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INFORMES D E L AUDITOR

Compendio

Una vez completada la ejecucin del trabajo el a u d i t o r se enfrenta con la difcil tarea de comunicar los resultados al cliente y a terceros. Poder comunicarse e f i c a z m e n t e es un problema comn a todas las profesiones y no debe sorprender a nadie que l a s p a u t a s establecidas por la profesin para que el a u d i t o r prepare su informe sean de naturaleza tcnica y voluminosa en c u a n t o al grado de d e t a l l e en lo que ellas prescriben. En este c a p t u l o se examinan las siguientes Declaraciones de Normas de A u dit ora (SAS, Statements of Auditing Standards) en el orden presentado a continuacin: SAS-58 ( I n f o r m e s sobre Estados F i n a n c i e r o s A ud i t a d os ) SAS-26 ( R el ac i n con E s tados F in a nc i er o s) SAS-32 ( R e v e l a c i n Adecuada en los E s t a d os F i n a n c i e r o s) SAS-59 (Consideracin hecha por el auditor de la Capacidad de la empresa para continuar como negocio en marcha) SAS-8(Otra informacin de documentos que contienen a los Estadios Financieros Auditados. SAS-29 (Informe sobre informacin que acompaa a los Estados Financieros Bsicos de Documentos Preparados por el Auditor) SAS-64 (Declaracion General sobre Normas de Auditoria-1990)

SAS-77 (Enmiendas a la Declaracin de Normas de Auditora No. 22, "Planeacin y Supervisin," No. 59, "Consideracin hecha por el Auditor de la Capacidad de la Empresa para Continuar como Negocio en Marcha", y No. 62, "Informes Especiales") SAS-7 9 (Enmiendas a la De c arac in d e Norma s de Aud ito ria N o. 58,Informes l sobre E stado s Financ ier o s Auditad os

SAS-58 provee pautas para la preparacin del informe estndar del a u d i t o r y modificaciones al informe estndar.

El informe estndar incluye un prrafo de introduccin, uno de alcance y el prrafo de la opinin. El prrafo de introduccin identifica los estados financieros y describe las responsabilidades bsicas de la gerencia y del a u d i t o r en cuanto a estos. El prrafo del alcance provee un resumen descriptivo del proceso de la auditora. El prrafo de la opinin contiene la opinin del auditor en cuanto a la presentacin de los estados financieros. una opinin con salvedades (AU 508). SAS-26 define el sentido de la palabra "asociacin" en relacin con la frase "asociado con los estados financieros" (AU 504). SAS-32 proporciona pautas especficas para el cumplimiento de la tercera norma de informar (revelacin adecuada). El auditor debe ampliar su informe para que incluya revelaciones informativas omitidas en los estados financieros, cuando se considera que tales revelaciones son esenciales para lograr una presentacin razonable de los estados (AU 431). SAS-59 concierne al enfoque de a u d i t o r a a seguir para evaluar la capacidad de una e n t i d a d de continuar como negocio en marcha. Cuando el auditor concluye que hay serias dudas en cuanto a la continuacin de una entidad, debe agregar al informe un prrafo al respecto l ue g o del prrafo de la opinin. No obstante, la i nc l u si n de este p r r a f o no da lugar a la emisin de un informe con salvedades (AU 341). SAS-8 establece las normas aplicables a la informacin financieros inc luida en Las normas establecidas en SAS-58 eliminan a la violacin de la uniformidad como justificacin para la emisin de

un documento

que contiene

a los estados

auditados.

Estas

normas requieren que el auditor lea tal informacin importantes (AU 550).

con vista a identificar

cualquier f a l t a de concordancia con los estados financieros o inexactitudes

SAS-29 describe las responsabilidades que tiene el auditor por documentos por l entregados que incluyen los estados financieros auditados (AU 551).

SAS-64

indica la terminologa

que debe emplearse

en ciertas

sit ua

ciones especificas a informar (AU 508.83). SAS-7". Prohbe el uso de le nguaje "condicional" cuando en el informe se hace referencia al tema del negocio en marcha (AU 341.13) SAS-79 modifica a SAS-58 al prohibir la emisin de un informe que hace referencia a incertidumbres (aparte de las relacionadas con el concepto del negocio en marcha) (AU 550.02).

Informe e st nda r del A u d i t o r E) Formato del informe estndar es ordenado por las normas de informar presentadas a continuacin (AU 550.02):

* El informe deber indicar si los estados fi n an c i e ro s estn presentados de acuerdo a los principios de contabilidad generalmente aceptados. * El informe deber identificar aquellas circuns tancias en las cuales

tales principios no se han observado uniformemente en el perodo corriente con relacin al perodo precedente. * Las revelaciones informativas en los estados financieros deben

considerars e razonable mente adecuadas, a menos que se indique de otro modo en el informe. El informe debe expre una opinin con respecto a los estados sar financieros tomados como un todo, o una afirmacin indicando que no se puede expresar una opinin. En SAS-58 (Informes sobre Estados Financieros Auditados) se indica que el informe estndar debe incluir lo siguiente (AU 508.0S): Un ttulo que incluya la palabra "independiente". La declaracin de que se auditaron los estados financ ieros mencionados en el informe.

La declaracin de que los estados financiaros son responsabilidad de la gerenci a del cliente y que la responsabilida d del auditor es expresar una opinin sobre tales estados basndose en su auditora. La declaraci n de que la auditora se condujo de confo rmidad con las normas de auditoria generalmente aceptadas. La declaracin de que las normas de auditora generalmente requieren que el auditor planee y ejecute la auditora importantes. La declaracin de que la auditoria incluy: para aceptadas una

obtener

seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de inexactitudes

El examen a base de pruebas selectivas de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La evaluacin de los principios de contabilidad utilizados las estimaciones importantes hechas por la gerencia. La evaluacin de la presentacin de todos los estados financieros en general. La declaracin de que el auditor cree que su auditora propor ciona una base razonable para su opinin. Una opinin acerca de si los estados financieros presentan razonab lemente en todos los aspectos importantes, la situacin financiera del cliente a la fecha del balance general y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo del periodo terminado en la misma, de conformidad con los principios de contabilidad genera lmente aceptados. La firma manual o impresa del auditor. La fecha del informe. El informe debe incluir un prrafo de introduccin, el prrafo del ndice y el prrafo de la opinin. En el prrafo de introduccin, el auditor:(1) manifiesta que se realiz una auditora y (2) describe la responsabilidad asumida por la gerencia del cliente y por l mismo en todos los estados financieros (AU508.08). y de

Si en el prrafo del alcance, el auditor indica que en la conducta de la auditoria se procedi de acuerdo con las normas de auditora generalmente aceptadas y describe brevemente a la auditora. En la frase final de este prrafo, el auditor indica que la auditora ha proporcionado una base razonable para la expresin de una opinin sobre los estados financieros (AU 508.08; Si en el prrafo de la opinin, el a ud it or indica que los estados f i n a n c i e r o s p r e sentan razonablemente, en todos los aspectos importantes la operacin financiera del cliente y los resultados de sus operaciones y flujos de efectivo. El a u d i t o r tambin indica que los estados financieros se presentan de conformidad con principios de cont abilid a d ge ne ralment e aceptados; sin embargo, no se hace referencia a la uniformidad de la aplicacin de tales principios (AU 508.08).

OBSERVACIN: El lector puede encontrar en SAS-69 un anlisis del significado de "presenta

razonablemente" (El Significado de "Presentan Razonablemente de Conformidad con principios de contabilidad Generalmente Aceptados en el informe del auditor independiente). SAS-69 se analiza en el capitulo 4 de esta obra, Principios de Contabilidad Generalmente Aceptados (AU 411). A continuacin se presenta un ejemplo del informe del a u d i t o r (AU)

Informe del Auditor Independiente Penney y Nichols, CPAs 45789 Beachwood Drive Centerville, New jersey 08000
;

Junta de Accionistas CompaaX

Directores

Hemos a u d i t a do el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de

19XX y los correspondientes estados de resultados, de u t i l i d a des retenidas y de flujos de Estos efectivo estados del financieros ao entonces terminado. son responsabilidad de la gerencia

de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditora. Realizamos nuestra auditora de acuerdo con normas de auditora generalmente ace pta das. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la au dit ora para obt ener seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores importantes. financieros. principios La auditora in clu y e tambin el examen, en base a pruebas la evaluacin de los selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados La auditoria de i n c l u y e contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes

efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestra a u d i t o r i a provee una base razonable para nuestra opinin. En nuestra opinin, los estados f in a n ci e ro s antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin fin an cier a de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus f l u j o s de ef e c ti v o para el ao que termin en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados.

[Fecha del Informe] [Firma]

OBSERVACIN: Una Interpretacin de Auditoria sobre los informes del auditor titulada "Referencia en el Informe Estndar del Auditor al Informe de la Gerencia" (enero 1989) seala que el informe del auditor no debe explayarse en cuanto a las responsabilidades de la gerencia en cuanto a la preparacin de los estados financieros. Adems, para dejar claro que el a u d it o r solamente da seguridad por los estados financieros y evitar que los usuarios de estos piensen que el auditor tambin da seguridad por el informe de la gerencia, el informe del a u d i t o r no debe mencionar el informe de la gerencia (AU9508.51-52).

La fecha del informe es la fecha del final de la ejecucin del trabajo. Por lo general no es necesario realizar procedimientos de auditora pasada la fecha del informe. El informe es firmado por un socio (o el propietario nico) de la firma, lo que legalmente liga a la firma de contadores con las afirmaciones hechas en el informe (AU 530.01). El informe del auditor puede ser dirigido al cliente, su junta directiva o sus accionistas. Para el cliente que no es una sociedad annima, el informe puede dirigirse a los socios o a su nico propietario, de ser este el caso. Cuando la auditora se realiza por pedido de un tercero, que no es ni gerente ni propietario, el informe puede dirigirse a este tercero (AU508.09). El informe estndar que se ha venido describiendo en los prrafos anteriores se conoce tambin como el "informe sin salvedades." Cuando este informe se emite, SAS-69 indica que contiene las siguientes seguridades dadas por el auditor (AU 411.04): * Los principios de contabilidad seleccionados por el cliente tienen aceptacin general. * Los principios contables son apropiados para el cliente. * Las revelaciones, tales como las notas a los estados financieros, son adecuadas para permitir al usuario emplear, comprender e interpretar los estados financieros. * La informacin presentada en los estados financieros est clasificada y resumida razonablemente. * Los hechos y transacciones en que se basan los estados financieros estn reflejados en estos. Asociacin con Estados Financieros La cuarta norma de informar establece obligaciones bien claras para informar cuando se asocia al nombre de un auditor con los estados financieros. SAS-26 (Asociacin con los Estados Financieros) describe el sentido de la palabra "asociacin" cuando el cliente es una empresa cotizada en bolsa o no se cotiza en bolsa es auditada. Por otra parte, cuando se trata de una empresa ni cotizada en bolsa ni auditada los requisitos

de informacin que deben aplicarse se encuentran en las Declaraciones de Normas para Servicios de Contabilidad y Revisin (SSARS, Statemens of Standards for Accounting and Revew Services). En los siguientes casos se dice que el nombre del auditor es asociado con los estados financieros:

* El contador consiente al uso de su nombre en un informe o documento similar que incluye a los estados financieros. * El contador entrega al cli ent e o a terceros los estados financieros por l preparados, o en cuya preparacin el ayud. (No tiene importancia que su nombre no se revele en los estados financieros.)

OBSERVACIN: En SAS-26 se hace referencia especfica a los estados financieros y este pronunciamiento no es aplicable a informacin presentada en otro formato. A u n q u e en SAS-26 no se define a los estados financieros, en SAS-62 (Informes Especiales) se indica que los estados financieros incluyen informacin que se alega describe los activos y obligaciones de un a empresa o el cambio, al paso del tiempo, en sus activos y obligaciones. Adems, en SAS-62 se reconoce que los estados financieros pueden conformar con los PCGA o reflejar alguna otra base comprehensiva. Finalmente, en SAS26 se indica no est dentro de su alcance la liquidacin de impuestos preparada nicamente para presentacin a las autoridades impositivas (AU 504.03; A 623.02).

MODIFICACIN DEL INFORME ESTNDAR DEL AUDITOR Una variedad de causas pueden l l e v a r a modificar el informe estndar. Causas Relacionadas Contabilidad con la

El t r a t a m i e n t o c o n t a b l e de a l g o no conforma con los PCGA; es decir, hay un

a p a r t a m i e n t o de los PCGA ( A U 508.-49). Hay un a p a r t a m i e n t o de un p ri n ci p io de c on t a bil id a d promulgado por una e n t i d a d d e s i g n a d a por AICPA para promulgar tales principios y el a u d i t o r c o n c u e r d a con el apartamiento (AU 508.14). La informacin r e v e l a d a en los estados financieros no es razonab l e m e n t e adecuada, en vista de lo r e q u e r i d o (AU 508.55). Cambios Contables Hay falt a de uniformidad. Se cambi el f o r m a t o del estado de f l u j os de efectivo. No se aplicaron o revelaron apropiadame nte los principios contabl es empleados p a r a p r e s e n t a r la i n f o r m a c i n sobre secciones de la empresa. Se cambi de un p r i n c i p i o de c o n ta b i li d a d no aceptable a uno aceptable. Se corrigi un error.

Se cambio de un principio de c onta bilida d aceptable a uno no aceptable. No se conta biliz apropiadamente un cambio de principio de contabilidad. contable. Se hizo un cambio en una estimacin contable. Se hizo un cambio de principio de contabilidad que es inseparable de un cambio en una estimacin. Cambi la entidad que informa. Hubo un cambio causado por una combinacin de intereses. Hubo un cambio producido por transacciones esencialmente diferentes. Hubo un cambio que puede tener en efectos i m p o r t a n t e s sobre estados financieros futuros (AU 508.59-.61). o hechos La gerencia no justific razonablemente el cambio de principio

Causas Relacionadas con el Alcance No se obtuvo evidencia suficiente (AU 508.40). Hay otras limitaciones que afectan al alcance (AU 508.45). La obligacin de informar es l i m i t a d a (por ejemplo, solamente se informara sobre el balance general) (AU 508.47). Parte del trabajo fue realizado por otro a u d i t o r (AU 508.12). 504.05). Causas; Relacionadas con la incertidumbre Hay incertidumbre en c u a n t o a la c ondi ci n de negocio en marcha (AU 341.12). O tras Causas Se da nfasis a un hecho, condicin o transaccin que afecta a los estados financieros (AU 508.37). El auditor no es independiente con respecto a los estados f i n a n cieros (A U 504.09). En el documento que contiene los estados financieros a u d i t a d o s se presenta otra informacin y datos (AU 550.04). En los estados financieros se presenta informacin suplementaria requerida (AU 558.08). El a u d i t o r informa sobre revelaciones concernientes al valor razonable (AU 9342.01). Se presentan documentos entregados por el auditor que contie nen Los estados financieros no son a u d i t a d o s (AU

informacin que acompaa a los estados financieros bsicos (AU551.04). Hay una opinin parcial (prohibida) (AU 508.73). Se dan seguridades negativas (AU 504.18).

CAUSAS RELACIONADAS CON LA CONTABILIDAD Apartamiento de los PCGA Los principios de contabilida d gene ralmente aceptados por su uso generalizado. Cuando abarcan tanto a

los f o r m a l m e n t e promulgado s por escrito como a algunos no promulgados que se han impuesto el cliente en la presentacin de sus estados financiero s se ha desviado de lo requerido por el principio contable corres pondiente, el auditor tiene que decidir si su dictamen ser sin salvedades ("limpio"), con sal vedades, o si deber emitir un dictamen adverso. relativa afectadas. La selecci n de la opinin Puede emitirse tiene apropiada depende de la importancia de cuentas si el por l del efecto del apartamiento, de sus efectos una opinin sin y del nmero salvedades en cuanto

apartamiento no

importancia relativa

a la presentacin

razonable de los estados financieros. Si la desviaci n afecta la razonabilidad de los estados financieros, pero cons iderado s en su t o t a l i d a d puede confiarse en ellos, se emite una opinin con sal vedades. Finalmente se emite una opinin adversa cuando el a p a r t a m i e n t o es tan importante que ya no puede confiarse en los estados financieros ( AU 508.49-50). Cuando se emite una opinin adversa o con salved ades, se incluye un prraf o explicativ o con explic aciones de la desviacin ocurrida y de sus efectos, si estos pueden determinarse, sobre los estados financieros. Cuando se emite una opinin con salved ades , el prrafo de la opinin debe hacer mencin del p r ra fo explicativo , segn se ilustra a continuacin (AU 508.51-52): Hemos a u d it a d o el balance general a d j u n t o de la Compaa X al 31 de diciembre 19XX y los correspondientes estados de resultados, de u t i l i d ades retenidas y de f l u j o s de Estos efectivo del estados ao entonces terminado. f inancier os son respon sabilidad de la gerencia

de la Compaa. Nuestra responsa bilidad consiste en expresa r una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditora. Realizamos nuestra auditora de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas. Esas normas requ ieren que planee mos y ejecutemos la aud itora para obtener seguridad razon able de que los estados financieros estn libres de errores importantes. La auditora incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los

estados

financiero s. La auditora tambin incluye la evaluac in de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectua das por la gerencia, as como la evaluacin de la presentaci n de los estados financieros en genera l. Creemos que nuestra auditor a provee una base razonable para nuestra opinin. Como se describi ms ampliamente en la Nota 12 a los estados financieros , se presenta como un cargo extraordinario contra las utili da des de 19X5 una provisin neta propiedad. En nuestra contabilidad registrada por prdida opinin, de $800,000, despus de su de correspond iente efecto sobre el impuesto a la renta, en el abandono de cierta los principios gene ralmente aceptados requieren que se incluya el

importe bruto de tal provisin en la determinacin de la utili da d antes del impue sto a la renta y que el importe por accin ($75) de la prov isin no se presente por separado en el estado de resultados . En nuestra opinin, a excepcin del efecto del asunto el prrafo anterior sobre el estado antes menc ionados presentan razonablemente, en todos mencionado en los aspectos de resultados, los estados financieros

importantes, la situacin financiera de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efec tivo para el ao que termin en esa contabilidad aceptados. Si el auditor concluye que debe emitirse una opinin adversa, se incluyen expresiones similares a las siguientes en el prrafo de la opinin (AU 508.69). fecha, de conformi dad con principios de generalmente

Hemos a u d i t a d o el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los correspondientes estados de resultados, de u t i l i d a des retenidas y de flujos de e fe c t i v o del ao entonces terminado. Estos esta dos financieros Compaa. son responsabilidad de la gerencia de la N ue st ra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre

estos estados financieros en base a nuestra audi tora. Realizamos nuestra auditora de acuerdo con normas de auditora gene ralmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditora para obtener seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores

importantes. La auditora incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las c i fr a s y revelaciones de los estados financieros. La auditora tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financiero en general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinin. Como se describi en la Nota 12 a los estados financieros, la Compaa contabiliza todas sus ventas se gn el mtodo de las ventas a plazos para la contabilidad financiera y para su liquidacin de impuestos. En nuestra opinin, los principios de contabilidad generalmente aceptados requieren que las ventas se registren sobre la base de acumulado con un pasivo correspondiente por impuestos diferidos. Como resultado de estos apartamientos de los principios de contabilidad generalmente aceptados, la utilidad bruta en ventas est sub valuada en $123.456 y el gasto de impuesto est sub valuado en $14,222. El efecto total de estas desviaciones sobre las utilidades retenidas es $109,234 y en $1.42 de incremento de la utilidad por accin. En nuestra opinin, debido a los efectos del asunto mencionado en el prrafo anterior, los estados financieros antes mencionados no presentan razonablemente, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados, la situacin financiera de la Compaa al 31 de diciembre de 19XX o los resultados de sus operaciones o sus flujos de efectivo para el ao que termin en esa techa. OBSERVA CION: cuando resulta practico el auditor

debera expon er informacin requerida por los PCGA que no han sido revelados por los estados financieros, a menos que segn SAS sea apropiado dejar tal informacin fuera del informe del auditor Resultado prctico quiere decir que la informacin requerida puede obtenerse raz onablemente de las cuentas y registros de la gerencia y que, al proveerla el auditor no asume el papel de preparador de ella el proceder indicado en el prrafo situaciones en que anterior tambin es aplicable a las emite un dictamen con el auditor

salvedades o adverso debido a un apartamiento de los PCGA

no relacionado con la informacin a revelarse (AU 431 ). Cuando en la preparacin de los estados financieros se violaron PCGA la naturaleza y efectos de este proceder pueden describirse en nota a tales estados. En este caso el prrafo adicional concerniente a la desviacin de los PCGA puede contener una referencia a la nota correspondiente y no se necesita repetir lo expuesto en la nota. A continuacin se presenta un ejemplo del prrafo agregado con referencia a nota (AU 508.52). Como se describi mas ampliamente en la Nota 12 a los estados financieros la Compaa informa sobre sus ventas segn el mtodo de las ventas a plazo tanto para los estados financieros como en su liquidacin de impuestos. En nuestra Opinin, los principios de contabilidad generalmente acepte requieren que las ventas se informe de acuerdo a la base contable de acumulaciones, acompaadas de la correspondiente part ida de impuestos referidos El prrafo del dictamen (con salvedades o adverso) hara referencia a la desviacin descripta en la explicacin (AU 508.51 y 69).

OBSERVACIN: El auditor puede, mediante referencia a la nota apropiada de los estados financieros, incorporar en su informe la informacin expuesta en la nota; sin embargo, el auditor debe tener cuidado de no incorporar puntos asuntos incluido en la nota que no conforman con su dictamen. Por ejemplo, la nota puede contener una justificacin del apartamiento de los PCGA (que no es apropiada o est errada. En casos como este, es aconsejable que el auditor no haga referencia a la nota que simplemente repita la informacin relevante en un prrafo explicativo. Apartamiento de los PCGA Promulgados Se denomina principios de contabilidad generalmente aceptados a una serie,

promulgados o no por escrito, de principios contables y de mtodos y procedimientos empleados para aplicarlos. La Regla 203 del cdigo de Conducta Profesional indica (AU 508.14):

Un socio no debe (1) expresar una opinin o declarar afirmativamente que los estados financieros o cualquier otra informacin financiera de una entidad estn est consciente de que deberan presentados de conformidad con los principios de c onta bilida d generalmente aceptados, o ( 2 ) d e c l a ra r que el o e lla no hacerse modificaciones importarles a estos estados o informacin para que conformen con los principios de contabilidad generalmente aceptados, cuando los estados o informacin contienen cualquier apartamiento de un principio de para importante sobre tales estados o la contabilidad promulgado por Cuerpos designados por el Consejo establecer tales principios, que tiene un efecto

informacin en conjunto. Sin embargo, cuando los estados o la informacin contiene un a p a r t a m i e n t o , pero el socio puede demostrar que debido a c i r c u n s t a n c i a s poco comunes los estados financieros habran, de otro modo, sido engaosos, ste cumplir con la regla describiendo la desviacin, sus efectos aproximados, si resulta prctico y las razones: por las cuales el cumplimiento del habra resultado en un estado engaoso. El Consejo de AICPA ha designado a Financial Accounting Standards Board (FASSB) aceptados y a Governmental para empresas Accounting comerciales Standards y Board (GASB) como cuerpos autorizados para promulgar principios de contabilidad generalmente entidades gubernamentales, respectivamente. Cuando un principio de contabilidad es promulgado existe alguna probabilidad de que su interpretacin estricta y su aplicacin pueda, en ciertos casos, resultar en estados financieros que son engaosos para evitar estos desenlaces, la Regl a 203 del Cdigo de Conducta Profesional permite al cliente la opcin de no aplicar el principio en cuestin. Si el auditor concuerda con el cliente, en cuanto a los resultados nocivos de la aplicacin del principio en las circunstancias del caso, puede emitir una opinin sin salvedades. No obstante, debe incluir en el informe un prrafo explicando la naturaleza, el efecto y la razn de la desviacin de la regla promulgada. No se modifican los prrafos de introduccin, del alcance o de la opinin ni se incluye en esta ltima referencia al prrafo explicativo (AU 508.15). OBSERVACION: Si bien la regla 203 es necesaria para permitir que exista cierta flexibilidad en la aplicacin de los principios contables, su uso debe invocarse con gran cautela cuando se emplea esta regla el auditor en efecto principio

esta promulgando principios de contabilidad para el cliente y asumiendo un gran nivel de responsabilidad. Por consiguiente nos sorprende ver que esta regla ha sido usada en pocos casos desviaciones de principios contables. REVELACIONES INADECUADAS La tercera norma de informar indica que las revelaciones informativas en los estados financieros deben considerarse razonablemente adecuadas, a menos que se i n d i q u e todas las de otro modo en el informe del auditor. Se considera como revelaciones in f o rm a ti v a s a la forma y contenido de los estados financieros, notas conexas, la terminologa, la clasificacin de las cuentas, los comentarios entre parntesis y el grado de detalle de los estados y sus notas. Por lo general, debe evitarse abreviar t a n to la informacin financiera que llegue a impedirse su comunicacin. Por otra parte, tampoco debe comunicarse tanto d e t al l e que pueda llegar a confundir al lector (AU 508.55). Cambio Resultante de una Combinacin de Intereses Cuando una combinacin de negocios se contabiliza como una combinacin de intereses se reexpresan los estados financieros de aos anteriores (presentados con los del corriente) dando efecto a la suposicin de que ambas empresas siempre haban sido una misma empresa. Como la compatibilidad se logra reexpresando los estados de ejercicios anteriores no hay violacin del principio de la uniformidad y no se modifica el informe del auditor (AU 420.08). Cuando dos o ms entidades se fusionan en una combinacin de intereses pero no se reexpresan los estados de ejercicios anteriores presentados con los del corriente y estos reflejan apropiadamente la combinacin, el auditor debe modificar su informe sealando (1) la falta de uniformidad entre el ao actual y los anteriores en la aplicacin de los principios de contabilidad y (2) el apartamiento de los PCGA, lo que puede requerir una opinin con salvedades o adversa. Si los estados de aos anteriores no se presentan acompaando a los del ao de la combinacin de intereses estos deben incluir las siguientes revelaciones: en aceptacin de

Una descripcin de la combinacin de intereses. Los ingresos, partidas extraordinarias y utilidad neta de los aos anteriores para las compaas fusionadas, presentados combinadamente. Si estas revelaciones no se incluyen con los estados del ao corriente el informe del auditor deber ser con salvedades. Adems puede ser necesario agregar un prrafo concerniente a la falta de uniformidad, a menos que la informacin que se incluira en tal prrafo ya se incluyo en el prrafo explicativo concerniente a la falta de revelacin adecuada. Transacciones o hechos Esencialmente Diferentes Puede cambiarse de principio contable cuando algn hecho o transaccin tiene un efecto importante sobre los estados financieros. En estos casos no se modifica el informe del auditor ya que un cambio de esta naturaleza no representa falta de uniformidad. Por ejemplo, una empresa puede llevar su contabilidad segn la base de efectivo puesto que su efecto sobre los estados financieros carece de importancia, pero si en aos posteriores las transacciones aumentan considerablemente puede ser necesario cambiar a la base de acumulado. Este cambio de base contable no se considera un cambio de principio contable (AU420.18). Adems, tampoco se considera una violacin del principio de la uniformidad cuando se cambia de principio contable porque se necesita contabilizar transacciones o hechos que son de naturaleza diferente para la empresa (AU 420.18). Cambio que en el futuro puede tener un Efecto Importante Como ya se explic anteriormente, no se modifica el informe del auditor cundo el efecto de un cambio de principio contable no tiene importancia. Por lo contrario, si se espera que el cambio tendr un efecto importante sobre estados financieros futuros esto debe revelarse adecuadamente en nota, pero no se necesita hacer referencia al cambio de principio en el informe del auditor del ao corriente o de aos futuros (AL1 420.19).

CAUSAS RELACIONADAS CON EL ALCANCE Insuficiencia de Evidencia Corroborativa Competente La tercera norma de ejecucin del trabajo requiere que la opinin del auditor se base en suficiente evidencia competente. Existe una limitacin al alcance cuando se carece de suficiente evidencia. En este caso, el auditor debe expresar una opinin con salvedades o denegar su opinin sobre los estados financieros. El lmite al alcance puede ser resultado de las circunstancias del trabajo o de restricciones impuestas por el cliente. La importancia de la restriccin depende del nmero de cuentas afectadas por la limitacin y su impacto potencial sobre los estados financieros (AU 50S.-40-.41). OBSERVACIN: SAS-58 indica que cuando el cliente impone restricciones importantes al alcance el auditor generalmente debe denegar su opinin en cuanto a los estados financieros (AU 508.42) Cuando el auditor concluye que su opinin tendr salvedades no modifica el prrafo de introduccin, pero el prrafo del alcance se modifica haciendo referencia a la limitacin al alcance detallada en el prrafo explicativo. En este prrafo se describe la naturaleza de la limitacin y las cuentas afectadas. Como es el auditor y no el cliente quien tiene la responsabilidad de describir la limitacin al alcance este cometido no puede cumplirse incluyendo en el informe del auditor una referencia a una nota de los estados financieros. Finalmente, el prrafo de la opinin debe referirse al prrafo explicativo como justificacin de la salvedad y debe incluir las palabras a excepcin de en la descripcin de la salvedad. Hemos auditado el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de efectivo del ao entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoria. A excepcin de lo que se mencionar en el prrafo siguiente, realizamos nuestra

auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores importantes. La auditoria incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La auditoria tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinin. No pudimos confirmar el saldo de $500,000 de las cuentas a cobrar al 31 de diciembre de 19X5. Estas cuentas son, principalmente, deudas de agencias del gobierno de los Estados Unidos. Adems, no pudimos establecer la validez de estas cuentas a travs de otros procedimientos. En nuestra opinin, a excepcin del efecto del ajuste, si lo hubiere, que pudiere haber sido necesario si hubiramos podido establecer la validez de las cuentas a cobrar, los estados financieros mencionados en el primer prrafo anterior presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el ao que termin en esa fecha, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Cuando la limitacin al alcance requiere la denegacin de opinin se emplea el siguiente formato para el informe del auditor (AU 508.72): Fuimos contratados para auditar el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de efectivo del ao entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compaa. La Compaa no efectu un recuento de su inventario fsico de mercanca tenida para la venta al 31 de diciembre de 19X4 o al 31 de diciembre de 19X5 y los importes del inventario presentados en los estados financieros adjuntos son $150,000 y $400,000, respectivamente.

Como la Compaa no efectu un recuento de su inventario fsico y no pudimos emplear otros procedimientos para satisfacemos en cuanto a los importes de los inventarios, el alcance de nuestro trabajo no fue suficiente para permitimos expresar una opinin sobre los estados financieros mencionados anteriormente y no la expresamos. Adicionalmente, se omite el prrafo del alcance pero se incluye un prrafo que describe la limitacin al alcance. Si el auditor tiene conocimiento de desviaciones de los principios de contabilidad generalmente aceptados estas tambin se describen en prrafo aparte. El prrafo de la opinin incluye referencia al prrafo que describe la limitacin al alcance y afirma que no se emite una opinin sobre los estados financieros (AU 508.72). Como limitaciones al alcance tpicas pueden mencionarse la incapacidad de (1) observar el recuento (conteo) del inventario, (2) confirmar partidas a cobrar, u (3) obtener estados financieros de otra empresa en la que el cliente es un inversionista. Cuando a travs de otros procedimientos el auditor obtiene suficiente evidencia competente (por ejemplo, revisando las cobranzas posteriores cuando no se pudo confirmar las cuentas a cobrar), se considera que no existe limitacin al alcance y se emite el informe de tres prrafos (sin salvedades) (AU 508.42). OBSERVACIN: SAS-58 afirma que aunque se empleen otros procedimientos cuando el auditor no puede observar el recuento del inventario, "siempre ser necesario que el auditor haga, u observe, algunos recuentos del inventario fsico y aplique las pruebas apropiadas a las transacciones involucradas" (AU 508.42). OBSERVACIN: Una Interpretacin de Auditoria concerniente a la evidencia comprobatoria, titulada "El Efecto de la Incapacidad de obtener Evidencia Comprobatoria Relacionada con Acumulaciones del Impuesto a la Renta" (marzo 1981), requiere la denegacin de opinin sobre los estados financieros si el cliente limita el acceso por parte del auditor tanto a los documentos que apoyan la acumulacin del impuesto a la renta como al personal del cliente que tuvo la responsabilidad de prepararlos.

El auditor debe preparar papeles de trabajo sobre el impuesto a la renta. En caso de necesitarse, la evidencia comprobatoria puede tomar la forma de un memorando de acumulacin del impuesto. El auditor debe emplear su celo profesional y calidad de experto en la obtencin y examen de la informacin que respalda la acumulacin del impuesto a la renta y no puede confiarse solamente en la opinin del asesor impositivo interno o externo del cliente (AU9326.0o-.17). Otras Limitaciones al Alcance Cuando se incluye informacin no auditada en notas a los estados financieros el enfoque adoptado para la auditoria depende de si la informacin es esencial para lograr una presentacin razonable de los estados financieros en su totalidad. Si se considera esencial el auditor debe realizar procedimientos para establecer si su presentacin es razonable. Si no pueden aplicarse estos procedimientos, ser necesario emitir una opinin con salvedades o una denegacin de opinin (AU 508.45-.46). Si la informacin no se considera esencial para la presentacin razonable de los estados financieros, las revelaciones sern "identificadas como no auditadas o no cubiertas por el informe del auditor." Por otra parte, si la informacin se basa en hechos posteriores ocurridos con posterioridad a la finalizacin de la ejecucin del trabajo pero con antelacin a la emisin de los estados financieros, el auditor debe proceder le acuerdo a una de las siguientes posibilidades: Poner dos fechas en el informe. Ponerle la fecha del hecho subsecuente. Ampliar los procedimientos para evaluar todos los hechos posteriores ocurridos hasta esta ms atrasada fecha del informe. En cualquiera de estas circunstancias, el auditor no puede aceptar que al hecho subsecuente se le rotule corno "no auditado" (AU 508.46). Trabajos para Informar Limitadamente El auditor puede ser contratado para auditar uno o ms de los estados financieros pero

no todos ellos. No se considera a este tipo de trabajo ' como una limitacin al alcance de la auditoria. Se le conoce como un "trabajo para informar limitadamente." Desde luego, no existe limitacin al alcance si no se le interponen restricciones al auditor en la ejecucin de los procedimientos de auditoria considerados necesarios para el trabajo (AU 508.47). En un trabajo de informe limitado se modifica el Informe del auditor, de modo que el nico estado financiero mencionado es el auditado. A continuacin se presenta un ejemplo de un informe limitado que solo concierne al balance general (AU 50S.48): Hemos auditado el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de 19X5. Este estado financiero es responsabilidad de la gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre este estado financiero en base a nuestra auditoria. Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable de que el balance general esta libre de errores importantes. La auditoria incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelaciones del balance general. La auditoria tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin total del balance general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinin. En nuestra opinin, el balance general antes mencionado presenta razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX, de conformidad con principios ce contabilidad generalmente aceptados. En un trabajo para informar limitadamente, el auditor debe emplear procedimientos para establecer si los principios contables se aplicaron guardando uniformidad con el ao anterior. En caso de falta de uniformidad se incluye un prrafo explicativo despus de prrafo d la opinin. No obstante se emite una opinin sin salvedades sobre los estados financieros (AU 508.-17).

Opinin Basada en el Informe de otro Auditor Un auditor puede informar sobre los estados financieros de una entidad consolidada o combinada, aunque l no audit todas las compaas involucradas en el grupo. En situaciones como estas, el auditor debe decidir si necesitar hacer referencia a los informes de otros auditores. En el captulo de esta obra titulado "Evidencia" se describe la "cantidad y tipo de evidencia requerida y los procedimientos de debern seguirse para decidir si se har referencia a otros auditores. Aqu solamente se describe, a continuacin, el texto del informe del auditor :(AU 543.02). El auditor principal no necesita modificar su informe concerniente a la entidad consolidada o combinada cuando decide no hacer referencia al informe de un colega. Sin embargo, debe considerar cuidadosamente cualquier modificacin del informe del otro auditor que pueda tener la suficiente importancia relativa para tener que ser incorporada en su informe. El grado de importancia se establece en relacin a los estados consolidados o combinados (AU 543.04 y .15). Cuando se hace referencia al informe de otro auditor, en el prrafo de introduccin se describe el alcance del trabajo realizado por el otro auditor. Esto se logra mediante referencias al porcentaje de ventas, utilidad neta, activo total, o cualquier otro indicador razonable de la magnitud del trabajo del otro en comparacin con los estados del grupo. El prrafo de la opinin debe dejar constancia clara de que la opinin sobre los estados financieros globales se basa en los informes de los dos editores. Si el otro auditor explcitamente lo permite, su nombre puede ser revelado. La referencia al informe de otro auditor no constituye una salvedad en el informe del principal. La referencia se hace para indicar el grado de responsabilidad por el informe que asume cada auditor (AU 543.07). A continuacin se presenta un ejemplo de un informe que hace referencia al trabajo de otro auditor (AU 543.09): Hemos auditado el balance general consolidado de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los correspondientes estados consolidados de resultados, de utilidades retenidas

y de flujos de efectivo del ao entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoria. No examinamos los estados financieros de la Compaa Z, una subsidiaria consolidada cuyos estados reflejan un activo total e ingresos que constituyen el 15% y 12%, respectivamente, de los correspondientes totales consolidados. Esos estados fueron examinados por otros auditores cuyo informe se nos ha proporcionado y nuestra opinin, en lo que tiene relacin con los importes incluidos para la Compaa Z, se basa exclusivamente en el informe de los otros auditores. Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable de que los estados financieros son libres de errores importantes. La auditoria incluye el examen, en base a las selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y revelacin de los estados financieros. La auditoria tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizadas y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evolucin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinin. En nuestra opinin, basada en nuestra auditoria y el informe de otros auditores, los estados financieros consolidados antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el ao termino en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Auditor sucesor que informa sobre una combinacin de intereses cuando una fusin de negocios se contabiliza como una combinacin de intereses los estados financieros de los aos anteriores presentados con los corrientes, emitidos despus de la combinacin, deben reexpresarse como si las entidades participes siempre hubieran estado combinadas. Con posterioridad a la combinacin, puede ocurrir que se le solicite a un auditor que informe sobre los estados reexpresados (consolidados) de aos anteriores pero este puede no haber auditado todos los estados comprendidos en la reexpresin. No obstante,

si audit una porcin suficiente de tales estados tiene ahora la capacidad de informar como auditor principal de los estados financieros de ejercicios anteriores reexpresados. En este caso, el auditor debe proceder; de acuerdo a los lineamientos descriptos anteriormente, en este captulo, concernientes a la formacin v expresin de una opinin basada en 1 el trabajo de otro auditor (AU 543.16). En algunas circunstancias el auditor puede concluir que no le es posible conducirse como auditor principal de los estados financieros reexpresados. En tal caso, en SAS64 (Declaracin General sobre, Normas de Auditoria - 1990) se indica que el auditor puede emitir una opinin limitada a la combinacin de los estados financieros de aos anteriores. A continuacin se presenta un ejemplo del prrafo adicional que puede agregarse al informe del auditor sobre los estados financieros del ao corriente (AU 543.16). Anteriormente auditamos el balance general consolidado, e informamos, al respecto, de la Compaa X a diciembre 31 de 19X5 v los correspondientes estados consolidados de resultados y de flujos de efectivo del ao entonces terminado, antes de su reexpresin para la combinacin de intereses de 19X5. La contribucin, de la Compaa X y sus subsidiarias al activo total, a los ingresos y a la utilidad neta representaron 65%, 68% y 70% de los respectivos roles reexpresados. Los estados financieros separados de las otras compaas que se incluyeron en la reexpresin del balance general consolidado de los correspondientes estados consolidados de resultados y de flujos de efectivo fueron examinados por otros auditores, que informaron sobre todos por separado. Tambin auditamos la combinacin de los balances generales consolidados y los estados consolidados de resultados y de flujos de efectivo adjuntos del ao terminado en diciembre 31 de 19X4, luego de su expresin por la combinacin de intereses de 19X5. En nuestra opinin, los estados consolidados se combinaron apropiadamente de acuerdo a la descripcin incluida en la Nota A de las notas a los estados financieros consolidados.

Estados Financieros no AuditadosEmpresas Cotizadas en Bolsa Mientras que en SAS-58 se describe el formato de una denegacin de opinin por limitaciones al alcance, en SAS-26 se describe el formato de una denegacin

cuando no se auditaron los estados de una compaa cotizada en bolsa de valores*(AU504.05). A continuacin se presenta un ejemplo de denegacin de opinin, que se emplean cuando no se auditaron los estados de una compaa cotizada en bolsa (AU 504.05)

El balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de 19X5 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujo de efectivo del ao entonces terminado no fueron auditados por nosotros y por lo tanto, no expresamos una opinin sobre ellos. CAUSAS RELACIONADAS CON LA INCERTIDUMBRE Incertidumbres no Relacionadas con el Negocio en Marcha En el curso de la preparacin de los estados financieros el cliente debe analizar una serie de estima cio n es re la cio n a d a c on la co n ta b i ad s lid (estimaciones contables"), tales como la vida til estimada de los activos depreciables, el importe de la provisin para cuentas por cobrar. Nota del traductor: A estas sociedades annimas en los Estados Unidos se les llama empresas, compaas o entidades "pblicas", ya que sus valores se venden en mercados abiertos al pblico inversionista general. Dudosas y la acumulacin de una prdida contingente. En la mayora de los casos el auditor puede obtener suficiente evidencia comprobatoria para verificar la razonabilidad de estas estimaciones. En estos casos, el auditor emite su informe estndar, sin modificaciones. En FAS-5 (Contabilizacin de las Contingencias) se proveen normas de contabilidad y de informar concernientes a un tipo de incertidumbre, la contingencia de prdida. Se define como contingencia de prdida a "una condicin, situacin, o conjunto de circunstancias existentes que comprenden incertidumbre en cuanto, a una posible prdida, por parte de una empresa, que finalmente se resolver cuando, ocurran o no ocurran uno o mas hechos futuros''. Adems, las contingencias de prdida se clasifican de acuerdo a las siguientes categoras (AU 508.4S-.49):

ProbableEs probable que ocurrir el hecho o los hechos futuros. Razonablemente posibleLa posibilidad de que ocurra el hecho o futuros es ms que remota pero menos que probable. hechos

RemotaLa posibilidad de que ocurra el hecho o hechos futuros es muy menor. OBSERVACIN: FAS-5 no es aplicable a todas las incertidumbres: no obstante, es la nica Declaracin que provee lineamientos generales en cuanto a este tema, y puede emplearse como marco general de referencia al evaluar otras incertidumbres. En SOP 94-6 se proporcionan pautas adicionales (Revelacin de Ciertos Riesgos e incertidumbres Importantes).

OBSERVACIN: Las normas establecidas en FAS-5 son muy subjetivas; es decir que su aplicacin se ve seriamente afectada por el juicio profesional de las personas en ella involucradas. Algunos contadores opinan que, por lo general las empresas de negocios no informan adecuadamente en sus estados financieros sobre el impacto de las incertidumbres que les afectan. La posicin adoptada por Auditing Standards Board coloca al auditor en la difcil postura de tener que decidir si se violaron principios de contabilidad o de informar basndose en estas normas de aplicacin sumamente subjetiva. Antes de emitirse SAS79, el auditor poda emitir una opinin sin salvedades y, en el mismo informe, describir la incertidumbre (en ciertas circunstancias) en un prrafo explicativo. La nueva norma elimin esta opcin y obliga al auditor a concluir si se violaron o no se violaron los correspondientes principios de contabilidad y de presentacin de informacin. Si hubo violacin, se emite una opinin con salvedades o adversa. Bien puede ser que el electo causado por esta nueva norma sea que de su opinin justa. Incertidumbres Relacionadas con el Negocio en Marcha En SAS 59 (Consideracin por el Auditor de la Capacidad de la Empresa para Continuar como Negocio en Marcha) se identifica una condicin de incertidumbre singular, conocida como una duda importante, en cuanto a la capacidad de la empresa para continuar como un negocio en marcha. (El enfoque de auditora diseado para identificar circunstancias en que hay dudas importantes se describe en el captulo titulad o Evidencia). Si el auditor concluye que hay dudas importantes en cuanto a la capacidad de la empresa para continuar como negocio en marcha, debe agregar un prrafo explicativo9 a su informe despus del prrafo de la opinin. Segn SAS 64, el prrafo explicativo in cl ye la frase d u d a im p o rt te en cuan to a su [la em p r sa] capacidad para u an e continua co m o negocio en m archa, o termin o lo s imilar. Si s e u ga tiliza termin o lo s imilar, ga es obligatorio emplear las palabras duda importante y negocio en marcha en la frase. No se incluye referencia al prrafo explicativo en los prrafos de introduccin, del alcance o de la opinin. Se emite un dictamen sin salvedades. A continuacin se presenta un ejemplo de un prrafo explicativo sobre duda importante (AU341.12-.13). Los estados financieros adjuntos se prepararon suponiendo que la Compaa continuara como negocio en marcha. Como se describi en la Nota X a los estados financieros. Durante los ltimos siete aos la Compaa ha tenido prdidas en sus operaciones, lo cual ha resultado en un dficit en su situacin patrimonial. La situacin de la compaa

y sus resultados. SAS 77 prohbe el uso de lenguaje condicional cuando se presenta un prrafo explicativo sobre duda importante. Dos ejemplos de la terminologa no aceptada por SAS 77 se presentan a continuacin: Si la compaa contina sufriendo prdidas recurrentes en sus operaciones y contina teniendo un dficit en su situacin patrimonial, podra existir una duda importante en cuanto a su capacidad para continuar como negocio en marcha. La compaa no ha podido renegociar su convenio de crdito de renovacin automtica que est expirado. A menos que la Compaa consiga apoyo financiero, existe una duda importante en cuanto a su capacidad para continuar como negocio en marcha. El prrafo explicativo sobre la condicin de negocio en marcha se contina incluyendo en informes subsecuentes del auditor mientras que contina existiendo una duda importante en cuanto a la capacidad del cliente para continuar como negocio en marcha. Una vez disipada sta duda no se contina incluyendo el prrafo explicativo en los informes de aos anteriores en la que duda exista y originalmente se present el prrafo (AU 341.16). Observacin: En SAS 59 no se describen las condiciones relacionadas con la duda en cuanto a la capacidad de negocio en marcha de la empresa que puedan resultar en la denegacin de opinin; sin embargo, la Declaracin deja clara constancia de que nada en ella impide al auditor declinar la expresin en casos de incertidumbre. Con posterioridad a la emisin de u informe en que el auditor hace referencia una duda seria en cuanto a la capacidad de negocio en marcha, el cliente puede solicitar al auditor que vuelva a emitir su informe y elimine la referencia mencionada ya que, en la opinin del cliente, las circunstancias ahora ya no la justifican. La solicitud del cliente se considera como un nuevo trabajo para el auditor y ste no tiene la obligacin de aceptarla. Si la acepta, el auditor debe considerar las circunstancias del caso en luz de la referencia al negocio en marcha y decidir si se justifica modificar su informe. La interpretaci n d e au dito ri , Eliminaci n en u n in fo e q u ese v uelv e a emitir d e a rm un Prrafo Exp licativ o C o n cern ien te al Negocio en M archa (ago s to1 9 9 5 in dica q u e ), el auditor no est obligado a volver a emitir su informe, sin embargo, si decide hacerlo debe realizar los siguientes procedimientos (AU 9341.01-.02): Auditar el hecho o transaccin en que se bas la solicitud de que se eliminar el prrafo sobre el negocio en marcha.

Realizar procedimientos relacionados con hechos posteriores segn se describe en AU 560.11-.12. Considerar los factores relacionados con el concepto del negocio en marcha segn se describe en AU 341.06-.11 Adems de estos procedimientos, el auditor debe realizar cualquier otro procedimiento que parezca apropiado en la circunstancias del caso. Finalmente, basndose en los resultados de stas actividades, el auditor debe volver a evaluar la situacin del cliente como negocio en marcha. OTRAS CAUSAS nfasis de un asunto. Si bien las normas y reglas de informar son muy detalladas, es difcil promulgar lineamientos que provocan la gua apropiada en todas las circunstancias posibles. Para permitir cierta flexibilidad en la preparacin de informes, puede darse nfasis a algn asunto en el informe del auditor sin que esto constituya una salvedad. SAS 58 menciona los siguientes puntos como asuntos a los cuales se puede dar nfasis (AU 508.37): La entidad sobre la que se est informando es parte de otra entidad. Ha habido transacciones importantes con una parte relacionada. Han tenido lugar un hecho posterior importante. La comparabilidad de los estados financieros ha sido afectada por el tratamiento contable de una transaccin o hecho. Las normas de auditoria no indican donde debe colocarse el prrafo de nfasis cuando el auditor decide dar nfasis a un asunto, pero no permiten que se haga referencia a ste en los prrafos de introduccin, del alcance o de la opinin. Adems, debe emitirse una opinin sin salvedades. A continuacin se presenta un ejemplo de un prrafo explicativo que da nfasis a un asunto (AU 508.37). La Compaa X, una subsidiaria cuyo nico propietario es la Compaa Z, vende 15% de su producto a la Compaa Z. Como se describe ms ampliamente en la Nota Y a los estados financieros, estas ventas entre compaas filiales se basan en los productos negociados entre ellas, que se aproximan a los precios del mercado existentes dentro de la industria.

Observacin: Cuando el prrafo explicativo contiene ms informacin que la correspondiente nota a los estados financieros, el auditor debera considerar si los estados financieros se prepararon de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados (puede existir revelacin insuficiente). Informando cuando no se es independiente. La segunda norma general requiere que el auditor sea independiente. En el Cdigo de Conducta Profesional se especifican muchas de las relaciones que deben evitarse para no deteriorar la independencia o dar lugar a la percepcin por parte de otros de que se ha perdido independencia. El auditor que concluye que carece de independencia debe denegar su opinin. En tal caso no contiene prrafo introductorio, ni del alcance, ni explicativo. La denegacin de opinin simplemente consiste en una declaracin de que el auditor carece de independencia y que no se expresa una opinin sobre los estados financieros. No se describe la razn por la que se carece de independencia (AU 504.08.09). A continuacin se presenta un ejemplo de denegacin de opinin por falta de independencia (AU 504.10). No somos independientes con respecto a la Compaa X y el balance general adjunto de diciembre 31 de 19X5 y los correspondientes estados de resultados, utilidades retenidas y flujo de efectivo del ao entonces terminado no fueron auditados por nosotros y, por lo tanto, no expresamos una opinin sobre ellos. El auditor que carece de independencia no puede emitir un informe de revisin para un cliente cuyas acciones no se cotizan en la bolsa. Puede emitir un informe de compilacin si cumple con las normas establecidas en las Declaraciones de Normas para Servicios de Contabilidad y Revisin (Statemnts on Standards for Accounting and Review Services, o SSARS). stas normas se describen en el capitulo de sta obra titulad o Trabajo s Revisi n. Auditados. El informe del auditor puede presentarse como parte de un documento que contiene otra informacin. Por ejemplo, el informe anual de una compaa puede incluir un mensaje de Com pilaci n y

Otros datos e informacin en un Documento que Incluye Estados Financieros

de su principal funcionario y descripciones de las operaciones y planes para el futuro, as como una variedad de tablas y grficos acompaados de explicaciones. En SAS 8 (otra Informacin en Documentos que Contienen Estados Financieros Auditados) se establecen las responsabilidades de revisar e informar del auditor independiente con respecto a otra informacin en (1) informes anuales enviados a tenedores de valores de la empresa, (2) informes anuales enviados a organizaciones de caridad o filantrpicas, (3) informes anuales presentados a la SEC en cumplimiento de la Ley de Intercambio de Valores de 1934, y (4) otros documentos revisados por el auditor a pedido del cliente. El auditor no est obligado a auditar esta otra informacin pero debe leerla para asegurarse de que no hay (1) falta de uniformidad importante o (2) una inexactitud importante cuando se la compara con la informacin presentada en los estados financieros (AU55.01-.04). Para asegurarse de q u e n o hay falta d e u n ifo rmidad el au d to r co m p aa la i r o tra informacin con la de los estados financieros. Por ejemplo, la carta del presidente puede hacer referencia a las ventas del ao corriente y el auditor debe verificar que la cifra dada corresponde al importe revelado en resultados. Si descubre falta de uniformidad importante el auditor debe investigar cual es la informacin correcta. Si incluye que la otra informacin del cliente es la que est errada y ste rehsa corregirla, el auditor debe escoger entre las siguientes posibilidades: (1) retirarse del trabajo, (2) prohibirle al cliente que incluya el dictamen en el documento, o (3) informar sobre la falta de uniformidad importante. Si escoge esta tercera posibilidad, debe describir la falta de uniformidad en un prrafo explicativo; sin embargo, el prrafo de la opinin no contiene salvedades ni referencias al prrafo explicativo. La lgica de este proceder es que la opinin del auditor se limita a la informacin que fue auditada de acuerdo con las normas de auditoria generalmente aceptadas (AU550.04-.05). Es ms fcil detectar la presencia de una inexactitud importante en los estados financieros porque comnmente la otra informacin no es informacin de contabilidad y fuera de alcance de los conocimientos tcnicos del auditor. En SAS 8 solamente se indica que debe emplearse el buen juicio profesional y que el auditor podra considerar (1) notificar al cliente, por escrito, de la presencia de la aparente inexactitud importante y (2) obtener asesoramiento legal en cuanto a que otros pasos deberan tomarse

(AU550.06). Observacin: Aparentemente, SAS 8 padece de vaguedad en este tema de inexactitudes importante porque da nfasis a la prdida limitada del auditor en cuanto a la otra informacin. Sin embargo, sin embargo el auditor descubre una inexactitud importante y el cliente rehsa modificar la otra informacin y an as el auditor emite su informe, podra convenirle al auditor emplear el formato para informar descripto para cuando se encuentra una falta de uniformidad importante. Informacin Suplementaria Requerida FASB y GASB tienen la autoridad para promulgar normas de informar que requieren que cierta informacin suplementaria se incluya con los estados financieros bsicos. Mientras que las entidades afectadas tienen que presentar junto con sus estados financieros cierta informacin suplementaria, no hay requisito que obligue a que sta informacin sea auditada (AU 558.01). (Ciertos procedimientos limitados que deben aplicarse a la informacin suplementaria requerida se describen en el captulo titulado Evidencia) . Excepto en las siguientes circunstancias, no debe agregarse al informe estndar del auditor un prrafo explicativo concerniente a la informacin suplementaria requerida (AU558.08): Se omite la informacin suplementaria requerida. La medicin o presentacin de la informacin suplementaria requerida se aparta de las pautas establecidas por FASB o GASB. El auditor no puede aplicar los procedimientos limitados a la informacin suplementaria requerida. El auditor tiene serias dudas en cuanto a si la informacin suplementaria requerida guarda conformidad con las pautas establecidas. Se omite informacin suplementaria Cuando se omite de los estados financieros la informacin suplementaria requerida por FASB o GASB debe incluirse un prrafo explicativo despus del prrafo de la opinin. La [nombre de la compaa o entidad gubernamental] no ha presentado [descripcin de la informacin suplementaria requerida por FASB o GASB] que [Financial Accounting Standards Board o Governmental Accounting Standards Board] determin es necesaria

presentar como suplemento a los estados financieros, aunque no es parte requerida de estos. Desviacin en la medicin o presentacin de informacin suplementaria requerida Cuando la informacin suplementaria requerida no se prepara o presenta de acuerdo a las guas establecidas, se agrega un prrafo explicativo al informe estndar. omite informacin suplementaria requerida (AU558.08). La [se identifica especficamente la informacin suplementaria requerida] en la pagina XX no es parte requerida de los estados financieros bsicos y no la auditamos ni expresamos un opinin sobre ella. Sin embargo, hemos aplicado ciertos procedimientos limitados que, consistieron en conducir averiguaciones con la gerencia en cuanto a los mtodos de medicin y presentacin de la informacin suplementaria requerida. Como resultado de estos procedimientos, creemos que la [se identifica especficamente la informacin suplementaria requerida] no conforma con las gua establecidas por [Financial Accounting Standards Board o Governmental Acounting Standards Board] puesto que [describir las desviaciones importantes de las guas FASB o GASB] No se aplicaros procedimientos limitados a la informacin suplementaria requerida Cuando el auditor no puede o no se le permite aplicar procedimientos limitados a la informacin suplementaria requerida, se agrega un prrafo explicativo al informe estndar. A continuacin se presenta un ejemplo de un prrafo explicativo apropiado para esta situacin (AU558.08): Aunque la auditora no pudo explicar los procedimientos limitados puede haberse enterado de desviaciones o presentacin de la informacin suplementaria requerida. Tales desviaciones deben describirse en un prrafo explicativo (AU558.08). Duda substancial en cuanto a la conformidad de informacin suplementaria requerida. Se agrega un prrafo explicativo al informe estndar cuando, a pesar de haber realizado procedimientos limitados, el auditor no puede eliminar sus dudas en cuanto a la medicin o presentacin de la informacin suplementaria requerida. A continuacin se presenta un ejemplo de un prrafo explicativo apropiado para esta situacin: La [se identifica especficamente la informacin suplementaria requerida] en la pgina A continuacin se presenta un ejemplo de un prrafo explicativo apropiado cuando se

XX no es parte requerida de los estados financieros bsicos y no la auditamos ni expresamos una opinin sobre ella. Sin embargo, realizamos ciertos procedimientos mandados por las normas profesionales que dieron lugar a dudas importantes que no pudimos resolver concernientes a la necesidad de haber modificaciones a la informacin para que con las guas establecidas por [Financial Accounting Standards Board o Governmental Acounting Standards Board].

El auditor debe considerar incluir en el prrafo explicativo las razones por las que nos se pudieron resolver sus dudas. Observacin: Una interpretacin de auditoria concerniente a la asociacin con estados financiero s , Revelaci n en el Inform eA n u de dato s inermed io s n o A u d ita d o s al t del C uarto Trimes tre (n o v b re 1 9 7 9 de clara que el au d to r n o es t ob l o a iem ), i igad au d tar informacin revelada del cuarto trimestre. Estas revelaciones no son esenciales i parta la presentacin razonable de los estados financieros anuales (AU9504.01-.07). Informando sobre Revelaciones de Valor Razonable. Algunas compaas pueden revelar solamente la informacin requerida por FAS 107, mientras que otras tal ves revelen tambin el valor razonable de activos y pasivos no requerido por FAS 107. Una Interpretacin de Auditoria concerniente a SAS 57, Ejecuci n y G u a para la Presen ta n de Inform aci n Relacion a ci da co n Revelacio n e s sobre el Valor Razo nab le (febrero 1 9 9 3 pro p o cio n a gu a s para la au d tora ), r i y presentacin de informacin sobre el valor razonable (AU9342.01-.10). El auditor debe obtener evidencia suficiente para establecer los siguientes puntos: Los principios de valuacin son aceptables. Los principios de valuacin se aplican uniformemente y su aplicacin se documenta adecuadamente. Se revelan adecuadamente los mtodos de estimacin empleados y las suposiciones significativas. Informando sobre informacin requerida Se emite un informe estndar sin referencia a las revelaciones sobre el valor presente cuando el cliente tan solo expone las revelaciones requeridas por FAS 107 y el auditor verific el cumplimiento de los tres puntos anteriormente mencionados. Por otra parte, cuando el cliente omite las

revelaciones requeridas, el auditor debe considerar si modifica el informe estndar (salvedades u opinin adversa) en vista de la importancia relativa de la informacin omitida (AU9342.04-.10). Observacin: La interpretacin indica que puede ser apropiado ampliar el informe estndar agregando un prrafo de nfasis cuando el valor razonable se basa en las estimaciones de la gerencia y no precios cotizados en mercados. Informando sobre informacin requerida voluntaria Solamente cuando se cumplen las siguientes condiciones puede auditarse la informacin sobre valores razonables presentada voluntariamente (AU9342.04). 1. Los criterios empleados para medir y revelar la informacin son razonables.

Alcance general completo Cuando las revelaciones sobre el valor razonable (tanto las obligaciones como las voluntarias) abarcan a todas las partidas importantes del balance general, la Interpretacin indica que el auditor debe ampliar su informe agregando el siguiente prrafo (AU9342.06): Tambin hemos auditado de conformidad con las normas de auditoria generalmente aceptadas el balance general suplementario, basado en el valor razonable de mercado de activos y pasivos de la Compaa X del 31 de Diciembre de 19X5. Como se describi en la Nota X, el balance general suplementario ha sido preparado por la gerencia para presentar informacin valida relevante, que no es provista por el balance general basado en el sitio histrico, y no pretende ser una presentacin de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. El balance general complementario basado en el valor razonable tampoco pretende presentar el valor neto de realizacin, el valor de liquidacin, o el valor de mercado de la Compaa X en total. Adems, los importes finalmente realizados por la Compaa X al desposeerse de activos pueden tener diferencias importantes en los valores razonables presentados. En nuestra opinin el mencionado balance general suplementario basado en el valor razonable de mercado compone razonablemente, en todos los aspectos importantes, la informacin se revela, como se describi en la Nota X. Balance general incompleto La Interpretacin indica que no se necesita incluir referencia en el informe del auditor a las revelaciones sobre valor razonable, cuando

estas se presentan en el cuerpo de los estados financieros o en las notas adjuntas y no incluyen a todas las partidas importantes del balance general. Por lo contrario, debe agregarse el prrafo presentado a continuacin cuando las revelaciones se presentan en un anexo o tabla aparte (AU9342.07): Nuestra auditoria se realiz con el propsito de formar una opinin sobre los estados financieros bsicos considerados en conjunto. Las revelaciones sobre el valor razonable de mercado contenido en el Anexo X se presentan para facilitar el anlisis adicional y no son parte requerida de los estados financieros bsicos. A esta informacin se le han aplicado los procedimientos de auditoria empleados al realizar la auditora de los estados financieros bsicos y, en nuestra opinin, est presentada razonablemente, en todos los aspectos importantes, en relacin con los estados financieros bsicos considerados en conjunto. Informando cuando no se auditan las revelaciones Puede ocurrir que no se le solicita al auditor que audite las revelaciones sobre valor razonable voluntariamente o que no puede auditarlas porque no se satisfacen las condiciones anteriormente mencionadas. Cuando no se auditan las revelaciones sobre el valor razonable presentadas voluntariamente en un documento entregado por el auditor, y aparecen en el cuerpo de los estados financieros, o en las notas adjuntas o en un anexo a los estados financieros, debe indicarse que tales revelaciones no se auditaron y se agrega el siguiente prrafo al informe del auditor (AU9342.08): Nuestra auditoria se realiz con el propsito de formar una opinin sobre los estados financieros bsicos considerados en conjunto. Las revelaciones sobre el valor razonable de mercado contenido en el Anexo X se presentan para facilitar el anlisis adicional y no son parte requerida de los estados financieros bsicos. A esta informacin no se le han aplicado los procedimientos de auditoria empleados al realizar la auditoria de los estados financieros bsicos y, en consecuencia, no expresamos opinin alguna sobre ella. Observacin: Cuando las revelaciones sobre valor razonable son presentadas voluntariamente en un documento preparado por el cliente y la informacin se presenta en el cuerpo de los estados financieros, o en las notas adjuntas o en un anexo a los

estados financieros, debe indicarse que tales revelaciones no se auditaron. No es necesario denegar una opinin sobre esta informacin. Si la informacin no se presenta en el cuerpo de los estados financieros, o en las notas adjuntas o en un anexo a los estados financieros, el auditor debe leerla de conformidad con lo establecido en SAS 8 (Otra informacin en Documento que Contienen Estados financieros Auditados) (AU9342.09). Documentos Entregados por el Auditor SAS 29 (Dictamen sobre Informacin que Acompaa a los estados Financieros Bsicos en Documentos Preparados por el Auditor) reemplaza a las pautas profesionales q u e d uran te m u c h otiemp o s e em ple aro n d e lo s in fo e s co n o o s co m o in form e s rm cid de forma larga. Las especificaciones , SAS 29 se aplica cuando el auditor entrega documentos que contienen estados financieros y otra informacin. SAS 29 tambin tiene aplicacin en el caso de estados financieros que se prepararon de acuerdo a una base de contabilidad que no se considera PCGA (AU551.01). Cuando resulta prctico, la informacin no expuesta adecuadamente en los estados financieros debe ser revelada por el auditor en un prrafo explicativo incluido en su informe, el cual deber (1) incluir una salvedad o (2) una opinin adversa. Segn SAS-3 2 q u ie re (Revelaci n A de cuada d e lo s E sta d o sFin a n ciero s), resu ltar prctico

decir (1) que la informacin puede obtenerse de los registros de la gerencia y (2) que los esfuerzo del auditor para obtenerla no representan, en efecto, la preparacin de los estados financieros. El auditor no debe preparar estados financieros ni cualquier otra informacin financiera como parte de su esfuerzo para presentar tal informacin en su informe. SAS 58 especficamente afirma que el auditor no est obliga a preparar y presentar un estado de flujos de efectivo cuando este estado ha sido omitido por el cliente. Sin embargo, el auditor debe incluir en su informe un prrafo explicativo que claramente indique que el cliente omiti el estado de flujos y que su inclusin es requerida por los PCGA. El informe del auditor no podr ser sin salvedades. Adems, como en todos los dems casos en que el auditor emite un dictamen con salvedades o un dictamen adverso, el prrafo de la opinin deber incluir una referencia al prrafo explicativo (AU 508.56-.58). A continuacin se presenta un ejemplo de un informe con salvedades por omisin del estado de flujos de efectivo (AU508.58).

Hemos auditado el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de diciembre de 19X5 y los correspondientes estados de resultados y de utilidades retenidas del ao entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estados financieros en base a nuestra auditoria. Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. importantes. Esas normas requieren que planteemos y ejecutemos la auditora para La audicin incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la obtener seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La auditora tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestra auditora provee una base razonable para nuestra opinin. La compaa no present un estado de flujos de efectivo para el ao terminado el 31 de diciembre de 19X5. La presentacin de tal estado resume las actividades operacionales, de inversin y financieras de la Compaa y es requerida por los principios de contabilidad generalmente aceptados. En nuestra opinin, a excepcin de la omisin del estado de flujos de efectivo que ocasiona una presentacin incompleta, como se explic en el prrafo, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus para el ao que termin en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Observacin: La interpretacin de auditoria concerniente al cumplimiento de los PCGA, El impa cto s o b el in fo e del au d to r d e u n a de clara ci n d e FASB an te s re rm i d e la Facha d e V igencia d e la De clara ci n (octu b re1 9 7 9 afirm a q u e es necesario ), evaluar lo adecuado de la revelacin del cliente en cuanto al empleo de un principio contable que actualmente es aceptable pero dejar de serlo en el futuro de conformidad con la fecha de vigencia de una nueva Declaracin de FASB que, en su aplicacin inicial futura por el cliente, exigir que ste reexprese sus estados financieros de aos

anteriores (AU9410.13-.18). OBSERVACIN: Hay diferencia entre la responsabilidad del auditor de informar en el caso de documentos preparados por cl iente (por ejemplo, en el caso de un informe anu al) y de informar cuando el auditor mismo entrega los documentos (por ejemplo, un documento encuadernado con tapas que presentan el nombre de la finara de contadores pblicos). En el caso de un documento preparado por el cliente, en al informe del auditor adjunto no se lince referencia a otra informacin (es decir, informacin presentada adems de los estados financie ros, de sus notas y de la informacin suplementaria requerida en el documento. Cuando el auditor entrega documentos que contienen los estados d e l cliente y el informe del auditor, adems de otra informacin, ste debe denegar su opinin sobre esta otra informacin, a menos que se le hubiere contratado para auditoria y lo haya realizado. Los documentos entregados por el auditor pueden contener informacin no perteneciente a los estados financieros; por ejemplo, datos estadsticos concernientes a ndices de operaciones y tendencias, resmenes de la historia financiera de la empresa, descripciones de los procedimientos de auditora informacin que no es de naturaleza contable. El de be i nfo rma r sob re esta inform a cin a dici o nal, d eja n do constancia clara de cual es tal informacin y declarando que no es una parte requerida de los estados financieros bsicos y que se presenta como datos adicionales para beneficio del usuario del documento. Tambin debe indicar que el propsito del examen fue formar una opinin sobre los estados financieros considerados en conjunto. Su opinin sobre la informacin adicional puede incorporarse al informe estndar o presentarse por separado en otra seccin del documento por l entregado. A continuacin se presenta un ejemplo de un prrafo explicativo apropiado concerniente a informacin adicional presentada en un documento entregado por el auditor (AU 551.02.03): Nuestra auditora se realiz con el propsito de formar una opinin sobre los estados financiero, bsicos considerados en conjunto. La informacin adjunta revelada en las pginas 14 a 16 se presenta para facilitar el anlisis adicional y no es parte requerida de los estados financieros bsicos. A esta informacin se le han aplicado los

procedimientos de auditora empleados al realizar la auditora de los estados financieros bsicos y, en nuestra Opinin, est presentada razonablemente, en todos los aspectos importantes, en relacin con los estados financieros bsicos considerados en conjunto. Si el auditor concluye que la informacin adicional contiene inexactitudes importantes debe modificar su informe u oponerse a la presentacin de la informacin en el documento por l entregado El documento entregado por el auditor puede contener informacin que no es de contabilidad y no puede ser verificada por el auditor. En este caso, debe emitirse una denegacin de opinin. Por otra parte, los procedimientos de auditora pueden considerarse como informacin adicional. Estos procedimientos deben ser sepa rados de otra informacin y debe tenerse cuidado de que la informa cin adicional no contradiga o de algn modo quite importancia al prrafo del alcance (Al) 551.11). Los documentos entregados por el auditor pueden contener estados combinados o consolidados acompaados de informacin empleada al consolidarlos o combinados. Cuando esta informacin adicional no ha sido auditada por separado se indica en un prrafo explicativo (1) que e l p r o p s i t o d e l a a u d i t o r a f u e f o r m a r u n a o p i n i n s o b r e l o s e s t a d o s f ina n c i e r o s c o ns id e r a d os e n co nj u nt o , ( 2 ) l a i n f o rm a c i n p a r a p r e p a r a r l a c o n s o l i d a c i n s e p r esenta como informacin adicional, y(3) acin s para preparar la consolidacin con trazonablemente en financieros relacin la inform se p r e s e n los e s t a d o

c o n s o l i d a d o s ( A U 5 5 1 .1 6 . 1 7 ). A c o nt in u a c i n s e p r es e nt a un e j em pl o d e u n p r r a fo a gr e g a d o a l i n f o r m e e s t n d a r d e l a u d i t o r c o n c erniente a la i n f o r m a c i n para preparar la consolidacin o combinacin que se incluy en un documento emitido por el auditor (AU 551.18): Nuestra auditoria se realiz con el propsito de formar una opinin sobre los estados financieros bsicos considerados en conjunto. La informacin sobre la

consolidacin se presenta para facilitar el anlisis adicional de los estados financieros

consolidado, y no pasa presentar la situacin financiera, los resultados de las operaciones v los consolidada de efectivo de las compaas individuales. A la informacin consolidada se lo han aplicado los procedi mientos de auditora empleados al realizar la auditoria de los estados finan cieros consolidados y, en nuestra opinin, est presentada razonablemente, en todos los aspectos importantes, en relacin con los e tados financieros bsicos considerados en conjunto. Cuando un documento entregado por el auditor incluye informacin suplementaria requerida por FASB o GASB y el trabajo no comprendio la auditora de la informacin suplementaria el auditor de denegar una opinin sobre esta. A continuacin se presenta un ejemplo de una denegacin de opinin sobre informacin suplementaria en documento entregados por el auditor (AU 551.15): La se identifica especficamente la informacin suplementaria requerida en la pgina XX no es parte requerida de los estados financieros bsicos y es informacin Suplementaria requerida por (Financia] Accounting Standards Board o Govnmental Accountin Standards Board]. Hemos aplicado ciertos procedimientos limitados que, principalmente, consistieron en conducir averiguaciones, con la gerencia en cuanto a los mtodos de medicin y pre sentacin de la informacin suplementaria. Sin embargo, no auditamos esta informacin y no expresamos una opinin sobre ella. En cualquiera de los siguientes casos se agrega al informe del auditor un prrafo explicativo concerniente a la informacin suplementaria requerida incluida en un documento entregado por el auditor (AU 551.15):
' s

Se omite informacin suplementaria requerida.

La medicin o presentacin de la informacin suplementar i a requerida se desva de las pautas establecidas por FASB o GASB. El auditor no puede aplicar procedimientos limitados a la informa cin suplementaria requerida. El auditor tiene dudas importantes relativas al grado en que la informacin

suplementaria requerida conforma con las pautas establecidas. En estos casos se agrega al informe del auditor un prrafo explicativo similar los presentados en la seccin de este captulo titulada Informacin Suplementaria Requerida. Opiniones Parciales Cuando se emite una opinin adversa o una denegacin de opinin el auditor no puede expresar su opinin sobre alguna porcin de los estados financieros (AU508.73). Seguridad Negativa Cuando se emite una denegacin de opinin esta no puede s er contradecida por la expresin de una seguridad negativa sobre los estados f i n a n c i e r os . U ex p r e si n d e u n a s e gu r i d ad n e ga t iva a f i r m a q u e durante el trabajo no se descubri algo que indique que los estados financieros no conforman con los PCGA, lo cual im plica que los estados financieros conforman con los PCGA y esto no conforma con la denegacin de opinin. INFORMANDO SOBRE ESTADOS FINANCIEROS COMPARADOS, La mayora de los estados financieros se presentan en forma comparativa (se incluyen los estados financieros del corriente ejercicio junto a los de ejercicios anteriores para facilitar la comparacin). En SAS-58 se requiere que el auditor "continuante" informe sobre los estados financieros de ejercicios anteriores presentados con los del ao corriente o, si se cambi de auditor para la auditora del ao co riente, que lo haga el auditor predecesor. Cuando todos los estados f nancieros presentados fueron auditados por el mismo auditor, los prrafos de introduccin, del alcance y de la opinin se refieren a, e informan sobre, todos los estados financiero. Simplemente se sustituyen el plural por el singula r don de c o rr espo nd e, ha ci endo enton ce s re f er en cia a bal anc es g e n r a l e s , y e s t a d o s d e f l u j o d e e f e c t i v o . A c o n tinuacin se presenta un ejemplo de un informe de audi or que cubre la presentacin comparativa de estados f nancieros para dos aos (AL 508.74):
i t i r

Hemos auditado los balances generales adjuntos de la Compaa X al 31 de diciembre de 19X5 y 19X4 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de efectivo de los aos entonces terminados. Estos estados financieros son responsabilidad de 1a gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditora. Realizamos nuestra auditora de acuerdo a las normas de auditora generalmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la a u d i t o r i a p araobtener razonable de que los estados financieros estn libres de errores importantes. La auditora incluye el examen, en base a pruebas selectivas, tic la evidencia que soporta las cifras y revelaciones de los estados financieros. La auditoria tambin incluye la evaluacin de los principios de utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestras auditorias proveen una base razonable para nuestra opinin. En nuestra opinin, los estados financieros antes mencionados presentan

razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la compaa X al 31 de diciembre de 19x5 y 19x4 y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para los aos terminados en esas fechas, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Si uno o ms de los estados financieros de la presentacin comparativa requiere la modificacin del informe del auditor, este debe proseguir de acuerdo de acuerdo a las pautas establecidas en la seccin esta GUIA dedicada a la modificacin del informe. Por ejemplo, mientras que los estados financieros del ao anterior se presentan de conformidad con los PCGA los del ao corriente no conforman con estos principios. En tal situacin, (1) el prrafo de introduccin hace referencia a los estados financieros de ambos aos, (2) se agrega un prrafo explicativo que escribe la desviacin de los PCGA refleja por los estados financieros del ejercicio corriente y (3) el prrafo de dictamen contiene una opinin sin salvedades respecto a los estados financieros del ao anterior y una opinin de salvedades sobre los estados financieros del ao corriente (con referencia al prrafo explicativo) (AU508.76).

A continuacin se presenta un ejemplo de un informe con opiniones diferentes sobre estados financieros en una presentacin comparativa (AU508.76). Hemos utilizado los balances generales adjuntados de la Compaa X al 31 de diciembre de 19x5 y 19x4 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de efectivo de los aos entonces terminados. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditora. Realizamos nuestras auditorias de acuerdo con normas de auditora generalmente aceptadas. Estas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores importantes. La auditoria incluye el examen, en base a pruebas selectivas, de la evidencia que soporta las cifras y relevaciones de los estados financieros. La auditoria tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestras auditorias proveen una base razonable para nuestra opinin. Como se describi mas ampliamente en la Nota 7 a los estados financieros, en el estado de resultados de 19x4 se incluye una perdida extraordinaria de $14, 000,000, neta del correspondiente efecto del impuesto a la renta, por abandono de equipos. En nuestra opinin, los principios de contabilidad generalmente aceptados requieren que el del importante bruto de esta perdida sea parte de la utilidad en operaciones antes separado en el estado de resultados. En nuestra opinin, a excepcin de los efectos del asunto mencionado en el prrafo anterior sobre el estado de resultados de 19x4, los estados financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la Compaa X al 31 de diciembre de 19x5 y 19x4 y los resultados de sus

impuesto a la renta y que el importe de la perdida por accin no se presente por

operaciones y sus flujos de efectivo para los aos terminados en esas fechas de conformidad con principios de contabilidad general aceptados. En este ejemplo la opinin del auditor sobre los estados financieros del ao anterior es con salvedad por una desviacin de los principios de contabilidad pero la opinin sobre los estados del ao corriente es sin salvedad. OPININ ACTUALIZADA DIFERENTE A LA OPININ ANTERIOR Cuando un auditor continuamente su opinin previa sobre el estado financiero de un ao anterior se dice que la actualizacin el informe. Esto implica que el auditor ha considerado la propiedad de la opinin anterior en la del trabajo corriente. Tiene que cerciorarse de que la opinin continua siendo apropiada para los estados financieros sobre los que se emiti. Si concluye que sigue siendo apropiada para informar deba aplicar las pautas descriptivas en este capitulo concernientes a los estados comparativos (AU 508.77) Si el auditor cree que su opinin previa ya no es apropiada debe agregar un prrafo explicativo a su informe corriente (que abarca ambos aos), describiendo porque esta emitido una opinin diferente sobre los estados anteriores: en este prrafo explicativo revela (1) que la opinin actualizada diferente de la original, (2) la razn de la modificaron, (3) el tipo de opinin previamente emitida y (4) la fecha de su informe de auditoria previo. Si la opinin anterior modificada no es sin salvedades, el informe corriente debe incluir un prrafo explicativo adicional describiendo diferentes encontrada (AU508.78) Cuando se agrega un prrafo explicativo por modificacin de una opinin previamente emitida, los prrafos de introduccin de alcance y de la opinin no mencionada el prrafo explicativo y es expresada una opinin sin salvedades sobre ambos estados financieros (suponiendo que la circunstancia justifica la emisin de dictmenes sin salvedades en ambos casos). A continuacin se presenta un ejemplo del prrafo explicativo apropiado (AU 508.78); En nuestro informe con fecha de 18 de febrero de 19x5, expresado nuestra opinin de que el estado de resultado de 19x4 no presentaba razonable mente los resultados de la

operacin, de conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados, porque se haba presentado como extraordinaria una prdida neta por abandono de equipos en 19X4. Como se describi en.la nota X, de la Compaa ha cambiado su presentacin de la prfida neta modificando el estado de resultados de 19X4 de manera que este ser conforma con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Por consiguiente, nuestra opinin corriente sobre los estados financieros de 19X4, como se presenta aqu, es diferente a la expresada en nuestro informe previo. Informe de Auditor Predecesor En la mayora de los casos, el auditor predecesor podr volver a emitir su informe. La "reemisin" del informe es diferente a su actualizacin, en que al auditor predecesor no puede considerar su opinin en haz del trabajo del ao corriente. No obstante, antes de firmar su informe, el predecesor debe (1) leer los estados financieros de ambos aos y acompaarlos y (2) obtener una carta de manifestaciones escrita por el auditor sucesor. Esta carta debe indicar si las condiciones corrientes tienen algn efecto sobre la opinin del ao anterior. Cuando, basndose en estos procedimientos limitados, el auditor predecesor concluyera la-opinin anterior contina siendo apropiada y vuelve a emitir su informe del ao anterior sin cambios, incluso la fecha es la misma del ao anterior. Por lo contrario, si concluye que la opinin anterior va no es apropiada el auditor puede emitir un informe modificado. Debe describir claramente en un prrafo explicativo el tipo de opinin originalmente emitido y las razones del cambio. Este informe debe tener fecha doble, la fecha del informe original y la del informe modificado, debe emplearse terminologa tal como la siguiente para este propsito: "3 de marzo de 19X5, a excepcin de la Nota 12 para la cual la fecha es el 26- de febrero de 19X6" (es importante recordar que el auditor es .responsable por los efectos importantes que sobre su informe puedan tener los hechos posteriores ocurridos hasta la fecha del informe.) :(AU 508.S0-.S2). Cuando en la presentacin de los estados financieros Comparativos se omite el informe del auditor predecesor, el sucesor debe modificar el prrafo introductorio de su informe. Este prrafo debe indicar que los estados: financieros del ao anterior fueron auditados

por otro auditor y debe describir el tipo de dictamen que este emiti y la fecha de su informe- Adems, si el informe del predecesor no fue sin salvedades tambin debe explicarse en el prrafo introductorio del informe corriente la razn por la que se emiti tal dictamen. El prrafo de la opinin en el informe del sucesor solamente hace referencia a los estados financieros del ao corriente (AU 508.83).

OBSERVACIN: Segn las normas establecidas en SAS- 70 el informe del sucesor no debe hacer referencia a un prrafo explicativo sobre incertidumbre incluida en el informe del predecesor. A continuacin se presenta un ejemplo del informe de un auditor sucesor en el cual no se incluye el informe del predecesor (AU 50S.83): Hemos auditado el balance general adjunto de la Compaa X al 31 de Diciembre de 19X5 y los correspondientes estados de resultados, de utilidades retenidas y de flujos de efectivo del ao entonces terminado. Estos estados financieros son responsabilidad de la gerencia de la Compaa. Nuestra responsabilidad consiste en expresar una opinin sobre estos estados financieros en base a nuestra auditoria. Los estados financieros de la Compaa X al 31 de diciembre de 19X4 fueron examinados por otros auditores cuyo informe, con fecha del 18 de febrero de 19X5, expres una opinin sin salvedades sobre tales estados financieros. Realizamos nuestra auditoria de acuerdo con normas de auditoria generalmente aceptadas. Esas normas requieren que planeemos y ejecutemos la auditoria para obtener seguridad razonable de que los estados financieros estn libres de errores importantes. La auditoria incluye el examen, en base a productivas selectivas, de la evidencia que soporta las criticas y revelaciones de los estados financieros. La auditoria tambin incluye la evaluacin de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones importantes efectuadas por la gerencia, as como la evaluacin de la presentacin de los estados financieros en general. Creemos que nuestra auditoria provee una base razonable para nuestra opinin.

En

nuestra

opinin,

los

estados

financieros

antes

mencionados

presentan

razonablemente, en todos los aspectos importantes, la situacin financiera de la Compaa X al 31 de diciembre de 19XX y los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el ao que termin en esa fecha, de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. OBSERVACIN: Se prohbe hacer referencia al nombre del auditor predecesor en el informe del sucesor, excepto cuando la firma del predecesor fue adquirido 'por el sucesor o se fusion con la de ste (AU 508.83). Cuando se han re expresando los estados financieros del ao anterior, el prrafo introductoria del informe del auditor sucesor debe indicar el predecesor inform sobre los estados financieros del ao anterior antes de que se re expresaran. Cuando, el auditor sucesor ha sido contratado para examinar loa ajustes para la reexpresin y ha aplicado suficiente procedimientos para determinar que tales ajustes son apropiados, puede agregar el siguiente prrafo a su informe (AU 508.83). Tambin auditamos los ajustes descriptos en la cuenta X aplicados para reexpresar los estados financieros de 19X4- En nuestra opinin, estos ajustes son apropiados y se aplicaron apropiadamente. Informando cuando el Auditor Predecesor ha Cesado sus Operaciones El proceso de informar se complica cuando los estados financieros de un perodo anterior fueron examinados por un auditor predecesor que ha cesado sus operaciones. En 1991, la Audiring Standard Divisin (Divisin de Normas de Auditoria) de AICPA present pautas para aplicar en el caso, publicndolas en una Notificacin a los Practicantes titulada "Consideraciones de Auditora, Revisin y Compilacin Cuandoun Contador Predecesor ha Cesado sus Operaciones. OBSERVACIN: Una Notificacin a los Practicantes constituye una gua no autorizada, preparada par personal de AICPA en consulta con miembros de Audifing Standard Board (junta de Normas de Auditora). Los Notificaciones generalmente se publican en la "Carta al CPA". Las Notificaciones a los Practicantes no son aprobadas, desaprobadas,- o de algn modo procesadas por los Principales comits tcnicos de

AICPA. Informes sobre estados financieros auditados presentados con estados financieros de perodos anteriores examinados por un auditor predecesor que ha cesado sus operaciones. Cuando los estados financieros de un perodo anterior fueron examinados por un auditor predecesor que ha cesado sus operaciones, la obligacin de informar que tiene el, auditor depende de (1) si se re expresaron los estados financieros. (2) los estados financieros se presentaron a la SEC. Cuando los estados financieros de perodo anterior no han sido re expresados debe agregarse lo siguiente al prrafo introductorio del informe o el sucesor: Declarar que los estados financieros de perodo anterior fueron auditados por otro contador que ha cesado sus operaciones. Revelar la fecha del informe de auditoria del contador predecesor. Revelar el tipo de informe emitido por el contador predecesor. Explicar la modificacin del informe del predecesor, cuando tal informe no fue de tipo estndar. En el informe del sucesor no se hace referencia al nombre del predecesor. La informacin descrita en los prrafos anteriores se incluye en el prrafo introductorio del informe del sucesor aun cuando el informe del predecesor se vuelve a imprimir y se presenta con el informe del auditor actual. Volver a imprimir un informe no es lo mismo que volver a emitir un informe. Cuando se re expresan los estados financieros de perodos anteriores se agrega al prrafo introductorio, del informe del sucesor, la misma informacin que se agrega cuando no se re expresan los estados anteriores y, adems, se manifiesta que el predecesor present su informe de auditoria sobre ellos antes de que se re expresaran.

Cuando el trabajo del sucesor abarca los ajustes de reexpresin de los estados anteriores, puede agregarse el siguiente prrafo a su informe:

Tambin quitamos los ajustes descritos en la Nota X que se aplicaron. Para expresar los estados financieros de 19X1. aplicaron apropiadamente. Un auditor sucesor puede creer que los estados financieros auditados por su predecesor contienen errores importantes. En este caso, el sucesor debe informar a la gerencia al respect y solicitar que sta determine si los estados financieros padecen de errores importantes. Como parte de su investigacin, puede convenirle a la gerencia ventilar el asunto con el contador predecesor que estuvo a cargo del trabajo. Cuando la gerencia concluye que los estados financieros contienen ' errores importantes debe comunicar tal informacin a las personas a cargo de finalizar las operaciones del predecesor. Por su parte, el sucesor debe considerar si la gerencia debera tomar medidas para que en el futuro nadie deposite su confianza en los estados errneos. Si la respuesta de la gerencia no satisface al auditor sucesor, ste debe informar al comit de auditora las autoridades similares respecto a este asunto. Cuando el comit de auditora no responde apropiadamente, el contador sucesor debe considerar retirarse del trabajo. Adems, debera obtener asesora legal al decidir las medidas que tomar. OBSERVACIN: Al seleccionar los procedimiento a aplicarse segn la auditoria para establecer la propiedad de los ajustes de reexpresin, el auditor sucesor debe reconocer que no le ser posible al predecesor cumplir con las guas promulgadas en la En nuestra opinin, tales ajustes son apropiados y se

Seccin 561 de SAS-1 (Descubrimiento Subsecuente de hechos existentes del Informe del Auditor) Cuando el sucesor no realiza procedimientos suficientes para establecer la razonabilidad de los ajustes de reexpresin, estos deben presentarse como "no auditados" en las notas a los estados financieros. Cuando los estados financieros de perodos anteriores se presenta la SEC, el prrafo de introduccin del informe del auditor susecesor debe

ampliarse como se describi anteriormente. Se vuelve a oprimir el informe del predecesor, pero en lugar de su firma se presenta una manifestacin similar a la siguiente: La opinin que se presenta ms abajo es una copia del informe emitido por el Auditor independiente previo de la Compaa [revelar nombre de la firma de Auditores]. Esta firma ya no ofrece servicios de auditora y contabilidad. Cuando es apropiado, este prrafo debe ampliarse indicando que la anterior firma ha iniciado accin legal para protegerse de sus acreedores bajo el Cdigo de Quiebra y se revela la fecha de inicio de tal juicio. Informes sobre estados financieros auditados de una empresa que no cotiza en bolsa, presentados con estados financieros de perodos anteriores compilados o revisados por un contador predecesor que ha dejado sus operaciones. Cuando los estados financieros de un periodo anterior fueron compilados o revisados por un contador predecesor que ha cesado sus operaciones y esos estados financieros se presentan tan los auditados del ao corriente, el formato del informe del auditor o (sucesor) depende de si se re expresaron los estados financieros anteriores. Estados Financieros Anteriores Revisados Los estados financieros de 19X5 fueron revisados por otros contadores que han cesado sus operaciones y cuyo informe correspondiente, fechado a 12 de febrero de 19X6, declar que ellos no se haban enterado de ninguna modificacin importante que deba hacerse a esos estados financieros para que guardaran conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Sin embargo, en su alcance una revisin es substancialmente menor que una auditora y no provee una base para la expresin de una opinin sobre los estados financieros considerados en conjunto. Cuando los informes de perodos anteriores eran de otro tipo que los de compilacin y revisin los prrafos del ejemplo se amplan para describir la base de la modificacin. Cuando se reexpresaron los informes de perodos anteriores estos deben ser compilados,

revisados o auditados y es necesario emitir el informe correspondiente. Un auditor sucesor puede creer que los estados financieros compilados o revisado; por un contador predecesor contienen errores importantes. En este caso, el sucesor debe informar a la gerencia al respecto y solicitar que sta determine si los estados financieros padecen de errores importantes. Como parte de su investigacin, puede convenirle a la gerencia ventilar el asunto con el contador predecesor que estuvo a cargo del trabajo. Cuando la gerencia concluye que los estados financieros contienen errores importantes debe comunicar tal informacin a las personas a cargo de finalizar las operaciones del predecesor. Por su parte, el sucesor debe considerar si la gerencia debera tomar medidas para que en el futuro nadie deposite su confianza en los estados errneos. Si la respuesta de la gerencia no satisface al auditor sucesor, ste debe informar al comit de auditora lo autoridades similares) respecto a este asunto. Cuando el comit de auditora no responde apropiadamente, el contador sucesor debe considerar retirarse del trabajo. Dems, debera obtener asesora legal al decidir las medidas que tomar. Informes sobre estados financieros compilados o revisados presentados con estados financieros de perodos anteriores compilados, revisados o auditados por un contador predecesor que ha cesado sus Operaciones. Cuando los estados financieros de un perodo anterior fueron compilados, revisados o auditados por un contador predecesor que ha cesado sus operaciones y esos estado financieros se presentan con los compilados o revisados del ao corriente, el formato del informe del gritador sucesor depende de si se reexpresaron los estados financieros anteriores. Si no se reexpresaron, el sucesor agrega en su informe un prrafo similar alguno de los siguientes: Estados Financieros Anteriores Compilados Los estados financieros de 19X5 fueron compilados por obvios contadores que han cesado sus operaciones y su informe correspondiente, fechado a 12 de febrero de 19X6, declar que ellos no expresaron opinin ni dieron otra forma de seguridad sobre ellos. Estados Financieros -Anteriores Revisados

Los estados financieros de 19X5 fueron revisados por otros contadores que han cesado sus operaciones y cuyo informe correspondiente, fechado a 12 de, febrero de 19X6, declar que ellos no se haban enterado de ninguna modificacin importante que deba hacerse a esos estados financieros para que guardaran conformidad con los principios de contabilidad generalmente aceptados. Si los estados anteriores fueron auditados pero no se han re expresado, el contador sucesor debe agregar un prrafo similar al siguiente en su informe: Los estados financieros del ao terminado el 31 de diciembre de 19X5 fueron auditados por otros contadores que han cesado sus operaciones y ellos expresaron una opinin sin salvedades sobre tales estados en su informe fechado a 12 ce febrero de 19X6, pero no realizaron ningn procedimiento de auditoria a partir de esa fecha. Cuando los informes de perodos anteriores no haban sido sin salvedades el prrafo anterior se ampla para describir la base de la modificacin. Si se reexpresaron los estados financieros de ejercicios anteriores, estos estados deben ser compilados, revisados o auditados y el contador sucesor debe emitir el informe correspondiente.