Anda di halaman 1dari 8

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS

Demonstrao do Resultado do Exerccio Sua estrutura est prevista no art. 187 da Lei n 6 .404/76 e seu objetivo evidenciar a formao do Resultado Lquido do Exerccio (Lucro ou Prejuzo), aps o cmputo das Receitas, a deduo dos Custos e Despesas e se cabveis, as destinaes legais para a formao das Provises para a Contribuio Social sobre o Lucro Lquido (CSLL) e para o Imposto de Renda Pessoa Jurdica (IRPJ), alm do pagamento das Participaes no Lucro previstas no estatuto da companhia. O Pronunciamento Tcnico CPC N 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis, apresenta as rubricas mnimas que devem ser apresentadas na DRE. uma exposio ordenada das receitas realizadas (ganhas ou auferidas) e das despesas incorridas no exerccio, de acordo com principio da competncia (Regime econmico). Enquanto o Balano Patrimonial representa o patrimnio em um dado momento, representando, assim, a esttica patrimonial, a DRE representa a evoluo do resultado no decorrer de um perodo, motivo pelo qual dizemos que ela representa a dinmica patrimonial. Estrutura da Demonstrao do Resultado do Exerccio Para a apresentao da DRE, devemos observar a seguinte estrutura: Receita Bruta de Vendas ou Prestao de Servios (-) Dedues da Receita Bruta Receita Lquida de Vendas ou Prestao de Servios (-) CMV Resultado Operacional Bruto (Resultado com Mercadorias) (-) Despesas Operacionais Comerciais ou c/ Vendas Financeiras deduzidas das Receitas Financ. Gerais e Administrativas Outras Despesas Operacionais (+) Outras Receitas Operacionais Lucro Op. Lquido (=) Lucro Lquido antes da CSLL (-) Desp c/ Prov. Contribuio Social S/Lucro Lquido Lucro Lquido antes do IR (-) Desp c/ Prov. Para Imposto de Renda (-) Participaes Debenturistas Empregados Administradores Inst. ou Fundos de Assist. ou Prev. de Empregados Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio Lucro ou Prejuzo Lquido por ao do Capital Social
Considerando 100.000 aes

280.000 -76.300 203.700 -85.700 118.000

-11.000 -4.000 -15.000 -9.500 10.000 78.500 7.065 71.435 -17.000 -8.000 -7.000 -6.000 -5.000 28.435 0,28435

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
Obs1: Sabemos que o IPI um Imposto cobrado por fora. Por este motivo, ele no est includo no preo das mercadorias (Receita Bruta de Vendas). No caso de empresas industriais, que possuem despesas com IPI, sua apresentao no obrigatria na DRE, mas caso seja includa, devemos faz-lo da seguinte maneira: Faturamento Bruto (-) IPI s/ Faturamento (=) Receita Bruta de Vendas Receita Bruta de Vendas A receita somente considerada realizada quando da efetiva entrega dos bens (no caso de empresa comercial) ou da prestao dos servios. Quando da ocorrncia, pois, do fato gerador, a receita passa a fazer parte da apurao do resultado daquele exerccio em que ocorreu. A Receita Bruta de Vendas corresponde ao produto de todas as operaes de venda de produtos (indstria), mercadorias (empresa comercial) e/ou servios (prestadora de servios) que constituam o objeto social da sociedade (atividade preponderante qual se dedica). No deve ser confundida com as demais receitas que no tenham origem no objeto social da empresa, tais como juros ativos, equivalncia patrimonial, etc. Corresponde ao total original das transaes e deve ser ajustada pelas Dedues. Dedues da Receita Bruta As dedues da Receita Bruta so as seguintes: Devolues sobre Vendas: Quando ocorre o retorno da mercadoria ao vendedor por estar em desacordo com o pedido. Abatimentos s/ Vendas: Quando h insatisfao do cliente com alguma caracterstica do produto ou da entrega, o vendedor concede um abatimento ao comprador, a fim de evitar a devoluo. Descontos Incondicionais (ou Comerciais), concedidos: So os descontos concedidos pelo vendedor no ato da venda, sem qualquer contraprestao por parte do comprador, devendo constar direto na nota fiscal. Impostos e Contribuies Incidentes s/ Vendas: Assim como todas as outras dedues de vendas, os tributos incidentes sobre as vendas so despesas que, por uma questo de classificao, so consideradas dedues da receita bruta. Os principais impostos incidentes sobre as vendas so o ICMS, o ISS e o IE (apesar do IPI tambm ser considerado um imposto sobre as vendas, ele no considerado deduo da receita bruta, pois, como j vimos, ele cobrado por fora desta). As principais contribuies sobre as vendas so o PIS (Programa de Integrao Social) e a COFINS (Contribuio para o Financiamento da Seguridade Social). Obs1: Note que os descontos incondicionais so considerados dedues das receitas brutas, enquanto os descontos condicionais (ou financeiros) concedidos so aqueles que ocorrem aps a concretizao da operao mercantil, quando a empresa vendedora concede um determinado desconto como prmio pelo pagamento da fatura antes do vencimento da obrigao. comum tambm conceder desconto quando o comprador quita a duplicata at a data do vencimento, como uma forma de estimul-lo a pagar suas obrigaes. Ou seja, so descontos sob condio e representam despesas financeiras e no dedues.

Despesas Operacionais As despesas consideradas operacionais para efeito de classificao na DRE so as seguintes: Despesas c/ Vendas (ou Despesas Comerciais) so aquelas ligadas comercializao e distribuio do produto, ou seja, tudo aquilo ligado aos esforos para venda do produto, desde a propaganda at os riscos assumidos na venda. Exemplo: Comisses s/ Vendas, Fretes s/ Vendas, Salrios dos Vendedores, Manuteno do Veculo usado no setor de vendas, Propaganda e Publicidade, Proviso para Crditos de Liquidao Duvidosa; Despesas Financeiras so gastos com a remunerao de capitais de terceiros e outros ligados a operaes financeiras. Exemplos: Juros s/ Emprstimos, Juros por atraso em duplicatas, pagamento de IOF, Descontos concedidos em recebimentos de ttulos (Descontos Financeiros), Juros pagos em desconto de duplicatas, etc. Devem ser apresentadas na DRE lquidas do valor das Receitas Financeiras, que so aquelas decorrentes de remunerao do capital da sociedade em aplicaes, os descontos financeiros obtidos, etc. Caso o valor das receitas financeiras seja superior ao das despesas financeiras, o valor positivo dever ser compensado com as demais despesas operacionais.

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
Despesas Gerais e Administrativas so os gastos com o dia a dia da empresa, necessrios administrao e ao bom funcionamento da mesma. Nelas esto includas as despesas com a folha de pagamento dos funcionrios administrativos (note que as despesas com pessoal de vendas so Despesas Comerciais e aquelas com o pessoal que trabalha na produo, na hiptese de empresa industrial, so Custos de Produo). Exemplos: Salrios Administrativos, Aluguis, Energia Eltrica, gua, Consumo de Material de Expediente, etc. Outras Despesas Operacionais so aquelas que, apesar de operacionais, no se enquadram como Comerciais Financeiras ou Administrativas. o caso do Resultado Negativo da Equivalncia Patrimonial, e dos antigos casos de despesas no operacionais, por exemplo. Outras Receitas Operacionais A Lei das S.A no menciona o tratamento a ser dado s receitas que no se enquadrem como receita bruta de vendas ou financeiras. O critrio mais usual tem sido classific-las logo aps as despesas operacionais, de forma que seu valor seja computado no clculo do lucro operacional lquido. So exemplos de receitas classificadas neste grupo: o resultado positivo da equivalncia patrimonial e as receitas de aluguis recebidos, assim como as antigas receitas no operacionais. Antigos Resultados No Operacionais No existia na Lei das S.A qualquer critrio para a classificao de receitas ou despesas como no operacionais. O critrio que vinha sendo adotado era o de utilizar, por analogia, o Regulamento do Imposto de Renda, que em seus arts 418 a 445, define quais seriam os resultados no operacionais. Assim, nunca foi critrio vlido observar se o resultado decorria da atividade principal da sociedade ou no. Como a listagem do RIR taxativa, podamos afirmar que tudo aquilo que no estivesse listado como no operacional no RIR seria classificado como Operacional, mesmo que no decorresse da atividade objeto da Entidade. Eram classificados como Resultado No Operacional: Resultados decorrentes de alienao de bens de uso da empresa como, por exemplo, a venda de um veculo usado da empresa; Constituio / Reverso de Proviso para Perdas Provveis na Realizao de Investimentos; Resultados oriundos de aumento de percentual de participao no capital de empresas coligadas ou controladas. No entanto, a Lei 11.941/2009, visando desfazer confuses quanto a esta classificao alterou o termo Resultados No Operacionais, passando a design-los como Outras Receitas e Outras e Despesas. A Orientao Tcnica CPC N 02, em seus itens 136 e 137, prega pela no segregao dos resultados em operacionais e no-operacionais. Assim, as entidades devem apresentar as outras receitas/despesas no grupo operacional e no aps a linha do resultado operacional. Tambm o Pronunciamento Tcnico CPC N 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis, em seu item 82, ao citar as rubricas mnimas que a DRE dever conter, no menciona qualquer tipo de receita ou despesa que pudesse ser confundido com o antigo resultado no operacional Proviso para Contribuio Social Sobre o Lucro Lquido Criada pela Lei 7.689/89, esta contribuio no est prevista na Lei 6404/76, uma vez que tal tributo inexistia na ocasio da elaborao da Lei das S.A. usual a sua classificao na DRE logo aps os Resultados no Operacionais. devida pelas pessoas jurdicas domiciliadas no pas e pelas que lhe so equiparadas pela legislao do IR. apurada de maneira anloga ao IR, ou seja, pode ser calculado com base no Lucro Real, Presumido ou Arbitrado: O lanamento contbil da CSLL o seguinte: Despesa com CSLL A CSLL a Recolher Proviso para o Imposto de Renda Assim como ocorre com a CSLL, o IR pode ser calculado com base no Lucro Real, Presumido ou Arbitrado, observando-se as mesmas regras para determinao do regime de apurao. Apurado o tributo devido, basta realizar o seguinte lanamento: Despesa c/ IR A IR a Recolher

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
Participaes nos Lucros O artigo 187, inciso VI, com redao dada pela Lei 11.637/2008, determina que as participaes estatutrias de debenturistas, empregados, administradores, mesmo na forma de instrumentos financeiros, partes beneficirias e Instituies ou Fundos de Assistncia ou Previdncia de Empregados, que no se caracterizem como despesa, devero ser calculadas, sucessivamente, e nesta ordem, com base nos lucros remanescentes, aps deduzida a participao anterior. Segundo a legislao comercial, no art 189 da Lei das S.A, a base de clculo das participaes o lucro lquido deduzido da proviso para o IR e dos prejuzos acumulados, caso existam. Assim, do ponto de vista contbil, na estrutura da DRE, as participaes devem figurar aps o IR. Exemplo de clculo das participaes, considerando a existncia de prejuzos acumulados do exerccio anterior, no valor de R$ 30.000,00 e participaes de debenturistas e empregados, no valor de 10% do lucro. Lucro Lquido Antes do IR Proviso para o IR Lucro aps o IR Prejuzos Acumulados Base de Clculo da participao dos debenturistas Participao dos Debenturistas Base de Clculo da participao dos empregados Participao dos Empregados 150.000 -20.000 130.000 -30.000 100.000 -10.000 (100.000 * 10%) 90.000 -9.000 (90.000 * 10%)

Obs1: Perceba que os prejuzos acumulados foram includos na apurao das participaes, mas no fazem parte da DRE e no so apresentados nesta demonstrao. O lanamento contbil o seguinte: Despesa c/ Participaes A Participaes a Pagar Lucro por Ao do Capital Social A Lei das S.A, no seu art 187, inciso VII, determina a divulgao na DRE do Lucro Lquido por Ao do Capital Social, que pode ser obtido dividindo-se o lucro lquido do exerccio pela quantidade de aes que compem o Capital Social. Tal ndice utilizado tambm na anlise das demonstraes contbeis e um indicador de rentabilidade. Demonstrao do Resultado Abrangente O Pronunciamento Tcnico CPC N 26 Apresentao das Demonstraes Contbeis inclui a Demonstrao do Resultado Abrangente (DRA) como uma das demonstraes a serem apresentadas pelas sociedades. O Resultado Abrangente a mutao que ocorre no patrimnio lquido durante um perodo que resulta de transaes e outros eventos que no derivados de transaes com os scios na sua qualidade de proprietrios, tais como integralizao de capital, custos de transao de aumento de capital, transaes com aes em tesouraria, dividendos, reservas de capital, etc. O Resultado Abrangente estruturado da seguinte forma: Resultado Abrangente = Resultado Lquido do Exerccio + Outros Resultado Abrangentes. Onde: Outros Resultados Abrangentes compreendem itens de receita e despesa (incluindo ajustes de reclassificao) que no so reconhecidos na demonstrao do resultado. Os componentes dos outros resultados abrangentes incluem, dentre outros:

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
- variaes na reserva de reavaliao quando permitidas legalmente; ganhos e perdas derivados de converso de demonstraes contbeis de operaes no exterior; - ajuste de avaliao patrimonial relativo aos ganhos e perdas na remensurao de ativos financeiros disponveis para venda. A DRA pode ser apresentada em quadro demonstrativo prprio ou dentro das mutaes do patrimnio lquido. Esta ltima forma a recomendada pela norma. Tambm o resultado abrangente do perodo deve ser segregado em pertencente aos controladores ou aos minoritrios. Demonstrao dos Lucros ou Prejuzos Acumulados Expe a variao ocorrida durante o exerccio na conta lucros ou prejuzos acumulados, que conta de PL. O objetivo da demonstrao, portanto, apresentar o saldo de lucros ou prejuzos remanescente do exerccio anterior, as alteraes ocorridas no exerccio, o lucro ou prejuzo do exerccio e a destinao dada aos lucros ao final de cada exerccio social. Evidencia a destinao do Lucro Lquido do Exerccio. Obs1: Note que a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados pode ter natureza credora ou devedora. Caso possua natureza credora, ser denominada Lucros Acumulados, caso contrrio, receber o nome de Prejuzos Acumulados. Perceba, ainda, que se trata de uma nica conta que tem a sua denominao variando em funo da natureza de seu saldo. Sua elaborao est prevista no Art 186 da Lei das S.A: Art. 186. A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados discriminar: I - o saldo do incio do perodo, os ajustes de exerccios anteriores e a correo monetria do saldo inicial; II - as reverses de reservas e o lucro lquido do exerccio; III - as transferncias para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do perodo. 2 A demonstrao de lucros ou prejuzos acumulados dever indicar o montante do dividendo por ao do capital social e poder ser includa na demonstrao das mutaes do patrimnio lquido, se elaborada e publicada pela companhia. Obs2: A DLPA ir evidenciar o Montante de dividendo por ao do capital social, segregando as parcelas do dividendo referentes s aes ordinrias e preferenciais e suas diferentes classes se for o caso. Difere, portanto, da DRE que registrar o lucro liquido por ao do capital social. Obs3: A DLPA pode ser includa na DMPL (Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido), que uma demonstrao mais completa, pois expe as variaes ocorridas durante o exerccio em todas as contas do PL, inclusive a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. Sendo assim, percebe-se que o 2 no autoriza a substituio da DLPA pela DMPL, pois sempre haver DLPA, isoladamente ou como parte integrante da DMPL. A Lei 6.404/76 no obriga as companhias a elaborar a Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido. Entretanto, por determinao da Instruo CVM n 59/86, as companhi as abertas (sociedades por aes de capital aberto) so obrigadas a elaborar e publicar a DMPL.

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
Estrutura da DLPA Saldo do Incio do Perodo (+) ou (-) Ajustes de Exerccios Anteriores Mudana de critrio contbil Erro imputvel a exerccio anterior (+) Reverses de Reservas de Lucros no Exerccio (+) ou (-) Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio (-) Transferncias para Reserva de Lucros (-) Dividendos Propostos (e o valor do Dividendo por Ao) (-) Parcela dos Lucros Incorporadas ao Capital Social (-) Dividendos Complementares (=) Saldo no Fim do Perodo 3.500 -1.200 4.200 23.500 -5.000 -5.300 -5.000 -14.700 0 0

Saldo no Incio do Perodo o saldo inicial da conta no perodo em questo, que equivale ao saldo final desta mesma conta no trmino do exerccio anterior. Caso o saldo seja devedor e reflita prejuzo acumulado, dever ser apresentado negativamente. De acordo com as alteraes da Lei 6.404/76 a conta Lucros Acumulados no Balano Patrimonial, no pode mais apresentar lucro no distribudo, ou seja, no pode iniciar ou terminar o exerccio com saldo credor. Ajustes de Exerccios Anteriores O art 186, em seu 1 determina quais os tipos de ajustes que devem ser considerados como de exerccios anteriores: 1 Como ajustes de exerccios anteriores sero considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudana de critrio contbil, ou da retificao de erro imputvel a determinado exerccio anterior, e que no possam ser atribudos a fatos subseqentes. Desta forma, os ajustes que tenham que ser realizados por fora de mudana de critrio contbil ou por erro imputvel a exerccio anterior e que reflitam mudanas no Patrimnio Lquido, devem ser efetuados diretamente na conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. Tal procedimento tem por finalidade manter a uniformidade na apresentao dos resultados. No seria correto que uma despesa lanada a menor no exerccio anterior fosse ajustada utilizando a conta de despesa do exerccio atual. Tal operao acarretaria em diminuio do resultado do exerccio atual, por conta de uma despesa de exerccio anterior. Mudana de Critrio Contbil Erro Imputvel a Exerccio Anterior

Reverses de Reservas de Lucros Sabemos que as reservas de lucros so formadas com base no lucro lquido do exerccio aps este ser transferido para a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. Assim, a constituio das reservas se d pelo dbito nesta conta, reduzindo assim, seu saldo. Da mesma forma, quando revertemos uma reserva de lucros, creditamos esta conta aumentando seu saldo. Como tais reverses afetam o saldo da conta em questo, devem ser evidenciadas na DLPA. Em regra, devem ser revertidas as reservas para contingncias e de lucros a realizar. A reserva legal somente poder ser revertida por erro em sua constituio.

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
Lucro ou Prejuzo Lquido do Exerccio O resultado lquido do exerccio, depois de apurado, transferido da conta transitria Apurao do Resultado do Exerccio para a conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. Assim, caso apuremos lucro, efetuaremos o registro a crdito nesta conta, aumentando seu saldo. Caso apuremos prejuzo, efetuaremos o registro a dbito, diminuindo seu saldo.

Transferncias para Reservas de Lucros As reservas de lucros so constitudas com diversas finalidades, quando apuramos lucro no exerccio. Sabemos, portanto, que sua constituio diminui o saldo da conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, uma vez que esta conta debitada quando efetuamos o lanamento. Dividendos Propostos Os dividendos so parcelas dos lucros pagas aos acionistas, por ocasio, normalmente, da apurao de lucro no exerccio. Tambm os dividendos propostos afetam negativamente o saldo da conta que est sendo demonstrada. Parcela dos Lucros Destinadas a Aumento do Capital Social Mediante deliberao da assemblia geral de acionistas, parte do lucro lquido do exerccio pode ser destinada a aumento de capital, realizando-se assim o seguinte lanamento que diminui o saldo da conta em estudo. Dividendos Complementares O Art 202, 6, introduzido pela Lei 10.303/2001, j determinava que os lucros sem destinao especfica devem ser distribudos na forma de dividendo complementar. Na ocasio, foi uma inovao trazida por aquela Lei, uma vez que tal prtica j ocorria nas Cias Abertas por determinao da CVM e, assim, passou a ser obrigatria tambm para as Cias Fechadas. Conclumos que aps as destinaes normais do lucro, o lucro remanescente no deve permanecer mais na conta Lucros ou Prejuzos Acumulados. A Lei 11.638/2007, como forma de reforar o dispositivo j constante da Lei 10.303/2001, alterou o artigo 178, pargrafo 2, item d), no mais mencionando a conta Lucros Acumulados como integrante do PL (menciona apenas a possibilidade de Prejuzos Acumulados). No entanto, isso no significa que ela deixa de existir. Uma conta com essa mesma denominao (lucros acumulados) ou designao semelhante, de uso temporrio e cujo saldo seja encerrado antes do balano, pode ser utilizada para servir de contrapartida s destinaes dos lucros e s reverses das reservas de lucros.

FACULDADE DA REGIO DOS LAGOS INSTITUTO DE ADMINISTRAO E CINCIAS ECONMICAS - IACE CURSO DE BACHAREL EM CINCIAS CONTBEIS
Demonstrao das Mutaes do Patrimnio Lquido Conforme visto anteriormente, a DLPA poder ser includa na DMPL, caso esta demonstrao seja elaborada e publicada pela Cia. (Art 186, 2). No entanto, esta demonstrao somente obrigatria para as Cias Abertas pelo que determina a Instruo CVM 59/86. A DMPL uma demonstrao mais completa e abrangente que a DLPA, j que evidencia as alteraes ocorridas em todo o Patrimnio Lquido e no somente na conta Lucros ou Prejuzos Acumulados, como o caso da DLPA.

Descrio das Mutaes

Capital Realizado

Reservas de Capital

Ajus de Avaliao Patrimonial 25.000,00

Reserva de Lucros 15.000,00

Lucros Acumulados

Total do PL 160.000,00 20.000,00

Saldo em 31/12/X8 Aumento de Capital dinheiro Lucro Lquido do Exerccio Constituio da Res Legal Produto da alienao de Partes Beneficirias Dividendos Propostos Dividendos Complementares Saldo em 31/12/X9

100.000,00 20.000,00

20.000,00

50.000,00 2.500,00 5.000,00 (2.500,00)

50.000,00

5.000,00

(10.000,00) (37.500,00) 120.000,00 25.000,00 25.000,00 17.500,00 0,00 187.500,00

Anda mungkin juga menyukai