Kos yang mempunyai karakteristik unik sehingga menimbulkan masalah penangguhan pembebanan

misalnya adalah kos yang terlibat dalam transaksi , kejadian, atau keadaan berikut :
a. Sewaguna
b. Bunga selama masa konstruksi aset tetap
c. Riset dan pengembangan
d. Eksplorasi minyak dan gas bumi
e. Rugi selisih kurs valuta asing atau penjabaran valuta asing
f. Sumber daya manusia
g. Kos organisasi

Sewaguna

Sewaguna diperlakukan sebagai sewa-menyewa biasa sehingga jumlah rupiah sewa yang dibayarkan
diperlakukan sebagai biaya sewa atau disebut juga dengan praktik pendanaan lepas-neraca. Praktik ini
dipandang tidak sehat dari segi pelaporan keuangan karena terdapat utang yang cukup besar yang tidak
diaporkan dalam neraca. FASB mengajukan empat kriteria yangharus dipenuhi agar suatu sewaguna
dapat dinyatakan sebagai pembelian angsuran, yaitu :
a. Kontrak sewaguna menyebutkan adanya transfer hak milik barang atau properitas kepada
tersewaguna pada akhir jangka sewaguna
b. Kontrak sewaguna memuat pasal bahwa tersewaguna boleh pilih untuk membeli pada tanggal
yang ditetapkan dalam jangka sewaguna dengan harga yang ditetapkan dan harga tersebut
cukup murah hingga dapat dipastikan di muka bahwa tersewaguna akan memilih membeli
properitas bersangkutan.
c. Jangka sewaguna adalah 75% atau lebih dari sisa umur ekonomik taksiran properitas
sewagunaan sejak penandatanganan kontrak. Bila sisa umur ekonomik mulai dari
pendatanganan kontrak kurang dari 25% umur ekonomik total, kriteriaa ini tidak berlaku.
d. Pada saat penandatanganan kontrak sewaguna, nilai sekrang semua pembayaran minimum
selama jangka sewaguna adalah sama atau lebih besar dari 90% nilai wajar bersih bagi
penyewaguna. Nilai wajar bersih bagi penyewaguna adalah nilai wajar dipandang dari sudut
penyewaguna setelah dikurangi dengan kredit pajak investasi kalau ada, yang menjadi hak
penyewaguna.
 IAI juga mengeluarkan standar untuk mengkapitalisasi sewaguna. Kriteriayang diajukan adalah
( PSAK No. 30, Bab 11 ,prg 3)
a. Pengewaguna usaha memiliki hak opsi untuk membeli aset yang disewagunakan pada akhir
masa sewaguna usaha dengan harga yang disetujui bersama pada saa dimulainya perjanjian
sewa guna usaha.
b. Seluruh pembayaran berkala dilakukan oleh penyewaguna usaha ditambah dengan nilai sisa
mencakup pengembalian harga perolehan barang modal yang disewagunakan serta bunganya,
sebagai keuntungan perusaan sewa guna usaha.
c. Masa sewa guna usaha minimum 2 tahun.
Untuk mengkapitalisasi sewaguna, IAI menetapkan bahwa ketiga kriteria d iatas harus dipenuhi.
Kalau salah satu saja kriteria tidak dipenuhi maka sewaguna diperlakukan sebagai sewaguna operasi.
Kriteria a hanya menyebutkan adanya hak opsi membeli. Ini berarti bahwa tersewaguna dapat memilih
untuk tidak membeli dengan demikian sewaguna tersebut otomatis menjadi sewaguna operasi.Berbeda
dengankriteria b FASB yang disebut bargain purchase option yang berarti bahwa harga yang disepakati
harus cukup murah sehingga tersewaguna pasti akan membelinya. Harga opsi yang murah ini yang
menjadi indikasi bahwa sewaguna yang bersangkutan sebenarnya merupakan pembelian secara kredit,
tetapi tidak menjelaskan apakah jumlah total pembayaran sewaguna ditambah nilai sisa harus sama
atau lebih besar dari kos pemerolehan bagi pesewaguna ditambah bunga yang diperhitungkan.
Kriteria b secara konseptual tidak valid dan secara intuitif tidak jelas sebagai penentu
kesubstantifan sewaguna sebgai pembelian karena tidak dibandingkan dengan alternatif bagi
tersewaguna untuk membeli tunai. Sementara kriteria c sama sekali tidak mengandung makna
kesubstantifan transaksi sewaguna sebagai tranksi pembelian. Tanpa dikaitkan dengan umur ekonomik
properitas yang disewagunakan angka 2 tahun sama sekali tidak dapat dipakai untuk menentukan
apakah suatu transaksi adalah sewa – menyewa atau pembelian.

Kos Bunga

FASB menyebutkan bahwa tujuan mengkapitalisasi kos bunga adalah untuk mendapatkn angka
kos pemerolehan yang paling merefleksi investasi total kesatuan usaha dalam aset dan untuk
membebankan suatu kos yang berkaitan dengan pemerolehan suatu sumber eonomik yang akan
memberi manfaat di masa datang untuk ditangdingkan dengan pendapatan yang dihasilkan oleh
manfaat tersebut.
 Argumen pendukung :
a. Dengan kesiapan penggunaan (readyness for intended use) sebagai batas kegiatan pengukuran
kos aset, kos bunga jelas merupakan unsur kos aset
b. Bila kesatuan usaha tidak membangun sendiri fasilitas fisis bersangkutan, penghargaan
sepakatan sebagai kos perolehan pada umumnya termasuk pula harga bunga ang harus dibayar
oleh kontraktor selama pembangunannya
c. Pembebanan kos bunga langsung pendapatan selama masa konstruksi akan mendistorsi laba
terutama kalau konstruksi didanai dari pinjaman khusus untuk keperluan tersebut.
d. Kos bunga selama masa pembangunan bukan merupakan kos pendanaan karena kalau
pembangunan didanai dari penerbitan ekuitas baru, kos pendanaan secara konseptual tetap
terjadi dan digeser ke pemegang saham dalam bentuk dividen yang pembayarannya mungkin
ditunda sampai pembangunan selesai.

Argumen penolak :
a. Bunga lebih merupakan kos pendanaan daripada unsur aset karena perusahaan sebenarnya
dapat menghindari bunga tersebut dengan memilih alternatif pendanaan dengan ekuitas.
b. Dengan konsep nilai setara tunai atau nilai sekarang aliran kas diskonan dalam mengukur
kos suatu aset, kos pemerolehan suatu fasilitas fisis seharusnya tidak dipengaruhi oleh
kebijakan pemilihan cara pendanaan pembangunya.
c. Dengan konsep kesatuan usaha, bunga lebih bermakna sebagai pembagian laba daripada
sebagai usaha untuk memperoleh pendapatan. Mengakui bunga sabagai kos fasilitas fisis
sama saja dengan penyangkalan konsep kesatuan usaha dan sama dengan pengakuan kos
hipotetis karena mengkapitalisasi bunga sama dengan mengkapitalisasi dividen yang telah
dibayarkan sebagai aset.
d. Karena merupakan kos pendanaan yang terpisah dengankos pemerolehan aset, alokasi kos
bunga ke semua aset non-moneter hanya akan kecil pengaruhnya terhadap laba periodik
karena jumlah yang dikapitalisasi dalam suatu periode akan dikompensasi dengan amortisasi
bunga yang dikapitalisasi pada periode sebelumnya.
 Alternatif perlakuan
Berbagai argumen ayng mendukung dan menolak di atas akhirnya menghasilkan beberapa
kemungkinan perlakuan kos bunga selama masa pembangunan seperti :
1. Bunga tidak dikapitalisasi dan diperlakukan sebagai biaya periode
2. Bunga dikapitalisasi dan dimasukkan sebagai bagian dari kos fasilitas fisis yang dibangun
sendiri. Jumlah yang dikapitalisasi dapat sebesar :
a. Jumlah rupiah seluruh bunga yag sesungguhnya dibayar atau terjadi untuk dana
yang khusus dipinjam untuk pembangunan
b. Jumlah rupiah semua bunga yang sesungguhnya dibayar atau terjadi untuk semua
dana pinjaman yang ada. Ini dilakukan apabila tidak ada dana khusus yang
disediakan untuk pembangunan aset.
c. Bunga dikapitalisasi sebesar jumlah rupiah bunga implisit dana yang tertanam dalam
perusahaan tanpa memperhatikan sumbernya.
3. Bunga dikapitalisasi tetapi tidak dimasukkan sebagai elemen kos fasilitas fisis yang dibangun
sendiri.

Jumlah Rupiah Kapitalisasian

Alternatif (2a) didasarkan pada argumen bahwa bunga merupakan elemen kos
konstruksi tetapi hanya bunga yang benar – benar dibayar untuk dana khusus tersebut yang
menunjukkan unsur kos pemerolehan aset. Masalah dapat timbul kalau dana pinjaman memang
tidak secara khusus dipisahkn untuk dana pembangunan tersebut. Masalah ini timbul karena
seluruh dana yang tertanam dalam perusahaan pada dasarnya lebur menjadi satu dan tidak
mungki dilakukan identifikasi untuk menentukan dana mana yang digunakan dalam konstruksi
dan mana yang tidak.
Alternatif (2b) berusaha untuk mengatasi kesulitan dalam usulan pertama. Kos bunga
disini dianggap sebagai kos kesempatan (opportunity cost) yaitu suatu pengorban yang
sebenarnya dapat dihindari seandaiya kesatuan usaha tidak mengadakan pinjaman atau bunga
yang tidak harus dibayar seandainya dana untuk pembangunan aset digunakan untuk melunasi
utang.
Alternatif (2c) mendasarkan diri pada asumsi bahwa bunga seluruh dana yang tertanam
dalam perusahaan adalah kos ekonomik. Kos aset disini diartikan sebagai “nilai” barang dan jasa
 yang dikorbankan dalam rangka memperoleh aset tersebut. Bunga dainggap sebagai nilai jasa
yang terikat dalam suatu sebelum dioperasikan. Karena sumber ekonomik (kas) tidak digunakan
untuk kegiatan operasi berjalan tetapi untuk operasi masa mendatang, cukup layaklah untuk
memperhitungkan bunga implisit.

Standar Yang Mengatur

Adanya berbagai alternatif perlakuan kos bunga menuntut adanya standar akuntansi yang
menjadi acuan praktik agar pembandingan statemen keuangan menjadi mudah dilakukan da bermakna.
Secara konseptual kos bunga memang layak dikapialisasi selama konstruksi tetapi perlu ada syarat –
syarat yang harus dipenuhi yang berkaitan dengan jenis aset yang dapat dilekati kos bunga, besarnya kos
bunga yang dikapitalisasi, dan periode kapitalisasi.
Aset Memenuhi Syarat
Secara konseptual, kos bunga memang dapat dikapitalisasi untuk semua yang periode
pemerolehannya cukup lama. Salah satu faktor yang harus diperhatikan adalah manfaat yang dapat
diperoleh dengn adanya kapitalisasi tersebut dibandingkan dengan mengurangkan langsung kos bunga
sebagai biaya periode terjadinya. Standar akuntansi menentukan aset yang memenui syarat untuk
dilekati kos bunga yang dalam PSAK No.26 disebut aset tertentu. FASB (SFAS No.34, prg 9) menetapkan
bahwa kapitalisasi buga hendaknya dilakukan untuk aset yang memenuhi syarat :
a. Aset yang dibangun atau diproduksi untuk digunakan sendiri oleh perusahan ( termasuk
aset yang dibangun atau diproduksi oleh pihak lain atas pesanan perusahaan untuk
digunakan sendiri oleh perusahaan dan untuk kontrak tersebut perusahaan melakukan
pembayran uang muka ata7u pembayaran bertahap ataas dasar kemajuan pekerjaan
pembangunan aset bersangkutan )
b. Aset dibangun atau diproduksi dengan tujuan dijual sebagai suatu unit atau projk yang
berdiri sendiri terpisah dari orijek atau kegiatan operasi lainnya.
c. Investasi jangka panjang yang diperlakukan dengan metode ekuitas sementara
terinvestasi (investee) sedang melaksanakan kegiatan pembangunan fasilitas fisis
asalkan kegiatan tersebut menggunakan dana investasi untuk memperoleh fasilitas fisis
tersebut.

Karakteristik lain suau aset yang tidak dapat menjadi objek kapitalisasi adalah :
 a. Aset yang sudah digunakan atau yang sudah siap digunakan sesuai dengan tujuan
penggunaan dalam operasi menghasilkan pendapatan
b. Aset yang belum digunakan dalam kegiatan menghasilkan pendapatan perusahaan dan
juga tidak mengalami penyelesaian atau kegiatan lain yang diperlukan untuk menjadikan
aset tersebut siap digunakan dalam operasi.
c. Aset yang tidak dimasukkan dalam neraca konsolidasi perusahaan induk dan perusahaan
– perusahaan anaknya.
d. Investasi yang diperlakukan dengan metode ekuitas setelah kegiatan operasi utama
yang direncanakan oleh terinvestasi dimulai.
e. Investasi dala perusahaan regulasian yang mengkapitalisasi baik kos utanng maupun
ekuitas,
f. Aset yang diperoleh dengan dana hadiah atau hibah yang dibatasi penggunaannya olh
penghadiah atau penghibah semata – mata untuk pemerolehan aset tersebut

Besarnya Kapitalisasi Bunga

Besarny bunga yang harus dikapitalisasi adalah bagian dari kos bunga yang terjadi selama
periode – periode pemerolehan aset yang secara teoritis dapat dihindari seandainya kesatuan usaha
tidak membangun fasilitas fisis yang bersangkutan. Secra teknis jumlah rupiah bunga yang dikapitalisasi
dalam suatu periode akuntansi selama periode pemerolehan adalah tingkat bunga atau tarif kapitalisasi
dikalikan dengan rata – rata pengeluaran dana untuk konstruksi selama periode akuntansi tersebut.
Jumlah rupiah bunga total yang dikapitalisasi tidak bleh melebihi jumlah rupiah bunga total yan terjadi
dalam periode tersebut. Tingkat bunga pinjaman yang khusus digunakan untuk pembangunan aset
dapat digunakansebagai tarif kapitalisasi kalau dana rata – rata yang tertanam dalam konstruksi tidak
melebihi dana pinjaman khusus tersebut.
Periode Kapitalisasi
Kapitalisasi kos bunga diperhitungkan untuk periode pemerolehan sehingga periode tersebut
menjadi periode kapitalisasi. Periode kapitalisasi dimulai ketika ketiga kondisi berikut dipenuhi :
a. Pengeluaran untuk pembangunan aset telah dilakukan atau terjadi
b. Kegiatan – kegiatan yang diperlukan untuk menyelesaikan pembangunan sampai siap
dipakai masih berlangsung
c. Kos bunga telah terhimpun atau terjadi bersamaan dengan berjalannya pembangunan
aset
Pengungkapan
Bila sebagian atau seluruh bunga dikapitalisasi tentu saja aka da sebagian informasi bunga yang
hilang, oleh karena itu perlu adanya pengungkapan tentang hal ini sehingga statemen keuangan
tidak menyesatkan. Agar statemen keuangn tetap informatif, hal – hal berikut harus
diungkapkan sebagai penjelasan statemen keuangan :
a. Bila tidak ada kos bunga yang dikapitalisasi, total bunga yang terjadi selama periode dan
dibebankan sebagai biaya periode tersebut
b. Bila sebagian kos bunga diapitalisasi, bunga total yang terjadi dan bagian yang
dikapitalisasi.
Penyajian
PABU, tertutama standar akuntansi menetapkan penyajian dan pengungkapan tiap pos – pos
aset. pengungkapan dan penyajian pos – pos aset harus dari standar yang mengatur tiap pos.
Secara umum, PABU memberi pedoman penyajian dan pengungkapan aset sebagai berikut :
a. Aset disajikan disisi debit atau di kiri dalam neraca berformat akun atau dibagian atas
dalam neraca berformat laporan
b. Aset diklasifikasi menjadi aset lancar dan tetap
c. Aset diurutkan penyajiannya atas dasar likuiditas atau kelancarannya, yang paling lancar
dicantumkan pada urutan pertama
d. Kebijakan akuntansi yang rkaitan dengan pos – pos tertentu harus diungkapkan.