CAPITULO V 5.

PROPUESTA Gua descriptiva para la identificacin y determinacin de los riesgos de auditora en base al anlisis de los riesgos del negocio y las incidencias en la elaboracin de los procedimientos de auditora. 5.1 OBJETIVO: Facilitar al auditor la determinacin e identificacin de los riesgos de auditora, mediante el anlisis del riesgo de negocio y la incidencia en los procedimientos de auditora. 5.2 ALCANCE DE LA GUIA Con el objeto de establecer: lineamientos, presentacin de elementos de juicio, enriquecimientos de criterios y el establecimiento de una estrategia de auditora basada en los riesgos del negocio del cliente, se crea la necesidad de elaborar una gua que identifique los riesgos de negocio, su posible traduccin a riesgo de auditora y su incidencia en la elaboracin de los procedimientos de auditora, de tal forma que la gua sea parte de la etapa de planeacin de la auditoria de estados financieros, centrndose en la identificacin, determinacin y anlisis de los riesgos del negocio del cliente. Se proporciona en forma detallada la interrelacin que existe entre los riesgos de auditora y los riesgos de negocio a nivel de procesos y controles empleados por la administracin; luego se enfoca por separado los riesgos inherentes, de control y de deteccin con sus respectivas matrices y posibles factores a evaluar considerando los tres tipos de riesgos en la auditora de estados financieros. Determinar, identificar y analizar las bases de soporte que sirven de gua para la deteccin y mitigacin de riesgos importantes, mediante el esfuerzo del trabajo de auditora, a partir del anlisis estratgico, asociado en la visin, misin, objetivos y procesos de negocio con el objeto de encontrar los niveles apropiados de importancia relativa. 58

ESQUEMA INTEGRAL DE LAS DIFERENTES ETAPAS PARA DETERMINAR LOS RIEGOS DE AUDITORIA EN BASE AL ANALISIS DE LOS RIESGOS DEL NEGOCIO Y LAS INCIDENCIAS EN LOS PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA
ETAPA I

ETAPA II

ETAPAIII
ETAPA III

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ESTRUCTURA METOLOGICA DE LA ETAPA I 1. DETERMINACIN DE LAS INCIDENCIAS DE LOS RIESGOS DEL NEGOCIO EN LOS ESTADOS FINANCIEROS. Determinacin de los riesgos del negocio

Investigaciones con la administracin y otros dentro de la entidad

Procedimientos analticos preliminares

Anlisis Estratgico

Inspeccin

Importancia de los riesgos del negocio

Determinacin de las incidencias a nivel de cuenta y aseveraciones Determinacin de las incidencias a nivel de cuentas especficas

Determinacin de las incidencias a nivel de la aseveracin de estados financieros

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1.1 DETERMINACIN DE LOS RIESGOS DEL NEGOCIO El auditor deber obtener un entendimiento de los objetivos y estrategias de la entidad, y de los riesgos de negocio relacionados que puedan dar como resultado representaciones errneas de importancia relativa en los estados financieros. Los riesgos de negocio son resultado de condiciones, hechos, circunstancias, acciones o faltas de accin importantes que puedan afectar de manera adversa la capacidad de la entidad para lograr sus objetivos y ejecutar sus estrategias, o de establecer objetivos y estrategias no apropiadas. As como cambia el ambiente externo, la conduccin de los negocios de la entidad tambin es dinmica y las estrategias y objetivos de la entidad cambian con el tiempo. En relacin a lo expuesto anteriormente, esta primera etapa estar enfocada a la determinacin de aquellos factores exgenos y endgenos generadores de condiciones generales de riesgo, que se traducen a riesgos de negocios. Se apreciar como el desarrollo de procedimientos analticos preliminares y las herramientas de anlisis estratgico contribuyen a un mejor e integral conocimiento del negocio del cliente, permitiendo enfocar el trabajo de auditora a partir de la identificacin de dichos riesgos de negocio. 1.1.1 INVESTIGACIONES CON LA ADMINISTRACIN Y OTROS DENTRO DE LA ENTIDAD. En base al prrafo 8 y 9 de la Norma Internacional de auditora 315 (NIA) Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa pueden establecerse algunas fuentes de las cuales el auditor puede hacer uso para obtener conocimiento e identificar el desarrollo reciente e importante por la entidad, la industria, informacin financiera y no financiera u otros desarrollos relevantes: Experiencia previa con la entidad y su sector. Discusin con el personal de la entidad. Investigaciones con el asesor legal externo de la entidad. Discusin con el personal de auditora interna y revisin de informes de auditora interna.

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Investigacin con otros auditores que hayan proporcionado servicios a la entidad dentro del sector.

Discusin con personas enteradas fuera de la entidad. Investigacin con expertos en evaluacin que haya usado la entidad. Tambin puede ser til para obtener informacin sobre la entidad, revisar informacin obtenida de fuentes externas con informe de analistas, bancos o agencias calificadoras, revistas de comercio o economa; o publicaciones reguladoras o financieras. Documentos producidos por la entidad, actas de asambleas de accionistas, directores y comits. Todas estas fuentes dependern del tamao de la entidad y de la diversidad y complejidad de sus operaciones. El objetivo del auditor con dichas fuentes, es obtener una primera nocin de aquellos factores de riesgo exgenos y endgenos que potencialmente pueden amenazar los objetivos de la entidad, as como los procesos, el sistema de contabilidad y el ambiente de control implementados para mitigar dichas amenazas; es decir; cierta informacin pertinente para evaluar el nivel de riesgo inherente y el riesgo de control en la etapa II de esta gua. 1.1.2 PROCEDIMIENTOS ANALTICOS PRELIMINARES. Con el fin de identificar condiciones de riesgo y ampliar conocimientos de la entidad debe aplicar procedimientos analticos preliminares. Dichos procedimientos consisten en la realizacin de evaluaciones de informacin financiera, a travs del estudio de las relaciones entre datos financieros y no financieros, comparando los montos registrados con las expectativas que desarrolla el auditor. Estos procedimientos pueden ser de tres tipos1: Anlisis de tendencias: comprende el anlisis de los cambios en el saldo de una cuenta o clase de transacciones dados entre el perodo actual y el

Auditora un Enfoque Integral Edicin 2000, p. 111-112

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anterior o entre el perodo actual y pronsticos administrativos, a lo largo de varios perodos contables. Anlisis de relaciones: comprende el anlisis de relaciones entre un saldo de cuenta y otro saldo de cuenta; una clase de transaccin con otra clase de transaccin; los datos financieros y datos no financieros. Anlisis de razonabilidad: comprende pruebas que se realizan para referirse a un clculo empleado para estimar un monto, como por ejemplo un saldo de cuenta o clase de transaccin. El auditor deber aplicar procedimientos analticos como procedimientos de evaluacin de riesgo para obtener un entendimiento de la entidad y su entorno. La aplicacin de procedimientos analticos puede indicar aspectos de la entidad de los que el auditor no tena conocimiento, y ayudar para evaluar los riesgos de representacin errnea de importancia relativa con el fin de determinar la naturaleza, oportunidad y extensin de los procedimientos adicionales de auditora2. La informacin a la que se aplica procedimientos analticos comprende: Resultados anticipados de la entidad, tales como presupuestos y pronsticos. Datos financieros e informacin no financiera del perodo actual y de perodos previos. Informacin pblicamente disponible del sector.

La aplicacin de procedimientos analticos en esta etapa del proceso de auditora contribuye a la identificacin de riesgos en reas potenciales esperadas o fluctuaciones inusuales que pueden ser indicativas de errores o irregularidades contables e incluso cuestionar la presuncin de negocio en marcha a causa de dificultades financieras, ayuda tambin al nivel de importancia relativa planeada. La administracin de la entidad tiene la responsabilidad de establecer la direccin de su negocio, definiendo la misin, visin, objetivos y metas; desarrollando estrategias,
2

Normas Internacionales de Auditora. NIA 520 literal 8 Procedimientos analticos. Edicin 2008

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procesos, controles y operaciones necesarias para alcanzarlos, como resultado de un minucioso anlisis interno y externo. El auditor debe evaluar y analizar estratgicamente dicha situacin a fin de

determinar si la estrategia de negocio est determinada alrededor de su estrategia de riesgo de negocio; identificando al mismo tiempo la actitud de la empresa con respecto a los riesgos estratgicos de negocio actual o potencial. De modo que su trabajo comenzar a partir de los objetivos, estrategias y procesos del negocio, comenzando de lo alto hacia lo bajo y no a partir de sus estados financieros. Para poder mitigar dichos factores de riesgo, el auditor realizar un anlisis estratgico asociado con la visin, misin, objetivos, estrategias y procesos de negocio, como tambin evaluar la actitud y direccin de la empresa ante estos riesgos; como se detalla en la ilustracin siguiente:

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Para lograr un mejor entendimiento de dichos factores internos y externos que afectan en gran proporcin al negocio del cliente, existen diferentes herramientas de anlisis estratgico en las cuales puede apoyarse el auditor, entre las cuales podemos mencionar: Anlisis de factores Polticos, Econmicos, Sociales y Tecnolgicos Anlisis del FODA, las fortalezas y debilidades son caractersticas predominantemente internas en las organizaciones3. Se debe considerar as tambin el anlisis de Las Cinco Fuerzas de Porter4.

3 4

Conocimiento del Cliente para la Administracin del Riesgo. Rodrigo Estupin Gaitan. Edicin 2003 Anlisis Financiero y de Gestin. Rodrigo Estupin Gaitn. Ecoe Ediciones 2003

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1.1.3 ANALISIS ESTRATEGICO

HERRAMIENTAS

DESCRIPCION/DEFINICION

ORIENTACION

VENTAJAS

DESVENTAJAS

Anlisis de Factores Polticos, Econmicos, Sociales y Tecnolgicos

Busca formular estrategias con la Exgena finalidad de facilitar a la el de administracin aprovechamiento las amenazas potenciales. Para ello evala el entorno social y poltico, econmico,

1. Ayuda a la identificacin de riesgo 1. Mediante el uso de esta herramienta el auditor de negocio proveniente de factores la empresa. 2. Proporciona conocimiento del entorno tanto econmico, poltico, social y tecnolgico del dueo de la empresa; con el fin de evaluar e identificar riesgos, planear y desempear una auditoria efectiva y eficiente. 1. Es necesario reconocer las fortalezas sobre las cuales acumular xitos y reconocer las debilidades para poder remediarlas. 1. Podra representar un anlisis extenso y costoso, si no hay accesibilidad en la informacin.
2. Las circunstancias externas pueden presentar

solo pude tener conocimiento e identificar riesgos la marcha del negocio al cliente, dejando de lado el conocimiento de los procesos de negocio. 2. La falta de informacin econmica en el medio, de un determinado sector o industria, hace que este tipo de anlisis sea dificultoso en el proceso.

exgenos o externos que amenaza a exgenos generales pueden afectar adversamente

oportunidades externas y reducir

tecnolgico que rodea a una determinada empresa Evala como la gerencia puede Exgena y perder fortalezas existentes, no Endgena explotar potenciales, debilidades reaccionar externas. no internas ante oportunidades remediar y no amenazas

Anlisis FODA

oportunidades o amenazas a una organizacin, de la capacidad de sta para

2. Las fortalezas y debilidades son de dependiendo

caractersticas predominantes internas explotarlas. Las oportunidades deben reconocerse en las organizaciones. Los factores a considerar son el personal, su organizacin, los productos, la produccin, las finanzas y los conocimientos y tomar medidas para manejarlas. De no hacerse la organizacin puede sufrir graves consecuencias.

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1.1.3 ANALISIS ESTRATEGICO

HERRAMIENTAS

DESCRIPCION/DEFINICION

ORIENTACION

VENTAJAS

DESVENTAJAS

Anlisis de las Cinco Fuerzas de Porter

Anlisis

que

busca

medir

la Exgena

1. Se concentra en la evaluacin del proceso de comercializacin el cual es la clave en la generacin de ingresos y utilidad. 2. Se obtiene un claro conocimiento del negocio del cliente, lo que lleva a brindarle un mejor servicio de valor agregado

1. Debe valerse de otra herramienta que evalu las dems reas de la empresa y los procesos de la misma, pues esta herramienta se centra en los riesgos externos del proceso de comercializacin.

rentabilidad en el largo plazo de un mercado, por lo que se deben evaluar los objetivos y recursos de la empresa desde cinco fuerzas que rigen la competencia como lo son: Competencia actual, Clientes, proveedores, y nuevos o competidores productos

servicios sustitutos.

Elaboracin propia en base a Administracin y Gestin de Riesgos (Rodrigo Estupinian)

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La entidad conduce su negocio en el contexto de los factores del comercio, de regulacin y de otros factores internos y externos. Para responder a los factores, la administracin de la entidad o encargados del gobierno corporativo definen objetivos, que son los planes generales para la entidad. Las estrategias son los enfoques operacionales con los que la administracin se propone lograr sus objetivos, los cuales incorporan5: Ambiente General del Sector: Es el entorno global de los factores econmicos, sociales, tecnolgicos, polticos y legales que afectan a la entidad, como por ejemplo: Cambios rpidos en el sector, tales como alto nivel de vulnerabilidad a la obsolescencia de los productos. Pronunciamientos contables, estatutarios o regulatorios nuevos que puedan perjudicar la estabilidad financiera o rentabilidad de la entidad. Polticas de gobierno que afectan actualmente la conduccin del negocio de la entidad. Controles monetarios, incluyendo cambio extranjero Fiscal. Tarifas, restricciones al comercio.

Caractersticas Propias del Sector: Son atributos peculiares que distinguen a un sector en el que la entidad se desenvuelve. Estos factores incluyen:
5

El desarrollo de nuevos productos que puedan fracasar. Un mercado inadecuado. El mercado y la competencia, incluyendo demanda, capacidad y competencia en precios. Actividad cclica estacional. Principios de contabilidad y prcticas especificas de la industria. Marco de referencia regulador para un comercio regulado. Tecnologa de productos relativos a productos de la entidad.
Normas Internacionales de Auditoria 315 literal 30Conocimiento del Negocio Edicin

2008

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Legislacin y regulacin que afecte de manera importante las operaciones de la entidad. Requisitos ambientales que afectan al negocio de la entidad. Suministros y costo de energa.

Tanto los factores endgenos como los exgenos evolucionan en diferente proporcin a lo largo del servicio de auditora; por lo que es necesario actualizar el entendimiento sobre dichos factores a medida se avance en el trabajo. Estos originan condiciones de riesgo generales y a su vez estas condiciones de riesgo generales pueden desembocar en riesgos de negocio. En la identificacin de los riesgos consideraremos:6 Riesgo de Crdito Riesgo Financiero Riesgo de Recursos Humanos 1.2.2Tipos de Riesgos Riesgo Operacional Riesgo Tecnolgico Riesgo de Imagen Riesgo de Cumplimiento Riesgo de Mercado Riesgo de Liquidez

Exposicin Administracin de Riesgos. Lic. Jos Antonio Arvalo

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Al definir el riesgo decimos: Que es la probabilidad de ocurrencia de un hecho o situacin no deseada, que por su efecto impacta significativamente sobre la ejecucin y marcha del proceso o sobre su resultado. Un riesgo dejar de serlo en el momento en que se presente, ya que en ese momento pasar a ser un hecho, que entrar a subsanarse y sobre el cual no podemos aplicar medidas preventivas sino correctivas.

Riesgo de Crdito Corresponde a la posibilidad de que un deudor no pueda cumplir con las condiciones pactadas, incluye situaciones de morosidad y provisiones. Riesgo Financiero Es el riesgo de que la exposicin en inversiones se vea afectada por variables negativas del mercado financiero. Riesgo de Recursos Humanos Es el riesgo de no seleccionar, motivar y orientar los recursos humanos para el logro de los objetivos corporativos. Riesgo Operacional Es el riesgo que surge diariamente en la medida que se procesan las transacciones. Es un riesgo que afecta todas las divisiones y productos de la empresa. Riesgo Tecnolgico Corresponde al riesgo de que la tecnologa planes de contingencia. Riesgo de Imagen Riesgo de que empleados, clientes y proveedores, en conjunto o individualmente, cometan fraude contra la institucin o clientes. Riesgo de Cumplimiento Corresponde al riesgo de incumplimientos voluntarios o no, de las leyes, normas internas y externas, reglamentacin y prcticas definidas. utilizada no cubra las necesidades actuales y futuras del negocio o no funcione como esperaba. Incluye el no contar con

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Riesgo de Mercado7 Este riesgo lo consideraremos en dos partes: 1. Riesgo de tipo de cambio Debido a que el dlar es moneda de curso legal en el pas. La economa se encuentra totalmente dolarizada y las entidades preparan sus estados financieros en esta moneda, el riesgo de tipo de cambio es mnimo y no requiere de medidas especiales. Riesgo de Liquidez8 La administracin prudente del riesgo de liquidez implica mantener suficiente efectivo y valores negociables, la disponibilidad de financiamiento a travs de un nmero adecuado de fuentes de financiamiento y la capacidad de cerrar posiciones de mercado. La administracin financiera mantiene un control de forma prudente entre los plazos de recuperacin de efectivo y los plazos establecidos para cubrir sus compromisos. De este modo lo principal en esta primera parte de la gua es dejar claro la identificacin grafica: de riesgo(s) de negocio, mediante la ilustracin de la siguiente

Fuente: Elaboracin propia de acuerdo a la Norma Internacional de Auditora 315 Entendimiento de la Entidad y entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa

Seminario Propuesta de Manual de Polticas y Procedimientos Contables. Instituto Salvadoreo de Contadores Pblicos 8 Seminario Propuesta de Manual de Polticas y Procedimientos Contables. Instituto Salvadoreo de Contadores Pblicos

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1.1.4 INSPECCIN. En la inspeccin pueden apoyar las investigaciones con la administracin con otros y tambin dar informacin sobre la entidad y su entorno, estos procedimientos de auditora ordinariamente incluyen lo siguiente: Observacin de actividades y operaciones de la entidad Inspeccin de documentos, registros y manuales de control interno. Lectura de informes preparados por la administracin en los que podramos mencionar dictmenes anteriores, actas de reuniones de la gerencia y estados financieros. Visitas a las instalaciones del negocio Rastreo de transacciones relevantes para la informacin financiera.9

La observacin consiste en observar un proceso o procedimiento que se desempea por otros. Los ejemplos incluyen observacin del conteo de inventarios por personal de la entidad y observacin del desempeo de actividades de control. La observacin proporciona evidencia de auditora sobre el desempeo de un proceso o procedimiento, pero est limitada por el momento en que tiene lugar la observacin y por el hecho de que el acto de ser observado puede afectar la manera en la cual se desempea el proceso o procedimiento.10 Al considerar el inventario de una entidad el auditor considerara: Si est imposibilitado de asistir al conteo fsico del inventario en la fecha planeada debido a causas imprevistas, el auditor deber tomar u observar algunos conteos fsicos en una fecha alternativa y, cuando sea necesario, aplicar procedimientos de auditora a las transacciones intermedias.11

9 10 11

Normas Internacionales de Auditora. NIA 315 literal 11. Edicin 2008 Normas Internacionales de Auditora. NIA 500 literal 29. Edicin 2008 Normas Internacionales de Auditora. NIA 501 literal 6. Edicin 2008

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1.2 IMPORTANCIA DE LOS RIESGOS DEL NEGOCIO12 El origen de los riesgos del negocio pueden ser derivados por las amenazas externa y por las debilidades internas, algunos cuantificables y otros no originados especficamente por inadecuada estructura organizacional , la competencia desleal, por la mala calidad de los productos, por exigencias exageradas de los empleados, huelgas, nuevos impuestos, catstrofes, iliquidez, tasas de inters exageradas, aumento de precios de los proveedores, prdida de imagen por inadecuada auditora externa e interna o por autocontroles no aplicados. Una vez identificados los riesgos de negocio, el auditor procede a determinar el grado de importancia que la gerencia adjudica a dichos riesgos, separando aquellos riegos de negocio significativos, considerando dos variables: La probabilidad de ocurrencia y la magnitud de impacto. 1. Probabilidad de ocurrencia: El riesgo se produce cuando hay probabilidad de que algo negativo suceda, la ventaja de una empresa es que conozca claramente los riesgos oportunamente y tenga la capacidad para afrontarlos. El riesgo es un concepto que bien podramos llamar vital, por su vnculo con todo lo que se hace, casi podramos decir que no hay actividad de la vida, de los negocios o de cualquier asunto que se nos ocurra, que no incluya la palabra riesgo. Existen varios criterios para adjudicar niveles de probabilidad a dichos factores de riesgo, que van desde subjetivos hasta estadsticos entres los cuales podemos mencionar: Virtualmente posible: probabilidad de ocurrencia mayor que el noventa por ciento. Probables: Posibilidad de ocurrencia entre el cincuenta y el noventa por ciento. Razonablemente posible: Probabilidad de ocurrencia mayor o igual que el diez por ciento pero menor que el cincuenta por ciento. Remotos: Probabilidad de ocurrencia menor al diez por ciento. Las probabilidades no son atributos fijos, al contrario cambian y dependen de las circunstancias y las condiciones especficas de cada entidad.
12

Administracin o Gestin de Riesgos E.R.M. y la Auditora Interna. Captulo 7 Riesgo Empresarial

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2. Magnitud de impacto: Se entender la magnitud de impacto como el grado o nivel en que los riesgos de negocio estn afectando el negocio, esta magnitud de impacto puede ser de carcter cualitativa o cuantitativa. Para determinar el nivel de repercusin de un riesgo de negocio de carcter cuantitativo se debe relacionar con el valor monetario proyectado que puede afectar a la entidad. Una vez establecida una cantidad monetaria se debe evaluar si esta es representativa en relacin con la naturaleza, tamao y complejidad de la entidad. En esta variable no se definen parmetros especficos, puesto que los montos relevantes son relativos a cada entidad. En aquellos casos que por la naturaleza del riesgo no se pueda determinar la cuanta en trminos monetarios, la magnitud del impacto se establecer analizando como este riesgo de negocio afecta cualitativa o no financieramente a la entidad, como por ejemplo: La prdida de reputacin a causa de una demanda infundada. Se tienen los siguientes tres niveles en los que se puede medir la magnitud del impacto: Significativo: Se dar esta calificacin cuando se determine cuando el monto o impacto cualitativo relacionado al riesgo de negocio es relevante para la entidad. Moderado: Este nivel se emplea para aquellos riesgos que a juicio del auditor el monto o impacto cualitativo que conlleva el riesgo de negocio no puede catalogarse como significativo e insignificante. Insignificante: Cuando se establezca que el monto monetario o impacto cualitativo proyectado relacionado con el riesgo de negocio no es relevante para la entidad. Para una mayor comprensin de la probabilidad de ocurrencia y la magnitud de impacto se efectuara la siguiente esquematizacin.

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NIVEL DE IMPORTANCIA DE LOS RIESGOS DE NEGOCIO

Importancia media-baja Importancia alta Distintos riesgos de negocios

Magnitud de Impacto Probabilidad de Ocurrencia Remota Razonablemente Posible Probable Virtualmente Posible

Insignificante

Moderada

Significativa

IMPORTANCIA DEL RIESGO DE NEGOCIO

Fuente: Elaboracin propia Retomado de la Ctedra de Auditora I Lic. Celina Ivette Fuentes

El cuadro anterior permite visualizar dos niveles de importancia: 1. Riesgos de negocio de importancia media-baja: Son riesgos de negocio que a pesar que pueden poseer un nivel de probabilidad de ocurrencia virtualmente posible (es decir, mayor al noventa por ciento de probabilidad de ocurrencia), no son lo suficientemente significativos para considerarlos de alta relevancia o trascendencia en esta etapa del proceso de auditora. Estos tipos de riesgos ya no continan en el resto de actividades de la gua, quedando documentados en los papeles de trabajo del auditor y segn las circunstancias, pueden ser comunicados y discutidos con la administracin sin embargo, es importante enfatizar que el anlisis y evaluacin de riesgo es un proceso continuo, que se complementa y completa durante toda la auditora cuando se verifica el entendimiento del negocio, su proceso y control. 2. Riesgo de negocio de importancia alta: son riesgos de negocio con un nivel de ocurrencia probable o virtualmente posible (es decir, de al menos cincuenta por ciento de probabilidad de ocurrencia) y con una magnitud de impacto moderada o significativa. A estos riesgos se les determinar su incidencia y efecto global a nivel de estado financiero en el desarrollo de la gua.

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ESQUEMATIZACION DE LA DETERMINACION DEL NIVEL DE IMPORTANCIA DEL RIESGO DE NEGOCIO Riesgos de Negocio

Tienen un nivel de importancia alta?

NO

Quedan documentados en papeles de trabajo y son comunicados a la administracin

SI
Riesgos de negocio clasificado de importancia alta

1.3 DETERMINACIN DE LAS INCIDENCIAS A NIVEL DE CUENTA Y ASEVERACIONES. Esta actividad tiene por finalidad el separar los riesgos de negocio que tienen un impacto en los estados financieros de la empresa del conjunto de riesgos de negocio clasificados de importancia alta. Luego de hacer esta clasificacin se proceder a determinar el tipo de incidencia que tienen en los estados financieros en dos niveles; el primero a nivel de cuenta contable especfica y el segundo a nivel de aseveracin, en donde para cada cuenta identificada se analizaran sus principales aseveraciones en las cuales podran existir errores potenciales. Aquellos riesgos de negocio que no tienen incidencia en los estados financieros no sern ms objeto de anlisis; sin embargo estos deben quedar documentados en los papeles de trabajo, con el fin de ser revisados y analizados en trabajos posteriores o para dar comentarios y recomendaciones a la gerencia. Para determinar si un riesgo de negocio tiene impacto en los estados financieros es necesario tomar en cuenta las siguientes consideraciones generales que ayudaran a clasificar los riesgos de 76

negocio con incidencias en los estados financieros, las cuales se mencionan a continuacin: Los riesgos de negocio que ocasionan implicaciones en los estados financieros son los que puedan amenazar el logro de los objetivos del negocio. En el corto plazo mantener la estabilidad financiera de la empresa protegiendo sus activos e ingresos de los riesgos a que est expuesta y en el largo plazo, minimizar las prdidas ocasionadas por la ocurrencia de dichos riesgos en los estados financieros. Aquellos riesgos estratgicos de negocio que exigen de la gerencia tomar decisiones sobre el reconocimiento medicin, presentacin, revelacin. Entendindose como estimacin contable la aproximacin de un elemento, partida o cuenta en ausencia de un medio preciso de medicin; considerando como tales las provisiones, pasivos contingentes, estimaciones para cuentas incobrables, estimaciones por inventario obsoleto, deterioro de activos fijos, ajustes en vidas tiles y valores residuales de activos. Los riesgos de negocio que pongan en duda la confiabilidad de la informacin relacionada con las clases significativas de transacciones rutinarias y no rutinarias, se refiere al conjunto de eventos que tienen caractersticas, propiedades o cualidades comunes e involucran el intercambio de valor entre la entidad y un ente externo y por tanto requieren que se reconozca su impacto significativo en los estados financieros. La significancia de una cuenta est vinculada con la importancia de la aseveracin afectada en los estados financieros. Adems se deben considerar los riesgos de negocio que pongan en duda el transcurso del negocio en marcha con la que se prepara los estados financieros con el fin de planear y ejecutar procedimientos de auditora que evalen esta condicin en los estados financieros. Alcanzar una mayor eficiencia de las empresas dedicadas al comercio e instrumentos financieros; mejora de la calidad de la informacin financiera para atender los diversos riesgos que conllevan salidas de recursos econmicos.

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En esta actividad cabe recalcar que el auditor debe de poseer un alto grado de juicio profesional, mantener la actitud de escepticismo profesional en toda la auditora, reconociendo la posibilidad de que pudiera existir una representacin errnea de importancia relativa en la informacin financiera suministrada por el depto. de contabilidad, la experiencia previa del auditor con la entidad contribuye a un entendimiento de la misma, el mantener un alto juicio profesional es importante porque pudo haber cambios en el transcurrir de las operaciones. Luego de determinar si estos riesgos tienen alguna incidencia en los estados financieros se pasara a identificar su impacto en dos niveles: A nivel de cuentas contables especficas y a nivel de aseveracin que integran todos los estados financieros. 1.3.1 DETERMINACION DE LAS INCIDENCIAS A NIVEL DE CUENTAS ESPECFICAS. Para poder comprender como se determina la incidencia a nivel de cuenta especifica, las consideraciones realizadas por el auditor donde ha utilizado criterios para evaluar los riesgos de negocio. Esta seleccin de procedimientos adecuados es un asunto de juicio profesional en cada circunstancia. La aplicacin para la seleccin de cuentas especficas implicar la relacin que existe en el universo de las cuentas generales de los estados financieros, segn la Norma Internacional de Auditora 530 Muestreo en la Auditora y otros Medios de Pruebas. Es de vital importancia recalcar que siempre existe un nivel de riesgo de error por cada saldo de cuenta, y si a eso se agrega la presencia de un riesgo de negocio con implicacin en los estados financieros; dar como resultado una probabilidad de afectacin en forma significativa dentro de los estados financieros. Para poder tener una idea de errores potenciales que se pueden presentar en un saldo de una cuenta; se debe tomar atencin a varios factores de riesgo o al factor de riesgo especfico que este generando un riesgo de negocio con implicacin en los estados financieros. Es de este modo que dentro de la determinacin de la incidencia en cuenta especfica deben realizarse ciertas consideraciones, derivadas del conocimiento preliminar de la industria y del cliente. Las fuentes en las que el auditor 78

debe apoyarse para recolectar evidencia de auditora, son entrevistas con los altos mandos de los clientes, documentando los hallazgos por medio de cuestionarios, narrativos que incluyen: 1. La experiencia del auditor acerca de sus clientes facilita que se identifiquen muchos de los factores ms relevantes en el proceso de planeacin de auditora, que ayudara a tomar en cuenta el impacto de dichos errores como indicativo de futuros errores, ya que muchos clientes inciden recurrentemente en inconsistencia en ciertas transacciones contables especificas. 2. Preliminarmente la confianza o no del sistema de contabilidad y control interno. Lo que podra traducir a una mayor incidencia por parte de los errores en forma significativamente elevada en los estados financieros. Es importante mencionar que la auditora es dinmica que puede ir cambiando en el proceso de auditora. 3. Cabe mencionar que en toda transaccin contable existe la probabilidad de eventos extraordinarios que se procesan sistemticamente, considerando que la probabilidad de error tiene la proporcionalidad mucho ms alta en este tipo de transacciones. 4. Tambin se debe considerar aquel tipo de estimaciones contables y ajustes a una fecha cercana al fin del ejercicio. Ya que este tipo de transaccin es latente de error mayor, que en transacciones consideradas rutinarias. Una vez encontradas las incidencias a nivel de cuenta especifica, dentro de la etapa I de la gua se realiza un anlisis de las cuentas que inciden o que poseen riesgos de negocio dentro del rubro que componen las cuentas los estados financieros. Al realizar este trabajo el auditor tiene una visin ms clara de la incidencia del saldo de una cuenta y la aseveracin implcita a nivel de estado financiero. La responsabilidad del auditor es determinar si los estados financieros tienen errores importantes. Por tanto el auditor debe estar pendiente de cada uno de estos errores potenciales y su materialidad al momento de analizar la incidencia en el tipo de cuenta, basndose en el riesgo de negocio con implicaciones en los estados

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financieros, midiendo el impacto que dicho error tiene en la interpretacin que el usuario de los estados financieros puede darle a dicha cuenta. La confiabilidad de la evidencia de auditora es influida por su fuente y por su naturaleza y depende de las circunstancias individuales bajo las que se obtiene. Se pueden hacer generalizaciones sobre la confiabilidad de diversas clases de evidencia de auditora; sin embargo, estas generalizaciones estn sujetas a importantes excepciones. An cuando la evidencia de auditora se obtenga de fuentes externas a la entidad, es posible que existan circunstancias que pudieran afectar la confiabilidad de la informacin que se obtiene. Por Ejemplo, la evidencia de auditora que se obtiene de una fuente externa independiente puede no ser confiable si la fuente no est bien formada. Generalizaciones sobre la confiabilidad de la evidencia de auditora: 1. La evidencia de auditora es ms confiable cuando se obtiene de fuentes independientes fuera de la entidad, (cuando esta sea una fuente confiable y que se bien formada) 2. La evidencia de auditora que se genera internamente es ms confiable cuando son efectivos los controles relacionados impuestos por la entidad. 3. La evidencia de auditora es ms confiable cuando existe en forma de documental, ya sea en papel, en forma electrnica, o en otro medio (por ejemplo, un registro escrito en el momento de una reunin es ms confiable que una representacin oral posterior de los asuntos que se discutieron). 4. La evidencia de auditora que presentan los documentos originales es ms confiable que la obtenida en fotocopias o facsmiles. 13 Habiendo determinado la o las cuentas que se ven afectadas por aquellos riesgos de negocio con implicaciones en los estados financieros actuales, es necesario observar su incidencia a nivel de aseveracin.

13

Normas Internacionales de Auditora. NIA 500 literal 9. Edicin 2008

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1.3.2 DETERMINACIN DE LAS INCIDENCIAS A NIVEL DE ASEVERACIN DE ESTADOS FINANCIEROS. La evaluacin por el auditor de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin se basa en evidencia de auditora disponible y puede cambiar durante el curso de la auditora al obtener evidencia adicional de auditora. En particular, la evaluacin del riesgo puede basarse en una expectativa de que los controles estn operando de manera efectiva para prevenir o detectar y corregir, una representacin errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin. Al desempear pruebas de control para obtener evidencia de auditora de que los controles no estn operando de manera efectiva en momentos relevantes durante la auditora. De modo similar, al realizar procedimientos sustantivos el auditor puede detectar representaciones errneas en cantidades o frecuencia mayores de lo que sea consistente con las evaluaciones del riesgo por el auditor. En circunstancias donde el auditor, al realizar procedimientos adicionales de auditora, obtiene evidencia de auditora que parezca contradecir la evidencia de auditora sobre la que originalmente bas la evaluacin, el auditor revisa la evaluacin y modifica consecuentemente los procedimientos adicionales de auditora planeados. 14 Consideraremos tambin la evaluacin de lo suficiente y apropiado de la evidencia de auditora obtenida. Con base en los procedimientos de auditora desempeados y la evidencia de auditora obtenida, el auditor deber valorar si las evaluaciones de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa al nivel de aseveracin siguen siendo apropiadas.15 El auditor deber concluir si se ha obtenido suficiente evidencia apropiada de auditora para reducir a un nivel aceptablemente bajo el riesgo de representacin errnea en los estados financieros. Al desarrollar una opinin, el auditor considera

14 15

Normas Internacionales de Auditora. NIA 315 literal 119. Edicin 2008 Normas Internacionales de Auditora. NIA 330 literal 66. Edicin 2008

81

toda la evidencia de auditora relevante, sin importar si parece corroborar o contradecir las aseveraciones de los estados financieros.16 El uso de aseveraciones para obtener evidencia de auditora. La administracin es responsable por la presentacin razonable de estados financieros que reflejen la naturaleza y operaciones de la entidad. Al representar que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o se representan razonablemente, respecto de todo lo importante) de acuerdo con el marco de referencia de informacin financiera aplicable, la administracin, de modo implcito o explcito, hace aseveraciones respecto del reconocimiento, valuacin, presentacin y revelacin de los diversos elementos de los estados financieros y revelaciones relacionadas.17 El auditor usa aseveraciones para evaluar los riesgos al considerar los diferentes tipos de potenciales representaciones errneas que puedan ocurrir y, de ah, disear procedimientos de auditora que respondan a los riesgos evaluados. Las aseveraciones que usa el auditor caen dentro de las siguientes categoras: Aseveraciones sobre clases de transacciones y eventos por el perodo que se audita. Aseveraciones sobre saldos de cuentas al final del ejercicio. Aseveraciones sobre presentacin y revelacin.
Ocurrencia: las transacciones y eventos que se han registrado, han ocurrido y corresponden a la entidad. Integridad: se han registrado todas las transacciones y eventos que debieran haberse registrado. Aseveraciones sobre clases de transacciones y eventos por el perodo que se audita. Exactitud: las cantidades y otros datos relativos a las transacciones y eventos registrados se han registrado de manera apropiada. Corte: las transacciones y eventos que se han registrado en el ejercicio contable correcto. Clasificacin: las transacciones y eventos que se han registrado en las cuentas apropiadas.

16 17

Normas Internacionales de Auditora. NIA 330 literal 70. Edicin 2008 Normas Internacionales de Auditora. NIA 500 literal 15. Edicin 2008

82

Existencia: los activos, pasivos e intereses de participacin existen.

Aseveraciones sobre saldos de cuentas al final del ejercicio.

Derechos y Obligaciones: la entidad posee o controla los derechos a los activos y los pasivos son obligaciones de la entidad Integridad: se han registrado todos los activos, pasivos e intereses de participacin que debieran haberse registrado.

Valuacin y asignacin: los activos, pasivos e intereses de participacin se incluyen en los estados financieros por los montos apropiados y cualesquier ajustes de valuacin o asignacin resultantes se registran de manera apropiada.

Ocurrencia, derechos y obligaciones: los eventos, transacciones y otros asuntos revelados han ocurrido y corresponden a la entidad. Aseveraciones sobre presentacin y revelacin. Integridad: se han incluido todas las revelaciones que debieran haberse incluido en los estados financieros. Clasificacin y comprensibilidad: la informacin financiera se presenta y describe de manera apropiada, y las revelaciones se expresan con claridad. Exactitud y valuacin: la informacin financiera y de otro tipo se revelan razonablemente y por sus montos apropiados.

83

ESQUEMATIZACION DE LA DETERMINACION DE LAS INCIDENCIAS A NIVEL DE ASEVERACION DE ESTADOS FINANCIEROS

Riesgos de Negocio considerado de importancia alta.

Tienen implicacin en los estados financieros actales?

NO

Quedan documentados en papeles de trabajo y son comunicados a la administracin.

SI
Afectacin a nivel de cuenta especifica contable. Aseveraciones en los estados financieros. Existencia Derechos y obligaciones Ocurrencia Integridad Valuacin Medicin o exactitud Aseveracin y revelacin

Objetivos de auditora preliminares.

Incidencias a nivel de aseveraciones de estados financieros.

Para tener una mejor comprensin de la esquematizacin anterior se elaborara un cuadro representativo de las incidencias del riesgo de negocio para elaborar los objetivos de auditora.
TIENE UN CONDICIONES GENERALES DE RIESGO RIESGO DE NEGOCIO NIVEL DE IMPORTANCIA ALTA? TIENE IMPLICACIONES EN LOS ESTADOS FINANCIEROS ACTUALES? INCIDENCIA A NIVEL DE CUENTA ESPECIFICA CONTABLE INCIDENCIA A NIVEL DE ASEVERACION OBJETIVOS DE AUDITORIA PRELIMINARES

Se

establecen

Al realizar las condiciones de riesgo se determina de negocio. el tipo de riesgo

Determinacin del Grado de importancia significativa.

El

auditor

afirma

Cuenta especifica contable que afecta el riesgo.

Aseveracin a nivel de estado financiero.

Elaboracin del objetivo de auditora preliminar en base al nivel de aseveracin de estado financiero.

los factores o condiciones de riesgo industria negocio. general del que afectan la

niega de acuerdo al anlisis del riesgo las implicaciones en los estados financieros.

Fuente: Elaboracin en base a la Norma Internacional de Auditora 500 Evidencia de Auditora

84

ESTRUCTURA METODOLOGICA DE LA ETAPA II 2 DETERMINACIN DE LOS RIESGOS DE AUDITORA EN BASE AL ANLISIS DE LOS RIESGOS DE NEGOCIO.
Anlisis de Procesos de negocios

Anlisis de los componentes del sistema de control interno

Ambiente de control

Proceso de evaluacin de riesgo por la entidad Sistema de informacin

Actividades de control

Monitoreo de controles

Componentes del riesgo de auditora

Riesgo inherente

Riesgo de control

Riesgo de deteccin

85

En esta segunda etapa de la gua comprende el anlisis de los riesgos de negocio a nivel de proceso, distinguiendo los controles empleados por la administracin para mitigarlos, para luego enfocar por separado tres componentes importantes del riesgo de auditora resultante: el Riesgo Inherente, El Riesgo de Control y el Riesgo de Deteccin. El objetivo del auditor en esta etapa de la gua es, mostrar en forma detallada la interrelacin existente entre los riesgos de auditora y los riesgos de negocio.

2.1 ANLISIS DE PROCESOS DE NEGOCIOS. Se busca en esta etapa analizar los dos elementos con los que cuenta la administracin para mitigar la incidencia de los riesgos de negocios, los cuales pueden ser : los procesos determinados como claves dentro de una empresa y el control interno a partir de ello efectuar el anlisis detallado de cada uno de los componentes del riesgo de auditora , se vincular los riesgos especficos de negocio con los procesos relevantes o crticos para alcanzar los objetivos de una entidad , es decir la importancia de los procesos claves del negocio los cuales pueden ser : 1-Administran un riesgo de negocio de potencial incidencia en los estados financieros de la entidad.

86

2-Inician, procesan y registran las clases significativas de transacciones hasta su inclusin en los estados financieros. Objetivos del anlisis de procesos: a) Evaluar el riesgo de negocio en cada proceso, presentando principal atencin a los procesos de la gerencia para el desarrollo de estimaciones contables y para decisiones de presentacin y revelacin. b) Obtener un entendimiento de los riesgos asociados con las clases de transaccin, generalmente se relacionan con la existencia, ocurrencia, integridad y exactitud de los registros en los estados financieros. c) Desarrollar o confirmar objetivos de auditora apropiados. El auditor deber obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno suficiente para planear la auditora y desarrollar un enfoque de auditora efectivo. El auditor deber usar juicio profesional para evaluar el riesgo de auditora y disear los procedimientos de auditora para asegurar que el riesgo se reduce a un nivel aceptablemente bajo. Los procesos de negocios consideran el diseo y operacin en conjunto dado que si complementara la identificacin de riesgos de negocio comprender como la administracin disminuye dichos riesgos y confirmara las incidencias de los resultados de cada uno de esos procesos en los estados financieros. El hecho de realizar un anlisis permite que la planeacin y en general que todo el proceso de auditora sea eficiente, eficaz y dirigido; posibilitando enfocarse a aquellos procesos donde la administracin podra estar expuesta al riesgo de errores e irregularidades importantes en sus estados financieros y permitiendo la comunicacin de oportunidades de mejora para esta.

87

El auditor debe lograr un entendimiento razonable de aquellos procesos del negocio por medio de los cuales los riesgos de negocios se generan, reducen, transfieren o son adecuadamente informados. En la etapa I de la gua se mencion que existen tres tipos de procesos de negocios , el proceso estratgico que comprende el efecto que provocara un cambio de estrategia en respuesta a factores de riesgo de negocio , los procesos de apoyo que abarcan todos aquellos recursos humanos , de capital, de informacin , financieros , reguladores y de cumplimiento necesarios para que los dems procesos funcionen y los procesos bsicos que representan la esencia del negocio del cliente tal es el caso que las empresas del sector comercio enfocan sus procesos en tres factores bsicos: compra, venta o mercadeo y distribucin (Ver Diagrama).

Proceso bsico de negocio del sector comercio

Fuentes de Financiamiento

Proveedores

Mercadeo o Venta

Compra de mercadera

Interrelacin de procesos bsicos Distribucin de Mercadera

Con el ltimo fin de satisfacer a

Clientes

88

El auditor debe identificar los riesgos y controles que existen en los procesos dicho anlisis puede visualizarse en tres momentos primordiales: a) Identificacin de objetivos de los procesos de los negocios : Se deben identificar indicadores de desempeo que la administracin emplea para medir el logro de sus objetivos, dichos objetivos deben de estar acorde y ser congruentes con los objetivos del negocio. b) Operatividad de los procesos del negocio : Estos se deben analizar conjuntamente con las personas involucradas en el proceso, las actividades y sistemas de informacin establecidos por la administracin para el logro de los objetivos. Derivndose de lo anterior la obligacin de complementar el entendimiento sobre cules son las actividades que se dan en dicho proceso, las entradas y salidas que se obtienen y la participacin de los sistemas de informacin relevantes en el desarrollo de el. Todo esto enfocado a los posibles riesgos a nivel de procesos que deban generarse durante el desarrollo de los mismos. c) Determinacin de los riesgos implcitos en los procesos del negocio. En base a la identificacin de las incidencias de los riesgos de negocios en los estados financieros realizada en la etapa I el auditor formulo una concepcin preliminar acerca de los riesgos de negocio, el sistema de contabilidad y control interno. Esta identificacin preliminar se complementa al analizar a estos a nivel de procesos del negocio, logrando identificar riesgos cuando los procesos no logren el fin para el cual fueron diseados, esa evaluacin de riesgos debe procurarse que sea un esfuerzo en equipo junto con la administracin. 2.2 ANLISIS DE LOS COMPONENTES DEL SISTEMA DEL CONTROL INTERNO. Una vez identificados los riesgos de negocios a nivel de procesos, debe analizarse como el cliente responde a ellos a travs del sistema de contabilidad y control interno de la entidad. 89

Para garantizar la existencia, propiedad, integridad, valuacin, exactitud y una adecuada presentacin y revelacin en la informacin relacionada con los riesgos de negocio a nivel de procesos y de las clases significativas de transaccin, la administracin debe establecer puntos claves de control. Es esencial que el auditor obtenga comprensin de cada uno de los componentes del sistema de control interno y el sistema de contabilidad, a fin de separar aquellos riesgos de auditora sobre los cuales se enfocara el trabajo del auditor, reduciendo el tiempo en aquellas reas para las que existen controles eficientes y as poder completar en la siguiente parte que es la evolucin preliminar de riesgo inherente, riesgo de control y riesgo de deteccin, en relacin de cada objetivo de auditora. El auditor debe razonar que el estudio de control interno del negocio estar basado en dos partes esenciales que son: Profundizacin en la comprensin de los componentes del control interno el auditor debe de obtener una comprensin del control interno suficiente para planificar el proceso de auditora, la cual es un proceso acumulativo y se basa en la informacin obtenida en el ao en curso como de los anteriores. Dicha comprensin debe abarcar factores tanto de ambiente como de los procedimientos de control fijados por la administracin, a fin de consolidar su entendimiento sobre los ciclos de transacciones, es decir, polticas y secuencia de procedimientos para desarrollar un tipo particular de transaccin, lo cual permite al auditor centrarse en los controles importantes que afectan la confiabilidad de las aseveraciones sobre cuentas especificas en los estados financieros. Adems de la comprensin alcanzada en la etapa I de la gua, el auditor debe de completar su entendimiento a travs de la inspeccin de documentos e informes, las indagaciones con el personal apropiado del cliente y la observacin de la aplicacin de controles sobre los riesgos de negocio a nivel de procesos y aquellos relacionados con las clases significativas de transaccin. De lo anterior se le facilita al auditor considerar para comprender los componentes del sistema de control interno lo siguiente:

90

ELEMENTOS Y FACTORES A CONSIDERAR PARA COMPRENDER EL SISTEMA DE CONTROL INTERNO

COMPONENTES

ELEMENTOS
a) Comunicacin, ejecucin de la integridad y valores ticos. b) Compromiso competencia. c) Participacin encargados corporativo. d) Filosofa y estilo operativo de la administracin. e) Estructura organizacional. f) Asignacin y de autoridad prcticas y de responsabilidad. g) Polticas recursos humanos. del de los gobierno con la

FACTORES ACTIVIDADES

2.2.1 Ambiente de Control

La funcin de la junta de directores o participacin del comit de auditora.

Actitudes conocimientos y acciones administracin. de la

Asignacin de autoridad y responsabilidad. Sistemas de control de la gerencia, funcin interna, incluyendo de la auditora adecuacin,

polticas y prcticas de recursos humanos. Anlisis efectuado por la administracin sobre el nivel de importancia de los

2.2.2

El

proceso

de

Cambios en el entorno de operaciones. Personal nuevo. Sistemas de informacin nuevos o renovados. Crecimiento rpido. Nueva Tecnologa. Nuevos modelos, productos o actividades del negocio. Reestructuraciones corporativas. Operaciones expansin. Nuevos contables. pronunciamientos extranjeras en

evaluacin del riesgo por la entidad.

riesgos de negocio. El seguimiento y acciones de la gerencia ante riesgos de desempeados. Inadecuados o debilidades de control interno informadas. nuevo entendimiento del enfoque del control interno Incorporacin de nuevas tecnologas en el proceso de produccin. negocios,

91

Introduccin relaciones transacciones

de

nuevas con

inusuales,

atrae nuevos riesgos al control interno. Cambios y segregacin de deberes. Principios de contabilidad cambiantes. 2.2.3 El sistema de Infraestructura componentes hardware, y datos. Registros para procesar e establecidos registrar, informar de la iniciar, fsica y de software,

informacin, incluyendo los procesos relacionados del negocio, relevante a la y

personas, procedimientos

informacin comunicacin.

financiera

transacciones la entidad. Adopta manuales formas de

informacin financiera de como polticas,

manuales de contabilidad y de informacin financiera y memorndums. Informacin acciones administracin. 2.2.4 Actividades de control. a) Revisiones de desempeo. b) Procesamiento de informacin. c) Controles fsicos. d) Segregacin de deberes Actividades desempeo anlisis real de versus electrnica, de oral y a travs de las

presupuestos, pronsticos, y desempeo del periodo anterior. Se realiza una variedad de controles para verificar la exactitud, integridad y

92

autorizacin transacciones. Abarcan las

de

las

Seguridad

fsica de los activos. Autorizacin para acceso a datos. 2.2.5 Monitoreo de controles. Actividad para de monitoreo si est controlar programas de computadora y archivos de

operando el control como se planeo. Controlar la calidad del desempeo tiempo. Actividades regulares normales, y recurrentes del control interno despus de un

por la administracin. Uso de la informacin de partes externas. Supervisin.

Fuente: Elaboracin propia en base al Apndice 2 de la NIA 315, Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa

La forma en que se disea e implementa el control interno vara con el tamao y complejidad de una entidad. Especficamente, las entidades pequeas pueden usar medios menos formales, procesos y procedimientos ms sencillos para lograr sus objetivos. Por ejemplo, las entidades pequeas con implicacin activa de la administracin en el proceso de informacin financiera pueden no tener descripciones extensas de procedimientos contables o polticas detalladas por escrito. 18

Norma de Auditoria 315 Entendimiento de la entidad y su entorno y evolucin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa prr. 43 y 45. Edicin 2008

18

93

Para que el auditor pueda tener una mejor comprensin del sistema de control interno es necesario conocer de una manera efectiva los componentes de este el cual se detallan a continuacin: La evaluacin preliminar del control interno es el proceso de evaluar la efectividad de los sistemas de contabilidad para prevenir, encontrar o corregir manifestaciones errneas de importancia relativa. Luego de realizar la evaluacin y el anlisis preliminar los riesgos a nivel de afirmacin para con el saldo de las cuentas de importancia relativa. El auditor usa el entendimiento del control interno para identificar los tipos de representaciones errneas potenciales, considerar factores que afectan a los riesgos de representacin errnea de importancia relativa y disear la naturaleza, oportunidad y extensin de procedimientos adicionales de auditora. El auditor deber obtener una comprensin de los sistemas de contabilidad y de control interno suficiente para planear la auditora y desarrollar un enfoque de auditora efectivo. El auditor deber usar juicio profesional para evaluar el riesgo de auditora y disear los procedimientos de auditora para asegurar que el riesgo se reduce a un nivel aceptablemente bajo. Mediante la comprensin del ambiente de control se evaluara la actitud global, conciencia y actos de los directivos y de la administracin respecto de la importancia de control interno de la entidad, buscando identificar factores especficos de riesgo, que requieren atencin especial en el desarrollo del plan de auditora y sus relaciones con errores posteriores, se puede llegar a evaluar los riesgo existentes.19 Incluye las funciones del gobierno corporativo y la administracin as como las actitudes, conciencia y acciones de los encargados de estas dos reas respecto del control interno de la entidad y su importancia en la misma.

19

Papeles de trabajo. Rodrigo Estupin & Co.

94

2.3 COMPONENTES DEL RIESGO DE AUDITORA. Los componentes del riesgo de auditora nos dan la pauta para analizar e interpretar los estados financieros cuando estos estn elaborados en forma errnea de una manera importante, los cuales se mencionan a continuacin: 2.3.1 Riesgo inherente20 Son aquellos que se presentan inherentes a las caractersticas del Sistema de Control Interno. Es la susceptibilidad del saldo de una cuenta o clase de transacciones a una representacin errnea que pudiera ser de importancia relativa, asumiendo que no hubo control interno relacionado. Riesgo que forma parte de la naturaleza del ambiente y de las actividades humanas. La evaluacin que se origina de estos factores es preliminar, el auditor debe revisar y actualizar su evaluacin de riesgo inherente como (alto, medio o bajo) a lo largo del proceso de auditora.
FACTORES A CONSIDERAR PARA EVALUAR EL RIESGO INHERENTE TIPO DE EVALUACIN
Naturaleza del negocio de la entidad y su afectacin a nivel de cuenta especfica. Generalmente existe un riesgo inherente alto por inventario obsoleto). Integridad de la administracin. Si la administracin tiene un nivel adecuado de integridad (evaluacin del riesgo profesional, previo a la planificacin). Confiabilidad de sistema contable y de control interno de forma preliminar. Por ejemplo, una entidad que posea un sistema de control interno y de contabilidad fiable se relaciona con clases de transacciones y saldos de cuenta con un riesgo inherente bajo. Transacciones no procesadas sistemticamente inusuales, complejas y otras. Los clculos complejos tienen una mayor probabilidad de ser evaluados incorrectamente que los clculos sencillos. Atencin al cierre del ejercicio de aquellos ajustes o estimaciones contables que puedan generar un error potencial mayor que las transacciones rutinarias. Evaluacin a la implementacin de nuevas tecnologas o mejoras, al equipo informtico existente. Situaciones de errores anteriores, (los que pueden ser indicadores de errores futuros).

NIVEL DE RIESGO ALTO MEDIO BAJO

La evaluacin de cada riesgo se identificar con una marca, segn el nivel de riesgo evaluado.

20

Auditoria I. Licda. Celina Ivette Fuentes Monrroy. 2006

95

Indicadores o clase de transacciones que el auditor debe considerar situaciones de riesgo inherente alto: Cuentas de los estados financieros probables de ser susceptible de representacin errnea. La complejidad de transacciones subyacentes y otros eventos que podran requerir usar el trabajo de un experto. El grado de juicio implicado para determinar saldo de cuenta Susceptibilidad de los activos o prdidas o malversacin. Dificultad para mantener el principio de negocio en marcha.

2.3.2 Riesgo de control21 Es aquel que existe y que se propicia por falta de control de las actividades del negocio y puede generar deficiencias del Sistema de Control Interno. La tendencia del sistema de control interno de perder eficacia con el paso del tiempo y exponer, o no impedir la exposicin de los activos que salvaguarda. La evaluacin preliminar del riesgo de control es el proceso de evaluar la efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno de una entidad para prevenir o encontrar o corregir manifestaciones errneas de importancia relativa. Despus de obtener una compresin de los sistemas de contabilidad y de control interno se debe hacer una evaluacin preliminar del riesgo de control a nivel de afirmacin para cada saldo de cuenta de importancia relativa, sin embargo la normativa establece dos consideraciones importantes con respecto a la evaluacin preliminar del riesgo de control: El auditor podr evaluar el riesgo de control como alto para algunas o todas las aseveraciones, ya sea porque considera que los procedimientos y polticas no se refieren o no son efectivos con respecto a una o varias aseveraciones, o porque segn su criterio de costo-beneficio seria ineficiente evaluar la inefectividad del mismo.

21

Auditoria I. Licda. Celina Ivette Fuentes Monrroy. 2006

96

 Si el auditor evala el riesgo de control menos que alto, deber obtener evidencia sobre la efectividad del diseo y operacin de una poltica o procedimiento que sustente un nivel evaluado de riesgo de control medio o bajo. Esta evidencia se recolecta a travs de pruebas de control, de tal forma que entre ms bajo y el nivel evaluado de riesgo de control mayor debe ser la seguridad que proporciona la evidencia que ampare tal evaluacin. Por lo general el auditor evala el riesgo de control a un alto nivel para una o todas las informaciones cuando: Los sistemas de contabilidad y control interno de la entidad no son efectivos. Evaluar la efectividad de los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad no sera eficiente. La evaluacin preliminar del riesgo de control para una afirmacin del estado financiero debera ser alta a menos que: Pueda identificar controles internos relevantes a la afirmacin que sea probable que prevengan, o detecten y corrijan una representacin errnea de importancia relativa. El auditor planee desarrollar pruebas de control para soportar la evaluacin. Es necesario que el auditor emplee un conjunto de controles secundarios relevantes relacionados con las aseveraciones abordada por cada objetivo de auditoria sujeto a verificacin. Para sustentar lo anterior se puede emplearse una matriz de riesgo de control que auxilie al auditor a evaluar mejor este tipo de riesgo (alto, medio o bajo) para cada objetivo de auditora.

97

FACTORES A CONSIDERAR PARA EVALUAR EL RIESGO DE CONTROL NIVEL DE RIESGO ALTO MEDIO BAJO

TIPO DE EVALUACION Transacciones significativas de ingresos y egresos sobre montos importantes y transacciones no rutinarias. Sistema de control de las compras de mercaderas e inventario actualizado de las existencias de los mismos en almacn. Saldos de cuentas por cobrar para establecer, mediante confirmaciones y revisin de documentos, su veracidad y anlisis del por qu no han sido recuperados. Registro en los libros contables de las cuentas por cobrar y sus depsitos en bancos. (Saldos actuales y antiguos.) Inversiones autorizadas y registradas en los libros contables autorizados. Registro, revisin y traslado de activo mueble e inmueble a bodega o sucursales, as como tambin el clculo de las depreciaciones de los activos fijos. Confirmacin y revisin de documentos con contabilidad y gerencia de cuentas por pagar.

La evaluacin de cada riesgo se identificar con una marca, segn el nivel de riesgo evaluado.

Se debe documentar en los papeles de trabajo de la auditora: La comprensin obtenida de los sistemas de contabilidad y de control interno de la entidad. La evaluacin del riesgo de control es evaluado se debe documentar las bases para las conclusiones.

98

2.3.3 Riesgo de deteccin22 Se asume por parte de los auditores que en su revisin no detecten deficiencias en el Sistema de Control Interno. La probabilidad que se obtenga una conclusin de auditora errada a partir de los resultados de un examen. El nivel de riesgo de deteccin se relaciona directamente con los procedimientos sustantivos del auditor. La evaluacin del auditor del riesgo de control, junto a la evaluacin del riesgo inherente influye en la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos sustantivos que deben desempear para reducir el riesgo de deteccin y por tanto el riesgo de auditora, a un nivel aceptablemente bajo. 2.3.3.1 Componentes del riesgo de deteccin.23 Este tiene dos puntos importantes que son: riesgo genrico y riesgo de muestreo. a) Riesgo genrico: Es un riesgo de tipo general en el que se incluye cualquier factor que no corresponda especficamente a la muestra seleccionada y que pueda conducir al auditor a llegar a conclusiones inadecuadas, ya sea sobre el saldo de una cuenta o sobre la eficacia de un control interno. b) Riesgo de muestreo: Este riesgo est relacionado con el nivel de la muestra examinada que podra llevar a conclusiones erradas, por no haberse aplicado el muestreo preciso o no haberse comprobado toda la operacin. Partiendo de los componentes del riesgo de deteccin el auditor deber desarrollar una matriz de riesgo que le permita medir y evaluar el nivel de riesgo en (Alto, medio y bajo) de deteccin y aseveracin.

22 23

Auditora I. Licda. Celina Ivette Fuentes Monrroy. 2006 Auditora I. Licda. Celina Ivette Fuentes Monrroy. 2006

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FACTORES A CONSIDERAR PARA EVALUAR EL RIESGO DE DETECCION TIPO DE EVALUACION Omisin de procedimientos de auditora esenciales. (No observar inventarios o no confirmar cuentas por pagar cuando estos saldos sean importantes). Aplicaciones incorrectas de los procedimientos de auditora (entregar las cartas de confirmacin al cliente para que la envi sin ejercer un control sobre estos envos). Aplicacin de procedimientos de auditora o muestra inadecuadas o incompletas. Informacin suministrada por el personal de su cliente. Nivel inadecuado en las pruebas analticas y sustantivas de una cuenta especifica. La evaluacin de cada riesgo se identificar con una marca, segn el nivel de riesgo evaluado. NIVEL DE RIESGO ALTO MEDIO BAJO

Identificado el nivel de riesgo de deteccin que asumir el auditor, el siguiente paso ser determinar el riesgo de auditora en base al anlisis de los riesgos del negocio, apoyado de la siguiente forma:

Formato para el anlisis de los riesgos del negocio y la determinacin del riesgo de auditora.
RIESGO DE NEGOCIO ESPECIFICO PROCESO CLAVE OBJETIVO DEL PROCESO OPERATIVIDAD RIESGOS QUE AMENAZAN LOS OBJETIVOS CONTROLES RELACIONADOS OBJETIVOS DE AUDITORA RIESGO INHERENTE RIESGO DE CONTROL RIESGO DE DETECCION

Nombre del Riesgo negocio determinado. de proceso clave afectado por el riesgo de negocio

El objetivo clave,

auditor para

Establecer el tipo de operacin que realiza el con proceso clave. negocio el

Determinar el riesgo objetivos proceso. que del amenazan los

Identificar tipos controles

los de

El objetivo de auditora ser determinado de acuerdo a la incidencia y nivel de aseveracin.

El auditor evaluara el nivel y tipo de riesgo al de auditora del dependiendo anlisis

especificara el cada proceso

establecidos por el negocio, para este riesgo. tipo de

riesgo de negocio determinado.

Fuente: Elaboracin en base a la Norma Internacional de Auditora 500 Evidencia de Auditora

100

ESTRUCTURA METODOLOGIA DE LA ETAPA III 3. DOCUMENTACIN DE LAS INCIDENCIAS DE LOS RIESGOS DE NEGOCIO EN EL DISEO DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA.

Documentacin de Objetivos

Documentacin de los objetivos crticos del proceso de evaluacin de los riesgos.

Documentacin del enfoque de auditora.

Diseo de procedimientos de auditora.

Naturaleza de los procedimientos de auditora.

Extensin de los procedimientos de auditora.

Oportunidad de los procedimientos de auditora.

101

3.1 DOCUMENTACIN DE OBJETIVOS. Para que el auditor, pueda tener una mejor apreciacin de los elementos de lo que significa planear una auditoria mediante el establecimiento de la estrategia general del trabajo y desarrollar el plan de auditora, para reducir el riesgo a un nivel aceptablemente bajo,

3.1.1 DOCUMENTACION DE LOS OBJETIVOS CRITICOS DEL PROCESO DE EVALUACION DE RIESGO. En esta ltima etapa de la gua, en base a la identificacin y el anlisis de las incidencias de los riesgos de negocios en los estados financieros y su traduccin a riegos de auditora realizadas en las dos etapas anteriores, se documentan aquellos objetivos de auditora crticos y del enfoque de la confianza o no confianza del control interno de la entidad, lo cual es de vital importancia para el diseo de procedimientos de auditora adecuados, que sern empleados para la obtencin de evidencia suficiente y competente a fin de mitigar tanto el riesgo profesional como el riesgo de auditora.

102

El objetivo de esta etapa es dejar constancia clara de las incidencias de los riesgos de negocio en la elaboracin de los procedimientos de auditora tentativo. Como se menciono en la Etapa I un objetivo es definido por el auditor con el fin de recopilar de manera eficiente evidencia de auditora sobre las aseveraciones correspondientes a los estados financieros. En base al entendido del negocio, el anlisis de los procesos claves y el sistema de control interno pueden determinarse objetivos de auditora crticos, los cuales normalmente renen las siguientes caractersticas: Posee un riesgo inherente alto Requiere un considerable grado de juicio Presenta gran dificultad para obtener evidencia de auditora Presenta dificultad para aplicar procedimientos de auditora

Dichos objetivos pueden implicar una sola aseveracin, una porcin de una cuenta corriente de informacin. Generalmente los objetivos crticos se le vinculan con saldos y clases de transacciones derivadas del procesamiento de transacciones no rutinarias o estimaciones contables, ms que vincularse con transacciones rutinarias procesadas sistemticamente por el negocio. Pueden vincularse con riesgos de deteccin catalogados como el ms bajo a asumir por el auditor, a fin de reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptable. A continuacin se presenta el siguiente diagrama que ilustra la primera parte, el cual parte de los objetivos de auditora que estn definidos por cuenta y aseveracin.

103

Fuente: Elaboracin de acuerdo a la Norma Internacional de Auditora 315 Entendimiento de la Entidad y entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa

3.1.2 DOCUMENTACION DEL ENFOQUE DE AUDITORIA El enfoque de auditora es comprendido como el punto de vista que tiene el auditor sobre el control interno con el fin de determinar si se puede confiar o no en este. Para realizar este paso el auditor de hacer uso de todo el conocimiento que tiene del negocio del cliente especialmente de riesgo de deteccin resultante del anlisis del riesgo inherente y de control efectuado en a la etapa II; para as poder establecer un adecuado enfoque que le servir en la definicin de la naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos de auditora. Se cuenta con dos enfoques que se pueden definir para cada uno de los objetivos de auditora determinados:

104

3.1.2.1 Enfoque de confianza: Cuando se determina en enfoque de confianza en el control interno del auditor espera obtener evidencia de auditora mayormente a travs de pruebas de diseo y efectividad de operacin de los controles; esto significa que tambin se harn pruebas sustantivas pero con una cantidad mnima. Algunas consideraciones generales sobre cuando optar con un enfoque de confianza son: Cuando se tiene una alta confianza en los controles establecidos por la administracin, lo que se traduce en un riesgo de deteccin alto o el ms alto. Cuando las operaciones de una empresa dependen significativamente de los sistemas computarizados de informacin se recomienda un enfoque de confianza con el fin de realizar mayor nmero de pruebas de control a estos sistemas. 3.1.2.2 Enfoque sustantivo: Se da este enfoque cuando el auditor espera obtener su evidencia por medio de la realizacin de pruebas sustantivas a fin de reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptable. Algunas consideraciones para selecciona este tipo de enfoque son: Cuando se puede confiar en los controles diseados por la compaa que se est auditando en relacin con los objetivos establecidos para cada cuenta. Generalmente cuando no se confa en los controles, el riesgo de deteccin ha sido analizado con bajo o el ms bajo. Cuando un enfoque sustantivo para un objetivo de auditora es ms eficiente o cuando al evaluar el costo-beneficio es ms rentable. Por ejemplo en una empresa pequea en donde el flujo de transacciones es mnimo es ms eficiente y ms rentable ejecutar pruebas sustantivas aunque se tenga confianza en el control interno.

105

Cuando se tenga un objetivo de auditora crtico, que equivale a un riesgo de deteccin catalogado como el ms bajo para el auditor, a fin de reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptable.

Con el propsito de facilitar el establecimiento de los enfoques de auditora a continuacin se presenta una matriz de interrelacin de los componentes de auditora, en la que se propone una decisin sobre el enfoque por cada par ordenado Sin embargo es importante recalcar que esta gua puede ser diferente dependiendo el tipo de cuenta, aseveracin, objetivo, consideraciones de costo-beneficio y a juicio propio del auditor sobre las caractersticas y condiciones particulares de la entidad. MATRIZ DEL ESTABLECIMIENTO DEL ENFOQUE DE AUDITORIA
Predomina enfoque de confianza. Predomina enfoque sustantivo. ( ) Par ordenado que representa la combinacin inversa del riesgo de control con el riesgo inherente.

Riesgo de Control Riesgo inherente Bajo Medio

Bajo (A,A) (A,M) (A,B)

Medio (M,A) (M,M) RIESGOS DE DETECCION (M,B)

Alto (B,A) (B,M) (B,B)

Alto

Como salida de esta actividad se tiene el enfoque de la auditora sobre la confianza o no confianza en los controles lo cual es vital para la elaboracin de los procedimientos de auditora. Retomando el riesgo de deteccin, para cada objetivo se debe evaluar si se puede confiar en los controles definidos por la empresa para determinar el enfoque de confianza o un enfoque sustantivo, los cuales servirn para definicin de los procedimientos de auditora.

106

Para tener una mejor visin de lo antes descrito se muestra el siguiente esquema:

RIESGO DE DETECCION

ENFOQUE DE CONFIANZA

SE CONFIA EN LOS CONTROLES DE LA ENTIDAD

ENFOQUE SUSTANTIVO

CONSIDERACIONES SOBRE EFICIENCIA COSTO BENEFICIO. Fuente: Elaboracin propia en base al apndice NIA 315 Entendimiento de la entidad y su entorno y evaluacin de los riesgos de representacin errnea de importancia relativa.

3.1.3 DISEO DE PROCEDIMIENTOS DE AUDITORA.24 Al elaborar un diseo de los procedimientos de auditora tomaremos en cuenta varias tcnicas para aplicarlas en la revisin de un rea especfica que constituye un procedimiento de auditora. En esta ltima parte de la gua comprende el diseo y documentacin de los procedimientos de auditora, ampliando las consideraciones sobre las pruebas de control mencionadas en la etapa II y enfatizando el papel de los procedimientos sustantivos como el medio para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptablemente bajo. Entre menor sea el riesgo deteccin requerido para reducir el riesgo de auditora a un nivel aceptable, mayor ser la cantidad de evidencia que se tenga que recopilar y viceversa. Dicha evidencia se obtendr a travs de una mezcla apropiada de los diferentes tipos de procedimientos de auditora, Aunado a esto, es necesario considerar otra relacin primordial, entre ms alto sea el nivel de importancia relativa, mas bajo debe ser el riesgo de auditora y viceversa. Se menciono en la etapa anterior que este nivel de importancia relativa es preliminar y se relaciona tanto con el monto (cantidad) como con la naturaleza (calidad), de un error potencial.

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Auditora I. Tcnicas de Auditora Licda. Celina Ivette Fuentes Monrroy

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Para el auditor es necesario examinar cada partida o conjunto de hechos mediante varias tcnicas de aplicaciones simultneas o sucesivas para obtener el conocimiento que necesita para fundar su opinin. 3.1.3.1 Naturaleza de los Procedimientos de Auditora25 Es la decisin de la tcnica o procedimiento de auditora o conjunto de ellos, que sern aplicables en cada caso para poder obtener evidencia suficiente y pertinente que brinde certeza moral para fundamentar una opinin objetiva y profesional. 3.1.3.2 Extensin de los Procedimientos de Auditora26 La relacin de las partidas examinadas con el total de las partidas individuales que forman el universo es lo que se conoce como extensin de los procedimientos de auditora y su determinacin es uno de los elementos ms importantes en la planeacin. Cuando se presentan muchas partidas y similitud entre ellas y una sola cuenta lo ms prctico y aconsejable es recurrir al procedimiento de examinar una muestra representativa de las partidas individuales, para derivar del resultado de ese examen, una opinin general sobre la partida global. 3.1.3.3 Oportunidad de los Procedimientos de Auditora27 A la poca en que los procedimientos de auditora se van a aplicar se le llama oportunidad. Muchos procedimientos de auditora son ms tiles y se aplican mejor en una fecha anterior o posterior al cierre del ejercicio. Por tanto la evidencia es la base de la sustentacin de la auditoria. El auditor forma su opinin sacando conclusiones basadas en evidencia de auditora con la aplicacin de dos tipos de procedimientos de auditora, segn la Norma Internacional de Auditoria 330 Procedimientos del auditor, considera el uso de diferentes

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procedimientos de auditora quedando a criterio del auditor si las realiza en combinacin con otras pruebas. A continuacin se expondrn generalidades en cuanto al diseo de procedimientos de auditora derivados del riesgo de deteccin determinado en la ltima actividad de la Etapa II, considerando cuidadosamente la fuente de evidencia y recordando que el tamao de la muestra y pruebas en s, podra variar de acuerdo a los errores materiales encontrados. 3.1.4 Aspectos Generales a tomar en cuenta en el diseo de procedimientos de auditora
Riesgo de Deteccin determinado

Diseo de procedimientos
Se debe realizar ms pruebas de control que procedimientos sustantivos. Para este riesgo de deteccin se realiza el nivel ms bajo de procedimientos sustantivos, pues segn normativa tcnica, a pesar de los riesgos inherente y de control son bajos, no son lo suficiente para eliminar la necesidad de desempear algn procedimiento sustantivo, los cuales pueden consistir principalmente

El ms alto (A,A)

en procedimientos analticos y una menor cuanta de pruebas de detalle. Despus de haber efectuado los procedimientos analticos preliminares en la primera visita al cliente, se podrn realizar procedimientos sustantivos y de control a una fecha interina, los cuales sern utilizados a una fecha cercana al cierre del ejercicio o en el cierre mismo, probablemente a travs de procedimientos analticos de conexin y pruebas de control. Se debe realizar ms pruebas de control que procedimientos sustantivos. La proporcin de estas ltimas depender si el riesgo de control es bajo medio. Generalmente, se busca realizar ms procedimientos analticos que pruebas de detalle. Despus de haber efectuado los procedimientos analticos preliminares en la primera visita del cliente, se recomienda realizar las pruebas de control y las pruebas sustantivas a una fecha interina, las cuales serian actualizadas en una fecha cercana al cierre del ejercicio durante la ltima visita que se le realice al cliente, la mayora de las veces, por medio del procedimientos analticos de conexin y pruebas de control.

Alto (A,M) O (M,A)

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Medio (B,A) o (M,M) o (A,B)

No se confa en los controles: No se aplican pruebas de control. En este caso se realiza pruebas al detalle, en un porcentaje mayor, que los procedimientos analticos a una fecha cercana al cierre o en el cierre.

Se confa moderadamente en los controles y el riesgo inherente tambin es moderado, lo cual podra originar una combinacin de pruebas de control y procedimientos sustantivos en igual proporcin, buscando para estos ltimos un mayor uso de procedimientos analticos que pruebas de detalle. Dichos procedimientos se aplicaran dependiendo el juicio del auditor y del presupuesto de horas que se haya programado para esa empresa en especfico, en una fecha estipulada interinamente (nivel bsico tanto de pruebas de control como de procedimientos sustantivos) y en otra fecha procedimientos analticos en conexin con pruebas de control.

Se confa en los controles y el riesgo inherente es muy alto. En este caso se aplica una mayor cantidad de pruebas de control que procedimientos sustantivos. Para los procedimientos sustantivos se puede aplicar un porcentaje similar tanto de pruebas al detalle como procedimientos analticos. En cuanto a la oportunidad de las pruebas, depender el juicio del auditor y del presupuesto de horas que se haya programado para esa empresa en especifico, puede en una fecha interina realizar pruebas (tanto pruebas de control como procedimientos sustantivos) y en otra fecha cercana al cierre o en el cierre mismo actualizar sus datos mediante procedimientos sustantivos y pruebas de control.

Si no se confa en los controles: en cuyo caso se realiza pruebas al detalle, cierre. en un porcentaje significativamente mayor, que procedimientos analticos, a una fecha cercana al cierre o en el

Se confa moderadamente en los controles y el riesgo inherente es alto, generalmente, se realizan menos procedimientos de control que sustantivos, pudindose aplicar pruebas de detalle, en un porcentaje casi equivalente al que se puede aplicar de procedimientos analticos; pero de preferencia se recomienda un mayor uso de pruebas de detalle. En cuanto a la oportunidad de estos procedimientos, despus de haber efectuado los procedimientos analticos preliminares en la primera visita al cliente, pueden efectuarse las pruebas de control pertinentes, dejando la aplicacin de las pruebas sustantivas determinadas para el cierre del ejercicio y actualizando las pruebas de control, en la segunda visita al cliente y no en una fecha interina; aunque la determinacin del nmero de

Bajo (B,M) o (M,B)

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visitas depender de cmo se haya programado dentro de la planeacin y del criterio costo-beneficio. No se confa en los controles y el riesgo inherente en la cuenta se catalog demasiado alto; por lo cual se procede a realizar procedimientos sustantivos, especficamente por medio de pruebas de detalle. Despus de haber efectuado los procedimientos analticos preliminares en la primera visita al cliente, se dejara la aplicacin de pruebas determinadas para el cierre del ejercicio, en la segunda visita al cliente y no a una fecha interina; aunque la determinacin del nmero de visitas depender de cmo se haya programado la planeacin y del criterio de costo-beneficio.

El ms bajo (B,B)

La naturaleza, alcance y oportunidad de los procedimientos a ser aplicados en una auditoria en particular, depende del juicio profesional del auditor, basado sobre las circunstancias especficas del trabajo a realizar. Por tanto, el programa de auditora para cada cuenta de los estados financieros debe ser hecho a la medida para lograr objetivos de auditora especficos para esa cuenta. Enfatizando nuevamente que la auditoria de estados financieros es un proceso acumulativo en el cual, conforme el auditor realiza procedimientos de auditora planeados, la evidencia que recopila puede hacerle modificar la naturaleza, alcance y oportunidad de otros procedimientos planeados.

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