MAKALAH

Konseptual Sektor Publik

Memenuhi Persyaratan Tugas Akuntansi Sektor Publik

Nama : Nanda Lutfia Nurimani

NPM : 0119104047

Kelas : Reg B2- A

Fakultas Ekonomi dan Bisnis

Universitas Widyatama

2021

Created with
PDFBear.com
 KATA PENGANTAR

Dengan menyebut nama Allah SWT yang Maha Pengasih lagi Maha Panyayang, kami
panjatkan puja dan puji syukur atas kehadirat-Nya, yang telah melimpahkan rahmat, hidayah,
dan inayah- Nya kepada kami, sehingga kami dapat menyelesaikan makalah Akuntansi Sektor
Publik tentang Perbedaan akuntansi sektor publik (nir laba) dan sektor bisnis (profit oriented).

Dalam Makalah ini mengulas tentang Perbedaan akuntansi sektor publik (nir laba) dan sektor
bisnis (profit oriented) Atas dukungan moral dan materil yang diberikan dalam penyusunan
makalah ini, maka penulis mengucapkan banyak terima kasih kepada bapak Daniel Nababan SE.,
MA., CC selaku dosen mata kuliah Akuntansi Sektor Publik, yang memberikan bimbingan serta
ilmu yang sangat bermanfaat untuk kami.

Namun tidak lepas dari semua itu, kami menyadari sepenuhnya bahwa ada kekurangan baik dari
segi penyusun bahasanya maupun segi lainnya. Oleh karena itu dengan lapang dada dan tangan
terbuka kami membuka selebar-lebarnya bagi pembaca yang ingin member saran dan kritik
kepada kami sehingga kami dapat memperbaiki makalah akuntansi sektor publik ini tentang
Konseptual Sektor Publik.

Dengan segala kerendahan hati, kritik dan saran yang konstruktif sangat kami harapkan dari
para pembaca guna untuk meningkatkan dan memperbaiki pembuatan makalah pada tugas yang
lain dan pada waktu mendatang.

Bandung, Oktober 2021

ii

Created with
PDFBear.com
 DAFTAR ISI

BAB I ..................................................................................................... 2

PENDAHULUAN ................................................................................. 2
1.1. Latar Belakang ......................................................................................................2
1.2. Rumusan masalah ................................................................................................. 3
1.3. Tujuan Penulisan ................................................................................................... 3

BAB II ..................................................................................................... 4

PEMBAHASAN ..................................................................................... 4
2.1. Konseptual Akuntansi Sektor Publik ............................................................. 4
2.2. Elemen Laporan Keuangan Sektor Publik ................................................... 11
2.3. Pengakuan dan Pengukuran Laporan Keuangan Organisasi Sektor Publik ... 18
2.4. Konsep Akuntansi Dana ............................................................................. 23
2.5. Akuntansi Berbasis Cast Toward Accrual ................................................... 26

BAB III ................................................................................................. 27

PENUTUP ............................................................................................ 27
3.1. Kesimpulan .......................................................................................................... 27
3.2 Saran ..................................................................................................................... 27

DAFTAR PUSTAKA ............................................................................ 28

Created with
PDFBear.com
 BAB I

PENDAHULUAN

1.1.Latar Belakang
Setiap perusahaan dalam melaporkan kinerja perusahaannya pasti
mempunyai alat yang namanya laporan keuangan. Dalam penyususan laporan
keuangan, setiap jenis perusahaan mempunyai kerangka atau konsep yang
berbeda-beda sesuai dengan ruang lingkup usahanya atau bisnisnya.
Dalam hal ini kita akan berbicara tentang akuntansi sector public dan
hal ini pasti akan membawa kita pada pembahasan bagaimana kerangka
konseptual dalam penyusunan atau penyajian laporan keuangan sector
public tersebut. Laporan keuangan sector public ini diharapkan nantinya dapat
berguna bagi pemakai laporan keuangan tersebut baik dari pihak intern atau
ekstern.
Namun demikian, penggunaan kerangka dasar sebagai acuan oleh
komite penyusun standar akuntansi keuangan sector public dalam
pengembangan standar akuntansi keuangan sector public di masa depan dan
dalam peninjauan kembali terhadap standar akuntansi keuangan sector public
yang berlaku.
Dengan adanya kerangka konseptual, maka akan memudahkan
penyusun standar dalam melaksanakan tugasnya dan memudahkan dalam
penyusunan laporan keuangan karena mempunyai acuan dan konsep yang
jelas dalam penyusunannya, sehingga apabila laporan keuangan perusahaan
nantinya bisa dibandingkan dengan perusahaan sejenis.

1.2 Rumusan Masalah

1. Apa isi konseptual akuntansi sektor publik?

2. Apa sajakah elemen laporan keuangan sektor publik?
3. Bagaimana pengakuan dan pengukuran laporan keuangan organisasi sektor
publik?

Created with
PDFBear.com
 4. Bagaimana sistem akuntansi berbasis kas, akuntansi berbasis akrual dan
modifikasinya?

5. Bagaimana system akuntansi basis cash toward accrual?

1.3. Tujuan Penulisan

a. Tujuan Akademik
Makalah yang berjudul “Konseptual S ek t or Pu b l i k ” ini, penulis buat untuk
memenuhi tugas Akuntansi Sektor Publik yang diberikan oleh Dosen
.
b. Tujuan Material
Dengan pembuatan makalah yang berjudul “Konseptual Sektor Publik ”
ini, kami selaku penulis dapat memahami materi lebih mendalam dan
dapat memberikan penjelasan tentang materi ini, dan bagi pembaca
diharapkan makalah ini dapat memberikan informasi kepada pembaca
mengenai pembahasaan dalam makalah ini

Created with
PDFBear.com
 BAB II

PEMBAHASAN

2.1. Konseptual Akuntansi Sektor Publik

Kerangka dasar merupakan konsep yang mendasari penyusunan dan

penyajian laporan keuangan dalam sector public untuk kepentingan eksternal.
Menurut Bastian (2006:95) Tujuan kerangka dasar adalah acuan bagi :

a. Tim penyusun standar akuntansi keuangan sector public dalam pelaksaan

tugasnya
b. Penyusun laporan keuangan untuk memahami praktik akuntansi menurut
prinsip akuntansi yang secara lazim dan standar akuntansi keuangan sector
public
c. Auditor (BPK), dalam memberikan pendapat mengenai apakah laporan
keuangan disusun sesuai dengan prinsip akuntansi yang berterima umum,
dan
d. Para pemakai laporan keuangan sector public, dalam menafsirkan
informasi yang disajikan dalam laporan keuangan yan disusun sesuai
standar akuntansi keuangan sector public.

Kerangka dasar ini bukan merupakan standar akuntansi keuangan

sector public. Ketika terjadi pertentangan antara kerangka dasar dan standar
akuntansi keuangan sector public, ketentuan standar akuntansi keuangan sector
public harus diunggulkan. Namun demikian, penggunaan kerangka dasar
sebagai acuan oleh komite penyusun standar akuntansi keuangan sektor publik
dalam pengembangan standar akuntansi keuangan sektor publik di masa depan
dan dalam peninjauan kembali terhadap standar akuntansi keuangan sektor
publik yang berlaku, menjamin kurangnya konflik tersebut.

Created with
PDFBear.com
 Revisi kerangka dasar bisa dilakukan dari waktu ke waktu, selaras
dengan penglaman komite penyusun standar akuntansi keuangan sector public
dalam penggunaan kerangka dasar tersebut.

Menurut Bastian (2006:95) ruang lingkup kerangka konseptual sektor

publik membahas :

a. Tujuan laporan keuangan sector public

b. Karakteristik kualitatif yang menentukan manfaat informasi dalam laporan
keuangan di sector public
c. Definisi, pengakuan, dan pengukuran unsur-unsur yang membentuk
laporan keuangan pada sector public
d. Konsep ekuitas serta pemelihaaran ekuitas.

Kerangka dasar ini membahas laporan keuangan sector public untuk

tujuan umum, yang selanjutnya hanya disebut “ laporan keuangan sektor
publik”, termasuk lapran keuangan konsolidasi. Laporan keuangan organisasi
sektor public disusun dan disajikan sekurang-kurangnya setahun sekali untuk
memenuhi kepentingan sejumlah besar pemakai.

Namun demikian, informasi tambahan di prospectus diangap suah

memenuhi kebutuhan tujuan khusus tersebut. Kerangka konseptual ini dipatuhi
semua manajemen sector public dalam melaporkan perkembangan organisasi
dan aktivitas yang dilakukan.

Laporan keuangan sektor publik dihasilkan dari proses pelaoran

keuangan dalam organisasi-organisasi sector public. Menururt IPSAS, laporan
keuangan minimum organisasi sector public yang harus dihasilkan meliputi
laporan posisi keuangan, laporan kinerja keuangan, laporan aktiva/ekuitas neto,
laoran arus kas, perhitungan anggaran dan catatan atas laporan keuangan.

Laporan keuangan sektor public merupakan representasi terstruktur dari

pos keuangan akibat transaksi yang dilakukan. Menurut Bastian (2006:96)
tujuan umum pelaporan keuangan sector public adalah menydiakan informasi

Created with
PDFBear.com
 untuk pengambilan keputusan, dan mendemonstrasikan akuntabilitas entitas
atas sumber daya yang dipercayakan dengan :

a. Menydiakan informasi mengenai sumber-sumber,alokasi, dan penggunaan

suber daya financial
b. Menydiakan informasi mengenai bagaimana entitas mendanai aktivitasnya
dan memenuhi persyaratan kasnya
c. Menyediakan informasi yang berguna dalam mengevaluasi kemampuan
entitas untuk mendanai aktivitasnya dan memenuhi kewajiban serta
komitmennya
d. Menyediakan informasi tentang kondisi keuangan suatu entitas dan
perubahan di dalamnya, dan
e. Menyediakan informasi menyeluruh yang berguna dalam mengevaluasi
kinerja entitas atas hal biaya jasa, efisiensi, dan pencapaian tujuan.

Laporan keuangan sector public mempunyai aspek prediktif dan

prospektif dalam penggunaan uang. Prediksi kualitas dan ragam suber daya
yang disyaratakan untuk operasi berkelanjutan akan mempenguruhi berbagi
risiko ketidakpastian dalam berasosiasi. Selain itu, menurut Bastian (2006:96)
laporan keuangan juga dapat menyediakan informasi untuk :

a. Mengindikasikan apakah sumber daya yang ada dapat digunakan

secara legal sesuai dengan anggaran yang disahkan
b. Mengindikasikan apakah sumber daya yang ada dapat digunakan
sesuai persyaratan legal dan kontraktual, termasuk criteria keuangan
yang telah ditetapkan otoritas legislative

Menurut Bastian (2006:96) untuk memenuhi tujuan diatas, laporan

keuangan sector public menyediakan informasi yang meliputi elemen –
elemen:

a. Aset
b. Liabilitas
c. a set/ekuitas bersih

Created with
PDFBear.com
 d. pendapatan
e. biaya-biaya
f. arus kas

Menurut Bastian (2006:96) asumsi dasar dalam penyusunan laporan

keuangan ada 2, yaitu:

a. Dasar Akrual

Untuk mencapai tujuannya, basis pelaporan keuangan sector public

adalah dasar akrual, dimana pengaruh transaksi dan peristiwa lain diakui pada
saat kejadian ( dan bukan pada saat kas atau setara kas diterima atau dibayar)
dan dicatat dalam catatan akuntansi serta dilaporkan dalam laporan keuangan
pada periode yang bersangkutan.

Laporan keuangan sector public yang disusun atas dasar akrual akan
memberikan informasi kepada pemakai bukan hanya mengenai transaksi masa
lalu yang melibatkan penerimaan dan pembayaran kas, tetapi juga kewajiban
pembayaran kasa dimasa depan serta sumber daya yang merepresentasikan kas
yang akan diterima di masa depan. Oleh karena itu, laporan keuangan sector
public meliputi berbagai transaksi masa lalu dan peristiwa terkait yang
mempengaruhi pengambilan keputusan secara ekonomi.

b. Kelangsungan Usaha ( going concent)

Laporan keuangan sector pbulik disusun atas dasar kelangsungan usaha
entitas saat sekarang dan masa depan. Entitas diasumsikan tidak bermaksud
melikuidasi atau mengurangi secara material skala usahanya. Jika
kemungkinan likuidasi terjadi, penyajian laporan keuangan harus dilakukan
secara berbeda sesuai dengan kebutuhan likuidasi saat itu.

Sedangkan menurut Mahmudi (2011:105) asumsi dasar ini terbagi menjadi 3,

yaitu:

Created with
PDFBear.com
 a. Kemandirian entitas
Asumsi kemandirian entitas, berarti bahwa setiap unit organisasi dianggap
sebagai unit yang mandiri dan mempunyai kewajiban untuk menyajikan
laporan keuangan sehingga tidak terjadi kekacauan antar unit instansi
pemerintah dalam pelaporan keuangan.
b. Going concern
Asumsi kesinambungan entitas menyatakan bahwa jika tidak ada tanda-
tanda, gejala, atau rencana pasti di masa datang bahwa entitas akan
dibubarkan atau dilikuidasi maka akuntansi menganggap entitas pelaporan
akan berlanjut keberadaannya sampai waktu yang tidak terbatas.
c. Keterukuran dalam satuan uang
Laporan keuangan entitas pelaporan harus menyajikan setiap kegiatan
yang diasumsikan dapat dinilai dengan satuan uang.

Karakteristik kualitatif laporan keuangan adalah ukuran-ukuran

normative yang diwujudkan dalam informasi akuntansi sehingga dapat
memenuhi tujuannya. Menurut Mahmudi (2011: 106) terdapat empat
karakteristik kualitatif pokok, yaitu:

a. Dapat Dipahami
Informasi yang disajikan dalam laporan keuangan dapat dipahami oleh
pengguna dan dinyatakan dalam bentuk serta istilah yang disesuaikan
dengan batas pemahaman para pengguna. Untuk itu, pengguna
diasumsikan memiliki pengetahuan yang memadai atas kegiatan dan
lingkungan operasi entitas pelaporan, serta adanya kemauan pengguna
untuk mempelajari informasi yang dimaksud.
b. Relevan
Laporan keuangan bisa dikatakan relevan apabila informasi yang termuat
di dalamnya dapat mempengaruhi keputusan pengguna dengan membantu
mereka mengevaluasi peristiwa masa lalu ata masa kini, dan memprediksi
masa depan, serta menegaskan atau mengoreksi hasil evaluasi mereka di
masa lalu.

Created with
PDFBear.com
 Menurut mahmudi (2011:106) informasi yang relevan memiliki
karakteristik :

a. Memberikan manfaat umpan balik

Laporan keuangan berkualitas jika dapat memberikan manfaat untuk
evaluasi kerja masa lalu dan memberikan umpan balik dalam rangka
perencanaan keuangan dan perbaikan kinerja di masa datang.
b. Memberikan manfaat prediktif
Laporan keuangan berkualitas jika dapat memberikan manfaat untuk
memprediksi kondisi keuangan, kebutuhan keuangan, dan kinerja di
masa datang.
c. Disajikan tepat waktu
Informasi disajikan tepat waktu sehingga dapat berpengaruh dan
berguna dalam pengambilan keputusan.
d. Lengkap
Informasi akuntansi keuangan pemerintah disajikan selengkap
mungkin, mencakup semua informasi akuntansi yang dapat
mempengaruhi pengambilan keputusan dengan memperhatikan
kendala yang ada.
c. Andal
Informasi yang disajikan bebas dari pengertian yang menyesatkan dan
kesalahan material, menyajikan setiap fakta secara jujur, serta dapat
diverifikasi. Menurut Mahmudi (2011:107) informasi yang andal
memenuhi karakteristik :
a. Penyajian jujur
Laporan keuangan yang berkualitas terbebas dari salah saji material dan
tidak ada manipulasi laporan keuangan, segala sesuatunya disajikan
secara wajar.
b. Dapat diverifikasi
Laporan keuangan berkualitas jika dapat diverifikasi kebenarannya
melalui proses audit independen.

Created with
PDFBear.com
 c. Netralitas
Penyajian laporan keuangan tidak bersifat tendensius dan bias terhadap
kepentingan kelompok tertentu.
d. Dapat dibandingkan
Informasi dalam laporan keuangan akan lebih berguna jika dapat
dibandingkan dengan laporan keuangan periode sebelumnya atau
laporan keuangan entitas pelaporan lain pada umumnya. Perbandingan
dapat dilakukan secara internal dan eksternal.

Menurut Bastian (2006:102) ada beberapa hal yang perlu diperhatikan

dalam penyusunan atau pembuatan laporan keuangan :

a. Kendala Informasi yang Relevan dan Andal

Jika terdapat penundaan yang tidak semestinya dalam pelaporan, maka

infomasi yang dihasilkan akan kehilangan relevansinya. Menajemen
mungkin perlu menyeimbangkan manfaat relative antara pelaporan tepat
waktu dan ketentuan informasi andal.

b. Keseimbangan antara Biaya dan Manfaat

Keseimbangan antara biaya dan manfaat lebih merupakan kendala

pervasive dari pada karakteristik kualitatif. Manfaat yang dihasilkan
seharusnya melebihi biaya penyusunannya.

c. Keseimbangan di antara Karakteristik Kualitatif

Dalam praktik, keseimbangan trade-off di antara berbagai karakteristik

kualitatif sering diperlukan. Pada umumnya, tujuannya adalah untuk
mencapai suatu keseimbangan yang tepat diantara berbagai karakteristik
untuk memenuhi tujuan laporan keuangan sector puklik, dan kepentingan
relative dari berbagai karakteristik dalam berbagai kasus yang berbeda.

d. Penyajian Wajar

10

Created with
PDFBear.com
 Laporan keuangan sering dianggap untuk penyajian yang wajar dari posisi
keuangan, kinerja, serta perubahan posisi keuangan suatu perusahaan.
Kerangka dasar ini tidak menangani secara langsung konsep tersebut dan
juga penerapan karakteristik kualitatif pokok. Selain itu, standar akuntansi
keuangan sector public juga memberikan panduan tentang batasan laporan
keuangan yang wajar.

2.2. Elemen Laporan Keuangan Sektor Publik

Menurut Mahmudi (2011:98) elemen laporan keuangan memuat

informasi rincian dari masing-masing komponen laporan keuangan yang
disajikan. Laporan keuangan menyediakan informasi mengenai entitas
pelaporan dalam hal :

a. Asset
b. Kewajiban
c. Ekuitas
d. Pendapatan-LRA
e. Belanja
f. Transfer
g. Pembiayaan
h. Saldo anggaran lebih
i. Pendapatan –LO
j. Beban, dan
k. Arus kas

Laporan Keuangan Sektor Publik menggambarkan dampak keuangan

dari transaksi dan peristiwa lain yang diklasifikasikan dalam beberapa
kelompok besar menurut karekteristik ekonominya. Kelompok besar ini
merupakan elemen laporan keuangan sektor publik. Unsur yang berkaitan
langsung dengan pengukuran posisi keuangan mencakup aktiva, kewajiban dan
ekuitas.

11

Created with
PDFBear.com
 Sedangkan elemen yang berkaitan dengan pengukuran kinerja dalam
laporan konerja keuangan adalah pendapatan dan biaya. Laporan aktiva/ekuitas
neto biasanya mencerminkan berbagai unsur laporan kinerja keuangan dan
perubahan dalam berbagai unsur laporan posisi keuangan.

Penyajian berbagai unsur ini dalam laporan posisi keuangan dan

laporan kinerja keuangan memerlukan proses subklasifikasi. Misalnya, aktiva
dan kewajiban dapat diklasifikasikan menurut hakikat atau fungsinya dalam
entitas, dengan maksud untuk menyajikan informasi yang lebih berguna bagi
pemakai dalam pengambilan keputusan ekonomi sektor publik.

Posisi Keuangan
Meurut Bastian (2006:103) unsur yang terkait langsung dengan
pengukuran posisi keuangan adalah aktiva, kewajiban dan ekuitas. Pos – pos
ini didefinisikan sebagai berikut:

a. Aktiva adalah sumber yang dikendalikan oleh suatu entitas sebagai hasil
dari peristiwa masa lalu. Dari sumber – sumber tersebut, manfaat ekonomi
masa depan atau jasa potensial yang mengalir masuk ke entitas, diharapkan
ada.
b. Kewajiban adalah hutang masa kini dari suatu entitas yang timbul dari
peristiwa masa lalu. Dengan demikian, penyelesaian hutang itu merupakan
arus keluar sumber – sumber yang dimiliki suatu entitas dengan manfaat
masa deoan atau jasa potensial.
c. Ekuitas adalah hak residual aktiva pemerintah pusat/daerah setelah
dikurangi semua kewajiban.
Aktiva

Manfaat ekonomi masa depan atau jasa potensial yang terwujud dalam
aktiva adalah potensi dari aktiva tersebut untuk memberikan sumbanganm
baik secara langsung maupun tidak langsung, arus kas dan setara kas kepada
entitas. Potensi tersebut dapat berbentuk sesuatu yang produktif dan
merupakan bagian dari aktivitas operasional entitas. Potensi ini juga dapat

12

Created with
PDFBear.com
 berbentuk sesuatu yang dapat diubah menjadi kas atau setara kas atau
kemampuan untuk mengurangi pengeluaran kas, seperti penurunan biaya
akibat proses pemberian pelayanan alternatid pada masyarakat.

Entitas biasanya menggunakan aktiva untuk memberikan pelayanan

kepada masyarakat, dan jika pelayanan ini dapat memuaskan kebutuhan dan
keperluan masyarakat, masyarakat bersedia membayar yang berakibat
seumbangan pada arus kas entitas. Kas sendiri memberikan jasa kepada
entitas, karena kekuasaannya terhadap sumber daya yang lain.

Manfaat ekonomis masa depan atau jasa potensial yang terwujud

dalam aktiva, dapat mengalir ke dalam entitas dengan beberapa cara.
Misalnya, aktiva dapat:

a. Digunakan baik sendiri ataupun bersama aktiva lain dalam memberikan

pelayanan kepada masyarakat;
b. Diperlukan dengan aktiva lain;
c. Digunakan untuk menyelesaikan kewajiban; atau
d. Dibagikan kepada para pemilik entitas (struktur yang ada di atasnya).

Banyak aktiva, seperti aktiva tetap, memiliki bentuk fisik. Namun

demikian bentuk fisik tersebut tidak esensial untuk menentukan eksistensi
aktiva; karena itu,paten dan hak cipta, misalnya, merupakan aktiva kalau
manfaat ekonomis atau jasa potensialnya diperoleh entitas di masa depan dan
kalau masing – masing aktiva tersebut dikuasai entitas.

Banyak aktiva, misalnya, piutang dan properti, dihubungkan dengan

hak menurut hukum, termasuk hak milik. Dalam menentukan eksistensi
aktiva, hak milik tidak esensial; jadi properti yang diperoleh melalui sewa
guna usaha adalah aktiba jika entitas mengendalikan manfaat yang diharapkan
dari properti tersebut. Meskipun kemampuan entitas untuk mengendalikan
manfaat berasal dari hak berdasarkan hukum, suatu barang atau jasa masih
dapat memenuhi definisi aktiva meskipun tidak dikuasai berdasarkan hukum,

13

Created with
PDFBear.com
 suatu barang atau jasa masih dapat memenuhi definisi aktiva, jika kerahasiaan
pengetahuan tersebut memberikan manfaat.

Aktiva entitas berasal dari transaksi atau peristiwa lain yang terjadi di
masa lalu. Perusahaan biasanya memperoleh aktiva melalui pembelian, tetapi
transaksi atau peristiwa lain juga dapat menghasilkan aktiva; misalnya,
properti yang diterima entitas dari pemerintah sebagai bagian dari program
untuk merangsang pertumbuhan ekonomi dalam suatu wilayah.

Kewajiban

Menurut Bastian (2006:104) karakteristik esensial kewajiban

(liabilities) adalah bahwa entitas mempunyai kewajiban (obligatuin) masa
kini. Kewajiban adalah suatu tugas atau tanggung jawab untuk bertindak atau
melaksanakan sesuatu dengan cara tertentu. Kewajiban dapat dipaksakan
menurut hukumsebagai konsekuensi dari kontrak yang mengikat atau
peraturan perundang – undangan. Ini biasanya memang demikian, misalnya,
dengan disertai jumlag yang terhutang daru jumlah barang dan jasa yang telah
diterima. Namun, kewajiban juga timbul dari praktik pelayanan kepaa
masyarakat yang lazim, kebiasaan, dan keinginan untuk memelihara hubungan
bisnis yang baik atau bertindak dengan cara yang adil.

Suatu perbedaan perlu dilakukan antara kewajiban sekarang dan

komitmen dimasa depan. Keputusan pengelola entitas untuk membeli aktiva di
masa deoan tidak dengan sendirinya menimbulkan kewajiban sekarang.
Kewajiban biasanya timbul akibat penyerahan aktiva atau entitas telah
membuat perjanjian yang tidak dapat dibatakan untuk membeli aktiva. Pada
kasus yang terakhir, hakikat perjanjian yang tak dapat dibatalkan berarti
bahwa konsekuensi ekonomi dari kegagalan untuk memenuhi kewajiban akan
ditanggung, dan membuat entitas memiliki sedikit pilihan untuk mencegah
pengeluaran sumber daya kepada pihak lain.

14

Created with
PDFBear.com
 Penyelasaian kewajiban masa kini biasanya mengorbankan sumber
daya untuk memenuhi tuntuntan pihak lain. Penyelesaian kewajiban yang ada
sekarang dapat dilakukan dengan berbagai cara, misalnya, dengan:

a. Pembayaran kas
b. Penyerahan aktiva lain
c. Pemberian jasa
d. Penggantian kewajiban tersebut dengan kewajiban lain
e. Konversi kewajiban menjadi ekuitas
Kewajiban juga dapat dihapuskan dengan cara lain, seperti kreditor
membebaskan atau membatalkan haknya.

Beberapa jenis kewajiban juga hanya dapat diukur dengan

menggunakan estimasi dalam derajat yang substansial. Beberapa entitas
menyebut kewajiban ini sebagai penyisihan (provision). Dalam pengertian
sempit, penyisihan semacam itu tidak dapat dipandang sebagai kewajiban.

Jika penyisihan menyangkut kewajiban masa kini dan memenuhi

ketentuan lain dalam definisi tersebut, maka pos yang bersangkutan
merupakan kewajiban yang jumlahnya harus diestimasi. Contohnya,
penyisihan untuk pembayaran dilakukan terhadap garansi berjalan dan
penyisihan untuk menutup kewajiban pensiun.

Ekuitas

Ekuitas biasanya dinyatakan sebagai residual. Ekuitas dapat

disubklasifikasikan dalam laporan posisi keuangan, dimana relevansi
pengklasifikasian terjadi apabila pos tersebut mengindikasikan pembatasan
hukum atau pembatasan lainnya dalam kemampuan entitas untuk
menggunakan ekuitas, pengklasifikasian juga dapat mereflekasikan fakta
bahwa pihak – pihak dengan hak kepemilikannya masing – masing dalam
entitas mempunyai hak yang berbeda dalam penerimaan dividen atau
pembayaran kembali modal,

15

Created with
PDFBear.com
 Pembentukan cadangan dianjurkan untuk memberikan perlindungan
tambahan kepada entitas atas defisit yang terjadi, eksistensi serta besarnya
cadangan menurut peraturan perundangan yang berlaku merupakan saldo
surplus, jumlah ekuitas yang ditampilkan dalam laporan posisi keuangan
tergantun pada pengukuran aktiva dan kewajiban. Apabila jumlah ekuitas
agregat sama dengan jumlah nilai pasar keseluruhan (aggregate market value)
dari saham entitas, maka jumlah yang dapat diperoleh sama dengan
melepaskan seluruh aktiva bersih perusahaan baik satu per satu (liquidating
value) atau secara keselurugan dalam kondisi kelangsungan usaha (going
concern value).

Laporan Kinerja Keuangan

Pendapatan bersih (surplus) seringkali digunakan sebagai ukuran
kinerja atau dasar ukuran yang lain seperti pengembalian atas investasi (return
on investment) atau laba per saham (earnings per share). Menuut Bastian
(2006:105) unsur yang langsung berkaitan dengan pengukuran pendapatan
bersih (surplus) adalah pendapatan dan biaya. Pengakuan dan pengukuran
pendapatan, biaya, dan surplus tergantung pada konsep modal dan konsep
pemeliharaan modal dalam penyusunan laporan keuangannya.

Menurut Bastian (2006:105) unsur pendapatan dan biaya bisa didefinisikan

sebagai berikut:

a. Pendapatan adalah arus kas masuk selama periode pelaporan dengan

tujuan peningkatan aktiva/ekuitas neto, dan ini berarti peningkatan
kontribusi dari pemilik.
b. Biaya adalah pengurangan manfaat ekonomis masa depan selama periode
pelaporan dalam bentuk arus kas keluar atau konsumsi aktiva datau
kewajiban yang mengurangi distribusi ke pemilik.
Pendapatan dan biaya dapat disajikan dalam laporan kinerja keuangan
dengan beberapa cara berbeda yang relewan untuk pengambilan keputusan
ekonomi. Misalnya pembedaan pos pendapatan dan biaya yang berasal dan

16

Created with
PDFBear.com
 tidak berasal dari aktivitas entitas yang biasa (ordinary) merupakan praktik
yang lazim. Pembedaan ini dilakukan berdasarkan ergumentasi bahwa sumber
suatu pos adalah relevan dalam mengevaluasi kemampuan entitas untuk
menghasilkan kas (dan setara kas) di masa depan.

Pembedaan antara pos pendapatan dan biaya dan penggabungan pos

tersebut dengan cara berbeda juga memungkinkan penyajian beberapa ukuran
kinerja entitas masing – masing dengan derajat cakupan yang berbeda.
Misalnya, laporan kinerja keuangan dapat menyajikan surplus / (defisit) dari
aktivitas operasi dan surplus (defisit) dari aktivitas biasa.

Pendapatan

Menurut Bastian (2006:106) definis pendapatan (income) meliputi

pendapatan (revenues) dan keuntungan (gains). Pendapatan timbul dalam
pelaksanaan aktivitas entitas yang biasa. Sementara keuntungan mungkin
timbul dan tidak timbul dalam pelaksanaan aktivitas entitas yang biasa.
Keuntungan mencerminkan kenaikan manfaat ekonomi dan, pada hakikatnya
tidak berbeda dengan pendapatan. Oleh karena itu, pos tersebut tidak
dipandang sebagai unsur terpisah dalama kerangka dasar ini.

Keuntungan meliputi, misalnya, pos yang timbul dalam penagihan

aktiva tak lancar. Definisi pendapatan juga mencakup keuntugan yang belum
diealisasi, yang timbul dari revaluasi sekuritas yang dapat dipasarkan dan dari
kenaikan jumlah aktiva jangka panjang. Dalam laporan kinerja keungan,
keuntungan biasanya dicantumkan terpisah dalam jumlah bersih setelah
dikurangi beban yang bersangkutan.

Biaya

Menurut Bastian (2006:106) definisi biaya mencakup kerugian

maupun biaya yang timbul dalam pelaksanaan aktivitas entitas yang biasa.
Biaya yang timbul dalam pelaksanaan aktivitas entitas yang biasa meliputi,
misalnya jasa publik umum, pertahanan, keteraturan dan keamanan publik.

17

Created with
PDFBear.com
 Biaya tersebut biasanya berbentuk arus kas keluar atau berkurangnya aktiva
seperti kas (dan setara kas), persediaan, dan aktiva tetap.

Kerugian mencerminkan pos lain yang memenuhi definisi biaya yang

mungkin timbul atau mungkin tidak timbul dari aktivitas entitas yang biasa.
Kerugian tersebut mencerminkan berkurangnya manfaat ekonomi, dan pada
hakikatnya tidak berbeda daribiaya lain. Oleh karena itu, keruian tidak
dipandang sebagai unsurterpisah dari kerangka dasar ini.

Kerugian dapat timbul akibat, misalnya adanya pelepasan aktia tetap.

Definisi biaya juga mencakup kerugian yang belum terealisasi, seperi
keeugian yang timbut dari pengaruh peningkatan kurs valuta asing dalam
hubungnannya dengan pinjaman dalam mata uang tersebut. Apabila diakui
dalam laporan kinerja keuangan, pengetahuan mengenai pos tersebut dan
biasanya disajikan secara terpisah untuk tujuan pengambilan keputusan
ekonomi. Kerugian seringkali dilaporkan dalam jumlah bersih setekah
dikurangi pendpatan yang bersangutan.

Penyesuaian Pemeliharaan Modal

Revaluasi atau pernhnyataan kembali aktiva dan keaiban menimbulkan

kenaikan atau penurunan ekuitas. Meskipun revaluasi memenuhi definisi
pendapatan dan beban, menurut konsep pemeliharaan modal tertentu, kenaikan
dan penurunan ini tidak dimasukkan dalam laporan kinerja keuangan. Sebagai
alternatif, pos ini dimasukkan dalam ekuitas sebagai penyesuaian
pemelihaaran modal atau cadangan revakuasi.

2.3. Pengakuan dan Pengukuran Laporan Keuangan Organisasi Sektor

Publik

Pengakuan Unsur Laporan Keuangan

Pengakuan dilakukan dengan menyatakan pos tersebut baik dalam

kata-kata maupun dalam jumlah uang dan mencantumkannya ke dalam
laporan posisi keuangan atau laporan kinerja perusahaan. Pos yang memenuhi

18

Created with
PDFBear.com
 kriteria tersebut harus diakui dalam laporan posisi keuangan atau laporan
kinerja keuangan. Kelalaian mengakui pos semacam itu tidak dapat diralat
melalui pengungkapan kebijakan akuntansi yang digunakan maupun melalui
catatan atau materi penjelasan. Menurut Bastian (2006:107) pos yang
memenuhi definisi suatu unsur harus diakui kalau :

a. Ada kemungkinan bahwa manfaat ekonomi yang berkaitan dengan pos

tersebut akan mengalir dari atau ke dalam perusahaan
b. Pos tersebut mempunyai nilai atau biaya yang dapat diukur dengan andal
Dalam mengkaji apakah suatu pos memenuhi kriteria ini dan
karenanya memenuhi syarat untuk diakui dalam laporan kinerja keuangan,
perhatian perlu ditujukan pada pertimbangan mterialitas. Hubungan antarunsur
berarti bahwa satu pos yang memenuhi definisi dan criteria pengakuan untuk
unsure tertentu, seperti aktiva, secarailitas otomatis memerlukan pengakuan
unsure lain, seperti pendapatan atau kewajiban.

Probabilitas Manfaat Ekonomi Masa Depan

Konsep probababilitas digunakan dalam pengertian derajat

ketidakpastian bahwa manfaat ekonomi masa depan yang berkaitan dengan
pos tersebut akan mengalir dari atau ke dalam entitas, konsep tersebut
dimaksudkan untuk menghadapi ketidakpastian lingkungan operasi entitas.

Pengkajian derajat ketidakpastian yang melekat dalam arus manfaat

ekonomi masa depan dilakukan atas dasar bukti yang tersedia pada saat
penyusunan laporan keuangan sector public.

Kendala Pengukuran

Menurut Bastian (2006:108) kriteria pengakuan suatu pos yang kedua

adalah ada tidaknya biaya atau nilai yang dapat diukur dengan tingkat
keandalan tertentu ( reliable). Pada banyak kasus, biaya atau nilai harus
diestimasi. Kelayakan penggunaan estimasi merupakan bagian esensial dalam

19

Created with
PDFBear.com
 penyusunan laporan keuangan sector public tanpa mngurangi tingkat
keandalan.
Namun demikian, jika estimasi yang layaktak mungkin dilakukan, pos
tersebut tidak diakui dalam laporan posisi keuangan atau laporan kinerja
keuangan. Pos yang memiliki karakteristik esensial dari suatu unsur tetapi
tidak dapat memenuhi kriteria pengakuan tetap perlu diungkapkan dalam
catatan, materi penjelasan, atau skedul tambahan. Pengungkapan ini dapat
dibenarkan jika pengetahuan mengenai pos tersebut dipandang relevan untuk
mengevaluasi posisi keuangan, kinerja, dan perubahan posisi keuangan suatu
entitas oleh pemakai laporan keuangan sector public.

Pengakuan Aktiva
Aktiva diakui dalam laporan posisi keuangan jika kemungkinan besar
manfaat ekonomisnya di masa depan atau jasa potensialnya akan diperoleh
oleh entitas dan aktiva tersebut memenuhi nilai dan dapat diukur dengan
andal.
Aktiva tidak diakui, bila pengeluaran telah terjadi dan manfaat
ekonominya tidak mungkin mengalir ke dalam entitas setelah periode
akuntansi berjalan.

Pengakuan Kewajiban
Menurut Bastian (2006:108) kewajiban diakui dalam laporan posisi
keuangan kalau kemungkinan besar pengeluaran sumber daya yang
mengandung manfaat ekonomi akan dilakukan unuk menyelesaikan
kewajiban ( obligation ) sekarang dan jumlah yang harus diselesaikan dapat
diukur dengan andal. Dalam praktik, kewajiban menurut kontrak yang belum
dilaksanakan oleh kedua belah pihak ( misalnya kewajiban atas pesanan
persediaan yang belum diterima) pada umumnya tidak diakui sebagai
kewajiban dalam laporan keuangan sector public.

20

Created with
PDFBear.com
 Pengakuan Pendapatan
Menurut Bastian (2006:109) pendapatan diakui dalam laporan kinerja
keuangan jika kenaikan manfaat ekonomi di masa depan yang berkaitan
dengan peningkatan aktiva atau penuruan kewajiban telah terjadi dan dapat
diukur dengan andal. Ini berarti pengakuan pendapatan telah terjadi
bersamaan dengan pengakuan kenaikan aktiva atau penurunan kewajiban.
Prosedur yang biasanya dianut dalam praktik untuk mengakui
pendapatan, seperti ketentuan bahwa pendapatan telah diperoleh merupakan
penerapan criteria pengakuan dalam kerangka dasar ini.

Pengakuan Biaya
Menurut Bastian (2006:109) biaya diakui dalam laporan keuangan
kalau penurunan manfaat ekonomi masa depan telah terjadi dan dapat di ukur
dengan andal. Berarti pengakuan biaya terjadi bersamaan dengan pengakuan
kenaikan kewajiban atau penurunan aktiva. Biaya diakui atas dasar hubungan
langsung antara biaya yang timbul dan pos pendapatan tertentu yang
diperoleh, proses ini biasa disebut dengan matching of cost with revenus.

Penerapan konsep matching dalam kerangka dasar ini tidak

memperkenankan pengakuan pos dala laporan posisi keuangan yang tidak
memenuhi definisi aktiva atau kewajiban. Manfaat ekonomi diharapkan
timbul selama beberapa periode akuntansi dan hubungannya dengan
pendapatan hanya dapat ditentukan secara luas atau tak langsung. Biaya
diakui dalam laporan kinerja keuangan atas dasar prosedur alokasi yang
rasional dan sistematis.

Biaya segera diakui dalam laporan keuangan jika pengeluaran tidak

menghasilkan manfaat ekonomis di masa depan dan atau tidak memenuhi
syarat untuk diakui sebagai aktiva, biaya juga diakui pada saat timbul
kewajiban tanpa adanya pengakuan aktiva.

21

Created with
PDFBear.com
 Pengukuran Unsur Laporan Keuangan
Menurut Bastian (2006:109) pengukuran adalah proses penetapan
jumlah uang untuk mengakui dan memasukkan setiap unsurlaporan keuangan
sector poblik dalam laporan posisi keuangan dan laporan kinerja keuangan.
Proses ini menyangkut pemilihan dasar pengukuran tertentu.
Sejumlah dasar pengukuran yang berbeda digunakan dalam derajat
kombinasi yang berbeda dalam laporan keuangan sector publik. Menurut
Bastian (2006:110) berbagai dasar pengukuran tersebut adalah :
a. Biaya historis. Aktiva dicatat sebesar pengeluaran kas yang dibayar atau
sebesar nilai wajar imbalan yang diberikan untuk memperoleh aktiva
tersebut saat perolehan. Kewajiban dicatat sebesar jumlah yang diterima
sebagai penukar dari kewajiban atau dalam keadaan tertentu, dalam jumlah
kas atau setara kas yang diharapkan akan dibayarkan untuk memenuhi
kewajiban dalam pelaksanaan usaha yang normal.
b. Biaya berjalan. Aktiva dinilai dalam jumlah kas atau setara kas yang
seharusnya dibayar bila aktiva yang sama atau setara aktiva diperoleh
sekarang. Kewajiban dinyatakan dalam jumlah kas atau setara kas yang
tidak didiskontokan yang mungkin akan diperlukan untuk menyelesaikan
kewajiban sekarang.
c. Nilai realisasi/penyelesaian. Aktiva dinyatakan dalam jumlah kas atau
setara kas yang dapat diperoleh sekarang dengan menjual aktiva dalam
pelepasan normal. Kewajiban dinyatakan sebesar nilai penyelesaian yaitu
jumlah kas atau setara kas yang tidak didiskonokan, dibayarkan untuk
memenuhi kewajiban pelaksanaan usaha normal.
d. Nilai sekarang. Aktiva dinyatakan sebesar arus kas masuk bersih di masa
depan yang didiskontokan ke nilai sekarang dari pos yang diharapkan
dapat memberikan hasil dalam pelaksanaan usaha normal. Kewajiban
dinyatakan sebesar arus kas keluar bersih di masa depan yang
didiskontokan ke nilai sekarang dimana jumal tersebut menyelesaikan
kewajiban dalam pelaksanaan usaha normal.

22

Created with
PDFBear.com
 Dasar pengukuran yang lazimnya digunakan dalam penyusunan
laporan keuangan sector public adalah biaya historis dan sering
dikombinasikan dengan dasar pengakuan lain, dan aktiva dalam akuntansi
dana pension dinilai berdasarkan nilai wajar.

2.4. Konsep Akuntansi Dana

Menurut Bastian (2006:120) akuntansi dana merupakan salah satu

alternatif sistem akuntansi di sektor publik yang dikembangkan dari basis kas
dan prosedur pengendalian anggaran. Di sektor swasta, berhubung kecilnya
dana kas yang disimpan, akuntansi dana tidak populer. Namun, untuk sektor
publik, dana kas sektor publik sangat berpengaruh terhadap pengambilan
keputusan. Besarnya dana kas sangat mempengaruhi anggaran organisasi
sektor publik. Jadi, sistem akuntansi harus memprioritaskan pada pengelolaan
dana kas.

Sistem akuntansi dana ini mengakui transasksi perusahaan saat

komitmen disepakati, bukannya diakui ketika kas dibayar atau di terima, atau
ketika faktur diterima atau dikeluarkan. Luas cakupan akuntansi komitmen
dapat dicontohkan sebagai berikut :

Seorang manajer memesan 100 bungkus kapur tulis. Manajer itu tahu
supplier langganannya dan harga per bungkus saat ini adalah L5. Jika ia
memesan sebanyak 100 bungkus kepada supplier itu seharga L5 perbungkus
maka debet yang dicatat adalah pengeluaran untuk membeli kapur tulis. Tentu
saja, terdapat berbagai faktor yang mungkin mempengaruhi jumlah faktur
berikutnya, seperti supplier mungkin tidak memiliki 100 bungkus karena
harganya mungkin telah berubah, manajer menentukan harga yang salah, dan
seterusnya oleh karena itu, kredit yang berkaitan dengannya tidak akan
sampai ke supplier, namun menjadi rekening pesanan yang diirimkan :

23

Created with
PDFBear.com
 Kapur Tulis 500

Pesanan yang dikirimkan kepada supplier 500

Ketika kapur tulis dikirimkan dengan satu faktur, rekening menjadi :

Pesanan yang dikirim 500

Kapur tulis 50

Supplier 550

Dengan sistem ini, organisasi mengakui pengiriman pesanan sebagai suatu

komitmen untuk memasukkan pengeluaran dan selanjutnya rekening mencatat
komitmen itu.

Fungsi dan Permasalahan Akuntansi Komitmen

Menurut Bastian (2006:121) Fungsi pertama akuntansi komitmen

adalah pengendalian anggaran. Dasar pemikirannya adalah manajer tak bisa
mengendalikan laporan bulanan dan juga proses menghasilkan laporan
tersebut sejak transaksi terjadi . peranan manajer akan menentukan berapa
besar pencairan dari anggaran yang disepakati. Perdebatan informasi
akuntansi yang sangat relevan bagi manajer akan muncul, saat informasi
tersebut tidak dimasukkan dalam laporan.

Akuntansi komitmen berkonsentrasi pada pesanan yang dikirimkan.

Pesanan yang dterima,yang berkaitan dengan penerimaan tidak akan dihitung
sampai faktur dikirimkan. Masalah pengendalian anggaran tidak
mempengaruhi penerimaan. Walaupun akuntansi komitmen dapat
mengendalikan angaran, permasalahan penerapnnya di laporan keuangan tak
bisa dihindarkan. Laporan keuangan mengungkapkan pengeluaran yang
didukung bukti pemesanan, pembatalan pesanan secara hukum tidak akan
berdampak apa-apa.

24

Created with
PDFBear.com
 Permasalahan akuntansi akrual muncul dalm akuntansi komitmen.
Manajer mempunyai masalah pengeluaran anggaran di bawah target dalam
bulan tertentu, di mana penebusan kekurangan tersebut dibebankan pada
anggaran periode berikutnya. Di basis akrual, seluruh anggaran yang telah
dipakai dapat ditandai dengan tambahan pesanan yang dikirimkan dan faktur
yang diterima sebelum pencatatan. Dalam akuntansi komitmen, manajer dapat
mengirimkan pesanan beberapa hari sebelum akhir tahun untuk „memenuhi‟
anggaran. Akuntansi komitmen memberikan peluang kontribusi itu sebagai
pembiayaan. Jika akuntansi komitmen diterpaan selama beberapa periode
tertentu, pengubahan menjadi dasar akrual biasanya dilakuakan saat akhir
tahun, yaitu dalam penyesuaian akun.

2.5. Akuntansi Berbasis Cast Toward Accrual

Menurut PP No 71 Tahun 2010, SAP Berbasis Kas Menuju Akrual

adalah SAP yang mengakui pendapatan, belanja, dan pembiayaan berbasis
kas, serta mengakui aset, utang, dan ekuitas dana berbasis akrual. Penerapan
SAP Berbasis Akrual dapat dilaksanakan secara bertahap dari penerapan SAP
Berbasis Kas Menuju Akrual menjadi penerapan SAP Berbasis Akrual.
Selanjutnya, setiap entitas pelaporan, baik pada pemerintah pusat
maupun pemerintah daerah wajib melaksanakan SAP Berbasis Akrual.
Walaupun entitas pelaporan untuk sementara masih diperkenankan
menerapkan SAP Berbasis Kas Menuju Akrual, entitas pelaporan diharapkan
dapat segera menerapkan SAP Berbasis Akrual.
Laporan keuangan yang dihasilkan dari penerapan SAP Berbasis
Akrual dimaksudkan untuk memberi manfaat lebih baik bagi para pemangku
kepentingan, baik para pengguna maupun pemeriksa laporan keuangan.

25

Created with
PDFBear.com
 pemerintah, dibandingkan dengan biaya yang dikeluarkan. Hal ini sejalan
dengan salah satu prinsip akuntansi yaitu bahwa biaya yang dikeluarkan
sebanding dengan manfaat yang diperoleh.

Perbandingan SAP Berbasis Kas Menuju Akrual dengan SAP Berbasis

Akrual

26

Created with
PDFBear.com
 BAB III

PENUTUP

3.1. Kesimpulan

Dalam penyusunan atau penyajian laporan keuangan perlu diperlukan

sebuah landasan dasar atau kerangka konseptual agar dapat memudahkan dalam
pembuatan dan nantinya laporan keuangan yang disajikan bisa berguna bagi para
pemakainya, dan bisa menjadi dasar dalam pengambilan keputusan karena
laporan keuangan yang disajikan sudah mempunyai dasar yang menjadikan
laporan keuangan tersebut bisa dipahami, relevan, andal , dan dapat di
bandingkan dengan laporan keuangan internal atau pun eksternal.

Dalam system akuntansi sector public juga mempunyai berbagai system

akuntansi antara lain, system akuntansi berbasis kas, berbasis akrual, serta
modifikasinya, dan ada lagi system akuntansi berbasis cash toward accrual.
Semua itu berkembang dari waktu ke waktu sesuai dengan kebutuhan dan
perkembangan yang terjadi dalam dunia bisnis.

3.2. Saran

Untuk mendalami pemahaman tentang materi dalam bab ini diharapkan

teman-teman bisa melakukan kajian pustaka dengan referensi yang berbeda
untuk memperkaya pengetahuan tentang bab yang kami bahas, dan bagi dosen
pengasuh, pembahasan kami dalam makalah ini tentu belum sempurna, dan kami
mengharapkan dosen pengasuh mata kuliah ini dapat menjelaskan kembali dan
memberikan pengetahuan yang baru untuk memperkaya pengetahuan bagi kami.

27

Created with
PDFBear.com
 DAFTAR PUSTAKA

Bastian, Indra. 2006.Akuntansi Sektor Publik :Suatu Pengantar.Jakarta:Erlangga

Bahan Sosialisasi : PP No. 71/2010 (KSAP.org)

Halim, Abdul,dkk. 2012. Akuntansi Sektor Publi Akuntansi Keuangan Daerah Edisi 4
SAP Berbasis Akrual. Jakarta : Salemba Empat

Mahmudi.2011. Akuntansi Sektor Publik.Yogyakarta :UII Press Yogyakarta (Anggota

IKAPI)

28

Created with
PDFBear.com