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UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

UNIDADE 10.3. CRDITO TRIBUTRIO 10.3.1. CONCEITO Para Marcelo Abdalla (1996:221), tanto o tributo como a multa, recebem o nome de crdito tributrio, uma vez que a obrigao tributria principal corresponde obrigao de pagar tributo ou multa. Aliomar Baleeiro (1999:771) ensina que o tributo e a multa nascem do fato gerador que coloca o sujeito passivo na posio de devedor do Fisco. Resulta da o crdito tributrio, que se reveste da mesma natureza jurdica daquela obrigao. Vale dizer, o crdito tributrio nasce da obrigao e conseqncia dela. Crdito Tributrio, no entendimento de Amaro Queiroz, o direito subjetivo de que portador o sujeito ativo de uma obrigao tributria e que lhe permite exigir o objeto prestacional, representado por uma importncia em dinheiro, paga pelo sujeito passivo. No entendimento de Fbio Periandro (2005:238) crdito tributrio um ato administrativo que especifica no s quem deve, mas tambm quanto devido e por que devido. Ricardo Alexandre (2008:359) afirma que para muitos, se j h credor e devedor, j h crdito, de forma que o nascimento do crdito tributrio seria concomitante ao surgimento da obrigao tributria. Para Alexandre Tavares (2006:115) no se pode confundir crdito tributrio e obrigao tributria. Segundo o CTN (art.139), o crdito decorre da obrigao principal e tem a mesma natureza desta. Equivale dizer: o crdito tributrio um direito-reflexo da obrigao tributria. O CTN define o crdito tributrio em seu art. 139:
Art. 139. O crdito tributrio decorre da obrigao principal e tem a mesma natureza desta.

10.3.2. OBRIGAO TRIBUTRIA E CRDITO TRIBUTRIO Como j analisada por ocasio do estudo do art. 113 do CTN, a obrigao tributria, em especial a principal (tributos e multas), nasce a partir da ocorrncia do fato gerador. Da mesma forma que o tributo e a multa, o crdito tributrio decorre da ocorrncia do fato gerador e do nascimento da obrigao tributria.

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O crdito tributrio, que pertence ao Estado, autnomo em relao obrigao tributria. Assim prescreve o art. 140, do CTN:
Art. 140. As circunstncias que modificam o crdito tributrio, sua extenso ou seus efeitos, ou as garantias ou os privilgios a ele atribudos, ou que excluem sua exigibilidade no afetam a obrigao tributria que lhe deu origem.

Do artigo em comento, conclui-se que mesmo que o crdito tributrio seja suspenso, por exemplo, por fora de liminar judicial, permanecer a obrigao. Aliomar Baleeiro (1999:777) entende que o legislador admite que esse crdito possa ser modificado em sua extenso seu quantum ou seus efeitos, assim como nas garantias ou privilgios, que o asseguram, e, ainda, nas circunstancias excludentes de sua exigibilidade, concluindo que a modificao do crdito no se reflete na obrigao tributria, que lhe pode sobreviver. Em outras palavras, entende o autor (1999:777) que anulado ou suspenso o lanamento, subsiste a obrigao principal. Marcelo Abdalla (1996:221) afirma que para se perceber com mais nitidez a autonomia do crdito, basta o entendimento de que a obrigao tributria incumbe ao particular, disso resultando que, mesmo suspenso o crdito, poder ele extinguir a sua obrigao atravs do pagamento. J o art. 141 do CTN, estabelece que o crdito tributrio s pode ser modificado ou extinto, bem como ter a exigibilidade suspensa ou excluda por fora de lei, estabelecendo ainda que o agente pblico que dispensa-lo sem a devida previso legal, ser responsabilizado funcionalmente (civil, penal e administrativamente).
Art. 141. O crdito tributrio regularmente constitudo somente se modifica ou extingue, ou tem sua exigibilidade suspensa ou excluda, nos casos previstos nesta Lei, fora dos quais no podem ser dispensadas, sob pena de responsabilidade funcional na forma da lei, a sua efetivao ou as respectivas garantias.

Assim, o agente pblico dever ficar adstrito ao que determina a lei, no podendo exigir nem mais, nem menos, nem depois, se a lei mandar exigir antes. 10.3.3. CONSTITUIO DO CRDITO TRIBUTRIO O CTN estabelece que o crdito tributrio constitudo pelo lanamento,

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) Art. 142. Compete privativamente autoridade administrativa constituir o crdito tributrio pelo lanamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrncia do fato gerador da obrigao correspondente, determinar a matria tributvel, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo o caso, propor a aplicao da penalidade cabvel. Pargrafo nico. A atividade administrativa de lanamento vinculada e obrigatria, sob pena de responsabilidade funcional.

O pargrafo nico, acima, define o lanamento como atividade administrativa vinculada e obrigatria, para constituio do crdito tributrio sem o que no pode o Estado exigir o tributo, impondo responsabilidade funcional s autoridades administrativas nas hipteses de omisso ou descumprimento. 10.3.3.1. Lanamento Segundo lio de Aliomar Baleeiro (1999:781) trata-se de instituto exclusivo do Direito Tributrio. Fbio Periandro (2005:240) ressalta que o lanamento procedimento administrativo que objetiva dotar o ente poltico de elementos concretos para exigir o crdito tributrio que lhe compete pela Constituio Federal. Ensina Marcelo Abdalla (1996:222/223) que o lanamento o ato administrativo atravs do qual a autoridade administrativa verifica a ocorrncia do fato gerador, determina a matria tributvel, calcula o tributo devido, identifica o sujeito passivo e, sendo o caso prope a aplicao da penalidade cabvel. Luciano Amaro (2008:342) advoga que o lanamento a prtica necessria para que o sujeito ativo possa exercitar atos de cobrana do tributo, primeiro administrativamente e depois (se frustrada a cobrana administrativa), por meio de ao judicial, precedida esta de outra providncia formal, que a inscrio do tributo como dvida ativa. Aliomar Baleeiro (1999:782) define o lanamento como o ato, ou a srie de atos, de competncia vinculada, praticado por agente do Fisco, para verificar a realizao do fato gerador em relao a determinado contribuinte, apurando qualitativa e quantitativamente o valor da matria tributvel, segundo a base de clculo, e, em conseqncia, liquidando o quantum do tributo a ser cobrado. Continuando, Aliomar Baleeiro (1999:782) afirma que o lanamento no se restringe apenas a identificar o sujeito passivo e o valor do tributo, toma em considerao as condies especiais daquela matria (p.ex., dedues e abatimentos do imposto de renda) e as condies individuais e personalssimas do contribuinte, conforme o tipo e a tcnica do tributo (estado civil, grau de parentesco, nmero de filhos, etc.).

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O lanamento (ato administrativo e vinculado) tem o carter declaratrio, j que no cria, no extingue nem altera um direito, apenas declara o tributo e o quantum a ser pago. Amaro Queiroz define o lanamento como ato administrativo pelo qual se formaliza a obrigao tributria nascida abstratamente na lei e concretizada com a ocorrncia do fato gerador. Ou ainda, como leciona Rubens Gomes de Souza, in Amaro Queiroz, o ato ou srie de atos de administrao vinculada e obrigatria que tem como fim a constatao e a valorizao qualitativa e quantitativa das situaes que a lei define como pressupostos da incidncia, e como conseqncia a criao da obrigao tributria em sentido formal. O art. 143 do CTN define que o lanamento deve determinar o quantum do tributo sempre em moeda nacional, prevendo inclusive a hiptese de converso caso existam valores expresso em moedas estrangeiras. Ressalva a hiptese de disposio legal em contrrio.
Art. 143. Salvo disposio de lei em contrrio, quando o valor tributrio esteja expresso em moeda estrangeira, no lanamento far-se- sua converso em moeda nacional ao cmbio do dia da ocorrncia do fato gerador da obrigao.

J o art. 144 do CTN, define que a data em ocorrer o fato gerador, ser utilizada para subsidiar o lanamento e para definir a lei aplicvel.
Art. 144. O lanamento reporta-se data da ocorrncia do fato gerador da obrigao e rege-se pela lei ento vigente, ainda que posteriormente modificada ou revogada. 1o. Aplica-se ao lanamento a legislao que, posteriormente ocorrncia do fato gerador da obrigao, tenha institudo novos critrios de apurao ou processos de fiscalizao, ampliado os poderes de investigao das autoridades administrativas, ou outorgado ao crdito maiores garantias ou privilgios, exceto, neste ltimo caso, para o efeito de atribuir responsabilidade tributria a terceiros. 2o. O disposto neste artigo no se aplica aos impostos lanados por perodos certos de tempo, desde que a respectiva lei fixe expressamente a data em que o fato gerador se considera ocorrido.

O artigo em anlise define que o objeto a ser lanado, ou seja a exigncia fiscal, ter por base a data da ocorrncia, implicando na aplicao da legislao ento vigente. J o 1o quanto ao ato de lanar, ao processo de fiscalizar, ao poder de investigar, define que sero regidos pela lei vigente por ocasio da realizao da diligncia fiscal. A inalterabilidade do lanamento est prevista no art. 145 do CTN:

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) Art. 145. O lanamento regularmente notificado ao sujeito passivo s pode ser alterado em virtude de: I impugnao do sujeito passivo; II recurso de ofcio; III iniciativa de oficio da autoridade administrativa, nos casos previstos no art. 149.

Este artigo estabelece as circunstncias de alteraes possveis, a partir da notificao ao sujeito passivo: I impugnao do sujeito passivo a partir da manifestao da discordncia por parte do devedor, o agente administrativo poder aps apreciao da impugnao alterar o lanamento. II recurso de ofcio providncia necessria quando a lei assim o exigir. Ser aplicada toda vez que o agente administrativo entender cabvel a alterao, submetendo o denominado recurso de ofcio superior instncia administrativa. III iniciativa de ofcio - e por fim, pode ser alterado tambm de ofcio, nas hipteses previstas no art. 149 do CTN.
Art. 146. A modificao introduzida de ofcio ou em conseqncia de deciso administrativa ou judicial, nos critrios jurdicos adotados pela autoridade administrativa no exerccio do lanamento somente pode ser efetivada, em relao a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente sua introduo.

Cuidou o legislador de proteger o sujeito passivo, impedindo que o Fisco, a partir de entendimento ou critrio novo (administrativamente, de ofcio ou judicial) possa retroagir a fatos geradores pretritos. Para Alberto Xavier, in Luciano Amaro (2008:353), este artigo simples corolrio do princpio da no retroatividade, extensvel s normas complementares, limitando-se a esclarecer que os lanamentos j praticados sombra da velha interpretao no podem ser revistos com fundamento na nova interpretao. Para Amaro Queiroz, em se tratando de normas relativas ao lanamento, a inovao s se aplicar ao mesmo contribuinte se ocorrer fato gerador posteriormente modificao. Sobrevivem as situaes constitudas anteriormente e que so definitivos. 10.3.3.2. Modalidades de Lanamento 10.3.3.2.1. Lanamento por Declarao

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) Art. 147. O lanamento efetuado com base na declarao do sujeito passivo ou de terceiro, quando um ou outro, na forma da legislao tributria, presta autoridade administrativa informaes sobre matria de fato, indispensveis sua efetivao. 1o. A retificao da declarao por iniciativa do prprio declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, s admissvel mediante comprovao do erro em que se funde, e antes de notificado o lanamento. 2o. Os erros contidos na declarao e apurveis pelo seu exame sero retificados de ofcio pela autoridade administrativa a que competir a reviso daquela.

Admitindo que o contribuinte possui um mnimo de conscincia cvica, de seus deveres e das sanes pela violao destas, quis o legislador, no entendimento de Amaro Queiroz, instituir o lanamento por declarao quer do contribuinte ou de terceiros (pai, tutor, curador ou administrador). A inteligncia da doutrina ensina que esta modalidade, baseada em declarao pode ser tanto do sujeito passivo como de terceiros, entendida como lanamento por declarao, visto que o lanamento feito pelo prprio sujeito passivo. Para Marcelo Abdalla (1996:225) lanamento por declarao aquele que feito quando a autoridade fiscal, tomando por base as declaraes prestadas pelo contribuinte, ou de terceira pessoa indicada em lei, procede ao lanamento. Ex: Imposto de Renda e Imposto Territorial Rural Admitem alguns autores, dentre os quais Ricardo Alexandre (2008:377), que modalidade de lanamento por declarao, pode ser considerada mista, ora apurado pelo sujeito ativo (administrao) ora pelo sujeito passivo ou terceiro. Tambm Anis Kfouri Jr. (2010:177) classifica o lanamento por declarao como lanamento misto. A retificao da declarao em funo de erros est prevista nos 1o (por iniciativa do prprio declarante) e 2o (de oficio pela autoridade). Aps o lanamento, a retificao tambm possvel, mediante o instituto da impugnao (art. 145, I, do CTN). O art. 148 admite que a base de clculo do tributo seja arbitrada pelo agente fiscal, nas hipteses de omisso ou presuno de falta de confiana por no merecer f, ficando, entretanto ressalvada a possibilidade de contestao.
Art. 148. Quando o clculo do tributo tenha por base, ou tome em considerao, o valor ou o preo de bens, direitos, servios ou atos jurdicos, a autoridade lanadora, mediante processo regular, arbitrar aquele valor ou preo, sempre que sejam omissos ou no meream f as

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) declaraes ou os esclarecimetnos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestao, avaliao contraditria, administrativa ou judicial.

10.3.3.2.2. Lanamento de Ofcio Esta espcie de lanamento, marcado pela caracterstica de ser processado unilateralmente pela autoridade fiscal, sem a interveno do contribuinte, j que toda a iniciativa compete ao fisco, tambm denominado lanamento simples ou direto. Ricardo Alexandre (2008:374) ressalta que no denominado lanamento de ofcio ou direto, a participao do sujeito passivo na atividade privativa da autoridade fiscal nula ou quase nula. Da a denominao doutrinria e legal, visto que, nesta modalidade, a autoridade fiscal, como decorrncia do poderdever imposto por seu ofcio, diretamente procede ao lanamento do tributo, sem colaborao relevante do devedor. Ensina Anis Kfouri Jr. (2010:179) que no lanamento de ofcio, como o nome enseja, o procedimento realizado unicamente pela Fazenda, cabendo ao contribuinte apenas a sua satisfao (pagamento) ou questionamento pelos meios legais, por via administrativa ou judicial. Utilizada tanto para lanamentos novos como para reviso de lanamentos anteriores. Registrando-se diferenas devidas ao fisco, independente da origem, se do sujeito passivo ou do prprio Fisco, os mesmos podero ser lanados de ofcio. Est previsto no art. 149 do CTN:
Art. 149. O lanamento efetuado e revisto de ofcio pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I quando a lei assim o determine; II quando a declarao no seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislao tributria; III quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declarao nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislao tributria, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a presta-lo ou no o preste satisfatoriamente, a juzo daquela autoridade; IV quando se comprove falsidade, erro ou omisso quanto a qualquer elemento definido na legislao tributria com sendo de declarao obrigatria; V quando se comprove omisso ou inexatido, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exerccio da atividade a que se refere o artigo seguinte;

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) VI quando se comprove ao ou omisso do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que d lugar aplicao de penalidade pecuniria; VII quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefcio daquele, agiu com dolo, fraude ou simulao; VIII quando deva ser apreciado fato no conhecido ou no provado por ocasio do lanamento anterior; IX quando se comprova que, no lanamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omisso, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade essencial. Pargrafo nico. A reviso do lanamento s pode ser iniciada enquanto no extinto o direito da Fazenda Pblica.

Este artigo arrola tanto as hipteses em que compete autoridade efetivar o lanamento de ofcio como aquelas nas quais a autoridade deve efetuar a reviso do lanamento. O pargrafo nico consagra o respeito prescrio, ao estabelecer que a reviso s possvel, dentro do prazo de validade do direito da Fazenda Pblica, ou seja, enquanto no extinto o direito do Estado. 10.3.3.2.3. Lanamento por Homologao ou Autolanamento Hiptese de lanamento na qual o sujeito passivo tem a obrigao legal de antecipar o pagamento do tributo sem prvio exame da autoridade administrativa, que posteriormente, poder homologar (lanamento) a atividade desempenhada pelo sujeito passivo. (Amaro Queiroz) Segundo Marcelo Abdalla (1996:227), no obstante o lanamento constituir-se atividade privativa da autoridade administrativa, nesta modalidade, a lei para facilitar a arrecadao de certos impostos, comete ao contribuinte a incumbncia de proceder aos clculos, recolher o imposto e aguardar o posterior lanamento de homologao por parte da autoridade fiscal. Pode ser tanto, por decurso do prazo de cinco anos, ou expresso, aps o exame do procedimento do contribuinte. Ex: ICMS, ISSQN (PJ), IPI, Imposto de Importao, etc.
Art. 150. O lanamento por homologao, que ocorre quanto aos tributos cuja legislao atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prvio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. 1 O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crdito, sob condio resolutria da ulterior homologao do lanamento. 2 No influem sobre a obrigao tributria quaisquer atos anteriores homologao, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando extino total ou parcial do crdito.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) 3 Os atos a que se refere o pargrafo anterior sero, porm, considerados na apurao do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposio de penalidade, ou sua graduao. 4 Se a lei no fixar prazo homologao, ser ele de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrncia do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pblica se tenha pronunciado, considera-se homologado o lanamento e definitivamente extinto o crdito, salvo se comprovada a ocorrncia de dolo, fraude ou simulao.

Para Luciano Amaro (2008:362) se d com os tributos (indiretos e com aqueles sujeitos a reteno na fonte) que tm o recolhimento exigido do devedor independentemente de prvia manifestao do sujeito ativo, vale dizer, sem que o sujeito ativo deva lanar para tornar exigvel a prestao tributria. Entende Amaro Queiroz que o 1o, dispe que o pagamento do tributo feito pelo contribuinte antes do prvio exame da autoridade administrativa extingue o crdito na condio resolutria, dependendo, entretanto ainda segundo o autor, da homologao por parte do Fisco. O disposto no 2o, confirma este entendimento, j que estabelece que nenhum ato praticado pelo sujeito passivo ou terceiros antes da homologao exercer influncia sobre a obrigao tributria. Assim, casos de pagamentos parciais antecipados, no extinguem o crdito, ficando o Fisco autorizado a cobrar as eventuais diferenas. Estatui o 3o, que os atos de que trata o 2o (pagamentos antecipados) ser/ao levados em conta por ocasio do lanamento e apurao de diferenas e na aplicao de penalidades. O 4o trata do prazo decadencial para efetivao da homologao: cinco anos. Excetua o dispositivo os casos de dolo, fraude ou simulao. Se neste prazo a autoridade fiscal no promover homologao, considera-se homologado o lanamento. Apesar do CTN no mencionar a expresso autolanamento, a doutrina dominante assim denomina esta modalidade de constituio do crdito tributrio. Entretanto, h que se ressaltar posicionamento de Kyoshi Harada, apud Anis Kfouri Jr. (2010:181) no sentido de evitar a adoo do termo autolanamento, considerando que o lanamento, por definio legal, um procedimento administrativo (art. 142 CTN). Incompatvel, portanto, com a idia de que um particular possa ultimar o lanamento. Segundo Amaro Queiroz nos casos em que for negada a homologao, aps o pagamento antecipado, anula-se a extino do crdito e abrese a oportunidade a lanamento de ofcio.

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10.3.4. SUSPENSO DO CRDITO TRIBUTRIO A suspenso do crdito tributrio est prevista no art. 151 do CTN, que enumera quatro hipteses:
Art. 151. Suspendem a exigibilidade do crdito tributrio: I - moratria; II - o depsito do seu montante integral; III - as reclamaes e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributrio administrativo; IV - a concesso de medida liminar em mandado de segurana; V - a concesso de medida liminar ou de tutela antecipada, em outras espcies de ao judicial VI - o parcelamento. Pargrafo nico. O disposto neste artigo no dispensa o cumprimento das obrigaes acessrias dependentes da obrigao principal cujo crdito seja suspenso, ou dela conseqentes.

Nas hipteses do artigo em anlise, o Fisco no pode exigir o pagamento do tributo at que a hiptese de suspenso fique definitivamente resolvida. moratria trata-se da hiptese que recebeu mais ateno do legislador que abordou o tema nos arts. 152 a 155 do CTN.
a)

Conforme conceito de Amaro Queiroz, moratria a dilao do intervalo de tempo, estipulado para o implemento de uma prestao, por conveno das partes que podem faz-lo tendo em vista uma execuo unitria ou parcelada. Aliomar Baleeiro (1999:844) define moratria como a concesso legal de um perodo de tolerncia na exigncia de dvidas, no a determinado contribuinte, mas a toda uma categoria deles, conforme a atividade profissional, a regio, ou outro critrio. Pode ser tambm geral, abrangendo todas e quaisquer dvidas em caso de crise poltica ou econmica de extrema gravidade O art. 152 do CTN prev a concesso da moratria em carter geral (inciso I) e em carter individual (inciso II). O pargrafo nico estabelece que a lei pode conceder moratria por regio, por classe e por categoria dos contribuintes.
Art. 152. A moratria somente pode ser concedida: I - em carter geral: a) pela pessoa jurdica de direito pblico competente para instituir o tributo a que se refira; b) pela Unio, quanto a tributos de competncia dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios, quando simultaneamente concedida quanto aos tributos de competncia federal e s obrigaes de direito privado; II - em carter individual, por despacho da autoridade administrativa, desde que autorizada por lei nas condies do inciso anterior.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) Pargrafo nico. A lei concessiva de moratria pode circunscrever expressamente a sua aplicabilidade determinada regio do territrio da pessoa jurdica de direito pblico que a expedir, ou a determinada classe ou categoria de sujeitos passivos.

Em ambos os casos (geral ou individual) a moratria s pode ser concedida por lei. So competentes para conced-la as pessoas jurdicas de direito pblico (sujeitos ativos).
Art. 153. A lei que conceda moratria em carter geral ou autorize sua concesso em carter individual especificar, sem prejuzo de outros requisitos: I - o prazo de durao do favor; II - as condies da concesso do favor em carter individual; III - sendo caso: a) os tributos a que se aplica; b) o nmero de prestaes e seus vencimentos, dentro do prazo a que se refere o inciso I, podendo atribuir a fixao de uns e de outros autoridade administrativa, para cada caso de concesso em carter individual; c) as garantias que devem ser fornecidas pelo beneficiado no caso de concesso em carter individual.

O art. 153 especifica os requisitos ou elementos que devem ser definidos pela Lei concessiva de moratria. Do artigo conclui-se que os sujeitos ativos ficam limitados quanto a concesso de moratria, especialmente no tocante ao tempo, condies, prazo, nmero de prestaes, vencimentos e garantias que devem ser oferecidas pelos beneficiados.
Art. 154. Salvo disposio de lei em contrrio, a moratria somente abrange os crditos definitivamente constitudos data da lei ou do despacho que a conceder, ou cujo lanamento j tenha sido iniciado quela data por ato regularmente notificado ao sujeito passivo. Pargrafo nico. A moratria no aproveita aos casos de dolo, fraude ou simulao do sujeito passivo ou do terceiro em benefcio daquele.

O art. 154 define que a moratria s pode ser abranger fatos geradores pretritos cujos crditos j estejam definitivamente constitudos.
Art. 155. A concesso da moratria em carter individual no gera direito adquirido e ser revogada de ofcio, sempre que se apure que o beneficiado no satisfazia ou deixou de satisfazer as condies ou no cumpria ou deixou de cumprir os requisitos para a concesso do favor, cobrando-se o crdito acrescido de juros de mora: I - com imposio da penalidade cabvel, nos casos de dolo ou simulao do beneficiado, ou de terceiro em benefcio daquele; II - sem imposio de penalidade, nos demais casos. Pargrafo nico. No caso do inciso I deste artigo, o tempo decorrido entre a concesso da moratria e sua revogao no se computa para efeito da

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) prescrio do direito cobrana do crdito; no caso do inciso II deste artigo, a revogao s pode ocorrer antes de prescrito o referido direito.

O art. 155 disciplina que a moratria no constitui direito adquirido e, portanto passvel de revogao a qualquer momento, se apurado o descumprimento de qualquer requisito ou de qualquer das condies estabelecidas. Deixa claro que somente em caso de ter o beneficiado ou terceiro agido com dolo ou simulao, que podero ser aplicadas penalidades. Ressalva a imposio de juros de mora, independentemente de dolo ou simulao. O pargrafo nico trata da prescrio, distinguindo os casos de dolo ou simulao, dos demais casos nos quais no foi imposta penalidade.
Art. 155-A. O parcelamento ser concedido na forma e condio estabelecidas em lei especfica. 1 Salvo disposio de lei em contrrio, o parcelamento do crdito tributrio no exclui a incidncia de juros e multas. 2 Aplicam-se, subsidiariamente, ao parcelamento as disposies desta Lei, relativas moratria. 3 Lei especfica dispor sobre as condies de parcelamento dos crditos tributrios do devedor em recuperao judicial. 4 A inexistncia da lei especfica a que se refere o 3 deste artigo importa na aplicao das leis gerais de parcelamento do ente da federao ao devedor em recuperao judicial, no podendo, neste caso, ser o prazo de parcelamento inferior ao concedido pela lei federal especfica.

Embora o CTN no trate especificamente das outras causas ou modos de suspenso do crdito tributrio, previstas nos incisos II a IV do art. 151 do CTN, a doutrina cuidou de aborda-las. b) o depsito do seu montante integral (inciso II) para Amaro Queiroz consiste na hiptese, que corresponde ao depsito de seu montante integral efetuado pelo sujeito passivo da obrigao tributria principal, perante a autoridade administrativa, como base para impugnao, reclamao ou recurso, conforme dispuser a legislao tributria. O depsito no obrigatrio, mas consiste em uma faculdade do contribuinte para evitar a cobrana do tributo e o pagamento da correo monetria. c) as reclamaes e recursos (inciso III) tambm segundo Amaro Queiroz feito o lanamento, as leis reguladoras do processo tributrio, e no toda a legislao tributria, estipulam um prazo dentro do qual o sujeito passivo poder reclamar prpria autoridade responsvel pela determinao do crdito do Fisco. Desta reclamao, que resulta em uma deciso administrativa, cabe recurso para a superior instncia administrativa. d) a concesso de liminar em mandado de segurana (inciso IV) hiptese de moratria que concedida atravs de deciso judicial, que determina a

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suspenso do ato que ensejou o pedido. Direito garantido ao cidado pela CF/88 atravs do inciso LXVIII do art. 5o. 10.3.5. EXTINO DA OBRIGAO TRIBUTRIA As hipteses de extino da obrigao tributria (onze) esto elencadas no art. 156 do CTN:
Art. 156. Extinguem o crdito tributrio: I - o pagamento; II - a compensao; III - a transao; IV - a remisso; V - a prescrio e a decadncia; VI - a converso de depsito em renda; VII - o pagamento antecipado e a homologao do lanamento nos termos do disposto no artigo 150 e seus 1 e 4; VIII - a consignao em pagamento, nos termos do disposto no 2 do artigo 164; IX - a deciso administrativa irreformvel, assim entendida a definitiva na rbita administrativa, que no mais possa ser objeto de ao anulatria; X - a deciso judicial passada em julgado; XI - a dao em pagamento em bens imveis, na forma e condies estabelecidas em lei. Pargrafo nico. A lei dispor quanto aos efeitos da extino total ou parcial do crdito sobre a ulterior verificao da irregularidade da sua constituio, observado o disposto nos artigos 144 e 149.

A inteligncia da doutrina ensina que nove das onze modalidades, so institutos tratados e conceituados pelo Direito Privado, basicamente, pelo Direito Civil. 10.3.5.1. Pagamento O pagamento tambm mereceu do legislador tratamento especial, que dedicou ao tema os arts. 157 a 163 e 165 a 169.
Art. 157. A imposio de penalidade no ilide o pagamento integral do crdito tributrio.

Com base no conceito de que tributo diferente de multa, este artigo especifica que apenas o pagamento da penalidade no extingue a obrigao tributria principal.
Art. 158. O pagamento de um crdito no importa em presuno de pagamento: I - quando parcial, das prestaes em que se decomponha; II - quando total, de outros crditos referentes ao mesmo ou a outros tributos.

Dispe o artigo em seus incisos:

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I que se tratando de parcelamento, o pagamento parcial (uma ou vrias prestaes) no importa em presuno do pagamento total. II que se tratando de pagamento total de um crdito no implica pagamento de outros crditos. Exemplos: a) contribuinte quita IR ano-base de 2003, no implicando que aquele referente ao ano-base de 2002, tambm foi pago. b) pagamento do ISS no implica que a taxa de alvar de licena tambm, tenha sido paga.
Art. 159. Quando a legislao tributria no dispuser a respeito, o pagamento efetuado na repartio competente do domiclio do sujeito passivo.

Cuidou o legislador neste artigo, do lugar onde deve ser efetuado o pagamento, tomando por base o princpio do pagamento portable, j que incumbe ao devedor providenciar o pagamento. Em princpio, a lei tributria dispe que o pagamento pode ser realizado em outras reparties, por intermdio de bancos ou via correio.
Art. 160. Quando a legislao tributria no fixar o tempo do pagamento, o vencimento do crdito ocorre 30 (trinta) dias depois da data em que se considera o sujeito passivo notificado do lanamento. Pargrafo nico. A legislao tributria pode conceder desconto pela antecipao do pagamento, nas condies que estabelea.

Trata o artigo do prazo de pagamento dos crditos tributrios. Determina com regra geral, para os casos de a lei ser silente (deixarem de fixar o tempo), o prazo de trinta (30) dias para o vencimento do crdito. Em seu pargrafo nico, estabelece a faculdade da lei tributria conceder desconto para os casos de pagamentos antecipados.
Art. 161. O crdito no integralmente pago no vencimento acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem prejuzo da imposio das penalidades cabveis e da aplicao de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei tributria. 1. Se a lei no dispuser de modo diverso, os juros de mora so calculados taxa de 1% (um por cento) ao ms. 2. O disposto neste artigo no se aplica na pendncia de consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para pagamento do crdito.

Com base no princpio de que os juros de mora tm o carter indenizatrio, o artigo em comento distingue juros das penalidades (multa, perda do direito de parcelamento, no fornecimento pelo Fisco da certido negativa de dbitos fiscais, entre outras.), que so devidas ou podem ser aplicadas independentemente da imposio dos juros de mora.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

Cabe ressaltar que a correo monetria por se tratar de atualizao do valor do crdito, no pode ser considerada como penalidade.
Art. 162. O pagamento efetuado: I - em moeda corrente, cheque ou vale postal; II - nos casos previstos em lei, em estampilha, em papel selado, ou por processo mecnico. 1. A legislao tributria pode determinar as garantias exigidas para o pagamento por cheque ou vale postal, desde que no o torne impossvel ou mais oneroso que o pagamento em moeda corrente. 2. O crdito pago por cheque somente se considera extinto com o resgate deste pelo sacado. 3. O crdito pagvel em estampilha considera-se extinto com a inutilizao regular daquela, ressalvado o disposto no artigo 150. 4. A perda ou destruio da estampilha, ou o erro no pagamento por esta modalidade no do direito restituio, salvo nos casos expressamente previstos na legislao tributria, ou naqueles em que o erro seja imputvel autoridade administrativa. 5. O pagamento em papel selado ou por processo mecnico equipara-se ao pagamento em estampilha.

Este artigo estipula os modos possveis de realizao eficaz do pagamento (moeda corrente, cheque, vale postal, estampilha, papel selado ou por processo mecnico). A doutrina entende que o pagamento com fulcro no art. 3 o do CTN, pode ser efetuado atravs de bens ou at mesmo mediante a prestao de servios.
Art. 163. Existindo simultaneamente dois ou mais dbitos vencidos do mesmo sujeito passivo para com a mesma pessoa jurdica de direito pblico, relativos ao mesmo ou a diferentes tributos ou provenientes de penalidade pecuniria ou juros de mora, a autoridade administrativa competente para receber o pagamento determinar a respectiva imputao, obedecidas as seguintes regras, na ordem em que enumeradas: I - em primeiro lugar, aos dbitos por obrigao prpria, e em segundo lugar aos decorrentes de responsabilidade tributria; II - primeiramente, s contribuies de melhoria, depois s taxas e por fim aos impostos; III - na ordem crescente dos prazos de prescrio; IV - na ordem decrescente dos montantes.

Imputao segundo ensina Amaro Queiroz, a escolha do dbito a ser extinto, se o devedor tem mais de uma de um deles, sobretudo se uns so lquidos e vencidos e outros ilquidos ou ainda no vencidos. Este artigo atribui autoridade competente a faculdade de determinar de ofcio a imputao dos crditos tributrios, obedecida a escala estabelecida nos incisos I a IV.
Art. 164. A importncia do crdito tributrio pode ser consignada judicialmente pelo sujeito passivo, nos casos:

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) I - de recusa de recebimento, ou subordinao deste ao pagamento de outro tributo ou de penalidade, ou ao cumprimento de obrigao acessria; II - de subordinao do recebimento ao cumprimento de exigncias administrativas sem fundamento legal; III - de exigncia, por mais de uma pessoa jurdica de direito pblico, de tributo idntico sobre um mesmo fato gerador. 1 A consignao s pode versar sobre o crdito que o consignante se prope pagar. 2 Julgada procedente a consignao, o pagamento se reputa efetuado e a importncia consignada convertida em renda; julgada improcedente a consignao no todo ou em parte, cobra-se o crdito acrescido de juros de mora, sem prejuzo das penalidades cabveis.

Cuida este artigo de garantir ao devedor o direito subjetivo e o interesse econmico e moral de pagar o crdito tributrio, eliminando-se destarte os efeitos e repercusses da mora e os incmodos que podero advir do inadimplemento. A consignao judicial assim conceituada por Amaro Queiroz, depsito do objeto da obrigao por parte do devedor, perante o Juiz, que aprecia a procedncia do pedido, ouvindo o credor e, se a reconhece, d por sentena a quitao que este ltimo recusa. A inteligncia da doutrina admite duas hipteses em que a consignao judicial possvel: a) Quando o sujeito ativo recusa o recebimento; e b) Quando a autoridade tributria de forma arbitrria estabelecer exigncias administrativas ilegais. A consignao tem os seguintes efeitos: a) Se julgada procedente, derrotado o contribuinte na discusso, e no sendo possvel recurso (aps transitar em julgado) a importncia depositada integra-se receita pblica, e por fora da sentena o crdito quitado (extingue-se); b) Se julgada improcedente, vitorioso o contribuinte na discusso, o Fisco poder cobrar o crdito acrescido de juros moratrios, sem prejuzo de penalidades aplicveis. 10.3.5.2. Pagamento Indevido e Restituio do Indbito
Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prvio protesto, restituio total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no 4 do artigo 162, nos seguintes casos: I - cobrana ou pagamento espontneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislao tributria aplicvel, ou da natureza ou circunstncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; II - erro na edificao do sujeito passivo, na determinao da alquota aplicvel, no clculo do montante do dbito ou na elaborao ou conferncia de qualquer documento relativo ao pagamento;

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) Nota: Publicada conforme redao oficial. Entendemos tratar-se do vocbulo "identificao" e no "edificao" como consta. III - reforma, anulao, revogao ou resciso de deciso condenatria.

O artigo acima estabelece quatro hipteses de restituio (repetio) de tributos: a) Erro de direito quando o pagamento indevido ou a maior derivar de aplicao da legislao tributria, por ato do contribuinte ou da autoridade fiscal tornando possvel a reviso do lanamento em favor do contribuinte; b) Erro de fato (I) quando o pagamento indevido derivar da tributao de fatos cuja natureza ou circunstncias, no estejam enquadradas na lei tributria; c) Erro de fato (II) quando o pagamento indevido ou a maior ocorrer em funo de erros na identificao, por parte do sujeito passivo, da alquota aplicvel, no clculo do quantum a ser pago ou na emisso do documento relativo ao pagamento; d) Em se tratando de pagamento efetuado em funo de condenao judicial ou por fora de deciso administrativa ou dos rgos jurisdicionais da administrao, quando estas forem modificadas (reformadas, anuladas, revogadas ou rescindidas) e considerar o pagamento indevido.
Art. 166. A restituio de tributos que comportem, por sua natureza, transferncia do respectivo encargo financeiro somente ser feita a quem prove haver assumido referido encargo, ou, no caso de t-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a receb-la.

O art. 166 define que a restituio de tributos que comportem transferncia do encargo, s ser feita a quem comprovar o pagamento, isto , comprovar ter assumido o encargo, ou a terceiro, expressamente autorizado a receber.
Art. 167. A restituio total ou parcial do tributo d lugar restituio, na mesma proporo, dos juros de mora e das penalidades pecunirias, salvo as referentes a infraes de carter formal no prejudicadas pela causa da restituio. Pargrafo nico. A restituio vence juros no capitalizveis, a partir do trnsito em julgado da deciso definitiva que a determinar.

Estatui o artigo acima, que havendo restituio do tributo (principal) automaticamente ser devida a restituio dos juros moratrios e das penalidades impostas. Estabelece ainda a forma e o tempo para clculo dos juros.
Art. 168. O direito de pleitear a restituio extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipteses dos incisos I e II do artigo 165, da data da extino do crdito tributrio; II - na hiptese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a deciso administrativa ou passar em julgado a deciso judicial

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a deciso condenatria.

O art. 168 aborda o prazo decadencial, sem previso de interrupo, do direito de pleitear a restituio (5 anos) e as formas de contagem do prazo.
Art. 169. Prescreve em 2 (dois) anos a ao anulatria da deciso administrativa que denegar a restituio. Pargrafo nico. O prazo de prescrio interrompido pelo incio da ao judicial, recomeando o seu curso, por metade, a partir da data da intimao validamente feita ao representante judicial da Fazenda Pblica interessada.

Trata o art. 169 do prazo (2 anos) de prescrio do direito do contribuinte propor ao para anular deciso administrativa que tiver denegado o pedido de restituio de tributos. Neste caso possvel a interrupo do prazo prescricional.
Art. 170. A lei pode, nas condies e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulao em cada caso atribuir autoridade administrativa, autorizar a compensao de crditos tributrios com crditos lquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pblica. Pargrafo nico. Sendo vincendo o crdito do sujeito passivo, a lei determinar, para os efeitos deste artigo, a apurao do seu montante, no podendo, porm, cominar reduo maior que a correspondente ao juro de 1% (um por cento) ao ms pelo tempo a decorrer entre a data da compensao e a do vencimento.

O artigo acima disciplina a compensao das importncias passveis de restituio (repetio) com crditos tributrios vencidos ou vencveis. A compensao segundo Marcelo Abdalla (1996:245) instituto regulado pelo Direito Civil, e aceito em Direito Tributrio. Ocorre quando duas pessoas so ao mesmo tempo credora e devedora uma da outra. As obrigaes extinguem-se at onde se compensarem. No Cdigo Civil a compensao definida no art. 368:
Art. 368. Se duas pessoas forem ao mesmo tempo credor e devedor uma da outra, as duas obrigaes extinguem-se, at onde se compensarem.

Em se tratando de dbitos vencveis o pargrafo nico estabelece a possibilidade de reduo do valor compensado, em funo do decurso do prazo entre as datas da compensao e a do vencimento.
Art. 170-A. vedada a compensao mediante o aproveitamento de tributo, objeto de contestao judicial pelo sujeito passivo, antes do trnsito em julgado da respectiva deciso judicial.

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Este artigo cuida de proibir a compensao atravs da utilizao de tributos objetos de discusso judicial. 10.3.5.3. Pagamento Antecipado e Homologao do Lanamento Para Marcelo Abdalla (1996:255) nos casos de tributos sujeitos ao lanamento por homologao, o contribuinte calcula o montante do tributo devido e o recolhe antecipadamente aos cofres pblicos. Sobre a importncia paga, ocorre a extino do crdito tributrio mediante condio resolutria de ulterior homologao pelo Fisco. 10.3.5.4. Transao Marcelo Abdalla (1996:246) entende a transao como outro instituto de Direito Civil aceito em Direito Tributrio. Consiste no ajuste pelo qual as partes interessadas previnem ou findam um litgio mediante concesses mtuas. A transao, admitida como forma de extino do crdito, segundo Amaro Queiroz, o ato jurdico especfico, no qual um litgio entre os interessados pode ser regulado e extinto mediante ajuste de concesses recprocas. A transao definida no art. 171 do CTN:
Art. 171. A lei pode facultar, nas condies que estabelea, aos sujeitos ativo e passivo da obrigao tributria celebrar transao que, mediante concesses mtuas, importe em determinao de litgio e conseqente extino de crdito tributrio. Pargrafo nico. A lei indicar a autoridade competente para autorizar a transao em cada caso.

O Cdigo Civil em seu art. 840, cuida de prever a hiptese de transao como forma de preveno ou de soluo de litgios:
Art. 840. lcito aos interessados prevenirem ou terminarem o litgio mediante concesses mtuas.

10.3.5.5. Remisso Para Marcelo Abdalla (1996:247) o perdo concedido pela autoridade administrativa. Ainda segundo o autor (1996:247) a remisso poder abarcar tanto o tributo quanto a penalidade, somente o tributo ou somente a penalidade. Amaro Queiroz define a remisso como liberao graciosa (gratuita) da dvida, sendo, pois, verdadeiro ato de perdo da dvida. A remisso no deve ser confundida com remio, que de maneira diversa, consiste no ato de resgatar (quitar) uma dvida.

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A remisso abordada no art. 172 do CTN:


Art. 172. A lei pode autorizar a autoridade administrativa a conceder, por despacho fundamentado, remisso total ou parcial do crdito tributrio, atendendo: I - situao econmica do sujeito passivo; II - ao erro ou ignorncia escusveis do sujeito passivo, quanto a matria de fato; III - diminuta importncia do crdito tributrio; IV - a consideraes de eqidade, em relao com as caractersticas pessoais ou materiais do caso; V - a condies peculiares a determinada regio do territrio da entidade tributante. Pargrafo nico. O despacho referido neste artigo no gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabvel, o disposto no artigo 155.

Este artigo aborda hipteses de admissibilidade da concesso da remisso, que poder ser parcial ou total. Estatui ainda que o despacho concessivo dever sempre ser fundamentado, no gerando este despacho direito adquirido. No Cdigo Civil o tema abordado no art. 385:
Art. 385. A remisso da dvida, aceita pelo devedor, extingue a obrigao, mas sem prejuzo de terceiro.

10.3.5.6. Decadncia Ensina Marcelo Abdala (1996:251) que decadncia o desaparecimento do prprio direito pelo simples fato de o credor no o exercer no prazo legal.
Art. 173. O direito de a Fazenda Pblica constituir o crdito tributrio extingue-se aps 5 (cinco) anos, contados: I - do primeiro dia do exerccio seguinte quele em que o lanamento poderia ter sido efetuado; II - da data em que se tornar definitiva a deciso que houver anulado, por vcio formal, o lanamento anteriormente efetuado. Pargrafo nico. O direito a que se refere este artigo extingue-se definitivamente com o decurso do prazo nele previsto, contado da data em que tenha sido iniciada a constituio do crdito tributrio pela notificao, ao sujeito passivo, de qualquer medida preparatria indispensvel ao lanamento.

Instituto que determina a extino do crdito tributrio motivado pela inrcia do Fisco, titular do direito, por um lapso de tempo. Implica dizer que se o titular do direito no agir, no sentido de promover a cobrana do crdito tributrio, este ser considerado extinto definitivamente aps o decurso do prazo de 5 anos. A decadncia atinge o direito em si, no admite interrupo ou mesmo suspenso e pode ser declarada de oficio judicialmente.

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A decadncia pode ocorrer antes ou aps a ao fiscal. No Cdigo Civil o instituto abordado nos arts. 207 a 211. 10.3.5.7. Prescrio Ensina Marcelo Abdalla (1996:249) que prescrio a perda do direito ao atribuda proteo de um direito subjetivo pela no utilizao da mesma durante o prazo de lei. De forma diversa, a prescrio tratada no art. 174 do CTN, alcana no o direito em si, mas o direito de ao, podendo ser interrompida com fulcro na prtica de determinados atos. O direito de ao prescreve em 5 anos.
Art. 174. A ao para a cobrana do crdito tributrio prescreve em 5 (cinco) anos, contados da data da sua constituio definitiva. Pargrafo nico. A prescrio se interrompe: I - pelo despacho do juiz que ordenar a citao em execuo fiscal; II - pelo protesto judicial; III - por qualquer ato judicial que constitua em mora o devedor;
IV - por qualquer ato inequvoco ainda que extrajudicial, que importe em reconhecimento do dbito pelo devedor.

Este artigo enumera 4 casos que interrompem a prescrio. Segundo Amaro Queiroz, a prescrio extingue a ao, o direito subsiste, impotente, como um revlver sem gatilho. A prescrio, bem como as causas que a impedem, suspendem ou interrompem e os prazos, esto definidos no art. 189 e seguintes do Cdigo Civil. 10.3.5.8. Converso do depsito em renda Ocorre quando o sujeito passivo, para discutir o crdito tributrio, deposita o seu valor integral e sai, posteriormente derrotado na discusso. (Marcelo Abdalla, 1996:254) Ocorrendo esta hiptese, converso do depsito efetuado pelo sujeito passivo em renda do sujeito ativo, o crdito tributrio ser extinto. A converso do depsito em renda possvel em dois casos: a) Quando o contribuinte desiste da ao judicial ou do recurso cabvel; e b) Quando a sentena for desfavorvel ao contribuinte e depois de transitar em julgado.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO) Art. 381. Extingue-se a obrigao, desde que na mesma pessoa se confundam as qualidades de credor e devedor.

10.3.5.9. Dao em pagamento O instituto da dao em pagamento, nos termos da definio contida no art. 356 do CC, pode ser entendida como a concordncia do credor em receber prestao diferente daquela que lhe devida. Em sede do CTN, admitida a quitao de tributos atravs de prestao diversa daquela estabelecida como forma de extino do crdito tributrio, qual seja atravs da transferncia de imveis para o Estado, mediante forma e condies estabelecidas em lei. 10.3.5.10. Outras formas de extino Entende Luciano Amaro (2008:391) que existem outras modalidades de extino do crdito tributrio alm daquelas constantes do rol do art. 156, a exemplo: a confuso (art. 381 do CC) e a novao (art. 360 do CC). 10.3.6. EXCLUSO DO CRDITO TRIBUTRIO Segundo Paulo Barros Carvalho (2007:515), a excluso do crdito tributrio quer dizer extino da obrigao tributria. A excluso nos termos do art. 175 do CTN se d pela iseno ou pela anistia, e s atingem as obrigaes principais, mantidas aquelas acessrias.
Art. 175. Excluem o crdito tributrio: I - a iseno; II - a anistia. Pargrafo nico. A excluso do crdito tributrio no dispensa o cumprimento das obrigaes acessrias, dependentes da obrigao principal cujo crdito seja excludo, ou dela conseqente.

10.3.6.1. Iseno A iseno s pode ser concedida por lei, respeitadas as limitaes constitucionais. A iseno pode ser classificada em:

Instantnea limitada a um fato gerador especfico. A prazo certo vigora durante um prazo pr-determinado; A prazo indeterminado vigora sem limitao de tempo.

A revogao da iseno concedida a prazo indeterminado, s vale no exerccio seguinte (princpio da anterioridade).

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A iseno pode ainda ser denominada: Geral quando concedida de forma indiscriminada a determinada categoria de contribuintes; Especial ou particular quando concedida de forma individualizada.

Necessrio ainda, cuidar da distino da iseno objetiva da subjetiva. Ser objetiva, quando a lei estipular iseno com base em situao que constitua o fato gerador, desconsiderando a pessoa do contribuinte. Ser subjetiva, quando for concedida considerando a pessoa do contribuinte, abstraindo a situao geradora. No CTN a iseno tratada nos artigos 176 a 179:
Art. 176. A iseno, ainda quando prevista em contrato, sempre decorrente de lei que especifique as condies e requisitos exigidos para a sua concesso, os tributos a que se aplica e, sendo caso, o prazo de sua durao. Pargrafo nico. A iseno pode ser restrita a determinada regio do territrio da entidade tributante, em funo de condies a ela peculiares. Art. 177. Salvo disposio de lei em contrrio, a iseno no extensiva: I - s taxas e s contribuies de melhoria; II - aos tributos institudos posteriormente sua concesso. Art. 178. A iseno, salvo se concedida por prazo certo e em funo de determinadas condies, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo, observado o disposto no inciso III do artigo 104. Art. 179. A iseno, quando no concedida em carter geral, efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faa prova do preenchimento das condies e do cumprimento dos requisitos previstos em lei ou contrato para sua concesso. 1 Tratando-se de tributo lanado por perodo certo de tempo, o despacho referido neste artigo ser renovado antes da expirao de cada perodo, cessando automaticamente os seus efeitos a partir do primeiro dia do perodo para o qual o interessado deixar de promover a continuidade do reconhecimento da iseno. 2 O despacho referido neste artigo no gera direito adquirido, aplicandose, quando cabvel, o disposto no artigo 155.

10.3.6.2. Anistia A inteligncia da doutrina ensina que anistia pode ser entendida, quer como perdo pelo ilcito ou perdo da multa. Assim que Paulo de Barros Carvalho (2007:533) ensina que a anistia fiscal o perdo da falta cometida pelo infrator de deveres tributrios e tambm quer dizer o perdo da penalidade a ele imposta por ter infringido mandamento legal.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

Afirma Paulo de Barros Carvalho (2007:534) que a anistia apresenta grande similitude com a remisso, mas com ela no se confunde. Ao remitir, o legislador tributrio perdoa o dbito do tributo, abrindo mo do seu direito subjetivo de percebe-lo; ao anistiar, todavia, a desculpa recai sobre o ato da infrao ou sobre a penalidade que lhe foi aplicada. Ambas retroagem, operando em relaes jurdicas j constitudas, porm de ndoles diversas: a remisso em vnculos obrigacionais de natureza estritamente tributria; a anistia, igualmente em liames de obrigao, mas de cunho sancionatrio. Srgio Pinto Martins (2006:226) afirma que a anistia a excluso do crdito tributrio, no que diz respeito a penalidades pecunirias, como multa. Atinge apenas as infraes cometidas antes da vigncia da lei que a concede. Advoga Leandro Paulsen apud Alexandre Macedo Tavares (2006:140) que a anistia o perdo das infraes legislao tributria e das respectivas sanes. No atinge o tributo em si, que persiste. O perdo do tributo ocorre atravs da remisso, nos termos do art. 172 do CTN.
Art. 180. A anistia abrange exclusivamente as infraes cometidas anteriormente vigncia da lei que a concede, no se aplicando: I - aos atos qualificados em lei como crimes ou contravenes e aos que, mesmo sem essa qualificao, sejam praticados com dolo, fraude ou simulao pelo sujeito passivo ou por terceiro em benefcio daquele; II - salvo disposio em contrrio, s infraes resultantes de conluio entre duas ou mais pessoas naturais ou jurdicas.

A anistia por fora do artigo acima, no se aplica a atos caracterizadores de crime ou contravenes, ou queles praticados com dolo, simulao ou conluio.
Art. 181. A anistia pode ser concedida: I - em carter geral; II - limitadamente: a) s infraes da legislao relativa a determinado tributo; b) s infraes punidas com penalidades pecunirias at determinado montante, conjugadas ou no com penalidades de outra natureza; c) a determinada regio do territrio da entidade tributante, em funo de condies a ela peculiares; d) sob condio do pagamento de tributo no prazo fixado pela lei que a conceder, ou cuja fixao seja atribuda pela mesma lei autoridade administrativa.

Pelo art. 181 do CTN acima, a anistia pode ser: Geral irrestrita ou incondicional. (inciso I); Limitada quando sujeita a condies, limitaes ou restries. (inciso II).

A anistia incondicional pode ser aplicada imediatamente.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

Se concedida condicionalmente, conforme disposto no art. 182 do CTN, exigir que o beneficirio a requeira e cumpra as condies estipuladas.
Art. 182. A anistia, quando no concedida em carter geral, efetivada, em cada caso, por despacho da autoridade administrativa, em requerimento com o qual o interessado faa prova do preenchimento das condies e do cumprimento dos requisitos previstos em lei para sua concesso. Pargrafo nico. O despacho referido neste artigo no gera direito adquirido, aplicando-se, quando cabvel, o disposto no artigo 155.

10.3.7. GARANTIAS E PRIVILGIOS DO CRDITO TRIBUTRIO Para Amaro Queiroz, garantias so os meios jurdicos que asseguram ao Estado (sujeito ativo) o direito de receber a prestao do tributo, o crdito tributrio. Ensina Ricardo Alexandre (2008:483) que so garantias as regras que asseguram direitos. Em matria tributria, as garantias facilitam a entrada do Estado no patrimnio particular para receber a prestao relativa ao tributo.
Art. 183. A enumerao das garantias atribudas neste Captulo ao crdito tributrio no exclui outras que sejam expressamente previstas em lei, em funo da natureza ou das caractersticas do tributo a que se refiram. Pargrafo nico. A natureza das garantias atribudas ao crdito tributrio no altera a natureza deste nem a da obrigao tributria a que corresponda.

Apesar de garantidos, como por exemplo, por carta fiana, emprestada do direito privado (civil), o crdito tributrio no perde por isso, a natureza tributria, conforme define o art. 184:
Art. 184. Sem prejuzo dos privilgios especiais sobre determinados bens, que sejam previstos em lei, responde pelo pagamento do crdito tributrio a totalidade dos bens e das rendas, de qualquer origem ou natureza, do sujeito passivo, seu esplio ou sua massa falida, inclusive os gravados por nus real ou clusula de inalienabilidade ou impenhorabilidade seja qual for a data da constituio do nus ou da clusula, excetuados unicamente os bens e rendas que a lei declare absolutamente impenhorveis.

As garantias so estabelecidas em leis (federais, estaduais e municipais), que so institudas em funo da natureza ou das caractersticas da espcie tributria. O art. 184 deixa clara a prevalncia do crdito tributrio sobre eventuais hipotecas, anticreses, penhores, caues, usufrutos, clusulas de inalienabilidade e impenhorabilidade, privilgios que s valem entre particulares. Os privilgios podem ser definidos conforme ensina Amaro Queiroz, como a posio de superioridade de que desfruta o crdito tributrio, com relao aos demais, excetuando-se os decorrentes da legislao do trabalho.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

Para Ricardo Alexandre (2008:483) so privilgios as regras que pem o crdito tributrio numa posio de vantagem quanto aos demais. Exceo tambm feita aos bens e rendas descritos no art. 649 do CPC. O art. 185 trata de situaes consideradas como fraude contra o Fisco.
Art. 185. Presume-se fraudulenta a alienao ou onerao de bens ou rendas, ou seu comeo, por sujeito passivo em dbito para com a Fazenda Pblica por crdito tributrio regularmente inscrito como dvida ativa. Pargrafo nico. O disposto neste artigo no se aplica na hiptese de terem sido reservados pelo devedor bens ou rendas suficientes ao total pagamento da dvida inscrita.

Artigo includo pela Lei Complementar no 118, de 09 de fevereiro de 2005, que no entendimento de Ricardo Alexandre (2008:488) trouxe para o mbito do direito tributrio uma inovao que vinha trazendo bons resultados no mbito do processo trabalhista, a denominada penhora on-line. :
Art. 185-A. Na hiptese de o devedor tributrio, devidamente citado, no pagar nem apresentar bens penhora no prazo legal e no forem encontrados bens penhorveis, o juiz determinar a indisponibilidade de seus bens e direitos, comunicando a deciso, preferencialmente por meio eletrnico, aos rgos e entidades que promovem registros de transferncia de bens, especialmente ao registro pblico de imveis e s autoridades supervisoras do mercado bancrio e do mercado de capitais, a fim de que, no mbito de suas atribuies, faam cumprir a ordem judicial. 1o. A indisponibilidade de que trata o caput deste artigo limitar-se- ao valor total exigvel, devendo o juiz determinar o imediato levantamento da indisponibilidade dos bens ou valores que excederem esse limite. 2o. Os rgos e entidades aos quais se fizer a comunicao de que trata o caput deste artigo enviaro imediatamente ao juzo a relao discriminada dos bens e direitos cuja indisponibilidade houverem promovido.

O art. 186 estabelecia o privilgio do crdito tributrio em relao a qualquer outro, ressalvados apenas os crditos trabalhistas, e a partir das alteraes introduzidas pela Lei Complementar no 118, de 09 de fevereiro de 2005, as ressalvas foram estendidas aos crditos da legislao do acidente de trabalho e, em sede de falncia, aos crditos extraconcursais, s importncias passveis de restituio e aos crditos com garantia real.
Art. 186. O crdito tributrio prefere a qualquer outro, seja qual for a natureza ou o tempo da constituio deste, ressalvados os crditos decorrentes da legislao do trabalho ou do acidente do trabalho. Pargrafo nico. Na falncia: I o crdito tributrio no prefere aos crditos extraconcursais ou s importncias passveis de restituio, nos termos da lei falimentar, nem aos crditos com garantia real, no limite do bem gravado; II a lei poder estabelecer limites e condies para a preferncia dos crditos decorrentes da legislao do trabalho; e III a multa tributria prefere apenas aos crditos subordinados.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

O art. 187 define a prevalncia do crdito tributrio, declarado imune a concurso de credores ou habilitao em falncia e outros. A Lei Complementar n o 118, de 09 de fevereiro de 2005 acrescentou a prevalncia em sede de recuperao judicial. Estipula ainda a hierarquia quando concorrem mais de uma pessoa jurdica de Direito Pblico.
Art. 187. A cobrana judicial do crdito tributrio no sujeita a concurso de credores ou habilitao em falncia, recuperao judicial, concordata, inventrio ou arrolamento. Pargrafo nico. O concurso de preferncia somente se verifica entre pessoas jurdicas de direito pblico, na seguinte ordem: I - Unio; II - Estados, Distrito Federal e Territrios, conjuntamente e pro rata; III - Municpios, conjuntamente e pro rata.

Os arts. 188 a 192 cuidam de disciplinar os privilgios da Fazenda Pblica, em especial quanto a encargos da massa falida, inventrios, arrolamentos, liquidaes judiciais ou voluntrias, falncia, partilha, adjudicao. A Lei Complementar no 118, de 09 de fevereiro de 2005, alterou a redao dos arts. 188 e 191 e incluiu o art. 191-A.
Art. 188. So extraconcursais os crditos tributrios decorrentes de fatos geradores ocorridos no curso do processo de falncia. 1 Contestado o crdito tributrio, o juiz remeter as partes ao processo competente, mandando reservar bens suficientes extino total do crdito e seus acrescidos, se a massa no puder efetuar a garantia da instncia por outra forma, ouvido, quanto natureza e valor dos bens reservados, o representante da Fazenda Pblica interessada. 2 O disposto neste artigo aplica-se aos processos de concordata. Art. 189. So pagos preferencialmente a quaisquer crditos habilitados em inventrio ou arrolamento, ou a outros encargos do monte, os crditos tributrios vencidos ou vincendos, a cargo do de cujus ou de seu esplio, exigveis no decurso do processo de inventrio ou arrolamento. Pargrafo nico. Contestado o crdito tributrio, proceder-se- na forma do disposto no 1 do artigo anterior. Art. 190. So pagos preferencialmente a quaisquer outros os crditos tributrios vencidos ou vincendos, a cargo de pessoas jurdicas de direito privado em liquidao judicial ou voluntria, exigveis no decurso da liquidao. Art. 191. A extino das obrigaes do falido requer prova de quitao de todos os tributos. Art. 191A. A concesso de recuperao judicial depende da apresentao da prova de quitao de todos os tributos, observado o disposto nos arts. 151, 155 e 206 desta Lei. Art. 192. Nenhuma sentena de julgamento de partilha ou adjudicao ser proferida sem prova da quitao de todos os tributos relativos aos bens do esplio, ou s suas rendas.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

O art. 193 cuida de tornar defeso a contratao atravs de concorrncia pblica, por qualquer ente pblico de contratantes ou proponentes, em dbito com a Fazenda Pblica interessada, ficando ressalvados entretanto, os crditos tributrios de outra origem.
Art. 193. Salvo quando expressamente autorizado por lei, nenhum departamento da administrao pblica da Unio, dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municpios, ou sua autarquia, celebrar contrato ou aceitar proposta em concorrncia pblica sem que contratante ou proponente faa prova da quitao de todos os tributos devidos Fazenda Pblica interessada, relativos atividade em cujo exerccio contrata ou concorre.

BIBLIOGRAFIA ALEXANDRE, Ricardo. Direito tributrio esquematizado. 2a ed. Editora Mtodo, So Paulo, 2008. AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 11a ed. Saraiva, Rio de Janeiro, 2005. AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 13a ed. Saraiva, Rio de Janeiro, 2007. AMARO, Luciano. Direito tributrio brasileiro. 14a ed. Saraiva, Rio de Janeiro, 2008. BALEEIRO, Aliomar. Direito tributrio brasileiro. 11a ed. Forense, Rio de Janeiro, 1999. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 17a ed. Saraiva, Rio de Janeiro, 2005. CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributrio. 19a ed. Saraiva, Rio de Janeiro, 2007. DAIBERT, Jefferson. Introduo ao direito civil. 1a ed. Forense, Rio de Janeiro, 1971. KFOURI Jr., Anis. Curso de direito tributrio. Saraiva, So Paulo, 2010. MARTINS, Srgio Pinto. Manual de direito tributrio. 5a ed. Atlas, So Paulo, 2006. PERIANDRO, Fbio. Direito tributrio srie concursos pblicos. Coordenao Misael Montenegro Filho. Editora Mtodo, So Paulo, 2005.

UNIDADE 3 CRDITO TRIBUTRIO (DCIMO PERODO)

SILVA, Marcelo Abdala da. Direito tributrio didtico. Indita, Belo Horizonte, 1996. TAVARES, Alexandre Macedo. Fundamentos de direito tributrio. 3a ed. Momento Atual, Florianpolis, 2006.