III

Contenido
INFORMES ESPECIALES

Aplicacin de modelos cuantitativos en la Gestin de Costos Comerciales y de Servicios ................................................................................................................................................................................................................................................................. Empresas de servicios .................................................................................................................................................................................................................. Transacciones en divisas y riesgo de cambio .................................................................................................................................. La Cuenta 28 Existencias por Recibir en el Nuevo Plan Contable General para Empresas............................................................................................................................................................................................................................................................... Activos No Corrientes disponibles para la Venta y la NIIF 5 ...............................................................................

III-1 III-4 III-6 III-9 III-12 III-14

APLICACIN PRCTICA

GLOSARIO CONTABLE

.................................................................................................................................................................................................................................................................................................

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Ttulo : Aplicacin de modelos cuantitativos en la Gestin de Costos Comerciales y de Servicios Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - Primera Quincena de Abril 2009

modica su presentacin, generalmente los revende sin modicacin alguna; su utilidad est supeditada a su habilidad, al estudio del mercado, competencia y marca del producto.

3. Flujo del costo comercial

Son las distintas fases en la determinacin de los costos comerciales sucesivos, sumados desde la adquisicin del artculo, hasta que queden en situacin de ser vendidos a terceras personas, pasando por los posibles descuentos y utilidad esperada por el comerciante. Los responsables de la gestin de comercializacin tienen mucho que ver con las actividades que generan valor con la nalidad de minimizar los costos operativos y consecuentemente ser competitivo en el mercado. A continuacin se indican las fases del ujo comercial: Costo de lista o de Catlogo Este costo es el que gura en los catlogos en forma general, para todos los consumidores, sin ninguna concesin particular. Costo de Recargo o Descuento Son aquellos que eventualmente puede sufrir una mercadera que se compra en razn del plazo de pago, etc. Inversamente los descuentos son ventajas que se obtienen sobre el precio de lista en razn del volumen de la compra, de la forma de pago o de la frecuencia de las compras. Costo de Adquisicin o de Factura Es el costo que se paga por la adquisicin de una mercadera segn factura de compra de acuerdo con los comprobantes de venta de la SUNAT. Costo de Transporte o Costo de Flete Es el costo que se paga por el traslado de la mercadera adquirida desde el
Actualidad Empresarial

Proveedor

Empresa

Cliente

1. Introduccin
La Norma Internacional de Contabilidad N 2. Existencias, prescribe el tratamiento contable de las mismas, llevadas por el sistema de costos histricos. Un aspecto importante es la determinacin del costo que se ha de reconocer como activo y consecuencia, tendr que inciden en los resultados de la gestin de la empresa. Esta norma nos da las pautas para determinar el costo del producto que se adquieren, de ah la importancia que considero que tiene el proceso metodolgico para costear los productos o mercaderas que adquiere la empresa. Debemos recordar que la Norma Internacional N 2, seala que las existencias deben incluir todos los costos de compra y los dems desembolsos que se hayan incurrido para poner en su ubicacin a la mercadera comprada a los proveedores. Los costos comerciales corresponden al reconocimiento de todos los valores incorporados desde la adquisicin de un artculo ya elaborado, hasta su disponibilidad para ser vendido al consumidor. El comerciante, adquiere del proveedor, los artculos u objetos para venderlos, no

2. Concepto costo comercial

El costo comercial est representado por los desembolsos necesarios para impulsar la venta de bienes, concretarla, entregar dichos objetos y cobrarlos. Se trata de los costos de las actividades de publicidad, promocin, venta, marketing, investigacin de mercado, etc., cuya nalidad es desarrollar la funcin estrictamente comercial de la compaa, independientemente del origen de los bienes que se vendan (comprados o elaborados por la propia organizacin). El costo comercial representa el costo que posibilita el proceso de venta de los bienes a los clientes. El costo comercial tiene por ejemplo la siguiente estructura: Sueldos y cargas sociales del personal del rea comercial. Comisiones sobre ventas. Fletes, hasta el lugar de destino de la mercadera. Seguros por el transporte de mercadera. Promocin y publicidad. Servicios tcnicos y garantas de post-venta. Etc.

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

III-1

Informes Especiales

Aplicacin de modelos cuantitativos en la Gestin de Costos Comerciales y de Servicios

III

Informes Especiales
costo de adquisicin, los costos sucesivos y un porcentaje adecuado de los gastos de Administracin y los gastos de venta y nalmente la utilidad que se espera. Descuentos en Ventas En este caso nuevamente decrecemos en la curva del ujo del Costo cuando se hace necesario incluir en nuestro clculo una previsin para atender los posibles casos de rebaja o de descuento, que en muchos casos solicitan los clientes, y que si no los tuviramos en cuenta luego resultara contraproducente los resultados previstos en un precio estimado con los verdaderamente efectivos. Precio Neto de Venta Es el valor resultante, despus de deducir la rebaja o descuento del precio de venta bruto. Ejemplo 1
Costo Comercial por Divisin Simple Artculo A B C D Cantidad 100 200 300 400 Precio 10 20 30 40 Importe 1,000 4,000 9,000 16,000 Flete 200 300 400 500 Seguro 50 100 150 200 Total 1,250 4,400 9,550 16,700 Unitario 12.50 22.00 31.83 41.75

lugar de la compra al lugar del comprador. Costo de Acondicionamiento Se llama as a los diversos desembolsos que se hacen para mantener la mercadera en condiciones de ser vendida, se reere a las instalaciones, estantera, embasamiento, guardiana, seguro, etc. Costo de Almacn o de Stock Es el costo ya acumulado de la mercadera en aptitud de ser vendida a terceros. Hasta aqu todos los costos sucesivos, son costos reales, debidamente sustentados y aplicables directamente al objeto que se adquiere de acuerdo con la Norma Internacional N 2. Existencias. Costo de Operacin o Gastos Generales Representa un recargo proporcional que debe agregarse al costo real, con el propsito de obtener el costo total a n de decidir el precio y de ese modo obtener su recuperacin. Costo de Distribucin Son aquellos desembolsos que normalmente se les llama Gastos de Ventas, y que son los que se realizan de acuerdo a la intensidad de la venta. Ejemplo: comisiones de ventas, etc. Costo Tcnico Se llama as al costo que resulta de acumular los costos reales y los desembolsos de recuperacin. El costo tcnico representa el costo total, sobre el que ya se puede calcular la utilidad que el comerciante desea obtener segn los casos. El precio y la utilidad son dos variables dependientes de la demanda, mercado o cliente como se indica en el tem siguiente. La Utilidad Deseada Toda actividad comercial tiene un objetivo, la obtencin de una ganancia, que generalmente se estima y prev, a base de un porcentaje de utilidad calculando una veces sobre el total de las ventas u otras veces sobre el costo de cada artculo, pero siempre representa el ltimo incremento despus del cual viene el precio de venta. Lo prudente es determinar un porcentaje razonable, y que ste se cumpla de acuerdo a la expectativa del mercado. Precio de Venta Bruto Representa la cspide del ujo del costo, y es el importe que debemos de calcular tcnicamente, para recuperar tanto el

4. Mtodo Clculo en el Costo Comercial

Tradicionalmente se utilizan los siguientes procedimientos: 4.1 Costos por Divisin Simple. Para calcular el costo por este mtodo, se parte del valor de compra del proveedor, al cual se le acumula todos los gastos vinculado a la compra: ete, seguro, almacenaje, etc. Hasta que la mercadera ingresa al almacn del comprador1. Para determinar el costo unitario, se divide el total del costo acumulado entre la cantidad comprada.
Costo Unitario = VC + GV / CC Donde: VC = Valor de compra GV = Gastos vinculados CC = Cantidad

4.2 Costos por Operacin Mltiple 4.2.1 El Mtodo de los Recargos. Por medio de este procedimiento, se acumulan todos los costos adicionales al valor de compra inicial, para determinar el costo acumuEjemplo 2

lado, luego se divide ste entre el valor de compra primario, para obtener el coeciente de recargo (CR), este coeciente se multiplica por cada precio y el resultado es el costo de la mercadera.

Costo Comercial por el Mtodo de los Recargos Cantidad 100 200 300 400 Valor Venta Impuesto 19% Precio venta Producto A B C D Precio S/. 10.00 20.00 30.00 40.00 Total S/.1,000.00 4,000.00 9,000.00 16,000.00 30,000.00 5,700.00 S/. 35,700.00

Gastos Adicionales:
Costo de Compra Transporte Gastos de almacenamiento Total
1. Gmez Josefat. Fundamentos de Costos. Pgina 144- Lima

S/. 30,000.00 5,000.00 4,000.00 S/. 39,000.00

III-2

Instituto Pacco

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea Contabilidad y Costos

Solucin Determinacin del coeciente de recargo (CR): = S/. 39,000 / S/. 30,000 = 1.3
Clculo del costo unitario: Artculo A B C D Precio Unitario S/. 10.00 20.00 30.00 40.00 Coeciente 1.3 1.3 1.3 1.3 Costo Unitario S/. 13.00 26.00 39.00 52.00
Prod. A B C Cant. 4 8 12 Costo Acum. 1,139.00 1,594.20 1,115.80 4,849.00 Costo Original 1,300.00 1,890.00 1,350.00 4,540.00 Factor Valor Reord. Costo Unit.

III
347.12 252.33 120.16

1.068062 1,388.48 1.068062 2,018.64 1.068060 1,441.88

El factor se ha calculado haciendo la siguiente relacin: Factor = Costo Acumulado / Costo Original Factor = S/. 4,849.00 / S/ 4,540.00 Factor = 1.068062 4.2.3 Mtodos de los Porcentajes En este mtodo el costo total de los artculos adquiridos se iguala al 100% y luego sobre esa base se calcula la parte proporcional, y una vez determinados los porcentajes parciales se determina el costo para cada producto el que sirve de base para calcular el costo unitario de cada artculo. Ejemplo 4 Se compran los artculos A, B, C y D cuyos costos son S/. 10,000 S/. 15,000, S/. 20,000 y S/. 25,000, respectivamente, facturando un total de S/. 70,000 que para efecto del clculo del costo unitario se iguala al 100%, como podremos observar en el cuadro siguiente: Costo Comercial por el Mtodo de los Porcentajes
A B C D S/.10,000 15,000 20,000 25,000 S/. 70,000 14.29% 21.43% 28.57% 35.71% 100.00% Luego el 14.29% de S/. 70,000 Luego el 21.43% de S/. 70,000 Luego el 28.57% de S/. 70,000 Luego el 35.71% de S/. 70,000 10,003 15,001 19,999 24,997 S/.70,000

4.2.2 El Mtodo del coeciente o factor de equivalencia Este mtodo se usa principalmente en los casos en que las condiciones de la operacin, favorables o contrarias, son comunes a todos los objetos adquiridos. Consiste en acumular al costo de factura, todos los gastos ocurridos hasta su totalidad, luego este total se divide entre el total del costo de lista, antes de producirse rebajas o recargos de cualquier especie. El resultado que obtendremos es un coeciente o sea llamado Factor de Equivalencia, el que puede utilizar con dos o ms nmero de cifras decimales, segn sea grado de exactitud que desea obtener, y se usa como factor jo, para multiplicarlo por cada uno de los valores de la factura original, al precio de lista, sin recargos ni descuentos. Con esta forma se obtiene una nueva disposicin que se llama Valores reordenados, y los que sern denitivos para cada uno de los artculos, con los que nalmente, en cada caso se procede como en un caso de divisin simple, y se obtiene los costos unitarios correspondientes. Ejemplo 3 El Seor Jos Llanos, Gerente de Compras de la Empresa Comercial ELSA, nos proporciona la adquisicin hecha a su proveedor: Costo Comercial por el Mtodo del Coeciente
Cantidad 4 8 12 Producto A B C Costo S/. 1,300 1,890 1,350

Por la operacin le conceden el 25% de descuento, y pag por gastos ocasionados por el trasporte de la mercadera S/. 253.80; cancela el 40% y el resto lo cancela en dos letras de 30 y 60 das al 7.44% anual, generando un inters total de S/. 190.20.
Solucin: S/. Costo total de lista Descuento 25% Costo de adquisicin Gasto de transporte Gastos nancieros Costo total de compra 4,540.00 (1,135.00) 3,405.00 253.80 190.20 S/. 3,849.00

Valor Reordenado 10,003 15,001 19,999 24,997

Unidades 25 30 35 40

Costo Unitario Adquisicin 400.12 500.03 571.40 624.92

Prod. A B C

Cant. 4 8 12

Costo 1,300 1,890 1,350

Dscto. 325 472 338

Neto 975 1,418 1,012

Flete 80.00 120.00 53.80

Intereses 84.00 56.20 50.00

A continuacin algunos especialistas en costos gracan la Acumulacin de Valores de un artculo desde su Compra hasta su Venta2 de la siguiente manera:
2. Orrego Orrego, Arqumedes. Tcnica de los Costos.

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

Actualidad Empresarial

III-3

III

Informes Especiales
Costo real o acumulacin
Costo real o acumulacin

Costo de Lista

Recarg. o Descuento

Costo de Adquisic.

Costo de Transporte

Costo de Acondicionam.

Costo de Almacn

Costo de operacin

Costo de Distribucin

Costo de Tcnico

Utilidad deseada

Precio Venta Bruta

Descuentos

Precio de Venta Neto

Empresas de servicios
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Isidro Chambergo Guillermo Ttulo : Empresas de servicios Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - Primera Quincena de Abril 2009

el salario de una persona que realiza el mismo trabajo en una empresa. Una vez que sabemos el salario anual, lo dividimos entre 52 semanas del ao y tenemos el salario semanal. Luego dividimos esa cifra entre 40 horas laborables y tenemos la primera aproximacin de lo que cuesta una hora de labor de una persona que hace el mismo trabajo y est en relacin de dependencia. Objetivos de los costos de servicios Los objetivos de los costos de servicios son los siguientes: Servir de base para jar el precio de venta y establecer polticas de gestin. Facilitar la toma de decisiones. Controlar la eciencia de las operaciones. Contribuir al planeamiento, control y gestin de la empresa.

energtico, alquileres, depreciacin del mobiliario, seguros, etc. La estructura de los costos de servicios depende de la naturaleza del giro del negocio.

1. Introduccin
Las empresas de servicios como tal no tienen inventario y si lo llegan a tener, es de pequeas proporciones, por lo general su produccin es frecuentemente intangible y a la vez difcil de denir; por ejemplo, una compaa de publicidad su producto es el promocionar a su cliente; para esto, utiliza diversos recursos fsicos como vallas, tiempo en TV, radio e Internet, pero como tal, lo que produce es algo intangible. Los bufetes de abogados son organizaciones dedicadas a la prestacin de servicios que elaboran productos tangibles, tales como documentos jurdicos. Las empresas de servicios comnmente emplean cantidades muy signicativas de mano de obra. Frecuentemente sus cuentas de inventarios son usualmente un almacn de suministros, donde se almacenan los artculos bsicos que se usan en la prestacin de servicio. En el caso de las empresas de servicios, la estimacin de costos se vuelve un poco ms complicada pues prcticamente todos son costos jos.

Caso Prctico N 1
El Puesto de Salud SOS est muy cuestionado por el cobro de sus servicios a los pacientes. Con excepcin de los costos directos por ciruga, los medicamentos y otros tratamientos, el sistema de precios corrientes est arbitrariamente determinado por cada rea geogrca de la ciudad. Como contralor del servicio, un asesor ha sugerido que los precios deben ser menos arbitrarios y existir una relacin entre los costos y la tarifa cobrada a cada paciente. Como un primer paso, el asesor determina que la mayora de los costos pueden asignarse a uno de los siguientes tres pool de costos:

3. Estructura de los costos de servicios

Los costos de servicios generalmente estn formados por el desembolso de las horas por remuneraciones, suministros, gastos de transporte, consumo

Pool de costos

Monto S/.

Inductor

Cantid.

2. Clculo costo de la hora de trabajo

La forma ms sencilla es saber cul es

Salar. profesional. Costos del Edicio Admin. de riesgo

900,000.00 450,000.00 320,000.00

Horas Metros usad. Pacientes

30,000 15,000 1,000

III-4

Instituto Pacco

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea Contabilidad y Costos

Los servicios del puesto de salud son clasicados en tres amplias categoras. Los servicios y sus volmenes son:
Servicio Ciruga Cirug. Pacient. Inter. Cirug. Pacientes Exter. Horas Profes. 6,000 20,000 4,000 Metros cuadrad. 1,200 12,000 1,800 N Pacient. 200 500 300

III

tenimiento del edicio y administracin de riesgo, tal como se detalla a continuacin: Pool : Costo : Base : Total base : Tasa : Salario Profesional S/.900,000.00 Horas Profesionales 30,000 30
V. Base 6,000 20,000 4,000 30,000 Tasa 30 30 30 Distribucion S/. 180,000.00 600,000.00 120,000.00 S/. 900,000.00

Se requiere: Calcular el costo de cada servicio segn el mtodo tradicional y ABC. Analice los resultados.
Solucin: S/. Mtodo tradicional Costo Base Distribucin Total Base Tasa S/. 1,670, 000.00 Horas trabajo profesional 30,000 horas S/. 55. 66666667

Servicios Ciruga Pacientes Internos Pacientes Externos Total

Distribucin del costo

Servicios Ciruga Pacient. Inter. Pacient. exter. Total V. Base 6,000 20,000 4,000 30,000 Tasa 55.666667 55.666667 55.666667 Distribucin S/.334,000.00 1,113,333.00 222,667.00 S/.1,670,000.00

Pool : Costo : Base : Total base : Tasa :

Costo Mantenimiento Edicio S/. 450,000.00 Metros Cuadrados 15,000 m2 S/. 30.00
V. Base Tasa 30 30 30 Distribucin S/.36,000.00 360,000.00 54,000.00 S/.450,000.00

Ciruga Pacientes internos Pacientes externos Total

1,200 12,000 1,800 15,000

El costo total de S/. 1670,000.00, se ha distribuido a los tres servicios asistenciales, tomando como base el nmero de horas de trabajo profesional de los mdicos por ser el dato ms relevante en este caso. Dicho costo de S/.1, 670,000, al ser divido entre las 30,000 horas base, nos da un factor de distribucin del costo equivalente a 55.666667, el cual multiplicado por el valor de la base de cada servicio mdico resulta el costo de distribucin, el cual al ser dividido entre el nmero pacientes que se atienden dar el costo unitario paciente.

Pool : Costo : Base : Total base : Tasa :

Administracin de riesgo S/. 320,000.00 Nmero de pacientes 1,000 S/. 320.00

V. Base 200 500 300 1000 Tasa 320 320 320 Distribucin S/.64,000.00 160,000.00 96,000.00 S/. 320,000.00

Servicios Ciruga Pacient. inter. Pacient. exter. Total

4. Costeo basado en actividades

Para procesar el costo de S/.1670,000, se ha identicado tres actividades o pool de costos: Salario profesional, man-

Resumen del costo

Servicios Ciruga Pacientes Internos Pacientes Externos Total Salarios S/.180,000.00 600,000.00 120,000.00 S/.900,000.00 Edicio S/.36,000.00 360,000.00 54,000.00 S/.450,000.00 Administracin S/.64,000.00 160,000.00 96,000.00 S/.320,000.00 Total S/.280,000.00 1,120,000.00 270,000.00 S/.1,670,000.00

Costos comparativos
Servicios Ciruga Pacientes internos Pacientes externos Total S/. Mtodo tradicional 334,000.00 1,113,333.00 222,667.00 Costeo por actividad S/.280,000.00 1,120,000.00 270,000.00 S/.1,670,000.00

S/.1,670,000.00

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

Actualidad Empresarial

III-5

III
Aplicacin Prctica

Aplicacin Prctica

Transacciones en divisas y riesgo de cambio

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Alejandro Ferrer Quea* Ttulo : Transacciones en divisas y riesgo de cambio Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - Primera Quincena de Abril 2009

tados Financieros para inversionistas de un pas que tienen capitales invertidos en otros pases; Estados Financieros de una empresa situada en un pas que deben ser consolidados con los de otra empresa matriz situada en el extranjero. A la anterior misin, armonizar criterios de valuacin de registro y exposicin, es de asignarle a la Contabilidad la tarea adicional de denir en qu unidad de medida monetaria, o en qu moneda funcional, habr de ser elaborada y presentada la informacin nanciera, considerando que para algunos pases es preocupacin fundamental distinguir entre moneda de curso legal, moneda de uso frecuente y moneda reexpresada para procurar mantener su capacidad adquisitiva. En estas circunstancias, el intercambio de informacin nanciera entre empresas de diversos pases, precisa ser sustentado en una base lo ms racional y til posible en materia de conversiones entre diversas monedas utilizadas como unidad de medida contable en cada pas, con o sin problemas de uctuacin monetaria. Cabe sealar, que para el proceso integral de armonizacin en el lenguaje contable a nivel mundial se viene aplicando las NIIFs, es decir, las Normas Internacionales de Informacin Financiera, antes NICs; en tanto que en el encargo especco de la conversin, esto es, transformar o expresar en otra moneda un conjunto de datos que integran los Estados Financieros elaborados originalmente en una moneda nativa, la profesin Contable dispone de la NIC 21: Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de Monedas Extranjeras, versin revisada que rige a partir del 1 de Enero de 1995, la cual deja sin efecto la NIC 21:Tratamiento Contable de los Efectos de las Variaciones en los Tipos de Cambio de Monedas Extranjeras, que data de 1983, conforme lo estipul el Comit de Normas Internacionales de Contabilidad (IASC), en la actualidad IASB; as como la metodologa contenida en el FASB N 8: Contabilizando la Traduccin de Transacciones y Estados Financieros en Moneda Extranjera, sustituida por el FASB N 52: Normas de Contabilidad Financiera Traduccin de Moneda Extranjera. En cunto al medio peruano, para casi nadie pasa desapercibido que, en la ltima dcada de los aos 90 la economa local; por un lado, experiment un proceso de hiperinacin; situacin

1. Introduccin
En la actual situacin econmica de apertura internacional para las transacciones mercantiles, la globalizacin de los mercados y su incidencia en el medio local es una realidad palpable. A la experiencia del Mercado Comn Europeo; a los avances de integracin de la Comunidad Andina de NacionesCAN, antes Grupo Andino, se ha sumado la espectante actividad del reciente tratado de libre comercio con Estados Unidos de Norteamrica; as como el tratado del ALCA , las transacciones en el MERCOSUR; y en un futuro mediato se incorporar el mercado asitico en la cuenca del Pacco, entre otros grupos supranacionales de integracin econmica. Los citados procesos dinmicos de intercambios entre las economas de naciones, encuentran sus reflejos igualmente intensos en las empresas, las cules mantienen relaciones comerciales y financieras internacionales o tienen entre s algn vnculo de propiedad en el exterior.

felizmente superada desde el 2004; y de otro lado, se viene constituyendo, hasta la actualidad en la generadora de ujos nancieros externos en montos importantes, en sus diferentes modalidades, entre los cuales destacan las nuevas inversiones de capital, efectuadas en el Per como corolario de evidentes signos de estabilidad econmica y del actual proceso de apertura al mercado Norteamericano a travs del TLC y el Europeo; como el Asitico a corto plazo. Por lo que no es de extraar que en nuestro pas hayan surgido con tendencia al incremento conglomerados de empresas con intensas relaciones mercantiles, tambin de carcter internacional, con signos inequvocos de tenencia o de propiedad originarias en el extranjero; propiciando, con ello, la necesidad contable de formular y presentar informacin nanciera en moneda distinta a la utilizada en el pas, ya sea para reejar cabalmente las transacciones realizadas en moneda extranjera o para proporcionar una adecuada y oportuna informacin al inversionista forneo.

3. Transacciones en moneda extranjera y tipo de cambio

Adems, de las caractersticas ambientales expuestas, las empresas que realizan transacciones o negocios internacionales, e incluso locales, encuentran problemas en el empleo de otras monedas distintas a la de curso legal. Consideremos, por ejemplo: Una empresa de Inglaterra vende mercaderas a una empresa peruana. La empresa inglesa desea que se efecte el pago en su moneda, es decir, en Libras Esterlinas; sin embargo, la empresa local tiene cuentas corrientes, una en Nuevos Soles; y otra en Dlares Americanos. Para ello, la empresa peruana tiene dos opciones por elegir: a) Girar Nuevos Soles para comprar las Libras Esterlinas; o b) Vender Dlares Americanos para comprar las Libras Esterlinas En cualquiera, de las dos situaciones, la empresa peruana tendr que convertir una moneda a otra moneda, empleando un equivalente va un tipo de cambio a la fecha de la transaccin efectuada o fecha de cancelacin de aquella.

2. Globalizacin econmica
Consecuentemente, la tendencia mundial hacia una economa globalizada y la aparicin de mercados comunes con la participacin muy activa de las sociedades mercantiles, con domicilio en pases diferentes y cuyas transacciones por ende son expresadas en distintas monedas, plantean a la Contabilidad un nuevo reto a resolver al momento de tener que presentar informacin nanciera de diversas entidades econmicas destinada tambin a usuarios de diversos pases. Dicha informacin nanciera puede ser por operaciones de intercambio de un pas a otro, en monedas diferentes; Es* Miembro del Comit de Asesores del Consejo Normativo de Contabilidad. Maestra en Finanzas. Postgrado en Banca y Finanzas. Expositor del Colegio de Contadores Pblicos de Lima. Docente en la Universidad de San Martn de Porres.

III-6

Instituto Pacco

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea Contabilidad y Costos

Prosiguiendo, con el ejemplo anterior, de la empresa peruana qu tratamiento habr de aplicar a la operacin de ser al contado o al crdito? a) De ser al contado, se tendr en cuenta el tipo de cambio vigente a la fecha de la operacin para convertir a moneda equivalente. b) De ser al crdito, se considerar al tipo de cambio vigente a la fecha de pago o cancelacin. En este segundo caso, procede preguntar si el tipo de cambio sube? o si el tipo de cambio baja?. Cmo tratar la diferencia por variacin en el tipo de cambio? Por el slo hecho de tener que recurrir a un tipo de cambio para equiparar el valor entre dos monedas, nos encontramos, adems, con otras interrogantes: 1. Cmo tratar la variacin o diferencia de cambio en un rubro Monetario? 2. De qu manera en un rubro no monetario? 3. Qu tratamiento aplicar por obligaciones en moneda extranjera frente a una devaluacin monetaria severa? Para la primera pregunta: Los rubros monetarios - activos y pasivos monetarios, tales como disponible, crditos otorgados, crditos obtenidos, valores representativos de deuda, u otra obligacin, se aplicar el tipo de cambio a la fecha del Balance o fecha de cobro o pago, segn sea el caso. a) De subir el tipo de cambio Los activos monetarios generan ganancia. Los pasivos monetarios generan prdida. De subir o bajar el tipo de cambio Los activos y pasivos no monetarios no generan ganancia ni prdida.

III

empleando el tipo de cambio corriente o de cierre a la fecha de los Estados Financieros. Entre los activos monetarios en moneda extranjera estn el disponible en Caja y Bancos, el exigible por los crditos otorgados, tales como, Facturas por cobrar, Letras por cobrar y Otras cuentas por cobrar. Asimismo califican como activo monetario los valores adquiridos en moneda extranjera que han de ser redimibles a su valor equivalente en moneda nacional con el tipo de cambio de cierre, tal es el caso de la inversin en Bonos. Los pasivos monetarios en moneda extranjera estn representados por los Crditos Obtenidos como son: Facturas por pagar, Letras por pagar, Pagars y Otras Cuentas por Pagar. Tambin la emisin de Bonos u otras obligaciones a largo plazo asumidas en divisas son considerados pasivos monetarios. En cuanto a los rubros no monetarios representan inversiones en bienes realizables e inmovilizados y valores representativos de derecho patrimonial; as como, partidas patrimoniales que corresponden a monedas invertidas u obtenidas en fecha anterior a la expresada en los Estados Financieros. Por lo que, de tener los citados rubros su origen en la moneda extranjera, tendrn que ser expresados por su equivalencia en moneda local, aplicando el tipo de cambio de origen o fecha de la transaccin. Entre los principales rubros no monetarios del Balance General, se encuentran las existencias, los bienes del activo fijo, activos intangibles, activos biolgicos, las acciones o participaciones en el Patrimonio de otras empresas y las cuentas del Patrimonio propio. Respecto a los rubros del Estado de Resultados, de naturaleza no monetaria, de ser originarios en moneda extranjera, sern incorporados a la contabilidad por su equivalente en moneda nacional, utilizando el tipo de cambio de origen que cupo a la fecha del reconocimiento del ingreso o la del gasto incurrido, con independencia del tipo de cambio a la fecha de cobro o de pago, respectivamente. En sntesis, de producirse una variacin en el tipo de cambio a la fecha de los Estados Financieros por las transacciones en moneda extranjera, los rubros monetarios pueden generar ganancias o prdidas; en tanto que los rubros no monetarios suelen no generar ganancia ni prdida.

Para la tercera pregunta: Al producirse una devaluacin monetaria, el tipo de cambio se evidencia marcadamente alto. Por consiguiente, las obligaciones contradas en moneda extranjera exigieron ms nuevos soles para su cancelacin o amortizacin y por ende, generar prdida aplicndola a resultados para la empresa obligada. Igualmente, se reconocer como ganancia la devaluacin monetaria en el caso de las disponibilidades y crditos concedidos en moneda extranjera A lo expresado, cabe agregar que las ganancias o prdidas por diferencia de cambio resultantes de inversiones permanentes efectuadas en entidades extranjeras, esto es, una inversin neta en un negocio establecido en el extranjero originada en rubros monetarios. Ser mostrada en el Patrimonio como resultados no realizados. Sern aplicados a resultados en el momento de la desapropiacin de la inversin permanente fornea.

4. Rubros monetarios y no m o netarios en moneda extranjera

Ampliando lo comentado sobre los rubros monetarios y no monetarios respecto a su comportamiento frente a la variacin en el tipo de cambio, recordemos que el Balance General est integrado por rubros monetarios y no monetarios; mientras que el Estado de Ganancias y Prdidas est conformado fundamentalmente por rubros no monetarios. Si partimos de las caractersticas citadas, desde la perspectiva de la Contabilidad, podramos derivar lo siguiente: En las transacciones en moneda extranjera han de intervenir igualmente rubros monetarios y rubros no monetarios, que al ser expuestos en los Estados Financieros por su equivalente en moneda nacional, esto es, en Nuevos Soles habr de aplicar un tipo de cambio acorde con la naturaleza de los rubros que integran la informacin nanciera de un determinado perodo contable. En efecto, los rubros monetarios, activos y pasivos, representan derechos y obligaciones en moneda de curso legal. Los cuales de estar expresados en divisas o moneda fornea, los correspondientes saldos suelen ser expresados por su equivalente en moneda nacional o local

b) De bajar el tipo de cambio Los activos monetarios generan prdida. Los pasivos monetarios generan ganancia.

Para la segunda pregunta: Los rubros no monetarios activos y pasivos no monetarios, entre los cuales tenemos, existencias, activo jo, valores representativos de capital, intangibles, cuentas patrimoniales, como Capital Social, se aplicar el tipo de cambio a la fecha de origen de la operacin o de incorporacin al patrimonio de la empresa, segn sea el caso. De donde:

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

Actualidad Empresarial

III-7

III

Aplicacin Prctica
5.1. Riesgo de cambio Tambin es conocida por Posicin de Cambio la cual puede dar lugar a las situaciones siguientes: Posicin deudora, posicin acreedora o posicin nivelada. Seguidamente, se describe cada Posicin de Cambio por mantener activos y pasivos monetarios en moneda extranjera. a) Posicin Deudora: Cuando el saldo del activo monetario en moneda extranjera es mayor al saldo del pasivo monetario en moneda extranjera; Genera ganancia por diferencia de cambio si el tipo de cambio est en alza; y genera prdida si el tipo de cambio baja. As por ejemplo en el Cuadro N 1, tenemos lo siguiente: norteamericana, el disponible y el exigible en conjunto incluyen US$ 1,500 frente a los US$ 2,500 incluidos en la deuda de S/. 25,000. Por lo tanto, el Activo en moneda extranjera es menor al Pasivo en moneda extranjera en US$ 1,000. Si la posicin de Cambio se mantiene acreedora y el tipo de cambio aumenta en S/. 0.10 por cada Dlar, al pasar de S/. 3.40 a S/. 3.50 la empresa afrontara una prdida de S/. 100 De suceder lo contrario, que disminuya el tipo de cambio en S/. 0.10, es decir, de S/. 3.60 a S/. 3.50 se generar una ganancia de S/. 100. Por ltimo, tenemos lo siguiente: c) Posicin Nivelada: Cuando el saldo del activo monetario en moneda extranjera es igual al saldo del pasivo monetario en moneda extranjera. No genera ganancia ni prdida por diferencia de cambio, la suba o baja del tipo de cambio. Por ejemplo, como se aprecia en el Cuadro N 3:

5. Riesgo de cambio y escudo nanciero

Conforme se expres en prrafos anteriores, las operaciones al crdito en moneda extranjera pueden dar lugar a una prdida o ganancia por la variacin en el tipo de cambio producido entre la fecha de la transaccin y la fecha del cobro o del pago. Por extensin, es de entrever que la tenencia de moneda extranjera en los diferentes rubros de naturaleza monetaria puede generar para la empresa, un benecio o perjuicio por riesgo cambiario dependiendo; por un lado, de la variacin en el tipo de cambio, sube o baja; y de otro lado, de la estructura monetaria, mayor o menor presencia de activos y pasivos monetarios.

Cuadro N 1 BALANCE GENERAL (Al 31 de Diciembre del Ao 1) ACTIVO Caja y Bancos Ctas. por cobrar Otros Activos PASIVO Y PATRIMONIO Cuentas por pagar Patrimonio Neto Posicin Deudora: M/N 5,500 13,000 30,000 48,500 === === 19,300 32,000 51,300 === == M/E 3,500 7,000 10,500 (US$ 3,000) 7,700 7,700 (US$ 2,200) 2,800 (US$ 800) ==== TOTAL 9,000 20,000 30,000 59,000 === == 27,000 32,000 59,000 === ==

Cuadro N 3 BALANCE GENERAL (Al 31 de Diciembre del Ao 1) ACTIVO Caja y Bancos Ctas. por cobrar Otros Activos M/N M/E 5,800 4,200 7,100 4,900 18,000 30,900 9,100 = = = (US$ 2,600) === TOTAL 10,000 12,000 18,000 40,000 = = = = 17,000 23,000 40,000 === ==

Asumamos que el tipo de cambio al cierre es S/. 3.50 por dlar, donde el disponible en Caja y Banco incluye US$ 1,000 y el exigible US$ 2,000. En tanto que las obligaciones incluyen US$ 2,200. Por consiguiente el Activo en moneda extranjera, supera al pasivo en igual moneda en US$ 800. En el supuesto que a la fecha del Balance General el tipo de cambio aumente en S/.0.10 por Dlar, es decir, de S/. 3.40 a S/. 3.50 se generara una ganancia de S/. 80 en la Posicin de Cambio. Si en contrario el tipo de cambio baja en S/. 0.10, esto es, de S/. 3.60 a S/.3.50, se incurrir en una prdida de S/.80 en la Posicin de Cambio. b) Posicin Acreedora: Cuando el saldo del activo monetario en moneda extranjera es menor al saldo del pasivo monetario en moneda extranjera. Genera ganancia por diferencia de cambio si el tipo de cambio est en baja; y genera prdida si el tipo de cambio sube:

A continuacin en el Cuadro N 2 tenemos:

Cuadro N 2 BALANCE GENERAL (Al 31 de Diciembre del Ao 1) ACTIVO Caja y Bancos Ctas. por cobrar Otros Activos M/N M/E 9,750 1,750 20,000 3,500 25,000 54,750 5,250 = = = (US$ 1,500) === TOTAL 11,500 23,500 25,000 60,000 = = = = 25,000 35,000 60,000 === ==

PASIVO Y PATRIMONIO Ctas. por pagar. 7,900 9,100 Patrimonio Neto 23,000 30,900 9,100 = = =(US$ 2,600) == Posicin Nivelada: -.==== ====

PASIVO Y PATRIMONIO Cuentas por pagar 16,250 8,750 Patrimonio Neto 35,000 51,250 8,750 = = =(US$ 2,500) == Posicin Acreedora: ( 3,500) (US$ 1,000) ==== ====

En el entendido, que al 31 de Diciembre el tipo de cambio es S/. 3.50 por cada Dlar, se deduce que tanto el activo en moneda extranjera como el pasivo en igual divisa, incluyen US$ 2,600. Por lo que, de aumentar o disminuir el tipo de cambio, no se producir utilidad o prdida por la referida uctuacin en la medida que la empresa mantenga equilibrada su Posicin de Cambio. 5.2. Escudo nanciero De las tres Posiciones de Cambio, antes expuestas, en los respectivos Cuadros, es indudable que la tercera posicin nivelada es la ms conveniente para la empresa. Considerando que si la empresa tiene sumas similares de activos monetarios y pasivos monetarios en la misma
N 180 Primera Quincena - Abril 2009

Teniendo en consideracin que a la fecha del Balance General, el tipo de cambio en S/.3.50 por la moneda

III-8

Instituto Pacco

rea Contabilidad y Costos

moneda extranjera, automticamente cuenta con una estructura financiera protegida de las variaciones en el tipo de cambio. Es decir, dispone de un escudo nanciero. Se expresa aquello, en razn de que una disminucin en el tipo de cambio ocasiona prdida en los activos monetarios de moneda extranjera y simultneamente genera ganancias en los pasivos monetarios de moneda extranjera, neutralizndose el efecto de la uctuacin en el tipo de cambio. Por el contrario, si el tipo de cambio experimenta un aumento, las ganancias en los activos monetarios en moneda extranjera quedarn compensadas con las prdidas incurridas por la tenencia de pasivos monetarios en moneda extranjera. Por supuesto, que la gran mayora de empresas no tienen montos iguales en sus rubros monetarios de moneda extranjera; y por ende, estarn expuestos al riesgo cambiario, segn sea su estructura nanciera en moneda extranjera y el comportamiento del tipo de cambio de las divisas respectivas. Sin embargo, la empresa para contrarrestar el efecto de la variacin del tipo de cambio por efectuar operaciones en moneda extranjera con proveedores y clientes tanto locales como forneos puede optar por los denominados Instrumentos Financieros Derivados, formalizando una transaccin mediante la compra o venta de Contratos a Futuro en moneda extranjera. Dichos contratos representan para el titular el derecho de recibir una cantidad especca de moneda extranjera en una determinada fecha futura, es decir, constituyen cuentas por cobrar en moneda extranjera a su vencimiento. En consecuencia, si una empresa local que slo tiene cuentas por pagar en moneda extranjera, podr proteger su posicin nanciera de cambio comprando una suma similar en nuevos soles de Contratos a Futuro en moneda extranjera. De donde, si el tipo de cambio aumenta, la prdida en las cuentas por pagar en moneda extranjera sern compensadas por una ganancia en el valor de los Contratos a Futuro. En sentido contrario, si la empresa nacional tiene solamente cuentas por cobrar en moneda extranjera, puede proteger nancieramente su Posicin de Cambio de la disminucin en el tipo de cambio, vendiendo Contratos a Futuro, esto es, recibir Nuevos Soles hoy y creando una obligacin por pagar en moneda extranjera a su vencimiento. Este tipo de transacciones de Contratos a Futuro suelen ser realizados a travs de instituciones formales del Sistema Financiero, las mismas que estn autorizadas por la Superintendencia de Banca, Seguros y AFP.

III

En tanto que el movimiento de las operaciones en el Mercado de Valores, est regulado por la Comisin Nacional Supervisora de Empresas y ValoresCONASEV. De otro lado, en respuesta a la dinmica de los mercados de valores a nivel mundial en este tipo de transacciones con el empleo de diversos instrumentos nancieros y su consiguiente incidencia en los Estados Financieros de las empresas participes, las Normas Internacionales de Informacin Financiera NIIFs, especcas en el tema son las siguientes: NIC 32 Instrumentos Financieros : Presentacin; (Obligatoria a partir del 1 de Enero del 2003) - NIC 39 Instrumentos Financieros : Reconocimiento y Medicin; y (Obligatoria a partir del 1 de Enero del 2003) - NIIF 7 Instrumentos Financieros : Informacin a Revelar (Obligatoria a partir del 1 de Enero del 2007) Las citadas Normas Contables tienen por objetivo principal establecer procedimiento contables que permitan el reconocimiento, la medicin, la presentacin y la revelacin en los Estados Financieros, relacionada con los Instrumentos Financieros.

La Cuenta 28 Existencias por Recibir en el Nuevo Plan Contable General para Empresas
Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Pascual Ayala Zavala Ttulo : La Cuenta 28 Existencias por Recibir en el Nuevo Plan Contable General para Empresas Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - PrimeraQuincena de Abril 2009

nombre, sin embargo tal como se puede comprobar se han incrementado mayor cantidad de subcuentas, divisionarias y subdivisionarias para tener mayor detalle de su contenido Contenido Agrupa las subcuentas que representan bienes aun no ingresados al lugar de almacenamiento de la empresa, y que sern destinados a la fabricacin de productos, al consumo, mantenimiento de sus servicios, o a la venta cuando se encuentren disponibles. Nomenclatura de las subcuentas
281 Mercaderas 284 Materias primas 285 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 286 Envases y embalajes 289 Existencias por recibir desvalorizados

281 Mercaderas. Comprende los bienes adquiridos para su venta, sin someterlos a procesos de transformacin. 284 Materias primas. Comprende los insumos que luego ingresaran al proceso de transformacin. 285 Materiales auxiliares, suministros y repuestos. Incluye los materiales, diferentes de las materias primas, que intervienen en el proceso productivo, as como los repuestos y suministros que no se incorporan en aquel. 286 Envases y embalajes. Incluye los bienes complementarios para la presentacin y comercializacin de productos. 289 Existencias por recibir desvalorizadas. Recibe por transferencia de las otras subcuentas el monto invertido en existencias por recibir de merca-

En este artculo tratamos de la cuenta nueva 28 Existencias por Recibir en el Nuevo Plan Contable General para Empresas. Que como es de conocimiento estar vigente en forma obligatoria a partir del 1 de enero del 2010, siendo su aplicacin voluntaria a partir del presente ao. Esta cuenta en el nuevo Plan Contable General para Empresas al igual que casi todas las cuentas del elemento 2 no se ha modicado en relacin con el Plan Contable General Revisado en el cdigo ni en el
N 180 Primera Quincena - Abril 2009

Actualidad Empresarial

III-9

III

Aplicacin Prctica
Comparacin entre las cuentas
deras, materias primas, materiales auxiliares, suministros y repuestos, y envases y embalajes, cuando se ha estimado prdida en su valor. Plan Contable General Revisado 28 Existencias por recibir Agrupa las subcuentas que representan bienes an no ingresados al lugar de almacenamiento de la empresa y que sern destinados a la fabricacin de productos, mantenimiento de sus servicios, o la venta cuando se encuentren disponibles. Subcuentas y Divisionarias 288 Existencias por recibir, a.c.m. Plan Contable General para Empresas 28 Existencias por recibir Agrupa las subcuentas que representan bienes an no ingresados al lugar de almacenamiento de la empresa y que sern destinados a la fabricacin de productos, mantenimiento de sus servicios, o la venta cuando se encuentren disponibles. Subcuentas y Divisionarias 281Mercaderas 284Materias primas 285Materias auxiliares, suministros y repuestos 286Envases y embalajes 289Existencias por recibir desvalorizadas 2891 Mercaderas 2892 Materias primas 2893 Materiales auxiliares, suministros y repuestos 2894 Envases y embalajes Es debitada por: Es acreditada por:

Reconocimiento y Medicin
Las existencias por recibir se reconocen cuando se produce la transferencia de propiedad de los bienes, de acuerdo con los trminos del contrato o pedido. Las existencias por recibir se miden al costo de adquisicin o valor neto de realizacin, el que sea menor. Cuando una reduccin en el costo de adquisicin de las existencias por recibir adquiridas, indique que exceder su valor neto realizable, el costo de reposicin de tales existencias puede ser la medida adecuada de su valor neto realizable. Dinmica de la cuenta 28

El valor de las existencias La transferencia de por recibir y los otros existencias recibidas desembolsos y comproa las cuentas corresmisos de pago motivados pondientes. por su adquisicin, cuyo La reclasicacin eningreso a los almacenes tre subcuentas por el de la empresa no se ha reconocimiento de efectuado. prdidas por desva La reclasificacin entre lorizacin. subcuentas por la recuperacin de prdidas por desvalorizacin reconocidas previamente.

Comentario Al igual que la cuenta mercaderas, esta cuenta en el Nuevo Plan de Cuentas mantiene la misma dinmica del plan de cuentas actual. Tambin al igual que las dems cuentas, se han incrementado ms

subcuentas y divisionarias para mostrar ms detalle. Asimismo, no se han considerado las divisionarias en la que registraban el ajuste a los estados nancieros.

Ejemplos Comparativos
Plan Contable General Revisado Plan Contable General Empresarial

Comentarios Los anticipos a proveedores se reconocen en las subcuentas 422 y 432. Cuando los anticipos estn relacionados a compras de existencias ya pactados, tales anticipos se reclasican para efectos de presentacin a Existencias por recibir.

---------------------- x --------------------28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 8,400 281 Existencias por recibir- A 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 618 Existencias por recibir- A Por el valor de las existencias por recibir y otros desembolsos y compromisos derivados por la compra de las mismas. ---------------------- x --------------------20 MERCADERAS 201 Mercaderas- A

8,400

---------------------- x --------------------28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 8,400 281 Existencias por recibir- A 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 611 Existencias por recibir- A Por el valor de las existencias por recibir y otros desembolsos y compromisos derivados por la compra de las mismas. ---------------------- x ---------------------

8,400

NIIF e Interpretaciones referidas:

NIIF 2 Existencias El objetivo de esta Norma es prescribir el tratamiento contable de los inventarios. Un tema fundamental en la contabilidad de los inventarios es la cantidad de costo que debe reconocerse como un activo, para que sea diferido hasta que los ingresos correspondientes sean reconocidos. Esta Norma suministra una gua prctica para la determinacin de ese costo, as como para el subsiguiente reconocimiento como un gasto del perodo, incluyendo tambin cualquier deterioro que rebaje el importe en libros al valor neto realizable. Tambin suministra directrices sobre formulas del costo que se usan para atribuir costos a los inventarios.

1,500 1,500

28 EXIST. POR RECIBIR

Por las mercaderas ingresadas al Almacn.

281 Existencias por recibir- A

20 MERCADERAS 1,500 201 Productos manufacturados 2011 Productos manufacturados

28 EXIST. POR RECIBIR

Por las mercaderas ingresadas al Almacn.

281 Existencias por recibir- A

1,500

Caso Prctico N 1
La empresa MACROS S.A. ha realizado una importacin de materias primas a

valor FOB provenientes de La Florida (Estados Unidos de Norteamrica) para la produccin de Frigorcos industriales, dicha adquisicin cuenta con la siguiente informacin:

III-10

Instituto Pacco

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

rea Contabilidad y Costos

x
Modo de Compra Descrip. de los mater. Fecha de la Factura Fecha de la recepcin de la Factura : Valor FOB : Artculos para la fabricacin de frigorcos : 20 de Mayo del ao x : 25 de Mayo del ao x

III

x 60 COMPRAS 609 Gastos vinculados con las compras 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4011 Impuesto General a las Ventas 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar Por el gasto de pliza de seguros ms IGV. Gastos seguros $ 8,400 x 3.10 = 26,040 IGV 19 % $ 1,596 x 3.10 = 4,947 x 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 26,040 284 Materias Primas 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 612 Materias Primas Por los gastos por seguros cargados al costo de las existencias. x 42 CUENTAS POR PAGAR 3,263 COMERCIALES TERCEROS 3,263 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 10 CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes en instituciones nancieras Por la cancelacin de los gastos por pliza de seguros. 3,263 3,263 x 60 COMPRAS 609 Gastos vinculados con las compras 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4011 Impuesto General a las Ventas 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 3,263 Por el gasto de supervisin de la embarcacin ms IGV. Gastos de supervisin $ 1,500 x 3.12 = 4,680 IGV 19 % $ 285 x 3.12 = 889 5,569 889 4,680 3,263 26,040 30,987 4,947 26,040

Fecha del embarque de la mercadera : 20 de Mayo del ao x Valor de la Factura : $ 50,200 tipo de cambio S/. 3.00

Fecha de la cancelacin de la carta de crdito : 30 de Mayo del ao x tipo de cambio S/. 3.20 Gast. de la Carta de crd. : 2% del valor de la factura $ 1,004 tipo de cambio S/. 3.25 Gast. por pago de seguros: $ 8,400 ms IGV Tipo de cambio S/. 3.10 Fecha de cancelacin de la pliza de seguros : 10 de Junio del ao x Gast. de supervis. de la embarcacin : $ 1,500 ms IGV Tipo de cambio S/. 3.12 Tasa de Arancel : 12 % Valor CIF

42 CUENTAS POR PAGAR 150,600 COMERC. TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 67 GASTOS FINANCIEROS 10,040 676 Diferencia de cambio 10 CAJA Y BANCOS 160,640 104 Cuentas corrientes en instituciones nancieras Por la cancelacin de la deuda por la compra de las materias primas en el exterior de acuerdo a la carta de crdito $ 50,200 x 3.00 = 150,600 $ 50,200 x 3.20 = 160,640 ------------Diferenc. de camb. 10,040 ==== ====

Nota: De acuerdo al nuevo plan de cuentas, la cuenta 67: Gastos Financieros, no tiene asiento por destino. De acuerdo a las normas tributarias la diferencia de cambio debera cargarse al costo del activo, este tema ser tratado y contabilizado de acuerdo a la NIC 12 Impuesto a la Renta
x 60 COMPRAS 609 Gastos vinculadas con las compras 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar Por el pago efectuado relacionado con los Gastos de la carta de crdito $ 1,004 x 3.25 = 3,263. DEBE HABER 3,263

Determinando la tasa de arancel Valor FOB Fletes Seguros Valor CIF : : : $ 50,200 $ 6,000 $ 8,400 --------------$ 64,600 ==== ====

Tipo de cambio S/. 3.22 Tasa de Arancel 12 % $ 7,752 = S/. 24,961 19 % IGV $ 1,473 = S/. 4,743 Gastos de transporte $ 6,000 tipo de cambio 3.20 Se registran las materias primas ingresadas a los almacenes de la empresa.

Desarrollo
x DEBE HABER

x 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 284 Materias Primas 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 612 Materias Primas Por los gastos, por la carta de crdito que se Cargan al costo de las existencias. x 42 CUENTAS POR PAGAR 3,263 COMERCIALES TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 10 CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes en instituciones nancieras Por la cancelacin de los gastos por la carta de crdito.

60 COMPRAS 150,600 604 Materias Primas 42 CUENTAS POR PAGAR COMERCIALES TERCEROS 150,600 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar Por la compra de materias primas en el exterior, que se encuentra en trnsito $ 50,200 x S/. 3.00 = S/. 150,600. x 28 EXISTENC. POR RECIBIR 150,600 284 Materias Primas 61 VARIACION DE EXISTENCIAS 150,600 612 Materias Primas Por las materias primas adquiridas en el exterior, que se encuentran en trnsito.

N 180

Primera Quincena - Abril 2009

Actualidad Empresarial

III-11

III

Aplicacin Prctica
DEBE HABER 4,680 vienen... x 42 CUENTAS POR PAGAR COMERC. TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar Por el gasto del Arancel 12% sobre el valor CIF ms IGV. Gastos de supervisin $ 7,752 x 3.22 = 24,961 IGV 19 % $ 1,473 x 3.22 = 4,743 x 5,569 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 24,961 284 Materias Primas 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 24,961 612 Materias Primas Por los gastos por pago de aranceles cargados al costo de las existencias. x 60 COMPRAS 609 Gastos vinculadas con las compras 42 CUENTAS POR PAGAR COMERC. TERCEROS 421 Factur., bolet. y otros comprob. por pagar Por el gasto de transporte martimo $ 6,000 x 3.20 = 19,200 x 4,743 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 19,200 284 Materias Primas 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 19,200 612 Materias Primas Por los gastos por pago de transporte Martimo que se cargan a las existencias. 19,200 29,704 x 42 CUENTAS POR PAGAR COMERC. TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 10 CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes en instituciones nancieras Por la cancelacin de los gastos por Transporte martimo. x 24 MATERIAS PRIMAS 228,744 241 Materias primas para productos manufacturados 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 228,744 284 Materias Primas 19,200

x 28 EXISTENCIAS POR RECIBIR 284 Materias Primas 61 VARIACIN DE EXISTENCIAS 612 Materias Primas Por los gastos por supervisin cargados al costo de las existencias. x 42 CUENTAS POR PAGAR COMERC. TERCEROS 421 Facturas, boletas y otros comprobantes por pagar 10 CAJA Y BANCOS 104 Cuentas corrientes en instituciones nancieras Por la cancelacin de los gastos por supervisin de embarcacin. x 60 COMPRAS 609 Gastos vinculados con las compras 40 TRIBUTOS Y APORTES AL SISTEMA DE PENSIONES Y DE SALUD POR PAGAR 4011 Impuesto General a las Ventas

4,680

19,200

5,569

19,200

Por la recepcin de las materias primas ingresadas a los almacenes de acuerdo a lo siguiente:
VALOR DE COMPRAS Valor de las Materias primas

24,961

150,600

GASTOS VINCULADOS CON LA COMPRA Gastos carta de crdito 3,263 Gastos por seguros 26,040 Gastos de supervisin 4,680 Gastos por aranceles 24,961 Gastos de transporte 19,200 -------------228,744 ==== ====

van...

Activos No Corrientes disponibles para la Venta y la NIIF 5

Ficha Tcnica
Autor : C.P.C. Juan Francisco lvarez Illanes Ttulo : Activos No Corrientes disponibles para la Venta y la NIIF 5 Fuente : Actualidad Empresarial, N 180 - PrimeraQuincena de Abril 2009

1. Denicin
El marco conceptual destaca que los elementos, deben clasificarse atendiendo al uso o destino que decide darles la empresa, de ah que cuando la gerencia cambie de planes se ver obligada a informar a contabilidad con

las oportunas reclasicaciones, por lo tanto, este tipo de activos, son aquellos activos clasicados como no corrientes, cuya recuperacin se espera realizar fundamentalmente, a travs de su venta, en un perodo de un ao en lugar de su uso continuado y que inicialmente hayan sido clasicados para otro n o para su uso, generando potencial de servicios o para generar benecios econmicos futuros y que por decisiones de la empresa, por convenir a sus intereses, acuerdan venderlos.

2. Descripcin
Usualmente, en las empresas, los activos jos se adquieren para una determinada

nalidad o utilidad econmica y que pueda generar potencial de servicios o benecios econmicos futuros. conforme va avanzando el tiempo, dichos activos entran en un proceso de deterioro o discontinuidad por su elevado costo de mantenimiento operativo, es all que se toma la decisin para su separacin o reclasicacin como activo no corriente disponible para la venta, para ello es necesario reunir una serie de requisitos tcnicos y normativos que hay que cumplir, as como para su tratamiento contable, presentacin y revelacin en los estados nancieros, los mismos que estn contemplados en la NIIF 5 Activos no corrientes disponibles para la venta y operaciones discontinuas, por lo tanto,
N 180 Primera Quincena - Abril 2009

III-12

Instituto Pacco

rea Contabilidad y Costos

un activo no corriente se clasica como disponible para la venta cuando: a) Una empresa clasicar a un activo no corriente como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperar fundamentalmente a travs de una transaccin de venta, en lugar de por su uso continuado. b) Para aplicar la clasicacin anterior, el activo debe estar disponible, en sus condiciones actuales, para su venta inmediata, sujeto exclusivamente a los trminos usuales y habituales para la venta de estos activos, y su enajenacin debe ser altamente probable. c) Para que la venta sea altamente probable, la gerencia debe estar comprometida por un plan para vender el activo, y debe haberse iniciado de forma activa un programa para encontrar un comprador y completar el plan. d) Adems, la venta del activo debe negociarse a un precio razonable, en relacin con su valor actual. Asimismo, debera esperarse que la venta quedase calicada para su reconocimiento completo dentro del ao. e) Las acciones exigidas para completar el plan deben indicar que son improbables cambios signicativos en el plan o que el mismo vaya a ser retirado. (prrafos 6,7 y 8 NIIF 5)

III

4. Reconocimiento
Los activos jos disponibles para la venta se reconocen en el momento de su reclasicacin, despus de haber cumplido con los requisitos del p.8 de la niif 5 y su valor contable se recuperara fundamentalmente a travs de su venta.

por deterioro acumulada que haya sido reconocida, ya sea de acuerdo con esta NIIF o previamente, de acuerdo con la NIC - 36 Deterioro del Valor de los Activos (p.21 NIIF-5).

5. Medicin
Una entidad medir los activos no corrientes (o grupos en desapropiacin) clasicados como mantenidos para la venta, al importe menor entre su valor en libros y su valor razonable menos los gastos para ser vendidos. (p.15 NIIF-5). Ejemplo:
a) Valor en libros Valor de compra del activo Depreciacin acum. Valor contable o en libros b) Valor razonable menos gastos para ser vendidos Valor razonab. (cotizac. en el merc. ) (-) Gastos para ser vendidos S/. (1,500) Valor razon.menos cost. de vent.

7. Presentacin de un activo no corriente clasificado como mantenido para la venta

La empresa presentar en el balance, de forma separada del resto de los activos, tanto los activos no corrientes clasicados como mantenidos para la venta, como los activos correspondientes a un grupo en desapropiacin clasificado como mantenido para la venta. Los pasivos que formen parte de un grupo en desapropiacin clasicado como mantenido para la venta, se presentarn tambin en el balance de forma separada de los otros pasivos. Estos activos y pasivos no se compensarn ni se presentarn como un nico importe. Se revelar informacin, por separado, de las principales clases de activos y pasivos clasicados como mantenidos para la venta, ya sea en el balance o en las notas a los estados nancieros (p.38 Niif 5). Adems, la entidad revelar: a) En el estado de resultados, un importe nico que comprenda el total de: (i) el resultado de las operaciones discontinuadas; y (ii) la ganancia o prdida, reconocida por causa de la medicin a valor razonable menos los gastos para ser vendidos, o bien por causa de la venta o disposicin por otra va de los activos o grupos en desapropiacin que constituyan la operacin discontinuada. (p 33 NIIF 5).

S/. 20,000 S/. (12,000) 8,000

S/. 7,000 S/. 5,500 ======

3. Caractersticas de los activos no corrientes disponibles para la venta

Los activos no corrientes disponibles para la venta deben reunir ciertas caractersticas para que puedan considerarse como tales: a) Que sean valuadas o medidas al menos al valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los gastos para su venta. b) Que cese la depreciacin de dichos activos reclasificados, en su lugar debe someterse al anlisis o supervisin de su posible deterioro de valor (p. 25 NIIF 5). c) Que se presenten en forma separada en el balance general. d) Que los resultados de las actividades interrumpidas por la reclasicacin del activo se muestren y presenten en forma separada en el estado de gestin. e) Los criterios que se utilicen para reclasicarlos en sta categora deben ser muy estrictos y deben estar asociados a una alta probabilidad de venta. f) Se presenta en forma separada en el balance.
N 180 Primera Quincena - Abril 2009

En conclusin, el valor razonable S/. 5,500 es menor que el valor en libros S/. 8,000, por lo tanto, el activo no nanciero se reclasicar y se medir inicialmente al valor razonable y la diferencia se reconocer como deterioro de valor. Si un activo ha sido adquirido recientemente y cumple los requisitos para ser clasicado como mantenido para la venta, la aplicacin del prrafo anterior, conducir a que el activo se mida, en el momento de su reconocimiento inicial, al menor valor entre su importe en libros y su valor razonable menos los gastos de venta. En consecuencia, si el activo se hubiera adquirido como parte de una combinacin de negocios o para otros usos y se reclasicar posteriormente como mantenidos para ser vendidos, se medir por su valor razonable menos los costos de venta (p.16 NIIF-5).

8. Informaciones adicionales a revelar

La empresa revelar en las notas la siguiente informacin, referida al perodo en el cual el activo no corriente (o grupo en desapropiacin) haya sido clasificado como mantenido para la venta o vendido: a) una descripcin del activo no corriente (o grupo en desapropiacin); b) una descripcin de los hechos y circunstancias de la venta, o de los que hayan llevado a decidir la venta o desapropiacin esperada, as como la forma y momento esperados para dicha desapropiacin; c) la ganancia o prdida reconocida de acuerdo con los prrafos 20 a 22 y, si no se presentase de forma separada en el estado de resultados, la partida de dicha cuenta donde se incluya ese resultado (p. 41 NIIF 5).
Actualidad Empresarial

6. Reconocimiento y reversin de las prdidas por deterioro

La empresa reconocer una prdida por deterioro debida a las reducciones iniciales o posteriores del valor del activo hasta el valor razonable menos los gastos para ser vendidos (p.20.NIIF 5). La entidad reconocer una ganancia por cualquier incremento posterior derivado de la medicin del valor razonable menos los gastos para ser vendidos ,de un activo, aunque sin superar la prdida

III-13

III

Aplicacin Prctica
reclasicar y se medir inicialmente al valor razonable S/. 5,500 ) y la diferencia se reconocer como deterioro de valor (S/. 2,500). Es importante sealar que el p.15 de la NIIF-5 seala que una empresa medir los activos no corrientes (o grupos en desapropiacin) clasificados como mantenidos para la venta, al menor de su importe en libros o su valor razonable menos los gastos para ser vendidos. Asientos contables: Primero tenemos que realizar el asiento por deterioro de valor.
x DEBE HABER 68 VALUAC. Y DETER. DE ACTIVOS Y PROVISIONES 2,500 685 Deterioro del val. de activos 39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAM. ACUM. 391 Deprec. acumulada Por el deterioro de valor al realizar la evaluac. del activo reclasicado. x
33 Inmuebles, Maquinaria y Equipo
20,000 20,000

9. Cese de la depreciacin
Los activos no corrientes clasificados para la venta, no se deprecian mientras se mantengan destinadas para la venta (p.25.NIIF 5). En su lugar se procede a ajustar o realizar correcciones valorativas por deterioro. Un activo sufre deterioro si su valor contable es mayor que su valor razonable neto (valor razonable menos gastos para ser vendido).
Valor contable Valor razonable menos gast.p.la venta Deterioro de valor S/. 8,000

27 Activos No Corr. manten. para la venta

5,500

Veamos otro ejemplo: cmo contabilizamos si el valor en libros es menor que el valor razonable menos los gastos para ser vendidos? Venta de una camioneta de la entidad, por ser muy costosa sus gastos de operacin y mantenimiento, por tanto la entidad ha decidido venderla y se reclasica como activo no corriente disponible para la venta. Los datos son los siguientes:

S/. (6,500) S/. 1,500

Venta de Activos No Corrientes Disponibles para la Venta Ejemplo Venta de una camioneta de la empresa, por ser muy costosa sus gastos de operacin y mantenimiento, por tanto, la entidad ha decidido venderla y se reclasica como activo no corriente disponible para la venta. Los datos son los siguientes:
Valor de compra S/. 20,000 Valor razon. (valor de cotiz.) 7,000 Depreciacin acumulada (12,000) Gastos para ser vendido ( 1,500) Valor en libros 8,000 Valor razon. menos costo p. vender 5,500

2,500

DEBE HABER

El p. 6 de la NIIF-5 seala que una entidad clasicar a un activo no corriente (o un grupo en desapropiacin) como mantenido para la venta, si su importe en libros se recuperar fundamentalmente a travs de una transaccin de venta, en lugar de por su uso continuado. En conclusin, el valor razonable S/. 5,500 es menor que el valor en libros S/. 8,000, por lo tanto el activo no nanciero se

27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTEN. PARA LA VENTA 5,500 272 Inmueb., Maq. y Equipo 39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAM. ACUM. 14,500 33 INM. MAQ. Y EQUIPO 20,000 334 Equipo de Transporte Por la reclasificacin del vehculo como disponible para la venta, segn lo dispone la NIIF-5 prrafos. (mencionados anteriormente).

Valor de compra S/. 20,000 Valor razon. (valor de cotiz.) 7,000 Depreciacin acumulada (16,000) Gastos para ser vendido (1,500) Valor en libros 4,000 Valor razon. menos costo p. vender 5,500

DEBE HABER

Mayorizando
68 Valuac. y deter. de activos y provisiones
2,500

27 ACTIVOS NO CORRIENTES MANTEN. PARA LA VENTA 4,000 272 Inmuebles, Maquin. y Equipo 39 DEPREC., AMORT. Y AGOTAM. ACUM. 16,000 391 Deprec. acumulada 33 INMUEBLES, MAQUIN. Y EQUIPO 20,000 334 Equipo de Transporte Por la reclasicacin del vehculo como disponible para la venta, segn lo dispone la NIIF-5 prrafos... (mencionados anteriormente)

39 Deprec., Amort. Acumulados

14,500 12,500 2,500

Glosario Contable
1. Objetivo general de la NIC 10: Eventos ocurridos despus de la fecha del Balance. la Norma seala que los objetivos de la nueva NIC 10 es jar normas contables respecto, cuando se debe ajustar los estados nancieros, las revelaciones que se deben realizar, sucesos despus de la fecha del balance y sobre los eventos ocurridos despus de la fecha del balance. La norma tambin requiere que una entidad no debes preparar sus estados nancieros sobre una base de empresa en marcha si los acontecimientos ocurridos despus de la fecha del balance sealan que la suposicin de la empresa en marcha no es apropiada. 2. Qu son Eventos posteriores a la fecha del Balance? Son aquellos eventos, favorables o desfavorables, que ocurren entre la fecha del Balance General y la fecha en que los estados nancieros son autorizados a emitirse. Pueden identicar dos tipos de eventos: * Aquellos que proveen evidencias de condiciones que ya existan a la fecha del balance general (sucesos o eventos posteriores a la fecha del balance general que requieren ajuste). * Aquellos eventos que son indicativos de condiciones que se originaron o surgieron despus de la fecha del balance general (estos eventos no requieren ajustes despus de la fecha del balance general). 3. Por qu los dividendos son declarados despus de la fecha del balance general, segn NIC 10? La norma especica que si los dividendos son declarados,ejemplo: los dividendos son adecuadamente autorizados y no a discrecin de la entidad despus de la fecha del balance pero antes de que los estados nancieros sean autorizados para su emisin, los dividendos no debern ser reconocidos como un pasivo a la fecha del balance general porque ellos no cumplen los criterios de presentacin de obligaciones que seala la NIC 37, adems los dividendos sern revelados en notas a los estados nancieros en concordancia con la NIC 1 Presentacin de los estados nancieros. En la anterior versin de la NIC 10, los dividendos declarados se podan presentar, adems, como un componente separado dentro del patrimonio neto en el balance general. 4. En qu Casos No deben preparar estados nancieros sobre la base de empresa en marcha. Segn NIC 10? La norma requiere que una entidad no prepare sus estados nancieros sobre la base que es una empresa en funcionamiento en marcha si la gerencia determina, despus de la fecha del balance, bien que tiene la intencin de liquidar la empresa o cesar en sus actividades, o bien que no existe otra alternativa ms realista que hacerlo.

III-14

Instituto Pacco

N 180

Primera Quincena - Abril 2009