Quadro de Comando x Balanced Scorecard

TABLEAU DE BORD VS BALANCED SCORECARD
Jair Antonio Fagunndes Mestre e Doutorando em Contabilidade, Professor da FAHOR e FEMA Brasil E-mail: jair@fema.com.br Cristina Crespo Soler Doutora em Cincias Econmicas e Empresariais, Professora titular da Universidade de Valencia Espanha E-mail: ccrespo@uv.es
Vicente M. Ripoll Feliu Doutor em Cincias Econmicas e Empresariais, Professora Catedrtico da Universidade de Valencia Espanha E-mail: ripoll@uv.es Carlos EduardoFacin Lavarda Mestre e Doutorando em Contabilidade, Professor da URI Brasil E-mail: lavarda@urisantiago.br
RESUMO O objetivo do presente trabalho realizar uma pesquisa terica sobre os conceitos e principais diferenas entre as ferramentas de gesto Balanced Scorecard (BSC) e Tableau de Bord (TB), utilizadas desde o sculo XX, por diversas empresas em todo o mundo, para o gerenciamento e a tomada de deciso. As principais concluses do estudo so: que o BSC prope uma relao de causa efeito entre as reas estratgicas da organizao, enquanto que o TB est voltado perspectiva financeira da empresa, na sua verso mais tradicional; e que o BSC prope uma vinculao entre o cumprimento dos objetivos estratgicos e os sistemas de incentivos dos colaboradores. O TB uma metodologia mais antiga que o BSC; que vrios autores afirmam que so ferramentas diferentes em diversos aspectos como as diferenas ideolgicas e de status outorgado s tcnicas de gesto, nos pases que desenvolveram ambas metodologias, especificamente Frana e Estados Unidos. Palavras-chave: Tableau de Bord, Balanced Scorecard, Cuadro de Mando Integral
ABSTRACT This paper discuss from a theoretical point of view both the concepts and main differences between two management tools, Balanced Scorecard (BSC) and Tableau of Bord (TB), used since the twenty century by several companies all over the world for the management and the decision making process. The main conclusions are that BSC proposes a cause-effect relationship among the company strategic areas, while traditional TB is addressed to the company financial perspective; furthermore BSC proposes a link between the strategic objectives and the reward systems. TB is an older methodology than BSC and the other hand many authors affirm that they are different tools in several aspects as the ideological differences and the management techniques status in the countries that developed both methodologies, specifically France and United States of America. Keywords: Tableau of Bord, Balanced Scorecard, Strategic Management Systems.
Revista de Contabilidade do Mestrado em Cincias Contbeis da UERJ, Rio de Janeiro, v.12, n.1, p.1, jan./abril, 2007.
Jair Antonio Fagunndes, Cristina Crespo Soler, Vicente M. Ripoll Feliu e Carlos Eduardo Facin Lavarda
1.
INTRODUO
O presente trabalho baseia-se na investigao terica sobre conceitos e principais diferenas entre algumas ferramentas de gesto utilizadas desde o sculo XX, por diversas empresas em todo o mundo. Vrios modelos, ou, metodologias de acompanhamento do desempenho estratgico da organizao so citados na literatura recente. Sobre esse assunto, um estudo realizado por Miranda e Azevedo (2000) identificou mais de 22 modelos relacionados na bibliografia americana e inglesa nos ltimos 15 anos, onde em mais de 50% deles menciona-se a palavra estratgia como um fator de referncia para o processo gerencial. No entanto, este trabalho est focado em analisar as diferenas e similaridades entre o Tableau de Bord literatura francesa ou Cuadro de Mando literatura espanhola, e o Balanced Scorecard literatura norte-americana ou Cuadro de Mando Integral literatura espanhola. O Balanced Scorecard (BSC) atraiu grande ateno, especialmente nos Estados Unidos, e tambm em muitos outros pases. Na Frana, no entanto, o entusiasmo foi limitado. Assim, uma recente pesquisa europia realizada por Bourguignon et al. (2004) mostra que empresas na Alemanha, Reino Unido e Itlia so familiares com o BSC em 98%, 83% e 72% das companhias, respectivamente mas na Frana ele foi conhecido apenas em 41% das empresas pesquisadas. Na Alemanha, no Reino Unido e na Itlia, aproximadamente 20% das empresas em cada um dos trs pases pretendem implantar o BSC, enquanto na Frana apenas 3%. Uma das explicaes, que os autores Bourguignon et al. (2004) alegam para essa relutncia francesa em adotar o BSC, pode ser o fato de que, pelo menos nos ltimos 50 anos, as empresas francesas usaram o Tableau de Bord (TB), uma vez que a totalidade das companhias francesas pesquisadas relatou sua utilizao. O TB em vrios fatores similar ao BSC, e alguns autores tm at sugerido que, sendo um precursor do BSC, pode ter inspirado seu desenvolvimento. Assim este trabalho tem por objetivo analisar teoricamente estas ferramentas de gesto sob seus conceitos, diferenas e semelhanas. 2. METODOLOGIA
De acordo com Silva e Menezes (2001), as pesquisas podem ser classificadas quanto natureza, forma de abordagem do problema, objetivos e procedimentos tcnicos utilizados no seu desenvolvimento. Neste aspecto, quanto natureza pode-se dizer que se trata de uma pesquisa bsica, pois, objetiva gerar conhecimentos teis para o avano da cincia, envolvendo verdades e interesses universais. Em relao forma de abordagem do problema, trata-se de uma pesquisa qualitativa, pois, considera que h uma relao dinmica entre mundo real e sujeito, isto , um vnculo indissocivel entre o mundo objetivo e a subjetividade do sujeito, que no pode ser traduzido em nmeros, efetuando-se anlises indutivamente. Centrando-se nos objetivos, considera-se uma pesquisa exploratria e descritiva. Uma pesquisa exploratria proporciona maior familiaridade com o problema com vistas a torn-lo explcito, envolvendo levantamento bibliogrfico e anlise de exemplos, que estimulem a compreenso. J a pesquisa descritiva caracteriza-se por descrever caractersticas eminentes das ferramentas apresentadas. Gil (1999, p. 81), afirma que a pesquisa descritiva tem como principal objetivo descrever caractersticas de determinada populao ou fenmeno, ou o estabelecimento de relaes entre as variveis. Por ltimo, quanto aos procedimentos tcnicos trata-se de uma pesquisa bibliogrfica, pois foi elaborada a partir de fontes j publicadas em livros, artigos de peridicos ou disponibilizados na Internet.
Tableau de Bord vs Balanced Scorecard
Utiliza-se ainda o mtodo comparativo uma vez que os pesquisadores relacionam e comparam as principais semelhanas e/ou diferenas entre o BSC e o TB. 3. TABLEAU DE BORD (TB)
Na bibliografia pesquisada, de acordo com os relatos de autores como Lauzel e Cibert (1957), Malo (2000), Riccio e Cardoso (2003), Cebrin e Cervio (2004), Bourguignon et al. (2004) no se encontra, com exatido, a origem dos sistemas de medio que se deu na Frana do que se chamou de Tableau de Bord, nos primeiros dez anos do sculo XX, cuja utilizao se ampliou a partir da crise de 1929. O conceito de Cuadro de Mando (CM) para a lngua espanhola a mesma que provm do termo em francs tableau de bord, que traduzido literalmente significa Painel de Comandos ou Quadro de Instrumentos. Para Costa (2001) e Bourguignon et al. (2004) o TB uma ferramenta para o topo do gerenciamento da empresa, permitindo uma viso global e rpida de suas operaes e do estado de seu ambiente para a tomada de deciso. Esta ferramenta pode ser utilizada por uma entidade empresarial ou pblica, onde seu gestor pode se usufruir diversos indicadores, eleitos como importantes para a gerao de informaes para a tomada de decises, quanto ao bom andamento da empresa. O processo de formulao do TB consiste em primeiro lugar em definir os objetivos da entidade, onde, posteriormente, so definidas as variveis chaves, e em segundo lugar, o controle realizado atravs de indicadores, de acordo com Cebrin e Cervio (2004). O desenvolvimento de um TB gira em torno de cinco idias essenciais: seguir: Etapa 1: Selecionar os eixos de progressos ou caminhos a serem percorridos; Etapa 2: Determinar os pontos de interveno; Etapa 3: Selecionar os objetivos; Etapa 4: Selecionar os indicadores; e Etapa 5: Estruturar o quadro de controle (Tableau de Bord). Boix e Fminier (2004) apresentam, tambm, seu mtodo para desenvolver um Tableau de Bord, conforme as 5 fases a seguir: Fase 1: Definir os objetivos de controle; Fase 2: Definir os indicadores; Fase 3: Definir os ndices de controle; Fase 4: Dar forma ao Tableau de Bord; e
uma ferramenta de ajuda durante o processo de tomada de decises; Tem um desenho simples e eficaz; Aglutina indicadores financeiros e no financeiros; flexvel diante dos cmbios e evoluo de seu entorno; e Gera motivao a todos os nveis de responsabilidade.
Para Fernandez (2005), existem cinco etapas para a concepo do TB, conforme evidenciado a
Fase 5: Explorar o Tableau de Bord. No entraremos nos detalhes destas trs formas metodolgicas de se construir um Tabaleau de Bord, ou seja, se existem diferenas ou igualdades entre os mtodos propostos por Boix e Fminier (2004), Fernandez (2005) e Cebrin e Cervio (2004). Apesar de existirem vrios autores citando inmeros mtodos de se implantar um Tableau de Bord, ainda existem problemas com a implantao, e estas distores estariam fazendo com que se pensasse que o TB era diferente do BSC. Os principais problemas so evidenciados por Epstein e Manzoni, (1998) e Costa (2001, p. 87,) conforme a seguir:
a) enfatizar as medidas financeiras, apesar de a recomendao ser o uso predominantemente, de medidas no financeiras; b) usar um conjunto muito grande de indicadores, apesar da recomendao para se ter um conjunto reduzido; c) usar indicadores j existentes, apesar da recomendao para se partir da viso e estratgia para o estabelecimento dos indicadores adequados; d) escolher objetivos e metas internas, comparando-os com desempenho passado ou oramento corrente, apesar da recomendao para se fazer a comparao com o benchmarking externo; e) coletar as medidas, predominantemente, dentro da empresa, apesar da recomendao para se considerar dados externos, de clientes; f) usar o Tableau de Bord mais como um sistema de suporte a processos distncia e de administrao por exceo, apesar da recomendao para utiliz-lo como um meio interativo de criar uma agenda para discusses e encontros.
Consequentemente, o TB vem sofrendo aperfeioamento, sendo revisto e modificado para um mtodo denominado OVAR (objetivos variveis de ao responsvel), conforme Figura 2. Figura 1. Relao entre objetivos, variveis de ao e planos de ao
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Os objetivos dependem da varivel de ao. As variveis de ao tm de satisfazer trs critrios: devem ser controlveis; ocorrer antes dos objetivos e; a relao entre a varivel de ao e os objetivos devem ser causais. O gerenciador responsvel pela definio e escolha das variveis de ao, o que implica em delegao extensiva de autoridade e responsabilidade. Cada responsvel de um setor conhece mais os nveis de interao entre dois setores da organizao e pode realizar o dilogo ou a negociao. Para cada objetivo, varivel de ao ou plano de ao, um mnimo de anlise do desempenho tem de ser definido. Para cada anlise do desempenho, um padro referncia tem de ser encontrado, que pode ser baseado em resultados histricos, metas ou objetivos. No tpico a seguir, se faz necessrio destacar o conceito, o modelo e o funcionamento do Balanced Scorecard BSC, os quais sero contrastados com o TB, posteriormente.
4.
BALANCED SCORECARD (BSC)
Para Kaplan e Norton (1992), o BSC foi desenvolvido com o resultado de um projeto de pesquisa em 12 companhias, que no limite de suas anlises de desempenho, criou-se um carto de resultados equilibrados um conjunto de anlises que d aos gerentes uma viso rpida, porm, compreensiva do negcio. O BSC inclui anlises financeiras que mostram os resultados das aes j efetivadas. E ele complementa as anlises financeiras com anlises operacionais sobre a satisfao do consumidor, processos internos e as atividades de melhoria e inovao das organizaes anlises operacionais que so os norteadores do desempenho financeiro futuro. Normalmente, na literatura em lngua espanhola, encontra-se o termo Cuadro de Mando Integral (CMI) para referir-se ao BSC, cujo conceito o mesmo, ou seja, define-se como um conjunto de indicadores que proporciona para a alta direo uma viso compreensiva de todo o negcio. Posteriormente, se consolidava como uma ferramenta de gesto que traduz a estratgia da empresa em um conjunto coerente de indicadores, um instrumento de informao e controle estratgico (Cebrin e Cervio, 2004). Pode-se dizer que uma ferramenta de gesto so os meios, subsdios, ou opes, que os empresrios tm para gerenciar seu negcio. A literatura apresenta comumente vrias ferramentas ou sistemas de controle de gesto (Gomes e Amat Salas, 1997), dentre os quais se destaca o BSC. O BSC em sua origem era utilizado para medir o desempenho da empresa. Quando aplicado nas organizaes, passou de um simples modelo de desempenho forma de sistema de gerenciamento, onde auxilia a implantao da estratgia. Fazendo uso dessa ferramenta, a empresa transforma a misso e a estratgia em objetivos, que facilitam o entendimento entre os diversos nveis da organizao, canalizando os esforos para a realizao dos objetivos propostos, de acordo com Aparisi Caudeli e Ripoll Feli (2000) e Maroni Neto (2004). O BSC permite que os gestores possam observar o negcio a partir de quatro perspectivas, que fornecem respostas para quatro questes bsicas: Como os consumidores nos vem? (perspectiva do cliente) Em que devemos ser excelentes? (perspectiva interna) Podemos continuar a melhorar e criar valor? (perspectiva da inovao e aprendizagem) Como olhamos para os acionistas? (perspectiva financeira).
A perspectiva financeira almeja a maximizao do lucro, tanto no curto, como no longo prazo. Apresentam se a estratgia da empresa est contribuindo para o alcance do lucro e podem verificar o retorno dos investimentos realizados (KAPLAN e NORTON, 1992, 1997, 2001 e LIBBY et al. (2004). Para Kaplan e Norton (2004, p. 38), as empresas ganham mais dinheiro vendendo mais e gastando menos, assim essa estratgia pode ser colocada em prtica, quando a empresa aumenta sua receita, e, conseqentemente, sua produtividade. Os autores acreditam ainda, que a perspectiva financeira, tem a finalidade de mostrar o enfoque do valor para os acionistas, esta procura mensurar os elementos essenciais de resultado, junto a segmentos que produzem a receita. Dessa forma, pode-se entender que, por meio da perspectiva financeira apresentada pelo BSC, a empresa tem condies de estabelecer objetivos, que visem minimizao dos custos, e como conseqncia, a maximizao dos lucros. A organizao pode ainda, por exemplo, aumentar a receita com o aumento das vendas, quando lanarem novos produtos no mercado (ALVAREZ LOPES, 1998, CARMONA e GRANLUND, 2003). Segundo Maroni Neto (2004), a perspectiva do cliente, deve buscar uma forma de identificar satisfao, a fidelidade, a reteno, a captao e a lucratividade que os clientes possuem, identificando o que o cliente almeja. A empresa deve trabalhar, em uma proposta de valor, com base no mix de produtos, preo, relao com clientes, imagem da empresa, e servios ps-venda. A perspectiva dos processos internos implica saber quanto o cliente gastou, o que mais comprou e, a partir destas informaes, trabalhar na forma de satisfazer sua clientela. Esta medio feita em trs processos, a inovao, as operaes e o servio ps-venda. Este processo realizado para saber o impacto de novos produtos no mercado, como se sair frente aos concorrentes, e a capacidade de pesquisa e desenvolvimento, bem como, pela gerao inovadora de produtos no mercado, e, principalmente, para aumentar o valor aos clientes (AMAT SALAS e DOWDS, 1998). A mesma perspectiva d-se em funo da criao de valor por meio dos processos de negcios internos (KAPLAN e NORTON 2004, p. 45), conforme apresentado na Figura 2. O processo de gesto operacional, como o prprio nome diz, relaciona-se com a produo de bens e servios a serem entregues para os clientes. Os processos que ampliam e aprofundam o relacionamento com os clientes-alvo, so denominados de processos de gesto de clientes. Quanto ao processo de inovao, estes se caracterizam, pelas condies que proporcionam empresa, para se filtrar em novos mercados. J os processos reguladores e sociais, garantem empresa, o direito de exercer suas atividades, e comercializar seus produtos, no local onde esto estabelecidas, visando sempre se destacar pelas aes sociais (BANKER et al., 2004). De acordo com Maroni Neto (2004), a perspectiva de aprendizagem e crescimento, analisa a infraestrutura necessria para alcanar os objetivos das outras perspectivas, sua principal utilizao, so os recursos humanos, sistemas, e clima organizacional. Esta medida permite identificar a qualificao, a motivao, a reteno, e a produtividade dos funcionrios. O exposto pode ser visualizado na figura 2. 4.1 O BSC atravs de um exemplo
Para tornar-se inteligvel, evidencia-se um exemplo prtico atravs do modelo proposto para gerenciamento da atividade-fim de uma entidade desportiva, que so os seus atletas profissionais (Jogadores Profissionais de Futebol), direcionado ao Sport Club Internacional da cidade de Porto Alegre, no estado do Rio Grande do Sul, conforme Figura 2.
Figura 2.
Modelo para gerenciamento do capital humano (Jogadores de Futebol) do Sport Club Internacional
DVA da ENTIDADE Perspectiva Financeira
DVA cliente
DVA patrocinadores
DVA imprensa
Perspectiva Clientes
satisfao dos patrocinadores satisfao dos clientes satisfao da imprensa
Perspectiva interna
Eficincia nos coletivos
Eficincia nos jogos
Participao efetiva nos jogos
Fsico
Aprendiz. Desenvol.
Tcnico mdico ttico psiclogo Qualificao dos gestores
Satisfao do CH
Fonte: Fagundes (2004, p.97).
Neste modelo tambm se evidencia a utilizao de sistemas de semforos com setas de indicao, os quais podem ser assim entendidos: Semforo de cor vermelha tem o propsito de indicar que um determinado objetivo estratgico no foi atingido, quando comparado com a meta estipulada. Semforo de cor amarela significa que o objetivo atingiu o percentual compreendido entre 90% e 99% da meta estipulada. Semforo de cor verde demonstra que a meta, previamente estipulada para um determinado perodo e objetivo, obteve xito. J as indicaes em formato de flechas inseridas dentro dos semforos trazem os seguintes significados: Flecha indicando para cima significa que o perodo atual consumou seus dados de forma superior no mesmo perodo imediatamente anterior; Flecha indicando para baixo tem o propsito de indicar que o atual perodo medido ficou inferior ao perodo imediatamente inferior, e; Flecha indicando a posio horizontal demonstra que o atual perodo mensurado atingiu os mesmos valores do perodo imediatamente inferior mensurado. Assim, este modelo traz de forma visual o sistema de gesto para entidade, compreendendo tambm, alm do perodo atual, o perodo anterior, ou seja, o ms atual e o ms anterior, o ano atual e o ano anterior, e assim por diante. Permitindo mais informaes para o gestor na sua tomada de decises.
As relaes de causa e efeito representado no modelo podem ser entendidas, considerando-se o aperfeioamento dos objetivos da perspectiva do aprendizado e desenvolvimento (tcnico, ttico, psicolgico, mdico, fsico, qualificao dos gestores e satisfao do capital humano), que se relacionam com as perspectivas seguintes, principalmente com a perspectiva interna (eficincia nos coletivos, eficincia nos jogos e participao efetiva nos jogos) e, conseqentemente, com a perspectiva dos clientes (satisfao dos clientes, satisfao dos patrocinadores e satisfao da imprensa) e a perspectiva financeira (Demonstrao do Valor Adicionado - DVA dos clientes, DVA dos patrocinadores e DVA da imprensa) culminando no DVA da entidade. Desta forma, se o atleta estiver bem preparado, o que dever ser observado por meio dos indicadores da perspectiva do aprendizado e desenvolvimento, um desempenho positivo medido atravs da perspectiva subseqente, ou seja, a perspectiva interna. Conseqentemente, os indicadores da perspectiva dos clientes tendem a ficar positivos, com o xito da perspectiva interna, gerando, tambm, indicadores positivos na perspectiva financeira, atravs das diversas formas de ingresso de receita, tais como: aquisio de cotas de transmisso dos jogos, contratos de patrocnio e venda de produtos da entidade (camisetas, ingressos para os jogos, bons, etc.). Desta forma, atinge-se um resultado final positivo, ou seja, o valor adicionado total da entidade. 4.2 Debilidades e fortalezas do Balanced Scorecard
Na opinio de Cebrin e Cervio (2004, P 11), o BSC deveria se adaptar as caractersticas das entidades, reconhecendo a cultura, o estilo de gesto, a diversidade das relaes interpessoais da organizao, o que nem sempre acontece esta adaptao, podendo incorrer em sucessos e insucessos em sua implantao. Para tanto, a seguir, se apresenta algumas fortalezas e debilidades do BSC que podem ser levadas em considerao durante sua implantao: Quadro 1 - Debilidades e Fortalezas do BSC
FORTALEZAS Consenso organizacional en relacin con la estrategia. Facilita el consenso de toda la empresa al aclarar y traducir la misin y la estrategia en trminos manejables para toda la organizacin Traduccin de la estrategia en trminos operativos. Comunica en trminos prcticos los objetivos estratgicos y permite vincularlos entre s mediante relaciones causa-efecto. Relacin presupuesto-estrategia. Permite conectar el presupuesto a la estrategia, mediante la asignacin de los recursos adecuados para la obtencin de los objetivos. Herramienta de aprendizaje, mediante la comparacin entre los planes y los resultados con el objetivo de revaluar y ajustar los objetivos estratgicos, los indicadores y los planes de accin. Posibilidad de implantacin en cualquier tipo de entidad Fonte: Cebrin e Cervio (2004, p 11)
DEBILIDADES Falta de compromiso por parte de la direccin, responsable fundamental de definir la visin del negocio y de generar un clima de compromiso. Falta de equilibrio entre las funciones de control y comunicacin del CMI: filosofa negativa de gestin Enfoque generalista de la estrategia sin orientacin hacia las unidades de negocio; inoperancia del modelo en la gestin diaria. Exceso o defecto de los indicadores seleccionados; informacin confusa e irrelevante, o ausencia de informacin. Estaticidad del CMI; puede no existir dinamismo en el seguimiento de la estrategia, lo que provoca una obsolescencia de los elementos del diseo del CMI que invalidan los outputs de informacin. Visin parcial de la organizacin
Como j mencionado anteriormente, o propsito deste trabalho de realizar um estudo sobre BSC e TB, para tanto a seguir tem-se a descrio de diferenas e igualdades entre o Tableau de bord e o Balanced Scorecard. 5. TABLEAU DE BORD vs BALANCED SCORECARD
Para evidenciar as caractersticas do Tableau de bord e do Balanced Scorecard, nos concentraremos nas diferenas e similaridades em funo da pesquisa de opinies sobre diversas perspectivas, relacionadas com alguns autores. 5.1 Diferenas em funo das caractersticas do modelo
Como exemplo da utilizao do TB como ferramenta de gesto na dcada de sessenta, destaca-se o caso da companhia General Electric (GE). Esta empresa desenvolveu um TB para realizar o acompanhamento dos seus processos e controlar a consecuo de objetivos, tanto a curto, como em longo prazo (DVILA, 1999, p.35). Portanto, o caso GE mostra que o BSC atual recolhe idias que j existiam ao redor do conceito do TB. Inclusive, o BSC desde a sua criao, na dcada dos anos 90, sculo XX, j sofreu uma notvel evoluo. Cebrin e Cervio (2004) afirmam que o BSC uma evoluo do TB, posio esta que tambm tem os autores Bourguignon et al. (2004). Os autores tambm trazem um quadro comparativo entre o Cuadro de Mando e o Cuadro de Mando Integral, abordando vrios quesitos, como pode ser observado no Quadro 2. Quadro 2. Breves distines entre Tableau de Bord (Cuadro de Mando) e Balanced Scorecard (Cuadro de Mando Integral)
TABLEAU DE BORD Que so? Instrumentos de medio dos fatores chave de xito Objetivos Canalizar grande parte da informao contbil que demandam os gestores Sistema de Atravs de indicadores financeiros e, medio posteriormente, no financeiros Processo de seleo Sem um critrio definido a priori: de indicadores intuio e experincia Suportes do Carece de um mapa de trabalho para desenho guiar o desenho do painel de controle Parcial: no oferece uma viso de conjunto da organizao Fonte: Cebrin e Cervio (2004, p 5). Enfoque BALANCED SCORECARD Instrumento de gesto estratgica Articular uma correta implantao da estratgia Atravs de indicadores financeiros e no financeiros Atravs de um mtodo estruturado baseado nas relaes causa-efeito vinculado a estratgia Existe um mapa de trabalho para guiar a seleo de indicadores: modelo de negcio que reflete inter-relaes entre seus diferentes componentes Integrador: oferece uma viso de conjunto da organizao
5.2
Diferenas em funo da ideologia
Este tpico traz uma anlise ideolgica das ferramentas de gesto com seus pases de desenvolvimento, ou seja, as diferenas ideolgicas existentes entre Frana e Estados Unidos foram
analisadas e evidenciadas por Bourguignon et al.; Malleret; Nrreklit, (2004) quanto s suas influncias nas ferramentas do Tableau de Bord e do Balanced Scorecard, conforme a seguir: a) Se a ideologia residente no BSC e no TB, respectivamente, coerente com a ideologia norte-americana, e b) Se a ideologia residente no BSC e no TB, respectivamente, coerente com a ideologia francesa? Como o TB e o BSC traduzem vises e estratgias em objetivos e anlises, eles podem ser categorizados como ferramentas de gerenciamento estratgico. Em curto prazo, o BSC deve ser visto como uma tentativa de controlar o gerenciamento de companhias. Ele traduz a viso e a estratgia de uma unidade de negcio em objetivos e desempenho, medindo-os em quatro reas. O TB mais antigo que o BSC. Sofreu vrias mudanas, pode-se dizer que o nmero de verses do TB quase o mesmo, que o nmero de autores sobre contabilidade. O TB uma ferramenta para o topo do gerenciamento da empresa, permitindo uma viso global e rpida de suas operaes e do estado de seu ambiente. Depois de crtica a vrios mtodos de anlise gerencial, o TB foi revisto e criou-se um mtodo denominado OVAR (objetivos variveis de ao responsvel), j evidenciado na Figura 1. No quadro 3, algumas caractersticas entre o BSC e o TB so evidenciadas. Quadro 3. caractersticas entre Balanced Scorecard BSC e Tableau de Bord TB
Tableau de Bord - TB No explicita as reas de atuao, mas a concepo do gerenciador; isto significa que a subjetividade do gerenciador e o ambiente podem ter uma parte maior da participao, na determinao da rea de anlise do TB estratgico. A falta de categorias pr-determinadas, no TB, pode ser parte da explicao porque (EPSTIN e MANZONI 1997) julgaram que o TB mais complicado que o BSC, em termos de aplicao prtica. Como o TB desenvolve a perspectiva estratgica gerenciador individual, ele pode envolver ambas as perspectivas. Sua utilizao requer interao e negociao entre os vrios nveis, incluindo prerrogativas locais de escolha de variveis de ao, as quais so baseadas na idia, geralmente aceita, que o gerente local conhece melhor seu trabalho. Os gerentes locais constroem um caminho inteiro com base em seu conhecimento, mas, como os gerentes de cada nvel o conhecem melhor, conflitos entre os nveis podem acontecer. Deve-se observar que no TB, o processo visto como um meio de os gerentes pensarem em vez de responsabilidade, em termos de orientao de processos; em vez de locais, em termos coletivos; e em vez de especializados, em termos multifuncionais,. O TB no conjuga da idia de mono responsabilidade. Ao contrrio, um sistema de responsabilidade dividida inteiramente possvel, onde vrias pessoas so
Balanced Scorecard BSC Usa o modelo de Michael Porter e tem quatro reas de prcategorizao, apesar de Kaplan e Norton afirmarem que outras reas podem ser inseridas, se necessrio. Enquanto o BSC mais uma ferramenta de categorias prdeterminadas. As categorias pr-determinadas do BSC podem, no entanto, no tornar possvel sua adaptao em qualquer tipo de empresa. Alm disso, baseado no modelo de Michael Porter, a teoria do BSC opera, de fora para dentro, isto , a partir dos consumidores para os processos internos, a teoria no tem uma perspectiva estratgica operando de dentro para fora. Assume relaes de causa e efeito entre as quatro reas de anlise no nvel estratgico, o que implica a existncia de um tipo de modelo genrico de performance. Essa pressuposio essencial porque permite a anlise em reas no financeiras, ser usada em futuras reas financeiras. Ento, ele torna o sistema de anlise realimentvel o que reduz o problema da falta de orientao futura dos dados contbeis. Os processos hierrquicos de construo do BSC e do TB diferem. O BSC utiliza processos de hierarquia analtica, onde os objetivos da gerncia principal descem em cascata at os nveis mais baixos. Ento, no h interao entre os nveis, e os objetivos do nvel N so uma soma analtica dos objetivos do nvel N-1. No caso de cada centro de responsabilidade, tal centro assumido por uma nica pessoa e essa pessoa, sozinha, controla todo o nvel.
Tableau de Bord vs Balanced Scorecard responsveis pelos mesmos objetivos e ningum detm o controle total das variveis. No enfatiza a recompensa. Ao contrrio, os autores franceses enfatizam o aprendizado; no TB, cada anlise de performance dada um padro de referncia, isto , apenas para aprender a partir dessa referncia, mais que controlar o padro. O propsito primrio do TB no fazer com que os empregados acumulem resultados, mas dar informao sobre ocorrncias passadas e futuras.
Uma diferena importante entre as duas teorias sua nfase desigual nas recompensas. O BSC encoraja fortemente a ligao de recompensa a anlise de performance. O sistema de anlise de performance faz objetivos qualitativos, tais como, qualidade, servio ao consumidor, envolvimento pessoal, objetivos quantitativos. Ajuda a diferenciar a base da recompensa, que foi previamente limitada quase que, exclusivamente, a resultados financeiros. um mtodo sem uma tradio, mas com uma retrica Neste caso, ele difere do TB, onde as companhias otimista, que encoraja os gerenciadores a irem em frente e francesas tem uma tradio de uso, mudana e faz-lo. desenvolvimento (50 anos no mnimo). Fonte: elaborado com base em Bourguignon et al.; Malleret; Nrreklit, (2004)
Outros autores como Costa (2001, p. 88) apud Mendonza e Zrihen (1999), argumentam que as diferenas entre o BSC e o TB, so meras diferenas nos estilos de gesto entre os norte-americanos e os franceses;
Onde os norte-americanos lidam com a decomposio da estratgia de forma normativa, de cima para baixo, sem dar conta de como essa decomposio ser feita por entre os nveis hierrquicos mais baixos. Os franceses, ao deixarem em aberto as dimenses de gesto permitindo que os painis (abaixo do nvel corporativo) sejam abordados de acordo com as necessidades do tomador de deciso. As quatro perspectivas so impostas de cima para baixo pelos estadunidenses, o que no ocorre com os franceses.
A partir disto, evidencia-se a seguir, alguns pontos divergentes entre a ideologia francesa e norteamericana, como a honra e o papel e status das tcnicas de gerenciamento. 5.2.1 Quanto honra
Dando continuidade anlise ideolgica das ferramentas de gesto com as diferenas ideolgicas existentes entre a Frana e os Estados Unidos, utiliza-se o trabalho desenvolvido e evidenciado por Bourguignon et al. (2004) quanto s suas influncias nas ferramentas do Tableau de Bord e do Balanced Scorecard, conforme se descreve a seguir. O contrato de Honra estadunidense demonstra que, atravs do trabalho, o indivduo sobe na hierarquia, e reduz a incerteza, ganhando segurana em termos de salrio, status e pertences. Em suma, o contrato de honra uma representao ideolgica que, implicitamente, apia a ordem social, a construo de hierarquias, a autoridade, obedincia e reproduo. No lugar do contrato de honra da sociedade norte-americana, h o princpio de regras de honra na Frana: todos pertencem a um grupo social, com obrigaes especficas e privilgios distintos daqueles dos outros grupos. De acordo com Iribarne (1989) apud Bourguignon et al., (2004), a atual diviso da sociedade francesa em grupos, remonta centenas de anos. Antes de 1789, a sociedade francesa foi dividida em trs: nobreza, clero e plebe, cada uma delas sendo divididas em mltiplos grupos. O status das trs estava relacionado com seu lugar numa escala simblica, com origem na Idade Mdia.
Jair Antonio Fagunndes, Cristina Crespo Soler, Vicente M. Ripoll Feliu e Carlos EduardoFacin Lavarda
Na Frana antiga, o lugar de uma pessoa na estrutura social era questo de nascimento, hoje questo de educao. A queda na hierarquia intolervel, no apenas por causa da perda da honra, mas tambm porque a perda de privilgios e de segurana. to somente por ser cidado que os indivduos podem alcanar, totalmente, sua liberdade e exercitar seus direitos e deveres morais, pois, quem obedece apenas o seu interesse pecador. O desejo geral percebido como uma fora universal que mais nobre do que qualquer desejo particular; os participantes realizam a si mesmos, realizando o bem de todos. Isto explica porque desejando seu prprio interesse, os cidados esto, ao mesmo tempo, desejando o que de todos o particular e o universal so unidos. Em suma, a honra uma representao ideolgica na Frana: a honra a base das hierarquias sociais, normativa s formas locais de exerccio da autoridade e obedincia e por ser baseada na tradio e na crena, contribui fortemente para a segurana. Uma das formas de se obter tais honras, atualmente, atravs das grandes escolas. Elas so anteriores a revoluo francesa e tem uma imagem estilista e profissional. Graduar-se em uma grande escola traz privilgios e obrigaes. H 3 tipos de grandes escolas: O primeiro a Escola Nacional de Administrao (ENA), com uma educao em administrao pblica e d acesso as posies mais altas na administrao pblica francesa. Muitos de seus graduados fazem carreira em administrao ou poltica, para entrar os candidatos precisam ser graduados em poltica, direito ou economia. Um segundo tipo a escola de engenharia que recruta bons estudantes em cincia, com preparao de dois anos. Como exemplo cita-se a escola politcnica, escola das minas e escola central. O terceiro tipo consiste nas Escolas de Administrao. Para entrar o candidato precisa conhecer matemtica, filosofia, histria e lnguas, etc. Formar-se em uma grande escola, alm de posio profissional, torna o graduado um membro da aristocracia francesa. Outro fator importante que, ao contrrio dos EUA, galgar um cargo superior quase impossvel para um simples funcionrio. Em suma, as grandes escolas tm um grande papel na construo das hierarquias organizacionais e sociais. Desta forma percebe-se que na Frana, a incerteza reduzida atravs das tradies e das crenas sociais estveis dos sistemas abstratos. O sistema de educao francs consistente com a ideologia francesa, ou seja, com as crenas em uma sociedade hierrquica, baseada na nobreza e normalizada pela honra. 5.2.2 O papel e o status das tcnicas de gerenciamento na Frana e nos Estados Unidos (EUA)
Os pesquisadores Bourguignon et al. (2004) afirmam que nos EUA muitas tcnicas de gerenciamento local parecem ser consistentes com a crena do contrato de honra. Mais especificamente, a relao entre um gerente e um subordinado numa companhia americana pode ser percebida como um ideal de um cliente, um fornecedor firmando livremente um contrato, ou seja, a estrutura das organizaes vista como um conjunto interlocutrio de relaes contratuais, onde grande importncia dada descentralizao da tomada de deciso. Tal relao pode ser vista como a idia de gerenciamento descentralizado, onde os diretores definem as metas da companhia que sero utilizadas pelos nveis mais baixos. Nas empresas norteamericanas, as recompensas ligadas aos resultados vo alm de compensao monetria, e incluem segurana no trabalho, promoes, autonomia e reconhecimento. As tcnicas de gerenciamento, que
apiam o contrato de honra, servem para explicar porque o gerenciamento um campo altamente respeitvel nos EUA. J na Frana, a falta de interesse de mtodos de gerenciamento parece compreensvel, quando considerado a importncia que o papel dos mecanismos de gerenciamento tm nos EUA, pois, na Frana, este dado pela hierarquia social, que baseada na honra e reforada pela educao e pelo sistema de recrutamento. As hierarquias sociais e o poder dependem mais da educao, que do desempenho, e a forma pela qual as hierarquias sociais so criadas, naquele pas, explica porque a descentralizao e subseqente controle financeiro no ganharam a posio forte como nos EUA. As relaes entre patro e empregado refletem o exerccio de poder em relao delegao de ordens. Na Frana, a incerteza gerenciada atravs de grupos sociais que implicam na exigncia de sistemas abstratos, tais como, os mtodos de gerenciamentos para lidar com a incerteza, que so baixos.
5.2.3
Divergncias entre as ideologias da Frana e dos Estados Unidos em relao ao BSC e TB
Com seu foco na medio de desempenho e recompensas, o BSC combina com o conceito ideolgico do contrato de honra. A contribuio e realizao do indivduo so medidas atravs de uma grande quantidade de anlises, que so o objetivo e descrevem os fatores do contrato, que oferece uma base maior de recompensas e que assegura, no mnimo aparentemente, que as realizaes sejam avaliadas baseadas em regras. O foco nas anlises de desempenho, tais como, aquelas dos EUA, com ideais igualitrios e sem direitos natos. Alm disso, o foco nas anlises de desempenho e recompensa consistente com a ideologia americana, que enfatiza a oportunidade que cada indivduo tem de ser socialmente bem sucedido, trabalhando para subir na hierarquia: reflete valores, tais como, trabalho e realizao. O TB, por outro lado, mina o contrato de honra. A relao equivocada entre contabilidade e anlise de desempenho, os nveis integrados e a idia de negociao das anlises no apiam o contrato de honra, como o BSC faz, ou seja, a falta de recompensas associadas no torna clara que o trabalho e a realizao sero recompensados e, implicitamente, significa que o TB no contribui para a construo de hierarquias e para fazer as pessoas obedecerem ideologia americana. A partir da anlise apresentada anteriormente deveria estar claro que o BSC no consistente com a ideologia francesa. O BSC cria uma hierarquia atravs da anlise de desempenho e recompensa, que no til na Frana, onde hierarquias, em um sentido local de obedincia, so construdas de outra forma: a exigncia por honestidade e a subseqente necessidade por anlises de desempenho no so muito importantes em uma sociedade baseada na honra, classe e privilgios. A anlise de desempenho e recompensas pode at destruir o status das classes governantes, uma vez que, determinados indivduos dos nveis inferiores podem realizar tarefas melhor do que indivduos dos nveis superiores. Ainda, o foco no BSC em contabilidade e o controle externo no combinam com o conceito francs de honra, porque ele assume autocontrole, que est mais prximo da auto-recompensa e da autorealizao e que cria uma atitude defensiva em relao ao controle externo e a anlise de desempenho. Seria problemtico porque qualquer tentativa de implant-lo tenderia a incitar revolta ou desrespeito. Recompensas extrnsecas, tais como, remunerao, promoo ou prmio em dinheiro, no tm o papel importante na Frana. Neste pas, tentar pressionar o funcionamento da empresa de cima para baixo sem respeitar as normas vigentes minar a honra do grupo profissional ao qual o indivduo pertence. Observase, tambm, que a implantao das rotinas do BSC, em uma empresa francesa, provavelmente no reduziria o sentimento de insegurana, porm, diminuiria a autodeterminao. Uma vez que o TB no liga anlise de desempenho e recompensas, ele combina melhor com a
ideologia francesa, que o BSC. O TB assume uma hierarquia que tradio na Frana. Como os nveis no TB aprendem e negociam uns com os outros, ele tambm consistente com o conceito de honra, porque permite iniciativa local e autodeterminao, isto , observam-se os vrios privilgios e obrigaes dos grupos sociais. O ponto importante com respeito honra no , provavelmente, a influncia eficiente que os gerentes locais tm sobre os objetivos, mas a influncia que eles acham que tem como sentido local de honra. Finalmente, o TB no contribui com qualquer sentimento de segurana. Primeiro, por ser desconectado de recompensas externas, uma vez que, a segurana na Frana mais associada educao e ao grupo, que o indivduo pertence e no com a anlise de desempenho e recompensas. Segundo, a definio local e sempre subjetiva de modelo de desempenho formalizada pelo TB, oferece uma representao inequvoca de aes e objetivos que no reduz sentimento de incerteza. Isto consistente com a ideologia francesa porque, na Frana, compreendida em termos de tradio e classe social. 6. CONSIDERAES FINAIS
Esta investigao qualitativa nos fornece um pouco mais de informaes sobre conceitos, diferenas e igualdades entre as ferramentas de gesto intituladas de Balanced Scorecard, Tableau de Bord, Cuadro de Mando e Cuadro de Mando Integral. Conclui-se que os termos Cuadro de Mando e Cuadro de Mando Integral no so ferramentas de gesto distintas, mas sim uma simples traduo dos termos Tableau de Bord e Balanced Scorecard, respectivamente, do Francs e do ingls para o Espanhol ou Castelhano. A ferramenta do Tableau de Bord mais antiga que o Balanced Scorecard, conforme evidenciado por vrios autores aqui citados, e que o BSC, para alguns autores praticamente uma evoluo do TB. Tambm existem vrias diferenas, principalmente ideolgicas, entre o BSC e o TB, conforme a seguir: as diferenas principais entre o BSC e o TB podem ser explicadas em termos de pressupostos ideolgicos; o que significa que, de modo geral, estas ferramentas so coerentes com as ideologias locais dos pases de origem; as ideologias locais nos Estados Unidos e na Frana so muito diferentes entre si. Nos Estados Unidos, espera-se que todos possam agir, livremente, sob contratos que escolhem, ou no, a se comprometerem e sob uma moral geral. Em contrapartida, na Frana existe o princpio de honra, que rege o pas: cada ser pertence a um grupo social, com obrigaes especficas e privilgios distintos entre si. Nos Estados Unidos, onde se assume que as pessoas sejam iguais, instrumentos de gerenciamento tm um papel maior em criar hierarquias, fazendo as pessoas obedecerem, trazendo legitimao e reduzindo o sentimento de insegurana. Na Frana, a hierarquia social, obedincia, legitimao e segurana so questes, principalmente, de educao e honra e no de instrumentos de gerenciamento. Conseqentemente, a exigncia de mtodos de gerenciamento para criar hierarquias, fazer as pessoas obedecerem e legitimar os gerentes muito diferente nos dois pases. Ento, nos Estados Unidos, os instrumentos de gerenciamento so um meio significante de criar hierarquias, fazer as pessoas obedecerem e de legitimao, enquanto na Frana, a ordem social embasada em rituais de grupos sociais.
Encontramos que a ideologia americana embasada no BSC e a ideologia francesa no TB e que a coerncia, entre a ideologia americana e o TB, parece ser pequena, tal como acontece entre a ideologia francesa e o BSC. A questo relevante, ento, se a globalizao americana destri diferenas ideolgicas, ou, se a ideologia local continua contendo tais diferenas. A questo chave diz respeito questo de que a forma e a racionalidade de vrios regimes contbeis podem nos ajudar a determinar se as diferenas ideolgicas so aproximativas ou particulares. Em suma, o Tableau de Bord, antes do Balanced Scorecard, recorreu a um conjunto mnimo de indicadores para ajudar o gestor a tomar decises, na pilotagem do negcio, a partir da estratgia. Como um conjunto integrado de conceitos, procedimentos e propsitos de gesto, o Tableau de Bord j havia sido desenvolvido e largamente aplicado em empresas francesas. 7. REFERNCIAS
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Fonte: Fagundes (2004, p.97).

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