Pada tanggal 28 Mei 2014, IASB telah menerbitkan standar baru yang mengatur mengenai

bagaimana entitas harus membukukan pendapatan yang diperoleh dari kontrak yang
dilakukan dengan pelanggan. IFRS 15 adalah suatu standar akuntansi yang dihasilkan oleh
kerjasama antara 2 (dua) lembaga standar akuntansi dunia (IASB & FASB) sebagai jawaban
atas beberapa perbedaan persyaratan pengakuan atas pendapatan antara IFRS dengan US
GAAP. IFRS 15 akan berlaku efektif untuk periode tahun buku yang dimulai pada atau
setelah tanggal 1 Januari 2017 secara retrospektif atau retrospektif modifikasi serta
diijinkannya penerapan dini bagi entitas yang menerapkan IFRS. Dengan demikian apabila
konsistensi DSAK-IAI untuk mempertahankan gap antara PSAK dengan IFRS adalah 1
tahun, maka diperkirakan di Indonesia akan diterapkan pada 1 Januari 2018.
Dengan diterbitkannya IFRS 15, diharapkan akan tercipta keseragaman kriteria pengakuan
pendapatan bagi seluruh entitas di dunia. Untuk negara-negara yang menganut IFRS maka
IFRS 15, akan menggantikan IAS 11 Construction Contracts; IAS 18 Revenue; IFRIC
13 Customer Loyalty Programmes; IFRIC 15 Agreements for the Constuction of Real
Estate; IFRIC 18 Transfers of Assets from Customers; dan SIC-31Revenue-Barter
Transactions Involving Advertising Services. IFRS 15 akan mengatur mengenai pengakuan
pendapatan dalam satu standar, konsep risk and rewards tetap dipertahankan dalam IFRS
15, dan pembayaran dari kontrak dengan pelanggan diukur sebagai suatu jumlah yang
diharapkan akan diperoleh oleh entitas bukan nilai wajarnya.
Ruang Lingkup

Pengakuan dan Pengukuran

IFRS 15 memperkenalkan satu model pengakuan pendapatan dimana pendapatan akan diakui
untuk dapat menggambarkan penyerahan barang atau jasa yang dijanjikan kepada pelanggan
yang merefleksikan pembayaran yang diharapkan akan diperoleh oleh entitas atas barang atau
jasa tersebut. Atas model pengakuan pendapatan tersebut, IFRS 15 memperkenalkan 2 (dua)
pendekatan pengakuan pendapatan yang dapat digunakan entitas dalam mengakui pendapatan
tersebut, yaitu:

a)

Pendapatan diakui pada satu waktu tertentu; atau

b)

Pendapatan diakui sepanjang periode waktu tertentu.

Untuk dapat menentukan pendekatan pengakuan pendapatan pada IFRS 15, entitas harus
melakukan analisa transaksi berdasarkan kontrak terlebih dahulu, yang terdiri dari 5 (lima)
tahapan berikut:
1)

Mengidentifikasi kontrak dengan pelanggan;

Kontrak yang dimaksud dapat berbentuk tertulis, lisan atau tersirat dalam praktik bisnis
tertentu, namun harus dapat dipaksakan pelaksanaannya dan harus memiliki substansi
komersial. Dalam tahapan ini entitas harus memastikan kemungkinan tingkat ketertagihan
pembayaran atas barang atau jasa yang diserahkan kepada pelanggan. Dalam menilai apakah
kolektabilitas dari pembayaran kemungkinan besar dapat diperoleh, entitas hanya
memperhatikan kemampuan dan niat pelanggan untuk melakukan pembayaran pada saat
jatuh tempo.
2)

Mengindentifikasi kewajiban kinerja yang terdapat dalam kontrak;

Setelah berhasil melakukan identifikasi atas kontrak, entitas harus dapat mengidentifikasi
barang atau jasa, atau gabungan barang atau jasa apakah yang diperjanjikan dalam kontrak,
yang akan dicatat sebagai suatu kewajiban kinerja terpisah.
3)

Menentukan harga transaksi;

Harga transaksi yang dimaksud adalah jumlah pembayaran yang diharapkan akan diperoleh
oleh entitas.
4)
Mengalokasikan harga transaksi berdasarkan pada pelaksanaan kewajiban dalam
kontrak;
Tujuan pengalokasian harga transaksi adalah agar entitas dapat mengalokasikan harga
transaksi kedalam setiap kewajiban kinerja yang dapat diidentifikasi dari kontrak dalam
jumlah yang menggambarkan pembayaran yang diharapkan oleh entitas akan diperoleh
sebagai imbalan atas penyerahan barang atau jasa yang telah diperjanjikan kepada pelanggan.
5)

Mengakui pendapatan ketika (pada saat) entitas telah melaksanakan kewajiban.

Entitas dianggap memenuhi kewajiban kinerja dengan cara menyerahkan pengendalian atas
aset atau jasa yang diperjanjikan kepada pelanggan, yang dapat terjadi selama periode waktu
tertentu atau pada suatu waktu tertentu. Kewajiban kinerja terpenuhi pada suatu waktu
tertentu, kecuali jika memenuhi salah satu kriteria berikut, sehingga dianggap sebagai
terpenuhi selama periode waktu tertentu:
a)
Pelanggan secara simultan menerima dan menggunakan manfaat yang diberikan oleh
pelaksanaan kewajiban kinerja oleh entitas;
b)
Pelaksanaan kewajiban kinerja oleh entitas menciptakan atau meningkatkan aset yang
dikendalikan oleh pelanggan ketika aset tersebut diciptakan atau ditingkatkan.

c)
Pelaksanaan kewajiban kinerja oleh entitas tidak menciptakan aset yang memiliki
alternatif penggunaan lain bagi entitas dan entitas juga memiliki hak yang dapat dipaksakan
untuk memperoleh pembayaran atas pelaksanaan kewajiban kinerja yang telah diselesaikan
sampai dengan tanggal tersebut.
Estimasi dan Pertimbangan Manajemen
Terdapat beberapa estimasi dan pertimbangan baru yang diperkenalkan oleh IFRS 15, yang
dapat mempengaruhi jumlah dan atau waktu pengakuan pendapatan, yaitu:

Pengungkapan
Dalam hal pengungkapan, terdapat beberapa persyaratan pengungkapan yang baru dalam
IFRS 15. Dimana persyaratan pengungkapan yang baru diharapkan dapat memberikan
tambahan informasi yang penting mengenai prospek dan praktik bisnis baik kepada pengguna
laporan keuangan, untuk mencapai tujuan tersebut entitas harus mengungkapkan informasi
kualitatif dan kuantitatif mengenai hal berikut:

Kontrak yang dilakukan dengan pelanggan;

Pertimbangan signifikan, beserta dengan perubahannya (jika ada) yang dilakukan

manajemen dalam rangka menerapkan persyaratan dalam IFRS 15; dan

Seluruh aset yang diakui terkait dengan biaya untuk mendapatkan atau memenuhi
kontrak dengan pelanggan.

Kronologis Pengaturan di Indonesia

DSAK-IAI telah mengeluarkan ISAK 21 yang diadopsi dari IFRIC 15 Agreements for the
Construction of Real Estate, yang kemudian ditangguhkan pelaksanaannya sembari
menunggu finalisasi pembahasan IFRS 15 ini. Berikut adalah ilustrasi pengakuan pendapatan
yang diatur oleh ISAK 21 jika jadi dilaksanakan:

Dengan alasan kekhawatiran pengaturan dari finalisasi IFRS 15 yang berbeda dengan ISAK
21 dan potensi dampak dari perubahan konsep pengakuan pendapatan khususnya terhadap
industri konstruksi dan real estat di Indonesia, pada tanggal 21 September 2012 DSAK-IAI
mengumumkan penundaan pemberlakuan ISAK 21 sampai dengan tanggal yang ditentukan
kemudian. Hal ini berdampak pada pencabutan atas PSAK 44 kecuali untuk bagian
pengukuran pendapatan, dimana pengakuan pendapatan berdasarkan PSAK 44 adalah sebagai
berikut:

IFRS 15 berlaku bukan hanya untuk kontrak terkait dengan pengembangan real estat tapi
untuk seluruh pendapatan yang berasal dari kontrak yang dilakukan dengan pelanggan.
Sehingga secara tidak langsung pemberlakuan IFRS 15 akan berdampak hampir keseluruh
industri yang ada, namun dalam tingkatan signfikansi yang berbeda-beda disetiap industri.
Berikut adalah gambaran pengakuan pendapatan termasuk untuk pengembangan real estat
yang diatur dalam
IFRS 15:

Contoh Ilustratif

Berikut adalah contoh ilustratif yang disesuaikan dari IFRS 15 Revenue From Contracts with
Customers.
Contoh Ilustratif 1.
Entitas A mengembangkan suatu kompleks perumahan Griya A yang terdiri dari beberapa
unit. Entitas A melakukan kontrak penjual yang mengikat dengan pelanggan untuk suatu unit
tertentu yang sedang dibangun di Griya A. Setiap unit rumah dalam Griya A memiliki
rencana denah dan ukuran yang sama, namun atribut lainnya dari unit tersebut bisa saja
berbeda (sebagai contoh, lokasi unit dalam kompleks perumahan).
Pelanggan Griya A harus melakukan pembayaran deposit ketika melakukan kontrak
pemesanan rumah, dimana deposit tersebut hanya dapat dikembalikan apabila Entitas A gagal
untuk menyelesaikan pembangunan unit tersebut sebagaimana yang tercantum dalam
kontrak. Keseluruhan sisa harga kontrak terutang pada saat pelanggan memperoleh
kepemilikan fisik atas unit rumah tersebut. Jika pelanggan gagal bayar dalam kontrak
sebelum penyelesaian unit rumah, Entitas A hanya berhak untuk menguasai deposit yang
telah dibayarkan pelanggan.
Pada saat awal kontrak, Entitas A menerapkan analisa 5 tahap untuk mengetahui apakah janji
untuk membangun dan menyerahkan unit rumah yang terkandung dalam kontrak dengan
pelanggan adalah kontrak dengan pelaksanaan kewajiban kinerja yang dipenuhi sepanjang
waktu tertentu atau tidak. Entitas A menilai bahwa mereka tidak memiliki hak untuk
memperoleh pembayaran atas pelaksanaan kewajiban kinerja yang telah dilakukan sampai
dengan saat ini, hal ini dikarenakan kondisi kontrak yang menyatakan bahwa kecuali
pembangunan unit selesai, Entitas A tidak berhak untuk memperoleh pembayaran atas
pelaksanaan pembangunan yang sudah dilakukan. Dengan demikian maka kontrak yang
dilakukan Entitas A dengan pelanggannya bukanlah kontrak yang pelaksanaan kewajiban
kinerjanya dilakukan sepanjang waktu tertentu, namun merupakan suatu kontrak yang
terpenuhi pada suatu waktu tertentu.
Sehingga berdasarkan IFRS 15, Entitas A harus mengakui pendapatannya ketika
pembangunan unit telah selesai dan penyerahan fisik telah dilakukan kepada pelanggan.

Contoh Ilustratif 2.
Entitas B mengembangkan suatu kompleks perumahan Griya B yang terdiri dari beberapa
unit. Entitas B melakukan kontrak penjualan yang mengikat dengan pelanggan untuk suatu
unit tertentu yang sedang dibangun di Griya B. Setiap unit rumah dalam Griya B memiliki
rencana denah dan ukuran yang sama, namun atribut lainnya dari unit tersebut bisa saja
berbeda (sebagai contoh, lokasi unit dalam kompleks perumahan).
Pelanggan Griya B harus melakukan pembayaran deposit ketika melakukan kontrak
pemesanan rumah, dimana deposit tersebut tidak dapat dikembalikan dan pelanggan harus
melakukan pembayaran atas sisa harga selama proses konstruksi unit rumah tersebut. Kontrak
ini memiliki substansi pengaturan yang melarang Entitas B untuk mengalihkan unit rumah
tersebut kepada pelanggan yang lain. Sebagai tambahan, pelanggan tidak memiliki hak untuk
menghentikan kontrak kecuali jika Entitas B gagal melaksanakan pembangunan yang

dijanjikan. Jika pelanggan mengalami gagal bayar atas kewajiban melakukan pembayaran
ketika jatuh tempo, maka Entitas B tetap memiliki hak atas seluruh pembayaran yang telah
dijanjikan dalam kontrak ketika Entitas B telah berhasil menyelesaikan pembangunan unit
tersebut. Berdasarkan praktek hukum yang berlaku pada yurisdiksi dimana Entitas B
beroperasi, pengembang berhak untuk meminta pelunasan pembayaran sepanjang kewajiban
kinerja dalam kontrak telah dipenuhi.
Pada saat awal kontrak, Entitas B melaksanakan analisa 5 tahap untuk menenetukan apakah
janji untuk membangun dan menyerahkan unit rumah yang terkandung dalam kontrak dengan
pelanggan adalah kontrak dengan pelaksanaan kewajiban kinerja yang dipenuhi sepanjang
waktu tertentu atau tidak. Entitas menilai bahwa unit yang dibangun tidak memberikan
alternatif penggunaan yang lain kepada Entitas B, karena kontrak melarang Entitas B untuk
mengalihkan unit tersebut kepada pelanggan yang lain. Entitas B menganggap tidak ada
kemungkinan bagi Entitas B untuk menghentikan kontrak dalam kaitannya untuk pengalihan
unit kepada pelanggan lain.
Entitas B berhak untuk memperoleh pembayaran atas pelaksanaan kewajiban kinerja yang
telah diselesaikan sampai dengan saat ini. Karena apabila pelanggan gagal melunasi
kewajibannya, Entitas B akan memiliki hak yang tidak dapat dibatalkan atas seluruh
pembayaran yang dijanjikan dalam kontrak sepanjang Entitas B melaksanakan kewajiban
kinerja yang telah dijanjikan dalam kontrak.
Sehingga kriteria pengakuan pendapatan dalam IFRS 15 paragraf 35 terpenuhi, dengan
demikian Entitas B harus mengakui pendapatan sepanjang periode waktu sejak kontrak
ditandatangani sampai dengan penyerahan unit rumah kepada pelanggan berdasarkan pada
pelaksanaan kewajiban kinerja yang telah terpenuhi dalam periode tersebut.

Contoh Ilustratif 3.
PT Csel yang bergerak dalam industri telekomunikasi memiliki kontrak paket dengan
pelanggan untuk menyediakan perangkat selular berikut dengan layanan telekomunikasi
bulanan untuk periode dua tahun. Jasa layanan telekomunikasi yang diperoleh pelanggan
termasuk 1.000 menit bicara dan 1.500 sms setiap bulannya untuk suatu harga bulanan
tertentu. Dalam kontrak dinyatakan bahwa harga untuk setiap tambahan menit atau sms diluar
paket yang dilakukan oleh pelanggan telah ditentukan. Dimana harga untuk jasa tersebut
setara dengan harga jasa apabila pelanggan tidak membeli paket beserta perangkat selular.
PT Csel menilai bahwa janji untuk menyediakan perangkat selular dan jasa telekomunikasi
adalah kewajiban kinerja yang terpisah. Hal ini karena pelanggan tetap dapat memperoleh
manfaat baik dari perangkat selular dan layanan telekomunikasi baik secara terpisah maupun
secara bersama-sama dengan menggunakan sumber daya yang telah tersedia bagi pelanggan.
PT Csel menilai bahwa opsi untuk membeli tambahan menit bicara dan sms tidak
memberikan manfaat yang material bagi pelanggan jika mereka tidak memilih untuk membeli
paket. Hal ini dikarenakan harga atas tambahan diluar paket tidak berbeda dengan harga
apabila membeli tanpa paket, sehingga PT Csel menilai bahwa itu bukanlah pelaksanaan
kewajiban kinerja dari kontrak. Sebagai konsekuensinya, PT Csel tidak mengalokasikan
harga transaksi dari paket kepada opsi untuk tambahan menit dan sms. Entitas akan mengakui

pendapatan untuk tambahan menit bicara dan atau sms ketika PT Csel memberikan jasa
tersebut kepada pelanggan.
Penutup
Jadi, apakah entitas Anda terkena dampak dari pemberlakuan IFRS 15 nantinya di Indonesia?
Mungkin ada baiknya Anda mulai melakukan tahapan analisa atas beberapa kontrak utama
Anda dengan pelanggan untuk mengetahui jawabannya.*