los
procedimientos de conteo y ejecutar pruebas de conteos.

* Si la entidad utiliza procedimientos para estimar la cantidad física, tal como estimar una pila
de carbón, el auditor podría necesitar satisfacerse respecto de la razonabilidad de esos
procedimientos.

* Cuando el inventario está situado en varias localidades, el auditor deberá considerar a cuáles
es apropiada su asistencia, tomando en cuenta la materialidad del inventario y el riesgo de
declaración errónea significativa en las diferentes localidades.

* El auditor deberá revisar las instrucciones de la gerencia relacionados con:

a) La aplicación de actividades de control, por ejemplo, recopilación del uso de tarjetas de


conteos, contabilidad de las no usadas, y procedimientos de conteos y recuentos;
b) Identificación precisa de la etapa de terminación del trabajo en marcha, partidas dañadas
u obsoletas, y de inventario en poder de terceros, por ejemplo, en consignación; y
c) Si se realizan arreglos apropiados respecto del movimiento de inventario entre las áreas
de recepción y despacho de inventario antes y después de la fecha de corte.
* Para obtener evidencia de auditoría de que el control de actividades de la gerencia está
adecuadamente implantado, el auditor deberá observar los procedimientos de los empleados y
ejecutar pruebas de conteos. Cuando realice estas últimas, ejecuta procedimientos para probar
la integridad y exactitud de los registros de conteo, siguiendo la pista de partidas seleccionadas
de dichos registros hasta el inventario físico y viceversa.

Pág. 24
ERREPAR EN CD - D&G

* El auditor también considera los procedimientos de corte de la documentación, incluyendo


detalles del movimiento preciso del inventario antes, durante y después del conteo, de modo
que la contabilidad por tales movimientos puedan ser chequeados en una fecha posterior.

* Por razones prácticas, el conteo físico del inventario puede ser conducido en una fecha distinta
a la de cierre del ejercicio. Ello, ordinariamente, será adecuado para propósito de la auditoría
solamente cuando la entidad ha diseñado e implementado controles sobre los movimientos del
inventario. El auditor determinará a través del desarrollo de procedimientos de auditoría
apropiados, si los cambios en el inventario entre la fecha del conteo y el fin del período fueron
registrados correctamente.

* Cuando la entidad opera un sistema de inventario permanente el cual es utilizado para


determinar el balance al fin del período, el auditor evaluará a través de la ejecución de
procedimientos adicionales, si se entienden las razones de cualesquier diferencias importantes
entre el conteo físico y los registros antedichos, y si los registros son ajustados apropiadamente.

* El auditor ejecuta procedimientos de auditoría sobre el listado definitivo del inventario para
determinar si éste refleja exactamente los conteos reales del inventario.

* Cuando el inventario está bajo la custodia y control de una tercera parte, el auditor deberá
normalmente obtener una confirmación directa de la misma sobre las cantidades y condición del
inventario retenido a nombre de la entidad. Dependiendo de la materialidad de ese inventario,
deberá también considerar lo siguiente:

a) La integridad e independencia de la tercera parte.


b) Observar, o hacer arreglos para que otro auditor observe, el conteo físico del inventario.
c) Obtener un informe del otro auditor sobre lo adecuado del control interno de la tercera
parte para asegurar que el inventario está contado correctamente y salvaguardado
adecuadamente.
d) Inspeccionar la documentación relacionada con el inventario realizado por terceras partes.
Comentarios

Se supone que el auditor externo practicará la observación física de los inventarios, excepto
cuando los riesgos no sean materiales para los estados financieros. En caso de no efectuarse
un examen físico de los bienes de cambio, debería documentarse sus razones en los papeles de
trabajo.
Cuando las cantidades del inventario se determinan exclusivamente por medio de un conteo
físico, normalmente es necesario que el auditor esté presente en el momento que la empresa
efectúe los conteos (a la fecha del balance, o a una fecha antes o después de dicha fecha), y
mediante una observación, pruebas e indagaciones, puede obtener evidencia de auditoría sobre
la eficacia de los métodos para tomar inventario y de las declaraciones sobre las cantidades y
condición física de las partidas del stock.
En caso de que la entidad compruebe en forma periódica los registros del inventario
permanente, adecuadamente mantenidos por medio de comparaciones con los conteos físicos,
los procedimientos de observación del auditor usualmente pueden realizarse durante el final del
período auditado o después de éste.
Algunos entes poseen un control interno del inventario y/o métodos para determinar las
cantidades del inventario, que incluyen el muestreo estadístico, y que resultan efectivos para
eliminar la necesidad de un conteo físico anual. En estas circunstancias, el auditor puede
obtener un entendimiento de las actividades de control; evidencia de auditoría sobre la eficacia
del diseño y operación del control; y juzgar si las actividades de control son confiables para
producir resultados parecidos.
Cuando el cliente eventualmente emplee métodos de muestreo estadístico en el conteo del
inventario físico, el auditor puede determinar que el plan de muestreo es adecuado; el método
muestral se aplica bien, y los resultados son razonables.
Las pruebas de los registros contables únicamente, generalmente, no son suficientes para

Pág. 25
ERREPAR EN CD - D&G

que el auditor quede satisfecho con las cantidades de inventario, siendo usualmente necesario
observar algunos de los conteos físicos del inventario y someter a pruebas las transacciones
interinas.
La evaluación de la evidencia de auditoría sobre los montos de los inventarios y el costo de
ventas se halla influenciada por factores tales como el período transcurrido desde el conteo más
reciente; la experiencia previa con el ente; el conocimiento de la naturaleza del negocio; el
riesgo de que ocurran errores e irregularidades significativos; la naturaleza y condición de los
registros y del sistema contable; y la existencia de registros que proporcionen información con
relación a los cambios en el inventario (expediciones hechas, desperdicios, obsolescencia, etc.).
Cuando los inventarios estén en poder de terceros, normalmente el auditor obtiene una
confirmación directa por escrito del custodio externo. Si tales inventarios representaran una
proporción significativa del activo, también observará los conteos físicos del inventario, si fuera
práctico y razonable.
2.3. Investigación respecto de litigios y reclamos

* Los litigios y reclamos que afectan a una entidad pueden tener un efecto significativo sobre los
estados financieros y así puede requerirse que sean revelados y/o contemplado en dichos
estados.

* El auditor deberá llevar a cabo procedimientos de auditoría en orden a llegar a enterarse de


cualesquier litigios o reclamos que involucren a la entidad, los cuales pueden resultar en una
declaración errónea significativa en los estados financieros. Tales procedimientos podrán incluir a
los siguientes:

- Hacer indagaciones apropiadas a la gerencia, incluyendo la obtención de representaciones.


- Revisar las minutas de aquellos cargos con gobierno y la correspondencia con asesores
legales de la entidad.
- Examinar las cuentas de gastos legales.
- Usar cualquier información obtenida relacionada con los negocios de la entidad, incluyendo
la información obtenida en discusiones con cualquier departamento legal interno.
* Cuando el auditor evalúa el riesgo de declaración errónea significativa referente a litigios y
reclamos que han sido identificados o cuando piensa que pueden existir, deberá acudir a la
comunicación directa con los asesores legales de la entidad. Dicha comunicación lo asistirá
obteniendo evidencia de auditoría suficiente y apropiada respecto a si son conocidos litigios y
reclamos potenciales significativos y si las estimaciones de la gerencia de sus implicaciones
financieros, incluyendo los costos, son confiables. Cuando el auditor determina que el riesgo de
declaración errónea significativa es un riesgo importante, evalúa el diseño de los controles
relativos de la entidad y determinar si ellos han sido implementados (ISA 315).

* La carta, que deberá ser preparada por la gerencia y enviada por el auditor, deberá solicitar
al asesor legal de la entidad que se comunique directamente con el auditor. Cuando se
considera poco probable que el abogado responda a una pregunta general, normalmente la carta
incluirá lo siguiente:

a) Una lista de los litigios y reclamos.


b) Evaluación de la gerencia del resultado del litigio o reclamo y su estimación de las
implicancias financieras, incluyendo los costos involucrados.
c) Una solicitud de que el asesor legal de la entidad confirme la razonabilidad de la
evaluación de la gerencia y que le proporcione información adicional si el abogado considera
que la lista es incompleta o incorrecta.
* El auditor considera el estado de las cuestiones legales hasta la fecha del informe de auditoría.
En algunos casos, puede necesitar obtener información actualizada de los abogados de la
entidad.

* En ciertas circunstancias, por ejemplo, cuando el auditor determina que el asunto es un riesgo
importante, la cuestión es compleja o hay desacuerdo entre la gerencia y el asesor legal de la
entidad, puede ser necesario que el auditor se comunique directamente con el abogado para

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ERREPAR EN CD - D&G

discutir el probable resultado de los litigios o reclamos. Dichas reuniones tendrán lugar con el
permiso de la administración y, preferentemente, con la asistencia de un representante de esta
última.

* Si la gerencia rechaza dar permiso al auditor para comunicarse con el asesor legal de la
entidad, esto representará una limitación en el alcance del trabajo y deberá normalmente
conducir a una opinión con salvedades o a una abstención de opinión. Cuando el abogado del
ente se niega a responder de una manera apropiada y el auditor está imposibilitado de obtener
evidencia de auditoría suficiente y apropiada mediante la aplicación de procedimientos de
auditoría alternativos, deberá considerar si hay un limitación en el alcance que pueda llevar a
una opinión calificada o a una denegación de opinión.

Comentarios

Normalmente el auditor externo puede aceptar la opinión del abogado (partiendo de la base
de que no hay razón para dudar de su capacidad y reputación profesional) sobre un asunto en
particular siempre que las circunstancias y hechos en que se base el dictamen del letrado no
contradigan la información que el contador público tenga sobre la cuestión planteada.
El propósito de obtener las cartas de los asesores legales de la entidad es obtener evidencia
de auditoría para corroborar las representaciones de la gerencia sobre los litigios y reclamos.
Con este fin, las respuestas de los abogados pueden clasificarse como aquellas que: a) provean
evidencia de que existe una posibilidad remota, razonable o probable de que acontezca una
pérdida significativa (magnitud o monto); y b) indican que existe una limitación en el alcance del
trabajo de auditoría por no poder alcanzar una conclusión al respecto.
Las respuestas de los abogados que no respalden la conclusión sobre la posibilidad de que
una pérdida significativa sea remota, normalmente indican al auditor que es razonablemente
posible o probable que dicha pérdida ocurra (se abstienen de expresar una opinión legal;
restringen la base de la opinión; expresan una opinión restringida; dicen que el resultado es
imposible de predecir; no mencionan una probabilidad de que la entidad ha de salir beneficiada
en la acción legal, por ejemplo).
Las funciones y responsabilidades de un asesor legal interno varían según las entidades. La
evidencia de auditoría proporcionada por las respuestas del abogado interno que sea asesor
legal puede corroborar las representaciones de la gerencia. No obstante, las opiniones provistas
por el asesor legal interno no pueden reemplazar la información que el asesor legal externo
pueda negarse a proveer.
2.4. Información por segmentos

* Cuando la información por segmentos es material para los estados financieros, el auditor
deberá obtener evidencia de auditoría suficiente y apropiada respecto de su presentación y
revelación de acuerdo con el marco de referencia aplicable para la información financiera.

* El auditor considera la información por segmentos en relación a los estados financieros


tomados en su conjunto, y ordinariamente no se requiere aplicar procedimientos que serían
necesarios para expresar una opinión sobre la información por segmento por si sola. Sin
embargo, el concepto de materialidad abarca factores tanto cuantitativos y cualitativos y los
procedimientos del auditor reconocen esto.

* Los procedimientos de auditoría respecto a la información por segmentos consisten


normalmente en procedimientos analíticos y otras pruebas de auditoría apropiadas en las
circunstancias.

* El auditor deberá discutir con la gerencia los métodos usados para determinar la información
por segmentos, y considerar si es probable que tales métodos dan como resultado la revelación
de acuerdo con el marco conceptual pertinente para la información financiera, y ejecutará
procedimientos de auditoría sobre la aplicación de dichos métodos. El auditor deberá considerar
las ventas, transferencias y cargos entre segmentos, eliminación de montos inter-segmentos, la
comparación con presupuestos y otros resultados esperados, por ejemplo, utilidades de
operación tales como un porcentaje de ventas, y la asignación de activos y costos entre
segmentos incluyendo la regularidad con períodos anteriores y la adecuación de las revelaciones

Pág. 27
ERREPAR EN CD - D&G

con respecto de las inconsistencias.

Comentarios

El auditor deberá obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría relacionada con la


presentación y revelación de la información por segmento de acuerdo con el "Marco conceptual
de información financiera aplicable", para lo siguiente:
a) Obtener un entendimiento de los métodos usados por la administración en la
determinación de la información por segmentos.
b) Aplicar procedimientos analíticos u otros procedimientos apropiados en las circunstancias.
La responsabilidad del auditor está relacionada con la presentación y revelación de la
información por segmentos vinculada con los estados financieros tomados en su conjunto.
Consecuente, no le está requerido desarrollar procedimientos de auditoría que sean necesarios
para expresar una opinión sobre la información por segmentos.
3. Confirmaciones externas ISA 505

Secciones y párrafos entre paréntesis

- Introduction
Scope of this Isa (1)
External Confirmation Procedures to Obtain Audit Evidence (2-3)
- Objective (5)
- Definitions (6)
- Requirements
External Confirmation Procedures (7)
Management's Refusal to Allow the Audit to Send a Confirmation Request (8-9)
Results of the External Confirmation Procedures (10-14)
Negative Confirmations (15)
Evaluating the Evidence Obtained (16)
- Application and Other Explanatory Material
External Confirmations Procedures (A1-A7)
Management's Refusal to Allow the Auditor to Send Confirmation Request (A8-A10)
Results of the External Confirmation Procedures (A11-A22)
Negative Confirmations (A23)
Evaluating the Evidence Obtained (A24-A25)

3.1. Introducción

* El propósito de este ISA es establecer normas y proporcionar lineamientos sobre el uso de


confirmaciones externas por parte del auditor como un medio de obtener evidencia de auditoría.

* El auditor debe determinar si el uso de confirmaciones externas es necesario para lograr


evidencia de auditoría suficiente y apropiada a nivel de afirmación. Para hacer dicha
determinación, el auditor deberá considerar el riesgo de error significativo evaluado a nivel de
aserción y como la evidencia de auditoría de otros procedimientos de auditoría planeados
reducirán dicho riesgo a un nivel aceptable bajo.

* El ISA 500, "Evidencia de auditoría" establece que la confiabilidad de la evidencia de auditoría


está influenciada por su fuente y por su naturaleza, y es dependiente de las circunstancias
individuales bajo las cuales está obtenida. La evidencia en la forma de respuestas originales
escritas a los pedidos de confirmación recibidos directamente por el auditor de terceras partes,
quienes no están relacionadas con la entidad auditada, puede asistirlo para reducir dicho riesgo.

* La confirmación externa es el proceso de obtener y evaluar evidencia de auditoría por una


representación de información o una condición existente directamente de una tercera parte en
respuesta a un requerimiento de información acerca de una partida particular afectando
afirmaciones de los estados financieros o revelaciones relativas.

* Las confirmaciones externas son usadas frecuentemente en relación a cuentas del balance y
sus componentes, pero no necesita ser restringida a esas partidas. Por ejemplo, el auditor
puede requerir confirmación externa de los términos de un acuerdo o las transacciones que tiene

Pág. 28
ERREPAR EN CD - D&G

una entidad con terceras partes. También las confirmaciones externas pueden ser usadas para
obtener evidencia acerca de la ausencia de ciertas condiciones. Otros ejemplos de situaciones
donde dichas confirmaciones pueden ser usadas incluyen las siguientes:

- Saldos de bancos y otra información de los bancos.


- Saldos de cuentas por cobrar.
- Existencias en poder de terceras partes, en sus depósitos para procesar o en consignación.
- Escrituras por títulos de propiedad en poder de abogados o financistas, como custodia o
seguridad.
- Inversiones compradas por comisionistas, pero no entregadas a la fecha del balance.
- Préstamos de parte de prestamistas
- Saldos de cuentas por pagar
* La confiabilidad de la evidencia de auditoría obtenida por las confirmaciones externas
dependen, entre otros factores, de que el auditor aplique procedimientos de auditoría apropiados
al diseñar el requerimiento de confirmación externa, desarrollar los procedimientos de dicha
confirmación, y evaluar los resultados de tales procedimientos. Los factores que afectan la
confiabilidad de las confirmaciones incluyen el control del auditor ejercitado sobre los pedidos de
confirmación y respuestas, las características de quienes responden las preguntas, y cualesquier
restricciones incluidas en la respuesta o impuestas por la gerencia.

3.2. Relación de los procedimientos de confirmación externa en la evaluación del


auditor del riesgo de declaración errónea significativa

* El ISA 315, "Conocimiento de la entidad y su entorno y la valoración de los riesgos de


declaraciones erróneas materiales", discute la responsabilidad del auditor para obtener un
conocimiento de la entidad y su medio ambiente incluyendo su control interno; y la evaluación
del riesgo de declaración errónea significativa. Esto esquematiza los procedimientos de auditoría
a ser desarrollados para evaluar el riesgo de declaraciones erróneas significativas en los estados
financieros que sea suficiente para diseñar y desarrollar adicionales procedimientos de auditoría.

* El ISA 330, "Los procedimientos del auditor en respuesta a los riesgos valorados" considera la
responsabilidad del auditor para determinar respuestas generales y diseñar y ejecutar
procedimientos de auditoría adicionales, los cuales en su naturaleza, oportunidad y alcance
serán la respuesta a la evaluación de los riesgos de declaración errónea significativa a niveles de
los estados contables y de afirmación. En particular, indica que el auditor determina la
naturaleza y alcance de la evidencia de auditoría a ser obtenida del desarrollo de procedimientos
sustantivos como respuesta a la evaluación del riesgo de declaración errónea significativa, y que
diseña y ejecuta procedimientos sustantivos para cada clase de transacción significativa, cuenta
del balance, y revelación. Estos procedimientos sustantivos pueden incluir el uso de
confirmaciones externas para ciertas afirmaciones.

* Cuando el auditor evalúe el riesgo como alto, la mayor confiabilidad y pertinencia de la


evidencia de auditoría responderá a sus procedimientos sustantivos. Consecuentemente, como
el riesgo evaluado de declaración errónea significativa se incrementa, el auditor diseña
procedimientos sustantivos para obtener mayor confiabilidad y pertinencia de la evidencia de
auditoría, o evidencia de auditoría más persuasiva a nivel de afirmación. En estas situaciones, el
uso de confirmaciones externas puede ser efectivo para proveer evidencia de auditoría suficiente
y apropiada (párrafo 11, ISA 330).

* Si la evaluación del riesgo de declaración errónea significativa resulta como más bajo, es
también menor la seguridad que el auditor necesita de los procedimientos sustantivos para
formar su conclusión acerca de una afirmación, pudiendo por ejemplo efectuar confirmaciones
en fechas interinas, pruebas de controles o limitar los procedimientos sustantivos.

* Cuando el auditor ha identificado el riesgo como importante, puede dar una consideración
particular a las confirmaciones de determinadas materias como un modo apropiado de reducir el
riesgo de declaración errónea (párrafo 108, ISA 315).

3.3. Afirmaciones respaldadas por las confirmaciones externas

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ERREPAR EN CD - D&G

* El ISA 500 requiere el uso de afirmaciones para la evaluación de los riesgos, y diseñar y
ejecutar procedimientos de auditoría es respuesta a los riesgos evaluados. Dicha norma
"categoriza" a las afirmaciones en aquellas relativas a clases de transacciones, cuentas del
balance y revelaciones. Mientras las confirmaciones externas pueden proporcionar evidencia de
auditoría relacionadas con esas aserciones, la habilidad de una confirmación externa para
proveer evidencia de auditoría pertinente a una particular aserción varía.

* La confirmación externa de una cuenta por cobrar proporciona evidencia de auditoría confiable
y pertinente vinculada con la existencia de la cuenta a una fecha cierta. La confirmación
también provee evidencia de auditoría relacionada con los procedimientos de corte de operación.
Sin embargo tal confirmación ordinariamente no da toda la evidencia de auditoría necesaria para
la valuación de la afirmación, puesto que no es practicable preguntar al deudor que confirme
información detallada sobre su posibilidad de pagar la cuenta.

* Similarmente, en el caso de haber mercaderías en consignación, la confirmación externa es


adecuada para proveer evidencia de auditoría confiable y pertinente para sustentar las
afirmaciones de existencia, y derechos y obligaciones; pero puede no proveer evidencia para
soportar la afirmación sobre valuación.

* La pertinencia de las confirmaciones externas a una afirmación particular auditada está


también afectada por el objetivo del auditor en la selección de la información para confirmación.

* Cuando obtiene evidencia de auditoría para afirmaciones que no estén respaldadas


adecuadamente por confirmaciones, el auditor considera otros procedimientos de auditoría para
complementar los procedimientos de confirmación o a ser usados en lugar de tales
procedimientos.

3.4. Diseño del requerimiento de confirmación externa

* El auditor deberá diseñar requerimientos de confirmación externa a medida para el objetivo de


auditoría específico. Cuando diseña tal requerimiento, el auditor considera la afirmación a ser
respaldada y los factores que son posibles que afecten la confiabilidad de las confirmaciones.

* También, al diseñar el requerimiento, el auditor considera el tipo de información que los


terceros deberán confirmar fácilmente, puesto que esto puede afectar la proporción de respuesta
y la naturaleza de la evidencia de auditoría obtenida.

* Los pedidos de confirmación normalmente incluyen la autorización de la gerencia al


responsable de responder la información a revelar al auditor.

3.5. Utilización de confirmaciones positivas o negativas

* El auditor puede usar requerimientos de confirmación externa positiva o negativa, o una


combinación de ambas.

* Una confirmación externa positiva incluye preguntas que los terceros deben contestar al
auditor, en todos los casos mediante el acuerdo o desacuerdo con la información dada, o por
respuestas a cubrir en la información. Una respuesta a un requerimiento de confirmación
positiva está ordinariamente suponiendo proveer evidencia de auditoría confiable. Sin embargo,
hay un riesgo de que el tercero pueda replicar el pedido de confirmación sin verificar que la
información es correcta, aunque el auditor no está ordinariamente capacitado para detectar si
ello ha ocurrido.

* Una confirmación externa negativa requiere preguntas a responder por el tercero


"circularizado" únicamente en el supuesto de desacuerdo con la información proporcionada en el
requerimiento. Su uso provee menor evidencia de auditoría confiable que la utilización de la
confirmación positiva, por lo que en tal caso, debería ejecutar otros procedimientos sustantivos
de auditoría suplementarios.

* Los requerimientos de confirmación negativa pueden ser utilizados para reducir el riesgo de
declaración errónea significativa a un aceptable nivel, cuando:

a) El riesgo valorado de declaración errónea significativa es más bajo.

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ERREPAR EN CD - D&G

b) Un gran número de pequeñas cuentas están involucradas.


c) No se tienen expectativas de un número substancial de errores.
d) El auditor no tiene razón para pensar que los encargados de responder desatenderán esos
requerimientos.
* Una combinación de confirmaciones externas positivas y negativas pueden ser usadas.

3.6. Requerimientos de la gerencia

* Cuando el auditor pretende confirmar ciertos saldos u otra información, y la gerencia le


requiere no hacerlo, deberá considerar si hay motivos válidos para tal pedido y obtener
evidencia de auditoría para soportar la validez del mismo. Si el auditor está de acuerdo con la
solicitud de la gerencia para no intentar una confirmación externa relacionada a una cuestión
particular, deberá aplicar procedimientos de auditoría alternativos para obtener evidencia de
auditoría suficiente y apropiada relacionada con esa materia.

* Si el auditor no acepta la validez del requerimiento de la gerencia en tal sentido y está


impedido de enviar las confirmaciones, ha habido una limitación en el alcance del trabajo de
auditoría y deberá considerar el posible impacto sobre el informe del auditor.

* Cuando analiza las razones provistas por la gerencia, el auditor aplica una actitud de
escepticismo profesional y considera si el requerimiento del caso tiene algunas implicaciones
relacionadas con la integridad de la administración. El auditor considera si el pedido que nos
ocupa puede indicar la existencia de fraude o error. Si piensa que los mismos existen, aplica los
lineamientos contenidos en el ISA 240, "La responsabilidad del auditor para considerar el fraude
en una auditoría de estados financieros".

3.7. Características de los receptores

* La confiabilidad de la evidencia de auditoría proporcionada por una confirmación está afectada


por la competencia, independencia, autoridad para responder, conocimiento de la materia a ser
confirmada, y objetividad de las personas que responden las "circularizaciones" externas.

* El auditor también evalúa si ciertas partes pueden proveer una no objetiva o tendenciosa
respuesta al confirmar un requerimiento. Información acerca de la competencia, conocimiento,
motivación, habilidad o preparación para responder de los receptores, puede llamar la atención
del auditor.

3.8. El proceso de confirmación externa

* Cuando ejecuta los procedimientos de confirmación, el auditor deberá mantener el control


sobre el proceso de seleccionar a quiénes el requerimiento será enviado, la preparación y envío
de las solicitudes de confirmación, y las respuestas a esos requerimientos.

Requerimientos de confirmación positiva no respondidos

* El auditor deberá ejecutar procedimientos de auditoría alternativos donde no fueron recibidas


respuestas a una solicitud de confirmación externa positiva. Dichos procedimientos alternativos
deberán ser tales que provean evidencia de auditoría acerca de la afirmación que tal pedido
estaba intentando proporcionar.

* Donde no es obtenida una respuesta, el auditor normalmente contacta al que recibió el


requerimiento a los efectos de obtener una contestación. Cuando le sea imposible obtener la
misma, utiliza procedimientos de auditoría alternativos. La naturaleza de los mismos varían
acorde con la cuenta y la afirmación en cuestión.

Confiabilidad de las respuestas recibidas

* El auditor considera si hay cualquier indicación acerca de que las confirmaciones externas
recibidas pueden no ser confiables. Para ello toma en cuenta la autenticidad de las respuestas y
desarrolla procedimientos de auditoría para disipar cualquier preocupación. El auditor puede
escoger verificar el origen y contenido de una respuesta mediante un llamado telefónico.
Adicionalmente, requiere el envío de la confirmación original en forma directa a su atención. Con

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ERREPAR EN CD - D&G

el uso creciente de la tecnología, considera la validez de las fuentes de contestaciones recibidas


en formato electrónico (fax o correo electrónico, por ejemplo). Las confirmaciones orales son
documentadas en los papeles de trabajo. Si éstas son importantes, el auditor solicita a las
partes involucradas una confirmación escrita de la información específica directamente a su
oficina.

Causas y frecuencia de las excepciones

* Cuando el auditor forma una conclusión acerca de que el proceso de confirmación y los
procedimientos alternativos de auditoría no han provisto evidencia de auditoría suficiente y
apropiada relacionada con una aserción, deberá ejecutar procedimientos de auditoría adicionales
para obtener dicha evidencia.

Para llegar a la conclusión, el auditor considera:

a) la confiabilidad de las confirmaciones y los procedimientos de auditoría alternativos;


b) la naturaleza de cualesquier excepciones, incluyendo las implicancias tanto cuantitativas
como cualitativas de esas excepciones; y
c) la evidencia de auditoría alcanzada por otros procedimientos de auditoría.
Basada en esa evaluación, el auditor determina si son necesarios procedimientos de
auditoría adicionales para obtener evidencia de auditoría suficiente y apropiada.
* El auditor también considera las causas y frecuencia de las excepciones informadas por las
personas que responden a las 'circularizaciones'. Una excepción puede indicar una declaración
errónea en los registros contables de la entidad, en cuyo caso, el auditor determina las razones
de la misma y evalúa si tiene un efecto significativo sobre los estados financieros. Si una
excepción indica tal declaración errónea, considera la naturaleza, oportunidad y alcance de los
procedimientos de auditoría necesarios para proporcionar la evidencia de auditoría requerida.

3.9. Evaluación de los resultados del proceso de confirmación

* El auditor deberá evaluar si los resultados del proceso de confirmación externa junto con los
resultados de cualesquier otros procedimientos de auditoría desarrollados, proporciona evidencia
de auditoría suficiente y apropiada relaciona con la afirmación que está siendo auditada. En la
conducción de esta evaluación considera los lineamientos provistos por la ISA 330 y la ISA 530,
"Muestreo en auditoría y otros procedimientos selectivos".

3.10. Confirmaciones externas en fecha interina

* Cuando el auditor usa la confirmación a una fecha previa a la del balance para obtener
evidencia de auditoría que soporte una afirmación, obtiene evidencia de auditoría suficiente y
apropiada acerca de que las transacciones pertinentes a la aserción en el período mediante no
hayan tenido desvíos significativos. Dependiendo del riesgo evaluado de declaración errónea
significativa, el auditor puede decidir confirmar las cuentas a una fecha distinta a la de fin de
ejercicio. Como en todo tipo de trabajo a una fecha previa al cierre, el auditor considera la
necesidad de obtener evidencia de auditoría adicional relacionada con período restante. El ISA
330 provee lineamientos adicionales cuando los procedimientos de auditoría son ejecutados en
una fecha interina.

Comentarios

Los requerimientos de confirmación, diseñados debidamente, pueden abordar una o más de


las afirmaciones de los estados financieros. Sin embargo, las confirmaciones no atacan todas las
afirmaciones con la misma exactitud. En consecuencia, normalmente se consideran otros
procedimientos de auditoría para complementar los procedimientos de confirmación o para
emplearse en su reemplazo.
Las confirmaciones, diseñadas adecuadamente, pueden proporcionar evidencia de auditoría
sobre la aseveración de integridad, contribuyendo a evaluar si todas las transacciones y las
cuentas del balance están incluidas. La eficacia para ese fin, depende en gran parte, de si el
auditor pudo seleccionar una muestra de una población adecuada para realizar las pruebas.

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Al diseñar las solicitudes de confirmación, el auditor debe considerar la clase de información


que los receptores del pedido estén en la posibilidad de confirmar, teniendo en cuenta que la
información que se confirma afecta la confiabilidad de la evidencia de auditoría lograda y el
volumen de respuestas.
Todo el proceso de confirmación requiere de un nivel razonable de escepticismo profesional,
en el diseño del pedido de confirmación externa, la ejecución de los procedimientos de
confirmación, y la evaluación de los resultados.
Las solicitudes de confirmación se adaptan a los objetivos específicos de auditoría,
considerando las afirmaciones y los factores que pueden afectar la confiabilidad de las conocidas
como "Circularizaciones".
Suelen emplearse formularios de solicitudes generales (positivas) para obtener información
de los terceros, aunque normalmente puede ocurrir que se utilicen procedimientos de auditoría
alternativos sobre los registros y documentación de respaldo. Pueden combinarse con las
solicitudes negativas.
Las solicitudes negativas pueden emplearse cuando el riesgo de que ocurran errores e
irregularidades significativos es bajo; hay un gran número de saldos menores involucrados; y el
auditor no tiene razón para sospechar que los receptores no prestarán la consideración adecuada
al pedido. No obstante, raramente proveen evidencia significativa sobre las afirmaciones de los
estados financieros aparte de aquellos vinculados con la aseveración de existencia.
Para determinar la eficacia y eficiencia en los procedimientos de confirmación, se puede
considerar la información de las auditorías de años anteriores, las auditorías de empresas
similares, como ser: cantidades de respuestas; conocimiento de desvíos identificados;
entendimiento de la información de confirmaciones devueltas.
El auditor evalúa la evidencia de auditoría combinada proporcionada por las confirmaciones y
los procedimientos alternativos para determinar si cuenta con respaldo suficiente y apropiado
sobre las afirmaciones aplicables a los estados contables financieros.
Comentarios finales

En este anexo se explica lo que constituye evidencia de auditoría en un examen de estados


financieros y se consigna la responsabilidad del auditor para diseñar y aplicar los procedimientos
de auditoría, para obtener una evidencia de auditoría suficiente, relevante y confiable.
Los estándares internacionales de auditoría aplican para toda la evidencia que el auditor
obtiene durante el proceso de auditoría e incluyen el establecimiento de los aspectos específicos
de la evidencia de auditoría, así como los posibles procedimientos que se pudieran aplicar y la
evaluación de que ha sido obtenida una evidencia suficiente y apropiada.
La evidencia de auditoría es toda la información que utiliza el auditor para llegar a las
conclusiones sobre las que se basa la opinión de auditoría. Es necesaria para soportar la opinión
del informe del auditor. Es acumulativa por naturaleza y se obtiene, principalmente, de los
procedimientos de auditoría realizados durante el proceso de auditoría, por ejemplo, la
información que se obtiene de las auditorías anteriores y de los procedimientos de control de
calidad de la firma para la aceptación y retencíón de clientes. Los registros contables de la
entidad son una fuente importante de la evidencia de auditoría junto con otras fuentes internas
y externas.
La mayor parte del trabajo del auditor para formarse la opinión de auditoría consiste en
obtener y evaluar la evidencia de auditoría. Los procedimientos de auditoría para obtener
evidencia de auditoría (valoración del riesgo, pruebas de controles y pruebas sustantivas)
pueden incluir: inspecciones, observación, investigación, confirmación, verificación de cálculos,
verificación de controles, y procedimientos analíticos. Aunque las indagaciones o discusiones
pueden proporcionar una evidencia de auditoría importante, no proveen normalmente una
evidencia suficiente para detectar un error material a nivel de la aseveración, ni de la efectividad
operativa de los controles:
1. la inspección consiste en examinar registros o documentos, ya sean internos o externos,
en forma impresa, electrónica o en otros medios, o bien por medio de un examen físico de

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activos tangibles;
2. la observación implica observar el proceso o procedimiento que es desempeñado por otros
(por ejemplo, la observación por parte del auditor del conteo de inventarios por el personal
de la entidad, u observación del desempeño de las actividades de control);
3. la investigación consiste en buscar información de personas con conocimientos, en la
entidad o fuera de ella;
4. la confirmación es un tipo específico de investigación que es el proceso de obtener una
declaración de información o de una condición existente directamente de un tercero;
5. la verificación de cálculos representa verificar la exactitud matemática de los documentos
o registros;
6. El redesempeño es la ejecución independiente por parte del auditor de procedimientos o
controles, que se desarrollaron originalmente como parte del control interno de la entidad; y
7. los procedimiento analíticos consisten en la evaluación de información financiera entre
datos financieros y no financieros, y también abarcan la investigación de fluctuaciones y
relaciones identificadas que son inconsistentes con otra información relevante, o se desvían
de manera importante de las cantidades esperadas (expectativas).
De acuerdo con dichos estándares de auditoría, el auditor independiente obtiene una
seguridad razonable cuando ha reducido el riesgo de auditoría a un nivel bajo aceptable, lo cual
ocurre al obtener una suficiente y apropiada evidencia de auditoría. La suficiencia es la cantidad
de evidencia de auditoría que se necesita y es afectada por los riesgos de errores que son
superiores a la materialidad/importancia relativa (a mayor riesgo, es probable que se requiera
más evidencia de auditoría) y también por la calidad de dicha evidencia (a calidad más alta,
puede requerirse menos evidencia). Sin embargo, obtener mayor evidencia de auditoría no
puede compensar la mala calidad de la evidencia.
Lo apropiado es la calidad de la evidencia de auditoría, es decir su relevancia y confiabilidad
para dar soporte a la opinión, o detectar errores materiales en los estados financieros. La
confiabilidad de la evidencia de auditoría se influye por la fuente y la naturaleza de la misma, y
depende de las circunstancias bajo las cuales se obtiene.
La suficiencia y lo apropiado de la evidencia de auditoría están interrelacionadas. La
obtención de evidencia de auditoría suficiente y apropiada para reducir el riesgo de auditoría a
un nivel bajo aceptable y, por lo tanto, permitir que el auditor llegue a una conclusión razonable
sobre la cual se basa la opinión de auditoría, es una cuestión que el Contador Público
independiente determina por medio de su juicio profesional pero siempre fundamentado.
Notas bibliográficas

* International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB), International Standards on


Auditing, Handbook 2009 Edition:

ISA 500 Audit Evidence


ISA 501 Audit Evidence - Specific Considerations for Selected Items
ISA 505 External Confirmations
** Casal, Armando M.: "Estándares internacionales de auditoría y su comparación con las
normas de auditoría argentinas" - Ed. Errepar - abril/2010.

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