2.

1 Pengertian ekuitas

Ekuitas didefinisikan secara mekanik atau prosedual artinya berkaitan dengan elemen-
elemen statemen keuangan yang lain. Lebih tegasnya ekuitas tidak dapat di definisikan secara
independen terhadap asset dan kewajiban. IAI mendefinisikan ekuitas adalah hak residual atas
aktiva perusahaan setelah dikurangi semua kewajiban, (pasal 49). FASB juga mendefinisikan
equity or net asset is the residual interest in the assets of an entity that remains after deducting
its liabilitas, (SFAC No.6). ini berarti ekuitas bukan pengorbanan sumber ekonomik masa
datang. Karena definisi atas dasar asset dan kewajiban, nilai ekuitas juga bergantung pada
bagaimana asset dan kewajiban diukur. Secara substansi ekonomik, kreditor menanggung risiko
lebih kecil dan dengan demikian mendapat imbalan tetap berupa bunga dan pokok pinjaman
sedangkan pemegang saham menanggung risiko lebih besar sehingga berhak atas kembalian
yang bervariasi melalui pengembalian laba.

2.2 Komponen ekuitas pemegang saham

Dari segi riwayat terjadinya dan sumbernya, ekuitas pemegang saham diklasifikasikan menjadi
dua komponen:

Tujuan penyajian ekuitas

 menyediakan informasi kepada yang berkepentingan tentang efisiensi dan kepengurusan

manajemen.
  Menyediakan informasi tentang riwayat serta prospek investasi pemilik dana pemegang
ekuitas lainnya.
Untuk memnuhi tujuan tersebut, informasi yang harus disampaikan tentang ekuitas
pemegang saham harus memenuhi :
 Sumber ekuitas pemegang saham beserta riwayatnya
 Peraturan yuridis yang membatasi pembagian diveden dan pengembalian modal
setotan kepada pemegang saham
 Prioritas beberapa golongan pemegang saham atau pemegang ekuitas lainnya

Perbedaan modal saham dan laba ditahan

Laba ditahan adalah terbentuk dari akumulasi laba yang dipindahkan dari akun ikhtisar
laba rugi. Begitu saldo laba ditutup ke laba ditahan, maka saldo laba tersebut telah lebur menjadi
elemen modal pemegang saham yang sah. Dengan demikian untuk mengukur seluruh hak
pemegang saham atas asset, laba ditahan harus digabungkan dengan modal disetor. Segala
perubahan asset akibat penggunaan asset untuk tujuan produktif harus dibebankan dengan
perubahan asset dalam rangka pemerolehan dana.

Modal setoran dibedakan menjadi dua, yaitu :

 Modal yuridis
Modal yuridis timbul karena ketentuan hukum yang mengharuskan bahwa harus ada
sejumlah rupiah yang harus dipertahankan dalam rangka perlindungan terhadap pihak
lain. Modal yuridis merupakan jumlah rupiah minimal yang harus disetor oleh investor
sehingga membentuk modal yuridis. Tujuan penyajian modal yuridis adalah untuk
memberikan informasi kepada para pemegang ekuitas lainnya tentang batas perlindungan
investasinya. Dalam akuntansi modal yuridis dianggap tidak penting karena akuntansi
lebih menekankan pada jumlah rupiah yang benar-benar disetor pemegang saham sebagai
jumlai rupiah kontrak antara perusahaan dan pemegang saham. Jumlah modal yuridis bisa
sama dengan jumlah yang dikenal dengan nama modal saham (capital stock). Modal
saham mununjukkan jumlah rupiah perkalian antara cacah saham beredar dengan nilai
nominal per saham.
 Modal setoran lain
Transfer dari modal setoran ke laba ditahan tanpa alas an yang kuat adalah penyimpangan
dari penyimpangan yang valid. Ini berarti bahwa modal tidak dapat digunakan sebagai
 sumber laba ditahan. Demikian juga, tidak sebagaianpun dari jumlah rupiah laba ditahan
dapat dimasukkan sebagai modal setoran kecuali jumlah rupiah tersebut telah diubah
menjadi modal dengan proses kapitalis yuridis atau telah berubah karena transaksi modal.

2.3 Perubahan modal setoran

Tujuan perubahan modal setoran adalah untuk membedakan secara tegas antara antara
perbahan akibat transaksi operasi dan perubahan akibat transaksi modal. Sumber yang dapat
mengubah modal setoran dengan berbagai masalah terorientasinya adalah :

 Pemesanan saham (stock subscriptions)

Pada saat perseroan mendirikan atau pada saat melakukan penawaran public perdana,
perusahaan telah menetapkan apa yang disebut modal dasar. Pada umumnya, investor
yang berminat membeli saham perusahaan harus memesan lebih dahulu saham yang akan
dibeli dengan harga sesuai kesepakatan pada saat pemesanan. Secara konseptual, ekuitas
pemegang saham bersifat seperti kewajiban. Maka, jumlah rupiah saham pesanan dapat
diakui sebagai modal setoran saham apabila kedua syarat berikut terpenuhi :
1. Jumlah rupiah yang disepakati dalam pemesanan merupakan klaim yuridis bagi
perusahaan terhadap pemesan dan tidak dapat dibatalkan.
2. Harga pemesanan tersebut akan ditagih penerbit dalam periode yang cukup pasti
dan tidak terlalu lama.
 Obligasi terkonversi atau berhak-tukar (convertible bonds)
Suatu perusahaan menerbitkan obligasi dengan karakteristik bahwa obligasi tersebut
dapat ditukar dengan saham biasa atas kehendak pemegang obligasi dalam periode
konversi tertentu. Kalua hak tukar tersebut diambil, yang terjadi adalah perubahan suatu
kewajiban menjadi modal setoran. Masalah terorientasinya adalah menentukan jumlah
rupiah yang dapat dianggap sebagai modal setoran sehingga modal saham dan kelebihan
diatas modal saham (kalua ada) dapat ditentukan. Ada dua nilai yang dapat digunakan
sebagai basis kapitalisasi yaitu :
1. Nilai buku atau nilai bawaan obligasi pada saat pertukaran.
2. Harga pasar obligasi atau harga pasar saham (mana yang paling objektif).

Dasar pertama mereklasifikasikan nilai buku menjadi modal saham dan premium atau
diskun modal tergantung kasusunya. Sehingga tidak ada untung atau rugi yang diakui
pada saat transaksi pertukaran tersebut. Alasn lain adalah pada saat obligasi diterbitkan,
semua penerimaan kas diperlakukan sebagi utang. Sehingga, objektivitas dak kepraktisan
 pengukuran tidak menghendaki pengakuan untung atau rugi. Pendekatan selanjutnya
memperlakukan selisih antara harga pasar obligasi atau saham dengan nilai buku obligasi
sebagi untunga tau rugi. Perubahan dalam penilaian obligasi dianggap mempunyai
pengaruh terhadap modal pemegang saham.

 Saham istimewa terkonvensi atau berhak-tukar (convertible stocks)

Pendekatan pertama, nilai nominal saham prioritas plus porsi premium ditransfer
ke modal pemegang saham dan premium modal pemegang saham biasa. Tidak ada
untung atau rugi yang diakui pada saat konversi tersebut. Pada saham prioritas jumlah
rupiah bukan merupakan nilai likuiditas karena nilai likuiditasnya adalah sebesar nilai
nominal. Konversi ini semata-mata menandai status atau hak kedua golongan pemegang
saham. Perubahan ini sering disertai penerbitan sertifikat saham biasa baru dan penarikan
sertifikat saham prioritas. Pendekatan kedua, jika ada selisih antara harga pasar baik
saham biasa maupun saham prioritas, selisihnya kan dikompensasi kea tau dari laba
ditahan. Pendekatan ini menagaskan bahwa konsep kesatuan usaha diterima, karena laba
ditahan dianggap ekuitas perusahaan yang terpisah atau independen. Argumen lain yang
mendukung harga pasar sebagai dasar penilaian modal setoran bahwa konversi tersebut
mempunyai substansi ekonomi tidak semata-mata hanya formalitas.

 Dividen saham (stock dividends)

Deviden saham adalah distribusi deviden dalam bentuk saham yang sejenis
dengan saham yang pertama diterbitkan. Jika distribusi deveden saham tidak disertai
dengan kapitalisasi laba ditahan, deviden saham akan menyerupai pemecahan saham.
Pemecahan saham adalah penurunan nominal per saham dengan cara menukar tiap satu
saham yang beredar dengan dua atau lebih saham baru yang nilai nominalnya per saham
merupakan pecahan dari nilai nominal saham biasa. Dari sudut pandang perusahaan, yang
terjadi adalah saham beredar menjadi lebih banyak tanpa ada perubahan rupiah modal
setoran dan laba ditahan sehingga nominal per lembar saham akan turun. Perusahaan
tidak pelu melakukan penjurnalan apapun dan cukup mengungkapkan informasi dalam
penjelasan atas statement keuangan. Pembagian deviden ini akan berdampak pada
penilaian untuk kapitalisasi laba ditahan dan pengungkapan yang memadai. Penilaian
untuk menentukan kapitalisasi laba ditahan dapat menggunakan dasar nominal saham
 atau harga pasar saham atau dasar lainnya bergantung pada karakteristik atau tujuan
pembagian deviden saham.

Karakteristik deviden saham

1) Bagi pemegang saham, deviden saham bukan merupakan pendapatan atau laba.
2) Dari sudut pandang kesatuan usaha, deviden saham bukan merupakan pembagian
laba karena tidak ada penurunan asset perusahaan atau kenaikan utang
perusahaan. Investasi naik karena deviden saham dapat dijual, jika tidak dijual
penerima ber hak menerima deviden tunai dimasa atas saham tersebut.
Berdasarkan konsep kesatuan usaha, laba ditahan dipandang sebagai bagian dari
modal pemegang saham. Deviden kas hanya berfungsi sebagai konfirmasi bahwa
kemakmuran pemegang saham benar-benar telah naik secara objektif sebelum
deviden. Deviden saham akan menaiikkan modal setoran dengan cara transfer vari
ekuitas perusahaan ke ekuitas pemegang saham.
3) Dari sudut pandang kesatuan pemilik, deviden saham bukan merupakan laba bagi
penerimanya. Alasannya karena laba perseroan juga merupakan laba pemilik.
Deviden saham juga bukan laba tetapi sekedar klasifikasi ekuitas.
4) Sudut pandang akuntansi adalah kesatuan usaha, apakah deviden sahm merupakan
pendapatan bagi pemegang saham sebenernya bukan masalah yang relevan. Yang
relevan bagi perusahaan adalah apakah deviden saham dipandang sebagai
reklasifikasi ekuitas dan bila demikian bagaimana kapitalisasi diukur. Kapitalisasi
dapat didasarkan atas :
o Nilai nominal atau nilai nyata deviden
Jika tujuan dari penyajian informasi modal pemegang saham adalah untuk
menunjukkan modal yuridis, kapitalisasi deviden saham haruslah hanya
sebesar nilai nominal. Maka jumlah sebesarnya merupakan jumlah
minimal yang harus dikapitalisasi untuk memenuhi ketentuan yuridis.
o Nilai pasar
Deviden saham dapat dipandang sebagai pengganti deviden kas karena
deviden saham mempunyai nilai. Nilai tersebut diukur atas dasar harga
saham. Dengan demikian, harga pasar merupakan dasar yang tepat untuk
menentukan kapitalisasi.
o Modal setoran per saham sebelum deviden saham
 Hak beli saham, opsi, dan waran (stock right, options, and warrant)
a) Hak beli saham
Hak beli saham adalah hak yang diberikan bagi pemegang saham lama
untuk membeli sejumlah saham. Tujuannya untuk mempertahankan pemilik
pemegang saham lama. Harga pasar hak beli saham ini adalah sebesar selisih
harga pasar saham dengan harga yang harus dibayar pemegang saham yang
mempunyai hak beli saham. Bila deviden saham dapat dikapitalisasi maka hak
beli saham juga dapat dikapitalisasi karena hak beli saham dapat dianggap sebagai
deviden saham dengan nilai sebesar harga pasar hak beli saham.
b) Opsi saham
Opsi merupakan instrument yang digolongkan sebagai sekuritas turunan saham
atau derivatif saham. Secara umum opsi diartikan sebagai klaim untuk membeli
atau menjual saham tertentu yang sengaja diciptakan oleh investor untuk dijual
kepeda investor lain. Secara khusus, opsi saham adalah semacam kontrak yang
memberi hak kepada karyawan perusahaan untuk membeli saham perusahaan
dalam jangka waktu tertentu dengan harga yang tertentu pula. Opsi saham
biasanya digunakan sebagai saran untuk meningkatkan loyalitas dan motivasi
karyawan dengan menjadikan mereka pemilik perusahaan dan untuk menambah
penghasilan karyawan.
Opsi saham ada dua yaitu :
1) Opsi saham non-imbalan
Tujuannya untuk meningkatkan kompensasi karyawan sebagai pemilik
perusahaan dan untuk membantu perusahaan menambah dana. Program ini
tidak bisa dikategorikan sebagai kompensasi tambahan sehingga harus
diakui sebagai biaya. Menurut APB opinion No.25 (pasal 7) menentukan
bahwa opsi saham dapat dikategorikan sebagai non-imbalan kalau
memenuhi empat karakteristik beriku:
 Hampir seluruh karyawan penuh yang memenuhi kualifikasi
jabatan terbatas boleh berpartisipasi dalam program opsi saham.
 Karyawan mempunyai hak membeli saham dalam jumlah yang
sama/ atas dasar presentase tertentu dari gaji/ upah.
 Jangka waktu opsi tidak terlalu lama.
 Harga saham tidak terlalu rendah dibandingkan dengan harga pasar
saham atau harga yang ditawarkan kepada pihak lain.
2) Opsi saham imbalan
 Contoh opsi saham imbalan adalah opsi saham yang hanya
ditawarkan kepada para eksekutif tertentu bukan ke seluruh karyawan.
Jika banyak dan harga saham telah diketahui pada saat opsi ditawarkan
maka kompensasi dapat diukur pada saat itu atas dasar selisih harga pasar
dan harga pengambilan. Akan tetapi, jika cacah saham dan harga
pengambilan tegantung pada hal-hal yang akan terjadi dimasa mendatang,
kompensasi yang diperhitungkan dan diakui sebagai biaya adalah selisih
harga pengambilan dan harga saham pada tanggal pengukuran. Dalam
program ini, saat opsi diambil perusahaan menerima kas atau asset lainnya
dan potensi jasa karyawan. Potensi jasa karyawan bersifat seperti gaji
dibayar dimuka sehingga merupakan asset perusahaan.

Contoh jurnal transaksi opsi saham :

Kas (atau asset lainnya) xxxxx

Potensi jasa karyawan xxxxx

Modal saham xxxxx

Agio modal saham xxxxx

c) waran
Menurut PSAK No. 41, definisi waran adalah efek yang diterbitkan oleh suatu
perusahaan yang memberi hak kepada pemegangnya untuk memesan saham dari
perusahaan tersebut pada harga dan jangka waktu tertentu. Nilai pasar waran
terbentuk dari presepsi investor tentang kemampuan perusahaan menghasulkan
laba dimasa datang. Ada tiga jenis waran yaitu :
o waran lepas (detachable warrants)
waran lepas adalah waran yang diterbitkan menyertai sekuritas utama dan
dapat diperdagangkan secara terpisah dari sekuritas tersebut. Perlakuan
akuntansinya, jumlah rupiah yang melekat pada waran dilaporkan sebagai
modal setoran lainnya.
o waran lekat (nondetachable warrants)
 waran lekat adalah waran yang melekat pada sekuritas sebagai satu
kesatuan sehingga tidak dapat diperdagangkan secara independen.
Perlakuan akuntansinya, sejumlah rupiah hasil penerbitan sekuritas yang
disertai waran lekat diakui seluruhnya sebagai kewajiban atau ekuitas
sesuai dengan karakteristiknya.
o waran bebas (nake warrants)
waran bebas adalah waran yang diterbitkan sendiri bukan sebagai penyerta
atau pemanis sekuritas tertentu. Perlakuan akuntansinya, diperlakukan
sebagai modal setoran lain sebesar jumlah rupiah hasil penerbitan tersebut.
Namun jika waran bebas diterbitkan secara Cuma-Cuma, tidak diperlukan
penaksiran nilai waran untuk diakui sebagai modal setoran lain.

2.4 Penurunan modal setoran

Modal setoran tidak akan berkurang kecuali ada pembayaran atau pembagian dividen yang
dapat dikategorikan sebagai dividen likuidasi atau penarikan kembali saham yang beredar secara
permanen. Jika harga yang dibayarkan untuk tiap saham yang ditarik kembali lebih rendah dari
pada kos saham pada saat penarikan kembali tersebut, maka dapat dianggap bahwa penilaian
pasar terhadap perusahaan secara keseluruhan adalah lebih rendah dari pada jumlah rupiah yang
tercatat untuk asset.

 Saham treasuri (treasury stocks)

Penarikan kembali saham treasuri sementara akan mengurangi modal setoran. Alasan
perusahaan melakukan penarikan kembali saham sebagai saham treasuri :
 Saham tersebut akan diterbitkan kembali kepada karyawan dalam program opsi
saham.
 Saham tersebut akan digunakan untuk memebeli perusahaan lain dalam transaksi
penggabungan usaha.

Masalah teoritis yang melekat pada transaksi saham treasuri adalah :

  Penentuan jumlah rupiah yang harus dianggap sebagai pengurangan modal
setoran dan laba ditahan.
 Pengungkapan pengaruhnya terhadap modal yuridis bila saham treasuri dijual
kembali.

Kedua konsep ini, tidak ada perbedaan yang material. Mengenai hal diatas ada dua
konsep yang dapat diterapkan, yaitu :

1. Konsep satu-transaksi
Konsep ini disebut juga dengan metode kos karena jumlah rupiah total
yang dibayarkan dianggap seakan-akan merupakan kos pembelian saham treasuri.
Disebut satu transaksi karena pembelian saham treasuri dan penjualannya kembali
dianggap sebgai satu transaksi. Jika saham treasuri dijual kembali dengan harga di
atas kos maka selisih akan menembah agio saham atau mengurangi disagio
saham. Konsep ini relevan apabila tujuannya untuk menjual kembali saham
treasuri kepada karyawan atau pihak khusus lainnya.
2. Konsep dua-transaksi
Konsep ini, pemerolehan kembali saham sebagai saham treasuri dianggap
sebagai likuidasi ekuitas pemegang saham sedankan penjualan kembali saham
treasuri dianggap sebagai penerbitan saham baru. Konsep ini disebut sebagai nilai
nominal karena harga penarikan atau penjualan kembali ditandingkan dengan nilai
nominal. Selisih dari penarikan maupun penjualan, dikompensasi ke modal
setoran lain keseluruhan maupun sebagian dan selisihnya kan dikompensasi ke
laba ditahan. Konsep ini relevan apabila tujuannya untuk membeli saham para
pemegang saham yang tidak setuju dengan kebijakan perusahaan atau untuk
melikuidasi jenis saham tertentu.

2.5 Perubahan Laba Ditahan

Terdapat dua faktor yang mempengaruhi laba ditahan yaitu, laba atau rugi periodic dan
pembagian dividen. Ada bebrapa hal lain yang dapat menyebabkan laba ditahan dalam satu
periodic berubah selain karena transaksi modal tetapi karena transaksi khusus yaitu:

a) Penyesuaian peroida-lalu
 Adalah perlakuan terhadap suatu jumlah rupiah yang mempengaruhi operasi perioda
masa lalu bukan sebagai pengurang atau penambah perhitungan laba tahun sekarang
tetapi sebagai penyesuaian terhadap laba ditahan awal perioda sekarang. Perlakuan
seperti ini dimaksudkan untuk menjadikan laba ditahan awal periode sekarang
menunjukkan saldo yang semestinya seandainya jumlah rupiah tersebut telah diakui
dalam perioda yang lalu.
b) Koreksi kesalahan dalam laporan keuangan sebelumnya.
Untuk disebut suatu kesalahan, suatu jumlah rupiah harus berasal dari kesalahan hitung,
kesalahan aplikasi atau penerapan prinsip akuntansi, kekhilafan/kekeliruan menggunakan
fakta yang tersedia pada saat penyusunan laporan keuangan.
 Koreksi sebagai penyesuaian laba ditahan.
Penyesuaian yang diperlukan terhadap laba yang pernah dilaporkan harus
dilakukan langsung terhadap akun laba ditahan untuk semua kasus kecuali untuk
koreksi-koreksi yang jumlahnya tidak terlalu besar sehinnga tidak mengganggu
pelaporan laba normal.
 Koreksi sebagai penyesuaian modal setoran lain.
Koreksi yang berkaitan dengan penggunaan asset dalam periode-periode yang lalu
dengan alas an apapun hendaknya dipisahkan dengan premium modal saham.
 Koreksi sebagai statemen laba-rugi.
Prinsip penyesuaian langsung ke laba ditahan membuka kemungkinan untuk
menimbulkan prosedur yang menyembunyikan pengaruh rugi atau untung luar
biasa dengan akibat timbulnya salah tafsir pada pihak pemegang saham atau pihak
lain yang berkepentingan.
c) Perubahan akuntansi
 Perubahan prinsip atau metode akuntansi.
 Perubahan taksiran akuntansi.
 Perubahan kesatuan pelaporan.
d) Kuasi-reorganisasi
Prosedur akuntansi yang mengatur perusahaan untuk merestrukturasi ekuitasnya dengan
menghilangkan deficit dan menilai kembali seluruh asset dan kewajibannya tanpa melalui
reoorganisasi secara hukum. Dengan mekanisme ini, diharapkan perusahaan dapat
meneruskan usahanya secara lebih baik seperti baru mulai dengan modal yuridis baru
tanpa dibebani defisit.

2.6 Penyajian modal pemegang saham

 Urutan penyajian kewajiban dan modal pemegang saham dalam neraca sebenarnya
menggambarkan urutan perlindungan dalam kondisi perusahaan mengalami defisit dan dalam
kondisi perusahaan di likuidasi.

1. Urutan penyerapan rugi

a) Pendapatan kotor.
b) Laba bersih.
c) Laba ditahan.
d) Premium modal saham.
e) Modal saham.
2. Urutan menerima distribusi asset
a) Karyawan dan pemerintah.
b) Kreditor berjaminan.
c) Kreditor tak berjaminan.
d) Pemegang saham prioritas.
e) Pemegang saham biasa.

2.7 Perincian laba ditahan

1. Perincian atas dasar sumber

Laba ditahan dapat dirinci menjadi laba ditahan yang berasal dari operasi normal atau
rutin dan yang berasal dari laba luar biasa.
2. Perincian atas dasar tujuan penggunaan
Diunjukkan dengan adanya pos cadangan jaminan social, laba ditahan terbatas, dan
cadangan umum. Perincian seperti ini sebenarnya sama saja dengan mengaitkan laba
ditahan dengan asset tertentu. Artinya, dalam asset apa saja laba ditahan terikat.

2.8 Laba komprehensif

Perubahan akibat transaksi operasi atau transaksi non pemilik harus dibedakan dan
dipisahkan secara tegas dengan perubahan akibat transaksi pemilik, semua perubahan akibat
transaksi operasi harus dilaporkan melalui statemen laba-rugi. Terdapat dua pendekatan yang
dapat dianut:

1. Laba kinerja sekarang

Memasukkan kedalam statemen laba rugi pos-pos operasi yang dianggap bertahan
dengan tahun berjalan dan penggunaan asset untuk mencapai tujuan utama. Pendekatan
ini menekankan makna perioda sekarang atau berjalan dan operasi dalam arti sempit.
2. Laba semua-termasuk
 Menekankan pemisahan secara tegas transaksi operasi dalam arti luas dan transaksi
modal. Yang diperhitungkan sebagai laba dan disajikan melalui statmen laba rugi adalah
semua pos akibat transaksi nonpemilik.

Alasan mendasar
Paton dan Littleton (1970) mengajukan argument mendasar dalam mendukung
pendekatan labasemua-termasuk yaitu konsep pemanfaatan asset. Konsep ini memandang
bahwa manajemen mengelola asset sebagai satu kesatuan. Dari segi pemanfaatan,
sebenarnya tidak dapat dipisahkan antara asset keuangan dan asset tetap sehingga
keduanya mempunyai pengaruh yang sama terhadap laba. Lawan dari konsep
pemanfaatan asset adalah konsep asset kapital.

Penyajian laba komprehensif

Komponen-komponen pembentuk statemen laba-rugi:

(1) Seksi operasi utama

a. Penjualan atau pendapatan
b. Kos barang terjual
c. Biaya penjualan
d. Biaya administrative atau umum
(2) Seksi operasi tambahan
a. Pendapatan lainnya dan untung
b. Biaya lainnya dan rugi
(3) Pajak penghasilan
(4) Operasi hentian/taklanjutkan
(5) Pos-pos luar biasa/ekstraordiner
(6) Pengaruh kumulatif perubahan prinsip akuntansi
(7) Pengaruh kumulatif perubahan estimat/taksiran
(8) Perubahan ekuitas non pemilik lainnya