Apuntes Iva en La Construcción

Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor
Rmulo Gmez.
TRIBUTACIN DE EMPRESAS CONSTRUCTORAS
I.-ANTECEDENTES.Hasta Septiembre de 1987, la materialidad gravada por el impuesto al valor agregado estaba constituida bsicamente por las ventas de bienes corporales muebles o derechos reales constituidos sobre ellos. En lo que respecta a la actividad de la construccin, las disposiciones del decreto Ley N 825 vigentes hasta la fecha sealada, slo gravaba con el IVA, incluyndolos dentro de los hechos gravados especiales establecidos en su artculo 8, los contratos generales de construccin celebrados por administracin y los contratos de instalacin o confeccin de especialidades. Lo anterior converta a las empresas constructoras en consumidores finales frente al IVA, obligndolas a incluir dentro de sus costos el impuesto soportado en la adquisicin de sus insumos y bienes de capital y en la utilizacin de servicios relacionados con su actividad, dejndolas en una posicin de desmedro frente a otros sectores productivos, ya que, el paliativo establecido por el artculo 21 del D.L. N 910, de 1975, mediante el cual se recuperaba parte del tributo, no bastaba para compensar dicha desventaja.En virtud de lo anterior, el legislador dicto la ley N 18.630 de 1987, mediante la cual se modifico el rgimen impositivo descrito precedentemente al incorporar al mismo, de manera integral la actividad de la construccin.- As, pasaron a quedar gravadas con IVA las ventas de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella, como asimismo todos los contratos de construccin cualquiera sea la modalidad bajo la cual se celebren.
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez.
Como consecuencia de su incorporacin al sistema general del IVA, las empresas constructoras pasaron a tener derecho a crdito fiscal por el impuesto soportado en las adquisiciones y servicios, que cumplan con los requisitos establecidos en el D.L.N 825, que realizaren o utilizaren a partir de Octubre de 1987, salvo respecto de las operaciones referidas en la disposicin transitoria de dicha ley.Con la finalidad de que la exposicin sea ms clara se debe distinguir respecto del hecho gravado de la construccin, el hecho gravado bsico contemplado en el artculo 2 N 1 inciso final del D.L. 825 y los hechos gravados especiales contemplados en el artculo 8 letras c), e) k) y l) del D.L. 825.Asimismo, es conveniente sealar, como precisin inicial que tratndose de bienes corporales inmuebles el IVA slo grava, salvo casos de excepcin, la primera transferencia de que sean objetos dichos bienes, esto es, la realizada por la empresa constructora que los hubiere construido en todo o en parte, de modo que si el adquirente los vende posteriormente sin que medie ningn tipo de construccin1 esta venta no quedara afecta al impuesto al valor agregado2.
II. HECHOS BSICOS GRAVADOS CON IVA COMO VENTAS 2.1 La venta de bienes corporales inmuebles efectuada por una empresa constructora, que sean de su giro, de su propiedad y construidos por ella o parte de stos para ella (artculo 2 N 1 inciso final del D.L. 825) a) Concepto de empresa constructora En atencin a que para que nos encontremos frente a este hecho gravado con IVA, es indispensable que intervenga como tradente una
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Obras adicionales, complementarias, ampliaciones, terminaciones o remodelaciones Circular N 26/87.
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empresa constructora es necesario determinar que se entiende por ello.El N 3 del Art. 2, del D.L. N825, considera como empresa constructora a cualquier persona natural o jurdica, incluyendo las comunidades y las sociedades de hecho, que se dedique en forma habitual a la venta de bienes corporales inmuebles de su propiedad, construidos totalmente por ella o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ella. La definicin que entrega la ley es bastante amplia y abarca a cualquier entidad que se dedique en forma habitual a tal actividad, por lo que no es necesario cumplir con una estructura societaria determinada o tener personalidad jurdica para ser empresa constructora, ya que, lo que entrega tal carcter es la actividad realizada y la habitualidad en su realizacin3.La calificacin de habitualidad le corresponder calificarla de forma exclusiva al Servicio de Impuestos Internos. Esta facultad se encuentra reglada por el artculo 4 del Reglamento del D.L. N 825, el que prescribe que para calificar la habitualidad del SII debe considerar la naturaleza, cantidad y frecuencia con que el vendedor realice las ventas de que se trate para con tales antecedentes, determinar si el animo que gui al contribuyente fue adquirirlos para su uso, consumo o para la reventa. La aplicacin de esta norma a la construccin se encuentra en la Circular N 26/87.Es conveniente aclarar que la norma anterior, se aplicara slo cuando sea dudosa la habitualidad de determinada operacin, la cual se presumir en aquellas empresas constituidas especficamente para dicha actividad, como cuando se establece en el giro de la sociedad, independiente que sea o no la actividad principal.
Oficio N 4.153, de 22.10.87, sujeto de IVA por actividad de la construccin Fundacin Cema Chile.-
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b)
Requisitos
para
que
la
venta
de
bienes
corporales
inmuebles quede gravada con IVA 1) Que exista una convencin que sirva para transferir dominio o cuota de dominio. 2) La convencin debe ser a ttulo oneroso. 3) En la convencin debe intervenir como tradente una empresa constructora 4) Que la transferencia comprenda bienes corporales inmuebles4 o derechos reales constituidos sobre ellos. 5) Que dichos inmuebles hayan sido construidos totalmente por quien los transfiere, o que en parte hayan sido construidos por un tercero para l. 6) Que el que transfiera los inmuebles sea una empresa
constructora, propietaria de los mismos5. 7) El bien objeto de la convencin debe encontrarse ubicado en el territorio nacional al tiempo de su celebracin. Como se aprecia de los requisitos antes sealados, se puede apreciar que los signados en los nmeros 1,2 y 7 son los mismos exigidos por el cuerpo legal en estudio para la configuracin del hecho gravado bsico de venta del impuesto al valor agregado en materia de enajenacin de bienes corporales muebles.
Slo quedan gravados con el IVA, los inmuebles por adherencia, esto es aquellos que se reputan inmuebles por adherir en forma permanente a la tierra o suelo, como las casas o edificios. La ley N 18.630 al establecer este hecho gravado slo pretendi gravar la construccin propiamente dicha y no el terreno, como lo deja en evidencia el artculo 17 del D.L.N 825 que permiten deducir del precio de venta del inmueble estipulado en el respectivo contrato, el valor de adquisicin del terreno que se encuentre incluido en la operacin, para los efectos de la aplicacin del IVA.
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Debe encontrarse inscrito a su nombre en el Registro de Propiedad del respectivo Conservador de Bienes Races.- Asimismo, debe entenderse cumplida dicha exigencia respecto de los inmuebles cuya construccin total haya sido realizada para la empresa constructora por otra del rubro en virtud de un contrato general de construccin por administracin.- Circular 33/87.
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c) Casos relacionados con el hecho gravado en la actividad de la construccin c.1) Venta de inmuebles no construidos por la empresa vendedora. Cuando una empresa se limita a comprar y vender propiedades o a encargar mediante la celebracin de uno o ms contratos generales de construccin por suma alzada la construccin total de inmuebles para su venta, tal transferencia no se encuentra gravada con IVA. (Circular N26, de 05.08.87, Captulo IV, punto 1.a.) En tal situacin, la empresa inmobiliaria que vende dichas
propiedades no tiene derecho al crdito fiscal por el IVA, que soporte en sus adquisiciones de bienes, en los contratos de construccin por suma alzada o en las prestaciones de servicios que reciba.
c.2) Venta de inmuebles no construidos por la empresa vendedora, a los cuales sta les ha efectuado obras adicionales, complementarias, ampliaciones, terminaciones o remodelaciones, para su venta. Esta se encuentra gravada con IVA, tratndose de operaciones ocasionales, en que los bienes fueron adquiridos terminados, no construidos para el adquiriente, por lo general ya utilizados, y que por estas circunstancias no es posible determinar el crdito fiscal a que se tiene derecho segn la ley. Por tal razn, excepcionalmente constituyen base imponible del IVA, las obras adicionales, complementarias y otras, que se hagan a la venta de todo el inmueble (Circular 33, de 09.09.87, punto 2) c.3) Empresas que transfieren bienes inmuebles construidos para ellas por otra empresa constructora.
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La definicin de venta y de vendedor en la parte que se refiere a bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora construidos totalmente por ellas o que en parte hayan sido construidos por un tercero para ellas incluye a los inmuebles construidos por administracin, ya que esta modalidad es un arrendamiento de servicios y no de venta, por lo que quien encarga la obra en estos trminos inviste la calidad de empresa constructora. (Circular 33, de 09.09.87, punto 1). En esta situacin estas empresas tienen derecho al crdito fiscal por el IVA, que soporten en sus adquisiciones de materiales y otros bienes, en los contratos de construccin por administracin, en los contratos de instalacin o confeccin de especialidades, y en las dems adquisiciones de bienes y servicios relacionados con su actividad gravada con IVA. c.4) Venta de sitios efectuada por empresa constructora Venta de sitios sin urbanizar: No queda afecta a IVA, por no constituir hecho gravado. Venta de sitios urbanizados: Si la urbanizacin se hace por cuenta propia, queda afecta a IVA, sobre la base imponible que resulte una vez deducido el valor actualizado del terreno. Si la urbanizacin se hace a travs de un tercero, la venta no queda gravada, sino que es el contrato de construccin de la urbanizacin el que queda afecto. La urbanizacin constituye tambin la construccin de un bien corporal inmueble. (Circular N26, de 05.08.87, Captulo IV, punto 2.c.) Para que la venta de bienes corporales inmuebles de empresas constructoras quede gravada con IVA, es menester que dichos bienes sean del giro de la empresa.
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Tratndose de empresas que hayan construido total o parcialmente inmuebles para su uso, stos no constituirn bienes de su giro, an cuando con motivo de su construccin se recuper el IVA, por las adquisiciones y servicios utilizados en virtud de lo dispuesto en el Art. 23 del D.L. N825. Solo se entender que un bien inmueble est destinado al uso de la empresa cuando sta lo acredite como necesario para producir la renta y que estuvo sujeto a tratamiento contable y tributario que corresponde al Activo Fijo. En todo caso, frente a la situacin anterior, son perfectamente aplicables las normas sobre habitualidad. (Art.2, N3, de la Ley, y Art.4 del Reglamento) c.5) Venta de inmuebles usados (locales comerciales, oficinas y otros) efectuada por una empresa que construy los mismos con la nica finalidad de arrendarlos, con o sin instalaciones. No queda gravada por no constituir dichos inmuebles bienes propios de su giro. En cuanto al crdito fiscal, ste procede si la empresa arrienda los inmuebles amoblados o con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial. Si los inmuebles son arrendados sin muebles ni instalaciones, no procede el uso del crdito fiscal por cuanto tales remuneraciones no constituyen hechos gravados con IVA. c.6) Venta efectuada por los socios de una empresa
constructora de inmuebles construidos por sta para ellos en virtud de sendos contratos generales de administracin. Tratndose de la venta de inmuebles, el hecho gravado con el IVA slo tiene lugar cuando la empresa constructora propietaria y tradente del bien raz lo ha construido total o parcialmente y habida consideracin a que resulta irrelevante en la especie que las personas
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para quienes construyeron los inmuebles fueran socios de la empresa que ejecuto la obra. (Oficio N 327, de 28.01.88) c.7) Venta de inmuebles pertenecientes al activo fijo de una institucin de previsin. Atendido el uso y destino de los inmuebles en referencia, ellos
formaban parte del activo fijo de la Caja Bancaria de Pensiones y por lo tanto, no se cumpla en la especie uno de los presupuestos normativos que integran el concepto de empresa constructora, a saber, el que dicha institucin previsional se dedicar a la venta habitual de inmuebles construidos por ella en todo en parte (Oficio N 2.118 de 24.6.88) c.8) Venta de los nuevos pisos construidos por una institucin bancaria en un edificio perteneciente a su activo fijo.En el caso de una institucin bancaria que, para obtener una mayor rentabilidad, construy nuevos pisos en el edificio en que funcionan algunas de sus oficinas y que figura contabilizado en su activo fijo, los que despus debi vender en cumplimiento de la normativa de la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras que obliga a enajenar los activos no necesarios para el giro bancario, que la venta de dichos pisos no constitua un hecho gravado con el impuesto al valor agregado en atencin a que la construccin de los mismos no fue realizada con el propsito de reventa. (Oficio N 3.463 de 14.9.93) 2.2 La venta de materias primas o insumos que, por cualquier causa, la empresa constructora (vendedora) no utilice en la construccin de sus obras (sea habitual o espordica) Constituye un hecho gravado con el IVA segn lo estipula
expresamente el N3 del Art. 2 de la Ley.
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III.
HECHOS
GRAVADOS
ESPECIALES
RELATIVOS
LA
CONSTRUCCION CONTEMPLADOS EN EL ART.8 DEL D.L. 825 3.1 Contrato de instalacin o confeccin de especialidades (Art. 8, letra e, del D.L. 825) a) Definicin y Concepto Estn definidos en el Art. 12 del Reglamento del IVA, como aquellos que tienen por objeto la incorporacin de elementos que adhieren permanentemente a un bien inmueble, y que son necesarios para que este cumpla cabalmente con la finalidad especfica para la cual se construye. Debe tratarse, por lo tanto, de una confeccin de elementos que adhieran permanentemente a un inmueble y que permitan que ste cumpla su finalidad. Los trminos de la definicin transcrita permiten asumir que el Reglamento no se refiere a inmuebles de cualquier tipo, puesto que se exige que las especialidades sean necesarias para que el inmueble cumpla la finalidad para la cual se construye, lo que implicara que las especialidades no adhieren a inmuebles por naturaleza, como la tierra o las minas, sino que especficamente a los inmuebles por adherencia, como son las obras civiles o de ingeniera, vale decir, edificios de cualquier tipo, plantas industriales, etc. Sin embargo, la doctrina administrativa ha prescindido de esta consideracin y, en general, ha extendido significativamente el concepto que emana de la definicin reglamentaria, como puede apreciarse, muy especialmente, en los pronunciamientos relativos al contrato de movimiento de tierras. Cabe sealar que los contratos de especialidad resultan afectos a IVA, de acuerdo a la letra e) del Art. 8 de la Ley, cualquiera sea la modalidad con que se ejecuten, de modo que si bien es posible que estos contratos se pacten por suma alzada o administracin, el
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distingo, en este caso, carece de relevancia desde el punto de vista del hecho gravado, an cuando bajo su aspecto jurdico el pacto por suma alzada se califica de venta y el por administracin constituye una prestacin de servicios. En su concepcin reglamentaria estos contratos, al pactarse por suma alzada, constituyen una mezcla de servicio y venta, ya que hay una prestacin que involucra transferencia de bienes que se incorporan a un inmueble. En atencin a esta particularidad el legislador estim pertinente afectarlos en forma expresa, no obstante que como servicios derivados de la actividad de la construccin podran resultar afectos de acuerdo al Art.2 N2 del D.L. N825, en relacin con el Art. 20 N3 de la Ley de la Renta, sin perjuicio de que tambin resultaren gravados los materiales que se transfieren, segn el Art. 2 N1 del mismo D.L. N825. b) Ejemplos de contratos
1) Construccin de obras civiles tales como: puentes, caminos, tneles, potable, telfono, Especialidad Construccin Construccin represa, embalses, etc. 2) Red pblica de agua alcantarillado, electricidad,
gas... 3) Red domiciliaria de agua potable, alcantarillado, gas.. electricidad, telfono,
4) Confeccin e instalacin de: puertas ventanas, pisos, closet, timbres, vidrios, pintura, empapelado 5) Preparacin de concreto y colacin del mismo en la obra, que no implique un simple traslado y entrega de la mezcla Si implica un simple traslado y entrega de la mezcla, el contrato es de.
Especialidad
Especialidad
Venta de bienes corporales muebles
3.2 Contratos Generales de Construccin. (Art. 8, letra e), del D.L. 825)
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Se gravan con IVA todos los contratos generales de construccin, sean stos por administracin o por suma alzada. a) Concepto de contrato de construccin Es aquel que tiene por finalidad la confeccin de una obra material inmueble nueva, que comprende a lo menos dos especialidades, efectuada por una empresa, por si misma o por intermedio de terceros (Oficios N4.770, de 24.12.85, de la D.N. del S.I.I.) La Direccin Nacional expreso que deban ser tenidos como contratos generales de construccin todos aquellos que sin cumplir con las caractersticas especficas de los contratos de instalacin o confeccin de especialidades (definidos en el artculo 12 del Reglamento) involucren la confeccin de una obra materia nueva que incluya a lo menos, dos especialidades y que habitualmente forman parte de una obra civil. Aplicando este concepto la Direccin Nacional del SII calific como contratos generales de construccin entre otros los siguientes:
a) El de construccin de una planta trmica, que inclua varias
especialidades como la preparacin del terreno, la excavacin y la construccin tanto de las secciones de los edificios industriales como de la base para el equipo especial. ( Oficio N 2.258 de 04.05.81)
b) El que tenia por objeto la extensin de una red de alumbrado
pblico
en
diversas
comunas,
celebrado
entre
una
Municipalidad y una empresa constructora y que de acuerdo con su naturaleza involucraba entre otras especialidades, la excavacin, el afianzamiento de los postes, el tendido de conductores, la instalacin de luminarias.( Oficio N 1.116 de 13.04.82) c) El celebrado por una municipalidad para el reacondicionamiento de una red de semforos pblicos que comprenda, entre otros
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trabajos, la ejecucin de nuevas canalizaciones bajo aceras y calzadas, la construccin de postes, lmparas, cajas de control electromecnicas y electrnicas botoneras de manipulacin de peatones, etc. (Oficio N 3.691 de 03.10.85) Clase de contrato El Contrato General de Construccin puede ser por suma alzada o por administracin. a.1) Es por suma alzada cuando la empresa que construye suministra la totalidad de los materiales o la materia principal. (Art. 1996 del Cdigo Civil) a.2) Es por administracin cuando el que ha ordenado la construccin suministra la totalidad de los materiales o la materia principal. En este caso el contrato es de arrendamiento de servicios. (Art. 1996 del Cdigo Civil). 3.3 Promesa de venta de bienes corporales inmuebles (Art. 8, letra I), del D.L. N 825) Este nuevo hecho gravado comprende las promesas de venta de bienes corporales inmuebles de propiedad de una empresa constructora, siempre que dichos inmuebles sean de su giro y hayan sido construidos total o parcialmente por ella. Para que se configure el hecho gravado deben concurrir los siguientes requisitos copulativos: a) La celebracin de un contrato de promesa de venta.b) En dicho contrato el promitente vendedor debe ser una empresa constructora, aplicndose la definicin de empresa constructora otorgada por la ley en el nmero 3 del Artculo 2 del D.L. N 825.
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c) Los bienes inmuebles prometidos vender deben ser de la propiedad y del giro de la respectiva empresa constructora. 3.4 Contratos de arriendo con opcin de compra, de bienes corporales inmuebles Los contratos de arriendo con opcin de compra gravados con IVA, son los celebrados por empresas constructoras respecto de inmuebles construidos total o parcialmente por ellas, contratos que para la aplicacin de tributo se asimilan en todo a las promesas de venta. Requisitos que deben concurrir:
a) La celebracin de un contrato de arrendamiento sobre un bien
corporal inmueble, en el cual se otorgue al arrendatario la opcin de adquirir el bien objeto del contrato dentro del plazo y por el precio estipulado. b) En dicho contrato deben concurrir como arrendador una empresa constructora o una comunidad y como arrendatario, cualquier persona natural y jurdica, sea o no contribuyente del IVA y c) Los bienes inmuebles dados en arrendamiento deben ser de la propiedad y del giro de la empresa constructora o comunidad.Por oficio N 682, de 14.02.94, la Direccin Nacional del SII, ha dictaminado, en el caso de una empresa constructora que celebra un contrato de leasing de un terreno eriazo en que construir viviendas econmicas, el que se ha convenido por el plazo que dure esa construccin y a cuyo trmino proyecta ejercer la opcin de compra del terreno, que tal contrato no constituye un hecho gravado con el IVA, toda vez que aun cuando ese sitio fuera de propiedad de una empresa constructora no se hallara edificado al momento de su celebracin, requisito cuya ocurrencia exige, entre otros, el artculo 8, letra l), del D.L. N 825 para que proceda la aplicacin del mencionado tributo.
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3.5
Aporte,
otras
transferencias,
retiros
ventas
de
universidades que comprendan bienes corporales inmuebles (Art.8, letra K) del D.L. 825). Tambin se gravan con IVA los aportes, otras transferencias, retiros y ventas de establecimientos de comercio y otras universidades que recaigan sobre bienes corporales inmuebles del giro de una empresa constructora. Requiere la concurrencia de los siguientes requisitos: a) La realizacin de una venta u otra convencin por la cual se transfiera el dominio de un establecimiento de comercio o de otra universalidad. b) El establecimiento de comercio o la universalidad transferida debe N 825. c) La transferencia debe comprender bienes corporales inmuebles del giro del establecimiento o universalidad que se enajena, requisito este que, como se ha sealado, es comn a los tres hechos gravados incluidos por el legislador dentro de la letra k) que se comenta.La Direccin Nacional del SII ha dicho que tratndose de una empresa que permanentemente construye y vende inmuebles o bien cuando se encuentra organizada para efectuar tales operaciones, no pueden existir dudas que los referidos inmuebles deben quedar afectos a IVA cuando se venda la universalidad, ya que, es claro que se trata de bienes de su giro por dichas empresas son vendedores de acuerdo con la definicin contenida en el nmero 3 del Artculo 2, agregando que en circunstancias menos determinables ser necesario remitirse encuadrarse dentro del concepto de empresa constructora definido en el nmero 3 del Artculo 2 del D.L.
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tambin a dicho concepto y al alcance que se le ha dado por el Servicio6 3.6 Adjudicaciones de bienes corporales inmuebles en el caso de liquidacin de sociedades (Art.8, letra c) inc. final) En relacin a este punto, se gravan con IVA, las adjudicaciones de bienes corporales inmuebles en el caso de liquidacin viviendas de y sociedades constructoras, cooperativas de
comunidades que no sean hereditarias ni provengan de la disolucin de la sociedad conyugal, siempre que ellos hayan sido construidos total o parcialmente por la sociedad, comunidad o cooperativa. Requisitos: a) Existencia de una adjudicacin que verse sobre bienes
corporales inmuebles.b) La adjudicacin debe tener lugar en la liquidacin de una sociedad que tenga la calidad de empresa constructora; de una comunidad, salvo las comunidades hereditarias y las que provengan de la disolucin de la sociedad conyugal; o de una cooperativa de vivienda. c) Los bienes adjudicados deben haber sido construidos total o parcialmente, cooperativa.No es necesario que los bienes inmuebles adjudicados sean del giro del vendedor, como lo es para los bienes corporales muebles, pero si es indispensable que los bienes corporales inmuebles de que se trate hayan sido construidos total o parcialmente por la sociedad, comunidad o cooperativa. Si la adjudicacin recae sobre un inmueble construido totalmente por una o varias personas distintas a la sociedad, comunidad o
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por
la
respectiva
sociedad
comunidad
Circular N26/87
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cooperativa, no se encuentra afecta al IVA, pero en cambio s lo est el contrato de construccin por suma alzada que se celebro entre las partes.Las sociedades o comunidades tienen derecho al Crdito Fiscal especial que establece en el artculo 21 del D.L.N 910, respecto de los inmuebles destinados a la habitacin y los remanentes que resulten tendrn la calidad de pagos provisionales voluntarios para los socios o comuneros en la parte proporcional que corresponda a cada socio o comunero en el total adjudicado (inciso final Art. 21 del D.L 910, de 1975). La base imponible de este hecho gravado ser el valor de los bienes adjudicados, no pudiendo ser inferior al avalu fiscal de la construccin determinado en conformidad a las normas de la Ley N 17.235, sobre Impuesto Territorial. (Art. 16, letra g), del D.L.825) IV.-DEVENGAMIENTO.El IVA se devenga en los contratos de instalacin o confeccin de especialidades, en los contratos generales de construccin (por administracin o por suma alzada) y en las ventas o promesas de venta de bienes corporales inmuebles, en el momento de emitirse la o las facturas. (Art. 9, letra f), del D.L.825). 4.1 Oportunidad en que deben emitirse a las facturas (Art. 55, inc. Segundo, del D.L. N 825) - Cuando se trate de los siguientes casos:
a)
b) c) En los contratos de instalacin o confeccin de especialidades. En los contratos generales de construccin. En las ventas o promesas de venta de bienes corporales inmuebles gravados con IVA7 (1)
En el caso de venta de bienes inmuebles, la factura definitiva por el total o el saldo que restare pagar, segn proceda, deber emitirse: a) En la fecha de entrega real o simblica del bien o en la fecha de suscripcin de la escritura de venta correspondiente.
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. Al momento en que se perciba el pago del precio del contrato o parte de ste. (Cualquiera sea la oportunidad en que se efectu dicho pago)
Si se trata de Contratos de arriendo con opcin de compra (que se asimilan a las promesas de venta)
Al momento en que se perciba el pago del precio del contrato, o parte de ste. (Art. 8, letra l), del D.L. N 825)
Si se trata de aportes, otras transferencias, retiros y ventas de universalidades.
En la fecha de la entrega real o simblica del bien o en la fecha de la suscripcin de la escritura de transferencia correspondiente, lo que suceda primero.-
V.- BASE IMPONIBLE Y DEBITO FISCAL 5.1 Base Imponible en la venta o promesa de venta de inmueble.
La base formada por la suma de las siguientes cantidades: Valor de la operacin
$...................... Ms:
a) Reajustes, intereses de la operacin a plazo, en la parte que excedan a la variacin de la

Unidad de Fomento por el periodo respectivo...................... $......................
b) Gastos de financiamiento e intereses moratorios (Sin deduccin

$.........................
alguna).
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c) Impuestos que se cobren, que no sean los de propia Ley de Impuesto a las Ventas y
Servicios. $...................... Sub-Total... $...................... Menos: Monto total, o la proporcin que corresponda, del valor de adquisicin del terreno que se encuentre incluido en la operacin.. $.................... Ms: Reajuste conforme variacin I.P.C (Del mes anterior a la adquisicin y mes anterior fecha del $................... BASE $................. IMPONIBLE..................................... a la
contrato)..
5.1.1 Aspectos relacionados con deduccin del valor terreno a) La deduccin que en definitiva que efectu no podr ser superior al doble del valor de su avalu fiscal determinado para los efectos de la Ley nmero 17.235 (Impuesto Territorial) con las salvedades que a continuacin se indican: Caso en que han transcurrido tres o ms aos entre la adquisicin de terreno y la fecha en que se celebre el contrato de venta o promesa de venta. En esta situacin se rebaja el valor efectivo de adquisicin del
terreno, que se encuentre incluido en la operacin, reajustado, sin que opere el tope del doble del valor del avalu fiscal determinado para los efectos de la Ley N 17.235 (Impuesto territorial) Caso en que ha trascurrido menos de tres aos entre la adquisicin del terreno y la venta o promesa de venta del bien inmueble.
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En esta circunstancia se rebaja el valor efectivo de adquisicin del terreno reajustado, el que no podr ser superior al doble del valor de su avalu fiscal, salvo que el servicio de Impuestos Internos autorice, en virtud de una resolucin fundada, reducir el valor efectivo de adquisicin del terreno, reajustado, sin que se aplique el lmite del doble del valor del avalu fiscal, considerando para estos efectos el valor de los terrenos de ubicacin y caractersticas similares, al momento de su adquisicin .b) En reemplazo del valor de adquisicin del terreno podr rebajarse su avalu fiscal o la proporcin que corresponda.Si el avalu fiscal no se comprendieran construcciones o en su determinacin no se hubieran considerado otras situaciones, el contribuyente podr solicitar una nueva tasacin sujeta a las normas de la ley N 17.235, sin perjuicio de la vigencia que tenga el nuevo avalu para los efectos del Impuesto Territorial, pero debern excluirse las construcciones que le den derecho a crdito fiscal.c) En las facturas que deban emitirse por los pagos, deber indicarse separadamente el valor del terreno, en la forma pactada a la fecha de celebrarse el contrato de venta o promesa de venta del inmueble. d) Si no existe la constancia anterior, se presumir que en cada uno de los pagos respectivos se comprender parte del valor del terreno en la misma proporcin que se determine respecto del total del precio de la operacin de la fecha del contrato.
e) Tasacin del valor de enajenacin del terreno y del valor de la
construccin. (Art, 17 inciso final, del D.L. N 825) Objetivo de la facultad de tasar.La facultad de tasar que se da al Servicio de Impuestos persigue evitar que los contribuyentes:
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1 Rebajen un mayor valor por concepto de terreno, disminuyendo as la base imponible del IVA, y 2 Fijen un precio o valor menor a las construcciones que quedarn gravadas con IVA. Cuando procede? Procede cuando en los contratos de venta o de promesa de venta de un bien inmueble (sea que el terreno se transfiera o no en la misma operacin) y en los contratos generales de construccin, gravados con IVA, el valor de enajenacin del terreno es notoriamente superior al valor comercial de aquellos de caractersticas y ubicacin similares en la localidad respectiva. Tambin procede la tasacin cuando el valor de la construccin es notoriamente inferior a las de igual naturaleza considerando el costo incurrido y los precios de otras construcciones similares.Diferencia gravada con IVA Cuando se efectu la tasacin antes indicada, la diferencia de valor que se determina entre el de la enajenacin y el fijado por el servicio de Impuestos Internos quedar afecta a IVA. Reclamacin de la tasacin.De la tasacin y giro que se efecten de acuerdo con las normas en comento, podr reclamarse dentro del plazo de 30 das hbiles contados desde la fecha de la notificacin de este ltimo, conforme a lo sealado en el artculo 64 del Cdigo Tributario.5.2 Determinacin del Dbito Fiscal.El Dbito Fiscal se forma por la suma de los siguientes valores: IVA recargado en las Facturas de ventas o servicios.................................................. $............................... IVA incluido en las Boletas de ventas o servicios...............................................
$.............................
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Ms: IVA recargado en las Notas de Dbito emitidas por cobros de:
a)
Intereses, reajustes y dems gastos de financiamiento por operaciones a plazo, en la parte que excedan de la variacin de la Unidad de Fomento (los intereses moratorios y los gastos de financiamiento se incluyen completos) ..$...........................
b)
Diferencias de precio y dems ajustes que incrementan el IVA facturado (Errores de facturacin detectados dentro del mismo periodo tributario) $.............................
Menos: IVA recargado en las Notas de Crdito emitidas por:
a)
Descuentos y bonificaciones otorgados a los compradores o beneficiados del servicio, con posterioridad a la facturacin $................................
b)
Cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio, en razn de bienes devueltos y servicios resciliados, siempre que la devolucin o resciliacin se hubiere producido dentro del plazo de tres meses contados desde la entrega del bien o pago del servicio8.. $................................
c)
Cantidades restituidas a los compradores por ventas o promesas de ventas de inmuebles gravados con IVA, dejadas sin efecto, por resolucin, resciliacin, nulidad u otra causa. Para que proceda esta deduccin, ella deber efectuarse dentro del plazo de tres meses contados desde la fecha en que se produzca la resolucin o desde la fecha de la escritura pblica de resciliacin y en caso de que la venta o promesa de venta quede sin efecto por sentencia judicial desde la fecha en que quede ejecutoriada. (Artculo 21, N 2, D.L.825, modificado)9 $................................
d)
Ajuste que disminuye el IVA facturado (facturacin indebida de un debito fiscal superior al que corresponde), siempre que se efecten dentro del mismo periodo tributario.................. $...............................
TOTAL DEBITO FISCAL $..............................
VI.- CREDITO FISCAL DE IVA.8
En el caso que un contribuyente emita Nota de Crdito por devolucin de bienes producida fuera del
plazo de tres meses a que se refiere el N 2, del Art. 21, del D.L. N 825, ste no tiene derecho a rebajar de sus dbitos fiscales el IVA recargado en dichos documentos. No obstante lo anterior, el servicio de Impuestos Internos ha dictaminado en sus oficios Ns 3.141, de 15.06.79 y 2.549 de 31.07.86, que ste puede solicitar la devolucin de dicho IVA, conforme al procedimiento sealado en el Art. 126 del Cdigo Tributario.
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Idem a la nota anterior.
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6.1 Constitucin. Este crdito esta constituido por el IVA recargado en las facturas de compras de bienes o de servicios y por el IVA pagado en las importaciones, siempre que tales adquisiciones estn destinadas al giro respecto del cual la empresa constructora es contribuyente del IVA.Por lo tanto, las mencionadas adquisiciones pueden estar
destinadas a formar parte del:

a) Activo
realizable (materias primas o materiales, insumos,
existencias, etc.); b) Activo fijo (maquinarias, vehculos, equipos, muebles y tiles, construcciones, etc.) c) Rubro de gastos generales de la empresa. 6.2 Requisitos para hacer uso del Crdito Fiscal de IVA - Acreditar el recargo del impuesto en las respectivas facturas o con el comprobante de pago en el caso de las importaciones (facturas originales) - Las facturas deben indicar el impuesto recargado en forma separada. - Las facturas o comprobantes de pago de IVA importaciones deben estar debidamente registrados en el libro de compraventas. - Los documentos deben corresponder al periodo tributario respectivo. En caso de documentos recibidos con retraso (facturas, Notas de Debito, Notas de Crdito) stos podrn considerarse en el mes siguiente o subsiguiente de aquel que correspondan. 6.3 Improcedencia del Crdito Fiscal de IVA
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No procede el uso del crdito fiscal de IVA10, conforme lo prescrito en el artculo 23 del D.L. N 825, en las siguientes adquisiciones de bienes o servicios o importaciones: 1.- En aquellas que se afecten a hechos no gravados; Operaciones Exentas y operaciones que no guarden relacin directa con la empresa constructora vendedora.2.- Aquellas relativas a automviles, station wagons y similares; Combustibles, lubricantes, repuestos y reparaciones para los vehculos anteriores; productos o sus componente o que gocen de subsidios al consumidor de acuerdo a la facultad del art.48; arredramiento con o sin opcin de compra de los vehculos antes mencionados.3.- Aquellas que consten en operaciones documentadas con facturas no fidedignas o falsas; que no cumplan con los requisitos legales o reglamentarios; otorgadas por personas que resulten no ser contribuyentes del IVA.4.- En aquellas que incluyan la rebaja prescrita en el art. 21 del D.L.910, el crdito Fiscal ser slo la diferencia entre el IVA recargado, menos el crdito especial del 0.65 de l.6.4 Compras de utilizacin comn Cuando existan compras de bienes o servicios, o importaciones de especies, destinadas a ser usadas simultneamente en operaciones exentas o no gravadas (sin derecho a crdito fiscal) y en operaciones gravadas ( con derecho al crdito fiscal), el crdito fiscal se determinar aplicando el IVA de estas adquisiciones de utilizacin comn, el porcentaje que corresponda a las ventas u
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No se aplica cuando: 1.- El pago de las facturas se haga con cheque nominativo a nombre del emisor de la factura, girado contra la cuenta bancaria del respectivo comprador o beneficiario del servicio; 2.-Se anote en el reverso del cheque, por el librado, el RUT del emisor y nmero de la factura; 3.-Las facturas cumplan con todos los requisitos formales establecidos en las leyes, reglamentos e instrucciones del S.I.I. (Circular 45, de 30.10.89); 4.-Se acredite a satisfaccin del S.I.I el cumplimiento de los requisitos anteriores.
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operaciones gravadas, dentro del total de las ventas o ingresos, considerando valores acumulativos de Enero a Diciembre de cada ao. (Artculo 43 del Reglamento) 6.5. Determinacin del Crdito Fiscal
Se forma por la suma de los siguientes valores: IVA pagado por importaciones...
$................... IVA soportado por las compras y/o servicios recibidos segn
factura.. $.................. Ms: IVA recargado en las Notas de Dbitos recibidas de los proveedores o prestadores de servicios. $.................. Menos: IVA recargada en las Notas de Crdito recibidas de los proveedores o prestadores $.................. CREDITO $............... FISCAL DEL MES de servicios...
Debito Fiscal del periodo tributario Abril 2010$____________ Menos Crdito Fiscal del periodo tributario Abril 2010..$____________ IVA a pagar el da 12 de Mayo de 2010..$....................
Si el crdito fiscal resulta mayor que el debito fiscal, el remanente que queda se imputa reajustadamente al debito fiscal del mes o meses, hasta su total aprovechamiento. 6.6 Reajustabilidad del remanente del crdito fiscal. Este se efecta expresando el remanente en Unidades Tributarias, conforme al valor que ella tenga a la fecha que venza el plazo para
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presentar la declaracin respectiva. En el mes que se impute el remanente, se convierten en unidades tributarias, considerando el nuevo valor que ella tenga a la fecha de vencimiento de la declaracin en la cual se imputa. 6.7 Devolucin o imputacin del remanente de crdito Fiscal Esta procede slo en el caso que existan remanentes de crdito fiscal durante seis o ms periodos tributarios consecutivos y ellos hayan sido originados en la adquisicin de bienes destinados a formar parte del activo fijo. 6.8 Crdito Especial por Impuesto Especfico al Petrleo Diesel Conforme a lo dispuesto en el artculo 7 de la Ley 18.502, a las normas contenidas en el decreto de Hacienda N 311 y a las instrucciones impartidas por el Servicio de Impuestos Internos en su circular 32, de 13-05-86, las empresas constructoras, tienen derecho a recuperar el impuesto Especifico al Petrleo Diesel soportado en sus comprar o importaciones. Esto se rebaja de sus dbitos fiscales de IVA, indicndolo en el Formulario N 29, en la lnea 30.VII.- CREDITO ESPECIAL PARA EMPRESAS CONTRUCTORAS (Artculo 21 del D.L.910 de 1975) Las siguientes operaciones realizadas por empresas constructoras y gravadas con IVA, desde el 01-10-87, dan derecho a ella a un crdito especial equivalente a un 0,65 del debito fiscal originado por esas mismas operaciones: Requisitos:
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Venta de bienes inmuebles para habitacin11
El concepto de habitacin comprende estacionamientos y bodegas incluidos en el mismo permiso de edificacin del inmueble habitacional; casetas sanitarias y lotes de servicios.
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Contratos Generales de Construccin por suma alzada de inmuebles para habitacin
Contratos generales de construccin por suma alzada celebrados con instituciones de beneficencia que no persigan fines de lucro
El monto de crdito Especial: 0,65 del Dbito fiscal
A travs del artculo 5 de la Ley N 20.259, publicada en el Diario Oficial de 25.03.08, modifica a contar de esa fecha este crdito especial estableciendo los siguientes lmites:
a) Dicho crdito ser aplicable slo para viviendas cuyo valor no
exceda de 4.500 U.F. Dicho tope no ser aplicable a los contratos de construccin, que no sean por administracin, celebrados con instituciones de beneficencia que no persigan fines de lucro. b) El citado crdito tendr un tope de hasta 225 UF por vivienda. c) Para acceder al beneficio la empresa constructora debe contar con el respectivo permiso de edificacin. d) No ser aplicable a los contratos de ampliacin, modificacin, reparacin o mantenimiento, ni an en los casos que pudieran implicar la variacin de la superficie inicialmente construida, como tampoco a la urbanizacin de terrenos.-
Imputacin del Crdito Fiscal Especial: 1.- P.P.M obligatorios del periodo.
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2.- Otros impuestos de retencin o recargo. 3.- Mismos impuestos de los meses siguientes, reajustados segn UTM 4.- Saldo P.P.M voluntario del mes de Diciembre.
7.1 Forma de facturar esta operacin bajo el sistema del Artculo 21 del D.L.910, de 1975; (hasta el 30-06-2009)
Cantidad Detalle Precio Unitario Total
Vivienda Villa La Florida, Casa N 7, Precio Neto (costo de la construccin, sin IVA, ms la utilidad, excluyendo el valor del terreno) ... Ms: 19 de IVA $ Menos: Crdito Especial 65% (9.500.000) ($6.175.00 Precio Final sin terreno.. Valor del terreno. Precio Final incluido el terreno. $ 6.000.000 0) $ 53.325.000 $ 59.325.000 9.500.000 $ 50.000.000
CANCELADO DEDE 2010.
Cuando no procede el Crdito Especial del Artculo 21. Del D.L.910? No proceder este crdito en los siguientes casos: a) Cuando el contrato general de construccin se efecta por administracin,
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b) Cuando la venta o contrato de construccin, se refiera a bienes corporales inmuebles no habitacionales, salvo que el adquirente sea una institucin de beneficencia que no persiga fines de lucro de aquellas comprendidas en el inciso 2 del artculo 21 de D.L. 910 de 1975.
MATERIAL DE APOYO.1. CIRCULAR

MATERIA : N26 DEL 5 DE EN AGOSTO GENERALES LA LA POR LEY DE DE 1987 LAS QUE AL DE
INSTRUCCIONES CONTENIDAS ACTIVIDAD LA IVA
SOBRE 18.630,
MODIFICACIONES INCORPOR FISCAL DEL
CONSTRUCCIN CONSTRUCCIN
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO. UTILIZACIN COMO CRDITO SOPORTADO INMUEBLES ANTES DE LA FECHA DE PUBLICACIN DE LA LEY. NUEVO TEXTO DEL ART. 21 DEL D.L. N 910, DE 1975 .
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2.- CIRCULAR N52 DEL 15 DE SEPTIEMBRE DEL 2008 MATERIA : IMPARTE INSTRUCCIONES SOBRE MODIFICACIONES INTRODUCIDAS AL ARTCULO 21 DEL D.L. N 910, DE 1975 POR EL ARTCULO 5 DE LA LEY 20.259 DEL 2503-2008.
I.-
INTRODUCCIN
En el Diario Oficial de 25 de marzo de 2008, se public la Ley N 20.259, que, entre otros, modifica el artculo 21 del D.L. N 910 de 1975.
La presente Circular tiene por objeto impartir instrucciones sobre esta modificacin legal.
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II.- MODIFICACIONES AL ARTCULO 21 DEL DECRETO LEY N 910, DE 1975
El artculo 5 de la Ley N 20.259, establece lo siguiente:
Artculo 5.- Introdcense, a contar de la fecha de publicacin de la presente ley, las siguientes modificaciones en el artculo 21 del Decreto Ley N 910, de 1975:
1) En el inciso primero, reemplzanse las expresiones y en los contratos generales de construccin que no sean por administracin de dichos inmuebles, de acuerdo con las disposiciones del Decreto Ley N 825, de 1974. por cuyo valor no exceda de 4.500 unidades de fomento, con un tope de hasta 225 (doscientas veinticinco) unidades de fomento por vivienda, y en los contratos generales de construccin de dichos inmuebles que no sean por administracin, con igual tope por vivienda, de acuerdo con las disposiciones del Decreto Ley N 825, de 1974..
2) En la primera oracin del inciso segundo, reemplzanse las expresiones ser aplicable tambin a los por las expresiones ser aplicable tambin, sin las limitaciones de monto antes indicadas, a los.
3) Agrgase, en el inciso tercero, la siguiente oracin a continuacin del punto aparte (.), que pasa a ser punto seguido (.): Para acceder al beneficio la empresa constructora deber contar con el respectivo permiso municipal de edificacin..
4) Interclase el siguiente nuevo inciso a continuacin del inciso tercero: Excepto para el caso de aquellos contratos que recaigan exclusivamente en las viviendas a que se refiere el artculo 3 del Decreto Ley N2.552, de 1979, del Ministerio de Vivienda y Urbanismo, el beneficio dispuesto en el inciso primero no ser aplicable a los contratos de ampliacin, modificacin, reparacin o mantenimiento, ni aun en los casos que pudieran implicar la variacin de la superficie originalmente construida, como tampoco a los contratos generales de construccin, que no sean por administracin, referidos a la urbanizacin de terrenos.. 5) Interclanse los siguientes incisos, nuevos, a continuacin del actual inciso final: En el caso de contratos de construccin referidos a ms de una vivienda, para acceder al beneficio, el contrato deber indicar el precio unitario de construccin de las viviendas, incluyndose en ste el valor de los bienes comunes a construir, a prorrata de las superficies construidas respectivas. Cuando el contrato general de construccin incluya inmuebles para habitacin, que no excedan de 4.500 unidades de fomento y otros que sobrepasen tal monto, el beneficio imputable en cada facturacin de un estado de pago ser la cantidad que resulte de aplicar, al crdito potencial total, la proporcin que el estado de pago represente respecto del
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. total del precio de construccin de las viviendas del contrato. El crdito total potencial ser igual a la suma de los crditos individuales de las viviendas a construir con derecho al beneficio.
Las modificaciones o el trmino anticipado de un contrato general de construccin, que causen variaciones al crdito potencial disponible inicialmente previsto, darn lugar al ajuste correspondiente en los siguientes estados de pago, con el consiguiente derecho a crdito o la obligacin de reintegro respectiva. En el caso de un contrato general de construccin destinado a completar la construccin de inmuebles para habitacin, tambin se aplicarn las normas precedentes, pero, para establecer el crdito potencial disponible, en el clculo del crdito individual de las viviendas, deber considerarse la suma del precio individual de construccin del contrato ms el valor de las obras preexistentes, el cual deber ser declarado en el contrato.
Las empresas constructoras debern informar al Servicio de Impuestos Internos, en la oportunidad y forma que ste determine, los antecedentes que sirvan de base para el clculo del beneficio impetrado as como los compradores de los inmuebles o los mandantes de los contratos generales de construccin, que no sean por administracin.
Tratndose de contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin, que no sean por administracin, celebrados con anterioridad al 1 de julio de 2009, se sujetarn al beneficio del inciso anterior si han obtenido el respectivo permiso municipal de edificacin con anterioridad a dicha fecha y siempre que al 31 de diciembre de 2009 las obras ya se hayan iniciado..
Con las modificaciones introducidas, el nuevo texto legal ha quedado del siguiente tenor:
Artculo 21.- Las empresas constructoras tendrn derecho a deducir del monto de sus pagos provisionales obligatorios de la Ley sobre Impuesto a la Renta el 0,65 del dbito del Impuesto al Valor Agregado que deban determinar en la venta de bienes corporales inmuebles para habitacin por ellas construidos cuyo valor no exceda de 4.500 unidades de fomento, con un tope de hasta 225 (doscientos veinticinco) unidades de fomento por vivienda, y en los contratos generales de construccin de dichos inmuebles que no sean por administracin, con igual tope por vivienda, de acuerdo con las disposiciones del Decreto Ley N 825, de 1974. El remanente que resultare de esta imputacin, por ser inferior el pago provisional obligatorio o por no existir la obligacin de hacerlo en dicho perodo, podr imputarse a cualquier otro impuesto de retencin o recargo que deba pagarse en la misma fecha, y el saldo que an quedare podr imputarse a los mismos impuestos en los meses siguientes, reajustado en la forma que prescribe el artculo 27 del Decreto Ley N 825, de 1974. El saldo que quedare una vez efectuadas las deducciones por el mes de diciembre de cada ao, o el ltimo mes en el caso de trmino de giro, tendr el carcter de pago provisional de aquellos a que se refiere el artculo 88 de la Ley sobre Impuesto a la Renta. Lo dispuesto en el inciso anterior ser aplicable tambin, sin las limitaciones de monto antes indicadas, a los contratos generales de construccin que no sean ejecutados por administracin, que las empresas constructoras celebren con la Cruz Roja de Chile, Comit Nacional de Jardines Infantiles y Navidad, Consejo de Defensa del Nio, Consejo Nacional de Proteccin a la Ancianidad, Corporacin de Ayuda al Menor -CORDAM, Corporacin de Ayuda al Nio Limitado -COANIL, Cuerpo de Bomberos de Chile, Bote Salvavidas, como asimismo, con otras instituciones de beneficencia que gocen de personalidad jurdica, no persigan fines de lucro, no reciban subvenciones del Estado, que tengan por nico objeto proporcionar ayuda material, exclusivamente en forma gratuita, solamente a personas de escasos recursos econmicos, que de acuerdo a sus
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. estatutos o a la naturaleza de sus actividades no realicen principalmente operaciones gravadas con el Impuesto al Valor Agregado y siempre que la aplicacin de la citada norma no implique discriminar respecto del giro de empresas que no puedan acogerse a ella. Las obras que se construyan en virtud de los contratos sealados en este inciso podrn destinarse exclusivamente a los fines propios de la Institucin y no podrn enajenarse antes de diez aos, los que se contarn desde la fecha de la recepcin final de la obra, salvo que el enajenante reintegre previamente las cantidades equivalentes al 0,65 aludido, reajustadas segn la variacin de la unidad tributaria mensual determinada entre el mes de cada pago del precio del contrato y el de la enajenacin. Para acogerse a lo dispuesto en este inciso, las citadas instituciones debern contar con la aprobacin del Ministerio de Hacienda, el cual, teniendo a la vista los antecedentes que acrediten el cumplimiento de las exigencias prescritas, deber dictar el decreto respectivo. Para los efectos de este artculo, deben entenderse incluidos en el concepto "habitacin", tambin las dependencias directas, tales como estacionamientos y bodegas amparadas por un mismo permiso de edificacin o un mismo proyecto de construccin, siempre que el inmueble destinado a la habitacin propiamente tal constituya la obra principal del contrato o del total contratado. Para acceder al beneficio la empresa constructora deber contar con el respectivo permiso municipal de edificacin. Excepto para el caso de aquellos contratos que recaigan exclusivamente en las viviendas a que se refiere el artculo 3 del Decreto Ley N2.552, de 1979, del Ministerio de la Vivienda y Urbanismo, el beneficio dispuesto en el inciso primero no ser aplicable a los contratos de ampliacin, modificacin, reparacin o mantenimiento, ni an en los casos que pudieran implicar la variacin de la superficie originalmente construida, como tampoco a los contratos generales de construccin, que no sean por administracin, referidos a la urbanizacin de terrenos. En la liquidacin de sociedades que sean empresas constructoras, de comunidades que no sean hereditarias ni provengan de la disolucin de la sociedad conyugal y de cooperativas de vivienda, estas sociedades, comunidades o cooperativas tendrn derecho a la deduccin e imputacin establecida en este artculo, respecto de las adjudicaciones que recaigan sobre los bienes corporales inmuebles destinados a la habitacin. Los remanentes que resulten tendrn la calidad de pagos provisionales voluntarios para los socios o comuneros en la parte proporcional que corresponda a cada socio o comunero en el total de la adjudicacin. En el caso de contratos de construccin referidos a ms de una vivienda, para acceder al beneficio, el contrato deber indicar el precio unitario de construccin de las viviendas, incluyndose en ste el valor de los bienes comunes a construir, a prorrata de las superficies construidas respectivas. Cuando el contrato general de construccin incluya inmuebles para habitacin, que no excedan de 4.500 unidades de fomento y otros que sobrepasen tal monto, el beneficio imputable en cada facturacin de un estado de pago ser la cantidad que resulte de aplicar, al crdito potencial total, la proporcin que el estado de pago represente respecto del total del precio de construccin de las viviendas del contrato. El crdito total potencial ser igual a la suma de los crditos individuales de las viviendas a construir con derecho al beneficio.
Las modificaciones o el trmino anticipado de un contrato general de construccin, que causen variaciones al crdito potencial disponible inicialmente previsto, darn lugar al ajuste correspondiente en los siguientes estados de pago, con el consiguiente derecho a crdito o la obligacin de reintegro respectiva. En el caso de un contrato general de construccin destinado a completar la construccin de inmuebles para habitacin, tambin se aplicarn las normas precedentes, pero, para establecer el crdito potencial disponible, en el clculo del crdito individual de las viviendas, deber considerarse la suma del precio individual de construccin del contrato ms el valor de las obras preexistentes, el cual deber ser declarado en el contrato.
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. Las empresas constructoras debern informar al Servicio de Impuestos Internos, en la oportunidad y forma que este determine, los antecedentes que sirvan de base para el clculo del beneficio impetrado as como los compradores de los inmuebles o los mandantes de los contratos generales de construccin, que no sean por administracin.
No obstante lo sealado en los incisos anteriores, hasta el da 30 de junio del ao 2009, las empresas constructoras tendrn derecho a deducir del monto de sus pagos provisionales obligatorios de la Ley sobre Impuesto a la Renta el 0,65 del dbito del Impuesto al Valor Agregado que deban determinar en la venta de bienes corporales inmuebles para habitacin por ellas construidos y en los contratos generales de construccin que no sean por administracin de dichos inmuebles, de acuerdo con las disposiciones del Decreto Ley N 825, de 1974, en ambos casos, sin el requerimiento de contar previamente con el permiso municipal de edificacin.
Tratndose de contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin, que no sean por administracin, celebrados con anterioridad al 1 de julio de 2009, se sujetarn al beneficio del inciso anterior si han obtenido el respectivo permiso municipal de edificacin con anterioridad a dicha fecha y siempre que al 31 de diciembre de 2009 las obras ya se hayan iniciado..
III.- INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA
A)
El nuevo texto legal ha introducido un tope al valor de construccin de las viviendas que pueden acceder al beneficio, as como tambin, se ha establecido un tope al monto total de la franquicia que se puede obtener. Los montos establecidos en la nueva ley son los siguientes Viviendas: 4500 UF Franquicia 225 UF.
Teniendo como base las cantidades sealadas (en UF) y asumiendo un valor del terreno del 35% del valor total de venta, la siguiente tabla demuestra la aplicacin de la nueva normativa:
PRECIO TOTAL 1.500 2.000 2.500 2.800
PRECIO PRECIO NETO (sin TERRENO 35% terreno) 525 700 875 980 975 1.300 1.625 1.820
IVA 185 247 309 346
65% 120 161 201 225
TOPE 225 225 225 225
BENEFICIO REAL 120 161 201 225
1 0 8
3.000 3.500 4.000 4.500 4.501
1050 1225 1400 1575 1575,35
1.950 2.275 2.600 2.925 2.926
371 432 494 556 556
241 281 321 361 361
225 225 225 225 225
225 225 225 225 0
B)
Los topes sealados en las letras precedentes no son aplicables a los contratos celebrados con las instituciones de beneficencia mencionadas en el inciso segundo de la norma que se analiza.
C) Para acceder al beneficio la empresa constructora deber contar con el respectivo permiso municipal de edificacin. D) El beneficio no ser aplicable a los contratos de ampliacin, modificacin, reparacin o mantenimiento, ni an en los casos que pudieran implicar la variacin de la superficie originalmente construida, salvo en los casos de las viviendas sociales definidas en el artculo 3 del DL N 2.552 de 1979. E) El beneficio no ser aplicable a los contratos generales de construccin, que no sean por administracin, referidos a la urbanizacin de terrenos salvo en los casos de las viviendas sociales definidas en el artculo 3 del DL N 2.552 de 1979. En el caso de urbanizacin de terrenos destinados a viviendas sociales y otra clase de viviendas, amparadas en un mismo proyecto de construccin, el beneficio en comento se determinar aplicando el 0,65 sobre aquella parte del dbito generado en el contrato de urbanizacin equivalente a la proporcin que en el total de la superficie construida o por construir representen las viviendas sociales en la superficie total construida. En aquellos casos en que el mandante del contrato de urbanizacin sea un rgano del Estado v. gr. SERVIU, MOP, Municipalidades, etc. y las viviendas a las que accede la urbanizacin no se encuentren construidas, sern dichos rganos los que debern sealar en el contrato respectivo la proporcin que representarn en el total de viviendas que se construirn en el terreno urbanizado, las viviendas sociales. Teniendo presente esta nueva disposicin, han quedado sin efecto las instrucciones anteriores existentes sobre la materia contenidas en el prrafo tercero del Captulo VII de la Circular N 26 de 1987.F) Los contratos de construccin de ms de una vivienda, o que tengan por objeto completar la construccin de las mismas debern indicar el precio unitario de cada una de ellas, incluyendo en dicho valor el prorrateo del valor de los bienes comunes, y, en su caso, el valor de las obras preexistentes, el cual deber ser declarado en el contrato. Cuando el contrato general de construccin incluya inmuebles para habitacin, que no excedan de 4.500 unidades de fomento y otros que sobrepasen tal monto, el beneficio imputable en cada facturacin de un estado de pago ser la cantidad que resulte de aplicar, al crdito potencial total, la proporcin que el estado de pago represente respecto del total del precio de construccin de las viviendas del contrato.
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El crdito total potencial ser igual a la suma de los crditos individuales de las viviendas a construir con derecho al beneficio, lo que implica que la distribucin de costos por vivienda deber efectuarse al inicio de cada proyecto.
En el siguiente ejemplo se observa una aplicacin prctica de esta norma: Un proyecto de construccin de 5 viviendas con los precios individuales que se indican en la tabla, asumiendo un valor del terreno del 35% del valor total de venta y un estado de pago que representa un 20% del total del precio de construccin de las viviendas del contrato: PRECIO TOTAL 2.500 3.000 3.500 4.600 5.000
PRECIO PRECIO NETO (sin TERRENO 35% terreno) 875 1050 1225 1610 1750 1.625 1.950 2.275 2.990 3.250
IVA 309 371 432 568 618
65% 201 241 281 369 401
TOPE 225 225 225 225 225
BENEFICIO REAL 201 225 225 0 0
18.600
651
Precio Total de construccin del Proyecto 651 x 20% = 130,2
Crdito Potencial Total
Por lo tanto, como el beneficio imputable en la facturacin del estado de pago corresponde a la proporcin que el estado de pago represente respecto del total del precio de construccin de las viviendas del contrato, en este caso, 20%, aplicado sobre el crdito potencial total de 651 UF, el beneficio imputable corresponde a 130, 2 UF:-. Sin embargo, en el evento de producirse modificaciones o el trmino anticipado de un contrato general de construccin, que causen variaciones al crdito potencial disponible inicialmente previsto, debern efectuarse los ajustes correspondientes en los siguientes estados de pago, con el consiguiente derecho a crdito o la obligacin de reintegro respectiva.
Respecto del tratamiento de las unidades que corresponden a dependencias directas, tales como estacionamientos y bodegas, cabe sealar que, para los efectos del beneficio, ellas se
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. encuentran comprendidas en el concepto de habitacin, segn lo establece el inciso 3 del artculo 21 citado, siempre que se encuentren amparadas en un mismo permiso de edificacin o un mismo proyecto de construccin, y el inmueble destinado a la habitacin propiamente tal constituya la obra principal del contrato o del total contratado.
De esta manera, cumplindose los requisitos indicados en el prrafo anterior, dichas dependencias directas accedern a la franquicia considerndose para estos efectos como inmuebles separados del bien del cual dependen.
G) Las empresas constructoras debern informar al Servicio de Impuestos Internos, los

antecedentes que sirvan de base para el clculo del beneficio impetrado as como los compradores de los inmuebles o los mandantes de los contratos generales de construccin, que no sean por administracin. Las instrucciones particulares sobre la forma y oportunidad de cumplimiento de la sealada obligacin, sern determinadas por este Servicio a travs de la resolucin correspondiente. H) De acuerdo con lo establecido por el inciso penltimo del artculo 64 del Cdigo Tributario, este Servicio proceder a tasar el precio o valor de los inmuebles para habitacin fijado en el respectivo contrato de venta, contrato general de construccin que no sea por administracin o contrato general de construccin destinado a completar la construccin, cuando el valor fijado en dicho acto o contrato sea notoriamente inferior al valor comercial de los inmuebles de caractersticas y ubicacin similares, en la localidad respectiva.
I)
Las instrucciones impartidas en el Captulo VI de la Circular N 26 de 1987 se mantienen vigentes en todo aquello que no haya sido modificado expresamente en la ley que se analiza.
IV.- VIGENCIA
El artculo 5 de la ley citada, establece en el encabezado de su inciso primero, que las modificaciones en el artculo 21 del Decreto Ley N 910, de 1975, que pasa a indicar, se introducen a contar de la fecha de publicacin de dicha ley.
De esta manera, los cambios al texto del mencionado artculo 21, se entienden efectuados desde el da 25 de marzo del ao en curso, fecha de publicacin de la ley.
No obstante, lo anterior y considerando lo establecido en los dos ltimos incisos que introduce al articulo 21, el nmero 5) del artculo 5, citado, debe entenderse lo siguiente respecto de la observancia de las modificaciones que se introducen:
1.- Hasta el da 30 de junio de ao 2009, la venta de inmuebles para habitacin y los contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin, que no sean por administracin, se
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. regirn por lo dispuesto en el artculo 21 del Decreto Ley N 910, de 1975, en su texto vigente hasta el da 24 de marzo de 2008, es decir, antes de la modificacin legal, esto es el crdito de que se trata podr seguir imputndose en la misma forma y cumpliendo los mismos requisitos que establece el artculo 21 antes de su modificacin, incluso cuando dichos contratos tengan por objeto urbanizar terrenos.
2.- En el caso de los contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin, que no sean por administracin, que se hayan celebrado con anterioridad al da 1 de julio de 2009, para poder seguir rigindose por el artculo 21, citado, de acuerdo al texto vigente hasta antes de la publicacin de la ley modificatoria, debern cumplir con los siguientes requisitos copulativos:
a.b.-
Haber obtenido el respectivo permiso municipal de edificacin antes del 1 de julio de 2009; y Haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009.-
Para estos efectos se entender que las obras que forman parte de un mismo permiso de edificacin, se han iniciado cuando se haya empezado la ejecucin de aquella parte de las mismas que, de acuerdo a las bases tcnicas del contrato y el permiso de edificacin aprobado, deban realizarse en primer termino.
Saluda a Ud. 3.- CIRCULAR N39 DEL 25 DE JUNIO DEL 2009 MATERIA: COMPLEMENTA INSTRUCCIONES CONTENIDAS EN CIRCULAR N 52 DE 15 DE SEPTIEMBRE DE 2008, SOBRE MODIFICACIONES INTRODUCIDAS AL ART. 21, DEL D.L. N 910, DE 1975, POR EL ART. 5, DE LA LEY 20.259. La presente Circular, tiene por objeto complementar las instrucciones contenidas en Circular N 52, de 15 de Septiembre de 2008, sobre modificaciones introducidas al Art. 21, del D.L. N 910, de 1975, por el Art. 5, de la Ley 20.259, especialmente en algunos temas que dicen relacin con la vigencia de dichas modificaciones. Algunos de los temas que se abordarn en la presente Circular son: Fecha de suscripcin de los contratos para acogerse a la franquicia en los trminos dispuestos en el Art. 21, del D.L. N 910, antes de su modificacin legal; Efectos tributarios de las modificaciones a los Permisos de edificacin obtenidos antes del 30 de Junio de 2009; urbanizaciones incluidas en los contratos generales de construccin; gastos de mantencin incluidos en los contratos generales de construccin; determinacin de la base imponible para aplicar la franquicia en los contratos generales de construccin que no sean por administracin referidos a la construccin de viviendas y; requisitos formales para efectos de fiscalizacin.
Fecha de suscripcin de los contratos de construccin para utilizar la franquicia en los trminos dispuestos en el Art. 21, del D.L. N 910, en su texto vigente hasta antes de la modificacin legal
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. La norma contenida en el inciso final del Art. 21, del D.L. N 910, permite a los contratos generales de construccin de inmuebles para habitacin, que no sean por administracin, celebrados con anterioridad al 1 de Julio de 2009, seguir utilizando el beneficio all establecido en la forma dispuesta en el texto vigente hasta antes de su modificacin legal. Sin embargo, cabe hacer notar que la norma legal se refiere exclusivamente a aquellos contratos suscritos hasta el 30 de Junio de 2009, siempre que el contribuyente cumpla copulativamente con los requisitos all sealados, a saber: haber obtenido el respectivo permiso municipal de edificacin antes del 1 de Julio de 2009 y; haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009. Por lo tanto, aquellos contratos suscritos con posterioridad a dicha fecha, no se encuentran comprendidos dentro de las normas dispuestas en los dos ltimos incisos del Art. 5, de la Ley N 20.259, debiendo, en tal caso, aplicarse el beneficio en comento como dispone el Art. 21 del D.L. N 910, en su texto modificado, esto es, aplicando el lmite de 4.500 U.F. por vivienda para los contratos generales de construccin, con un tope de 225 U.F. por concepto de crdito especial. Cabe aclarar que esta normativa es aplicable tambin, en los mismos trminos y con los mismos requisitos a los contratos generales de construccin, que no sean por administracin, referidos a urbanizaciones destinadas principalmente a viviendas, tal como lo seala la Circular N 52, de 15/9/2008, en su Captulo IV, prrafo tercero, N 1 y a los contratos generales de construccin pactados a suma alzada, referidos a la ampliacin de las mismas.
Respecto de la exigencia legal de contar con permiso municipal de edificacin, cabe aclarar que en aquellos contratos generales de construccin, en que las obras a ejecutar no requieran de este permiso, en virtud del Art. 116, inciso tercero, de la Ley General de Urbanismo, dicho requisito no ser exigible, debiendo en todo caso contar con el contrato suscrito antes del 1 de Julio de 2009 y haber iniciado las obras al 31 de diciembre de 2009.
Finalmente, se reitera respecto de los contratos de urbanizacin de terrenos destinados a viviendas, as como de aquellos contratos de ampliacin de las mismas, que a partir del 1 de Julio de 2009, el beneficio en comento no ser aplicable a los referidos contratos, salvo para el caso de aquellos que recaigan exclusivamente en las viviendas a que se refiere el artculo 3 del Decreto Ley N 2.552, de 1979, del Ministerio de Vivienda y Urbanismo.
Permisos de edificacin obtenidos antes del 1 de Julio de 2009, que sufren modificaciones posteriores
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. Dado que lo establecido en los incisos penltimo y ltimo del Art. 21, del D.L. N 910, implica utilizar el beneficio en anlisis sin los topes dispuestos por la modificacin legal, es que han surgido diversas inquietudes respecto del efecto que pueden provocar en la forma de utilizar la franquicia, las posibles modificaciones que los permisos de edificacin obtenidos antes del 30 de Junio de 2009, sufran con posterioridad a dicha fecha. Al respecto, cabe sealar que la Ley General de Urbanismo, en su artculo 119, contempla la posibilidad que despus de concedido el permiso de edificacin, se realicen modificaciones o variantes al proyecto o en las obras correspondientes, caso en el cual dichas modificaciones debern tramitarse conforme lo regula la Ordenanza General de Urbanismo. La misma Ordenanza seala esto en su artculo 1.4.16, indicando que tales modificaciones deben tramitarse en la forma sealada en los artculos 3.1.9 y 5.1.17, en los cuales se detalla la documentacin que debe presentarse al Director de Obras Municipales para tal efecto. Sin perjuicio de lo anterior, esto es, de las posibles modificaciones que puedan sufrir con posterioridad a su obtencin los referidos permisos de edificacin y a pesar que la Ordenanza General de Urbanismo, en sus Artculos 3.1.9 y 5.1.17, entiende que una vez aprobados, y para todos los efectos legales, los nuevos antecedentes reemplazarn a los documentos originales, cabe tener presente que uno de los requisitos para que se aplique el artculo 21, del D.L. N 910, en su texto vigente hasta antes de la publicacin de la ley modificatoria, es que los contratos generales de construccin que no sean por administracin referidos a inmuebles para habitacin, se hayan celebrado con anterioridad al da 1 de Julio de 2009. Luego, si con posterioridad a esa fecha hay una modificacin sustancial del objeto del contrato, de forma tal que ella implique la construccin de un inmueble distinto al originalmente pactado construir, en el referido contrato general de construccin suscrito antes del 1 de Julio, se debe entender que se trata de un nuevo contrato general de construccin. Por lo tanto, en ese caso dicho contrato no se regir por el Art. 21, del D.L. N 910, en su texto vigente antes de la modificacin legal. Ello ocurrir, por ejemplo, si en un contrato general de construccin suscrito antes del 1 de Julio de 2009, se pacta la construccin de una vivienda y con posterioridad a dicha fecha se modifica el referido contrato en trminos de cambiar la obligacin original de construir tan slo una vivienda por la de construir dos o ms. Lo mismo suceder, si en el contrato general de construccin, se conviene la construccin de una vivienda y con posterioridad se modifica dicha obligacin en trminos de construir un edificio y no la vivienda originalmente convenida. Por el contrario, si se trata de la construccin de una o ms viviendas, respecto de las cuales, con posterioridad al permiso de edificacin, slo se aumenta su superficie construida, debe considerarse que se trata del mismo contrato. . La determinacin de dichas circunstancias corresponder hacerla en cada caso concreto. Concordante con ello, cualquier modificacin en los proyectos amparados en un mismo permiso de edificacin o cualquier modificacin en el permiso mismo, efectuada con posterioridad al 30 de Junio de 2009, deber ser analizada caso a caso a fin de determinar si ellas constituyen un cambio en el objeto del contrato, que pueda configurar un nuevo contrato.
Igual anlisis debe efectuarse en el caso de aquellos contratos de construccin que renen los requisitos para beneficiarse de la franquicia en su texto vigente hasta antes de la modificacin legal, pero que con posterioridad, son cedidos a otra empresa constructora. En tal caso, debe determinarse si el objeto del contrato es el mismo, a fin de establecer si procede seguir manteniendo el beneficio en la forma otorgada al contrato original. De no existir cambio en el objeto del contrato que haga presumir la existencia de un nuevo contrato, procede seguir utilizando el beneficio en comento en la misma forma que en que se benefici el contrato original. En caso contrario se deber aplicar el beneficio con los topes incorporados a la norma legal por el Art. 5, de la Ley N 20.259.
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. Urbanizaciones incluidas en los contratos generales de construccin
Respecto de este tema, cabe manifestar que con anterioridad a las modificaciones introducidas por el Art. 5, de la Ley N 20.259, las urbanizaciones destinadas exclusivamente a viviendas, se beneficiaban de la franquicia en comento porque stas se consideraban en si mismas, inmuebles destinados para la habitacin. Sin embargo, una de las modificaciones introducidas al Art. 21 del D.L. N 910, fue justamente eliminar en forma expresa el beneficio a este tipo de contratos salvo en aquellos casos en que recaigan exclusivamente en las viviendas a que se refiere el Art. 3, del D.L. N 2.552, de 1979, tal como lo dispone expresamente el nuevo inciso cuarto del Art. 21 del D.L. N 910. Ahora bien, el hecho que dentro de un contrato general de construccin se incluyan obras de urbanizacin, ya sea que stas constituyan bienes comunes o no, no cambia la improcedencia de la franquicia respecto de dichas obras, ya que an cuando formen parte de un contrato general de construccin, que no sea por administracin referido a la construccin de inmuebles destinados a la habitacin, se entiende que existe respecto de dichas obras otro contrato cuya finalidad es la de urbanizar el terreno, que bajo la nueva normativa legal no tiene derecho al beneficio. En consecuencia, no procede el beneficio en comento ya sea que se trate de contratos generales de construccin, que no sean por administracin, referidos a la urbanizacin de terrenos salvo aquellos sealados expresamente por la norma legal, como as tampoco respecto de aquellas obras que constituyen obras de urbanizacin y se encuentran incluidas en un contrato general de construccin de viviendas para habitacin. En este ltimo caso, para efectos de determinar el crdito especial al cual se tiene derecho, el contribuyente beneficiario de la franquicia, deber excluir del valor del contrato, las sumas correspondientes a las obras de urbanizacin. Al respecto y sin perjuicio de ser al contribuyente a quien le corresponda fijar el precio del contrato, debe tener presente, la facultad de tasar que este Servicio puede aplicar, en virtud del Art. 64 del Cdigo Tributario, si as lo estima necesario.
Gastos de mantencin incluidos en los contratos generales de construccin
Respecto del rgimen aplicable a las mantenciones, cabe sealar que con las modificaciones introducidas al Art. 21, del D.L. N 910, se excluy expresamente en el inciso tercero, de la aplicacin del beneficio en comento a los contratos de ampliacin, modificacin, reparacin o mantenimiento, ni an cuando signifique una variacin en la superficie construida, excepto para el caso de aquellos contratos que recaigan exclusivamente en las viviendas a que se refiere el artculo 3, del Decreto Ley N 2.552, de 1979, del Ministerio de la Vivienda y Urbanismo. En consecuencia, ya sea que los gastos por mantenciones se encuentren o no, incluidos como gasto en un contrato general de construccin, no se benefician con el crdito especial contenido en el inciso primero del Art. 21, del D.L. N 910, salvo en el caso expresamente establecido por la norma legal , segn lo sealado en el prrafo precedente. Por lo tanto, para efectuar el clculo del crdito especial al cual se tiene derecho, en el caso que dichas mantenciones se encuentren incluidas en un contrato general de construccin, el contribuyente deber descontar el valor de las mantenciones del referido contrato.
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor Rmulo Gmez. Al respecto y sin perjuicio de ser al contribuyente a quien le corresponda fijar el precio del contrato, cabe tener presente, la facultad de tasar que este Servicio puede aplicar, en virtud del Art. 64, del Cdigo Tributario, si as lo estima necesario.
Determinacin de la base imponible para aplicar la franquicia en los contratos generales de construccin que no sean por administracin referidos a la construccin de ms de una vivienda.
Respecto de la determinacin de la base imponible en el caso de los contratos generales de construccin, cabe sealar que el Art. 16, del D.L. N 825, dispone que la base imponible en este tipo de contrato est constituida por el valor total del contrato, incluyendo los materiales. Evidentemente, por su naturaleza los contratos generales de construccin no incluyen el valor del terreno, por lo que en aquellos contratos, que incluyan la construccin de ms de una vivienda, el crdito potencial debe calcularse sobre el valor asignado a cada una de ellas, sin considerar valor de terreno alguno. Lo anterior puede apreciarse ms claramente mediante el siguiente ejemplo: Un contrato general de construccin por un valor de U.F. 25.590, por un proyecto de construccin de 8 viviendas, con los precios individuales que se indican en la tabla, asumiendo un estado de pago que representa el 20% del total del precio de construccin de las viviendas del contrato:
PRECIO UNITARIO DE CONSTRUCCION 1.625 1.950 2.275 2.990 3.250 4.000 4.500 5.000
IVA 309 371 432 568 618 760 855 950
CREDITO ESPECIAL Art. 21, (65%) 201 241 281 369 402 494 556 618
TOPE 225 225 225 225 225 225 225 225
BENEFICIO POTENCIAL UNITARIO 201 225 225 225 225 225 225 0
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Crdito a utilizar correspondiente al estado de pago que representa el 20% del total de la construccin: 1.551 x 20% = 310.20 El presente ejercicio reemplaza al contenido en el Ttulo III, letra F), de la Circular N 52, de 15 de Septiembre de 2009. Sin perjuicio del clculo efectuado segn lo dispuesto en el Art. 21, inciso 6, del D.L. N 910, cabe tener presente que el beneficio utilizado en la forma all establecida, constituye slo un crdito potencial hasta que la totalidad de los inmuebles se encuentren construidos. Por ende, si por algn motivo no se termina la construccin de todos los inmuebles incluidos en el contrato general de construccin, el contribuyente slo tendr derecho al beneficio, con los topes dispuestos en la norma legal, por aquellos inmuebles efectivamente construidos, debiendo restituir, si corresponde, la parte del crdito potencial utilizado, que exceda al beneficio real que le corresponde por cada vivienda efectivamente construida.
Requisitos formales de la documentacin y alcance del concepto Inicio de Obras para efectos de la fiscalizacin Respecto de la documentacin exigida por este Servicio para efectos de fiscalizar la aplicacin de la franquicia en comento, se determin lo siguiente: 1 Los Permisos de Edificacin deben ser presentados en original y deben encontrarse aprobados al momento de invocar el beneficio. Los Contratos Generales de Construccin y sus posteriores modificaciones deben ser presentados en original o bien una copia autorizada ante notario. Los hechos o actos, sealados en el prrafo siguiente y que dan origen al inicio de las obras debern acreditarse mediante un documento autorizado ante Notario.
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En cuanto al concepto Inicio de Obras, entregado en Circular N 52, de 15 de Septiembre de 2008, se ha estimado necesario para efectos de fiscalizacin acotarlo a un hecho concreto. En este sentido la definicin contenida en el Art. 1.4.17 de la Ordenanza General de Urbanismo y Construccin resulta apropiada pues corresponde a un criterio objetivo. Por lo tanto, para efectos de fiscalizacin una obra se entender iniciada una vez realizados los trazados y comenzadas las excavaciones contempladas en los planos del proyecto.
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Apuntes elaborados slo con fines pedaggicos para la clase de Tributacin de las Empresas Constructoras, dictada por el profesor

TRIBUTACIN DE EMPRESAS CONSTRUCTORAS

Obras adicionales, complementarias, ampliaciones, terminaciones o remodelaciones Circular N 26/87.

expresamente el N3 del Art. 2 de la Ley.

gas... 3) Red domiciliaria de agua potable, alcantarillado, gas.. electricidad, telfono,

Venta de bienes corporales muebles

Si se trata de aportes, otras transferencias, retiros y ventas de universalidades.

a) Reajustes, intereses de la operacin a plazo, en la parte que excedan a la variacin de la

b) Gastos de financiamiento e intereses moratorios (Sin deduccin

Menos: IVA recargado en las Notas de Crdito emitidas por:

TOTAL DEBITO FISCAL $..............................

VI.- CREDITO FISCAL DE IVA.8

Idem a la nota anterior.

destinadas a formar parte del:

realizable (materias primas o materiales, insumos,

Venta de bienes inmuebles para habitacin11

Contratos Generales de Construccin por suma alzada de inmuebles para habitacin

El monto de crdito Especial: 0,65 del Dbito fiscal

CANCELADO DEDE 2010.

MATERIAL DE APOYO.1. CIRCULAR

INSTRUCCIONES CONTENIDAS ACTIVIDAD LA IVA

MODIFICACIONES INCORPOR FISCAL DEL

II.- MODIFICACIONES AL ARTCULO 21 DEL DECRETO LEY N 910, DE 1975

El artculo 5 de la Ley N 20.259, establece lo siguiente:

III.- INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA

PRECIO TOTAL 1.500 2.000 2.500 2.800

IVA 185 247 309 346

65% 120 161 201 225

TOPE 225 225 225 225

BENEFICIO REAL 120 161 201 225

3.000 3.500 4.000 4.500 4.501

1050 1225 1400 1575 1575,35

1.950 2.275 2.600 2.925 2.926

371 432 494 556 556

241 281 321 361 361

225 225 225 225 225

225 225 225 225 0

IVA 309 371 432 568 618

65% 201 241 281 369 401

TOPE 225 225 225 225 225

BENEFICIO REAL 201 225 225 0 0

Precio Total de construccin del Proyecto 651 x 20% = 130,2

Crdito Potencial Total

G) Las empresas constructoras debern informar al Servicio de Impuestos Internos, los

Gastos de mantencin incluidos en los contratos generales de construccin

IVA 309 371 432 568 618 760 855 950

TOPE 225 225 225 225 225 225 225 225

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