IMPOSTO DE RENDA NA FONTE E RENDIMENTOS MENSAIS ACUMULADOS

HUGO DE BRITO MACHADO Advogado, Professor Titular de Direito Tributrio da Universidade Federal do Cear e Desembargador Federal do Tribunal Regional Federal da 5. Regio (Aposentado)

1. INTRODUO Temos sustentado ser o elemento literal absolutamente insuficiente para a adequada interpretao da norma jurdica. Em inmeros casos, alis, a utilizao apenas do elemento literal nos pode levar a resultados inteiramente desastrosos, contrrios finalidade essencial da norma e at mesmo ridculos. Muitos juizes, infelizmente, ainda se apegam demasiadamente ao elemento literal. Aos poucos, porm, evolui o Judicirio para formulaes adequadas e at surpreendentes em face da tradio jurisprudencial. Exemplo notvel dessa evoluo temos em recente julgamento da Primeira Turma do Superior Tribunal de Justia, do qual foi relator o Ministro Jos Delgado, apreciando a questo do imposto de renda na fonte em casos de rendimentos mensais acumulados. O julgamento em questo est a merecer os aplausos da comunidade porque jurdica, com tanto inteira porque descarta o o elemento da literal, prestigiando especialmente os elementos sistmico e teleolgico, como realiza propriedade princpio capacidade contributiva, forma especial de manifestao do princpio da isonomia, que integra a prpria essncia do Direito. E o faz levando em conta, embora no o diga expressamente, o elemento tpico, que sugere seja atribudo lei o entendimento mais adequado s circunstncias do caso concreto.

MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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H algum tempo fomos consultados a respeito da questo da incidncia do imposto de renda na fonte sobre rendimentos mensais acumulados, recebidos em decorrncia de sentena judicial, e nos manifestamos no sentido de que no obstante a interpretao literal da lei nos levar ao entendimento de que o imposto incide sobre o valor pago, nos termos da lei vigente no momento do pagamento, a nosso ver tal entendimento no se punha em harmonia com o sistema jurdico e, por isto mesmo, deveria ser rejeitado. No clculo do imposto, a nosso ver, ter-se-ia de levar em conta tratar-se de rendimento mensal que se acumulara em detrimento do seu beneficirio que, por isto mesmo, no deveria ter o seu nus tributrio agravado por tal circunstncia. No chegamos, porm, a escrever sobre o assunto. Com este pequeno estudo queremos, pois, prestar singela homenagem Primeira Turma do Superior Tribunal de Justia, e em especial ao Ministro Jos Delgado, analisando e demonstrando o acerto daquele julgado, que valioso pelo fato de haver resolvido com acerto o litgio e mais valioso ainda pela diretriz interpretativa que corporifica. certo que, a rigor, possvel sustentar-se que o pagamento decorrente de condenao judicial de que se cuida no caso configura indenizao e, como tal, no configura a hiptese de incidncia do imposto de renda. De todo modo, considerando-se que nossa jurisprudncia, em matria tributria, geralmente se inclina a favor da Fazenda Pblica, o julgado de que se cuida j pode ser comemorado como um avano notvel. Vejamos.

2 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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2. O JULGADO EM QUESTO E A LETRA DA LEI. Apreciando o REsp 538.137 RS, a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justia negou provimento a recurso do Estado do Rio Grande do Sul, e assim decidiu: TRIBUTRIO. IMPOSTO DE RENDA. RENDIMENTOS ADVINDOS DE DECISO JUDICIAL. DEPSITO. SERVIDOR PBLICO. PARCELAS DEVIDAS MENSALMENTE, PORM, PAGAS DE MODO ACUMULADO. NO EFETIVAO DO PAGAMENTO NO SEU DEVIDO TEMPO. INTERPRETAO DO ART. 46, DA LEI N 8.541/91. 1. Caso a obrigao de que decorram os rendimentos advindos de deciso judicial se adimplida na poca prpria desse causa, so os mesmos tributveis e ensejam a reteno do imposto de renda na fonte. 2. A regra acima referida no se aplica quando, em face de descumprimento do Estado em pagar vencimentos atrasados ao servidor, acumula as parcelas que, se tivessem sido pagas, na poca prpria, no final de cada ms, estariam isentos de reteno do tributo. 3. Ocorrendo de maneiro diferente, o credor estaria sob dupla penalizao: por no receber o que lhe era devido na poca prpria em que tais valores no eram suscetveis de tributao e por receb-los, posteriormente, ocasio em que, por acumulao, formam ento, montante tributvel. 4. O art. 46, da Lei n 8.541/92, deve ser interpretado nos seguintes moldes: s haver reteno na fonte de rendimentos pagos em cumprimento deciso judicial quando, isoladamente, tais valores o desconto do imposto, caso contrrio, ter-se-ia hiptese condenvel: sobre

3 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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valores isoladamente isentos de imposto de renda o ente pblico moroso retiraria benefcio caracterizadamente indevido. 5. O ordenamento jurdico tributrio deve ser interpretado de modo que entre fisco e contribuinte sejam instaurados comportamentos regidos pela lealdade e obedincia rigorosa ao princpio da legalidade. 6. No admissvel que o servidor seja chamado a aceitar reteno de imposto de renda na fonte, em benefcio do Estado, em face de ato ilegal praticado pelo prprio Poder Pblico, ao atrasar o pagamento de sua vantagens salariais. 7. Recurso especial no provido. Para que se entenda bem o contedo desse julgado interessante que se leia mais uma vez a norma por ele interpretada. A Lei n 8.541/92, dispe: Art. 46. O imposto sobre a renda incidente sobre os rendimentos pagos em cumprimento de deciso judicial ser retido na fonte pela pessoa fsica ou jurdica obrigada ao pagamento, no momento em que, por qualquer forma, o rendimento se torne disponvel para o beneficirio. 1. Fica dispensada a soma dos rendimentos pagos no ms, para a aplicao da alquota correspondente, nos casos de: I juros e indenizaes por lucros cessantes; II honorrios advocatcios; III remunerao pela prestao de servios de engenheiro, mdico, contador, leiloeiro, perito, assistente tcnico, avaliador, sndico, testamenteiro e liquidante.
4 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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2. Quando se tratar de rendimento sujeito a aplicao da tabela progressiva, dever ser utilizada a tabela vigente no ms do pagamento. Como se v, o julgado em anlise preferiu os elementos sistmico e tpico ao elemento simplesmente literal na interpretao da norma a ser aplicada. A lei, em sua literalidade, dispensa a soma dos rendimentos pagos no ms apenas para os rendimentos que indica ( 1, incisos I a III). Nos demais casos, portanto, deve ser feita a soma e o tributo incide sobre o total. Por outro lado, diz expressamente que a tabela a ser aplicada a do ms do pagamento. Literalmente interpretada, portanto, conduz ao entendimento segundo o qual os rendimentos no expressamente por ela excepcionados devem ser somados, aplicando-se sobre o total a alquota constante da tabela vigente no ms em que ocorrer o pagamento. E tal entendimento foi rejeitado pelo Tribunal com inteira razo, como se passa a demonstrar.

3. INTERPRETAO ADEQUADA DA LEI 3.1. Elemento sistmico O elemento sistmico sugere ao intrprete que atribua norma um significado compatvel com o sistema jurdico no qual se encarta, vale dizer, que no a coloque em conflito com outras normas vigentes, sejam de hierarquia superior, (Se o significado que atribumos norma a coloca em conflito com uma norma de hierarquia superior, temos de concluir que desprovida de validade a norma interpretada. A soluo do conflito dar-se- no caso pelo critrio hierrquico) sejam da mesma hierarquia da norma interpretada. Se o significado que atribumos norma a coloca em conflito com outra norma, temos de concluir que essa
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outra, se do mesmo plano hierrquico, estar revogada. A soluo do conflito dar-se- no caso pelo critrio cronolgico). No caso de que se cuida, temos de interpretar o art. 46, da Lei n 8.541/92, de sorte a que esse dispositivo no se ponha em conflito com os princpios da capacidade contributiva e da razoabilidade. Aquele que no recebe seus rendimentos mensais, e vem depois a receb-los porque buscou proteo a seu Direito junto ao Poder Judicirio, tributrio. evidentemente Assim, o no teve da aumentada sua capacidade que contributiva. No se justifica, portanto, venha a sofrer maior nus princpio capacidade no caso, contributiva, seja a perfeitamente fonte. Por outro lado, no razovel admitir-se que o beneficirio do rendimento acumulado, j tendo sofrido o detrimento decorrente ao atraso no pagamento dos seus rendimentos, venha a ser mais uma vez vtima do detrimento consubstanciado na incidncia ou no agravamento do imposto que implica reduo do valor do que tem a receber. Assim, o principio da razoabilidade tambm sugere seja a norma interpretada de sorte a que no ocorra esse novo detrimento ao beneficirio do rendimento acumulado. possvel adotar-se sugere norma

interpretada de sorte a que no ocorra aumento do imposto de renda na

3.2. Elemento tpico. O elemento tpico sugere ao intrprete que atribua norma o significado que realize maior adequao desta s circunstncias peculiares do caso concreto.

6 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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Tem-se, pois, de considerar que no caso concreto a fonte pagadora, o Estado, foi o autor da ilegalidade consistente na reteno indevida dos rendimentos mensais. Por fora de dispositivo constitucional o Estado membro, fonte pagadora dos rendimentos de que se cuida, beneficirio da arrecadao respectiva. Assim, cobrar o imposto, ou cobrar esse imposto com alquota maior pelo fato de haver retido os rendimentos mensais, um benefcio que decorreria da prpria ilegalidade consubstanciada na reteno daqueles rendimentos. A ningum permitido locupletar-se de sua prpria torpeza. Assim, o elemento tpico, que sugere sejam consideradas as circunstncias peculiares do caso concreto, tambm sugere seja a norma em questo interpretada de sorte a que no ocorra para a fonte pagadora dos rendimentos o locupletamento que seria decorrncia de sua prpria torpeza.

4. OUTRAS SITUAES S QUAIS SE APLICA A TESE DO JULGADO 4.1. O julgado como norma O julgado de que se cuida, visto como norma, alimenta-nos a esperana de solues idnticas para situaes que, embora no apreciadas no caso, comportam decises idnticas. Situaes como aquela em que da acumulao dos rendimentos mensais resultaria a aplicao de alquota mais elevada, e aquela outra na qual a fonte pagadora no o Estado membro, mas outro ente pblico, e situaes nas quais a fonte pagadora um ente privado. Realmente, o julgado de que se cuida foi proferido em caso no qual a fonte pagadora era um Estado membro, beneficirio do imposto de renda descontado na fonte, por fora de partilha constitucional de receitas
7 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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tributrias. (Constituio Federal de 1988, art. 157, inciso I) E a acumulao dos rendimentos mensais teve como conseqncia a ultrapassagem do limite de iseno, vale dizer, teve como conseqncia tornar devido, segundo interpretao literal da lei, o imposto de renda na fonte que no incidiria se feitos os pagamentos mensalmente. Mas, a norma albergada pelo julgado pode ser aplicada tambm a outras situaes, como a seguir se ver.

4.2. Aumento da alquota sabido que o imposto de renda na fonte, sobre rendimentos do trabalho, tem um limite de iseno, (Atualmente o limite de iseno de R$ 1.058,00) a partir do qual calculado alquota de 15% (quinze por cento) at um certo montante, (Atualmente de R$ 2.115,00) e acima deste calculado alquota de 27,5% (vinte e sete e meio por cento). Assim, quem ganha acima do limite de iseno, mas dentro do limite em que o imposto calculado alquota de 15% (quinze por cento), ter essa alquota elevada para 27,5% (vinte e sete e meio por cento) na hiptese de pagamento de uma s vez de rendimentos acumulados por vrios meses. As mesmas razes que levaram o Superior Tribunal de Justia a proferir o julgado em anlise autorizam o entendimento segundo o qual no se deve, no caso da acumulao de rendimentos que estariam sujeitos alquota menor, submete-los alquota mais elevada.

4.3. Outras entidades pblicas como fontes pagadoras Os Municpios, tal como os Estados membros, tambm so beneficirios do imposto de renda incidente na fonte sobre os rendimentos
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pagos, a qualquer ttulo, por eles, suas autarquias e fundaes. (Constituio Federal de 1988, art. 157, inciso II0). Assim, se a fonte pagadora do rendimento um Municpio estar presente a mesma situao que enseja invocao do elemento tpico (item 3.2., supra). O mesmo acontece quando a fonte pagadora a Unio Federal.

4.4. Entidade privada como fonte pagadora. Quando a fonte pagadora do rendimento que se acumulou por vrios meses for uma entidade privada, certamente no se poder alegar o locupletamento desta como argumento para sustentar a tese adotada pelo julgado em anlise. Entretanto, a nosso ver ainda assim aplica-se a norma pelo mesmo albergada. Evitar o locupletamento por parte da fonte pagadora apenas um dos fundamentos da tese. Outro fundamento, igualmente relevante, o de que o agravamento do tributo implicaria violncia aos princpios da capacidade contributiva e da razoabilidade, e este subiste ntegro, sendo suficiente por si mesmo para a sustentao da tese. O beneficirio do pagamento feito de uma s vez, de rendimentos mensais que se acumularam contra a sua vontade, em decorrncia de ato ilcito praticado pela fonte pagadora, evidentemente no tem capacidade contributiva maior do que aquela que teria se houvesse recebido, ms a ms, os seus rendimentos. Nada justifica, portanto, o agravamento do nus.

4.5. Outros rendimentos

9 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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A tese consagrada no acrdo em anlise aplicvel, ainda, quando se trate de outros rendimentos mensais. No se limita aos rendimentos do trabalho. Muito menos aos rendimentos de servidores pblicos.

5. ACUMULAO EM VIRTUDE DE ACORDO COM A FONTE 5.1. Possibilidade de acordo possvel que o beneficirio de rendimento mensal concorde com a fonte pagadora na acumulao destes, para pagamento integral no fim de certo perodo, colocando-se neste caso a questo de saber se o imposto de renda na fonte deve, ento, ser calculado tendo em vista o montante acumulado. A nosso ver o imposto, em tal caso, deve ser calculado sobre o total dos rendimentos, na data do pagamento. No se aplica a tese consagrada pelo julgado que analisamos. Entretanto, fonte e beneficirio do rendimento dispem de frmula legalmente indiscutvel para evitar o tributo, ou o seu acrscimo.

5.2. O fato gerador do imposto de renda na fonte Realmente, o fato gerador do imposto de renda na fonte de que se cuida o pagamento, ou o crdito do rendimento. Assim, em havendo acordo para que o pagamento se faa somente no final de determinado perodo, basta que sejam feitos, mensalmente, os crditos, para que no incida o imposto na fonte, se o valor mensal no ultrapassa a limite de iseno. Ou para que incida a alquota menor, se o valor mensal no ultrapassa o monta sujeito a essa alquota.

10 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.

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Certamente o imposto de renda descontado sobre os valores creditados deve ser recolhido desde logo, vale dizer, o prazo para o pagamento decorre a partir do crdito, no se havendo de esperar a ocorrncia do pagamento que somente no final do perodo ser feito.

11 MACHADO, Hugo de Brito. Imposto de renda na fonte e rendimentos mensais acumulados. 2004. Disponvel em: <http://www.hugomachado.adv.br>. Acesso em: 23 set. 2005.