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Curso de Direito ² 9º Período ² Noturno
Disciplina de Direito Tributário II
Professor: Bruno Roberto Soares
Aluno: Carlos Olivar de Farias Júnior


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O questionamento sobre a constitucionalidade ou inconstitucionalidade do
parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional ² CTN (Lei no 5.172,de
1966), surgiu com as alterações advindas daLeiComplementar no 104, de 2001, a qual
efetivou a introdução explícita, no sistema tributário pátrio, de uma normageral
antielisiva. A regra foi alojada no dispositivo legal objeto do presente trabalho
científico, passando assim, este artigo a possuir a seguinte redação:
"Art. 116 - Salvo disposição de lei em contrário,considera-se
ocorrido o fato gerador e existentes os seusefeitos:
I - tratando-se de situação de fato, desde o momento emque se
verifiquem as circunstâncias materiais necessáriasa que produza os
efeitos que normalmente lhe sãopróprios;
II - tratando-se da situação jurídica, desde o momentoem que esteja
definitivamente constituída, nos termos dedireito aplicável.
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Antes de qualquer explanação, é importante deixar claro que a norma

antielisiva e trata-se de uma norma que pretende combater os procedimentos de
planejamento tributário adotados com abuso de forma ou de direito, como pode-se
observar da leitura do supramencionado artigo.
Desde seu advento a referida norma vem causando grandes controvérsias
entre doutrinadores por ser muito genérica e admitir interpretações diversas, já que
se fundamenta na intenção do contribuinte em dissimular a ocorrência do fato
gerador ou a natureza dos elementos que constituem a obrigação tributária,
deixando a desejar no que diz respeito à sua legalidade e até mesmo ao fato de ser
ou não necessária ao ordenamento jurídico brasileiro.
Através desta pesquisa pretende-se analisar, esclarecer e explicitar diversas
correntes sobre a constitucionalidade da norma objeto da presente pesquisa,
abrangendo aspectos individuais em relação a sua interpretação tributária e
literalidade, já que provoca atritos sobre conceitos que aparecem vagos.

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Como analisado nas linhas anteriores, a norma antielisivaconsiste em um
instrumento de combate aos riscos fiscais e para isso, tem o apoio do princípio da
transparência. Visa punir os contribuintes que deturpam a interpretação do direito
tributário, praticando abuso de forma sobre o conteúdo jurídico da operação sujeita
ao imposto ou pela manipulação da forma societária da empresa sob o manto da
liberdade de iniciativa.
A referida norma tem por finalidade evitar o favorecimento injusto dos que
praticam elisão abusiva em relação àqueles que nada têm a elidir, garantindo
igualdade e dando transparência às relações jurídico-tributárias. Sendo sua
eficáciacondicionada à legislação ordinária de cada Ente Federativo.
Alguns insistem em afirmar que evasão e elisão são sinônimas. Mas não é
possível dar continuidade ao estudo da norma antielisiva sem fazer esta distinção,
que, com o apoio de renomados autores, consubstancio neste trabalho.
No caso da evasão, o contribuinte atua numa área não sujeita à incidência da
norma impositiva. Ou seja, o contribuinte deixa de praticar ato que esteja sobre a
incidência da obrigação tributária. Ricardo Lobo Torres conceitua evasão como:
´a economia de imposto obtida ao se evitar a prática do ato ou o
surgimento do fato jurídico ou da situação de direito suficientes à
ocorrência do fato gerador tributárioµ Op. Cit., p. 246

Abster-se de adquirir um automóvel para não pagar IPVA e não ser

proprietário de bem imóvel para não pagar IPTU são exemplos de evasão, ou seja, há
uma verdadeira abstenção de incidência.
A elisão fiscal é também economia tributária de acordo com o ordenamento
jurídico. Amílcar de Araújo Falcão explica:
´Pode ocorrer que o contribuinte disponha seus negócios, de modo a
pagar menos tributos. Nada o impede, desde que não ocorra aquela
manipulação do fato gerador, no que toca ao seu revestimento
jurídico. A doutrina reconhece como válido e perfeitamente
legítimo aquilo que se denomina de economia fiscal (...) Cada um
pode administrar seu patrimônio ou seus negócios de tal maneira
que o imposto tenha o menos de peso possível. O dever moral, não
mais que o dever cívico, não pode ter o efeito de obriga-lo a
escolher o caminho mais proveitoso ao Tesouroµ Op. Cit., p. 73-74

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A elisão é mecanismo essencial de economia para os contribuintes e fonte de

preocupação para os governos, já que corresponde à economia de imposto mediante
um planejamento fiscal.
Segundo Ricardo Lobo Torres, os que defendem a licitude da elisão fiscal
pensam que:
´Será lícita qualquer conceptualização jurídica do fato sujeito ao
imposto, eis que à aptidão lógica do conceito para revestir
juridicamente certos fatos repugnam a idéia de abuso de forma
jurídicaµ Op. Cit., p. 246

Já aqueles que defendem a ilicitude da elisão, tese hoje brutalmente

minoritária, são adeptos da consideração econômica do fato gerador e da autonomia
do direito tributário. Este pensamento remete à idéia de ´escravidão econômicaµ, ou
seja, de imposição exclusivamente arbitrária, como se a obrigação tributária fosse
uma norma outorgada ao contribuinte, proibindo-lhe qualquer forma de economia
tributária, mesmo aquelas previstas em lei ou permitidas pelas lacunas favoráveis a
ele. Não se deve esquecer da liberdade de planejamento tributário, já mencionada.
Sendo assim, a elisão é inteiramente lícita, desde que não haja abuso
dedireito. Ou seja, a conduta do contribuinte será atípica e ilícita se visar o não
pagamento do tributo ou pagar a menor. Não pode o contribuinte manipular a forma
prescrita na lei para a prática do ato. Ricardo Lobo Torres explicita:
´A elisão ilícita se restringe ao abuso da possibilidade expressiva da
letra da lei e dos conceitos jurídicos abertos ou indeterminados;
inicia-se com a manipulação de formas jurídicas lícitas para
culminar na ilicitude ínsita ao abuso de direito; mas é sempre difícil
de se caracterizar e o combate à ilicitude redunda, não raro, no
emprego da analogia, inclusive pela jurisprudência,
disfarçadamente, ou da contra-analogia e da redução teleológica
inerente às normas gerais antielisivas. Se não se faz na via
legislativa por meio de conceitos determinados e cláusulas
específicasµ Op. Cit., p. 247

O doutrinador Luiz Emygdio F. da Rosa Junior, exemplifica a elisão ilícita:

´A conduta será ilícita, por exemplo, quando a pessoa pretende
fazer doação de um bem imóvel, mas considerando que o imposto
será mais gravoso que a alienação onerosa, adota a forma jurídica
de compra e venda para revestir o ato, pagando menos impostoµ
Op. Cit., p. 750

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ƒ fato que a norma antielisiva foi criada pelo legislador com uma finalidade
teoricamente útil, mas a grande questão é que ela foi elaborada e introduzida no
CTN de forma genérica, já que o legislador não se aprofundou no assunto, deixando a
cargo da doutrina e da jurisprudência os esclarecimentos necessários sobre o
instituto. Por este motivo, grandes discussões e controvérsias existem sobre a
incidência da norma nos casos concretos, o que dificulta a consolidação de um
posicionamento definitivo sobre seu verdadeiro objetivo.
O que mais dificulta a aplicação da norma é o fato de ela não ser específica,
permitindo diversas interpretações. Mas, de qualquer forma, seria muito difícil
discriminar na lei todas as situações da vida prática sobre as quais incidiriam a
norma. Sempre haverá uma situação diferente que poderá, ou não, ser considerada
abusiva aos olhos da lei.
Parte da doutrina discutea constitucionalidade da norma antielisiva. Alegam
que há conflito de princípios constitucionais acerca do assunto, pois, de um lado, há
o princípio da legalidade tributária fechada, e de outro lado, o princípio da
capacidade contributiva. A solução deste impasse é o equilíbrio, como para a maioria
dos problemas sempre o é. O grande problema é atingir o tal equilíbrio, quando não
há como garantir o direito de um, sem limitar parcialmente o de outro. A intenção é
não prejudicar o contribuinte e não prejudicar da mesma forma, o Fisco.
O contribuinte é protegido pelo princípio da igualdade, presente na
Constituição Federal.
´Art. 5° (...): II ² ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer
alguma coisa senão em virtude de leiµ

Desta forma, conclui-se que não é a autoridade administrativa que pode

desconsiderar o ato ou negócio jurídico praticado pelo contribuinte, mas sim a lei. E,
para isso, a situação que comporte essa desconsideração deve estar prevista em lei,
caso contrário , haverá violação de uma garantia fundamental da Lei Maior. Fica
claro que a timidez do legislador, ao criar o parágrafo único do art. 116 do CTN,
prejudicou a correta aplicação da norma antielisiva aos casos concretos.
Marco Aurélio Greco, embora admita a norma antielisão cercada de cautelas,
assevera que:
´A própria noção de Estado Democrático de Direito repele uma
norma antielisão no perfil meramente atributivo de competência ao
Fisco para desqualificar operações dos contribuintes para o fim de
assegurar de forma absoluta a capacidade contributiva. O fato

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gerador é qualificado pela lei e uma pura norma de competência

não convive com a tipicidade, ainda que aberta.µ Op. Cit., p. 10
E Hugo de Brito Machado completa brilhantemente:
´Sendo a lei a manifestação legítima da vontade do povo, por seus
representantes nos parlamentos, entende-se que o ser instituído em
lei significa ser o tributo consentido. O povo consente que o Estado
invada seu patrimônio para dele retirar os meios indispensáveis à
satisfação das necessidades coletivas. Mas não é só isto. Mesmo não
sendo a lei, em certos casos, uma expressão desse consentimento
popular, presta-se o princípio da legalidade para garantir a
segurança nas relações do particular (contribuinte) com o Estado
(fisco), as quais devem ser inteiramente disciplinadas, em lei, que
obriga tanto o sujeito passivo como o sujeito ativo da relação
obrigacional tributária.µ Op. Cit., p. 34

O princípio da legalidade é essencial à realização da segurança jurídica, a que

todos têm direito. Aí está a importância e a necessidade de serem tipificadas as
situações sobre as quais incidem a norma antielisiva. Caso contrário, pode-se
considerar uma limitação ilegal da liberdade e democracia assegurada pela
Constituição Federal, havendo favorecimento do Estado em detrimento do
contribuinte, que perde seu direito de economia tributária. Há, ainda, a violação do
princípio da capacidade contributiva. Assim como no direito penal existem os tipos
penais, é de suma importância a definição precisa desses tipos tributários, para
garantir a segurança jurídica, como afirma com propriedade João Dácio Rolim:
´Quanto maior a precisão desses tipos, menor a margem de
incerteza e a possibilidade de arbitrariedade por parte do
intérprete da lei ou das próprias regras surgidas da jurisprudência.µ
Op. Cit., p 44

O Código Tributário Nacional estabelece:

´Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo
e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado,
utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal,
pelas Constituições dos estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito
Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências
tributárias.µ

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Sendo assim, se nem o legislador pode alterar institutos, conceitos e formas

de direito privado, é inadmissível que a autoridade administrativa possa
simplesmente desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados pelos
contribuintes.
Os defensores da norma geral antielisiva sustentam que ela existe para
assegurar o princípio da capacidade contributiva e da isonomia. Porém, o que estes
princípios, por sua vez, asseguram, é o direito do contribuinte de ser tratado com
justiça e igualdade, de acordo com suas riquezas. O legislador, a rigor, não quis
proteger o contribuinte ao editar a norma antielisiva, e esta não é uma interpretação
vã. Com a leitura do parágrafo único do art. 116 do CTN percebe-se claramente a
abertura dada a diferentes interpretações contrárias aos interesses do particular
contribuinte.
Os argumentos que justificam a existência da norma antielisiva, quais sejam,
o princípio da capacidade contributiva e o princípio da igualdade, não são suficientes
para sustenta-la, já que vão de encontro ao princípio da legalidade. Não é possível
argüir o princípio da isonomia para defender a norma antielisiva, até porque está em
dissonância com o próprio CTN:
´Art. 108, §1° O emprego da analogia não poderá resultar na
exigência de tributo não previsto em lei.µ

Ou seja, não é a administração tributária que deve realizar os princípios da

capacidade contributiva e da isonomia, e sim o legislador. Da mesma forma, ressalta
Pedro Anan Jr.:
´A maneira que a norma está redigida dá poderes ao fisco de fazer o
que bem entender em relação à desconsideração, não havendo
critérios objetivos nem limites para a atuação do mesmo. Estamos
diante da violação do princípio da legalidade e tipicidade tributária,
pois a norma deve definir claramente o fato gerador do tributo, não
podendo se aplicar a analogia para esse fim, nos termos do artigo
108 do CTNµ. Op. Cit.
A norma antielisiva não foi genérica apenas no que diz respeito às situações
sujeitas a ela, mas também no que concerne aos limites e critérios de atuação do
fisco. A autoridade administrativa teve seus poderes aumentados em matéria
tributária, o que vai de encontro aos preceitos da própria Constituição federal. Ficou
esclarecido que há princípios constitucionais em colisão. Neste caso, o intérprete da
lei deve utilizar a ponderação de interesses para solucionar o conflito. Assim, deve-se

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buscar o equilíbrio, sem negar por completo a eficácia de quaisquer princípios em

questão. Gomes J. J. Canotilho assegura:
´Neste passo, o princípio da Unidade obriga o intérprete a
considerar a Constituição na sua globalidade e a procurar
harmonizar os espaços de tensão existentes entre as normas
constitucionais a concretizarµ Op. Cit., p. 232
O jurista Luiz Roberto Barroso, em sua obra, entende tratar-se de:
´Uma linha de raciocínio que procura identificar o bem jurídico
tutelado por cada uma delas (normas), associá-lo a determinado
valor, isto é, ao princípio constitucional ao qual se reconduz, para,
então, traçar o âmbito de incidência de cada norma, sempre tendo
como referência máxima as decisões fundamentais do constituinteµ
Op. Cit., p. 185
Para solucionar o conflito, o juiz deverá aplicar o princípio da
proporcionalidade na sua tríplice dimensão (adequação, necessidade e
proporcionalidade estrita). Com a lei de ponderação, devem ser analisadas três
fases: a) determinar a intensidade da intervenção; b) determinar as razões que a
justificam; e c) ponderação estrita, por meio de atribuição de pesos específicos aos
interesses em jogo. ƒ por este motivo que a elisão permitida não é causa que
justifique a intervenção do estado na liberdade do contribuinte. Mas, pode acontecer
de uma situação que caracterize elisão abusiva, através da ponderação de interesses,
seja considerada lícita, na medida em que, proporcionalmente, através da aplicação
da ponderação de interesses, se transforme numa situação eqüitativa. Esta situação
de relatividade foi criada pelo próprio legislador, ao admitir a hipérbole da
interpretação tributária.
André Luiz Carvalho Estrella sustenta que:
´De acordo com nosso ordenamento, há espaço para aplicação da
norma antielisiva, nos moldes aqui apresentados. Dentro das
interpretações possíveis, a jurisprudência do Supremo Tribunal
Federal vem fazendo uso da técnica alemã da interpretação
conforme a Constituição, o que afirmará a constitucionalidade da
norma antielisiva. Contudo, fora de dúvidas é que a intervenção do
fisco, autorizada por lei antielisiva, na busca de potenciais
econômicos, deve estar plenamente justificada. As razões da
intervenção precisam ser claras. A relação fisco e contribuinte deve
ser transparente.µ Op. Cit.

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Isso que dizer que, para que o fisco intervenha economicamente na vida do
contribuinte, deve haver razões claras e comprovadas que justifiquem essa
intervenção. Os cidadãos trabalham para adquirir salário, propriedade, alimentos.
Não é justo que a autoridade administrativa intervenha no seu patrimônio se ainda
restar qualquer dúvida de que isso é necessário. Para isso, deve ser concretizada a
parte final do parágrafo único do art116 do CTN: ´... observados os procedimentos a
serem estabelecidos em lei ordináriaµ. Enquanto não for criada lei ordinária que
estabeleça claramente os critérios, métodos e limites a serem adotados pelo fisco,
não poderá haver desconsideração dos atos ou negócios jurídicos praticados pelos
contribuintes, já que uma lei depende de outra para ser aplicada corretamente.
O Código Tributário Nacional estabelece normas gerais em matéria de
legislação tributária, conforme prevê a Constituição Federal:
´Art. 146. Cabe à lei complementar: III - estabelecer normas gerais
em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a)
definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos
impostos discriminados nesta Constituição, a dos respectivos fatos
geradores, bases de cálculo e contribuintes; b) obrigação,
lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; c)
adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas
sociedades cooperativas; d) definição de tratamento diferenciado e
favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno
porte, inclusive regimes especiais ou simplificados no caso do
imposto previsto no art. 155, II, das contribuições previstas no art.
195, I e §§ 12 e 13, e da contribuição a que se refere o art. 239µ.

Sendo assim, cabe à lei ordinária de cada ente federativo elencar as hipóteses
de elisão que devem ser proibidas, para que se cumpra o disposto na parte final do
parágrafo único do art. 116 do CTN.
´Art. 24. Compete à União, aos Estados e ao Distrito Federal legislar
concorrentemente sobre: I - direito tributário, financeiro,
penitenciário, econômico e urbanístico;µ
Outro questionamento quanto à norma antielisiva é que ela fala em
´...dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos
constitutivos da obrigação tributária...µ. Vale ressaltar que dissimulação não se
confunde com simulação, posto que a primeira significa o encobrimento de algo que
existe, ou seja, realmente ocorreu o fato gerador, já a segunda significa fingir o que
não aconteceu. E o que ocorre desde a inserção desta norma no ordenamento

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jurídico é justamente essa confusão. Ora, a norma antielisiva é contra-analógica e

não anti-simulação, senão seria antievasiva e não antielisiva. Mas os que, apesar
desta distinção clara, aplicam o conceito de simulação à norma em tela, representam
doutrina minoritária.
Aspecto importante a ser ressaltado é o fato de que a norma antielisiva não
anula o ato ou negócio jurídico praticado pelo contribuinte, mas apenas os
desconsidera, diferentemente da simulação, como reza o Código Civil vigente:
´Art. 167. ƒ nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que
se dissimulou, se válido for na substância e na forma.µ

Quanto à legalidade da norma, também há diversas ponderações, posto que a

LC 104/01, ao asseverar ´... com a finalidade de assegurar a ocorrência do fato
gerador...µ, põe em cheque a intenção do contribuinte.
A obrigação de pagar tributos é uma norma impositiva de rejeição social em
todo o mundo, apesar de haver sua necessidade. O contribuinte paga porque há uma
sanção para o não cumprimento da obrigação. Seguindo este raciocínio, não é justo
punir o contribuinte por querer realizar economia tributária, já que o aspecto
subjetivo da elisão tributária é explícito na norma. Nesta vertente, Oliver Holmes,
citado por Antônio Roberto Sampaio Dória, esclarece nobremente:
´Desejar elidir a lei é irrelevante, porquanto o verdadeiro
significado de uma linha traçada pela norma é o de que o agente
pode intencionalmente dela se aproximar até o ponto em que não a
ultrapasseµ Op. Cit., p. 73

O contribuinte tem todo o direito de utilizar artifícios lícitos, até seus estritos
limites legais, para realizar seu planejamento e economia tributária. Reservar parte
de sua remuneração todo mês para dar ao governo, quando se tem suas próprias
necessidades pessoais, já é algo que o contribuinte faz contra a sua própria vontade,
não por falta de pretensão cooperativa, mas por necessidade financeira.
Quanto ao fundamento da norma antielisiva, alguns doutrinadores são até
radicais em afirmar que ela nada inovou no sentido antielisivo, já que além de ser
incompleta e confusa, não trouxe novidades e não é necessária. Neste sentido, Hugo
de Brito Machado brilhantemente assevera:
´Parece-nos que essa norma geral antielisão, se interpretada em
harmonia com a Constituição, e assim aplicada apenas aos casos nos
quais esteja configurado evidente abuso de direito, nada vai
acrescentar, posto que nossa jurisprudência já admite a
desconsideração de atos ou negócios em tal situação. Por outro

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lado, se interpretada de forma mais ampla, com alcance capaz de

emprestar à autoridade administrativa o poder para desqualificar
qualquer ato ou negócio jurídico apenas porque o seu conteúdo
econômico poderia estar contido em ato mais oneroso do ponto de
vista tributário, estará em flagrante conflito com o princípio da
legalidade e em aberta contradição com as normas constantes do
próprio Código Tributário Nacional, especialmente as dos artigos
108, § 1º, e 116, caput, inciso I.µ Op. Cit.
Ou seja, além do fato de que a norma antielisão só deve ser aplicada quando
ficar claro o abuso de direito do contribuinte, a jurisprudência e o próprio CTN já
prevê procedimentos a serem adotados pela autoridade administrativa nos casos de
dolo, fraude ou simulação:
´Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela
autoridade administrativa nos seguintes casos: VII - quando se
comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele,
agiu com dolo, fraude ou simulação;µ
Esta corrente considera a dissimulação como mera simulação relativa, por isso
acusa a desnecessidade da norma antielisiva, por ser repetitiva e não atingir a sua
finalidade, que é proibir a elisão. Pela literalidade da norma, defendem que, se o
objetivo é proibir a economia tributária ilícita, então a norma não é antielisiva, já
que a redução ilícita de impostos se trata de fraude ou sonegação.Concluem que, se
dissimular a ocorrência do fato gerador significa ocultar sua ocorrência e que esta é a
linha divisória entre a elisão e a fraude: a ocorrência do fato gerador.
Uma corrente mais branda e ponderada entende que a norma antielisiva deve
ser interpretada de acordo com pluralismo de valores, equilibrando liberdade, justiça
e segurança jurídica. Ou seja, primeiro, deve haver a criação da lei ordinária
determinando os procedimentos a serem adotados pela autoridade administrativa.
Em segundo lugar, cada ente federativo deve elaborar sua norma antielisiva, onde
conterá a lista dos negócios inoponíveis ao Fisco. O que se pode concluir é que, até a
mais compreensível das correntes acha que a norma antielisiva é em demasiado
genérica e que, para ser aplicada, devem ser levados em consideração diversos
aspectos que garantam liberdade, justiça e segurança jurídica. Estes aspectos, já
mencionados em outros posicionamentos são, basicamente: a utilização da técnica
de ponderação de interesses para solução de conflitos, a certeza da real necessidade
de intervenção do Fisco, a obediência às regras meramente procedimentais da lei
ordinária de cada ente federativo e a existência de ampla defesa e contraditório.

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Sendo assim, presumida a constitucionalidade da norma geral antielisão, a

autoridade administrativa poderá exercer os poderes concedidos por ela, nos estritos
limites que permitam sua atuação.

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O legislador, na tentativa de combater a elisão abusiva e reduzir o déficit
fiscal, criou a norma geral antielisiva, introduzida no Código Tributário Nacional pela
LC n° 104/01. Porém, ao tentar solucionar um problema, acabou gerando dúvidas
quanto à aplicação da norma, pela sua generalidade e imprecisão. A norma foi criada
para dar mais transparência na relação entre o Estado e o particular.
A finalidade da norma é desconsiderar atos ou negócios praticados pelo
contribuinte com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo
ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, o que gerou
discussões sobre o fato de que se está julgando a intenção do particular. O objetivo
da norma é alcançar os atos dos contribuintes que pretendem burlar a lei, ocultando
a ocorrência do fato gerador para se esquivar da obrigação tributária. Por este
motivo é que não se pode confundir dissimulação com simulação, já que na última, o
fato gerador não ocorreu, não se aplicando a norma nos casos de simulação.
Alguns doutrinadores alegam que a norma geral antielisiva é desnecessária.
Estes são adeptos da teoria de que a dissimulação nada mais é do que uma simulação
relativa e que este fenômeno já está disciplinado na legislação civil e tributária,
tornando o parágrafo único do art. 116 do CTN inútil ao ordenamento jurídico
brasileiro.
O planejamento e a economia tributária são direitos do contribuinte e suas
obrigações tributárias devem ser impostas de acordo com o princípio da capacidade
contributiva, ou seja, os limites econômicos de cada um devem ser respeitados. A
partir do momento que se dá ao Fisco autorização para desconsiderar os atos ou
negócios praticados pelo contribuinte, há uma intimidação que limita o planejamento
tributário de cada um.
Outro grande questionamento é o poder que foi concedido pela lei à
autoridade administrativa de desconsiderar os atos do contribuinte. Muitos
questionam a constitucionalidade deste aumento de poder, já que o próprio CTN
veda a alteração pela lei tributária de definição, conteúdo e alcance de institutos,
conceitos e formas de direito privado que limite competências tributárias.
O CTN é uma Lei que estabelece normas gerais em matéria tributária,
cabendo aos Entes Federados criar normas específicas que tratem de
maneiraindividual cada caso. Para que a norma geral antielisão seja aplicada com

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efetividade e gere os efeitos desejados, cada Ente Federativo deve criar lei ordinária
estabelecendo os procedimentos que a autoridade administrativa deve adotar para
realizar a desconsideração do ato ou negócio praticado pelo contribuinte.
Os defensores da norma geral antielisiva alegam que seu fundamento
constitucional está na defesa dos princípios da capacidade contributiva e da
isonomia, porém, o que se vê claramente, é uma tentativa extremista de limitar a
economia tributária do contribuinte para evitar riscos fiscais. Assim, surge o conflito
de princípios constitucionais, pois os opositores da norma antielisiva alegam que ela
está em dissonância com o princípio da legalidade, já que não há tipos legais
delimitados que realmente provem a ilicitude do ato ou negócio praticado pelo
contribuinte. Realmente, não parece haver justiça e segurança jurídica no fato de
ser o contribuinte submetido às conseqüências da norma geral antielisiva, quando
não há na lei previsão da ilicitude do ato praticado por ele, sendo deixado a cargo da
autoridade administrativa analisar cada caso e desconsiderar seu ato.
A norma geral antielisiva tem finalidades plausíveis, tais como: conferir
transparência às relações dos contribuintes com o Estado; evitar riscos fiscais
decorrentes da má-fé do contribuinte; e respeitar os princípios da isonomia e da
capacidade contributiva. O fato é que o legislador foi sucinto ao extremo, abrindo
portas a discussões sobre sua constitucionalidade, legalidade e aplicabilidade, o que
só será solucionado quando os Entes Federativos criarem leis ordinárias
procedimentais para as autoridades administrativas e quando os tipos legais
evidenciando os casos sujeitos à norma antielisiva forem criados. Ainda assim, haverá
controvérsias sobre a atuação do Fisco sobre o contribuinte.


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(1). ARAUJO CASTRO,Aldemario. Norma geral antielisiva (art. 116, parágrafo único
do ctn):constitucionalidade e outros aspectos relevantes. Brasília, 28 de dezembro de
2002.

(2). HADDAD NETO, Nicolau A. Norma anti-elisiva e a Lei Complementar nº

104/2001. Jus Navigandi, Teresina, ano 6, n. 51, 1 out. 2001. Disponível em:
<http://jus.uol.com.br/revista/texto/2287>. Acesso em: 26 mar. 2011.

(3). MONTEIRO SOUZA,Ana Marlyny. A Norma Geral Antielisão No Direito Tributário.

Petrópolis-RJ. Universidade Estácio de Sá, 2008.

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