PSAK 

– 22   :  Kombinasi Bisnis

1
 Agenda

1 Pendahuluan

2 Metode Akuisisi
Akuntansi dan Pengukuran setelah 
3
Pengakuan Awal 

4 Pengungkapan

5 Ketentuan Transisi
Ketentuan Transisi

2
 PSAK ‐ 22

ISI

Akuntansi dan
Metode Akuisisi Pengukuran
k setelah
l h Pengungkapan
k
Pengakuan Awal

Pedoman Aplikasi

ƒ Efektif berlaku 2011

ƒ Menggantikan PSAK
22 1994
3
 Teori konsolidasi

• Entity Theory menganggap entitas konsolidasi sebagai satu entitas

tersendiri y
yang
g dimiliki oleh induk dan non p
pengendali
g
• Parent Theory menganggap konsolidasi sebagai perpanjangan
entitas induk
Atribut Entity Theory Parent Theory
Perbedaan fair value dari
Diakui penuh,
aset dan liabilitas Hanya diakui
mencerminkan hak untuk
terindentifikasi p
pada saat sebesar hak induk
induk dan non pengendali
pengendali.
akuisisi
Tidak sebagai equity
Penyajian pihak non Sebagai bagian dari
atau utang (sebelum
pengendali / NCI ekuitas
ekuitas)
Goodwill merupakan aset
Goodwill hanya milik
Goodwill entitas yang diakui penuh
induk
pada tanggal akuisis

4
 PSAK – 22 dan IFRS 3R  Business Combination

PSAK 22 1994 PSAK 22 2010

• Kecuali
• Kecuali • UCC
• Under common
Ruang Lingkup • Ventura bersama
control • Akuisisi aset

• Ventura bersama
• Purchase dan Polling of Metode Pencatatan • Metode Akuisisi
interest
• Komponen harga Biaya akuisisi • Dibebankan periode
perolehan berjalan
• Panduan tersendiri
untuk menentukan nilai Pengukuran aset dan liab • Mengikuti SAK lain
wajar
• Diukur dengan nilai • Diukur kembali, selisih
wajar saat perolehan Akuisisi bertahap diakui laba/rugi
tidak ada penilaian
kembali • Berdasarkan nilai wajar
• Berdasarkan nilai Non Pengendali / porsi aset identifikasi
tercatat netto • Goodwill Æ entity
• Goodwill Æ parent • impairment
• Diamortisasi
Di ti i Goodwill • Neg
N goodwiil
d iil –
• Neg goodwiil diakui laba/rugi
5
 Perbedaan dengan PSAK 22 dan IFRS 3

Tanggal effektif

Penerapan dini
dihilangkan
PSAK 22
Ketentuan transisi 2010
• Goodwill
• Negatif goodwill
• Aset tidak berwujud
• Investasi metode ekuitas

6
Prinsip dalam PSAK 22 / IFRS R3

Double Column Approach

Excluded elements

Goodwill
Consideration
transferred

Previously Identifiable
held interest assets and
assets a d
liabilities
Non‐controlling
interest

7
© 2009
 Prinsip dalam IFRS 3R

Excluded elements (IFRS 3R) Goodwill

Excluded elements are p payments
y made
Goodwill is residual
at the time of the acquisition which do not
Full or partial goodwill depends
form part of consideration transferred.
on measurement of NCI
Consider (a) reasons for the transaction;
(b) who initiated the transaction; (c) timing
Bargain purchase
of the transaction. [App B para B50].
Re-assess fair values (Para 36)
Recognise gain in profit or loss
Examples
(Para 34)
ƒ Transaction costs. [para 53].
ƒ Settlement of pre-existing relationships. [para
52].
ƒ Remuneration for future employee services.
[para 52].
ƒ Reimbursement for paying the acquirer’s
acquisition costs. [para 52].
ƒ Costs to issue debt or equity. [para 53].
ƒ Payment for Indemnification assets. [para
57].
8
© 2009
 Prinsip dalam IFRS 3R

Consideration transferred
Components
p ((Para 37))
ƒAssets transferred
ƒLiabilities incurred by acquirer to former owners
ƒEquity interests issued by acquirer
ƒAll consideration is recognised and measured at fair value

Forms of consideration transferred (examples)

ƒ Cash, other assets, businesses or subsidiaries of the acquirer
ƒ Contingent consideration (Para 39,40)
ƒ Equity instruments, options, warrants 37)
ƒ Deferred consideration
ƒ Replacement share awards (Para B56)

Contingent consideration (39, 40, 58)

ƒ Classify as liability or equity
ƒ Equity is not re-measured
ƒ Liability is re-measured through profit or loss
9
© 2009
 Prinsip dalam IFRS 3R

Previously Identifiable assets and Liabilities assumed

held interest
held interest Recognized
g if:
(Para 42) ƒ Definition of assets and liabilities is met at the
• Re-measure a acquisition date; and
previously held ƒ They are part of what was exchanged in the business
interest at its combination (Para 11 11,12)
12)
acquisition date fair Identifiable assets and liabilities assumed are
value measured at fair value (Para 18)
• Recognise a gain or Exceptions to the recognition and/or re-
loss in profit or loss measurement
• Recycle items of • Contingent liabilities (Para 22,23)
other • Income taxes (Para 24,25)
comprehensive
h i • Employee benefits (Para 26)
income • Indemnification assets (Para 27,28)
• Re-acquired rights (Para 29)
• Share-based payment awards (Para 30)
• Assets held for sale (Para 31)
Measurement period (Para 45-50)
10
© 2009
Prinsip dalam IFRS 3R
Non‐controlling
I t
Interest
t assumed
ƒ Measure NCI either at fair
value or at the NCI’s
proportionate
p p share of the
acquiree’s identifiable net
assets (Para 19; B 44, 45)
ƒ Measurement choice for
each combination
ƒ NCI measurement
determines goodwill
Identifiable assets and Liabilities
Areas to watch out for:
ƒ Contracts should be re-assessed except p
for insurance and leases (Para 15-17)
ƒ All identifiable assets are recognised
(Para B31-40)
ƒ Restructuring provisions are rarely
recognised (Para 11)
ƒ Measurement period (Para 45-50)
11
© 2009
Pengukuran setelah akuisisi &Transisi

Subsequent re- Transitional provisions

measurement
(Para 65-67)
(Para 54-58)
• All assets and liabilities that arose from
• Reacquired rights q
Pre-3R acquisitions are g
grandfathered

• Contingent liabilities • Changes in deferred taxes assets (DTA) –

• Indemnification assets • Previously recognised changes to

DTA are grandfathered
df th d
• Contngent consideration
• Changes post 3R adoption –
recognised in income statement
unless
nless viewed
ie ed as a meas
measurement
rement
period adjustment
• Changes in contingent consideration
related to a Pre-3R
Pre 3R acquisitions continue
to be adjusted against goodwill
12
© 2009
 Tujuan

Meningkatkan relevansi, keandalan, daya banding informasi

mengenai kombinasi bisnis dan dampaknya

Mengukur aset Mangakui dan Menentukan

teridentifikasi, mengukur jenis
liabilitas yang goodwill atau informasi
diambil alih dan keuntungan yang
kepentingan non dari pembelian diungkapkan
pengendali diskon

13
 Ruang Lingkup

Diterapkan
p untuk transaksi atau peristiwa
p lain
yang memenuhi definisi bisnis kombinasi, tidak
diterapkan untuk

1 2 3
Pembentukan
P b t k Akuisi
Ak i i asett atau
t Kombinasi
K bi i entitas
tit
ventura bersama kelompok aset yang atau bisnis
bukan merupakan sepengendali (B01-
suatu bisnis B04))

14
 Identifikasi Kombinasi Bisnis

Kombinasi bisnis adalah suatu transaksi

atau peristiwa lain dimana pihak
pengakuisisi
k i i i memperolehl h pengendalian
d li
atas satu atau lebih bisnis.

“penggabungan sesungguhnya (true merger)”

atau
“penggabungan setara (merger of equals)”

15
 Bisnis

Bisnis adalah suatu rangkaian terpadu dari kegiatan

dan aset yang mampu diadakan dan dikelola dengan
tujuan memberikan hasil dalam bentuk dividen, biaya
yang lebih rendah, atau manfaat ekonomi lainnya
secara langsung kepada investor atau pemilik, anggota,
atau peserta lainnya.

16
 Metode Akuisisi

Entitas mencatat setiap kombinasi bisnis dengan

menerapkan metode akuisisi
akuisisi.

a b c d

Pengakuan dan
Pengidentifikasian
pengukuran goodwill
pihak pengakuisisi
atau keuntungan dari
Penentuan tanggal pembelian diskon
akuisisi Pengakuan dan
pengukuran aset
teridentifikasi,
liabilitas yyang
g diambil
–alih dan kepentingan
non pengendali
17
 Pihak pengakuisisi

Untuk setiap kombinasi bisnis, salah satu dari entitas yang

bergabung diidentifikasikan sebagai pihak pengakuisisi (06)
(06).
Entitas yang memperoleh pengendalian atas pihak yang
diakuisisi. (tidak jelas B14-B18)

1 2 3 4
Entitas yang Ukuran Berinisiatif
Menerbitkan ekuitas.
mengalihkan kas relatifnya Telah ada
“Reverse acqusition” signifikan sebelum
atau aset atau
penerbit = diakuisisi lebih besar kombinasi
menimbulkan
li bilit
liabilitas

18
 Penentuan Tanggal Akuisisi

Pihak pengakuisisi mengidentifikasi tanggal akuisisi,

yaitu tanggal pihak pengakuisisi memperoleh
pengendalian atas pihak yang diakuisisi.

ƒ Tanggal pengakuisisi secara hukum mengalihkan imbalan, 
memperoleh aset, dan mengambil‐alih liabilitas pihak yang 
diakuisisi, yaitu tanggal penutupan.
ƒ Dapat terjadi sebelum atau sesudah tanggal penutupan.
ƒ Harus mempertimbangkan semua fakta dan keadaan
H i b k f k d k d

19
 Pengakuan ‐ ketentuan
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
transferred
Pada tanggal akuisisi, pihak pengakuisisi mengakui,
Previously Identifiable
held interest assets and
secara terpisah dari goodwill, aset teridentifikasi
Non‐ontrolling liabilities
interest
yang diperoleh, liabilitas yang diambil-alih, dan
kepentingan nonpengendali pihak yang diakuisisi.
diakuisisi
(par 10-11)
ƒ Harus memenuhi definisi aset dan kewajiban sesuai dengan 
j g
KDPPLK pada tanggal akuisisi.
ƒ Merupakan bagian yang dipertukarkan antara pihak 
pengakuisisi dan pihak yang diakuisisi dalam transaksi 
k bi i bi i (
kombinasi bisnis (par 51‐53), bukan hasil transaksi terpisah 
) b k h il ki i h
(SAK terkait).
ƒ Memungkinkan munculnya aset dan liabilitas yang 
sebelumnya tidak diakui oleh pihak yang diakuisisi
sebelumnya tidak diakui oleh pihak yang diakuisisi
ƒ Pengecualian 22‐28, Sewa operasi B28‐B40
20
 Pengakuan ‐ klasifikasi
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
Mengklasifikasikan atau menentukan aset  transferred
Previously Identifiable
teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitas yang 
yang diperoleh dan liabilitas yang
held interest assets and
liabilities
diambil‐alih sebagaimana diperlukan untuk  Non‐ontrolling
interest
menerapkan SAK lain.
Membuat klasifikasi atau penentuan tersebut
Membuat klasifikasi atau penentuan tersebut
berdasarkan pada persyaratan kontraktual, kondisi 
ekonomi, kebijakan operasional atau akuntansinya, 
dan kondisi terkait lainnya yang ada pada tanggal 
dan kondisi terkait lainnya yang ada pada tanggal
akuisisi.
ƒ Pengecualian atas kontrak sewa operasi dan kontrak 
asuransi dilihat kondisi kontrak pada tanggal akuisisi
asuransi, dilihat kondisi kontrak pada tanggal akuisisi

21
 Prinsip Pengukuran
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
transferred
Identifiable
Pihak pengakuisisi mengukur aset held interest
Previously
assets and
Non‐ontrolling liabilities
teridentifikasi yang diperoleh dan liabilitasinterest

yang diambil-alih dengan nilai wajar pada

tanggall akuisisi.
k i i i

ƒ Pengukuran kepentingan nonpengendali baik pada nilai 
wajar atau pada proporsi kepemilikan non pengendali atas 
j d ik ilik d li
aset neto teridentifikasi dari pihak yang diakuisisi.
ƒ Pengukuran nilai wajar aset teridentifikasi tertentu dan 
kepentingan non pengendali (B41 45)
kepentingan non pengendali (B41‐45)
ƒ Pengecualian par 24‐31

22
 Pengecualian Pengakuan Pengukuran

Excluded 
Pengecualian elements

Consideration
C id ti Goodwill
transferred
ƒ Pengakuan Æ Previously Identifiable
assets and
held interest
ƒ liabilitas kontijensi (PSAK 57 tidak berlaku) Non‐ontrolling
interest
liabilities

ƒ Pengukuran dan pengakuan Æ
ƒ pajak penghasilan (PSAK 46), 
ƒ imbalan kerja (PASK 24), 
j ( ),
ƒ aset idemnifikasi (nilai yang dijamin).
ƒ Pengukuran Æ
ƒ hak yang diperoleh kembali aset tak berwujud (B35
hak yang diperoleh kembali aset tak berwujud (B35‐36) 36), 
ƒ penghargaan pembayaran berbasis saham (PSAK 53), 
ƒ Aset dimiliki untuk dijual (PSAK 58)

23
 Goodwill (32)
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
Pihak pengakuisisi mengakui goodwill pada  transferred
Previously Identifiable
t
tanggal akuisisi yang diukur sebagai selisih 
l k iii di k b i li ih held interest assets and
liabilities
Non‐ontrolling
lebih (a) atas (b) : interest

a) nilai agregat dari:
I b l di lihk Æ nilai wajar tanggal 
i.i Imbalan yang dialihkan il i j t l
akuisisi (37);
ii. Kepentingan nonpengendali pada pihak yang 
diakuisisi; dan
diakuisisi; dan
iii. untuk kombinasi bisnis yang dilakukan secara 
bertahap (41 dan 42), nilai wajar pada tanggal 
akuisisi kepentingan ekuitas yang sebelumnya 
dimiliki oleh pihak pengakuisisi pada pihak yang
dimiliki oleh pihak pengakuisisi pada pihak yang
diakuisisi.
b) selisih jumlah dari aset teridentifikasi yang 
diperoleh dan liabilitas yang diambil alih pada
diperoleh dan liabilitas yang diambil‐alih pada 
tanggal akuisisi
24
 Goodwill (33)

Excluded 
elements

Consideration
C id ti Goodwill
transferred
Previously Identifiable
ƒ Jika kepentingan ekuitas pihak yang  held interest
Non‐ontrolling
assets and
liabilities
diakuisisi lebih andal goodwill ditentukan
diakuisisi lebih andal, goodwill ditentukan  interest

dengan nilai wajar tanggal akuisisi dari 
kepentingan ekuitas yang dialihkan.
ƒ Jika terdapat imbalan yang dialihkan Æ
Jik t d t i b l di lihk Æ
nilai wajar kepentingan ekuitas pengakuisisi 
yang ditentukan dengan teknik penilaian 
(B46 49)
(B46‐49)

25
 Pembelian diskon (34‐36)
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
transferred
Previously Identifiable
held interest assets and
liabilities
ƒ Jika jumlah b melebihi jumlah a, Æ pihak  Non‐ontrolling
interest

pengakuisisi mengakui keuntungan yang 
dih ilk d l
dihasilkan dalam laporan laba rugi pada tanggal 
l l b i d t l
akuisisi.
ƒ Terjadi  karena pembelian terpaksa atau karena 
pengecualian (22‐31)
ƒ Sebelum diakui, pihak pengakuisisi menilai 
kembali apakah telah mendidentifikasi dengan
kembali apakah telah mendidentifikasi dengan 
tepat seluruh aset yang diperoleh dan liabilitas 
yang dialihkan serta aset/kewajiban lain

26
 Imbalan yang dialihkan
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
transferred
Previously Identifiable
ƒ Diukur dengan nilai wajar held interest
Non‐ontrolling
assets and
liabilities
interest
ƒ Penjumlahan seluruh aset yang dialihkan 
pengakuisisi liabilitas yang diakui pengakuisisi
pengakuisisi, liabilitas yang diakui pengakuisisi 
dan kepentingan ekuitas yang diterbitkan oleh 
pengakuisisi.
ƒ Penghargaan karyawan Par 30.
Penghargaan karyawan Par 30
ƒ Nilai tercatat imbalan yang dialihkan dinilai 
dengan nilai wajar Æ keuntungan dan kerugian 
pada tanggal akuisisi, (kecuali tetap berada 
(
dalam entitas Ætidak boleh diakui).

27
 Imbalan kontijensi
E l d d
Excluded 
elements

Consideration Goodwill
transferred
Previously Identifiable
held interest assets and

ƒ Imbalan kontijensi timbul karena kesepakatan Non‐ontrolling liabilities

interest

ƒ Mengakui imbalan kontijensi pada nilai wajar 
pada tanggal akuisisi.
d l k
ƒ Diklasifikasikan sebagai liabilitas atau ekuitas 
berdasarkan definisi instrumen ekuitas (PSAK 50)
( )
ƒ Pengakuisisi mengklasifikasikan hak atas imbal 
hasil yang dari imbalan yang dialihkan 
sebelumnya sebagai aset jika memenuhi kondisi
sebelumnya sebagai aset jika memenuhi kondisi 
tertentu (58)

28
 Kepemilikan sebelumnya – akuisisi bertahap

Excluded 
elements

Consideration
C id ti Goodwill
ƒ Pihak pengakuisisi mengukur kepentingan  transferred
Identifiable
Previously
ekutias yang dimiliki sebelumnya pada pihak  held interest assets and
liabilities
Non‐ontrolling
yang diakuisisi pada nilai wajar tanggal akuisisi
yang diakuisisi pada nilai wajar tanggal akuisisi  interest

dan mengakui keuntungan dan kerugian yang 
dihasilkan.
ƒ Jumlah yang diakui dalam pendapatan 
Jumlah yang diakui dalam pendapatan
komprehensif lain diakui dengan dasar yang 
sama sebagaimana dipersyaratkan jika 
pengakuisisi telah melepas secara langsung
pengakuisisi telah melepas secara langsung 
kepentingan ekuitas yang dimiliki sebelumnya.

29
 Kombinasi Bisnis tanpa pengalihan

ƒ Pengendalian dapat diperoleh tanpa adanya pengalihan 
imbalan termasuk:
imbalan, termasuk:
ƒ Pihak yang yang diakuisisi membeli kembali sahamnya 
sehingga pengakuisisi memperoleh pengendalian
ƒ Hilangnya hak veto yang sebelunnya menghalangi 
Hilangnya hak veto yang sebelunnya menghalangi
pengakuisisi untuk mengendalikan.
ƒ Pengakuisisi dan yang diakuisisi sepakat untuk 
mengkombinasikan bisnisnya dengan kontrak semata.
mengkombinasikan bisnisnya dengan kontrak semata. 
Contoh penggabungan dua bisnis bersama‐sama dalam 
satu kesepakatan gabungan (stapling arrangement) atau 
p
pembentukan perusahaan yang tercatat di dua bursa 
p y g
(dual listed corporation)
Pengakuan sesuai PSAK ini, memunculkan kepentingan 
non pengendali yang dominan atau seluruhnya.

30
 Periode Pengukuran

ƒ Jika proses kombinasi bisnis belum selesai pada akhir periode

pelaporan maka pihak pengakuisisi melaporkan jumlah sementara
pelaporan,
untuk pos-pos (items) yang proses akuntansinya belum selesai.
ƒ Pihak pengakuisisi menyesuaikan secara retrospektif jumlah
sementara yang diakui pada tanggal akuisisi untuk mencerminkan
informasi baru yang diperoleh tentang fakta dan keadaan yang ada
pada tanggal akusisi dan berdampak pada pengukuran yang diakui.
ƒ Pihak pengakuisisi mengakui aset atau liabilitas tambahan jika
informasi baru diperoleh mengenai fakta dan keadaan yang ada
pada tanggal akuisisi
ƒ Periode pengukuran berakhir segera setelah pihak pengakuisisi
menerima informasi yang dicari tentang fakta dan keadaan yang
ada pada tanggal akuisisi atau mempelajari bahwa informasi lebih
tidak dapat diperoleh.
ƒ Periode pengukuran tidak boleh melebihi satu tahun dari tanggal
akuisisi.

31
Elemen yang dikeluarkan

Excluded 
elements
Elemen yang dikeluarkan (51)
Elemen yang dikeluarkan (51) Goodwill
Consideration
transferred
ƒ Hubungan antara pengakuisisi dan diakuisisi Previously Identifiable
held interest assets and
sebelum negosiasi bisnis kombinasi dimulai. Non‐ontrollingg liabilities
interest
ƒ Harus mengidentifiikasi setiap jumlah yang bukan
bagian yang dipertukarkan.
ƒ Pihak pengakuisisi mengakui hanya atas imbalan
yang dialihkan
di lihk untuk
t k pihak
ih k yang di
diakuisisi
k i i i serta
t
aset yang diperoleh dan liabilitas yang diambil-
alih yang dipertukarkan untuk pihak yang
diakuisisi sebagai bagian dari penerapan metode
akuisisi.
ƒ Transaksi terpisah lainnya diperlakukan sesuai
dengan SAK yang relevan.

32
© 2009
Pendekatan dua kolom

Elemen yang dikeluarkan Excluded 
elements
Goodwill
Consideration
Pembayaran yang dilakukan pada saat transferred
Identifiable
akuisisi yang tidak termasuk bagian Previously assets and
held interest liabilities
transaksi kombinasi bisnis. Non‐ontrollingg
interest
Pertimbangkan alasan, siapa yang
menginisiasi dan waktu transaksi (B50)

Contoh
• Biaya transaksi. [par 53].
• Penyelesaian hubungan yang telah ada. [par ƒ Biaya akuisisi dicatat
52]. sebagai biaya periode
• Remunerasi jasa karyawan di masa mendatang
mendatang. berjalan dengan satu
[par 52]. pengecualian.
• Penggantian untuk pihak yang diakuisisi. [par ƒ Biaya penerbitan utang
52]. dan ekuitas PSAK 55.
• Biaya penerbitan saham atau utang
utang. [par 53].
53]
• Pembayaran aset idemnification. [par 57].

33
© 2009
Aset Indemnifikasi (indemnification)

ƒ Penjual menjamin pihak pengakuisisi atas ketidakpastian 
k tij i t
kontijensi atau aset/liabilitas tertentu.(27‐28)
t/li bilit t t t (27 28)
ƒ Misal : penjual menjamin liabilitas pengakuisisi tidak akan 
melampaui jumlah tertentu.
p j
ƒ Pihak pengakuisisi memperoleh aset indemnifikasi, saat yang 
sama dengan saat mengakui hal yang dijamin dan diukur 
d
dengan dasar yang sama.
d
ƒ Setiap akhir periode pengakuisisi engukur aset indemnifikasi 
dengan dasar yang sama dengan aset/liabilitas yang dijamin.
dengan dasar yang sama dengan aset/liabilitas yang dijamin. 
(57)
ƒ Pengakuan dihentikan jika pengakuisisi mengambil aset, 
menjual atau kehilangan hak.
l k hl h k
Akuntansi dan Pengukuran setelah Pengakuan 
Awal
ƒ Secara umum, pihak pengakuisisi mengukur dan mencatat 
aset yang diperoleh, liabilitas yang diambil‐alih
aset yang diperoleh, liabilitas yang diambil alih atau 
atau
terjadi, dan instrumen ekuitas yang diterbitkan dalam 
kombinasi bisnis sesuai dengan SAK terkait untuk pos‐pos 
(items) tersebut tergantung dari sifatnya
(items) tersebut, tergantung dari sifatnya. 
ƒ Panduan khusus
ƒ (a) hak yang diperoleh kembali;
ƒ (b) liabilitas kontinjensi yang diakui pada tanggal  akuisisi;
ƒ (c) aset indemnifi kasi; dan
ƒ (d) imbalan kontinjensi.
j
ƒ Paragraf B63 memberikan panduan aplikasi yang terkait.

35
Akuntansi dan Pengukuran setelah Pengakuan 
Awal
ƒ hak yang diperoleh kembali;
ƒ Diakui sebagai aset tidak berwujud dan diamortiasasi 
k b d kb dd d
selama sisa periode kontraktual yang mendasari kontrak 
tersebut. 
ƒ Nilai tercatat sebagai dasar untuk menentukan 
keuntungan dan kerugian jika dijual.
ƒ liabilitas kontinjensi yang diakui pada tanggal  akuisisi;
liabilitas kontinjensi yang diakui pada tanggal akuisisi;
ƒ Diakui selama belum kadaluwarsa atau dibatalkan 
sebesar nilai yang lebih tinggi dari:
• Jumlah yang seharusnya diakui menurut PSAK 57
• Jumlah yang pada awalnya diakui dikurangi dengan 
akumulasi amortiasi (PSAK 23)
akumulasi amortiasi (PSAK 23)

36
 Akuntansi dan Pengukuran setelah Pengakuan 
Awal
ƒ Aset indemnification
ƒ Mengukur
Mengukur aset indemnifikasi yang diakui dengan dasar yang sama 
aset indemnifikasi yang diakui dengan dasar yang sama
dengan liabilitas atau aset yang dijamin, tunduk kepada setiap 
pembatasan kontraktual atas jumlahnya.
ƒ Untuk aset indemnifikasi yang setelah pengakuan awalnya tidak diukur 
y g p g y
pada nilai wajarnya, subyek dari penilaian manajemen tentang 
kolektibilitas aset indemnifikasi tersebut. 
ƒ Pihak pengakuisisi menghentikan pengakuan ketika pihak pengakusisi
mengambil aset, menjualnya, atau kehilangan hak atasnya. 
ƒ Imbalan kontijensi
ƒ Ekuitas
Ekuitas, tidak diukur kembali dan penyelesaiannya diperhitungkan 
tidak diukur kembali dan penyelesaiannya diperhitungkan
dalam ekuitas
ƒ Instrumen keuangan (PSAK 55) diukur dengan nilai wajar munculnya 
g / g ( / p
keuntungan/kerugian (P/L atau komprehensif) )
ƒ Tidak termasuk instrumen keuangan Æ PSAK 57
37
 Pengungkapan

ƒ Pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang 
memungkinkan pengguna laporan keuangan dapat 
mengevaluasi sifat dan dampak keuangan dari 
kombinasi bisnis yang terjadi:
kombinasi bisnis yang terjadi:
ƒ selama periode pelaporan berjalan; atau
ƒ setelah akhir periode pelaporan tetapi sebelum 
t
tanggalpenyelesaian laporan keuangan. 
l l i l k
ƒ Diatur lebih lanjut B64‐B66

38
 Pengungkapan

ƒ Pihak pengakuisisi mengungkapkan informasi yang 
memungkinkan pengguna laporan keuangan dapat 
mengevaluasi dampak keuangan dari penyesuaian yang 
diakui pada periode pelaporan berjalan yang
diakui pada periode pelaporan berjalan yang 
berhubungan dengan kombinasi bisnis yang terjadi pada 
periode tersebut atau periode pelaporan sebelumnya. 
(B67)
ƒ Jika pengungkapan spesifik yang dipersyaratkan tidak 
mencapai tujuan pengungkapan, maka pihak pengakuisisi 
p j p g g p p p g
mengungkapkan seluruh informasi tambahan yang 
diperlukan untuk mencapai tujuan tersebut

39
 Ketentuan Transisi

ƒ Aset dan liabilitas yang berasal dari kombinasi bisnis yang tanggal 
akuisisinya sebelum 1 Januari 2011 tidak  disesuaikan dengan 
berlakunya Pernyataan ini.
ƒ Goodwill yang diakui sebelumnya Æ prospektif unntuk kombinasi 
bisnis sebelum 1/1/2011.
ƒ Menghentikan amortisasi goodwill
ƒ Mengeliminasi jumlah tercatat yang terkait dengan akumulasi 
amortisasi sehubungan penurunan goodwill
ƒ Melakukan uji penurunan nilai atas goodwill
ƒ Goodwill negatif yang diakui sebelumnya
ƒ Jumlah tercatat goodwill negatif dihentikan pengakuannya dengan 
melakukan penyesuaian terhadap saldo laba awal periode tahun buku 
1/1/2011

40
 Ketentuan Transisi

ƒ Investasi yang dicatat dengan metode ekuitas setelah 1/1/2011
Diperoleh setelah 1/1/2011
ƒ Amortisasi goodwill tidak termasuk dalam menentukan bagian entitas atas laba 
rugi investee.
ƒ Penghasilan jika muncul goodwill negatif Æ
Penghasilan jika muncul goodwill negatif Æ menentukan bagian entitas atas laba 
menentukan bagian entitas atas laba
rugi
Diperoleh sebelum1/1/2011
ƒ Menghentikan amortiasi goodwill
ƒ Menghentikan goodwill negatif
ƒ Pajak Penghasilan
ƒ Pengakuisisi menerapkan PSAK 46 secara prospektif.
ƒ Pengakuisisi mengakui perubahan dalam aset pajak tangguhan tersebut 
sebagai penyesuaian laba atau bukan jika disyaratkan dalam PSAK 46

41
 Ilustrasi 1

ƒ KIM’s acquisition of GHI for cash proceeded as follows:

23 January Approach made to the management of GHI seeking endorsement
of the acquisition 20 March Public offer made for 100% of the
equity shares of GHI, conditional on regulatory approval,
shareholder approval and receiving acceptances representing 60%
of GHI’s shares
14 June Regulatory approval received
1 July Shareholder approval received
30 July Acceptances received to date represent 50% of GHI’s shares
15 August Acceptances received to date represent 95% of GHI’s shares
25 August Cash paid out to GHI’s accepting shareholders
13 November Cash paid out to the remaining shareholders under a compulsory
share acquisition scheme
ƒ The acquisition date, being the date on which KIM obtains control over GHI, is 30
July.
July
<
42
 Illustrasi 2

ƒ An entity acquires the entire share capital of another entity by

issuing 100,000 new CU1 ordinary shares at a fair value at the
acquisition date of CU2.50. The professional fees associated
with the acquisition are CU20,000
CU20 000 and the issue costs of the
shares are CU10,000.

ƒ The consideration transferred in the business combination is

CU250,000, calculated as the fair value of the new shares
issued (CU2.5
(CU2 5 x 100,000).
100 000) The professional fees (CU20,000)
(CU20 000)
should be recognised in profit or loss and the issue costs
deducted from the share premium recorded on issue of the
shares.
h
43
 Illustrasi 3

The terms of an acquisition include the following:
1. If the acquiree’s
q profits for the first full yyear followingg acquisition
p q exceed
CU2 million, the acquirer will pay additional consideration of CU6 million in
cash three months after that year end. It is doubtful whether the acquiree
will achieve this profit, hence the acquisition‐date fair value of this
contingent consideration is CU100,000.
2. A contract exists whereby the acquirer will buy certain components from
the acquiree over the next five years. The contract was signed when
market prices for these components were markedly higher than they are
at the acquisition date. At the acquisition date the fair value of the amount
by which the contract prices are expected to exceed market prices over
the
h next five
fi years isi CU1.5
CU1 5 million.
illi

44
 Illustrasi 3 …..

These should be dealt with as follows at the acquisition date:
1 The consideration transferred should be increased by the fair
1.
value of the contingent consideration of CU100,000, this
amount should be recognised as a liability.

2. The acquirer now controls the acquiree and can therefore

cancel this contract; it is not part of the business combination.
combination
CU1.5 million of the consideration should be recognised as an
expense (i.e. cancelling the ontract) in profit or loss, rather
than treated as transferred in the business combination.

45
 Illustrasi 4

Using the facts from Illustration 3 and assuming the acquiree

achieves
hi it earnings
its i t
target.
t
ƒ Additional consideration should be recognised, measured at
CU5.9 million (CU6 million payable – CU100,000 recognised at
the acquisition date). The additional consideration relates to
events after the acquisition date, so should be recognised as
an expense in profit or loss.
loss

46
 Illustrasi 5

ƒ ABC acquired 750,000 of the 1 million equity shares of KIM at

a price of CU5 each at the time when the total fair value of
LMN’s assets less liabilities was CU4 million. ABC estimated
that the price paid included a premium of CU0.50 per share in
order
d tot gain
i control
t l over KIM.
KIM
ƒ The fair value of the non‐controlling interest is measured at
CU1,125,000
, , ((250,000
, shares × ((CU5.00 – 0.50).
)
ƒ The non‐controlling interest’s proportionate share of the
acquiree’s identifiable net assets is measured at CU1 million
(CU4 million
illi × 25%).
25%)
ƒ ABC may measure the non‐controlling interest at either of
these two amounts.

47
 Illustrasi 6

ƒ At the acquisition date an acquirer has established fair values for items recognised
as an expense in profit or loss by the acquiree and is trying to decide whether they
can be
b classified
l ifi d as identifiable
id ifi bl assets.
1. In‐process development of new compounds for food flavouring – CU500,000
2. Patents developed internally – CU2.5 million
3
3. Selling efforts leading to an order backlog – CU3 million
Selling efforts leading to an order backlog – CU3 million
4. Franchise agreements developed internally – CU700,000.

ƒ All of the above items could be sold to another buyer and are therefore separable,
hence they should all be recognised as identifiable intangible assets.

48
 Illustrasi 7

XYZ acquired ABC on 30 June 2007. By 31 December 2007, the end of its 2007
reporting period, XYZ had provisional fair values for the following:
1. trademarks effective in certain foreign territories of CU400,000. These had
an average remaining useful life of 10 years at the acquisition date. The
acquisition date fair value was finalised at CU500,000 on 31 March 2008.
2. trading rights in other foreign territories of CU600,000. These had an
average remaining useful life of 5 years at the acquisition date. The
acquisition date fair value was finalised at CU300,000 on 30 September
2008.
XYZ’s 2007 financial statements:
ƒ Recognised
g in p
profit or loss in 2007:
ƒ Amortisation of trademarks and trading rights for 6 months based on their
provisional values
ƒ Intangible assets:
ƒ Trademarks and trading rights at provisional values less 2007 amortisation

49
 Illustrasi 7….

XYZ’s 2008 financial statements:

ƒ The finalisation of the fair value of the trademarks is made within the
measurement period (12 months from the acquisition date), so it is related
back to that date. The finalisation in respect of the trading rights is made
after the end of that period, so it is recognised in profit or loss
prospectively from 30 September 2008.
ƒ For the trademarks, the 2007 comparative figures will be restated for the
revised amortisation and carrying amount.

50
 Illustrasi 8

ƒ ABC acquired an 80% interest in DEF for CU900,000. The carrying amounts and fair 
values of DEF’s identifiable assets and liabilities at the acquisition date were as 
f ll
follows:
Carrying Fair  Amounts value
CU000  CU000
ƒ Tangible non‐current assets 375  350
ƒ Intangible non‐current assets 0  200
ƒ Current assets  400  350
ƒ Liabilities  (300)  (300)
ƒ Contingent liabilities  0  (30)
475  570
ABC has decided to measure the non‐controlling interest at its share of DEF’s 
identifiable net assets.
ƒ The goodwill calculation is as follows.
The goodwill calculation is as follows
CU000
ƒ Consideration transferred  900
ƒ Non‐controlling interest (20% of CU570 fair value)  114
1 014
1,014
ƒ Fair value of net assets acquired  570
ƒ Goodwill  444
51
 Illustrasi 9

ƒ Assuming the same facts as in Illustration 8 above except that 
the consideration transferred as CU400 000 rather than
the consideration transferred was CU400,000 rather than 
CU900,000.
ƒ The gain arising on this business combination is:
g g
CU000
ƒ Consideration transferred  400
ƒ Non‐controlling interest (20% of CU570 fair value) 
( ) 114
514
ƒ Net assets acquired  570
ƒ Gain on bargain purchase (negative goodwill)  (56)
ƒ The gain of CU56,000 should be recognised in profit or loss in 
the year of acquisition
the year of acquisition.

52
 Illustrasi 10

ƒ Assuming the same facts as in Illustration 7 and that goodwill

in the acquisition was measured at CU4.8
CU4 8 million.
million

ƒ The finalisation of the fair value of the trademarks will result

in an increase in their carrying amount at the acquisition date
of CU100,000, so goodwill should be reduced by the same
amount The 2007 comparative figures in the 2008 financial
amount.
statements should be restated by these amounts.

ƒ Note also that the 2007 amortisation should be increased by

CU5,000 (CU100,000/10 years) × 6/12months) and the 2007
profit reduced (or loss increased) by the same amount.
amount

53
 Review 1

ƒ A parent entity is acquiring a majority holding in an entity

whose shares are dealt in on a recognised
g market.
ƒ Under IFRS3 Business combinations, which TWO of the
following measurement bases may be used in measuring
the non‐controlling
non controlling interest at the acquisition
acq isition date?
A. The nominal value of the shares in the acquiree not
acquired
q
B. The fair value of the shares in the acquiree not acquired
C. The non‐controlling interest in the acquiree's assets and
liabilities at book value
D. The non‐controlling interest in the acquiree's assets and
liabilities at fair value

54
 Review 2

ƒ In a business combination, an acquirer's interest in the fair value of the net

assets acquired exceeds the consideration transferred in the combination.
Under IFRS3 Business combinations, the acquirer should (select one
answer)
A. recognise the excess immediately in profit or loss
B. recognise the excess immediately in other comprehensive income
C. reassess the recognition and measurement of the net assets acquired
and the consideration transferred,, then recognise g anyy excess
immediately in profit or loss
D. reassess the recognition and measurement of the net assets acquired
and the consideration transferred,, then recognise g anyy excess
immediately in other comprehensive income

55
 Review 3 

ƒ Should the following costs be included in the consideration 
transferred in a business combination according to IFRS3
transferred in a business combination, according to IFRS3 
Business combinations?
(1) Costs of maintaining an acquisitions department.
(2) Fees paid to accountants to effect the combination.
Cost (1) Cost (2)
A. No No
A N N
B. No Yes
C. Yes No
D. Yes Yes

56
 Review 4 

ƒ Are the following statements about an acquisition true or 
false, according to IFRS3 Business combinations?
, g
(1) The acquirer should recognise the acquiree's contingent 
liabilities if certain conditions are met.
(2) The acquirer should recognise the acquiree
(2) The acquirer should recognise the acquiree'ss contingent 
contingent
assets if certain conditions are met.
ƒ Statement (1) Statement (2)
A. False False
B. False True
C True False
C. True False
D.True True

57
 Review 5 

ƒ The Pendle Company acquired a 30% equity interest in The Terata

Companymany years ago. In the current accounting period it acquired a
further 40% equity interest in .
ƒ Are the following statements true or false, according to IFRS3 Business
combinations?
(1) Pendle's pre‐existing 30% equity interest in Terata should be
remeasured at fair value at the acquisition date.
((2)) Pendle's net assets should be remeasured at fair value at the
acquisition date.
ƒ Statement (1) Statement (2)
A False False
A.
B. False True
C. True False
D True
D. T T
True

58
 Review 6 

ƒ On 1 July 20X7 The Magna Company acquired 100% of The Natural Company for a
consideration transferred of CU160 million. At the acquisition date the carrying
amount off Natural's
l' net assets was CU100
C 00 million.
illi

ƒ At the acquisition date a provisional fair value of CU120 million was attributed to
the net assets.
assets An additional valuation received on 31 May 20X8 increased this
provisional fair value to CU135 million and on 30 July 20X8 this fair value was
finalised at CU140 million.

ƒ What amount should Magna present for goodwill in its statement of financial
position at 31 December 20X8, according to IFRS3 Business combinations?
A. CU25 million
B. CU40 million
C. CU20 million
D. CU60 million

59
 Review 7 

ƒ The Lampard Company acquired a 70% interest in The Ohau Company for
CU1,960,000 when the fair value of Ohau's identifiable assets and liabilities was
C 00 000 and
CU700,000 d elected
l d to measure the
h non‐controlling
lli interest
i at its
i share
h off the
h
identifiable net assets. Annual impairment reviews of goodwill have not resulted in
any impairment losses being recognised.

ƒ Ohau's current statement of financial position shows share capital of CU100,000, a

revaluation reserve of CU300,000 and retained earnings of CU1,400,000.

ƒ Under IFRS3 Business combinations, what figure in respect of goodwill should now
be carried in Lampard's consolidated statement of financial position?
A. CU1,470,000
B. CU160,000
C. CU1,260,000
D. CU700,000

60
 Review 8 

ƒ The National Company acquired 80% of The Local Company for a consideration
transferred of CU100 million. The consideration was estimated to include a control
premiumi off CU24
C 2 million.
illi Local's
l' net assets were CU85
C 8 million
illi at the
h acquisition
iii
date.
ƒ Are the following statements true or false, according to IFRS3 Business
combinations?
(1) Goodwill should be measured at CU32 million if the non‐controlling interest is
measured at its share of Local's net assets.
((2)) Goodwill should be measured at CU34 million if the non‐controllingg interest is
measured at fair value.
ƒ Statement (1) Statement (2)
A. False False
B. False True
C. True False
D. True True

61
 Review 9 

ƒ The Mooneye Company acquired a 70% interest in The Swain Company for
CU1,420,000 when the fair value of Swain's identifiable assets and
liabilities was CU1,200,000.
CU1 200 000
ƒ Mooneye acquired a 65% interest in The Hadji Company for CU300,000
when the fair value of Hadji's identifiable assets and liabilities was
CU640,000. Mooneye measures non‐controlling interests at the relevant
share of the identifiable net assets at the acquisition date.
date
ƒ Neither Swain nor Hadji had any contingent liabilities at the acquisition
date and the above fair values were the same as the carrying amounts in
their financial statements. Annual impairment reviews have not resulted in
any impairment losses
l b
being recognised.
d
ƒ Under IFRS3 Business combinations, what figures in respect of goodwill and
of gains on bargain purchases should be included in Mooneye's
consolidated statement of financial position?
p
A. Goodwill: CU580,000 , Gains on the bargain purchases: CU116,000
B. Goodwill: Nil , Gains on the bargain purchases: CU116,000
C. Goodwill: Nil, Gains on the bargain purchases: Nil
D. Goodwill: CU580,000, Gains on the bargain purchases: Nil

62
 Review 10 

ƒ On 1 October 20X7 The Tingling Company acquired 100% of The

Greenbank Company when the fair value of Greenbank's net assets was
CU116 million and their carrying amount was CU120 million.
million
ƒ The consideration transferred comprised CU200 million in cash transferred
at the acquisition date, plus another CU60 million in cash to be transferred
11 months after the acquisition date if a specified profit target was met by
Greenbank At the acquisition date there was only a low probability of the
Greenbank.
profit target being met, so the fair value of the additional consideration
liability was CU10 million. In the event, the profit target was met and the
CU60 million cash was transferred.
ƒ What
h amount should
h ld Tingling
l present for
f goodwill
d ll in its statement off
consolidated financial position at 31 December 20X8, according to IFRS3
Business combinations?
A. CU94 million
B. CU80 million
C. CU84 million
D. CU144 million

63
 Review 11 

ƒ 100% of the equity share capital of The Raukatau Company was acquired
by The Sweet Company on 30 June 20X7. Sweet issued 500,000 new CU1
ordinary shares which had a fair value of CU8 each at the acquisition date.
In addition the acquisition resulted in Sweet incurring fees payable to
external advisers of CU200,000 and share issue costs of CU180,000.
ƒ In accordance with IFRS3 Business combinations, goodwill at the
acquisition date is measured by subtracting the identifiable assets
acquired and the liabilities assumed from
A. CU4.00 million
B CU4.18
B. CU4 18 million
C. CU4.20 million
D. CU4.38 million

64
 Review 12  

ƒ The Gebbies Company acquired 100% of The Okalua Company for a

consideration transferred of CU112 million.
ƒ At the acquisition date the carrying amount of Okalua's net assets was
CU100 million and their fair value was CU120 million.
ƒ How should the difference between the consideration transferred and
the net assets acquired be presented in Gebbies's financial statements,
according to IFRS3 Business combinations?
A. Gain on bargain
g purchase of CU8 million recognised
p g in other
comprehensive income
B. Gain on bargain purchase of CU8 million deducted from other
intangibles
g assets
C. Gain on bargain purchase of CU8 million recognised in profit or loss
D. Goodwill of CU12 million as an intangible asset

65
TERIMA KASIH
TERIMA KASIH
Dwi Martani
Departemen Akuntansi FEUI
Departemen Akuntansi FEUI
martani@ui.ac.id atau dwimartani@yahoo.com
08161932935 atau 081318227080

66